Sociología de Las Finanzas Publicas Libro

Direccin General del rea Acadmica de HumanidadesDireccin General del rea Acadmica de Humanidades

Ingresos pblicos y el principio de la sincrona social y cultural de los impuestos

Alfonso Velsquez Trejo

Universidad VeracruzanaDireccin General del rea Acadmica de Humanidadesvol. 7 Biblioteca Digital de Humanidades

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Alfonso Velsquez Trejo

Ingresos pblicos y el principio de la sincrona social y cultural

de los impuestos

Direccin General del rea Acadmica de Humanidades

Universidad Veracruzana

Biblioteca Digital de Humanidades

7

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2010 Universidad Veracruzana

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ndice

Prlogo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .9

INTRODUCCIN . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 13

1

LOS INGRESOS PBLICOS: ANLISIS JURDICO Y LOS PRINCIPIOS DE LOS IMPUESTOS E INGRESOS PBLICOS . . . . . . . . . . . . . . . . . 23

1.1. Presentacin . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 231.2. Los ingresos pblicos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 241.3. Los impuestos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 311.4. Los elementos constitutivos del impuesto . . . . . . . . . . 331.5. Los tipos de impuestos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 391.6. El marco constitucional del sistema fiscal mexicano . . . 441.7. El Sistema Nacional de Coordinacin Fiscal . . . . . . . . . 481.8. Niveles de gobierno y el sistema tributario . . . . . . . . . . 511.9. La evasin, elusin y fraude fiscales . . . . . . . . . . . . . . 531.10. Los principios de la tributacin . . . . . . . . . . . . . . . . . 59

1.10.1. El enfoque jurdico de los principios de los impuestos . . . . . . . . . . . . . . . . . 60

6Ingresos pblicos y el principio de la sincrona social y cultural de los impuestos


1.10.2. El enfoque econmico de los principios de los impuestos . . . . . . . . . . . . . . . . 691.10.3. El enfoque social de los principios de los impuestos . . . . . . . . . . . . . . . . . 77

1.11. El principio de sincrona social y cultural de los impuestos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 80

2

INGRESOS PBLICOS Y SOCIEDAD: HACIA LA CONSTRUCCIN DE UNA SOCIOLOGA DE LAS FINANZAS PBLICAS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 83

2.1. Presentacin . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 832.2. La filosofa poltica y los ingresos pblicos . . . . . . . . . 84

2.2.1. Hobbes y los ingresos pblicos . . . . . . . . . . . . . . . . 842.2.2. Rousseau y los ingresos pblicos . . . . . . . . . . . . . . 87

2.3. La escuela francesa de finanzas pblicas . . . . . . . . . . . 922.3.1. El mtodo de las finanzas pblicas . . . . . . . . . . . . . 942.3.2. Las operaciones de dinero pblico . . . . . . . . . . . . . 962.3.3. Operaciones sobre el dinero pblico . . . . . . . . . . . . 972.3.4. Clasificacin del gasto pblico . . . . . . . . . . . . . . . 982.3.5. Clasificacin de los ingresos pblicos . . . . . . . . . 1002.3.6. La influencia de las finanzas pblicas en la sociedad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 101

2.4. El rol de las operaciones con dinero pblico en la vida econmica . . . . . . . . . . . . . . . . . . 102

2.4.1. La suavidad de las intervenciones financieras . . . . .1032.4.2. La intervencin por medio de las operaciones de gasto pblico . . . . . . . . . . . . . 1052.4.3. La operacin del dinero pblico en la vida poltica . . . . . . . . . . . . . . . . 1062.4.4. Las operaciones administrativas con dinero pblico . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1082.4.5. La influencia de las operaciones financieras sobre las instituciones administrativas . . . . . . . . 109

Biblioteca Digital de Humanidades 7

ndice

2.4.6. La influencia de las operaciones financieras sobre la poltica administrativa . . . . . . 1112.4.7. Influencia de la vida pblica sobre las operaciones financieras . . . . . . . . . . . . . . . . . 112

2.5. El mbito de la sociologa fiscal . . . . . . . . . . . . . . . . . 1172.6. La sociologa fiscal . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 120

2.6.1. El objeto de estudio de la sociologa fiscal . . . . . . . 1212.6.2. Esquema bsico para delimitar el objeto de estudio de la sociologa fiscal . . . . . . .1222.6.3. Los mtodos de la sociologa fiscal . . . . . . . . . . . 124

2.7. Por qu los ciudadanos pagan sus impuestos? . . . . . . . .125

3

EL ENFOQUE SOCIAL DE LOS INGRESOS PBLICOS: LA SOCIOLOGA HISTRICA FISCAL O SOCIOLOGA DE LAS FINANZAS PBLICAS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .129

3.1. Presentacin . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .1293.2. El desarrollo del capitalismo y los impuestos . . . . . . . .1303.3. Eric Hobsbawm y los ingresos pblicos . . . . . . . . . . . . . 1313.4. Maurice Dobb, el desarrollo del capitalismo y los ingresos pblicos . . . . . . . . . . . . . . .1363.5. El sistema mundo y las finanzas pblicas . . . . . . . . . . .1393.6. El enfoque histrico (Perry Anderson) . . . . . . . . . . . . 1443.7. Gabriel Ardant y la teora sociolgica de los impuestos . . . . . . . . . . . . . . . . . . 148

3.7.1. Ardant y la Theorie sociologique de limpt . . . . . . . 1493.7.2. Ardant, el origen y la respuesta social frente a los impuestos . . . . . . . . . . . . . . . . 1523.7.3. Histoire de limpt y la Histoire financire de lantiquit nos Jours . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 155

3.8. La integracin macro y micro social . . . . . . . . . . . . . .1573.8.1. La sociologa de Norbert Elias . . . . . . . . . . . . . . .1583.8.2. La estructura del pensamiento de Norbert Elias . . . . 1613.8.3. Cultura y civilizacin . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 163

8Ingresos pblicos y el principio de la sincrona social y cultural de los impuestos


3.8.4. Los impuestos y Norbert Elias . . . . . . . . . . . . . . . 1663.9. La sociologa de Pierre Bourdieu . . . . . . . . . . . . . . . . . 171

3.9.1. Pierre Bourdieu y el habitus . . . . . . . . . . . . . . . . .1723.9.2. Los capitales sociales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1773.9.3. El campo y los capitales sociales . . . . . . . . . . . . . 1793.9.4. Pierre Bourdieu, los impuestos y la cultura fiscal . . 180

CONCLUSIONES . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 185

Anexo estadstico 1 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 197

Anexo estadstico 2 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 199

BIBLIOGRAFA . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 201

Prlogo

Hablar de finanzas pblicas implica, en un primer trmino, hacer referencia a los ingresos y a los egresos del Estado. En ese sentido, el inters de los gobernantes se dirige, por un lado, a contar con recursos suficientes para garantizar el desarro-llo de sus funciones y, por otro, a la posibilidad de tener elementos que posibili-ten el desempeo de sus actividades para fortalecer su vnculo de influencia o de legitimidad, segn sea el caso, frente a la ciudadana. En estos dos aspectos puede analizarse el amplio espectro de la accin del Estado.

Para los gobernados, el enfoque es sustancialmente diferente. La ptica desde la cual perciben las finanzas pblicas se centra, tanto en la manera como partici-pan en el sostenimiento del Estado, como en la forma en que la sociedad es impac-tada, de manera positiva o negativa, por el trabajo pblico. En los dos mbitos es donde se percibe la efectividad o el fracaso de las polticas pblicas.

El trabajo que presenta Alfonso Velsquez Trejo, y que el lector tiene en sus manos, analiza la relacin entre gobernantes y gobernados desde la perspectiva de los ingresos pblicos. Velsquez Trejo estudia los problemas que enfrenta el Estado moderno para recaudar recursos suficientes que permitan su funciona-miento y las dificultades de la ciudadana para sostener, con su esfuerzo, el desem-peo de una institucin que le parece cada vez ms lejana. Para ello, parte de un cuestionamiento a todas luces extrao para este tipo de anlisis: por qu la gente paga impuestos? Cuando lo ms generalizado en este campo debera ser el plan-teamiento contrario: por qu la gente no paga impuestos?, o cmo incrementar la base impositiva?

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Presentar as la interrogante de la investigacin hace del trabajo del autor un documento raro. Y es precisamente en este punto donde se encuentra, desde nuestro punto de vista, la riqueza de sus planteamientos, ya que, de manera natu-ral, lo raro se convierte en primer lugar en apreciado, en segundo lugar en un planteamiento profundamente original y, por ltimo, y lo ms importante, en una propuesta totalmente positiva.

No es comn percibir los impuestos como algo positivo, sobre todo por parte de la ciudadana. Cuando era pequeo y colaboraba, de manera marginal, en el trabajo del comercio de mi padre, recuerdo que de manera regular l nos deca: tengo que reunir el monto de mis contribuciones o voy a entregar mis contri-buciones; hoy de forma general todos decimos: tengo que pagar impuestos. El cambio del empleo del concepto contribucin por el de impuesto por parte de la sociedad quiz ayude a explicar la visin poco positiva, sino es que totalmente negativa, de los ingresos pblicos. El ser humano rechaza de manera natural lo impuesto.

Este enfoque es lo que proporciona al trabajo del autor su sencilla riqueza y, de manera paradjica, su gran complejidad. Porque al enfocar el problema no desde el plano jurdico y econmico sino desde el plano de lo social y cultural, ste adquiere una dimensin profundamente poltica, entendiendo sta como el arte de vivir en comunidad.

Lo anterior permite que el trabajo inicie con una gran sencillez, que no sim-plicidad, ya que toda relacin entre el gobierno y la ciudadana es compleja. Al estar basado en un cuestionamiento tan bsico como qu factores explican que los ciudadanos paguen sus impuestos?, el trabajo del investigador se facilita. Es muy comn que las investigaciones sean originadas a partir de planteamientos complejos que dificultan su desarrollo; en contraste, las grandes investigaciones se han iniciado con cuestionamientos sencillos.

Por ejemplo, Albert Einstein emple como interrogante de su trabajo una pro-puesta sencilla: cmo se puede medir la energa?, y el resultado de varias dcadas de trabajo se sintetiza en una simple relacin entre tres factores: energa, masa y velocidad; este resultado cambi radicalmente la ciencia, la sociedad y el mundo. De igual forma, Tomas Kuhn inici su investigacin con la pregunta por qu avanza la ciencia? Y descubri el funcionamiento de los paradigmas, con lo que contribuy a modificar de manera sustancial el anlisis cientfico, social y orga-nizacional.

Este estudio representa un importante aporte al fortalecimiento del desarro-llo comunitario. Si a partir de la lectura de este documento el lector considera que


Prlogo

los ciudadanos pagan gustosamente sus impuestos, puede que su apreciacin no sea del todo correcta. Lo que aqu se propone es que las personas tenemos la nece-sidad de vivir en comunidad, y en la medida en que somos ms conscientes de esa necesidad las resistencias y las dificultades para participar en el desarrollo social y comunitario se reducen. Con ello se impulsa la concientizacin de la importancia de nuestras contribuciones para las actividades del Estado.

Es evidente la necesidad que hoy da se tiene de investigaciones serias, profun-das y sobre todo positivas, que aporten al trabajo del investigador, en particular, de marcos de referencia para aplicar los conocimientos en beneficio de la sociedad y que permitan a la misma, en general, contar con instrumentos concretos que coadyuven con su desarrollo. Estamos seguros que propuestas como la presen-tada por Alfonso Velsquez son valiosas tanto para el mbito acadmico como para el social.

Dr. Luis Ignacio Arbes Verduzco.

INTRODUCCIN

Durante el ao 2000 desempe el cargo de subdirector de Recaudacin y Administracin de Oficinas de Hacienda en la Subsecretara de Ingresos de la Secretara de Finanzas y Planeacin del estado de Veracruz, rea que recauda los ingresos que por derecho le corresponden a la entidad, y recibe mensualmente las participaciones del Sistema Nacional de Coordinacin Fiscal (SNCF).

En tal medio surgi un inquietante caso que dio pauta a este proyecto de investigacin. Sucedi en una ocasin que el jefe de una oficina de hacienda del norte del estado me expuso la situacin de un contribuyente que se empeaba en pagar el impuesto por esas fechas an estatal sobre eventos y espectculos pblicos. Por este impuesto se cobraba una contribucin del 10% de los ingresos brutos obtenidos en la ventanilla que se contabilizaban mediante el recuento del boletaje, esta era la forma de comprobar los ingresos obtenidos en la ventanilla por el organizador del evento.

Un da, se present un contribuyente de una comunidad tan lejana que el jefe de la oficina ni siquiera tena conocimiento de dnde se ubicaba el poblado ni tena noticia del evento, este contribuyente se empeaba en pagar el impuesto no sobre el boletaje sino por un distintivo que se haba prendido de la vestimenta de quienes haban participado en el evento. El funcionario solicit el talonario de los boletos para poder cobrar el impuesto mientras que el ciudadano argument que deba creer en su palabra y que deseaba pagar el 10% de los ingresos obteni-dos la noche anterior, pues tena la intencin de cumplir con su obligacin fiscal. Evidentemente, el jefe de la oficina no pudo resolver el problema en los trminos

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solicitados por el contribuyente, porque, como coment, en el caso de una audito-ra a l le exigiran el talonario.

Expuse este conflicto entre la realidad social y cultural de nuestra sociedad y las formalidades jurdicas en una de las mltiples reuniones que celebrbamos los funcionarios de la Subsecretara de Ingresos. Se consult con el rea jurdica, con Auditora Fiscal y la Contralora Interna. Al final, no se encontr una respuesta para el contribuyente y se le exigi nuevamente el pago correspondiente a un talo-nario que no posea. La respuesta del cumplido ciudadano fue desaparecer.

En el transcurso de las consultas realizadas entre los funcionarios, alguien afirm que ste no era un asunto de derecho fiscal sino de la sociologa o antro-pologa fiscal. No exista una solucin formal. Posteriormente reflexion sobre la situacin de este ciudadano que, segn sus valores personales y su estructura sociocultural, quiso cumplir con sus obligaciones fiscales pero se enfrent a una estructura jurdica que no reconoce otra forma de pagar sus contribuciones que no sea presentando un talonario y el correspondiente efectivo. Este es uno de los millones de casos que cotidianamente se presentan en el pas y que han establecido una muralla entre quienes tienen la obligacin de participar en el gasto pblico mediante el pago de las contribuciones, y quienes tienen la facultad de recaudarlo. Al impacto inicial que me provoc un asunto aparentemente marginal, se sum un conjunto de hechos, datos e informacin que, en conjunto, lograron conven-cerme de la necesidad de analizar las finanzas pblicas, en general, y los ingresos pblicos, en particular, desde una perspectiva sociocultural.

Establecer una conexin entre los ingresos pblicos y la cultura de una sociedad no slo es un ejercicio terico, sino tambin prctico. La imposibili-dad de recaudar ingresos pblicos no surge slo de los aspectos administrati-vos, contables y financieros, tambin sucede porque estas esferas de la actividad fiscal no reconocen la diversidad de una sociedad que, como la mexicana, es multicultural.

Hoy en da, los ingresos pblicos en Mxico son insuficientes para atender los graves rezagos sociales e impulsar acciones gubernamentales que promuevan el empleo y el desarrollo. Vivimos una situacin inestable en la que las remesas de los migrantes, la favorable coyuntura de los precios del petrleo y las divisas provenientes de la inversin extranjera directa han causado un frgil equilibrio macroeconmico; sin embargo, si alguna de las variables clave de la economa cambiara, por ejemplo, si hubiese una cada drstica de los precios internacionales del crudo, un alza en las tasas internacionales de inters o un cambio en las expec-tativas de los agentes econmicos, el equilibrio terminara.


INTRODUCCIN

Frente a este entorno, las finanzas pblicas mexicanas tienen un margen redu-cido de maniobra, pues los compromisos derivados del endeudamiento externo e interno, el agotamiento de las reservas petroleras, la creciente presin de los sistemas de pensiones, y la demanda de la sociedad por mejores condiciones de seguridad y vida harn insuficientes los ingresos pblicos. La pregunta que surge en estas condiciones estructurales es cmo transformar las estructuras tributa-rias para recaudar los ingresos pblicos que permitan financiar programas y pro-yectos que generen un desarrollo sustentable a mediano y largo plazo?

Esta investigacin pretende aportar elementos tericos que permitan cons-truir una propuesta para el diseo de una poltica de ingresos alternativa, afn a las caractersticas socioculturales de Mxico. Adems, en ella hay una crtica general al sistema tributario mexicano, en dos sentidos: se critica su incapacidad estructural para generar los ingresos pblicos que requiere el desarrollo del pas, y su vocacin de copiar formas de tributacin que suelen ser eficientes en otras latitudes, pero que, al aplicarse en Mxico, no han podido, del todo, resolver esta problemtica. Observo que en el fondo existe una distancia entre el sistema tri-butario y los ciudadanos; es decir, no hay una sincrona sociocultural entre ellos, esto, entre otras causas, motiva la evasin del pago de impuestos.

As las cosas, el nivel de recaudacin fiscal (ingresos tributarios) en Mxico es uno de los ms bajos de los pases de la Organizacin para la Cooperacin y el Desarrollo Econmico (OCDE), slo el 12% del PIB se recauda anualmente. Ello obedece a factores como los siguientes: un desarrollo econmico limitado, la des-igual distribucin del ingreso, la inadecuada estructura jurdica y administrativa, la complejidad y falta de claridad para el pago de los impuestos, una legislacin fiscal inestable, etc. La combinacin de estos factores explica por qu, histrica-mente, los ingresos pblicos han sido insuficientes para sufragar los compromisos del gasto pblico.

Ante este panorama, en los aos venideros el pas tendr que redisear y poner en operacin una profunda reforma fiscal que permita a las finanzas pblicas redu-cir la dependencia de los ingresos obtenidos por el petrleo, recurso no renovable que ha sustentado las finanzas pblicas desde principios de los aos ochenta. Esta estrategia fiscal no podr soportarse ms all del 2030, ao en que, se estima, las reservas y la produccin petrolera experimentarn una cada drstica por el ago-tamiento del recurso. Entonces debern buscarse otras fuentes de ingreso.

La construccin social de una reforma fiscal no solamente deber estructu-rarse a partir de las condiciones de la economa mexicana, tambin exigir la defi-nicin colectiva de qu tipo de Estado integraremos los mexicanos, esto es, hasta

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dnde deseamos que ese Estado tenga responsabilidades con los ciudadanos. Deseamos un Estado que nos acompae de la cuna a la tumba o bien uno que nos atienda slo de manera subsidiaria en algunos aspectos de nuestra existencia social y privada?

La estructura tributaria en Mxico contiene un conjunto de caractersticas que son propias de un sistema capitalista desarrollado. Sin embargo, el 70% de su poblacin no est en condiciones de contribuir con el gasto pblico porque su nivel de ingresos lo excluye del desarrollo del capitalismo; visto as, la funcionali-dad de dicha estructura es dudosa. A lo anterior se agrega una poltica econmica que pretende, mediante exenciones fiscales y la permisibilidad de un conjunto de deducibles, promover la inversin y el empleo; esto imposibilita el incremento de los ingresos pblicos como una estrategia para el desarrollo.

Los niveles de evasin y elusin fiscales en Mxico no permiten incremen-tar la recaudacin; adems, la estructura del sistema es una fuente de ganancias extraordinarias para aqullos que tienen la posibilidad de pagar a profesionales que aprovechen los resquicios de la legislacin fiscal. Se estima que durante el 2003 el Servicio de Administracin Tributaria (SAT) perdi 160,605 millones de pesos por una inadecuada fiscalizacin; sin embargo, las estimaciones ms conservadoras sealan que la evasin fiscal rebasa los 300 mil millones de pesos anuales.

Estos datos contrastan con la ancdota del hombre que deseaba pagar el impuesto sobre espectculos. Por eso propongo generar una lnea de investiga-cin que considere que los ingresos pblicos dependen de diversos factores como las condiciones econmicas, polticas y socioculturales de una comunidad.

La cultura es un concepto amplio cuyo mbito abarca desde los aspectos reli-giosos hasta los referidos a la vida cotidiana. Definir un concepto operativo de estructura sociocultural para este estudio exige analizarlo desde diferentes pers-pectivas, entre ellas la filosofa poltica y la sociologa. stas permiten establecer un panorama terico y conceptual sobre las finanzas pblicas modernas.

Mi anlisis me ha conducido a ensayar explicaciones que van desde el anlisis de la estructura econmica, la evaluacin del desarrollo del capitalismo mexicano e, incluso, pretend realizar un anlisis de la psicologa del mexicano con el pro-psito de identificar si como sociedad somos proclives al incumplimiento de las obligaciones fiscales. Asimismo, los fines de mi trabajo requieren una revisin de la historia de los ingresos pblicos en Mxico.

En trminos generales, esta investigacin es una crtica general al sistema tribu-tario mexicano, cuya incapacidad histrica para generar los ingresos que requiere el desarrollo de este pas debera ser resuelta, pero a partir de una relacin renovada


INTRODUCCIN

entre el Estado y la sociedad civil. En ella, el Estado debera partir de la premisa de que los ciudadanos participan de sus responsabilidades pblicas siempre y cuando identifiquen el pago de sus contribuciones con el bien colectivo.

Al final, qu es lo que determina el nivel de ingresos pblicos?, depender de la estructura econmica?, de la distribucin del ingreso?, de la psicologa e idio-sincrasia del mexicano?, acaso se trata de la dificultad administrativa para pagar los impuestos?, ser la respuesta ciudadana a un rgimen autoritario?, la baja legi-timidad del Estado y sus instituciones?, la corrupcin e incompetencia de quienes laboran en el SAT? En fin, las preguntas nos enfrentan a una realidad indiscutible: el nivel de ingresos pblicos en Mxico no es suficiente para financiar las responsa-bilidades del Estado y, al parecer, la actual estructura tributaria no tiene capacidad para incrementar los ingresos pblicos en el corto y mediano plazos.

En resumen, esta investigacin pretende responder a una sola pregunta: qu factores explican que los ciudadanos paguen sus impuestos? Esta cuestin pre-tende desarticular la percepcin de que los mexicanos no pagamos impuestos o que no tenemos conciencia de contribuir al desarrollo mediante el pago de nues-tras contribuciones. Tambin busca explicar por qu existen ciudadanos que s desean pagar sus impuestos pero que no tienen una respuesta de las instituciones existentes para cumplir tal propsito.

Una pregunta de esta naturaleza busca romper la lgica de quienes explican el no pago de los impuestos. Existen diversos estudios que indagan alrededor de esta pregunta, pero son nulos los que tratan de explicar el por qu las personas s pagan. Cotidianamente esta perspectiva se confirma, pues son muchos ms quienes s cumplen con sus obligaciones fiscales que aquellos que no lo hacen o simplemente defraudan o eluden su pago.

Es claro que si la pregunta central fuera el por qu las personas no pagan impuestos, ello conducira, casi de manera natural, al terreno del derecho o de la economa. Al primero porque en el terreno del derecho se evalan los aspectos jurdicos que subyacen al complejo proceso de recaudacin, y en l tienen lugar los laberintos jurdicos que permiten la evasin y elusin fiscal. En el mbito de la economa se evalan los efectos de sustitucin y las externalidades que surgen de una estructura tributaria como la mexicana. En cambio, al preguntar por qu las personas pagan sus contribuciones puedo cambiar el sentido del anlisis del plano jurdico y econmico, al plano de lo social y cultural.

Cuando propongo un anlisis social o sociolgico de los impuestos, pienso en las personas que el da 2 de enero de cada ao se presentan a pagar el impuesto predial en los municipios o en las incontables filas frente a las oficinas de hacienda

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federal, estatal y municipal, cumpliendo con sus compromisos fiscales. El reto para los diseadores de la poltica tributaria est en qu hacer para que sean ms los contribuyentes comprometidos.

Por lo anterior, el objetivo general de este trabajo de investigacin es identifi-car cul es la relacin entre los ingresos pblicos, los impuestos y la cultura fiscal, y analizar cmo dichos factores explican la respuesta social de los contribuyentes frente al fisco.

La cultura entendida como la forma en que las sociedades interactan con el medio ambiente, permite derivar de esta definicin amplia una definicin espec-fica para la esfera fiscal. De tal modo, la cultura fiscal se integra por tres elemen-tos: la relacin del Estado y los contribuyentes, el conocimiento del que disponen los ciudadanos en materia fiscal, y la respuesta de stos frente a los temas fiscales. Este es el hilo conductor que orientar mi anlisis.

Para lograr este objetivo general, se han establecido objetivos particulares, entre los cuales destacan:

Desarrollar un marco terico a partir de la teora social, que permita com-prender la relacin entre ingresos pblicos, impuestos y cultura fiscal, como factores que explican la respuesta social de los contribuyentes frente al fisco.Analizar la estructura jurdica fiscal para disponer de un panorama formal de cmo est integrada la estructura tributaria en el pas.Desarrollar un dilogo entre diferentes teoras sociales, de manera que sea posible integrar una explicacin de por qu las personas pagan sus impuestos.Exponer una teora general de la sociologa fiscal con el propsito de consolidar una lnea de conocimiento relacionada con esta reciente dis-ciplina. Proponer el principio de sincrona social y cultural del impuesto como un elemento importante para el diseo de la poltica tributaria.

En mi investigacin, me propongo responder qu factores explican que los ciuda-danos paguen sus impuestos. Si bien es cierto que, en general, los mexicanos son poco comprometidos a pagar sus impuestos, tambin lo es que son millones de personas las que, de manera cotidiana, s cumplen con esta obligacin y con ello contribuyen al desarrollo de la comunidad.

Mi hiptesis central es: que los contribuyentes paguen sus impuestos se explica por un conjunto de factores econmicos, polticos, sociales y educativos, stos interactan de tal forma que conducen a los contribuyentes a cumplir con


INTRODUCCIN

sus compromisos fiscales. De esta manera, el nivel de ingresos pblicos depende de factores que incluyen, entre otros elementos, la estructura poltica y econ-mica, las particularidades histricas del desarrollo del capitalismo en Mxico, las caractersticas de la distribucin del ingreso, la estructura jurdica, la eficiencia de las autoridades tributarias, y la respuesta social frente a los impuestos. La eficien-cia recaudatoria de los impuestos no depende estrictamente de su diseo jurdico y econmico, sino de la respuesta social frente a ellos. Tratar de comprobar dicha hiptesis en los tres captulos que integran este trabajo, mismos que a continua-cin se detallan.

En el primer captulo se desarrolla una introduccin general sobre el tema de los ingresos pblicos. Con este fin se proporcionan ciertas definiciones bsicas que construyen un marco de comprensin de lo que son los ingresos pblicos. stos se definen jurdica y econmicamente para conformar un panorama acerca de la actual estructura fiscal en Mxico. Asimismo, se realiza una exposicin de los principios necesarios para el establecimiento de un impuesto y el diseo de una poltica de ingresos. Al final, se plantea el problema central de la investiga-cin, mismo que tiene como eje la desatencin del principio de sincrona social y cultural de los impuestos.

Este principio es una necesidad prctica y terica para analizar el proceso fiscal desde una perspectiva social y cultural, ms all del anlisis jurdico y eco-nmico del tema. De acuerdo con l, el diseo del(los) impuesto(s) debe atender a las caractersticas socioculturales de la poblacin; los contribuyentes deberan identificarse mayoritariamente con la pertinencia social del mismo. Al incorpo-rar este principio, podemos darle un sentido sociolgico a la investigacin y al anlisis de los impuestos.

En el segundo captulo se desarrolla un debate amplio que permitir acotar los elementos centrales para integrar un marco analtico en el terreno de los ingresos pblicos. Este marco se integrar con elementos de distintas disciplinas: la filo-sofa poltica, la sociologa, la historia y el enfoque de finanzas pblicas moder-nas. Cabe recordar que este ltimo retoma los elementos jurdicos, econmicos y sociales que actan sobre los individuos y los sujetos participantes en el proceso de recaudacin fiscal.

Dada la importancia que la escuela francesa de finanzas pblicas tiene para el programa de Doctorado en Finanzas Pblicas de la Universidad Veracruzana, no pueden omitirse sus postulados tericos. Cabe destacar el enfoque multidis-ciplinario de dicha escuela, pues se integra con la sociologa fiscal, aunque dicha vertiente de anlisis ha sido poco desarrollada, de ah la relevancia de incorporar

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y desarrollar el anlisis sociolgico en el estudio de las finanzas pblicas. Consi-dero que al delimitar el objeto de investigacin en el mbito de la sociologa fiscal, este captulo nos acerca a la respuesta de la pregunta central: por qu las personas pagan sus impuestos.

El captulo tercero integra los elementos tericos propuestos por la teora social a la pregunta central de esta investigacin. De esta manera se expondrn las expli-caciones que la historia econmica proporciona al tema, los trabajos de Gabriel Ardant y las propuestas tericas y metodolgicas sugeridas por Norbert Elias y Pierre Bourdieu. Por ltimo, se presentan los resultados y las conclusiones.

El carcter terico de esta investigacin se mantiene en este captulo, el cual tomar muy en cuenta la propuesta de Elias y Bourdieu para el anlisis social. No est por dems sealar que la teora social cuenta con una amplia gama de opciones tericas que pueden contribuir al anlisis social de los impuestos. La seleccin de estos autores obedece al carcter integrador de los planos micro y macro sociales que, en mi opinin, es recomendable para desarrollar una lnea de investigacin asociada a las finanzas pblicas. La eleccin de autores como Elias y Bourdieu se debe a que sus propuestas nos proporcionan un marco analtico til para la comprensin y el desarrollo de investigaciones, cuantitativas y cualitati-vas, sobre la sociologa fiscal y las finazas pblicas.

Finalmente, la metodologa de esta investigacin propone establecer un di-logo entre tres elementos: la realidad, el proceso de construccin del conocimiento y el esfuerzo de contrastar la teora social. La contrastacin de estos elementos permitir gradualmente generar conocimientos nuevos en esta materia.

Este mtodo implica hacer el esfuerzo racional de enfrentar una teora con otra para encontrar los elementos que los puedan hacer diferentes. El anlisis de los elementos residuales de las teoras permite obtener informacin y elementos para el desarrollo de la sociologa de las finanzas pblicas. Esto es claro, por ejemplo, cuando se delinea el principio de la sincrona social y cultural de los impuestos; lo cual slo es posible a partir de la contrastacin de los elementos que proporciona la ciencia jurdica y econmica.

El mtodo de contrastacin podra semejar la labor de un arquelogo, quien con pico y pala obtiene cientos de kilogramos de tierra para pasarlos por un tamiz donde habrn de surgir pequeos trozos de vasijas, piedras y huesos que permi-tirn construir o reconstruir e interpretar la sociedad. La contrastacin como mtodo de investigacin equivale a lo que Maurice Duverger denomina mtodo comparativo. Al respecto, opina:


INTRODUCCIN

Augusto Comte y Durkheim consideran que la comparacin constituye el mtodo fundamental de las ciencias sociales, en las que desempea anlogo papel al de la experimentacin [] El estudio de las variaciones concomitan-tes se concepta en las Rgles de la mthode sociologique, como el instrumento por excelencia de la investigacin sociolgica y se estima que el anlisis de las semejanzas y diferencias entre las sociedades y las instituciones constituye el mtodo ms apropiado para el descubrimiento de leyes sociolgicas. (Duverger, 1983: 411-412)

Por supuesto, este mtodo de investigacin cuenta con sus defensores y sus detractores; sin embargo, partiendo del hecho de que no existe un mtodo nico y universal, vlido para hacer cualquier tipo de estudio, considero que cada pro-yecto debe tomar, de los diversos mtodos de investigacin existentes, aqul que sea ms adecuado para desarrollar una investigacin especfica.

Es clara, en mi trabajo, la intencin de explorar la sociologa fiscal o de las finanzas pblicas en nuestro pas. Tal exploracin es necesaria para replantear las caractersticas de la estructura tributaria, y constituir los elementos de una poltica contributiva, no tributaria, en el marco de una poltica fiscal activa donde el Estado retome la conduccin del desarrollo econmico y social del pas, en contraste con el actual Estado contemplativo que apuesta, casi totalmente, a la inversin extranjera como condicin para el desarrollo de la nacin.

1LOS INGRESOS PBLICOS:

ANLISIS JURDICO Y LOS PRINCIPIOS DE LOS IMPUESTOS E INGRESOS PBLICOS

1.1. Presentacin

Los enfoques a partir de los cuales es posible analizar el tema de los ingresos pblicos son mltiples. Su naturaleza compleja obliga a evaluarlos desde distintos campos de las ciencias sociales y econmico-administrativas. stos contemplan aspectos jurdicos, tcnico-econmicos y administrativos e, incluso, procesos histrico-sociales y culturales relacionados con su proceso de recaudacin.

Los factores que determinan cada una de las fuentes de recaudacin son igual-mente complejos y en ocasiones actan unos contra otros, lo que provoca que la definicin de una poltica de ingresos sea un asunto complicado. Por ejemplo, el alza de un impuesto que incrementara los ingresos pblicos puede provocar, entre otras cosas, una respuesta social que neutralice la intencin recaudadora.

Sin embargo, la intensidad, las formas y la extensin de la respuesta social cambian de acuerdo con cada sociedad y momento histrico. Un incremento del impuesto sobre la renta en dos pases no experimentar la misma respuesta social, pues mientras en un pas el impuesto puede ser bien aceptado, en otro la respuesta social puede transformarse en el factor que propicie una revolucin social. Asimismo, la eficiencia recaudatoria est determinada por las caracters-ticas de la sociedad donde acta el impuesto, no necesariamente del diseo jur-dico y econmico del mismo. De esta manera, si bien es cierto que factores como la estructura econmica y jurdica determinan de manera directa la definicin de

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la poltica tributaria, tambin inciden los factores sociales y culturales adems del comportamiento histrico observado.

Esta respuesta social diferenciada permite observar que la recaudacin fiscal est determinada, adems de los factores formales que dan forma jurdica a las estructuras tributarias contemporneas, por procesos sociales y culturales defi-nidos a travs de procesos histricos, los cuales deben evaluarse para disponer de una perspectiva general que arroje nueva luz sobre las caractersticas de los sistemas tributarios.

Una vez aclarado lo anterior cabe sealar que el presente captulo tiene como objetivo exponer los elementos formales de los ingresos pblicos partiendo de la estructura jurdica del sistema tributario mexicano. Considero que as contare-mos con un marco conceptual bsico, un lenguaje inicial, que nos permitir, en los captulos siguientes, tratar la relacin entre las finanzas pblicas y los procesos histrico-sociales.

1.2. Los ingresos pblicos

Es posible identificar entre los tratadistas de las finanzas pblicas dos enfoques sobre los ingresos pblicos. Los primeros establecen una definicin general vin-culada a la facultad del Estado de obtener de la sociedad recursos para el desarro-llo de sus actividades sociales, econmicas y polticas; los segundos definen los ingresos pblicos a partir de los elementos que los integran.

De esta manera, para Narciso Snchez Gmez (1999) el ingreso pblico es la cantidad en dinero y en especie que percibe el Estado conforme a su presupuesto respectivo para cubrir las necesidades sociales en un ejercicio fiscal determinado (:193). Asimismo, para Jacinto Faya Viesca (1986), los tributos que de acuerdo con las diversas legislaciones pueden ser en especie o dinero, aunque en las economas modernas de los pases ms avanzados del mundo, comnmente es en dinero, constituyen prestaciones obligatorias que el Estado exige en virtud de su potestad de imperio dentro de los ms estrictos cnones de la juricidad, y que tiene como finalidades supremas la atencin de los gastos pblicos y el pleno cumplimiento de los fines polticos, econmicos y sociales del Estado (:87).

Para Ernesto Flores Zavala (2004), los ingresos pblicos son un conjunto de percepciones econmicas que el Estado obtiene, de acuerdo con dos grupos: los ingresos ordinarios y extraordinarios: ordinarios son aquellos que se perciben regularmente, repitindose en cada ejercicio fiscal. Extraordinarios son aquellos


LOS INGRESOS PBLICOS

que se perciben slo cuando circunstancias anormales colocan al Estado frente a necesidades imprevistas que lo obligan a erogaciones extraordinarias(:21).

Emilio Margain Manatou (1981) define los ingresos pblicos a partir de una diferencia entre ingresos fiscales y administrativos: podemos clasificar en dos grandes grupos los ingresos que percibe el fisco federal: uno, en el que queden comprendidas las fuentes impositivas y, otro, en el que queden comprendidas las restantes fuentes de ingresos. Estos dos grupos se denominan, respectivamente: contribuciones y otros ingresos (:68). Las contribuciones son los ingresos por concepto de impuestos, derechos y contribuciones especiales e incluye las multas y los recargos moratorios por falta de pago oportuno de los impuestos. En los otros ingresos se incluyen los productos que son los ingresos derivados de la explotacin de los bienes del dominio pblico.

La economa enfrenta problemas para definir los ingresos pblicos, pues es fre-cuente la identificacin de stos con los impuestos; de esta manera, autores como Joseph E. Stiglitz (2000) y Harvey S. Rosen (2002) se concentran en evaluar cmo afectan el comportamiento de los agentes econmicos, por lo que el anlisis de los ingresos pblicos se circunscribe a la evaluacin de los efectos micro y macroeco-nmicos de los impuestos. Es importante sealar que dicho anlisis es importante, pues permite hacer una evaluacin tcnica de los impuestos aunque en este pro-ceso se pierde la perspectiva de conjunto y la complejidad implcita en el tema.

En resumen, se puede definir los ingresos pblicos como las exacciones que el Estado impone y obtiene de la sociedad civil, sean stos en dinero o en especie. Su propsito es financiar las actividades sustantivas y los compromisos sociales de los Estados modernos.

Existen clasificaciones de los ingresos pblicos de acuerdo con su naturaleza, la voluntad de los particulares, el beneficio de los particulares, la fuente econmica y la periodicidad, entre otros (Ayala, 2000: 155). Por su naturaleza, los ingresos provienen del capital o de la renta; por la voluntad de los particulares se dividen en ingresos de derechos privados u originarios (productos) e ingresos de derecho pblico o deriva-dos (impuestos y derechos); por el beneficio de los particulares se clasifican en pre-cios pblicos, impuestos, tasas especiales y contribuciones especiales; por su fuente econmica, en ingresos provenientes de la economa pblica e ingresos provenientes de la economa privada por contraprestacin (precios y tarifas de los bienes pblicos); por su periodicidad se clasifican en ingresos ordinarios (los que se perciben a lo largo de un ao fiscal) e ingresos extraordinarios (que se perciben una sola ocasin).

Existen otras clasificaciones como la propuesta por las Naciones Unidas que divide los ingresos en tributarios y no tributarios. Los primeros corresponden a

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los impuestos y los segundos a aquellos que no son impuestos: productos, apro-vechamientos y otros. Por su procedencia se identifican cuatro tipos de impues-tos: ordinarios, extraordinarios, virtuales y efectivos. Los primeros son aquellos que el Estado percibe normalmente como resultado de sus facultades tributa-rias (impuestos, derechos, productos y aprovechamientos); los extraordinarios son los que se obtienen de eventos especiales para cubrir gastos de la misma ndole (contribuciones, contratacin de crditos externos e internos, emisin de moneda, expropiacin, servicios personales e ingresos destinados a partidas de reconstruccin); los virtuales son los que provienen de la reevaluacin de activos fsicos y financieros y, por ltimo, los efectivos son los que se destinan a atender los compromisos del gasto pblico.

En Mxico existen diferentes criterios de clasificacin, entre ellos los conteni-dos en la Ley de Ingresos; la Institucional; petroleros y no petroleros y tributarios y no tributarios. La Ley de Ingresos clasifica a los mismos en: impuestos, con-tribuciones para mejoras, derechos, productos, aprovechamientos, ingresos de organismos y empresas pblicas e ingresos derivados de financiamientos. En esta clasificacin se incluye los ingresos percibidos por el Estado como resultado de la prestacin de servicios pblicos, y el financiamiento obtenido por los emprstitos externos e internos. Esta taxonoma permite dividir a los ingresos en ordinarios y extraordinarios. Los primeros son los que el Estado recauda de fuentes normales y permanentes y que estn debidamente establecidos en el marco jurdico. Los ingresos extraordinarios son aqullos que el Estado obtiene de los emprstitos, la emisin de dinero y los excedentes provenientes del sobreprecio de los bienes y servicios de exportacin (Vase cuadro 1).

La clasificacin institucional de los ingresos establece la distincin entre los ingresos tributarios y no tributarios, a los cuales se adicionan los ingresos de organismos y empresas pblicas. En esta clasificacin se agrupan los ingresos de acuerdo con las entidades que los recaudan: las del gobierno federal y de los orga-nismos y empresas bajo control gubernamental.

La produccin de petrleo en Mxico ha sido un factor fundamental para el desarrollo econmico contemporneo del pas y el comportamiento de las finan-zas pblicas en particular. Esta condicin estructural de la economa mexicana ha motivado una clasificacin de los ingresos en petroleros y no petroleros. Los primeros son los ingresos que el gobierno mexicano obtiene por la extraccin, produccin y refinacin de petrleo. Entre los ingresos no petroleros se cuenta, por ejemplo, el impuesto sobre la renta, el valor agregado, etc., adems de los dere-chos, productos y aprovechamientos.



Cuadro 1. Clasificacin de los ingresos pblicos.

Ley De Ingresos InstitucionalPetroleros y No

PetrolerosTributarios y No

Tributarios

Gobierno Federal Gobierno Federal Petroleros Tributarios

ImpuestosISR.IVA.IEPS.Importaciones.Tenencia.Otros impuestos.Derechos.

Productos.

Aprovechamientos.Contribuciones de mejoras.Contribuciones no comprendidas en las fracciones precedentes, causadas en ejercicios fiscales anteriores pendientes de liquidacin o pago.

TributariosISR.IVA.IEPS.Importaciones.Tenencia.Otros impuestos.No tributarios.

Derechos.Productos.Aprovechamientos.Contribuciones de mejoras.

IEPS (gasolina y Diesel)Derechos sobre hidrocarburos.Sobre extraccin de petrleo.Extraordinario sobre extraccin.Adicional sobre extraccin.Propios de PEMEX.Aprov. rendimientos excedentes.

ISR.IVA.IEPS.Importaciones.Tenencia.Automviles nuevos.Otros impuestos.

Organismos y EmpresasOrganismos y

EmpresasNo Petroleros No Tributarios

Ingresos de organismos y empresas pblicas.

Aportaciones de seguridad social.

PEMEX.CFE.IMSS.ISSSTE.

Otros organismos y empresas.

Gobierno Federal.Tributarios.ISR.IVA.IEPS.Importaciones.Tenencia.Otros impuestos.

No tributarios.Derechos.Productos.Aprovechamientos.

Contribucin de mejoras.Organismos y em-presas distintos de PEMEX

Gobierno Federal.Derechos.Productos.Aprovechamientos.Contribuciones de mejoras.Organismos y Em-presas.PEMEX.CFE.IMSS.ISSSTE.Otros organismos y empresas.

Ingresos Derivados de Financiamientos

Fuente: Centro de Estudios de las Finanzas Pblicas, Ingresos del sector pblico presupuestarios, CEFP/032/2004.

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Por ltimo, la clasificacin de los ingresos en tributarios y no tributarios pretende identificar la fuente de los ingresos pblicos entre los que son estrictamente tri-butarios y los que provienen, principalmente, de la actuacin del Estado como sujeto de derecho privado.

Adolfo Arrioja Vizcano (2005) propone una definicin que contempla un conjunto de elementos no reconocidos por las clasificaciones anteriores. sta retoma la definicin que propone Giulanni Fonrouge, quien delimita los ingre-sos pblicos a partir de dos grupos: los provenientes de bienes y actividades del Estado; y los provenientes del ejercicio de poderes inherentes a la soberana o al poder del Estado (:81). De esta manera, mientras que los ingresos tributarios provienen de la capacidad contributiva de los sujetos pasivos del impuesto; los ingresos financieros son el resultado de un conjunto de factores tales como el desarrollo del crdito, la explotacin de bienes y servicios pblicos, el manejo de la poltica monetaria y el establecimiento de una poltica de nacionalizaciones o, al contrario, de privatizaciones, entre otras. El autor propone un cuadro esque-mtico para definir los ingresos del Estado (Vase cuadro 2).

Cuadro 2. Clasificacin de los ingresos del Estado.

I. Ingresos tributarios.

a) Impuestos.b) Aportaciones de Seguridad Social.c) Derechos.d) Contribuciones especiales.e) Tributos o contribuciones accesorias.

II. Ingresos financieros.

a) Emprstitos.b) Emisin monetaria.c) Emisin de bonos de deuda pblica.d) Amortizacin y conversin de la deuda.e) Moratorias y renegociaciones.f) Devaluaciones.g) Revaluaciones.h) Productos y derechos.i) Expropiaciones.j) Decomisos.k) Nacionalizaciones.l) Privatizaciones.

Fuente: Arrioja, 2005: 82.



Duverger (1960) propone una clasificacin de los ingresos pblicos a partir del debate entre hacendistas clsicos y modernos. En el Estado moderno seala el autor los medios por los cuales el Estado obtiene recursos son: rentas de su patrimonio y de sus servicios, impuestos, tasas, parafiscalidad, emprstitos, ope-raciones de tesorera y medidas monetarias. Los hacendistas clsicos no conside-ran los emprstitos, la tesorera y las medidas monetarias como fuente de ingresos pblicos, pues stos slo son considerados ingresos adelantados (:80-89).

Esta diferencia de perspectiva es el resultado de las crecientes responsabili-dades de los Estados modernos, los cuales, adems de sus funciones tradiciona-les en materia de seguridad e imparticin de justicia, estn comprometidos en la produccin de bienes y servicios destinados al desarrollo socioeconmico. Dicho activismo gubernamental obliga al Estado moderno a ampliar las fuentes de financiamiento del gasto pblico.

Duverger propone una clasificacin distinta de los ingresos pblicos, seala que los recursos patrimoniales y de servicios son de dos tipos: las rentas de la pro-piedad inmobiliaria y las rentas de las participaciones financieras. Las primeras provienen de la renta de los bienes inmuebles propiedad del Estado; las segundas se originan cuando el Estado comparte la propiedad o tenencia, acciones u obli-gaciones, con empresas privadas. Son los dividendos e intereses que obtiene el Estado cuando acta como un particular o un socio capitalista. En este apartado tambin se incluyen, por ejemplo, los derechos que cobra el Estado por la tala de la madera de los bosques o los permisos de caza y pesca. Asimismo, se conside-ran parte de este rubro los recursos provenientes de las empresas industriales y comerciales pertenecientes al Estado, las cuales se dividen, a su vez, en tres tipos: monopolios fiscales, servicios pblicos industriales y empresas nacionales.

Los monopolios fiscales son empresas industriales que surgen del monopolio del Estado sobre una rama o actividad econmica. En Mxico, las empresas ms importantes de esta categora son: Petrleos Mexicanos (Pemex) y la Comisin Federal de Electricidad (CFE). Su objetivo es obtener ingresos superiores a sus costos de produccin, de manera que ello permita obtener un beneficio econ-mico y fiscal para el Estado.

A diferencia de los anteriores, el objetivo de los servicios pblicos industriales no es obtener beneficios, aunque los puedan tener. Su propsito es suministrar servicios pblicos al conjunto de la sociedad para apoyar y facilitar el desarrollo de las actividades productivas o garantizar los servicios pblicos de la ciudada-na. Sus costos de operacin son cubiertos por el cobro de los servicios y se con-sidera que un supervit en la operacin deba manejarse como un impuesto. Un

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ejemplo de esto son las comisiones municipales de agua y saneamiento en los municipios.

Las empresas nacionales pertenecieron algn tiempo a los particulares, y pasaron a manos del Estado por medio de nacionalizaciones. Su direccin y ope-racin tiene el propsito comercial de obtener ganancias y beneficios, las cuales son administradas por el Estado. En Mxico tenemos (o tenamos) como ejemplo los ingenios azucareros.

Segn Duverger, otros medios por los cuales el Estado obtiene recursos son a travs de las tasas y las parafiscales. l mismo establece una distincin entre tasas y recursos parafiscales y seala que la palabra tasa es imprecisa. En estricto sentido una tasa es el precio que paga un usuario por un servicio pblico del cual obtiene una contraprestacin; por ejemplo, el pago por la expedicin de un certi-ficado de estudios o la inscripcin a una escuela.

Esta definicin se aclara cuando establecemos una distincin entre tasas y pre-cios de los servicios industriales. Mientras que las primeras equivalen a los pre-cios administrativos, los segundos se refieren a una contraprestacin voluntaria. El no pago de una tasa es sancionado unilateralmente por la autoridad mediante la suspensin del bien o servicio, si bien cabe sealar que muchos de los precios administrativos son gratuitos.

En cambio, los precios de los servicios industriales nunca son gratuitos y estn regulados por la competencia prevaleciente en los mercados. La operacin de las empresas pblicas es semejante a las empresas privadas y la relacin entre los suje-tos que participan en la compra-venta es voluntaria; en caso de conflicto entre las partes, la solucin del diferendo es a travs de la esfera judicial. Las empresas pbli-cas son una faceta de la actividad del Estado como sujeto de derecho privado.

Asimismo, es relevante establecer la diferencia entre tasa e impuesto. La tasa se distingue del impuesto por dos criterios: la tasa implica una contraprestacin y no es obligatoria; en tanto que un impuesto no implica una contraprestacin, es obligatoria y el Estado tiene la capacidad jurdica para hacer efectivo el cobro coactivo a travs de las instancias administrativas.

Estas definiciones son necesarias para comprender la parafiscalidad, un con-cepto intermedio entre tasa e impuesto. Los ingresos parafiscales se han desa-rrollado paralelamente a la expansin de las obligaciones del Estado en el mbito social y econmico. Su objetivo es garantizar el financiamiento de instituciones pblicas, o de participacin pblica, que tienen como finalidad producir un bien o servicio pblico. Un ejemplo son las cuotas que pagan los patrones al Instituto Mexicano del Seguro Social (IMSS). Las cuotas del IMSS no son impuestos ni tasas



en sentido estricto, aunque contienen elementos de ambas, pues su pago es obli-gatorio (como si fuera un impuesto), pero al mismo tiempo adquiere el derecho de una contraprestacin (como si fuera una tasa). El cobro de la cuota se puede realizar mediante un procedimiento administrativo especial (como si fuera un impuesto); mientras que el no pago de la cuota se traduce en la suspensin del servicio de atencin mdica (como si fuera una tasa).

La hacienda pblica moderna ha incorporado los emprstitos (deuda pblica), las operaciones de tesorera y las medidas de poltica monetaria como fuentes para el financiamiento del gasto pblico. Pero ste es un tema en el que no ahondar porque excede los objetivos de la investigacin.

1.3. Los impuestos

El Cdigo Fiscal de la Federacin (CFF) (2000) define los impuestos como las contribuciones establecidas en Ley que deben pagar las personas fsicas y morales que se encuentren en la situacin jurdica o de hecho prevista por la misma (:2) y los distingue de las aportaciones de seguridad social, contribuciones de mejoras, derechos y accesorios de las contribuciones.

Para los tratadistas del derecho existen diferentes definiciones. Entre ellas la propuesta por Snchez Gmez (1999), quien considera que las contribuciones son las aportaciones en dinero o en especie que con carcter general y obligato-rio deben hacer al Estado los particulares bajo un rgimen jurdico de derecho pblico, para cubrir el gasto social, o lo que se conoce como necesidades colec-tivas (:207). Este autor sostiene que por el solo hecho de ser miembros de una nacin, o por percibir ingresos en un territorio, las personas fsicas y morales adquieren la obligacin de aportar recursos pecuniarios.

Jacinto Faya Viesca (1986) retoma la definicin de impuesto propuesta por Gaston Jeze (quien inspir la doctrina moderna de las finanzas pblicas), y que han seguido otros autores como Lucien Mehl y Pierre Beltrame (1984),1 para Faya el impuesto es la prestacin pecuniaria requerida a los particulares por va de autoridad a ttulo definitivo y sin contrapartida, con el fin de cubrir las obligaciones pblicas (:129). Para Rodrguez Lobato (1998), el impuesto es la

1 Segn Lucien y Beltrame, el impuesto est une prestation pcuniaire, requise des particu-liers par voie d autorit, a titre definitif et sans contrepartie, en vue de la couverture des charges publiques. La cita es traducida literalmente por Faya Viesca, vase sta en el cuerpo del texto.

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prestacin en dinero o en especie que establece el Estado conforme a la Ley, con carcter obligatorio, a cargo de personas fsicas y morales para cubrir el gasto pblico y sin que haya para ellas contraprestacin o beneficio especial, directo o inmediato (:61).

Paul Marie Gaudemet y Jol Moliner (1996) sealan que los impuestos son una deduccin operada por la va obligatoria por el poder pblico, a causa del objetivo esencial de cubrir los gastos pblicos y distribuir en funcin las faculta-des contributivas de los ciudadanos (:90).2 En su libro Derecho fiscal, Arturo de la Cueva (2003) define los impuestos como el gravamen fiscal establecido por la Ley al que se encuentran obligados los sujetos de derecho ubicados en la corres-pondiente circunstancia generadora del crdito fiscal (:121). Por su parte, Jos Ayala (2000) define los impuestos como:

Cantidades de dinero que el poder pblico percibe de las personas fsicas y morales, en su calidad de causantes, en los trminos establecidos en las distin-tas leyes impositivas de los Estados o los municipios, tales como las aplicadas a los ingresos personales, sobre capitales y sus rendimientos, y adicionales por construccin de obras pblicas. (:148)

Emilio Albi (2000) sostiene que los impuestos son:

aquellas cantidades que el sector pblico detrae del sector privado en forma coactiva como medio de contribuir a la financiacin general de la actividad pblica [] la caracterstica que define a un ingreso pblico como impuesto es la coactividad. Esto es, el sector pblico determina unilateralmente la cantidad a pagar y los agentes privados estn obligados a pagar esta cantidad sin contra-partida directa. (:4)

En las anteriores definiciones de los impuestos se identifican tres elementos fun-damentales: el acto de poder del Estado, que establece el impuesto sin contra-prestacin; el aspecto econmico del hecho fiscal, pues ste opera una deduccin

2 Un prlevement, opr par voie de contrainte par la puissance publique, et ayant pour ob-jectif essentiel de couvrir les charges publiques et de les repartir en funcin des facults contri-butives des citoyens. Salvo que se indique lo contrario, las traducciones del francs al espaol son mas; consignamos el texto en francs para que el lector aprecie el discurso de los autores comentados en su idioma original.



pecuniaria y una transferencia de riqueza de un patrimonio a otro y, por ltimo, la finalidad pblica del impuesto.

1.4. Los elementos constitutivos del impuesto

Para los autores franceses Lucien Mehl y Pierre Beltrame (1997), los elementos de los impuestos se dividen en cualitativos y cuantitativos, los primeros tres: materia imponible, persona imponible, el hecho generador son de naturaleza cualitativa. Ellos definen el dominio o campo de aplicacin del impuesto [] Los elementos cuantitativos son la base del impuesto (o base de la imposicin), la tarifa y el monto del impuesto (:46).3 Los autores mencionados influyen noto-riamente en el trabajo de Faya Viesca (1986), quien tambin divide los elementos de los impuestos en cualitativos y cuantitativos. Para Faya los elementos cualita-tivos o esenciales son: a) la materia imponible; b) el sujeto pasivo del impuesto; c) el objeto del impuesto (:137). El primer elemento corresponde al gravamen que recae sobre la renta o patrimonio del contribuyente, esta materia considera la riqueza como elemento econmico y constituye una manifestacin clara de la capacidad contributiva; el objeto del impuesto es marcado por el contenido de la Ley Fiscal, la cual delinea los procesos del crdito fiscal; el sujeto pasivo del impuesto es la persona fsica o moral a la que la Ley fiscal imputa la realizacin de determinados actos que generan un crdito fiscal. Los elementos cuantita-tivos de los impuestos son la base del impuesto y la tarifa. La primera es la tra-duccin cuantitativa, en dinero, del objeto del impuesto, mientras que la tarifa corresponde al tipo o escala de tipos impositivos, de cuya aplicacin a la base imponible surgir la cuota tributaria.

Snchez Gmez (1999) seala, con una precisin mayor a la de Faya, que los elementos de los impuestos son: el sujeto activo, el sujeto pasivo, el objeto de las contribuciones, la base de la contribucin, cuota o tarifa de las contribuciones, el padrn o registro tributario, las exenciones de las contribuciones, la forma y el periodo de pago (:218-221).

El sujeto activo es el acreedor de la obligacin contributiva, el que tiene la obligacin o facultad de exigir el pago del tributo, en esas condiciones compete

3 Ces trois lments, matire imposable, personne imposables, fait gnrateur son nature qualitative. Ils definissent le domaine ou champ d aplication de l mpot [] Les lements quan-titatifs sont la base de limpot (ou base dimposition), le tarif e le montant de limpot.

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a la Federacin, a las entidades federativas, al Distrito Federal y a los municipios como entidades jurdicas de derecho pblico. El sujeto pasivo es la persona fsica y moral, mexicana o extranjera, que, de acuerdo con la ley, est obligada a pagar una contribucin, cuando su situacin jurdica concuerde con la hiptesis legal que lo obligue a ese deber.

El objeto de las contribuciones es la materia, actividad o acto sobre el cual recae esa obligacin, esto es, se trata de los hechos, operaciones, ingresos o riqueza generadora del tributo. La base de la contribucin es la cuanta de rentas, la cosa o el valor asignado a una riqueza sobre la cual se determina el tributo a cargo del sujeto pasivo o del responsable solidario.

La cuota o tarifa de las contribuciones es la unidad o medida de donde se parte para cobrar el tributo, sta es llamada gravamen cuando se expresa en un tanto por ciento, un tanto al millar, por salario mnimo general o una cantidad de dinero en concreto. El padrn o registro tributario es la reunin de datos oficia-les que le sirven al fisco para determinar y controlar las obligaciones fiscales del sujeto pasivo y de los responsables solidarios, as como para concretizar el monto de la contribucin generada en un periodo determinado.

Cuando se libera de la obligacin tributaria a personas fsicas y morales, por razones econmicas, sociales, polticas y jurdicas, se considera que stos son casos de exencin de contribuciones. Respecto de la forma y periodo de pago Snchez Gmez seala que las contribuciones pueden pagarse en dinero o en especie segn la legislacin aplicable para cada caso. En Mxico el pago de los impuestos se hace en efectivo, y recientemente a travs de medios electrnicos, en moneda nacional; aunque algunas exenciones permiten el pago en especie, a travs de formatos autorizados por la autoridad fiscal en los tiempos establecidos para tal propsito.

Para Emilio Albi (2000), los elementos de los impuestos son: el hecho imponi-ble, el sujeto activo, la base imponible, el tipo de gravamen, la cuota tributaria, la deuda tributaria y los elementos temporales. El hecho imponible es:

aquella circunstancia cuya realizacin, de acuerdo con la ley, origina la obliga-cin tributaria. Son hechos imponibles la obtencin o imputacin de renta en los impuestos sobre la renta; la propiedad de bienes y la titularidad de derechos econmicos en los impuestos de patrimonio; la adquisicin de bienes y dere-chos por herencia o donacin en los impuestos de sucesiones y donaciones, los impuestos sobre ventas, etctera. (:8-10)



El sujeto pasivo es la persona natural o jurdica que est obligada por ley al cum-plimiento de las prestaciones tributarias. La base imponible es la cuantificacin y valoracin del hecho imponible. Se trata de una cantidad de dinero pero tambin puede tratarse de otros signos, como el nmero de personas viviendo en una casa, un litro de cerveza o de gasolina. El tipo de gravamen es la proporcin o cantidad que se aplica sobre la base imponible con el propsito de calcularlo. Esta propor-cin puede ser fija o variable. La cuota tributaria es la cantidad que representa el gravamen, y puede ser una cantidad fija o el resultado de multiplicar el tipo impositivo por la base imponible o liquidable. Por ltimo, la deuda tributaria es el resultado de reducir la cuota con posibles deducciones (incentivos, bonificacio-nes, subsidios) y de incrementarla con posibles recargos (intereses, de demora y sanciones); los elementos temporales corresponden a las fechas en que se origi-nan o en que deben declararse los impuestos.

Ernesto Flores Zavala (2004) reconoce al sujeto como uno de los elemen-tos ms importantes de los impuestos. Segn l, existen dos clases de sujeto, el activo y el pasivo; respecto del primero seala: los sujetos activos son aquellos que tienen el derecho de exigir el pago de tributos (:65). Para el caso mexicano se identifican como sujetos activos al Gobierno Federal, al Distrito Federal, a los gobiernos estatales y a los municipios; cada uno de ellos, en diferente grado, ha dado origen al Sistema Nacional de Coordinacin Fiscal. En el caso de los municipios, los impuestos son establecidos por las legislaturas de los estados; mientras que los ingresos del Distrito Federal son impuestos por la Cmara de Diputados.

Como contraparte, el sujeto pasivo es la persona que legalmente tiene la obligacin de pagar el impuesto (Flores Zavala, 2004: 69). Flores Zavala sugiere establecer una distincin entre el sujeto pasivo del impuesto y el pagador del impuesto, pues, mientras que el primero es establecido por el marco jurdico, el segundo es quien efectivamente, en trminos econmicos, paga la contribucin quien hace el esfuerzo real de pagar el impuesto.

De la relacin tributaria se derivan tres obligaciones para tres categoras de personas: el sujeto activo, el sujeto pasivo y los terceros. Las obligaciones fiscales del sujeto activo pueden ser principales y secundarias, las principales consisten en la percepcin o cobro de los impuestos. Es importante sealar que la autoridad tributaria no tiene la opcin de cobrar o no los impuestos, pues est obligado al cobro por mandato de la legislacin fiscal; el no cobro de los impuestos se traduce en daos patrimoniales para el Estado y la distorsin de las actividades econmi-cas con el consecuente deslinde de responsabilidades para los responsables de

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las reas de recaudacin. Las obligaciones secundarias del sujeto activo son de dos tipos. En primer lugar estn las obligaciones de hacer, stas son activida-des asociadas con el proceso de recaudacin y fiscalizacin, tales como el clculo del crdito fiscal, practicar visitas domiciliarias o hacer una revisin de gabinete. En segundo lugar estn las obligaciones de no hacer, en ellas el sujeto activo se abstiene de realizar determinadas acciones cuando no comprueba el pago de un impuesto. La no accin de la autoridad fiscal deriva del anlisis de la rentabilidad del acto de fiscalizacin; as, aunque se cuente con pruebas sobre la evasin o elu-sin fiscal, la autoridad tiene la opcin de no hacer si el crdito no es rentable, si el cobro del crdito fiscal resulta ms cuantioso que la deuda.

El sujeto pasivo tiene dos tipos de obligaciones fiscales: principales y secun-darias. Las primeras comprenden el pago de impuestos; las segundas pueden dividirse en de hacer por ejemplo, el cumplimiento del pago del impuesto o darse de alta en el Registro Federal de Contribuyentes como una persona fsica o moral; en de no hacer las cuales consisten en atender las prohibiciones de la legislacin tributaria, y las de tolerar que consisten en permitir la realizacin de actos de fiscalizacin por las correspondientes autoridades tributarias. Cabe sealar que las obligaciones secundarias se mantienen a pesar de que el contri-buyente, por alguna causa, deje de tener obligaciones fiscales; por ejemplo, si una persona fsica o moral dejase de percibir ingresos suficientes que generen utilida-des gravables, no por ello desaparece la obligacin del pago de impuestos.

En su artculo primero, la Comisin Fiscal Federal establece quines son los sujetos pasivos del pago de los impuestos:

Las personas fsicas y las morales estn obligadas a contribuir para los gastos pblicos conforme a las leyes fiscales respectivas, las disposiciones de este Cdigo se aplicarn en su defecto y sin perjuicio de lo dispuesto por los tratados internacionales de que Mxico sea parte.

La Federacin queda obligada a pagar contribuciones nicamente cuando las leyes lo sealen expresamente.

El asociante est obligado a pagar contribuciones y cumplir las obligaciones que establecen este Cdigo y las leyes fiscales por la totalidad de los actos o actividades que se realicen, mediante cada asociacin en participacin de la que sea parte. (Cdigo fiscal de la federacin, 2000: 1)

Para la legislacin fiscal mexicana, los sujetos obligados al pago de los impuestos son las personas fsicas, las personas morales y la Federacin cuando la Ley lo



seale explcitamente, lo que incluye a los gobiernos de los estados y los munici-pios, a los organismos pblicos y empresas paraestatales y, por ltimo, a los obli-gados solidarios.

Flores Zavala sostiene que el carcter del sujeto pasivo puede estar determi-nado por otros elementos, como son su capacidad, el estado civil, el sexo, la edad, la religin, la nacionalidad, la ocupacin, arte u oficio, y el domicilio.

Es claro que la capacidad de los sujetos pasivos depender de la suficiencia de las personas fsicas para adquirir y atender compromisos econmicos, socia-les y personales. Una persona afectada de sus facultades mentales, discapacitada mental o psicolgicamente, no es susceptible de contraer obligaciones de carcter fiscal. Las incapacidades mentales y cierta clase de estados fsicos, como la incon-ciencia, hacen que las personas pierdan la facultad de conducirse por su voluntad y albedro, de ah que este tipo de sujetos no pueda adquirir ni atender compro-misos fiscales.

Si bien es cierto que el estado civil ha dejado de tener importancia en materia fiscal, ello no significa que en el pasado no la haya tenido o que en el futuro no la pueda adquirir nuevamente. Al respecto Johannes Overbeek (1984)consigna que en la antigua Roma se castigaba fiscalmente a los solteros y a quienes no tuvie-sen hijos, restringiendo sus derechos hereditarios. Adems deban pagar ciertos impuestos. Quienes se casaban y tenan hijos disfrutaban privilegios tales como la prioridad para ciertos puestos altos y la exencin de ciertos impuestos tales como el que gravaba la soltera. (:42)

Para el caso mexicano no existe un rgimen especial de tributacin que dependa del gnero del contribuyente; sin embargo, la historia de los impuestos consigna distintas obligaciones fiscales para los hombres y mujeres. Por ejemplo, Flores Zavala seala que el artculo 8, fraccin I, de la Ley del impuesto sobre herencias y legados del 7 de septiembre de 1940, concede una reduccin del 10% a la cnyuge o concubina. La edad es otro elemento que determina la capacidad del sujeto pasivo del impuesto; por ejemplo, un menor de edad no tiene la capacidad de tributar y no puede ser sujeto de la aplicacin de impuestos.

En el pasado, la pertenencia a la religin catlica tambin pudo originar una especial situacin tributaria. Hay que recordar que entre las facultades de la igle-sia estaba la recaudacin de impuestos, lo que posibilit que las instituciones ecle-sisticas tuviesen un conjunto de exenciones fiscales. En la actualidad, la Iglesia participa en una serie de organizaciones de servicio social (orfanatos, escuelas y asilos), las cuales, dado su carcter no lucrativo, estn exentas del pago de algunos impuestos.

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Actualmente, la nacionalidad es un elemento preponderante para definir a los sujetos pasivos del impuesto, un ejemplo claro de esto es el artculo 77 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, que establece como exentos del pago del Impuesto Sobre la Renta (ISR) a:

XII.- Las remuneraciones por servicios personales subordinados que perciban los extranjeros en los siguientes casos.

a).- Los agentes diplomticos.b).- Los agentes consulares, en el ejercicio de sus funciones, en casos de reci-

procidad.c).- Los empleados de embajadas, legaciones y consulados extranjeros, que

sean nacionales de los pases representados, siempre que exista reciprocidad.d).- Los miembros de delegaciones oficiales, en caso de reciprocidad, cuando

representen pases extranjeros.e).- Los miembros de delegaciones cientficas y humanitarias.f) Los representantes, funcionarios y empleados de los organismos interna-

cionales con sede u oficial en Mxico, cuando as lo establezcan los tratados o convenios.

g) Los tcnicos extranjeros contratados por el Gobierno Federal, cuando as se prevea en los acuerdos concertados entre Mxico y el pas de que dependan. (Cdigo fiscal de la federacin, 2000: 77)

Hasta 1964 el ISR fue cedular, esto es, cada tipo de actividad gravaba a diferentes sujetos pasivos. La clsica cdula IV corresponda a los empleados y asalariados; con ella se estableca una diferenciacin entre diversas ocupaciones, artes y ofi-cios. La actual diferenciacin de regmenes tributarios en el ISR es el resultado de reconocer que las distintas actividades econmicas de los contribuyentes tienen caractersticas especficas.

Por ltimo, el domicilio es uno de los elementos ms importantes del sujeto pasivo. El domicilio permite direccionar al sujeto pasivo deudor de un crdito fiscal; establece el espacio de competencia entre diferentes entidades federati-vas; indica al contribuyente en qu oficina recaudadora le corresponde pagar sus impuestos; indica a la oficina recaudadora dnde le corresponde intervenir para la determinacin, percepcin y cobro de los impuestos y accesorios; finalmente, el domicilio es el lugar al que la autoridad debe acudir para notificar el adeudo fiscal, realizar las diligencias para una auditora o cualquier otro proceso necesario para garantizar el cumplimiento de las obligaciones fiscales.



La Comisin Fiscal Federal define el domicilio fiscal dependiendo de si se trata de una persona fsica o moral:

I.- Tratndose de personas fsicas:a).- Cuando realizan actividades empresariales, el local en que se encuentre

el principal asiento de sus negocios.b).- Cuando no realicen las actividades sealadas en el inciso anterior y pres-

ten servicios personales independientes, el local que utilicen como base fija para el desempeo de sus actividades.

c).- En los dems casos, el lugar donde tengan el asiento principal de sus acti-vidades.

II.- En el caso de personas morales:a) Cuando sean residentes en el pas, el local en donde se encuentre la admi-

nistracin principal del negocio.b) Si se trata de establecimientos de personas morales residentes en el extran-

jero, dicho establecimiento; en el caso de varios establecimientos, el local en donde se encuentre la administracin principal del negocio en el pas, o en su defecto el que designen. (Cdigo fiscal de la federacin, 2000: 6)

De esta manera, el domicilio del contribuyente se establece donde se ubican las personas fsicas o morales. Si la autoridad fiscal no tiene correctamente registrado el domicilio fiscal del contribuyente, su xito en el acopio de los impuestos es improbable.

1.5. Los tipos de impuestos

Existen impuestos directos e indirectos. Los primeros se aplican a la riqueza de las personas, principalmente a los ingresos o patrimonio propiedad de vehculos, casas y terrenos; ejemplos de impuestos directos son el ISR y el impuesto predial. Los impuestos indirectos son aquellos que gravan el consumo. Sin embargo, para Maurice Duverger (1988), esta diferenciacin no es simple de establecer:

No existe una sola distincin cientfica del impuesto directo y el impuesto indi-recto, pues algunos no coinciden absolutamente.

1.- La distincin de la existencia del impuesto (del ingreso o del capital) es la

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primera base de la clasificacin del impuesto directo y del impuesto indirecto. El impuesto directo pesa sobre el hecho de que un ingreso o un capital existe: on le doit, si ese ingreso es percibido; si es propietario de ese capital. Al contrario, el impuesto indirecto pesa sobre el empleo hecho del ingreso o el capital. El caso ms frecuente a esta consideracin es el impuesto sobre el gasto, que afecta al ingreso (o capital) en la ocasin de gastos que el contribuyente efecta gracias a ellos. Se pueden citar tambin los derechos de sucesin o la donacin.

2. La clasificacin despus de la incidencia y la repercusin del impuesto [] la incidencia del impuesto es su punto de cada. Hay una incidencia directa cuando aquella cae entre las manos del fisco y tambin aqulla que soporta el peso sobre el capital o su ingreso. Hay un incidente indirecto si aqul sobre el que cae el impuesto al Estado no es aqul que soporta realmente el peso; por ejemplo, si el comerciante que paga un impuesto sobre un producto incorpora el monto de tal impuesto en el precio, l lo recupera as sobre el comprador.4 (146-147)

El mismo autor propone otras clasificaciones de impuestos directos e indirectos, entre ellas una que tiene como origen la divisin de funciones entre las cuatro grandes administraciones tributarias: seran considerados impuestos directos todos los percibidos por la Administracin de Contribuciones directas; como impuestos indirectos quedaran los percibidos por las otras tres Administracio-nes Tributarias: la de Contribuciones indirectas, la de Aduanas y la de Derechos de Registro (Duverger, 1988: 147). A todas luces esta clasificacin es insuficiente,

4 Il n existe pas une seule distinction scientifique de limpt direct et de limpt indirect, mais plusieurs, qui ne concident pas absolument.

1o.- La distinction de l existence et de limpt (du revenu ou du capital) est la premire base de la classification de l impt direct et de limpt indirect. L impt direct pse sur le seul fait quun revenu ou un capital existe: on le doit, si on peroit ce revenu, si on est propritaire de ce capital. Au contraire, limpt indirect pse sur l emploi fait du revenu ou du capital. Le cas le plus frquent cet gard est l impt sur la dpense, qui frappe revenu (ou capital) l occasion des dpenses que le contribuable effectue grce eux. On peut citer aussi les droits de succes-sion ou de donation.

2o.- La classification d aprs l incidence et la rpercussion de l impt [] L incidence de limpt, c est son point de chute. Il y a incidence directe, quand celui qui verse l impt entre les mains du fisc est aussi celui qui en supporte le poids sur son capital ou son revenu. Il y a inci-dence indirecte si celui qui verse l impt l Etat n est pas celui que en supporte rellement le poids: par exemple, si la marchand qui paie un impt sur un produit incorpore le montant de cet impt. Dans le prix du produit, et le rcupe ainsi sur l acheteur.



por lo que Duverger propone una clasificacin financiera y econmica a partir de la distincin entre la traslacin y la incidencia del impuesto. De esta manera, el impuesto directo sera el soportado realmente por quien lo paga; en cambio, el impuesto indirecto sera aqul que el pagador puede trasladar a un tercero.

Mehl y Beltrame (1997) proponen diferenciar los impuestos directos e indi-rectos a partir de tres criterios: la incidencia, el hecho generador y la funcin del impuesto. Respecto a la incidencia sealan que el impuesto directo es aqul que es soportado por el deudor legal mientras que el impuesto indirecto, en princi-pio incorporado en el precio, es finalmente cargado al consumidor (:186).5 Los impuestos directos son los que recaen en el contribuyente sin que tenga la posibili-dad de trasladarlo a terceras personas; por ejemplo, el impuesto predial, que grava la propiedad inmobiliaria, relaciona directamente un predio o inmueble con un sujeto pasivo especifico; ste no tiene posibilidad de transferirlo a otras personas, salvo en el caso de que las propiedades se destinen a la renta. En contraste, un impuesto indirecto es o puede ser trasladado a terceras personas, principalmente a travs del incremento de los precios, por lo cual la contribucin termina siendo pagada por el usuario final del bien o servicio.

El criterio del hecho generador sugiere que los impuestos directos son los que provienen de actividades que son gravadas peridica y permanentemente, dicha estabilidad temporal permite integrar padrones de contribuyentes que regularmente contribuyen al fisco; este sera el caso del impuesto sobre la renta o el predial. En contraste, los impuestos indirectos gravan eventos accidentales y transitorios, por lo cual no es posible construir padrones de contribuyentes; tal es el caso del impuesto al valor agregado que grava el intercambio comercial (Mehl & Beltrame, 1997: 186-187).6

Los anteriores son criterios jurdicos y administrativos que no permiten incluir al conjunto de transacciones econmicas realizadas en la sociedad. Con el criterio

5 Sans doute en premire approximation, limpt direct est-il support par le redevable l-gal alors que limpt indirect, en principe incorpor dans le prix, est finalement la charge du consommateur. 6 L impt direct atteint priodiquement, en gnral annuellement des situations ayant un certain caractre de permanence, comme la possession de certains biens productifs de revenu ou pris comme signe du revenu lui-mme, ou l exercice dune activit lucrative. Le fait gn-rateur d certains impts directs est bien on l a vu, l existence de telles situations une date dtermine. L impt indirect vise au contraire des vnements: mutions de proprit ou de jouissance en matire d enregistrement transactions commerciales en matire de taxes sur le chiffre d affaires, mise en circulation dun produit pur divers impts indirects.

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de la funcin del impuesto se pretende solventar las insuficiencias de los primeros. A partir del cual, Mehl y Beltrame establecen una distincin entre los impuestos reales y los personales. Los primeros corresponden a los gravmenes que se apli-can a los bienes y servicios, stos, prescindiendo de las condiciones socioecon-micas de las personas, atienden slo a las expresiones externas de riqueza. Un ejemplo de ellos son el Impuesto al Valor Agregado (IVA) y el Impuesto Especial sobre Productos y Servicios (IEPS). En contraste, los impuestos personales atien-den las caractersticas propias de los sujetos que los pagarn, puesto que toman en consideracin la procedencia de los ingresos de los contribuyentes.

Existe tambin una distincin entre impuestos especiales e impuestos gene-rales. Los primeros establecen gravmenes sobre una determinada actividad eco-nmica o acto jurdico especfico; por ejemplo, el Impuesto Sobre Automviles Nuevos (ISAN) o los impuestos sobre minera; en cambio, los impuestos generales son los que la autoridad establece a los contribuyentes de manera universal, sin distinciones particulares.

Las definiciones anteriores son importantes para evaluar y analizar las carac-tersticas de los sistemas fiscales modernos. Un sistema fiscal se define y entiende como el conjunto de impuestos establecidos por el Estado (Mehl & Beltrame, 1997: 187). El sistema fiscal est limitado por un marco jurdico que sustenta for-malmente la actividad recaudadora del Estado, adems est integrado por cdigos, leyes, reglamentos, jurisprudencia y otras disposiciones jurdicas que se materia-lizan y hacen efectivas por una red de recaudacin integrada por reas normativas y operativas; stas tienen la facultad y funcin de cobrar impuestos a los sujetos pasivos, los cuales estn obligados a ello, en proporcin de su ingreso o riqueza, por la norma jurdica. Jos Ayala (2000) seala que el sistema fiscal o impositivo

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