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CONTADORES & EMPRESAS / N° 223 A-1

Aspectos a considerar para presentar la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta

Pedro CASTILLO CALDERÓN(*)

I. RENTAS DE PERSONAS NATURALES QUE NO REALIZAN ACTIVIDAD EMPRESARIAL

Para efectos de rentas de personas naturales que no realizan actividad empresarial, debemos indi-car que el Impuesto a la Renta es un tributo que se determina anualmente. Su ejercicio se inicia el 1 de enero y finaliza el 31 de diciembre. Este impuesto grava los ingresos que provienen del alquiler de bienes inmuebles y muebles (explo-tación de un capital), de la transferencia de ac-ciones y demás valores mobiliarios (ganancias de capital) y del trabajo realizado en forma depen-diente e independiente.

1 Tipos de rentas de personas naturales que no realizan actividad empresarial

Para la determinación del Impuesto a la Renta de personas naturales que no realizan actividad empresarial, se han separado los tipos de renta de la siguiente manera:

1. Rentas de 11. Rentas de 1a categoría o rentas de capital categoría o rentas de capital, tributan de manera independiente y la tasa aplicable para el cálculo del impuesto es de 6.25 % sobre la renta neta de primera cate-goría o el 5 % de la renta bruta.

2. Rentas de 22. Rentas de 2a categoría o rentas de capital categoría o rentas de capital, tributan de manera independiente y la tasa aplicable para el cálculo del impuesto es de 6.25 % sobre la renta neta de segunda ca-tegoría o el 5 % de la renta bruta, originadas por la enajenación de acciones y demás valores

(*) Asesor Tributario de Contadores & Empresas. Contador Público por la Universidad Ricardo Palma. Diplomado en Tributación por la Pontificia Universidad Católica del Perú. Ex Asesor Tributario de la División de Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria - Sunat.

mobiliarios a que se refiere el inciso a) del artícu-lo 2 de la Ley del Impuesto a la Renta.

3. Rentas de 4Rentas de 4a y 5 y 5a categoría o, de trabajo y categoría o, de trabajo y rentas de fuente extranjera,rentas de fuente extranjera, tributan con ta-sas progresivas acumulativas de 15 %, 21 % y 30 %.

2. Obligados a presentar la Declaración Jura-da Anual 2013

Se encuentran obligados a declarar los contribu-yentes que durante el año 2013 se encuentren en cualquiera de los siguientes supuestos:

2.1. Rentas de 12.1. Rentas de 1a categoría categoría

Son aquellas rentas obtenidas del alquiler o ce-sión en uso de bienes muebles o inmuebles y que se encuentren en cualquiera de los siguientes su-puestos:

• Consignen un saldo a favor del fisco en la casilla 161 del Formulario Virtual 683- Renta Anual Persona Natural 2013.

• Tengan pérdidas tributarias pendientes de compensar al ejercicio gravable 2012 y las apliquen sobre las rentas netas de primera categoría consignadas en la casilla 503 del Formulario Virtual 683- Renta Anual Persona Natural 2013.

• Hayan obtenido ingresos por un monto su-perior a S/. 25,000; para lo cual considera-rán el monto resultante de la casilla 501 del Formulario Virtual 683- Renta Anual Persona Natural 2013.

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RESUMEN EJECUTIVO

Mediante el presente informe se brindan las pautas necesarias para que las personas naturales que no realizan actividad empresarial conozcan si se en-

cuentran en la obligación de presentar la Declaración Jurada Anual de Impuesto a la Renta, correspondiente al ejercicio 2013.Asimismo, en el caso de la renta empresarial, se indican los métodos de arrastre de pérdidas que pueden utilizar los contribuyentes, y se explican las reglas para la aplicación de los saldos a favor determinados anualmente.

1ra. quincena - Febrero 2014

ASESORÍA TRIBUTARIA4

A-2

2.2. Rentas de 22.2. Rentas de 2a categoría categoría

Son aquellas rentas obtenidas por la trans-ferencia de valores mobiliarios (acciones, bonos y otros valores mobiliarios) y que se encuentren en el siguiente supuesto:

• Consignen un saldo a favor del fisco en la casilla 362 del Formulario Vir-tual 683- Renta Anual Persona Na-tural 2013. Tratándose de la renta de fuente extranjera, solo se consi-derará a la establecida en el segun-do párrafo del artículo 51 de la Ley.

• Hayan percibido ingresos por un monto superior a S/. 25,000.00 para lo cual considerarán el monto resul-tante de la suma de las casillas 350 y 385 del Formulario Virtual 683- Renta Anual Persona Natural 2013.

3. Rentas de 43. Rentas de 4a, 5, 5a y de fuente extranjera y de fuente extranjera

Se encuentran obligados a declarar los contribuyentes que durante el año 2013 se encuentren en cualquiera de los siguientes supuestos:

• Consignen un saldo a favor del fisco en la casilla 142 del Formulario Virtual 683- Renta Anual Persona Natural 2013.

• Arrastren saldos a favor del Impuesto de ejercicios anteriores y los apliquen contra el Impuesto anual por rentas del trabajo y/o fuente extranjera con-signado en la casilla 120 del Formula-rio Virtual 683 - Renta Anual Persona Natural 2013 y/o hayan aplicado di-cho saldo contra los pagos a cuenta por rentas de 4a categoría durante el ejercicio gravable 2013.

• Tengan pérdidas tributarias pendien-tes de compensar al ejercicio gravable 2012 y las apliquen sobre las rentas netas del trabajo del ejercicio 2013.

• Hayan percibido durante el ejercicio gravable 2013, rentas brutas de 4a categoría por un monto superior a S/. 25,000.00. Dichas rentas se de-terminarán sumando los montos de las casillas 107 y 108 del Formulario Virtual 683- Renta Anual Persona Natural 2013.

• Hayan percibido durante el ejercicio gravable 2012, por rentas del trabajo más rentas de fuente extranjera, un monto superior a S/. 25,000.00. Di-chas rentas se determinarán sumando los montos de las casillas 512 y 116 del Formulario Virtual 683 - Renta Anual Persona Natural 2013.

II. RENTAS DE PERSONAS JURÍDICAS: SISTEMA DE ARRASTRE DE PÉRDIDAS Y LA APLICACIÓN DEL SALDO A FAVOR

En este segundo punto se abordarán los dos métodos de arrastre de pérdidas

que nuestra legislación propone, los que podrán ser escogidos por los con-tribuyentes en función de las conside-raciones que estimen convenientes con base en su especial situación y proyec-ción financiera y además se indicará cómo aplicar el saldo a favor resultante determinado con la presentación de la Declaración Jurada Anual.

1. Sistema de arrastre de pérdidas tributarias

a) Sistema A:a) Sistema A: En este sistema, la com-pensación se realizará en 4 ejercicios, siendo posible compensar la pérdida neta total de tercera categoría de fuente peruana que registren en un ejercicio gravable imputándola año a año, hasta agotar su importe, a las rentas netas de tercera categoría que obtengan en los cuatro (4) ejercicios inmediatos posteriores computados a partir del ejercicio siguiente al de su generación.

Otro punto importante que debe-mos tener en cuenta es el orden de prelación, pues las pérdidas netas compensables de ejercicios anteriores se compensarán contra la renta neta de tercera categoría, empezando por la más antigua. Las pérdidas de ejer-cicios anteriores no compensadas po-drán ser arrastradas a los ejercicios si-guientes siempre que no haya vencido el plazo de 4 (cuatro) años contados a partir del ejercicio siguiente al de la generación de cada pérdida.

b) Sistema B:b) Sistema B: En este sistema, la compen-sación se realizará hasta el 50 % de la utilidad donde se permite compensar la pérdida neta total de tercera categoría de fuente peruana imputándola año a año, hasta agotar su importe, al cincuenta por ciento (50%) de las rentas netas de tercera categoría que obtengan en los ejercicios inmediatos posteriores.

Ahora bien, en caso no se pudiera com-pensar el íntegro de la pérdida, los sal-dos no compensados serán considera-dos como la pérdida neta compensable del ejercicio que podrá ser arrastrada a los ejercicios siguientes y de obtenerse nuevamente pérdida, esta se sumará a las pérdidas netas compensables de ejercicios anteriores.

Se observa entonces que el contribu-yente no tiene un plazo de tiempo máximo para compensar su pérdida, pero sí un límite en cuanto al impor-te a compensar, pues a diferencia del Sistema A, no podrá hacerlo contra la totalidad de renta neta obtenida de un ejercicio, sino solo contra el 50 % de esta. Así, de obtenerse en el siguiente ejercicio renta neta imponible por más

del doble de la pérdida generada en el ejercicio anterior, podrá compensarse el total de la pérdida obtenida.

Si por el contrario no se obtiene renta sino hasta dentro de los siguientes cin-co ejercicios, será en dicho quinto ejer-cicio en el que aún podrá compensarse la pérdida, pero siempre hasta el 50 % de la renta obtenida.

2. Saldo a favor del Impuesto a la Renta

Este crédito resulta aplicable a cual-quier sujeto que se encuentre en el régimen general que haya efectuado pagos a cuenta del ejercicio por un im-porte superior al Impuesto resultante anual. Así, si se genera un saldo a fa-vor, este podrá ser compensado contra sus futuros pagos a cuenta del ejercicio siguiente o ser materia de devolución. En ambos casos el contribuyente de-berá declarar la opción escogida en su declaración jurada anual del Impuesto a la Renta, en el rubro de determina-ción de la deuda.

Asimismo, el artículo 55 del Reglamen-to de la Ley del Impuesto a la Renta establece las condiciones y reglas referi-das a la aplicación de dicho crédito:

• Solo se podrán compensar los sal-dos a favor originados por rentas de tercera categoría.

Cabe señalar que los contribuyentes que en el transcurso del ejercicio se acogiesen al RER podrán seguir apli-cando el saldo a favor que mante-nían en el Régimen General contra las cuotas del RER.

• El saldo a favor originado por rentas de tercera categoría, acreditado en la Declaración Jurada Anual del ejercicio precedente al anterior por el cual no se haya solicitado devolución, deberá ser compensado contra los pagos a cuenta del ejercicio, inclusive a partir del mes de enero, hasta agotarlo.

• En el caso del saldo a favor originado por rentas de tercera categoría gene-rado en el ejercicio inmediato anterior deberá ser compensado solo cuando se haya acreditado en la declaración jurada anual y no se solicite devolución por este, y únicamente contra los pa-gos a cuenta cuyo vencimiento opere a partir del mes siguiente a aquel en que se presente la declaración jurada don-de se consigne dicho saldo.

• Para la compensación de créditos se tendrá en cuenta el siguiente orden: en primer lugar se compensará el anticipo adicional, en segundo tér-mino los saldos a favor y por último cualquier otro crédito (donde se in-cluye el ITAN).

CONTADORES & EMPRESAS / N° 223

5ASESORÍA TRIBUTARIA

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¿La remuneración de los socios y sus familiares está sujeta a límites?

Carlos Alexis CAMACHO VILLAFLOR(*)

I. PRINCIPIO DE CAUSALIDAD

De conformidad con el artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, a fin de establecer la renta neta de tercera categoría, se deducirán de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, así como los vinculados con la generación de ganancias de capital, en tanto la deducción no esté expresa-mente prohibida por la ley.

El mencionado artículo no hace otra cosa que recoger el principio de causalidad, el que ha sido definido por abundante jurisprudencia del Tribu-nal Fiscal.

Dicho principio, ha sido definido, entre otras, por la Resolución del Tribunal Fiscal N° 16591-3-2011, que señala que “el denominado ‘princi-pio de causalidad’, es la relación existente entre el egreso y la generación de renta gravada o el mantenimiento de la fuente productora, es decir, que todo gasto debe ser necesario y vinculado a la actividad que se desarrolla, noción que debe analizarse considerando los criterios de razona-bilidad y proporcionalidad, atendiendo a la na-turaleza de las operaciones realizadas por cada contribuyente”.

En esta misma línea, a través de la Resolución N° 11472-2-2008, el Tribunal Fiscal ha se-ñalado que “el principio de causalidad es la relación de necesidad que debe establecerse entre los gastos y la generación de renta o el mantenimiento de la fuente, noción que en nuestra legislación es de carácter amplio pues se permite la sustracción de erogaciones que no guardan dicha relación de manera directa y que, no obstante ello, el principio de causa-lidad debe ser atendido”.

(*) Abogado por la Pontificia Universidad Católica del Perú con Segunda Especialidad en Derecho Tributario y estudios de Maestría en Derecho Tributario en la misma universidad. Ex Asesor en Tributos Internos del Tribunal Fiscal y actual abogado del Estudio Solari D’auriol & Asociados Abogados.

A tenor de lo establecido por la Ley del Impues-to a la Renta, para que un gasto sea deducible debe existir una relación de causalidad con la actividad realizada, lo que significa la existencia de una relación de necesidad entre los gastos y la generación de renta o el mantenimiento de la fuente. No se trata de un concepto de cau-salidad restrictivo, esto es, que sin la realización del mencionado desembolso no habría renta o esta no podría subsistir. Criterio recogido, entre otras, en la Resolución del Tribunal Fiscal N° 04807-1-2006

En este orden de ideas tenemos que, como regla general, las remuneraciones que se pa-gan a los trabajadores, serán deducibles para determinar el Impuesto a la Renta, toda vez que existe una relación causal entre el gasto y la generación de la renta y/o el mantenimien-to de la fuente.

II. VALOR DE MERCADO DE LAS REMUNERA- CIONES

Respecto a las remuneraciones pagadas por la empresa a sus titulares, accionistas, participacio-nistas, asociados, socios y los parientes de estos, que trabajan en dicho negocio, existen limitacio-nes establecidas en los incisos n) y ñ) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, que deben tenerse en consideración para la deducción del gasto.

Así, el inciso n) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que son deduci-bles para la determinación de la renta neta, las remuneraciones que por todo concepto correspondan al titular de una Empresa Indivi-dual de Responsabilidad Limitada, accionistas,

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ENTA

RESUMEN EJECUTIVO

Es muy común que los accionistas, socios o titulares de empresas desem-peñen distintos cargos en las entidades con las que se encuentran vincu-

ladas, sin embargo, se debe tener en cuenta que la legislación del Impuesto a la Renta ha establecido algunas reglas especiales para la deducción de las remuneraciones pagadas a estos accionistas, socios o titulares de empresas, así como a sus parientes.En ese sentido, nos proponemos hacer un repaso rápido sobre las condiciones es-tablecidas por la Ley del Impuesto a la Renta y su Reglamento para la deducción de las remuneraciones antes señaladas.

INFORME PRÁCTICO



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participacionistas y, en general, a los socios o asociados de personas jurídi-cas, en tanto se pruebe que trabajan en el negocio y que la remuneración no excede el valor de mercado, sien-do que este último requisito será de aplicación cuando se trate del titular de la Empresa Individual de Respon-sabilidad Limitada; así como cuando los accionistas, participacionistas y, en general, socios o asociados de per-sonas jurídicas califiquen como parte vinculada con el empleador, en razón de su participación en el control, la administración o el capital de la em-presa.

Por su parte, el inciso ñ) del citado artículo ha ampliado la limitación se-ñalada en el párrafo anterior a las re-muneraciones del cónyuge, concubino o parientes hasta el cuarto grado de consanguinidad y segundo de afini-dad, del propietario de la empresa, titular de una Empresa Individual de Responsabilidad Limitada, accionistas, participacionistas o socios y asociados de personas jurí dicas, siempre que se acredite el trabajo que realizan en el negocio.

Estando a las normas citadas tene-mos que la remuneración del titular, accionistas, participacionistas y, en general, de los socios o asociados de personas jurídicas, así como de su cónyuge, concubino o parientes has-ta el cuarto grado de consanguinidad y segundo de afinidad, será deducible en la parte que no exceda el valor de mercado.

Ahora bien, de acuerdo al numeral 1 del inciso b) del artículo 19-A del Re-glamento de la Ley del Impuesto a la Renta, la determinación del valor de mercado de las remuneraciones de los socios o accionistas se realiza en función de otros trabajadores de la empresa.

En este sentido, la norma señala que se tomará como valor de mercado a los siguientes importes, según corres-ponda:

1. La remuneración del trabajador mejor remu-trabajador mejor remu-nerado que realiza fun-nerado que realiza fun-cionesciones similares dentro de la empresa.

2. En caso de no existir el referente anterior, será la remuneración del trabajador mejor remu-trabajador mejor remu-nerado, entre aquellos nerado, entre aquellos que se ubiquen dentro que se ubiquen dentro del grado, categoría o del grado, categoría o nivel jerárquico equiva-nivel jerárquico equiva-

lente lente de la estructura organizacio-nal de la empresa.

3. En caso de no existir los referentes anteriores, será el doble de la re-muneración del trabajador mejor trabajador mejor remunerado entre aquellos que se remunerado entre aquellos que se ubiquen dentro del grado, catego-ubiquen dentro del grado, catego-ría o nivel jerárquico inmediato infe-ría o nivel jerárquico inmediato infe-riorrior de la estructura organizacional de la empresa.

4. De no existir los referentes ante-riores, será la remuneración del trabajador de menor remunera-trabajador de menor remunera-ción dentro de aquellos ubicados ción dentro de aquellos ubicados en el grado, categoría o nivel je-en el grado, categoría o nivel je-rárquico inmediato superiorrárquico inmediato superior de la estructura organizacional de la empresa.

5. De no existir ninguno de los refe-rentes señalados anteriormente, el valor de mercado será el que resul-el que resul-te mayor en cuanto a la remunera-te mayor en cuanto a la remunera-ción convenida entre el trabajador ción convenida entre el trabajador y empleador sin que exceda de 95 y empleador sin que exceda de 95 UIT anualesUIT anuales.

Con relación al cálculo de la remunera-ción del trabajador referente, en el in-ciso b) del artí culo 19 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta se han previsto las siguientes reglas:

1. Se entenderá como remuneración del trabajador referente, al total de las rentas de quinta categorí a com-putadas anualmente.

2. No se tomará en cuenta a trabaja-dores que guarden relación de pa-rentesco hasta el cuarto grado de consanguinidad y segundo de afini-dad con el titular de la EIRL, accio-nistas, participacionistas y, en gene-ral, todos los socios o asociados de la persona jurí dica.

3. El trabajador tomado como refe-rente deberá haber trabajado en un periodo similar a aquel por el cual se verifica el lí mite (pariente o accio-nista, según sea el caso). Si el víncu-lo laboral del pariente o accionista cesa antes del término del ejercicio;

o si comienza a tener ví nculo labo-ral, luego de iniciado el ejercicio, el valor de mercado de la remunera-ción se determinará con la sumato-ria del total de las remuneraciones puestas a disposición del trabaja-dor elegido como referente en di-cho periodo.

El valor de mercado de las remuneracio-nes de los sujetos señalados en los inci-sos n) y ñ) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta se determinará en el mes de diciembre, con motivo de la regularización anual de las retenciones de renta de quinta categoría, o, de ser el caso, en el mes en que opere el cese del vínculo laboral cuando este ocurra antes del cierre del ejercicio.

Para tal efecto se deberá comparar con la remuneración anual de aquel por el cual se verifica el límite con la remu-neración anual del trabajador elegido como referente o las 95 UIT, según co-rresponda.

III. CONSECUENCIAS DEL EXCESO AL VALOR DE MERCADO DE LAS REMUNERACIONES

Finalmente, el numeral 3 del inciso b) del artículo 19-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone como consecuencia que el exceso de las remuneraciones de las personas a las que aluden los incisos n) y ñ) del artícu-lo 37 de la Ley sobre el valor de merca-do determinado según las pautas antes señaladas, será considerado dividendo de tales personas, solamente para efec-tos del Impuesto a la Renta y no será gasto deducible para el pagador de la renta.

Con relación al pago del impuesto que corresponda por concepto de dividen-dos, este será abonado dentro del pla-zo de vencimiento de las obligaciones tributarias correspondientes al mes de diciembre, de la siguiente manera:

a) Tratándose de los supuestos del in-ciso n), a través de la retención que efectuará el pagador de la renta. En el caso que la renta a pagar resulte insuficiente, la parte del impuesto no cubierta por la retención será pagada directamente por el contri-buyente.

b) Tratándose de los supuestos del in-ciso ñ), el contribuyente pagará di-rectamente el impuesto.

Adicionalmente, cabe indicar que el ex-ceso sobre el valor de mercado de las remuneraciones no estará sujeto a las retenciones de quinta categoría.

“ La remuneración del titular, accionistas, participacionistas y, en general, de los socios o asociados de personas jurídicas, así como de su cónyuge, concubino o parientes hasta el cuarto grado de consanguinidad y segundo de afinidad, será deducible en la parte que no exceda el valor de mercado. ”


7IMPUESTO A LA RENTA

A-5

En este caso, si el pagador de la renta efectuó las retenciones del Impuesto a la Renta de quinta categoría del trabajador, con ocasión de la regularización anual del impuesto, este po-drá solicitar devolución del impuesto pagado en exceso, de ser el caso.

Sobre el particular el Tribunal Fiscal ha emitido, entre otras, las Resoluciones N°s 06531-3-2012 y 02347-1-2013.

• Resolución del Tribunal Fiscal N° 06531-3-2012Resolución del Tribunal Fiscal N° 06531-3-2012

Se revoca la apelada que declaró infundada la reclama-ción formulada contra la resolución de intendencia que declaró improcedente la solicitud de devolución pre-sentada respecto del Impuesto a la Renta de Personas Naturales. Se señala, que de lo actuado se tiene que el recurrente recibió por concepto de remuneraciones un monto total (bruto) que según lo señalado por el em-pleador en el “Certificado de Retenciones sobre Rentas de Quinta Categoría” excedió el valor de mercado de remuneraciones al que se refiere el inciso b) del artículo 19-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, monto que debía ser considerado como “dividendos” a efectos del Impuesto a la Renta en aplicación del in-ciso n) del artículo 37 de la citada ley, sin embargo se aprecia que la Administración consideró como rentas de quinta categoría el monto total, pese a que en virtud de lo establecido en el inciso a) del artículo 49 del Re-glamento de la Ley del Impuesto a la Renta, los percep-tores de rentas de quinta categoría que estén obligados a presentar declaración no deben incluir en la misma los importes correspondientes a remuneraciones consi-deradas “dividendos” en los términos de los incisos n) y ñ) del artículo 37 de la referida ley, lo cual evidencia un error en la reliquidación, además el recurrente ha-bría cumplido con pagar el impuesto correspondiente a los “dividendos”, por lo que corresponde que la Ad-ministración efectue las verificaciones pertinentes a fin de efectuar una nueva reliquidación y proceda –de ser el caso– a la devolución de los pagos indebidos y/o en exceso.


Se revoca la apelada que declaró infundada la reclama-ción formulada contra la Resolución de Intendencia, que declaró improcedente la solicitud de devolución presentada respecto del Impuesto a la Renta de Perso-nas Naturales, toda vez que de la reliquidación del Im-puesto a la Renta efectuada por la Administración, que consta en el Anexo N° 2 de la apelada y en el reporte “Consulta de detalle de renta de PPNN”, se aprecia que se ha considerado como rentas de quinta categoría al extremo de las “remuneraciones que exceden el valor de mercado”, pese a que en virtud de lo establecido en el inciso a) del artículo 49 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, los perceptores de rentas de quinta categoría obligados a presentar declaración, no deben incluir en la misma los importes correspondien-tes a remuneraciones consideradas “dividendos” en los términos de los incisos n) y ñ) del artículo 37 de la referida ley, lo cual evidencia un error en la reliquida-ción, en consecuencia, corresponde revocar la resolu-ción apelada, debiendo la Administración efectuar las verificaciones pertinentes teniendo en consideración lo señalado, a fin de efectuar una nueva reliquidación y proceder –de ser el caso– a la devolución de los pagos indebidos y/o en exceso por el Impuesto a la Renta de Personas Naturales.

Adicionalmente cabe señalar que frente a la situación descrita en los párrafos previos, no basta que la Admi-nistración efectúe una reliquidación a partir de las de-claraciones juradas y de los certificados de retenciones, sino que debe verificar si corresponde o no la aplicación del artículo 19-A del Reglamento de la Ley de Impuesto a la Renta.

En ese sentido, se ha pronunciado el Tribunal Fiscal en la Re-solución N° 13995-4-2013.


Se revoca la apelada que declaró infundada la recla-mación formulada contra la resolución de intendencia que declaró improcedente la solicitud de devolución presentada respecto del Impuesto a la Renta de Per-sonas Naturales, por cuanto la Administración no ha efectuado las verificaciones pertinentes a fin de deter-minar si corresponde o no la aplicación del artículo 19-A inciso b) del Reglamento de la Ley de Impuesto a la Renta referida al valor de mercado de las remune-raciones, toda vez que se limitó a efectuar la reliqui-dación a partir de las declaraciones juradas y de los certificados de retenciones.

Según lo desarrollado hasta el momento, veamos el si-guiente ejemplo:

Durante el 2012, la empresa “A” tiene como gerente gene-ral a su principal accionista, con una participación en el capital social de más del 50%. Adicionalmente, el gerente financiero es hijo del gerente general. En ningún caso se determinó el valor de mercado de las remuneraciones a diciembre del ejercicio 2012.

En ese sentido, corresponde determinar si las remune-raciones del gerente general y del gerente financiero cumplen con las reglas del valor de mercado estable-cido por la Ley del Impuesto a la Renta y su Regla-mento.

• Gerente General

A efectos de determinar el valor de mercado de la remune-ración del Gerente General se deberá primero identificar al trabajador referente.

1 CASO PRÁCTICO

Gerentegeneral

S/. 15 000,00

GerenteadministrativoS/. 6 000,00

Gerentefinanciero

S/. 7 000,00

SupervisorS/. 3 000,00





A-6

Trabajador mejor remunerado que realiza funciones si-milares.

No corresponde

Trabajador mejor remunerado, entre aquellos que se ubiquen dentro del grado, categoría o nivel jerárquico equivalente.

No corresponde

Trabajador mejor remunerado entre aquellos que se ubi-quen dentro del grado, categoría o nivel jerárquico inme-diato inferior.

GerenteAdministrativo

Trabajador de menor remuneración dentro de aquellos ubicados en el grado, categoría o nivel jerárquico inme-diato superior.

No corresponde

Si bien el trabajador mejor remunerado entre aquellos que se ubiquen dentro del grado, categoría o nivel jerárquico inmediato inferior es el Gerente Financiero, este no puede ser considerado como trabajador referente, pues es el hijo del Gerente General. En tal sentido se toma como trabaja-dor referente al Gerente Administrativo.Habiendo identificado al trabajador referente corresponde que se efectúe la comparación entre la remuneración de este con la percibida por el accionista.

Comparación:

Gerente General

Gerente Administrativo

Remuneración Anual(1) S/. 210 000,00 S/. 84 000,00

Doble de la remuneración del Ge-rente Administrativo

168,000,00

Exceso (210,000,00 - 168,000,00) S/. 42,000,00

• Gerente FinancieroA efectos de determinar el valor de mercado de la remune-ración del Gerente Financiero se deberá primero identifi-car al trabajador referente.

Trabajador mejor remunerado que realiza funciones simi-lares.

GerenteAdministrativo

Trabajador mejor remunerado, entre aquellos que se ubi-quen dentro del grado, categoría o nivel jerárquico equi-valente.

No corresponde

Trabajador mejor remunerado entre aquellos que se ubi-quen dentro del grado, categoría o nivel jerárquico inme-diato inferior.

No corresponde

Trabajador de menor remuneración dentro de aquellos ubicados en el grado, categoría o nivel jerárquico inme-diato superior.

No corresponde

En el presente caso, se tiene que existe un trabajador que realiza funciones similares a las del Gerente Financiero, y además se trata de un trabajador que tiene vinculación con la empresa; por lo tanto corresponde que se le tome como trabajador referente.

Habiendo identificado al trabajador referente corresponde que se efectúe la comparación entre la remuneración de este con la percibida por el accionista.

Comparación:

Gerente Financiero Gerente Administrativo

Remuneración Anual(2) S/. 98 000,00 S/. 84 000,00

Exceso S/. 14 000,00

Ahora bien, habiendo determinado la diferencia existente entre la remuneración pagada a los trabajadores vincula-dos a la empresa y su exceso sobre el valor de mercado, conforme al artículo 19-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, tenemos que las principales contin-gencias serían las siguientes:1. Gasto no deducible para la empresa:

Gerente General S/. 42,000,00

Gerente Financiero S/. 14 000,00

Gasto No Deducible S/. 56,000,00

Reparo al Impuesto a la Renta S/. 16,800,00

Multa por declarar cifras o datos falsos(3) S/. 8,400,00

2. Dividendo:

Dividendo Impuesto 4.1%

Gerente General S/. 42,000,00 S/. 1,722,00

Gerente Financiero S/. 14 000,00 S/. 574,00

Tributo no retenido Multa 50%

Multa por efectuar las retenciones S/. 1,722,00 S/. 861,00

Debe tenerse en cuenta que el exceso sobre el valor de merca-do del Gerente Financiero no genera la comisión de la infrac-ción tipificada en el numeral 13 del artículo 177 del Código Tributario, por cuanto este pago no se realiza vía retención, sino que, como se desprende del literal e) del numeral 3 del inciso b) del artículo 19-A del Reglamento de la Ley del Im-puesto a la Renta, el contribuyente –en este caso el Gerente Financiero– debe pagar directamente el impuesto.Finalmente, cabe indicar que, toda vez que, según lo dis-puesto por el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Ren-ta, el exceso sobre el valor de mercado es considerado di-videndo únicamente para efectos del Impuesto a la Renta, las obligaciones como aportes a EsSalud y ONP o AFP, de-ben ser calculados sobre la remuneración percibida por el trabajador, siendo además que el exceso sobre el valor de mercado de las remuneraciones deberá mantenerse anota-do en los libros contables o registros correspondientes, tal como se consignó inicialmente.

(1) Para efectos del ejemplo se consideran catorce (14) sueldos al año.(2) Para efectos del ejemplo se consideran catorce (14) sueldos al año.(3) Toda vez que la empresa declaró un Impuesto a la Renta menor al que le correspon-

día se habría incurrido en la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario. Lo que se configura con la presentación de la declaración jurada rectificatoria o la determinación realizada por la Administración, según sea el caso. Criterio recogido, entre otras, en las Resoluciones del Tribunal Fiscal N°s 13498-1-2001, 16698-5-2010, 11165-4-2009 y 11724-4-2009.



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CASOS PRÁCTICOS

Caso integral del Impuesto a la Renta Persona Natural - Ejercicio 2013

Richard AGAPITO CUSTODIO(*)

(*) Asesor y consultor tributario-contable de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores. Diplomado en Tributación Internacional en la Escuela de Posgrado de la Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas (UPC). Especialización en Derecho Tributario, y en Minería y Tributación en la Pontificia Universidad Católica del Perú (PUCP). Expo-sitor tributario en la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria (Sunat) y otras entidades de prestigio. Docente del curso de Legislación Tributaria en una institución de educación superior.

Datos del contribuyente

Nombres y apellidos : Sra. Evelyn Moncca Flores

Dirección : Av. La Unión Nº 987 Urb. Los Sauces - Pueblo Libre

Profesión : Economista

RUC : Nº 10414536447

Estado civil : Casada

Cónyuge : Sr. Carlos Villagrán Eslava

RUC : Nº 10452385491

Sistema de declaración jurada anual : Renta propia - Cada cónyuge

En el presente caso, procederemos a determinar la renta bru-ta y renta neta de cada categoría, así como la renta neta im-ponible y el Impuesto a la Renta correspondiente al ejercicio gravable 2013, de la señora Evelyn Moncca Flores.

I. RENTAS DE CAPITAL - PRIMERA CATEGORÍA

En virtud de lo establecido en el literal b) del artículo 57 del Texto Único Ordenado en la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante, LIR), las rentas de primera categoría se imputan en el ejercicio gravable en que se devengan.

Así también, el artículo 35 de la LIR señala que la renta bruta se deduce por todo concepto el veinte por ciento (20%) y de esa forma se obtiene la renta neta.

a) Predio arrendado en moneda extranjera propiedad de la sociedad conyugal a Municipalidad de Pueblo Libre

Ubicación del inmueble : Av. La Marina Nº 984 - San Miguel

Periodo de arrendamiento : Enero a diciembre 2013

Importe de arrendamiento : US$ 1,500 (mensual)

Pago a cuenta del IR : a determinarse

Autoevalúo del inmueble : S/. 945,000

Solución

Según lo previsto en el tercer párrafo del literal a) del artículo 23 de la LIR, en el arrendamiento de predios amoblados o no, se presume de pleno derecho que la merced conductiva no podrá ser inferior al 6% del valor del predio, salvo que ello no sea posible por aplicación de leyes específicas.

En el presente caso, a pesar de que la renta ficta es mayor que la renta real, por tratarse de un local arrendado a la Mu-nicipalidad de Ate, la renta de primera categoría se considera solo sobre el importe de la renta real.

• Pagos a cuenta realizados durante el ejercicio gravablePagos a cuenta realizados durante el ejercicio gravable

En los contratos de arrendamiento celebrados en moneda extranjera serán convertidos en moneda nacional, al tipo de

cambio promedio ponderado compra, vigente al último día de cada mes (fecha de devengo) publicado por la SBS; si no hubiera publicación, se tomará como referencia la publica-ción inmediata anterior, este procedimiento al amparo de lo señalado en el artículo 50 del Reglamento de la LIR. En el cuadro N° 1 veamos los pagos a cuenta realizados durante el ejercicio gravable 2013.

Ver cuadro N° 1.

CUADRO N° 1

Mes Alquiler US$ T.C. Alquiler S/. Pago a cuenta 5%

Enero 1,500 2.559 3,839 192

Febrero 1,500 2.580 3,870 194

Marzo 1,500 2.589 3,884 194

Abril 1,500 2.642 3,963 198

Mayo 1,500 2.712 4,068 203

Junio 1,500 2.780 4,170 209

Julio 1,500 2.783 4,175 209

Agosto 1,500 2.806 4,209 210

Septiembre 1,500 2.775 4,163 208

Octubre 1,500 2.756 4,134 207

Noviembre 1,500 2.800 4,200 210

Diciembre 1,500 2.794 4,191 210

18,000 48,864 2,443

Cálculo del impuesto:Cálculo del impuesto:

- Renta real de enero a diciembre : S/. 48,864

- Renta ficta (6% 945, 000) : S/. 56,700

Sobre el monto de la renta real procederemos a calcular el impuesto a regularizar. Luego, al ser un predio de la sociedad conyugal distribuiremos en un 50% a cada cónyuge (artículo 16 de la LIR) la renta a declarar y regularizar.

Renta según autovalúo : 48,864

Deducción del 20% : 9,773

Renta neta presunta : 39,091

Impuesto a pagar (6.25%) : 2,443

Pagos a cuenta realizados : 2,443



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Atribución de renta a la Sra. Evelyn:

Renta bruta atribuible a la Sra. Evelyn (50%) : 24,432

Pago a cuenta del IR de la Sra. Evelyn (50%) : 1,222

b) Cesión gratuita de un predio propiedad de la sociedad conyugal

Ubicación del inmueble : Av. Bolognesi N° 715 - Magdalena

Autovalúo : S/. 430,000

Periodo cedido : Enero a diciembre 2013

Solución:

Al ser cedido en forma gratuita por la sociedad conyugal, se establece una renta presunta equivalente al 6% del valor del predio declarado en el autovalúo correspondiente al impues-to predial (literal d, artículo 23 de la LIR).

- Valor del autovalúo : S/. 430,000

- Renta presunta (6% de 430,000) : S/. 25,800

- Impuesto a la renta determinado (5%) : S/. 1, 290

- Renta ficta atribuible a la Sra. Evelyn (50%) : S/. 12,900

- Pago a regularizar : S/. 645

Cabe resaltar que los contribuyentes que obtengan renta ficta de primera categoría, no están obligados a hacer pagos mensuales por dichas rentas, debiéndose declarar y pagar anualmente (tercer párrafo del artículo 84 de la LIR).

c) Mejoras no reembolsables en local alquilado

Arrendador del predio : Evelyn Moncca Flores (este predio no es de la sociedad conyugal)

Arrendatario del predio : Carlos Villagrán Eslava

Ubicación del inmueble : Av. Las Tres Bahías Nº 524 - Punta Hermosa

Periodo de arrendamiento : Enero a diciembre 2013

Importe de las mejoras en local alquilado : S/. 8,300 (febrero 2013)

Autovalúo del inmueble : S/. 726,000

Merced conductiva : S/. 3,800

Pagos a cuenta : S/. 2,280

Importe de las mejoras al momento devolución : S/. 9,150 (diciembre 2013)

Solución:

El literal c) del artículo 23 de la LIR señala que constituyen rentas de primera categoría el valor de las mejoras introduci-das en el bien por el arrendatario o subarrendatario, en tanto constituyan un beneficio para el propietario y en la parte que este no se encuentre obligado a reembolsar.

Ahora bien, las mejoras se computarán como renta grava-ble del propietario en el ejercicio en que se devuelva el bien, considerando como valor de la mejora, al determinado para el pago de tributos municipales (autovalúo) o el valor de mer-cado, a la fecha de la devolución, en virtud de lo establecido en el numeral 3 del literal a) del artículo 13 del Reglamento de la LIR.

En el presente caso, toda vez que a la fecha en que el Sr. Villagrán devuelve el inmueble (diciembre 2013) el autovalúo

no contiene la información referida a las mejoras, se tendrá que determinar la base imponible en función del valor de mercado.

Ahora determinaremos el valor de las mejoras no reembolsa-bles atribuibles a la Sra. Evelyn, así tenemos lo siguiente:

S/.

Valor de mercado de las mejoras 9,150

Reembolso efectuado por las mejoras 8,300

Mejoras no reembolsadas 850

A efectos de determinar la renta de primera categoría solo se reconocerá como una mejora afecta al Impuesto a la Renta, la parte de la mejora no reembolsable.

Entonces con esta información, determinaremos el impuesto en este local de la Sra. Evelyn.

Renta presunta: (6% de S/. 826,000) = S/. 43,560

Merced conductiva anual (2013) : (S/. 3,800 x 12) = S/. 45,600

Renta bruta de primera categoría: S/. 45, 600

Más:Más:

Mejoras no reembolsables 850

Total renta bruta de primera categoría 46, 450

Menos:Menos:

Deducción del 20% 9,290

Renta neta de primera categoría 37,160

Impuesto calculado (6.25% R.N) 2,323

Pagos a cuenta 2,280

Resumen de rentas de primera categoría S/.

a) Predio (renta real) 24,432

b) Cesión gratuita 12,900

d) Mejoras no reembolsables 46,450

Total renta bruta de primera categoría 83,782

Menos

(-) Deducción del 20% 16,756

Total renta neta de primera categoría 67,026

Pagos a cuenta del IR S/.1,222 + 2,280) 4,723

Cabe resaltar que el monto de la renta ficta ascendente a S/. 12, 900 por la cesión gratuita del predio de la sociedad conyugal deberá ser declarado y pagado en el Formulario Vir-tual N° 683(1)

II. RENTAS DE CAPITAL - SEGUNDA CATEGORÍA

• A las rentas de segunda categoría están previstas en el ar-tículo 24 de la LIR, se le deduce el veinte por ciento (20%) de la renta bruta para determinar la renta neta según lo señalado en el artículo 36 de la LIR (con excepción de los dividendos y cualquier otra forma de distribución de divi-dendos, los cuales están gravados con la tasa del 4.1% del importe total distribuido).

(1) Según Resolución de Superintendencia N° 336-2013-SUNAT, El Formulario Virtual N° 683-Renta Anual 2013-Persona Natural estará disponible en Sunat Virtual a par-tir del 17 de febrero 2014.



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• Las rentas de segunda categoría se imputan en el ejercicio gravable en que se perciben (literal d) del artículo 57 de la LIR).

• Las personas que abonen rentas de segunda categoría distintas de las originadas por la enajenación, redención o rescate de los bienes a que se refiere el inciso a del artículo 2 de esta ley retendrán el impuesto correspondiente con carácter definitivo aplicando la tasa de seis veinticinco por ciento (6.25%) sobre la renta neta (artículo 72 de la LIR), tasa efectiva: 5%.

• La renta neta originada por la enajenación, redención o rescate, según sea el caso, de acciones y participaciones representativas del capital, acciones de inversión, certifi-cados, títulos, bonos y papeles comerciales, valores repre-sentativos de cédulas hipotecarias, obligaciones al porta-dor u otros valores al portador y otros valores mobiliarios ( literal a) del artículo 2 de la LIR) están sujetos a regulari-zación anual.

• La renta bruta por la enajenación de valores mobiliarios se determina deduciendo al ingreso neto total, el costo computable establecido en el numeral 21.2 del artículo 21 de la LIR. Cabe resaltar que ya no procede la deducción a la renta bruta el monto de las 5 UIT en cada ejercicio gravable(2)

• Es preciso señalar que cuando se enajenen valores mobi-liarios liquidados por una Institución de Compensación y Liquidación de Valores (en nuestro país, Cavali), esta de-berá efectuar la retención a cuenta del impuesto a la renta de segunda categoría cuando efectúe la liquidación en efectivo, y esta retención será utilizada como crédito con-tra el pago del impuesto que en definitiva corresponda en la declaración jurada anual (art. 73-C de la LIR).

• Renta de fuente extranjera proveniente de enajenación de valores mobiliarios.

Según lo previsto en el segundo párrafo del artículo 51 de la LIR, las personas naturales que optaron por tributar como tales, domiciliadas en el país, que obtengan renta de fuente extranjera proveniente de la enajenación de los bienes a que se refiere el inciso a) del artículo 2 de esta Ley (valores mobi-liarios), que:

• Se encuentren registrados en el Registro Público de Mer-cado de Valores del Perú y siempre que su enajenación se realice a través de un mecanismo centralizado de negocia-ción del país o,

• que estando registrados en el exterior, su enajenación se efectúe en mecanismos de negociación extranjeros, siem-pre que exista un Convenio de Integración suscrito con estas entidades o de la enajenación de derechos sobre aquellos.

De ocurrir ello, sumarán y compensarán entre sí dichas ren-tas y si resultara una renta neta, esta se sumará a la renta neta de la segunda categoría producida por la enajenación de los referidos bienes, según lo dispuesto por el artículo 51 de la LIR, es decir, este tipo de rentas se sumarán a las rentas de segunda categoría y pagarán el 6.25% sobre la renta neta.

a) Rescate de participaciones en fondos mutuos

Ingresos netos percibidos en el ejercicio 2013 : S/. 18,370

Mes de rescate : Setiembre

Impuesto retenido : S/. 919 (18,370 * 5%)

Solución:

Las rentas originadas por el rescate de participación en fon-dos mutuos efectuadas por personas naturales constituyen ganancias de capital, las que son consideradas como rentas de segunda categoría (literal d) del artículo 28 de la LIR).

Se considera como renta gravable, lo realmente percibido en el ejercicio 2013.

Considerando que la atribución es realizada por una socie-dad de fondos mutuos de inversión en valores, esta enti-dad se encuentra obligada a aplicar la retención del 6.25% sobre las rentas netas obtenidas por el participacionista. Cabe resaltar que el monto de la retención tiene como carácter de pago a cuenta (segundo párrafo del artículo 72 de la LIR).

Ante lo expuesto, determinaremos la renta neta de la Sra. Evelyn por el rescate de los fondos mutuos.

- Ingresos netos percibidos en setiembre 2013 : S/. 18,370

MenosMenos

- Deducción del 20% (18,370 * 20%) : S/. (3,674)

- Renta neta a diciembre 2013 : S/. 14,696

- Retenciones efectuadas en el 2013 : S/. 919

b) Enajenación de valores mobiliarios fuera de la Bolsa de Valores

Ingresos percibidos por la enajenación : S/. 78,140

Costo computable : S/. 25,640

Mes de operación : Agosto

Solución:

En principio, para sustentar el costo de adquisición tendrá que realizarse con comprobantes de pago(3). Sin embargo, para la enajenación de acciones no es aplicable dicha obli-gación, pero ello no exime de sustentarlo con el contrato de compraventa, póliza de compraventa de acciones u otro do-cumento que pruebe la transacción realizada.

Detalle S/.

Ingreso por enajenación 78,140

Menos

Costo computable -25,640

Renta bruta 52,500

Deducción de 20% 10,500

Renta neta 42,000

Se debe tener en cuenta que las operaciones realizadas fuera de la bolsa no son susceptibles de retención alguna, confor-me se desprende del artículo 72 de la LIR, motivo por el cual la declaración y el pago debe realizarse con la presentación de la declaración jurada anual. En nuestro caso, con la pre-sentación del PDT 683.

(2) A partir del 1 de enero 2013, con la disposición complementaria derogatoria del Decreto Legislativo N° 1120, quedó derogado el literal p) del artículo 19 de la LIR.

(3) Artículo 20 de la Ley del Impuesto a la Renta, modificado por el artículo 2 del Decre-to Legislativo N° 1112, vigente desde el 01/01/2013.



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c) Renta de fuente extranjera

Renta neta por la venta de acciones en la Bolsa de Valores de

Chile - MILA : S/. 9,150

Mes de operación : Noviembre

Retención en el exterior : 0

Solución:

En aplicación del segundo párrafo del artículo 51 de la LIR, los contribuyentes domiciliados en el país que optaron por tributar, como tales que obtengan renta de fuente extranjera, sumarán y compensarán entre sí dichas rentas y si resultara una renta neta, esta se sumará a la renta de segunda cate-goría. Bajo ese entendido, la renta neta por la enajenación de los valores mobiliarios que se encontraba registrada en un mercado en el exterior (Bolsa de Valores de Colombia-MILA) ascendente a S/. 9,150 se sumará a las rentas de segunda categoría.

III. DETERMINACIÓN DE LA RENTA NETA DE SEGUNDA CATEGORÍA

Rentas netas de segunda categoría S/.

a) Rescate de participaciones en fondos mutuos 18,370

b) Venta de acciones fuera de la BVL 52,500

Total renta bruta 70,870


Total renta neta 56,696

Renta neta de fuente extranjera (BV Chile-MILA) 9,150

Total renta neta imponible 65,846

Retenciones del IR 919

IV. RENTAS DE TRABAJO - CUARTA CATEGORÍA

Según lo previsto en el artículo 57 de la LIR, las rentas de cuarta categoría se imputan en el ejercicio gravable en que se perciben.

Así también, se deduce por todo concepto de gasto, el veinte por ciento (20%) de la renta bruta (artículo 45 de la LIR). El referido articulado señala que la deducción del 20% no es aplicable a las funciones contempladas en el inciso b) del artículo 33 de la LIR (desempeño de funciones de director de empresas, síndico, etc.).

De las rentas de cuarta y quinta categoría se podrá deducir un monto fijo equivalente a 7 UIT (artículo 46 de la LIR).

Las personas, empresas y entidades que abonen rentas de cuarta categoría deberán retener con carácter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta, el diez por ciento (10%) de las rentas brutas que abonen o acrediten (artículo 74 de la LIR).

a) Ingresos percibidos como profesional independiente por asesorías y servicios prestados a empresas del Sector Privado.

Servicios prestados en el 2012 percibidos

en el 2013 : 12,410

Prestados en el ejercicio 2013 : 91,600

Saldo pendiente de cobro al 31/12/13 : 13,700

Retención por IR de 2013 (10% de 90,310) : 9,031

Solución:

Los servicios de arquitecta que presta la Sra. Evelyn en forma independiente es considerada como renta de cuarta categoría (inciso a, artículo 33 del TUO de la LIR). Por tanto, se considera como renta gravable, lo realmente percibido en el ejercicio 2013.

De esta forma, la renta bruta y la retención será la siguiente:

- Servicios prestados el 2012 : S/. 12,410

- Servicios prestados el 2013 : S/. 91,600

Menos:Menos:

- Importe pendiente al 31/12/2013 : S/. (13,700)

- Renta bruta al 31/12/2012 : S/. 90,310

- Retenciones efectuadas en el 2013 : S/. 9,031

b) Dietas generadas como directora de la empresa Consul-toría Económica S. A.

Total dietas pactadas en el 2013 : 18,900

Dietas pendientes de cobro (Diciembre 2013): 2,100

Retención por IR : 1,680

Solución:

Las rentas obtenidas por el desempeño de funciones de di-rector de empresas califican como rentas de cuarta categoría.

En este tipo de rentas no procede la deducción del 20% (se-gundo párrafo del artículo 45 de la LIR).

La declaración de la renta como director, es de acuerdo con lo percibido, de tal forma solo se considera lo que realmente se percibe en el ejercicio (literal d del artículo 57 de la LIR).

Cabe resaltar que para efectuar la retención por dietas de di-rectorio no existe límite mínimo ni máximo.

Entonces, ahora calculamos las dietas percibidas en el ejer-cicio 2013

- Dietas pactadas en el ejercicio 2013 : 18,900

MenosMenos

- Dietas pendientes de cobro (Dic. 2013) : 2,100

- Renta percibida al 31/12/2013 : 16,800

- Retención de IR en el año : 1,680

Resumen de rentas de cuarta categoría S/.

a) Servicios a terceros 90,310

Menos


Subtotal 72,248

Más

b) Dietas de directorio 16,800

Total de rentas de cuarta categoría 89,048

Retenciones del IR (S/.9,031 + 1,680) 10,711

V. RENTAS DE TRABAJO - QUINTA CATEGORÍA

Son las obtenidas por el trabajo personal prestado en relación de dependencia (planilla de remuneraciones). Las rentas de



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quinta categoría se imputan en el ejercicio gravable en que se perciben (literal d del artículo 57 de la LIR).

De las rentas de cuarta y quinta categoría se podrá deducir anualmente, un monto fijo equivalente a 7 UIT. Los contribu-yentes que obtengan rentas de ambas categorías solo podrán deducir el monto fijo por una vez (artículo 46 de la LIR).

a) Ingresos percibidos por el trabajador dependiente que realiza labores para la empresa CREACION S.A.

Cargo ocupacional : Economista

Remuneración percibida (mensual) : S/. 6,000

Dos gratificaciones : S/. 12,000

Participación de utilidades (ejercicio 2012) : S/. 13,500

Bonificaciones por productividad : S/. 18,000

Retención del IR : S/. 16,790

Solución:

Las rentas obtenidas por concepto del trabajo personal pres-tado en relación de dependencia, incluidos cargos públicos, electivos o no, sea en efectivo o en especie, y, en general, toda retribución por servicios personales, se consideran rentas de quinta categoría (literal a del artículo 34 de la LIR).

Siendo así, se realiza el cálculo siguiente:

- Remuneración mensual

(6,000 * 12) : 72,000

Más:Más:

- Gratificaciones (2 ordinarias) : 16,000

- Participación de utilidades de 2012 : 13,500 (percibido en marzo 2013)

- Bonificación por productividad : 18,000

Renta bruta : S/. 119,500

- Retenciones del IR : S/. 16,790

VI. DETERMINACIÓN DE LA RENTA NETA DE CUARTA Y QUINTA CATEGORÍA

De las rentas obtenidas de cuarta y quinta categoría, se po-drá deducir anualmente un monto fijo equivalente a siete (7) UIT, y si un contribuyente obtiene rentas de ambas categorías, solo podrá deducirse el monto fijo por una vez.

Por lo tanto, tenemos lo siguiente:

- Rentas de cuarta categoría : S/. 89,048

- Rentas de quinta categoría : S/. 119,500

Total rentas de cuarta y quinta categoría : S/. 208,548

Menos:Menos:

- 7 UIT (7 * 3700) : (25,900)

- Renta neta de cuarta y quinta categoría : S/. 182,648

VII. RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

- Renta neta por la ganancia de capital por enajena-ción de acciones en la Bolsa de Valores de Nueva York: S/. 12,740.

- Pérdida en la enajenación de acciones en la Bolsa de Valo-res de Brasil ascendente a S/. 3,480.

- Impuesto a la renta abonado en el exterior: S/. 725

VIII. DATOS COMPLEMENTARIOS

Se cuenta con la siguiente información adicional:

• Su actividad profesional independiente durante el año 2013 la realizó en una oficina arrendada al señor Jorge Benavides.

Solución:

El pago por el local que la Sra. Evelyn arrendó para sus activi-dades profesionales, las tendrá que declarar como “informa-ción complementaria” en el PDT 683.

• Percibió intereses por un depósito a plazos en el Citibank por el importe de S/. 875 en el periodo 2013.

Solución:

El importe de S/. 875 que percibió como concepto de intere-ses por el depósito a plazos en una cuenta aperturada en el Citibank se encuentra exonerado del IR según lo establecido en el literal i) del artículo 19 de la LIR y deberá declararlo solo como “información complementaria” bajo el rubro “rentas exonerdas” en el PDT 681.

• Por concepto de retención el ITF de sus cuentas bancarias por el periodo 2013, fue de S/. 1,830. Sin embargo, solo cuenta con documentos sustentatorios S/. 1,260.

• Realizó donación al Indeci (Instituto Nacional de Defensa Civil) por un monto de S/. 7,200.

Solución:

Por el concepto de donaciones se podrá deducir de la renta neta del trabajo y la renta de fuente extranjera, si son otor-gadas a favor de entidades y dependencias del Sector Público nacional (excepto empresas) y a entidades sin fines de lucro cuyo objeto social sea, entre otros, el educativo, cultural, etc., y estas cuenten con la calificación previa por parte de la Su-nat(4). Dicha deducción no podrá exceder del 10% de la suma de la renta neta del trabajo y la renta de fuente extranjera (inciso b del artículo 49 de la LIR).

Por consiguiente, la donación al Indeci (S/. 7,200) será compara-da con el límite establecido. En ese contexto, el límite de la deduc-ción por donaciones será determinado de la siguiente manera:

Donación máxima deducible = (Renta neta del trabajo + Renta neta de fuente extranjera) x 10%

Reemplazando datos:

Donación máxima deducible = (182,648 + 12,740) x 10% = 19,539

Dado que la donación al Indeci fue de S/. 7,200, importe que está por debajo del límite que señala la norma (S/. 19,539), por lo tanto, se deduce el monto total entregado.

• Su esposo de profesión artista presentará su declaración jurada anual 2013, en forma independiente.

IX. DETERMINACIÓN DE LA RENTA IMPONIBLE DEL TRABAJO Y DE FUENTE EXTRANJERA

Total Renta del trabajo : S/. 182,648

- Menos: retención de ITF : (1,260)

(4) La calificación previa por parte de la Sunat está vigente a partir del 30 de junio de 2012 a través del Decreto Legislativo N° 1112 publicado el 29 de junio 2012. Antes del presente Decreto, la calificación lo realizaba el ministerio de Economía y Finanzas.



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- Menos: donaciones : (7,200)

- Más: renta de fuente extranjera(5) : 9,260

Total renta neta imponible : S/. 183,448Total renta neta imponible : S/. 183,448

X. APLICACIÓN DE LA TASA MEDIA POR LAS RENTAS GRAVADAS EN EL EXTRANJERO

Según lo previsto en el literal e) del artículo 88 de la LIR, los contri-buyentes podrán deducir los impuestos a la renta abonados en el exterior por las rentas de fuente extranjera gravadas por esta ley, siempre que no excedan del importe que resulte de aplicar la tasa media del contribuyente a las rentas obtenidas en el extranjero, ni el impuesto efectivamente pagados en el exterior.

Y el importe de que por cualquier circunstancia no se utilice en el ejercicio gravable, no podrá compensarse en otros ejer-cicios ni dará derecho a devolución alguna.

Tasa media: porcentaje que resulte de relacionar el impuesto determinado con la renta neta global, sin tomar en cuenta la deducción de siete (7) UIT que se aplica a las rentas de cuarta y quinta categoría (artículo 46 de la LIR).

Tasa media =Impuesto determinado x 100

Renta neta del trabajo + 7 UIT

Tasa media = 32,530(*) x 100

182,648(**) + 25,900

Tasa media = 15.60%

(*) Es el impuesto a la renta calculado por las rentas de trabajo y/o fuente extranjera.

(**) Es el total de la renta neta de cuarta y quinta categoría.

Entonces, comparamos el impuesto pagado en el exterior por la renta obtenida en Estados Unidos:

S/.12, 740 x 15.60% = S/.1, 987. Por consiguiente, el impues-to de S/.725 podrá ser utilizado como crédito íntegramente en su totalidad.

XI. DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO ANUAL (CAPITAL Y DE TRABAJO)

Rentas de capital

Concepto Primera categoría S/.

Segunda categoría S/.

Renta neta imponible 67,026 65,846

Tasa del impuesto 6.25% 6.25%

Impuesto determinado 4,189 4,115

Menos

Pago directo 3,502

Impuesto retenido -919

Impuesto a regularizar 883 3,196

Rentas de trabajo y/o fuente extranjera

Concepto Monto S/.

Renta neta imponible 183,448

Tasa del impuesto

Hasta 27 UIT (99,900) 15% 14,985

Por el exceso de 27 UIT hasta 54 UIT (199,800) 21% 17,545

Impuesto determinado 32,530

Menos

Crédito por IR fuente extranjera -725

Impuesto retenido de 4ta.caetgoria -10,711

Impuesto retenido de 5ta.caetgoria -16,790

-28,226

Impuesto a regularizar 4,304

Del cuadro anterior concluimos que la Sra. Evelyn Moncca deberá regularizar en el PDT 683 por las rentas de capital el monto de S/. 4,079 (S/.883+ 3, 196) y por las rentas de tra-bajo y/o fuente extranjera el monto de S/. 4,304.

XII. OBLIGADOS A PRESENTAR LA DECLARACIÓN JURADA ANUAL 2013

Cabe indicar que a la fecha de cierre de la presente edición aún no se encontraba disponible el Formulario Virtual 683 - Renta Anual - Persona Natural, el cual, según lo dispuesto en la Resolución de Superintendencia N° 366-2013/Sunat, estará disponible a partir del 17 de febrero de 2014.

No obstante, resulta conveniente recordar que, según lo in-dicado en la citada Resolución de Superintendencia, están obligados a presentar la declaración jurada anual del ejercicio 2013 los siguientes contribuyentes:

A) Rentas de primera categoría

• Cuando consignen un saldo a favor del fisco en la casilla 161 del Formulario Virtual Nº 683-Renta Anual 2013-Per-sona Natural.

• Cuando arrastren saldos a favor del Impuesto a la Renta de ejercicios anteriores y los apliquen contra el impuesto anual.

• Cuando hayan obtenido o percibido en el ejercicio un monto superior a S/.25,000, respecto de rentas de prime-ra categoría.

B) Rentas de segunda categoría


• Cuando arrastren saldos a favor del Impuesto a la Renta de ejercicios anteriores y los apliquen contra el impuesto anual.

• Cuando hayan obtenido o percibido en el ejercicio un monto superior a S/.25,000, respecto de rentas de segun-da categoría.

C) Rentas de trabajo ( cuarta y quinta categoría) y/o rentas de fuente extranjera


• Cuando arrastren saldos a favor del Impuesto a la Renta de ejercicios anteriores y los apliquen contra el impuesto anual, y/o hayan aplicado dichos saldos, de corresponder contra los pagos a cuenta por rentas de cuarta categoría durante el ejercicio gravable 2013.

• Cuando hayan obtenido o percibido en el ejercicio un monto superior a S/.25,000, respecto de rentas de traba-jo y/o rentas de fuente extranjera que correspondan ser sumadas a estas.

Cabe resaltar que no estarán obligados a presentar la decla-ración los contribuyentes que en el ejercicio 2013 hubieran percibido exclusivamente rentas de quinta categoría.

(5) La renta de fuente extranjera comprende los S/.12, 740 y la pérdida de S/.3,480 haciendo una renta neta de fuente extranjera de S/.9, 260.



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JURISPRUDENCIA COMENTADA

Jerarquía y temporalidad de las normas tributarias y su aplicación a las pérdidas

Análisis de la RTF N° 00403-8-2014, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria

INTRODUCCIÓN

El conocimiento de la aplicación de la jerarquía de normas y su aplicación en tiempo es de suma importancia en todo el ámbito del Derecho. Ello no es dife-rente en el ámbito tributario, donde in-cluso se establecen reglas particulares. Así, se deben conocer las normas que regulan la vigencia por las cuales la apli-cación de determinada norma resulta fundamental al momento de determi-nar los tributos a pagar al Estado, consi-derando la cambiante regulación. En el caso en particular, que será materia de comentario, el Tribunal Fiscal precisa la aplicación de las referidas instituciones en el ámbito tributario.

I. ARGUMENTOS DEL RECURRENTE

La recurrente sostiene que la Adminis-tración ha efectuado el reparo por la diferencial de pérdidas compensables de ejercicios pasados, sobre la base de la información de los periodos 2000 a 2003 que ya habían prescrito; por lo tanto, considera que la redeterminación de las pérdidas efectuada por la Admi-nistración no se ajusta al procedimiento legal establecido.

Señaló que la Administración considera que su derecho a compensar la pérdida tributaria del ejercicio 2001 se extinguió en el ejercicio 2005 de acuerdo con la Cuarta Disposición Final del D.S. Nº 017-2003-EF. Sin embargo, la compensa-ción de dichas pérdidas recién podía efectuarse a partir del ejercicio en que obtuvo renta, de acuerdo con lo dispues-to por la Ley Nº 27513. Así, indica que la Cuarta Disposición Final del D.S. Nº 017-2003-EF contraviene lo dispuesto por la Ley Nº 27513 en cuanto a la aplicación inmediata de dicha norma y por tanto, es violatoria del principio de jerarquía de las normas, por lo que solicita que se declare inaplicable a su caso.

II. ARGUMENTOS DE LA SUNAT

La Administración señala que en vir-tud del procedimiento de fiscalización (1) D.S. 054-99-EF, vigente en la referida fecha.

iniciado a la recurrente respecto al Im-puesto a la Renta del ejercicio 2008, determinó, entre otros reparos, el di-ferencial de pérdida compensable de ejercicios anteriores originado por el arrastre de las pérdidas generadas en los ejercicios 2000 a 2003, lo que im-plicó una revisión del procedimiento de arrastre de estas mas no la deter-minación de deuda tributaria por tales ejercicios. Agrega que dicha actuación se ajusta a criterios establecidos por el Tribunal Fiscal, según el cual, la Admi-nistración está facultada para revisar inclusive hechos ocurridos en ejercicios anteriores prescritos no con la finalidad de determinar deuda tributaria, sino con el objeto de derivar consecuencias tributarias para periodos no prescritos.

Así, refiere que durante el procedimien-to de fiscalización comunicó las normas aplicables para el arrastre de pérdidas y que de la revisión de la documentación presentada por el recurrente, concluyó que el arrastre de pérdidas efectuado por aquella no se ajustaba a los proce-dimientos establecidos por las normas pertinentes y sus respectivas modifica-torias.

III. POSICIÓN DEL TRIBUNAL FISCAL

Antes de analizar el tema de fondo, el Tribunal Fiscal precisó que de acuerdo con las RTFs Nº 03272-3-2009 y 06629-1-2005, entre otras, si bien la facultad de fiscalización está sujeta a los plazos de prescripción del Código Tributario, se admite la posibilidad de que esta facultad se ejerza con prescindencia de si los hechos y situaciones que están siendo fiscalizados se hubieran produ-cido en un periodo distinto al que co-rresponde, poniéndose de manifiesto que en tanto exista un aspecto que se encuentre vinculado directa, lógica y temporalmente con el hecho verificado, ello faculta a la acción de verificación de la Administración en periodos prescri-tos. En tal sentido, se concluyó que en

el caso no se aprecia la vulneración del procedimiento establecido, dado que el hecho que se haya revisado la infor-mación correspondiente a los periodos anteriores, a pesar de que algunos se encontraban prescritos al momento de iniciarse la anotada fiscalización, no contraviene el procedimiento legal establecido.

Respecto a la controversia de fondo, el Tribunal establece como precedente de observancia obligatoria el siguiente criterio:

“La Cuarta Disposición Final del Decreto Supremo Nº 017-2003-EF transgrede lo dispuesto por los artículos 2 y 8 de la Ley Nº 27513, que modificó la Ley del Impuesto a la Renta, al ‘precisar’ que la modificación introducida por el artículo 2 de la citada ley al artículo 50 de la Ley del Impuesto a la Renta, referido al arrastre de pérdidas, era de aplicación a las que se originen a partir del ejercicio 2002 y que el arrastre de aquellas origi-nadas en ejercicios anteriores se calcu-laría conforme con lo dispuesto por el artículo 8 y la Primera Disposición Final de la Ley Nº 27356”.

Así, precisó que el referido criterio se sustenta en que el artículo 8 de la Ley Nº 27356 (publicado el 18/10/2000 y vigente desde 01/01/2001) mo-dificó el artículo 50 del TUO de la LIR(1),estableciendo que los contribu-yentes domiciliados en el país debían compensar la pérdida neta total de ter-cera categoría de fuente peruana que registrasen en un ejercicio gravable im-putándola año a año, hasta agotar su importe, a las rentas netas de tercera categoría que obtuvieran en los cuatro ejercicios inmediatos posteriores com-putados a partir del ejercicio de su ge-neración y que el saldo que no resulte compensado una vez transcurrido ese lapso, no podría computarse en los ejercicios siguientes.

Posteriormente, la Ley Nº 27513 (pu-blicada el 28/08/2001 y vigente desde



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01/01/2002) modificó el anotado artículo 50, disponiendo que los contribuyentes domiciliados en el país debían compen-sar la pérdida neta total de tercera ca-tegoría de fuente peruana que registren en un ejercicio gravable imputándola año a año, hasta agotar su importe, a las rentas netas de tercera categoría que obtengan en los 4 (cuatro) ejerci-cios inmediatos posteriores computa-dos a partir del ejercicio en que obtenga dicha renta neta y que el saldo que no resulte compensado una vez transcurri-do ese lapso no podrá computarse en los ejercicios siguientes.

Sin embargo, la Cuarta Disposición Final del D.S. Nº 017-2003-EF (publi-cado el 13/02/2003 y vigente desde 14/02/2003), que adecuó el reglamen-to de LIR a las modificaciones realiza-das a dicha norma mediante las Leyes Nºs 27513, 27615 y 27804, dispuso a título de precisión que la modificación introducida al artículo 50 por la Ley Nº 27513, referida al arrastre de pérdi-das, era de aplicación a las que se origi-nen a partir del ejercicio 2002 y que el arrastre de pérdidas originadas en ejer-cicios anteriores se calcularía conforme con lo dispuesto por la Ley Nº 27356.

En ese sentido, el Tribunal Fiscal señaló que correspondía determinar si al hacer la referida “precisión”, la aludida norma reglamentaria transgredía lo dispues-to por la Ley Nº 27513. A tal efecto, señaló que debía considerarse que de acuerdo con el principio de jerarquía normativa previsto por el artículo 51 de la Constitución Política de 1993, esta prevalece sobre toda norma legal, que la ley lo hace sobre las normas de infe-rior jerarquía y así sucesivamente.

Refirió que sobre el particular, el Tribu-nal Constitucional ha señalado que los reglamentos de ejecución o secundum legem están llamados a complementar y desarrollar la ley que los justifica ya que es frecuente que esta se limite a de-marcar las reglas, principios y concep-tos básicos dejando a la Administración la facultad de delimitar en concreto los alcances del marco previsto por la ley. En ese sentido, precisa que, sin embar-go, no debe perderse de vista que en ningún caso el reglamento puede trans-gredir ni desnaturalizar la ley.

Asimismo, refirió que el Tribunal en las RTFs Nº 14906-9-2011 y Nº 14306-4-2008, entre otras, conforme con lo es-tablecido por los artículos 103 y 109 de la Constitución Política de 1993, la Nor-ma X del Título Preliminar del Código Tributario y el artículo III del Título Preli-minar del Código Civil, las normas rigen a partir del momento en que empieza

su vigencia y carecen de efectos re-troactivos (antes de dicho momento) y ultractivos (después de su derogación), adoptándose así el criterio de aplicación inmediata de la norma, según el cual, esta es aplicable a los hechos, relacio-nes y situaciones que ocurren mientras tiene vigencia.

De ese modo, según el principio de aplicación inmediata de las normas, estas se aplican a los hechos, relacio-nes o situaciones jurídicas que ocurran mientras aquellas se encuentran vi-gentes, debiéndose considerar además que también son aplicables a las con-secuencias de los hechos, relaciones o situaciones jurídicas nacidas al amparo de la norma anterior pero que aún se encuentran en proceso de desarrollo al momento de la entrada en vigencia de la nueva norma y siempre que no se en-cuentren consumados.

En ese sentido, si bien el arrastre de las pérdidas tributarias generadas en el ejercicio 2001 debía efectuarse en los cuatro ejercicios inmediatos poste-riores, debe considerarse que cuando entró en vigencia el artículo 2 de la Ley Nº 27513, dicho arrastre se encontraba aún en proceso y que de ese modo, la citada ley es aplicable a las consecuen-cias de los hechos, relaciones o situa-ciones jurídicas nacidas al amparo de la norma anterior. Por consiguiente, si bien las pérdidas generadas en el ejer-cicio 2001 se originaron mientras esta-ba vigente la modificación introducida al artículo 50 por la Ley Nº 27356, sus consecuencias no consumadas, esto es, su arrastre, se encontraba en proceso cuando entró en vigencia la modifica-ción establecida por la Ley Nº 27513, la cual, según indicación expresa de su artículo 8, entró en vigencia a partir del 1 de enero de 2002. Por tanto, el arrastre de las pérdidas generadas en el ejercicio 2001 debe regirse por el procedimiento previsto por el artículo 2 de la Ley Nº 27513.

En esa misma línea, el Tribunal Constitu-cional considera que si bien el legislador está facultado para establecer mediante disposiciones transitorias, un tratamien-to específico a las relaciones o situacio-nes jurídicas iniciadas con la normativa anterior cuyas consecuencias estaban en proceso de desarrollo, ello resulta pertinente a través de la misma norma y no posteriormente. En tal sentido, se concluye que el tratamiento específico a las relaciones o situaciones jurídi-cas iniciadas con la normativa anterior

debió ser previsto en la misma ley y no posteriormente, siendo que tampoco era pertinente regularlo a través de la norma reglamentaria, menos aún si la ley no delegó a aquella la regulación de dicha materia.

La aplicación de las pérdidas a efectos de determinar el Impuesto a Renta de Tercera Categoría se sustenta en la idea fundamental que el Impuesto solo debe gravar la ganancia o la renta real gene-rada; así, si bien para efectos tributa-rios los resultados positivos o negativos de una empresa se miden en un ejer-cicio, financieramente, ello se analiza o se observa de modo más preciso en un periodo mayor; así se prevé, como una medida importante, que para fi-nes tributarios las pérdidas producidas o generadas en ejercicios anteriores, se pueden aplicar contra las ganancias generadas en ejercicios posteriores y de ese modo, se cumple con el principio de que el Impuesto a la Renta incida real-mente en la ganancia generada por el empresario.

Sin embargo, se observa que la cons-tante modificación de la norma referida a la aplicación de pérdidas en periodos anteriores atenta contra el principio de Seguridad Jurídica, en tanto que por una falta de política fiscal adecuada, las reglas de juego se modificaban de un año a otro, generándose la necesi-dad de parchar los vacíos con normas contrarias al Principio de Jerarquía nor-mativa y a la aplicación de las normas en el tiempo, disponiendo normas con efectos retroactivos, tal como lo ha de-sarrollado en extenso en el caso el Tri-bunal Fiscal.

Así, por último, cabe referir que actual-mente, el artículo 50 del TUO de la LIR, D.S. N° 179-2004-EF, prevé 2 sistemas que regulan la posibilidad de la aplica-ción de las pérdidas de ejercicios ante-riores: el primero, establece la posibili-dad de compensar las pérdidas en los 4 ejercicios inmediatos posteriores com-putados a partir del ejercicio siguiente a su generación; mientras que el segundo sistema permite compensar la pérdida neta que se registre en un ejercicio, hasta agotar su importe, hasta el 50% de las rentas netas de tercera categoría que se obtengan en los ejercicios inme-diatos posteriores.

Nuestra opiniónSaúl Villazana Ochoa(*)

(*) Asesor legal-tributario de Contadores & Empresas. Egresado de la facultad de Derecho de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos - UNMSM.


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Aplicación del régimen de retenciones del IGV

José Andrée CACHAY CASTAÑEDA(*)

I. MARCO GENERAL DE LAS RETENCIONES DEL IGV

i. Concepto.-Concepto.- A través del citado régimen, los sujetos designados por la Sunat como agen-tes de retención deberán retener parte del Impuesto General a las Ventas (IGV) que les es trasladado por algunos de sus proveedo-res, para su posterior entrega al Fisco, según la fecha de vencimiento correspondiente a sus obligaciones tributarias.

En su caso, los proveedores podrán deducir los montos que se les hubiera retenido, con-tra el IGV que les corresponda pagar.

De acuerdo a lo establecido en la Resolución de Superintendencia N° 037-2002/Sunat, este régimen se aplica respecto de las ope-raciones gravadas con el IGV cuya obligación nazca a partir del 01.06.2002.

ii. Objetivo del régimen:Objetivo del régimen: Incrementar la recau-dación del IGV a través de una mejora en el rendimiento del impuesto en contribuyentes que son proveedores de otros contribuyentes (por lo general, grandes empresas).

iii. Ámbito de aplicación: Ámbito de aplicación: El régimen de reten-ciones del IGV es aplicable a los proveedo-res cuyas operaciones gravadas en la venta de bienes, primera venta de bienes inmue-bles, prestación de servicios y contratos de construcción, sean realizadas a partir del 01.06.2002 con contribuyentes designados como agentes de retención.

El proveedor que realice las operaciones mencionadas en el párrafo anterior estará obligado a aceptar la retención correspon-diente.

iv. Excepciones:Excepciones: Se exceptúa de la obligación de retener cuando el pago efectuado es igual o inferior a setecientos y 00/100 nuevos soles (S/. 700), y la suma del importe de la ope-ración de los comprobantes involucrados, ajustados por las notas de contabilidad que correspondan, no supere dicho importe.

(*) Abogado por la Universidad de San Martín de Porres. Especialista en Derecho Tributario. X Premio a la Excelencia Académica en Derecho 2010 “José León Barandiarán Hart”.

Al respecto, cabe señalar que se define como importe de la operación a la suma total que queda obligado a pagar el adquirente, el usuario del servicio o quien encarga la cons-trucción, incluidos los tributos que graven la operación. La base de la retención corres-ponde al precio de venta del comprobante de pago, el cual incluye el IGV.

v. Operaciones excluidas del régimen de reten-Operaciones excluidas del régimen de reten-ciones:ciones: No se efectuará la retención del IGV referida en la presente resolución, en las ope-raciones:

a) Realizadas con proveedores que tengan la calidad de buenos contribuyentes de conformidad con lo dispuesto en el De-creto Legislativo N° 912 y normas regla-mentarias.

b) Realizadas con otros sujetos que tengan la condición de agente de retención.

c) En las cuales se emitan los documentos a que se refiere el numeral 6.1 del artículo 4 del Re-glamento de Comprobantes de Pago.

Téngase en cuenta que los documentos a que se refiere el numeral 6.1 del artículo 4 del Reglamento de Comproban-tes de Pago, son aquellos que permiten sustentar gasto o costo para efecto tributario y/o ejercer el derecho al cré-dito fiscal –según sea el caso–, siempre que se identifique al adquirente o usuario y se discrimine el Impuesto. Dichos documentos son los siguientes:

a) Boletos de transporte aéreo que emiten las compañías de aviación comercial por el servicio de transporte aéreo regular de pasajeros, de conformidad con lo dispuesto en la Ley Nº 27261, Ley de Aeronáutica Civil del Perú.

b) Documentos emitidos por las empresas del sistema financiero y de seguros, y por las cooperativas de ahorro y crédito no autorizadas a captar recursos del público, que se encuentren bajo el control de la Superintendencia de Banca y Seguros.

c) Documentos emitidos por las Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones y por las Entidades Prestado-ras de Salud, que se encuentren bajo la supervisión de la Superintendencia de Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones y de la Superintendencia de Entidades Pres-tadoras de Salud, respectivamente, cuando estén referi-dos a las operaciones compatibles con sus actividades, según lo establecido por las normas sobre la materia.

RESUMEN EJECUTIVO

IMPU

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E n el presente artículo, el autor realiza un repaso del marco regulatorio del régimen de retenciones del Impuesto General a las Ventas, sus alcances, obje-

tivos, aplicaciones y demás aspectos que permiten a la Sunat un mayor control en cuanto a la recaudación del referido impuesto. Asimismo, analiza algunos casos prácticos en donde, además, se verifi ca la incidencia de la reciente reducción de la tasa de retención de 6 % a 3 %.

INFORME PRÁCTICO

ASESORÍA TRIBUTARIA



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d) Recibos emitidos por los servicios públicos de suministro de energía eléctrica y agua; así como por los servicios públicos de te-lecomunicaciones que se encuentren bajo el control del Ministerio de Transportes y Comunicaciones y del Organismo Supervisor de Inversión Privada en Telecomunicaciones (Osiptel).

e) Pólizas emitidas por las bolsas de valores, bolsas de productos o agentes de interme-diación, por operaciones realizadas en las bolsas de valores o bolsas de productos au-torizadas por la Conasev.

f) Cartas de porte aéreo y conocimientos de embarque por el servicio de transporte de carga aérea y marítima, respectivamente.

g) Pólizas de adjudicación emitidas con oca-sión del remate o adjudicación de bienes por venta forzada, por los martilleros públicos y todas las entidades que rematen o subasten bienes por cuenta de terceros.

h) Certificados de pago de regalías emitidos por Perupetro S.A., siempre que cumplan con los requisitos y características establecidos por Resolución Ministerial.

i) Formatos proporcionados por el Instituto Peruano de Seguridad Social (IPSS) para los aportes al Seguro Complementario de Trabajo de Riesgo que efectúen las entidades empleadoras a través de las empresas del Sistema Financiero Nacional.

j) Documentos emitidos por las empresas que desempeñan el rol adquirente en los siste-mas de pago mediante tarjetas de crédito y/o débito emitidas por bancos e instituciones fi-nancieras o crediticias, domiciliados o no en el país. Estas empresas podrán incluir en los comprobantes de pago que emitan, según el formato que autorice la Sunat y bajo las con-diciones que esta establezca, las comisiones que los referidos bancos e instituciones per-ciban de los establecimientos afiliados a los mencionados sistemas de pago.

k) Documentos que emitan las empresas recau-dadoras de la denominada Garantía de Red Principal a la que hace referencia el numeral 7.6 del artículo 7 de la Ley Nº 27133 - Ley de Promoción del Desarrollo de la Industria del Gas Natural por los servicios que prestan, en los que se podrán incluir, según el formato que autorice la Sunat y bajo las condiciones que esta establezca, los comprobantes de pago correspondientes a la Garantía de Red Principal.

l) Boletos de viaje emitidos por las empresas de transporte nacional de pasajeros, siempre que cuenten con la autorización de la autori-dad competente, en las rutas autorizadas.

ll) Boletos emitidos por las Compañías de Aviación Comercial que prestan servicios de transporte aéreo no regular de pasajeros y transporte aéreo especial de pasajeros.

m) Documentos emitidos por el operador de las so-ciedades irregulares, consorcios, joint ventures u otras formas de contratos de colaboración empresarial, que no lleven contabilidad inde-pendiente y que se dediquen a actividades de exploración y explotación de hidrocarburos, por la transferencia de bienes obtenidos por la eje-cución del contrato o sociedad, que el operador y las demás partes realicen conjuntamente en una misma operación.

n) Documentos correspondientes a las demás partes, distintas del operador, de las socieda-des irregulares, consorcios, joint ventures

u otras formas de contratos de colaboración empresarial, que no lleven contabilidad inde-pendiente y que se dediquen a actividades de exploración y explotación de hidrocarburos, por la transferencia de bienes obtenidos por la ejecución del contrato o sociedad, que to-das las partes realicen conjuntamente en una misma operación.

o) Recibos emitidos por el servicio público de distribución de gas natural por red de ductos, prestado por las empresas concesionarias de dicho servicio, a que se refiere el Reglamento de Distribución de Gas Natural por Red de Ductos, aprobado por Decreto Supremo Nº 042-99-EM y normas modificatorias.

p) Documentos que emitan los concesionarios del servicio de revisiones técnicas vehicula-res, a las que se refiere el artículo 103 del Reglamento Nacional de Vehículos, aprobado por Decreto Supremo Nº 058-2003-MTC y normas modificatorias, y el artículo 4 de la Ordenanza Nº 694 de la Municipalidad Metro-politana de Lima, por la prestación de dicho servicio.

q) Documentos emitidos por las empresas que desempeñan el rol adquirente en los sistemas de pago mediante tarjetas de crédito emitidas por ellas mismas.

d) En las que se emitan boletas de ventas, tickets o cintas emitidas por máquinas registradoras, respecto de las cuales no se per-mita ejercer el derecho al crédi-to fiscal.

e) De venta y prestación de ser-vicios, respecto de las cuales conforme a lo dispuesto en el artículo 7 del Reglamento de Comprobantes de Pago, no exista la obligación de otorgar comprobantes de pago.

f) En las cuales opere el Sistema de Pago de Obligaciones Tribu-tarias con el Gobierno Central a que se refiere el Texto Único Or-denado del Decreto Legislativo N° 940, aprobado por el Decre-to Supremo N° 155-2004-EF.

g) Realizadas por Unidades Ejecu-toras del Sector Público que ten-gan la condición de agente de retención, cuando dichas opera-ciones las efectúen a través de un tercero, bajo la modalidad de encargo, sea este otra uni-dad ejecutora, entidad u orga-nismo público o privado.

h) Realizadas con proveedores que tengan la condición de agentes de percepción del IGV, según lo establecido en las Resoluciones de Superintendencia N°s 128-2002/Sunat y 189-2004/Sunat, y sus respectivas normas modi-ficatorias.

La calidad de buen contribuyente, agente de retención o agente de

percepción a que se refieren los in-cisos a), b) y h), respectivamente, se verificará al momento de realizar el pago. Al sujeto excluido del Régi-men de Buenos Contribuyentes solo se le retendrá el IGV por los pagos que se le efectúe a partir del primer día calendario del mes siguiente de realizada la notificación de la exclu-sión.

vi. Tasa de retención:Tasa de retención: La tasa de la re-tención hasta febrero de 2014 es el seis por ciento (6 %) del importe to-tal de la operación gravada.

Ahora bien, mediante Resolución de Superintendencia N° 033-2014/Sunat, publicada el 01.02.2014, la tasa de retención se reduce al tres por ciento (3 %) del importe de la operación, la cual entrará en vigen-cia a partir del 01.03.2014 y será aplicable a aquellas operaciones cuyo nacimiento de la obligación tributaria del IGV se genere a partir de dicha fecha.

Cabe recordar que el importe total de la operación gravada es la suma total que queda obligado a pagar el adquiriente, usuario del servicio o quien encarga la construcción, incluidos los tributos que graven la operación, inclusive el IGV.

vii. Oportunidad de la retención:Oportunidad de la retención: El agente de retención efectuará la retención en el momento en que se realice el pago, con prescinden-cia de la fecha en que se efectuó la operación gravada con el IGV. En el caso que el pago se realice a un ter-cero, el agente de retención deberá emitir y entregar el “Comprobante de Retención” al proveedor.

Tratándose de pagos parciales, la tasa de retención se aplicará sobre el importe de cada pago.

Para efectos del cálculo del mon-to de la retención, en las opera-ciones realizadas en moneda ex-tranjera, la conversión a moneda nacional se efectuará al tipo de cambio promedio ponderado ven-ta, publicado por la Superinten-dencia de Banca y Seguros en la fecha de pago. En los días en que no se publique el tipo de cambio referido se utilizará la información del último publicado.

viii. Declaración y pago (agente de re-Declaración y pago (agente de re-tención):tención): El agente de retención declarará el monto total de las re-tenciones practicadas durante el mes y efectuará el pago respectivo utilizando el PDT - agentes de reten-ción, Formulario Virtual 626.


19IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS

A-17

La declaración y el pago se realizará inclusive cuando en el periodo no se hubieran practicado retenciones y de acuer-do al cronograma aprobado por la Sunat para el cumpli-miento de sus obligaciones tributarias regulares.

ix. Declaración y deducción (proveedor):Declaración y deducción (proveedor): La declaración del proveedor será presentada al vencimiento de sus obliga-ciones tributarias regulares, de conformidad con el crono-grama de pago que publica la Administración Tributaria.

El proveedor utilizará el PDT- IGV-RENTA mensual, Formulario Virtual 621, y podrá deducir del impuesto que le corresponda pagar, las retenciones que le hubieran efectuado.

Cabe precisar que el proveedor podrá deducir del impuesto a pagar las retenciones que le hubieran efectuado hasta el último día del periodo al que corresponda la declaración.

A continuación resumimos en el siguiente cuadro la aplica-ción de las retenciones por parte del proveedor:

IGV del periodo (febrero 2014) S/. 1,000

Menos

Retenciones del periodo (S/. 60)

Retenciones de periodos anteriores (S/ . 120)

Total IGV a pagar S/. 820

En caso no existieran operaciones gravadas o si estas resultaran insuficientes para absorber las retenciones que le hubieran practi-cado, el exceso se arrastrará a los periodos siguientes hasta ago-tarlo, no pudiendo ser materia de compensación con otra deuda tributaria.

Por su parte, el proveedor podrá solicitar la devolución de las retenciones no aplicadas que consten en la declaración del IGV, siempre que hubiera mantenido un monto no aplicado por dicho concepto en un plazo no menor de 3 periodos con-secutivos.

A continuación podrá apreciarse la estructura de funciona-miento de las retenciones del IGV:

A través de dichas declaraciones, esto es, por un lado, la del proveedor y, por otro, la del agente de retención, la Sunat po-drá efectuar un cruce de información que le permita contras-tar los datos declarados y, en su caso, detectar incongruencias cuya explicación solicitará a los contribuyentes involucrados.

Con fecha 15.02.2014, la empresa Vida Nuova S.A.C., de-dicada a la venta de fotocopiadoras, se ha comprometido a vender uno de sus productos a la empresa Catarsis S.A.C., designada previamente por la Sunat como agente de re-tención.

Esta última empresa, por su parte, se ha visto obligada a cancelar como adelanto el 50 % del precio en esa misma fecha.Sin embargo, la entrega de la citada fotocopiadora, de fa-bricación japonesa, se realizará a más tardar en la quin-cena de marzo de 2014, siendo que –adicionalmente–, se ha acordado que en esa misma fecha se cancele el 50 % restante del monto por pagar.Nos consultan qué porcentaje de retención deberá aplicar Catarsis S.A.C. sobre los pagos que efectúe a favor de su proveedor.

Solución:

De acuerdo con el inciso a) del artículo 4 de la Ley del IGV, la obligación tributaria se origina, en la venta de bie-nes, en la fecha en que se emita el comprobante de pago de acuerdo a lo que establezca el reglamento, o en la fecha en que se entregue el bien, lo que ocurra primero.Al respecto, según lo establecido en el numeral 1 del ar-tículo 5 del Reglamento de Comprobantes de Pago, dicho documento deberá emitirse, en la transferencia de bienes muebles, en el momento en que se entregue el bien o en el momento en que se efectúe el pago. Lo que ocurra primero.Por su parte, el numeral 3 del artículo 3 del Reglamento de la Ley del IGV ha dispuesto que en la venta de bienes muebles, los pagos recibidos anticipadamente a la entrega del bien o puesta a disposición de este, dan lugar al naci-miento de la obligación tributaria, por el monto percibido.De otra parte, en lo que se refiere a la oportunidad de la retención del IGV, el artículo 7 de la Resolución de Super-intendencia N° 037-2002/Sunat ha señalado que el agente de retención efectuará la retención en el momento en que se realice el pago, con prescindencia de la fecha en que se efectuó la operación gravada con el impuesto. Dicha norma agrega que, tratándose de pagos parciales, la tasa de retención se aplicará sobre el importe de cada pago.Ahora bien, con fecha 01.02.2014 se publicó la Resolu-ción de Superintendencia N° 033-2014/Sunat por la cual se disminuyó la tasa de retención del IGV de 6 % a 3 %, siendo que la Única Disposición Complementaria Final de dicha norma indicó que la reducción de la tasa aplicará a aquellas operaciones cuyo nacimiento de la obligación tributaria del IGV se genere a partir de dicha fecha.

En consecuencia, del marco legal citado se colige que existirá un tratamiento distinto para efectuar las retencio-nes en el presente caso:

• Al 15.02.2014 habría nacido la obligación tributaria del IGV por el 50 % del precio de la operación de venta de la fotocopiadora que se ha dado en calidad de adelanto.

En consecuencia, siendo que la empresa Catarsis S.A.C. hizo el pago de la mitad del precio en esa fecha, deberá aplicar al momento de efectuar la retención la tasa del 6 %, entendiéndose que, además, en ese mo-mento nació la obligación tributaria del IGV respecto a dicho adelanto.

• Al 15.03.2014 habría nacido la obligación tributaria del IGV por el 50 % restante del precio de la operación de venta de la fotocopiadora.

A dicha fecha –y por el referido monto–, en apli-cación de lo establecido en la Única Disposición

1 CASO PRÁCTICO



A-18

Complementaria Final de la Resolución de Superin-tendencia N° 033-2014/Sunat, la empresa Catarsis S.A.C. deberá aplicar al momento de efectuar la re-tención la nueva tasa reducida del 3 %, entendiéndo-se que, además, en ese momento nació la obligación tributaria del IGV por el saldo del precio.

La empresa Freedom S.A.C. ha descubierto comprobantes de retención del año 2010. Estos aún no han sido regis-trados en su contabilidad, por lo que nos consultan si aún pueden declarar dichas retenciones en el PDT 621.

Solución:

De acuerdo con el artículo 10 de la Resolución de Super-intendencia N° 037-2002/Sunat y sus respectivas modifi-caciones, en lo que corresponde a la declaración y pago mensual del IGV por parte de los proveedores comprendi-dos en el régimen de retenciones, estas deberán efectuarse utilizando el PDT - IGV Renta Mensual (Formulario Vir-tual 621) en el cual el proveedor consignará el impuesto que se le hubiera retenido, a efecto de su deducción del tributo a pagar.

En lo que atañe a la referida deducción, se establece –además–, que el proveedor podrá deducir del impuesto a pagar las retenciones que le hubieran efectuado hasta el último día del periodo al que corresponda la declaración. Aunado a ello, se ha dispuesto la obligación del proveedor de abrir una subcuenta denominada “IGV Retenido” den-tro de la cuenta IGV para controlar las retenciones que le hubieran efectuado los agentes de retención, así como las aplicaciones de dichas retenciones al IGV por pagar.De acuerdo con las normas citadas, el régimen de reten-ciones establece que la inclusión del IGV retenido en el PDT-IGV Renta Mensual (Formulario Virtual 621), es requerida a efectos de su deducción del tributo a pagar, la cual el proveedor se encuentra facultado a realizar a partir del periodo al que correspondan dichas retenciones o, lo que es lo mismo, del momento (periodo) en que se realizó la retención en adelante.

Asimismo, se puede concluir que si bien para el con-trol de los montos retenidos se ha establecido el deber de abrir las subcuentas “IGV Retenido” dentro de la cuenta IGV, no se ha prescrito que su incumplimiento origine la pérdida del derecho a aplicar la retención correspondiente.

Por consiguiente, dado que la norma no obliga a la em-presa, en su calidad de proveedor que cuenta con Com-probantes de Retención del ejercicio 2010, a realizar la deducción de estos en el periodo en que se hubiese efec-tuado la retención, aquella no se encontrará obligada a consignarla en la declaración jurada de pago del IGV que corresponda al aludido periodo (esto es, a efectos de la consulta, alguno de los meses del ejercicio 2010); sino úni-camente en la declaración en que la empresa efectúe la de-ducción o aplicación de la retención, como perfectamente podría ser cualquier mes que reste en el presente ejercicio, sin que el hecho de no haber aún contabilizado las citadas retenciones sea óbice para ello.

Finalmente, cabe señalar que el razonamien-to antes expuesto ha sido avalado por la propia Su-nat en los Informes N°s 017-2003-Sunat/2B0000 y 270-2006-Sunat/2B0000.

Una empresa nos consulta sobre la aplicación de las retenciones del IGV (retenciones en exceso) y su devo-lución.

Solución:Las retenciones del IGV solo podrán aplicarse contra deu-das tributarias vinculadas con el IGV, no es posible apli-carlas contra otras deudas tributarias (Impuesto a la Ren-ta, tributos municipales, etc.).Sin embargo, la empresa puede solicitar la devolución total o parcial de las retenciones, mediante la presenta-ción de un escrito y el formulario N° 4949 - Solicitud de Devolución. Debe tenerse en cuenta, que al solicitar una devolución, la Sunat comúnmente inicia una fiscalización o verificación previa para detectar posibles omisiones al pago del IGV y otros impuestos, y/o determinar el correcto monto de devolución.El tiempo que se tomará la Sunat para hacer efectiva la devolución dependerá del tiempo que le demande a esta realizar la verificación, de ser el caso.Las reglas para la aplicación y devolución de las retencio-nes son las siguientes:

Reglas para la aplicación de las retenciones del IGV:• La empresa podrá deducir del impuesto a pagar (dé-

bito), las retenciones que le hubieran efectuado hasta el último día del periodo al que corresponda la decla-ración.

• En caso la empresa no haya generado operaciones gravadas con el IGV o si estas son insuficientes para absorber las retenciones que le hubieran efectuado, podrá arrastrar las retenciones no aplicadas a los me-ses siguientes hasta agotarlas.

• Las retenciones en exceso no pueden ser materia de compensación con otra deuda tributaria, excepto el IGV.

• Si las retenciones no pueden ser aplicadas, entonces la empresa podrá solicitar la devolución de estas.

Reglas para la devolución de las retenciones del IGV:• La empresa podrá solicitar la devolución de las reten-

ciones no aplicadas, que consten en la declaración de IGV, siempre que:

• Hubiere mantenido un monto no aplicado por dicho concepto en un plazo no menor de tres (3) periodos consecutivos.

• La empresa puede solicitar la devolución total o par-cial del IGV retenido.

• Una vez que se haya presentado la solicitud de devolu-ción de las retenciones, la empresa no podrá arrastrar el monto de la solicitud contra el IGV correspondiente a los meses siguientes .

2 CASO PRÁCTICO

3 CASO PRÁCTICO


CONTADORES & EMPRESAS / N° 223 A-19

CASOS PRÁCTICOS

Utilización del crédito fiscal sustentado en comprobantes emitidos en el ejercicio anterior

Pablo R. ARIAS COPITAN(*)

INTRODUCCIÓN

T odos los años las personas (naturales o jurídicas) que generan rentas empresariales, al fi nalizar el ejercicio toman muy en cuenta las fechas de emisión de los comprobantes de pago que recibieron por las adquisiciones de bienes o

servicios realizadas durante el ejercicio, para prever las contingencias que se pudieran producir en el aspecto tributario.

En ese sentido, a continuación se presentan casos prácticos en los que se aborda el tratamiento del crédito fi scal del IGV que se consigna en los comprobantes de pago emitidos en el ejercicio anterior.

(*) Asesor tributario de Contadores & Empresas. Bachiller de la Universidad Nacional Federico Villarreal (UNFV). Asesor y consultor en temas tributarios y contables.

(1) Según lo dispuesto en el inciso a) del artículo 61 del TUO de la LIR, las operaciones en moneda extranjera se contabilizarán al tipo de cambio vigente a la fecha de la operación.

Utilización del crédito fiscal en el caso de un recibo de servicio público emitido el ejercicio anterior

Caso

En enero de 2014, a las oficinas de la empresa Mar Perua-En enero de 2014, a las oficinas de la empresa Mar Perua-no S.A.C, dedicada a la comercialización de productos para no S.A.C, dedicada a la comercialización de productos para la limpieza, llegó un recibo por servicio público (telefóni-la limpieza, llegó un recibo por servicio público (telefóni-co) por el consumo producido en el mes de diciembre de co) por el consumo producido en el mes de diciembre de 2013, el cual tiene los siguientes datos:2013, el cual tiene los siguientes datos:

Fecha de emisión : 29/12/2013Fecha de emisión : 29/12/2013Fecha de vencimiento : 15/01/2013Fecha de vencimiento : 15/01/2013Valor del servicio : $. 560.40Valor del servicio : $. 560.40IGV : $. 100.87IGV : $. 100.87Importe Total : $. 661.27Importe Total : $. 661.27Además de ello se sabe que la fecha en que se efectuó Además de ello se sabe que la fecha en que se efectuó el pago por dicho recibo fue el día 20/01/2014. Se nos el pago por dicho recibo fue el día 20/01/2014. Se nos consulta cuándo puede utilizarse el crédito fiscal del IGV.consulta cuándo puede utilizarse el crédito fiscal del IGV.

Solución:

En primer lugar, cabe recordar que según lo dispuesto en el artículo 21 del TUO de la Ley del Impuesto General a las Ventas, tratándose de los servicios de suministro de energía eléctrica, agua potable, servicios telefónicos; el crédito fiscal podrá aplicarse al vencimiento del plazo para el pago del ser-vicio o en la fecha de pago, lo que ocurra primero.

Claro está que además de lo mencionado anteriormente se deberán cumplir con los requisitos sustanciales estipulados en el artículo 18 de la mencionada ley.

Asimismo, es importante indicar que el comprobante de pago donde se consigne el impuesto deberá ser registrado en el Registro de Compras en el mes en que se origine el derecho a utilizar el crédito fiscal, conforme a lo dispuesto en el inciso c) del artículo 19 de la Ley del IGV y claro está el mencionado Registro deberá estar legalizado antes de su uso.

Por otra parte, en lo referente al gasto de la operación, con base en lo regulado en el penúltimo párrafo del artículo 57 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR) los gastos se deberán considerar producidos en el ejercicio comercial en que se hayan devengado, por lo que en este caso el gasto por el servicio de electricidad, sería un gasto correspondiente al ejercicio 2013, por lo cual cumpliría con el primer requisito sustancial que solicita la Ley del IGV.

Con base en ello, la empresa Mar Peruano S.A.C., deberá tomar como crédito fiscal, el impuesto consignado en el recibo de servicio público, en el mes de enero, pues es el periodo en el cual se dio la fecha de vencimiento de dicho recibo y según lo indicado en el artículo 21 de la ley.

Teniendo en cuenta que la operación se ha realizado en mo-neda extranjera se debe efectuar la conversión en moneda nacional, por ello es necesario subrayar que según lo dispues-to en el numeral 17 del artículo 5 del Reglamento de la Ley del IGV, se deberá utilizar el tipo de cambio venta publicado por la Superintendencia de Banca y Seguros en la fecha de nacimiento de la obligación tributaria.

De lo expuesto en el párrafo anterior, surge una interrogante: ¿cuál sería la fecha a tomar en cuenta? Para ello es necesario considerar lo establecido en el último párrafo del inciso c) del artículo 4 de la Ley del IGV en el que se señala que la obligación tributaria se origina para el caso de los servicios públicos, en la fecha de percepción del ingreso o en la fecha de vencimiento del plazo para el pago del servicio, lo que ocurra primero.

Base imponible: 560.40 x 2.796(1) = 1,566.88IGV: 100.87 x 2.801 = 282.54Total: 661.27 x 2.796(1) = 1,848.92En lo que se refiere al aspecto contable el registro que se deberá efectuar por el recibo de servicio público, deberá ser registrado en un primer momento en el Libro Diario al no tener aún derecho a utilizar el crédito fiscal, en el mes de diciembre de 2013.

ASIENTO CONTABLE-------------------------------- x ------------------------------63 Gastos de servicios prestados por terceros 1,566.88 636 Servicios básicos 6364 Teléfono42 Cuentas por pagar comerciales - terceros 1,566.88 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas29/12/2013 Por el reconocimiento del gasto por el servi-

cio público en el ejercicio 2013.-------------------------------- x ------------------------------



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A su vez, en el mes de enero se deberá reconocer la aplicación del credito fiscal IGV en el Registro de Compras, para lo cual se efectuará el registro contable de la siguiente manera:

ASIENTO CONTABLE

-------------------------------- x ------------------------------63 Gastos de servicios prestados por terceros 1,566.88 636 Servicios básicos 6364 Teléfono40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar 282.54 401 Gobierno central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta propia42 Cuentas por pagar comerciales - terceros 1,848.92

421 Facturas, boletas y otros comprobantes

por pagar

4212 Emitidas

77 Ingresos financieros 0.50

776 Diferencia en cambio

20/01/2014 Por el reconocimiento del crédito fiscal por el servicio público.

-------------------------------- x ------------------------------

Ahora bien, teniendo en cuenta que el gasto por el servicio recibi-do devengó en el ejercicio 2013, es decir se afectó a resultados de dicho ejercicio, en el Libro Diario correspondiente al mes de enero de 2014 deberá efectuarse el extorno de la cuenta 63 y la cuenta 42, pues se entiende que el gasto y la cuenta por cobrar ya se habían registrado contablemente en el ejercicio anterior.

Derecho a utilizar el crédito fiscal del IGV sustentado en una factura que sustenta costo para la empresa

Caso:

En diciembre de 2013 la empresa Los Libertadores S.A, En diciembre de 2013 la empresa Los Libertadores S.A, dedicada a la fabricación de prendas de vestir para niños, dedicada a la fabricación de prendas de vestir para niños, recibió un servicio de mantenimiento de maquinaria uti-recibió un servicio de mantenimiento de maquinaria uti-lizada en la producción de sus prendas, por parte de la lizada en la producción de sus prendas, por parte de la empresa Service Peru S.A.C. Dicho servicio se dio por un empresa Service Peru S.A.C. Dicho servicio se dio por un importe equivalente a S/. 4,500.00.importe equivalente a S/. 4,500.00.

Como información adicional, se sabe lo siguiente:Como información adicional, se sabe lo siguiente:

Fecha de emisión del comprobante de pago: 20-12-2013Fecha de emisión del comprobante de pago: 20-12-2013

Fecha de prestación del servicio: 20-12-2013Fecha de prestación del servicio: 20-12-2013

Fecha de recepción del comprobante de pago: 28-01-2014Fecha de recepción del comprobante de pago: 28-01-2014

Se tiene entonces que Los Libertadores S.A. contaría con Se tiene entonces que Los Libertadores S.A. contaría con facturas de compra que, habiendo sido emitidas en el pe-facturas de compra que, habiendo sido emitidas en el pe-riodo diciembre de 2013, habrían sido recepcionadas en el riodo diciembre de 2013, habrían sido recepcionadas en el periodo enero de 2014. Tales facturas corresponderían en periodo enero de 2014. Tales facturas corresponderían en su totalidad a servicios de mantenimiento de bienes (ma-su totalidad a servicios de mantenimiento de bienes (ma-quinarias) contratados durante el ejercicio gravable 2013, quinarias) contratados durante el ejercicio gravable 2013, que fueron incluidos como parte del costo de los servicios que fueron incluidos como parte del costo de los servicios que la empresa prestó a terceros durante dicho ejercicio.que la empresa prestó a terceros durante dicho ejercicio.

Considerando lo anterior se nos consulta si Los Libertado-Considerando lo anterior se nos consulta si Los Libertado-res S.A. podría utilizar como crédito fiscal el IGV consigna-res S.A. podría utilizar como crédito fiscal el IGV consigna-do en las referidas facturas de comprado en las referidas facturas de compra.

Solución:

De acuerdo al artículo 18 de la Ley del IGV, otorgan derecho al crédito fiscal aquellas operaciones que cumplan concurren-temente con los siguientes requisitos:

(i) Sean permitidas como gasto o costo para efectos del Im-puesto a la Renta; y,

(ii) Sean destinadas a operaciones por las que se deba pagar el IGV.

Ahora bien, debe tenerse en cuenta que el inciso c) del artícu-lo 19 de la Ley del IGV, que regula los requisitos formales que se deben cumplir para tener derecho a utilizar el crédito fiscal, establece que los comprobantes de pago deben haber sido anotados en cualquier momento por el sujeto del impuesto en su Registro de Compras.

Por su parte, el párrafo 3.1 del numeral 3 del artículo 10 de su Reglamento, establecen que los comprobantes de pago debe-rán ser anotados en el Registro de Compras en las hojas que correspondan al mes de su emisión o en las que correspondan a los doce (12) meses siguientes a dicha emisión.

Del mismo modo, el segundo párrafo del artículo 2 de la Ley N° 29215, establece que no se perderá el derecho al crédito fiscal si la anotación de los comprobantes de pago y documen-tos a que se refiere el inciso a) del artículo 19 del Texto Único Ordenado antes citado –en las hojas que correspondan al mes de emisión o del pago del impuesto o a los 12 meses siguien-tes– se efectúa antes que la Sunat requiera al contribuyente la exhibición y/o presentación de su Registro de Compras.

De acuerdo a lo señalado en los párrafos precedentes, y te-niendo en cuenta la información proporcionada en el caso planteado, se tiene lo siguiente:

• La adquisición realizada constituye un costo para la em-presa, por lo que se cumpliría el primero de los requisitos establecidos en el artículo 18 de la Ley del IGV; y

• El servicio adquirido se destina a las operaciones gravadas con el IGV que la empresa realiza, por lo que se estaría cumpliendo el segundo de los requisitos establecidos en el artículo 18 de la Ley del IGV.

En ese sentido, el IGV consignado en la factura de compra emitida en el periodo diciembre de 2013 por los servicios de mantenimiento contratados por Los Libertadores S.A. y que habría sido recepcionada en enero de 2014, sí otorga dere-cho a utilizar el crédito fiscal en este último periodo, siempre que tales facturas hayan sido anotadas en el Registro de Com-pras en enero de 2014.

En el aspecto contable, se deberá efectuar el siguiente asiento contable teniendo en cuenta lo dispuesto en el PCGE :

ASIENTO CONTABLE

-------------------------------- x ------------------------------63 Gastos de servicios prestados por terceros 3,813.56 634 Mantenimiento y reparaciones40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar 686.44 401 Gobierno central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta propia42 Cuentas por pagar comerciales - terceros 4,500.00 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas31/01/2014 Por la provisión del servicio de manteni-

miento.-------------------------------- x ------------------------------



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JURISPRUDENCIA COMENTADA

Devolución de retenciones del IGV en contratos de colaboración empresarial sin contabilidad independiente

Análisis de la RTF N° 05704-3-2013, que no constituye jurisprudencia de observancia obligatoria

I. INTRODUCCIÓN

En el presente informe, es materia de comentario la denegatoria de la devolu-ción de retenciones del IGV trasladadas y sustentadas por un contribuyente con documentos de atribución emitidos por un operador de un contrato de consor-cio sin contabilidad independiente.

II. ARGUMENTOS DEL RECURRENTE

El contribuyente afirmaba que formó par-te de un consorcio sin contabilidad inde-pendiente, y que su porcentaje de partici-pación ascendía al 14.29%, no obstante ello, la Administración le había descono-cido indebidamente la atribución de las retenciones del IGV que le correspondían.

Refiere que la Administración debió veri-ficar plenamente los hechos que sirvieron de motivo a la resolución y no limitarse a una verificación superficial de sus sistemas informáticos, debiendo informarle sobre la verificación realizada, tomar en conside-ración los documentos aportados, realizar el cruce de información con el operador del consorcio y responder a los argumen-tos presentados en su solicitud de devolu-ción y en el escrito de reclamo; por tanto, al no haber realizado tales acciones, se habían vulnerado los principios de verdad material, simplicidad, razonabilidad y de-bido proceso.

III. ARGUMENTOS DE LA ADMINISTRA-CIÓN TRIBUTARIA

La Administración Tributaria refirió que aceptó parcialmente el importe solicitado en devolución mediante el Formulario N° 4949, al no haberse considerado los comprobantes que no fueron declarados por los agentes de retención, por la suma de S/. 34,767.00, por lo que al reliquidar el IGV de los periodos materia de análisis, se determinó un saldo no aplicado por reten-ciones por el importe de S/, 16,564.00, que fue, finalmente, materia de devolución.

IV. POSICIÓN DEL TRIBUNAL FISCAL

En el caso, refiere el Tribunal Fiscal que la Administración Tributaria ha denegado (*) Asesor legal-tributario de Contadores & Empresas. Egresado de la facultad de Derecho de la Universidad Nacional

Mayor de San Marcos - UNMSM.


la solicitud de devolución presentada por la recurrente, en la parte correspon-diente a retenciones transferidas por el operador del contrato de consorcio, sustentadas mediante documentos de atribución.

Así, en el caso se advertía que la recu-rrente formó parte de un consorcio, en el cual tenía la calidad de operador del contrato una tercera empresa. De ese modo, el citado consorcio realizó la venta de mobiliario escolar al Go-bierno Regional del Callao, emitién-dose las facturas respectivas y efec-tuándose una retención del 6% de los montos de las anotadas facturas y las constancias de retención correspon-dientes.

Igualmente, a fin de trasladar la parte proporcional de las retenciones del IGV a la recurrente, el operador del contrato emitió documentos de atribución por los importes correspondientes de acuerdo a su participación en el contrato.

De ese modo, finalmente concluyó que el artículo 19 del TUO de la Ley del IGV y el artículo 2 de la Resolución de Superintendencia N° 022-98-SUNAT disponen que, a efectos de trasladar el derecho al crédito fiscal en el caso de consorcios, el operador atribuirá a cada parte contratante, según la par-ticipación en los gastos establecida en el contrato, el impuesto que hubiese gravado la importación, la adquisición de bienes, servicios o contratos de construcción y que para efectos de la atribución del crédito fiscal y/o gasto o costo para efecto tributario se emitirá el documento de atribución respectivo; no obstante, tratándose de retencio-nes del IGV, las normas tributarias no han previsto la atribución en el caso de consorcios sin contabilidad indepen-diente a las partes que lo integran; por lo tanto, las retenciones consideradas por la recurrente, sustentadas median-te documentos de atribución, no se encontraban de acuerdo a ley y por lo cual se confirmó la resolución emitida por la Sunat.

1. Los contratos de colaboración em-presarial sin contabilidad indepen-diente

Un tema particular en la tributación es que los contratos asociativos y otros en-tes colectivos pueden tener capacidad tributaria aun cuando carezcan de per-sonería jurídica y, en tal sentido, pue-den ser sujetos de derechos y obligacio-nes tributarias en tanto así lo dispongan las normas tributarias.

De ese modo, el artículo 14 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante, LIR) dispone que: “Son con-tribuyentes del impuesto las personas naturales, las sucesiones indivisas, las asociaciones de hecho de profesionales y similares y las personas jurídicas”. Así, el inciso k) del referido artículo dispo-ne que: “Para los efectos de esta ley, se considerarán personas jurídicas, a las siguientes: (…) k. Las sociedades irregu-lares previstas en el artículo 423 de la Ley General de Sociedades; la comuni-dad de bienes; joint ventures, consor-cios y otros contratos de colaboración empresarial que lleven contabilidad in-dependiente de la de sus socios o partes contratantes”.

Además, según el artículo 65 de la LIR las sociedades irregulares previstas en el artículo 423 de la Ley General de Socie-dades, comunidad de bienes, joint ven-tures, consorcios y demás contratos de colaboración empresarial, perceptores de rentas de tercera categoría, deberán llevar contabilidad independiente de la de sus socios o partes contratantes, in-dicándose que en los contratos en los que por la modalidad de operación no fuera posible llevar la contabilidad en forma independiente, cada parte con-tratante podrá contabilizar sus opera-ciones, o, de ser el caso, una de ellas podrá llevar contabilidad del contrato, debiendo en ambos casos, comunicar a



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la Sunat, que aprobará o denegará en un plazo no mayor a 15 días, y de no mediar solución expresa, al cabo de di-cho plazo, se dará por aprobada la so-licitud (silencio administrativo positivo).

Tratándose de contratos con vencimien-to a plazos menores a tres años, cada parte contratante podrá contabilizar sus operaciones o, de ser el caso, una de ellas podrá llevar la contabilidad del contrato, debiendo a tal efecto, comu-nicarlo a la Sunat dentro de los cinco días siguientes a la fecha de celebración del contrato.

De lo expuesto se tiene que los consor-cios deben –como regla general– llevar su contabilidad en forma independien-te de la de sus socios o partes contra-tantes. Solo en determinados supues-tos, la norma ha facultado a los sujetos partícipes del consorcio a que cada uno lleve la contabilidad de las operaciones que realiza en virtud del contrato, o que designen a uno de ellos para que lleve la contabilidad del mismo. En ese sentido, el artículo 3 de la Resolución de Superintendencia N° 022-98-Sunat establece que quien va a realizar las funciones correspondientes al operador deberá efectuar la comunicación a la Sunat después de 10 días de firmado el contrato o generada la sociedad de hecho.

En ese sentido, solo existen dos excep-ciones a la obligación de llevar conta-bilidad independiente: 1) En el caso de contrato de colaboración empresarial en que por la modalidad de la opera-ción no fuera posible llevar contabilidad independiente y 2) En el caso de los contratos de colaboración empresarial con vencimiento a plazos menores de tres años.

En el caso de contratos de colaboración empresarial que no llevan contabilidad independiente cuando se hubiese opta-do porque una de las partes lleve con-tabilidad (operador), sería este quien se encargaría de reconocer los gastos y los ingresos, costos y gastos, y posterior-mente, transferir estos, proporcional-mente, a cada uno de los partícipes por medio del documento de atribución de ingresos y gastos.

2. Naturaleza de las retenciones del IGV

Conforme al artículo 2 de la Resolu-ción de Superintendencia N° 037-2002/Sunat, el régimen de retenciones del IGV es aplicable a los proveedores en las operaciones de venta de bienes, primera venta de bienes inmuebles, prestación de servicios y contratos de

construcción gravadas con el IGV. Así, el proveedor que realice las operacio-nes antes mencionadas, está obligado a aceptar la retención de su cliente, a quien previamente se le ha calificado como agente de retención.

Así, el artículo 7 de la Resolución referi-da establece que el agente de retención efectuará la retención en el momento en que se realice el pago, con pres-cindencia de la fecha en que se efec-tuó la operación gravada con el IGV. Igualmente, conforme al artículo 9, el agente de retención tiene la obligación de declarar el monto total de las reten-ciones practicadas en el periodo y efec-tuará el pago respectivo utilizando el PDT-Agentes de Retención, Formulario Virtual Nº 626.

Igualmente, se prevé en el artículo 10 que el proveedor debe efectuar su de-claración y pago mensual del IGV uti-lizando el PDT-IGV Renta Mensual, Formulario Virtual 621, donde consig-nará el IGV que se le hubiera retenido, a efectos de su deducción del tributo a pagar. Así, el proveedor puede deducir del impuesto a pagar las retenciones que le hubieran efectuado hasta el últi-mo día del periodo al que corresponda la declaración. Igualmente, si no existie-ran operaciones gravadas o si estas re-sultaran insuficientes para absorber las retenciones que le hubieran practicado, el exceso se arrastrará a los periodos si-guientes hasta agotarlo, no pudiendo ser materia de compensación con otra deuda tributaria.

Por último, el proveedor puede solicitar la devolución de las retenciones no apli-cadas que consten en la declaración del IGV, siempre que hubiera mantenido un monto no aplicado por dicho concepto en un plazo no menor de 3 periodos consecutivos.

De lo anterior, cabe precisar que el Tri-bunal Constitucional en la Sentencia emitida en el Expediente N.° 03769-2010-PA/TC ha señalado que las re-tenciones del IGV tienen naturaleza de pagos a cuenta o anticipos, esto es, son obligaciones de carácter temporal y no definitivo, como es el caso de los tribu-tos. Señala que en esta figura, el agente retenedor entrega los montos directa-mente a la Administración Tributaria produciéndose un impacto inmediato en la recaudación fiscal.

3. Efectos de la RTF materia de análisis

En el caso, el Tribunal Fiscal declaró improcedente el recurso de contribu-yente, considerando que el artículo 19 del TUO de la Ley del IGV y el artículo 2 de la Resolución de Superintendencia

N° 022-98-Sunat, regulan solo la posi-bilidad de trasladar el crédito fiscal me-diante un documento de atribución y no así las retenciones del IGV. Así, con-cluye que las normas tributarias no han previsto la atribución de retenciones del IGV en el caso de consorcios sin conta-bilidad independiente a las partes que lo integran, por lo tanto, las retenciones cuya devolución solicita el contribuyen-te, sustentadas mediante documentos de atribución, no se encontraban de acuerdo a ley.

Sin embargo, consideramos que dicha conclusión es confiscatoria, que se en-cuentra amparada en un vacío norma-tivo, alejada de todo criterio de justicia y razonabilidad, y que no considera aspectos como la naturaleza de las re-tenciones y la posibilidad de su aplica-ción contra el débito fiscal del IGV y su devolución.

En ese sentido, no compartimos la de-cisión de la Sunat y el Tribunal Fiscal, porque ante la imposibilidad de aplicar las retenciones del IGV generadas por el consorcio sin contabilidad independien-te, y ante el vacío normativo, no sería posible la recuperación de las retencio-nes, ya que la Sunat no ha previsto o precisado forma o procedimiento algu-no para que dicho derecho pueda ser aplicado.

Asimismo, si bien considerando el principio de legalidad, la Adminis-tración Pública se encuentra limitada por la ley en su actuar, consideramos que ante el vacío normativo, confor-me a la Norma VIIII del Título Preli-minar del Código Tributario (Decreto Supremo N° 133-2013-EF), corres-ponderá interpretar el artículo 19 del TUO de la Ley del IGV y el artículo 2 de la Resolución de Superintendencia N° 022-98-Sunat, considerando crite-rios tales como la interpretación te-leológica, sistemática e histórica.

Ello en el sentido de que las normas tri-butarias, con la finalidad de sustentar y acreditar formalmente el traslado de derechos (crédito fiscal, gastos, costo, ingresos) en los contratos de colabora-ción empresarial sin contabilidad inde-pendiente, han previsto que ello se pue-da efectuar a través de un documento formal denominado documento de atribución, y que de ese modo, en nada perjudica a la Administración Tributaria ni beneficia al contribuyente (salvo su normal aplicación) el hecho de que se trasladen otros conceptos (como las re-tenciones o percepciones del IGV) que no hayan sido señalados literalmente, y que, sin embargo, también constituyen un derecho.



A-23

Sanción y régimen de gradualidad aplicables cuando no se efectúa la detracción

Belissa ODAR MONTENEGRO(*)

I. MOMENTO PARA EFECTUAR EL DEPÓSITO DE LA DETRACCIÓN EN LA VENTA O TRASLADO DE LOS BIENES SEÑALADOS EN EL ANEXO 1

Según lo dispuesto en el artículo 6 de la Re-solución de Superintendencia N° 183-2004/Sunat, en el caso de la venta o traslado de los bienes señalados en el Anexo 1, el depósito se realizará con anterioridad al traslado, salvo que se trate de:

a) El retiro considerado venta de acuerdo al inci-so a) del artículo 3 de la Ley del IGV, en cuyo caso el depósito se efectuará en la fecha del retiro o cuando se emita el comprobante de pago según lo señalado en el inciso b) del artículo 4 de la Ley del IGV, lo que ocurra primero.

b) Operaciones en las que se intercambian ser-vicios de transformación de bienes con parte del producto final de tales servicios, siem-pre que dicho producto final se encuentre comprendido en el Anexo 1. En el presen-te caso, el depósito por la adquisición de dicha parte del producto final se realizará en la fecha en que se efectúe el pago res-pectivo al prestador del servicio. Para tal efecto, se entenderá como fecha de pago a aquella en la que se realice la distribu-ción del producto final entre el prestador y el usuario del servicio, o cuando este o un tercero efectúe el retiro de la parte que le corresponde de dicho producto final, lo que ocurra primero.

II. MOMENTO PARA EFECTUAR EL DEPÓSITO DE LA DETRACCIÓN EN LA VENTA DE LOS BIENES MUEBLES SEÑALADOS EN EL ANEXO 2 Y EN LA DE BIENES INMUEBLES

De acuerdo a lo señalado en el artículo 11 de la Resolución de Superintendencia N° 183-2004/Sunat, en el caso de la venta y retiro de los bienes señalados en el Anexo 2 y de la venta de bienes inmuebles gravadas con el IGV, el depósito se realizará:

(*) Abogada por la Universidad Femenina del Sagrado Corazón. Cursante de la segunda especialidad en Derecho Tributario de la Pontificia Universidad Católica del Perú.

a) En la venta gravada con el IGV de los bienes señala-dos en el Anexo 2 o en la venta de bienes exonera-da del IGV cuyo ingreso constituya renta de tercera categoría para efecto del Impuesto a la Renta:

• Hasta la fecha de pago parcial o total al proveedor o dentro del quinto (5°) día hábil del mes siguiente a aquel en que se efectúe la anotación del comprobante de pago en el Registro de Compras, lo que ocurra primero, cuando el obligado a efectuar el depósito sea el adquirente.

• Dentro del quinto (5°) día hábil siguiente de recibida la totalidad del importe de la operación, cuando el obligado a efectuar el depósito sea el proveedor porque recibe la totalidad del importe de la operación sin haberse acreditado el depósito respectivo.

• Hasta la fecha en que la Bolsa de Produc-tos entrega al proveedor el importe con-tenido en la póliza, cuando el obligado a efectuar el depósito sea el proveedor.

b) En el retiro considerado venta, de acuerdo al inciso a) del artículo 3 de la Ley del IGV, en la fecha del retiro o cuando se emita el compro-bante de pago, lo que ocurra primero.

c) En la venta de bienes inmuebles gravada con el IGV:

• Hasta la fecha de pago parcial o total al proveedor del bien inmueble o dentro del quinto (5°) día hábil del mes siguiente a aquel en que se efectúe la anotación del comprobante de pago en el Registro de Compras, lo que ocurra primero, cuando el obligado a efectuar el depósito sea el adquirente del bien inmueble.

• Hasta la fecha de pago parcial o total al proveedor del bien inmueble cuando este sea el obligado a efectuar el depósi-to, porque el comprobante de pago que debe emitirse y entregarse por la opera-ción, conforme a las normas sobre com-probantes de pago, no permite ejercer el derecho a crédito fiscal ni sustentar gasto o costo para efecto tributario.

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RESUMEN EJECUTIVO

E l depósito de la detracción debe realizarse en los momentos establecidos en la Resolución de Superintendencia N° 183-2004/Sunat, para las operaciones

comprendidas en los Anexos 1, 2 y 3 de la misma Resolución; así cuando dicho depósito no se realiza en los plazos determinados, se incurre en infracción. El presente informe tiene por fi nalidad dar a conocer su aplicación, la sanción co-rrespondiente y la gradualidad recientemente modifi cada.



A-24

• Dentro del quinto (5°) día hábil siguiente de recibida la totalidad del importe de la operación, cuando el obli-gado a efectuar el depósito sea el proveedor del bien inmueble, porque recibe la totalidad del importe de la operación sin haberse acreditado el depósito respectivo.

III. MOMENTO PARA EFECTUAR EL DEPÓSITO DE LA DETRAC-CIÓN EN LOS CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN Y SERVI-CIOS SEÑALADOS EN EL ANEXO 3

De acuerdo a lo señalado en el artículo 16 de la Resolución de Superintendencia N° 183-2004/Sunat, en el caso de los contratos de construcción y servicios gravados con el IGV se-ñalados en el Anexo 3, el depósito se realizará:

a) Hasta la fecha de pago parcial o total al prestador del servicio o a quien ejecuta el contrato de construcción, o dentro del quinto (5°) día hábil del mes siguiente a aquel en que se efectúe la anotación del comprobante de pago en el Registro de Compras, lo que ocurra primero; cuando el obligado a efectuar el depósito sea el usuario del servi-cio o quien encarga la construcción.

b) Dentro del quinto (5°) día hábil siguiente de recibida la totali-dad del importe de la operación, cuando el obligado a efectuar el depósito sea el prestador del servicio o quien ejecuta el con-trato de construcción, cuando reciba la totalidad del importe de la operación sin haberse acreditado el depósito respectivo.

Habiendo indicado cuál es el momento para efectuar el depósi-to de la detracción, a continuación, mediante un caso práctico, señalaremos la sanción aplicable, así como la sanción correspon-diente cuando no se efectúa la detracción en el plazo establecido.

El 04.02.2014 Juanita S.A.C. encargó la fabricación de 10 escritorios a la empresa Todo Muebles S.A.C., entregando para ello todos los materiales necesarios. El servicio se pactó bajo las siguientes condiciones:Precio de venta total del servicio S/. 5,000.00

Fecha de entrega de los escritorios 21.02.2014

Fecha de pago del 50% 04.02.2014

Fecha de pago del 50% restante 21.02.2014

El gerente de Juanita S.A.C. indica que no entregaron el importe total de la operación al proveedor ni cumplieron con efectuar la detracción correspondiente, debido a que desconocían el momento para dicha obligación. En ese sentido, nos consulta si ha incurrido en alguna infracción y de ser así, cuál es la sanción correspondiente.

Solución:Determinación de la multa por no efectuar el depósito de la detracción dentro del plazo establecidoEl servicio que Todo Muebles S.A.C. ha prestado a Juanita S.A.C. califica como una fabricación de bienes por encargo, y en ese sentido, se encuentra comprendido en el numeral 7 del Anexo 3 de la Resolución de Superintendencia N° 183-2004/Sunat, correspondiéndole una detracción del 12 %.Al tratarse de un servicio señalado en el Anexo 3 de la Re-solución de Superintendencia N° 183-2004/Sunat, Juanita S.A.C. debió efectuar el depósito de la detracción hasta la fecha de pago parcial al prestador del servicio (pues fue lo primero que ocurrió), es decir, hasta el 04.02.2014.

Al no haber cumplido con efectuar el depósito de la de-tracción en dicha fecha, Juanita S.A.C. incurrió en la in-fracción tipificada en el numeral 1) del inciso 12.1 del ar-tículo 12 del TUO del Decreto Legislativo N° 940, referida a que el sujeto obligado incumple con efectuar el íntegro del depósito. Dicha infracción se sanciona con una multa equivalente al 50 % del importe no depositado. De acuer-do a ello el cálculo de la multa se realizaría de la siguiente manera:

Precio de venta total del servicio S/. 5,000.00

Detracción (12%) S/. 600.00

Importe no depositado S/. 600.00

Multa (50% del importe no depositado) S/. 300.00

Ahora bien, Juanita S.A.C.podrá aplicar la siguiente gra-dualidad regulada en el numeral b) del Anexo de la Reso-lución de Superintendencia N° 254-2004/Sunat, reciente-mente modificada por el inciso 4 de la Quinta Disposición Complementaria Modificatoria de la Resolución de Su-perintendencia N° 375-2013/Sunat y vigente a partir del 1 de febrero de 2014.

Criterio de gradualidad

Porcentaje de rebaja de la multa:Si se realiza la subsanación antes de que surta efecto cual-quier notificación en la que se le comunica al infractor que ha incurrido en infracción.

Subsanación 100%

Siendo que Juanita S.A.C. no ha sido notificada con ningún documento emitido por la Sunat en el que se le comunica la infracción, podrá efectuar el depósito de la detracción más intereses sin necesidad de efectuar el pago de multa alguna.

Como ya fuera indicado, este régimen de gradualidad ha sido recientemente modificado, pues –hasta el 31 de ene-ro de 2014– el régimen de gradualidad aplicable era el siguiente:

Porcentaje de rebaja de la multa

Criterio de gradualidad

Si se cumple con la subsa-nación, hasta el quinto día hábil siguiente a la fecha o plazo previsto para efectuar el depósito

Si se cumple con la subsanación, desde el sexto y hasta el décimo quinto día hábil siguiente a la fecha o plazo pre-visto para efectuar el depósito

Si se realiza la subsana-ción después del décimo quinto día hábil siguiente a la fecha o plazo previsto para efectuar el depósito y antes que surta efecto cualquier notificación en la que se le comunica al infractor que ha incurrido en infracción.

Subsanación 100% 70% 50%

Utilización del crédito fiscal o saldo a favor del exportadorLa Primera Disposición Final del TUO del Decreto Le-gislativo N° 940, establece que podrán ejercer el dere-cho al crédito fiscal o saldo a favor del exportador, a que se refieren los artículos 18, 19, 23, 34 y 35 de la Ley de IGV o cualquier otro beneficio vinculado con la devolución del IGV, en el periodo en que hayan anota-do el comprobante de pago respectivo en el Registro de Compras de acuerdo a las normas que regulan el men-cionado impuesto, siempre que el depósito se efectúe en el momento establecido de conformidad con el artículo 7 del citado Decreto Legislativo. En caso contrario, el dere-cho se ejercerá a partir del periodo en que se acredita el depósito.

Ello quiere decir que si Juanita S.A.C. no llega a efectuar el depósito de la detracción en el mes de febrero, sino que recién lo realiza en marzo, es durante este último mes cuando podrá ejercer el derecho al crédito fiscal.

1 CASO PRÁCTICO



A-25

Aspectos resaltantes del impuesto predial y vehicular. A propósito de su próximo vencimiento

Pedro CASTILLO CALDERÓN(*)

I. IMPUESTO PREDIAL

¿Qué grava el Impuesto Predial?

El Impuesto Predial es de periodicidad anual, y grava el valor de los predios urbanos y rústicos.

Para efectos del impuesto se consideran predios a los terrenos, incluyendo los terrenos ganados al mar, a los ríos y otros espejos de agua, así como las edificaciones e instalaciones fijas y permanen-tes que constituyan partes integrantes de dichos predios, que no pudieran ser separadas sin alte-rar, deteriorar o destruir la edificación.

Base legal:Base legal:

- Artículo 8 del TUO de la Ley de Tributación Municipal, aprobado por Decreto Supremo N° 156-2004-EF.

¿Quiénes son los sujetos pasivos del impuesto?

Son sujetos pasivos del impuesto en calidad de con-tribuyentes, las personas naturales o jurídicas:

• Propietarias de predios.

• Excepcionalmente, los titulares de concesio-nes otorgadas al amparo del Decreto Supre-mo N° 059-96-PCM, respecto de los predios que se les hubiesen entregado en concesión, durante el tiempo de vigencia del contrato.

• Condóminos (si el nombre de los condómi-nos y la participación de cada uno se comu-nica a la municipalidad).

• Los poseedores o tenedores a cualquier título (en calidad de responsables cuando no pue-da determinarse la existencia del propietario).


- Artículo 9 del TUO de la LTM, aprobado por Decreto Supremo N° 156-2004-EF.

¿Cómo determinar la base imponible del impuesto?

La base imponible para la determinación del im-puesto está constituida por el valor total de los predios del contribuyente ubicados en cada juris-dicción distrital.

(*) Asesor Tributario de Contadores & Empresas. Contador Público por la Universidad Ricardo Palma. Diplomado en Tributación por la Pontificia Universidad Católica del Perú. Ex Asesor Tributario de la División de Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria - Sunat.



¿Cuál es el monto del impuesto?

El impuesto se calcula aplicando a la base impo-nible la escala progresiva acumulativa siguiente:

Tramo de autovalúo Alícuota

Hasta 15 UIT 0.2%

Más de 15 UIT y hasta 60 UIT 0.6%

Más de 60 UIT 1.0%

Las municipalidades están facultadas para estable-cer un monto mínimo a pagar por concepto del impuesto equivalente a 0.6% de la UIT vigente al 1 de enero del año al que corresponde el impuesto.



¿Cuáles son las circunstancias que obligan al contribuyente a presentar la declaración jurada anual?

Los contribuyentes están obligados a presentar de-claración jurada en las siguientes circunstancias:

a) Anualmente, el último día hábil del mes de febrero, salvo que el municipio establezca una prórroga.

b) Cuando se efectúa cualquier transferencia de dominio de un predio o se transfieran a un concesionario la posesión de los predios integrantes de una concesión efectuada al amparo del Decreto Supremo Nº 059-96-PCM, Texto Único Ordenado de las normas con rango de ley que regulan la entrega en concesión al Sector Privado de las obras pú-blicas de infraestructura y de servicios públi-cos, sus normas modificatorias, ampliatorias y reglamentarias, o cuando la posesión de estos revierta al Estado, así como cuando el predio su-fra modificaciones en sus características que so-brepasen al valor de cinco (5) UIT. En estos casos,

RESUMEN EJECUTIVO

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A través de preguntas y respuestas, el autor aborda dos de los principales im-puestos municipales próximos a su vencimiento, brindando los alcances y

pautas para su determinación y correcta presentación de la declaración de cada uno de ellos.



A-26

la declaración jurada debe presentarse hasta el último día hábil del mes si-guiente de producidos los hechos.

c) Cuando así lo determine la Admi-nistración Tributaria para la genera-lidad de contribuyentes y dentro del plazo que determine para tal fin.



¿Cómo se efectúa el pago del im-puesto?

• Al contado hasta el último día hábil de febrero.

• Fraccionado en 4 cuotas trimestrales (febrero-mayo-agosto y noviembre) reajustadas de acuerdo a la variación acumulada del Índice de Precios al Por Mayor (IPM) publicado por el INEI.



II. IMPUESTO AL PATRIMONIO VEHICULAR

¿Qué grava este impuesto?

El Impuesto al Patrimonio Vehicular, de periodicidad anual, grava la propiedad de los vehículos, automóviles, camione-tas, station wagons, camiones, buses y ómnibuses, con una antigüedad no ma-yor de tres (3) años. Dicho plazo se com-putará a partir de la primera inscripción en el Registro de Propiedad Vehicular.



¿Quiénes son los sujetos pasivos del impuesto?

Son sujetos pasivos, en calidad de contri-buyentes, las personas naturales o jurídi-cas propietarias de los vehículos señalados en la respuesta a la pregunta anterior.

El carácter de sujeto del impuesto se atribuirá con arreglo a la situación jurídi-ca configurada al 1 de enero del año a que corresponda la obligación tributaria. Cuando se efectúe cualquier transferen-cia, el adquirente asumirá la condición de contribuyente a partir del 1 de enero del año siguiente de producido el hecho.



¿Cómo está constituida la base im-ponible del impuesto?

La base imponible del impuesto está cons-tituida por el valor original de adquisición, importación o de ingreso al patrimonio, el que en ningún caso será menor a la tabla referencial que anualmente debe aprobar el Ministerio de Economía y Finanzas, con-siderando un valor de ajuste por antigüe-dad del vehículo.



¿Cuál es la tasa de este impuesto y su monto mínimo a pagar?

La tasa del impuesto es de 1%, aplicable sobre el valor del vehículo (base imponible). En ningún caso, el monto a pagar será infe-rior al 1.5% de la UIT vigente al 1 de enero del año al que corresponde el impuesto.



¿Cuáles son las circunstancias que obligan al contribuyente a presen-tar la declaración jurada anual?

Los contribuyentes están obligados a presentar declaración jurada:

a) Anualmente, el último día hábil del mes de febrero, salvo que la munici-palidad establezca una prórroga.

b) Cuando se efectúe cualquier transfe-rencia de dominio. En estos casos, la declaración jurada debe presentarse hasta el último día hábil del mes si-guiente de producidos los hechos.

c) Cuando así lo determine la Admi-nistración Tributaria para la genera-lidad de contribuyentes y dentro del plazo que determine para tal fin.



¿De qué forma puede realizarse el pago de este impuesto?

El impuesto podrá cancelarse de acuer-do a las siguientes alternativas:

a) Al contado, hasta el último día hábil del mes de febrero de cada año.

b) En forma fraccionada, hasta en cua-tro cuotas trimestrales. En este caso, la primera cuota será equivalente a un cuarto del impuesto total resultante y deberá pagarse hasta el último día

hábil del mes de febrero. Las cuotas restantes serán pagadas hasta el últi-mo día hábil de los meses de mayo, agosto y noviembre, debiendo ser reajustadas de acuerdo a la variación acumulada del Índice de Precios al Por Mayor (IPM) que publica el Instituto Nacional de Estadística e Informática (INEI), por el periodo comprendido desde el mes de vencimiento de pago de la primera cuota y el mes prece-dente al pago.



¿Qué obligaciones tiene el transfe-rente de la propiedad vehicular?

Tratándose de las transferencias de do-minio, el transferente deberá cancelar la integridad del impuesto adeudado que le corresponde hasta el último día hábil del mes siguiente de producida la transferencia.



¿Qué entidades se encuentran ina-fectas al pago del impuesto?

Se encuentran inafectos al pago del impuesto, la propiedad vehicular de las siguientes entidades:

a) El gobierno central, las regiones y las municipalidades.

b) Los gobiernos extranjeros y organis-mos internacionales.

c) Entidades religiosas.

d) Cuerpo General de Bomberos Vo-luntarios del Perú.

e) Universidades y centros educativos, conforme a la Constitución.

f) Los vehículos de propiedad de las personas jurídicas que no formen parte de su activo fijo.

g) Los vehículos nuevos de pasajeros con antigüedad no mayor de tres (3) años de propiedad de las per-sonas jurídicas o naturales, debida-mente autorizados por la autoridad competente para prestar servicio de transporte público masivo. La inafectación permanecerá vigente por el tiempo de duración de la au-torización correspondiente.





A-27

Solicitud de extorno de los importes ingresados como recaudación

Francois C. ROJAS HENOSTROZA(*)

INTRODUCCIÓN

Según el numeral 9.4 del Texto Único Ordena-do del Decreto Legislativo N° 940(1) (en adelante, TUO del D.L. N° 940), se podrá solicitar el extorno a la cuenta de origen de los montos ingresados como recaudación que no hayan sido aplicados contra deuda tributaria, cuando se verifique que el titular de la cuenta se encuentra en alguna de las siguientes situaciones:

a) Tratándose de personas naturales, cuando hayan solicitado y obtenido la baja de ins-cripción en el RUC.

b) Tratándose de personas jurídicas, cuando se encuentren en proceso de liquidación. A tal efecto, son personas jurídicas aquellas con-sideradas como tales por el artículo 14 de la Ley del Impuesto a la Renta, con excepción de los contratos de colaboración empresarial con contabilidad independiente.

c) Tratándose de contratos de colaboración empresarial con contabilidad independiente, cuando ocurra el término del contrato.

d) Otras que la Sunat establezca mediante Re-solución de Superintendencia.

Siendo así, a continuación desarrollaremos el procedimiento de extorno de los fondos ingresa-dos como recaudación por la Sunat, a propósito de la emisión de la Resolución de Superintenden-cia N° 375-2013/Sunat que lo regula.

I. INGRESO COMO RECAUDACIÓN

El TUO del D.L. N° 940 establece un Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias cuya fi-nalidad es la generación de fondos a través de depósitos realizados por los sujetos obli-gados en las cuentas abiertas en el Banco de la Nación. Estos depósitos son destinados a asegurar el pago de las deudas tributarias, costas y gastos administrativos del titular de dichas cuentas.

De acuerdo al numeral 9.3 del TUO del D.L. N° 940, el Banco de la Nación ingresará como recauda-ción los montos depositados, cuando respecto del titular de la cuenta se presente cualquiera de los siguientes supuestos:

a) Las declaraciones presentadas contengan información no consistente con las opera-ciones por las cuales se hubiera efectuado el depósito, excluyendo las operaciones a que se refiere el inciso c) del artículo 3 (el traslado de bienes fuera del centro de producción, así

(*) Asesor tributario de Contadores & Empresas. Miembro del taller de Derecho Tributario, Grupo de Estudios Fiscales (GEF) de la Facultad de Derecho de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos.

(1) Aprobado mediante Decreto Supremo N° 155-2004-EF y normas complementarias.

como desde cualquier zona geográfica que goce de beneficios tributarios hacia el resto del país, cuando dicho traslado no se origine en una operación de venta).

b) Tenga la condición de domicilio fiscal no ha-bido de acuerdo con las normas vigentes.

c) No comparecer ante la Administración Tribu-taria o comparecer fuera del plazo estableci-do para ello, siempre que la comparecencia esté vinculada con obligaciones tributarias del titular de la cuenta.

d) Haber incurrido en cualquiera de las infrac-ciones contempladas en el numeral 1 del artículo 174, numeral 1 del artículo 175, numeral 1 del artículo 176, numeral 1 del artículo 177 o numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario.

II. REQUISITOS PARA SOLICITAR EL EXTORNO

En el numeral 9.4 del artículo 9 del TUO del D.L. N° 940, se establece que se podrá solicitar el ex-torno a la cuenta de origen de los montos in-gresados como recaudación que no hayan sido aplicados contra deuda tributaria, cuando se ve-rifique que el titular de la cuenta se encuentra en alguna de las situaciones descritas en los incisos a), b) o c) del citado numeral o en otras que la Sunat establezca mediante Resolución de Super-intendencia, así como los requisitos y procedi-miento para que proceda el extorno.

Los requisitos para solicitar el extorno de los im-portes ingresados como recaudación se encuen-tran en el artículo 5 de la Resolución de Superin-tendencia N° 375-2013/Sunat, el cual establece en el numeral 5.1, que para solicitar a la Sunat el extorno del saldo que no haya sido imputado, en los casos establecidos por el numeral 9.4 del artículo 9 del TUO del D.L. N° 940, el titular de la cuenta deberá cumplir con los siguientes re-quisitos:

1. Requisitos generales

a) Mantener un saldo del monto ingresado como recaudación pendiente de aplicar con-tra deuda tributaria a la fecha de presenta-ción de la solicitud.

b) Haber subsanado la causal que originó el in-greso en caso se hubiere incurrido en las cau-sales comprendidas en los incisos a) y b) del numeral 9.3 del artículo 9 del TUO del D.L. N° 940, así como en las causales previstas en el inciso d) del citado numeral 9.3, referidas a las infracciones tipificadas en el numeral 1

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del artículo 175, el numeral 1 del ar-tículo 177 respecto de no exhibir los libros y/o registros contables y el nu-meral 1 del artículo 178 del Código Tributario a la fecha de presentación de la solicitud.

c) Haber presentado las declaraciones juradas a las que estuvo obliga-do hasta la fecha de baja del RUC, inicio del proceso de liquidación o finalización del contrato de colabo-ración empresarial.

d) No tener la condición de no habido a la fecha de baja de RUC, inicio del proceso de liquidación o finaliza-ción del contrato de colaboración empresarial.

e) No tener deuda tributaria, sea au-toliquidada o determinada por la Sunat, pendiente de pago a la fecha de presentación de la solicitud, aun cuando esta se encuentre impugna-da o fraccionada.

f) No encontrarse impugnada la reso-lución que dispuso el ingreso como recaudación materia de la solicitud de extorno.

2. Requisitos específicos

a) Tratándose de la situación prevista en el inciso a) del numeral 9.4 del artículo 9 del TUO del D.L. N° 940, debe haber transcurrido más de nueve (9) meses desde la fecha de aprobada la baja de inscripción en el RUC y no haber realizado activi-dades desde dicha fecha.

b) Tratándose de la situación prevista en el inciso b) del numeral 9.4 del artículo 9 del TUO del D.L. N° 940, debe haber transcurrido más de nueve (9) meses desde la fecha en que acredite el inicio del proceso de liquidación y no haber realiza-do actividades desde dicha fecha, salvo aquellas vinculadas al proce-so de liquidación. Adicionalmente deberá haber presentado las decla-raciones juradas a las que estuvie-ra obligado durante el proceso de liquidación.

c) Tratándose de la situación prevista en el inciso c) del numeral 9.4 del artículo 9 del TUO del D.L. N° 940, debe haber transcurrido más de nueve (9) meses desde la culmina-ción del contrato de colaboración

3. Procedimiento

El procedimiento para solicitar el extor-no de los importes ingresados como recaudación se encuentra regulado en el artículo 5 de la Resolución de Super-intendencia 375-2013/Sunat, el cual

indica en el numeral 5.2, que la Sunat deberá atender la solicitud de extorno dentro del plazo de noventa (90) días calendario. Refiere que transcurrido el plazo sin que se haya atendido dicha solicitud, se entenderá denegada la so-licitud presentada.

Para realizar dicho procedimiento, el titular de la cuenta deberá presentar un escrito firmado por él o su represen-tante legal acreditado en el RUC, en la mesa de partes de la Intendencia, ofi-cina zonal o de los centros de servicios al contribuyente de su jurisdicción, indi-cando la siguiente información:

a) Número de RUC.

b) Nombres y apellidos, denominación o razón social.

c) Número de la cuenta de detraccio-nes del Banco de la Nación.

d) Número de la resolución que dispu-so el ingreso como recaudación.

e) Número de orden de la boleta de pago con la que se realizó el ingreso como recaudación.

La Sunat, en caso detecte el incumpli-miento de cualquiera de los requisitos para solicitar el extorno, comunicará al solicitante para que proceda a subsa-narlos dentro de los diez días de solici-tados, plazo establecido por el numeral 4) del artículo 132 de la Ley N° 27444, Ley del Procedimiento Administrativo General.

A continuación se presenta un mode-lo de solicitud de extorno elaborado considerando el procedimiento regu-lado en el numeral 5.2 del artículo 5 de la Resolución de Superintendencia Nº 375-2013-Sunat.

MODELO

Lima, 28 de marzo de 2014

Señores:

Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria - Sunat

Asunto: Solicitud de extorno de los importes ingresados como recaudación

Industrial San Pedro S.A. en liquidación, con Registro Único de Contribuyente N° 20783448759, con domi-cilio fiscal en Av. Domingo Carrera N° 1580, Urb. Industrial, distrito de Pueblo Libre, provincia y departamen-to de Lima, debidamente representada por el liquidador, Mariano Antonio Rojas Mendoza, identificado con DNI N° 41675528, inscrito ante la Sunat y en la Partida Electrónica Nro. 15856651 del Registro de Personas Jurídicas de la Oficina Registral de Lima y Callao – Zona Registral IX, a ustedes atentamente comunicamos:

Que, al amparo del numeral 9.4 del artículo 9 del TUO del Decreto Legislativo N° 940 y la Resolución de Superintendencia N° 375-2013/SUNAT, solicito el extorno de los fondos de la cuenta de detracciones de la sociedad que represento, ingresados como recaudación, al amparo del supuesto previsto en el inciso b) del numeral 9.4. del TUO del Decreto Legislativo N° 940, esto es, que la sociedad se encuentra en proceso de liquidación acordado mediante Junta General de Accionistas de fecha 05/01/2014, inscrita en el Registro de Personas Jurídicas de la SUNARP.

En ese sentido, cumplo con adjuntar copias legalizadas de dicho acuerdo y la partida registral de la socie-dad.

Además, se deberá considerar la siguiente información:

Número de RUC 20783448759

Razón social: Industrial San Pedro S.A.

Número de la cuenta de detracciones del Banco de la Nación:

00100-58455411-01

Número de la resolución que dispuso el ingreso como recaudación:

Resolución de Intendencia N° 001001154664

Número de orden de la boleta de pago con la que se realizó el ingreso como recaudación:

Boleta de Pago N° 1000504546131

Sin otro particular,

--------------------------------------

INDUSTRIAL SAN PEDRO S.A

Mariano Antonio Rojas Mendoza

Liquidador



A-29

Retención de quinta categoría en el caso de un trabajador que percibe remuneración variable por comisiones

Pablo ARIAS COPITAN (*)

I. RETENCIONES DE QUINTA CATEGORÍA: PROCE-DIMIENTO GENERAL VS. PROCEDIMIENTO APLI-CABLE EN CASO DE REMUNERACIÓN VARIABLE

En principio, debemos recordar que para efectuar el cálculo de las retenciones del Impuesto a la Renta a los trabajadores dependientes, se tiene un proce-dimiento general establecido en el artículo 40 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.

Por otra parte, en los casos en que el empleador desee pactar con el trabajador la remuneración con base en el rendimiento o en el resultado de su trabajo por diversos factores, se producirá una remuneración variable, la cual también está prevista como opción en la Ley del Impuesto a la Renta (de adelante, LIR).

Es decir, el cálculo de la retención del Impuesto a la Renta de quinta categoría cuando las remu-neraciones del trabajador sean variables podrá ser efectuado por el empleador de acuerdo al procedimiento consignado en el artículo 41 del Reglamento de la LIR de manera facultativa.

En otras palabras, el cambio más resaltante dentro de lo dispuesto en el procedimiento general (artícu-lo 40 del Reglamento de la LIR) con el procedimien-to alternativo (opcional), se encuentra en lo regu-lado en el inciso a) del artículo 41 del Reglamento de la LIR, debido a que en dicho inciso se menciona la opción de tomar en cuenta para la proyección anual una remuneración promedio, que viene a ser en resumen el promedio de las remuneraciones de los tres últimos meses considerando el mes en que se efectúa el cálculo de la retención.

A su vez, se suma como una importante dis-tinción que en el mencionado artículo para el cálculo del promedio, así como la remunera-ción anual proyectada, no se consideran las gratificaciones ordinarias a que tiene derecho el trabajador.

Al resultado obtenido se le agregarán las gratifi-caciones tanto ordinarias como extraordinarias y, en su caso, las participaciones de los trabajado-res que hubieran sido puestas a disposición de estos en el mes de la retención.

(*) Asesor tributario de Contadores & Empresas. Bachiller de la Universidad Nacional Federico Villarreal (UNFV). Asesor y consultor en temas tributarios y contables.

Para mayor claridad sobre lo expuesto, se mues-tra el siguiente cuadro:

Procedimiento general Procedimiento opcional

Inciso a) del artículo 40 del Reglamento de la LIR.

Inciso a) del artículo 41 del Re-glamento de la LIR.

Remuneración mensual ordinaria (RMO) percibi-da en el mes de cálculo de la retención.

Remuneración mensual prome-dio (RMP) percibida (se toma en cuenta la remuneración pagada en ese mes y en los 2 meses inmediatos anteriores).

Remuneración anual pro-yectada:

RMO x 12 + 2 Gratifica-ciones de Ley.

Remuneración anual proyecta-da:

RMP x 12.

Por otra parte, la opción del procedimiento a aplicar deberá formularse al practicar la reten-ción correspondiente al primer mes del ejercicio gravable y deberá mantenerse durante el trans-curso de dicho ejercicio.

Ahora bien, en el caso de los trabajadores que in-gresen después del 1 de enero de cada ejercicio, el último párrafo del inciso a) del artículo 41 del Reglamento de la LIR señala que a los trabaja-dores con remuneraciones de montos variables a que se refiere este inciso, que se incorporen después de la fecha mencionada, el empleador les practicará la retención solo después de trans-currido un periodo de tres meses completos, a partir de la fecha de incorporación del trabajador.

La empresa Los Heroes S.A.C., dedicada a la comercialización de artefactos del hogar, tiene dos trabajadores que en el mes de enero perci-ben remuneraciones variables. Las remunera-ciones variables se dan porque los trabajado-res se desempeñan en el área de ventas y, por lo tanto, reciben comisiones por las ventas que logran realizar.

RESUMEN EJECUTIVO

TEM

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En distintas ocasiones los trabajadores perciben sueldos o remuneraciones que mes a mes varían en el importe por diferentes motivos, tales como: comisio-

nes, horas extras, productividad, etc. Es por ello que al estar iniciando un nuevo ejercicio gravable, es conveniente aclarar las dudas que se generan respecto al correcto cálculo que se deberá efectuar para las retenciones del Impuesto a la Renta de quinta categoría.

1 CASO PRÁCTICO



A-30

Adicionalmente, se tienen los siguientes datos:

Trabajador Fecha de Ingreso

Remuneraciones

Noviembre Diciembre Enero

Adriana L. Arias A. 01/05/2013 12,600.00 13,000.00 12,500.00

Ángelo Sequeiros V. 02/01/2014 - - 12,400.00

Cabe indicar que los trabajadores se encuentran en el Sis-tema Nacional de Pensiones (ONP).Se consulta, ¿cuál sería el procedimiento a seguir, para efectuar la retención del Impuesto a la Renta de quinta categoría a estos trabajadores?

Solución:

Retención del I.R de quinta categoría (Adriana Arias A)Cálculo de la Retención del I.R - Enero1. Remuneración mensual promedioComo se ha mencionado anteriormente, para hallar la remunera-ción mensual promedio (RMP), se deberá promediar las últimas dos remuneraciones anteriores más la remuneración del mes de cálculo de la retención, es decir enero para el presente caso.Noviembre : 12,600.00Diciembre : 13,000.00Enero : 12,500.00Total S/. 38,100.00RMP : (38,100.00 /3) = S/.12,700.002. Remuneración proyectadaPara el caso de la remuneración anual proyectada se to-mará en cuenta la remuneración mensual proyectada mul-tiplicada por el número de meses que faltan para terminar el ejercicio (en el caso que se desarrolla sería multiplicado por 12). Además de ello, se debe recordar que al utilizar el procedimiento opcional no se deberán proyectar las grati-ficaciones ordinarias según ley.RMP x N° Meses = 12,700 x 12 = S/. 152,400.00Renta bruta = S/. 152,400.003. Renta neta anual proyectadaSegún lo dispuesto en el inciso b) del artículo 40 del Re-glamento de la LIR al resultado obtenido por concepto de la remuneración proyectada se le restará el monto equiva-lente a las 7 UIT(1).Renta bruta = 152,400.00Deducción de 7 UIT (7 x 3,800) = (26,600.00)Renta neta = S/. 125,800.00A su vez, en el inciso c) del artículo 40 del Reglamento de la LIR se indica que al resultado obtenido de la renta neta se deberán aplicar las tasas previstas en el artículo 53 de la LIR, determinándose así el impuesto anual.Hasta 27 UIT (S/.102, 600) 15% = 15,390.00Exceso 27 UIT (S/.102, 600) hasta 54 UIT (205,200) 21% = 4,872.00Total 20,262.00Por último, según lo dispuesto en el inciso d) del artículo 40 del Reglamento de la LIR, el impuesto anual determina-do se deberá dividir entre 12.

Impuesto a retener por el mes de enero (20,262/12) = S/. 1,688.50En lo que respecta a la contabilización por la retención del Impuesto a la Renta a la trabajadora, que se deberá rea-lizar en el momento del pago de la planilla del mes, debe

tenerse en cuenta que la remuneración a pagar (neto) a la trabajadora es de S/.9, 186.50, según el siguiente detalle:

Remuneración del mes 12,500.00

Renta 5ta Categoría -1,688.50

ONP (13%) -1,625.00

Remuneración a pagar 9,186.50

Se procederá a efectuar el siguiente registro contable, te-niendo en cuenta el PCGE:

ASIENTO CONTABLE

-------------------------------- x ------------------------------62 Gastos de personal, directores y gerentes 13,625.00 621 Remuneraciones 12,500.00 627 Seguridad, previsión social y otras contribuciones 1,125.0040 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar (2)4,438.50 401 Gobierno central 4017 Impuesto a la Renta 1,688.50 40173 Renta de quinta categoría 403 Instituciones públicas 2,750.00 4031 EsSalud 1,125.00 4032 ONP 1,625.0041 Remuneraciones y participaciones por pagar 9,186.50 411 Remuneraciones por pagar 4111 Sueldos y salarios por pagar31/01 Por la retención del I.R efectuada al trabajador por

el mes de enero.

-------------------------------- x ------------------------------

Retención del I.R 5ta Categoría (Ángelo Sequeiros V.)Cálculo de la retención del Impuesto a la Renta - Enero1. Remuneración mensual promedioCabe indicar que el último párrafo del inciso a) del artí-culo 41 del Reglamento de la LIR, señala que en el caso de los trabajadores con remuneraciones de montos varia-bles, que se incorporen con posterioridad al 1 de enero, el empleador practicará la retención solo después de trans-currido un periodo de tres meses completos a partir de la fecha de incorporación al trabajador.Enero: 12,400.00Total S/. 12,400.002. Remuneración proyectadaPor lo expuesto en el punto anterior, en los meses de enero, febrero y marzo al trabajador se le efectuará la proyección con base en lo que perciba en dichos meses respectivamente.RMP x N° meses = 12,400 x 12 = S/. 148,800.00Renta bruta = S/. 148,800.003. Renta neta anual proyectadaRenta Bruta = 148,800.00Deducción de 7 UIT (7 x 3,800) = (26,600.00)Renta neta = S/. 122,200.00Hasta 27 UIT (S/.102, 600) 15% = 15,390.00Exceso 27 UIT (S/.102, 600) hasta 54 UIT (205,200) 21% = 4,116.00Total 19,506.00Impuesto a retener por el mes de enero (19,506/12) = S/. 1,625.50

(1) Según Decreto Supremo N° 304-2013 -EF la UIT correspondiente al ejercicio 2014 es de S/. 3,800.

(2) Teniendo en cuenta lo indicado en la Novena Disposición Final del TUO del Código Tributario, la deuda tributaria se expresará en números enteros.



A-31

La facultad de reexamen del órgano encargado de resolver

Luciana BORREGO GANOZA(*)

I. DEFINICIÓN

“Forzosamente la decisión del asunto controver-tido supone el examen de las razones de hecho y derecho enunciadas en el acto impugnado o en su impugnación y la valoración de sus respectivas pruebas. Lo cual no significa hacer un nuevo exa-men completo del asunto controvertido.

Este reexamen que viene facultado por el artícu-lo 127, implica que el órgano resolutor pueda trascender lo declarado en el acto impugnado o lo alegado por el recurrente y abordar nuevos as-pectos relacionados con la situación de hecho o con el derecho aplicable, cuyo esclarecimiento y dilucidación sean necesarios para la debida reso-lución del caso conforme a ley, que es la finalidad última del reexamen“(1).

Al respecto, el Código Tributario señala:

“El órgano encargado de resolver está facultado para hacer un nuevo examen completo de los as-pectos del asunto controvertido, hayan sido o no planteados por los interesados, llevando a efecto cuando sea pertinente nuevas comprobaciones.

Mediante la facultad de reexamen el órgano encargado de resolver solo puede modificar los reparos efectuados en la etapa de fiscalización o verificación que hayan sido impugnados, para incrementar sus montos o para disminuirlos.

En caso de incrementar el monto del reparo o reparos impugnados, el órgano encargado de re-solver la reclamación comunicará el incremento al impugnante a fin [de] que formule sus alegatos dentro de los veinte (20) días hábiles siguientes. A partir del día en que se formuló los alegatos el deu-dor tributario tendrá un plazo de treinta (30) días hábiles para ofrecer y actuar los medios probatorios que considere pertinentes, debiendo la Administra-ción Tributaria resolver el reclamo en un plazo no mayor de nueve (9) meses contados a partir de la fecha de presentación de la reclamación.

Por medio del reexamen no pueden imponerse nuevas sanciones.

(*) Abogada por la Universidad de Lima. Cursante de la V Especialización Avanzada en Derecho Tributario de la Pontificia Universidad Católica del Perú. Ex Asesora Tributaria de la División de Centros de Servicios de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria - Sunat.

(1) TALLEDO MAZÚ, Cesar. Manual del Código Tributario.(2) Artículo 127 del Decreto Supremo N° 133-2013-EF.

Contra la resolución que resuelve el recurso de reclamación incrementando el monto de los re-paros impugnados solo cabe interponer el recur-so de apelación”(2).

II. OPINIÓN DEL TRIBUNAL FISCAL Y DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA

Si bien es cierto el artículo 127 del Código Tribu-tario señala que el órgano encargado de resolver está facultado para realizar un nuevo examen completo de los asuntos controvertidos, hayan sido o no planteados por los interesados, ello no implica el actuar por parte de este órgano sin límite alguno.

Dentro de los límites de esta facultad se encuen-tra el hecho de que a través del reexamen se exa-mine un tributo distinto del que fue materia la impugnación o, en todo caso, que se determine una infracción respecto de un tributo que no ha sido materia del mismo.

La Administración en el uso de su facultad de re-examen no puede determinar una nueva infracción, solo le corresponde modificar los reparos efectua-dos en la etapa de la fiscalización, mas no configu-rar nuevas sanciones con base en el análisis hecho.

En tal sentido, si bien es cierto hay casos en los que en un mismo formulario se declaran varios tributos, debe entenderse que se trata de decla-raciones independientes y, por lo tanto, las in-fracciones por las que se incurran deben de verse de la misma manera. El hecho de que tanto el Impuesto General a las Ventas como el Impuesto a la Renta se declaren en un mismo formulario (PDT 621) no implica que el cometer una infrac-ción respecto a uno de estos tributos suponga una infracción relacionada.

Para tal efecto, el Tribunal Fiscal mediante Reso-lución N° 01802-5-2003, estipula lo siguiente:

“Aun cuando el artículo 127 del citado Código señala que el órgano encargado de resolver está facultado para hacer un nuevo examen completo de los aspectos del asunto controvertido, hayan

RESUMEN EJECUTIVO

FISC

ALI

ZAC

IÓN

L a facultad de reexamen regulada en el Código Tributario es inherente a la Administración Tributaria y comprende la potestad de hacer un nuevo examen

de los aspectos del asunto controvertido. En el presente informe trataremos dicha facultad desde un punto de vista conceptual y práctico.



A-32

sido o no planteados por los interesa-dos, ello no implica que tal facultad lo habilite a examinar un tributo distinto al que fue materia de impugnación (o in-fracción referida a un tributo distinto)“.

Por otro lado, la Administración no debe pronunciarse sobre periodos distintos a los que verse el recurso. Es decir, si en el recurso materia de impugnación se discu-te la emisión de valores correspondientes a un periodo, no se pueden establecer infracciones por periodos anteriores ni posteriores, aun así estas sean reales. Al respecto el Tribunal Fiscal, en la Resolución N° 9196-3-2001, señala lo siguiente:

“En el presente caso, mediante la Resolu-ción de Determinación N° 012-3-05972, la Administración Tributaria ha efectuado la determinación de la obligación tributa-ria del Impuesto General a las Ventas por los periodos tributarios de enero, febrero, mayo, junio y julio de 1995; no obstante mediante la resolución apelada, haciendo uso de la facultad de reexamen, ha esta-blecido una deuda tributaria por el mes de abril de 1995.

Sobre el particular, este Tribunal en la Resolución N° 736-4-97 ha dejado esta-blecido, que la facultad de reexamen pre-vista del Código Tributario solo puede ser ejercida en relación al periodo o periodos acotados en los valores impugnados, por lo que, siguiendo dicho criterio, procede dejar sin efecto la determinación de la deuda tributaria respecto del mes de abril de 1995, habida cuenta que dicho mes no fue materia de acotación”.

Asimismo, la Administración al momen-to de efectuar la potestad atribuida en el artículo 127 del Código Tributario, no tiene la opción de modificar tributos por los cuales se hayan emitido valo-res. Es decir, si se emitió un valor por el Impuesto General a las Ventas, que en realidad no corresponde a dicho tribu-to, sino a otro, no se podrá mantener ese valor como exigible y cambiar el concepto del tributo.

En efecto, mediante Resolución N° 0710-1-2001, el Tribunal Fiscal ha establecido lo siguiente:

“La apelada ordena proseguir la co-branza de la orden de pago, modifican-do el concepto del tributo acotado de Impuesto General a las Ventas al de Im-puesto de Promoción Municipal, para lo cual invoca la facultad de reexamen y el artículo 108 del Código Tributario.

Al respecto, debe precisarse que si bien el artículo 127 del mencionado código, permitía realizar un nuevo análisis del asunto controvertido, dicha circunstan-cia no se ha presentado en el presen-te caso, puesto que la apelada no ha

procedido a efectuar un reexamen de los reparos, sino que se ha limitado a modificar el tributo por el cual se han emitido los valores”.

Por otro lado, bajo la facultad de reexa-men la Administración puede solicitar o volver a solicitar documentación a los administrados, con el fin de efectuar un nuevo examen del asunto controverti-do, por lo que el administrado está en la obligación de remitirla.

En tal sentido, el Tribunal se pronuncia a través de la Resolución N° 478-2-97:

“Que al respecto, cabe indicar que de acuerdo al criterio establecido por el Tribunal Fiscal en sus Resoluciones 9-1 de 11 de enero de 1994, 951 de 22 de julio de 1994 y 346-2-97 de 19 de marzo de 1997, la facultad de la Admi-nistración para requerir a los contribu-yentes la presentación de sus libros de contabilidad, no conlleva la obligación de trasladar los mismos a las oficinas de la Administración, sino a su exhibición en sus propios establecimientos;

Que en ese sentido, de acuerdo al criterio establecido por este Tribunal, corresponde a la Administración en mérito a la facul-tad de reexamen prevista en el artículo 127 del Código Tributario vigente, cursar a la recurrente un nuevo requerimiento a fin de solicitarle la exhibición de la do-cumentación que permita determinar correctamente la obligación tributaria cuya omisión se le atribuye mediante las resoluciones impugnadas y, emitir nuevo pronunciamiento”.

Respecto a lo mencionado precedente-mente, si bien es cierto la Administra-ción tiene la facultad de solicitar la do-cumentación que considere pertinente a efectos de realizar el reexamen del asunto controvertido, no puede solici-tar información que no corresponda al asunto controvertido. En ese sentido, el Tribunal Fiscal ha señalado lo siguiente en la Resolución N° 367-5-2000:

“Que asimismo, la Administración solici-ta la exhibición de los comprobantes de pago y todo documento que sustente las adquisiciones, gasto y/o costo de los perio-dos tributarios de enero a marzo de 1999, los comprobantes de pago emitidos, ta-les como facturas y boletas de venta serie 001 y 002, y todo aquel documento que sustente los ingresos percibidos entre ene-ro y marzo de 1999;

Que al respecto, se debe señalar que el artículo 127 del referido Código Tri-butario, expresa que el órgano encar-gado de resolver está facultado para hacer un nuevo examen completo de los aspectos del asunto controvertido, hayan sido o no planteados por los

interesados, llevando a efecto cuando sea pertinente nuevas comprobaciones.

Que en virtud de la norma citada, la Ad-ministración Tributaria, en reclamación, está facultada a realizar un nuevo examen de los aspectos del asunto controvertido, lo cual significa que podrá pedir la exhi-bición de documentos relativos al mismo, mas no sobre otros temas no relacionados con la materia controvertida”.

Cabe mencionar que el hecho de que el órgano encargado de resolver realice un nuevo examen del asunto controver-tido, es una facultad, mas no una obli-gación. Por lo tanto, no está obligado en todos los casos a realizarlo, ni el ad-ministrado a exigirlo.

Mediante el Informe N° 082-2013/Su-nat, la Administración Tributaria se ha pronunciado respecto a la facultad de realizar un nuevo examen de los aspec-tos del asunto controvertido por el ór-gano encargado de resolver:

“(...) Así pues, atendiendo a la acepción antes mencionada, y en relación con la primera consulta, cuando el artículo 127 del Código Tributario señala que el órgano encargado de resolver está facultado para hacer un nuevo examen completo de los ‘aspectos del asunto controvertido’, debe entenderse por tales a todo elemento, fa-ceta o matiz relativo a los puntos o extre-mos materia de la reclamación interpues-ta; los cuales no pueden ser delimitados vía la absolución de una consulta, en tan-to tal delimitación exige tener en cuenta el asunto materia de controversia en cada caso concreto.

De otro lado, cabe indicar que confor-me a lo dispuesto en el artículo 127 del citado Código, el nuevo examen a que está facultada la Administración Tribu-taria comprende incluso aspectos no planteados por los interesados; no obs-tante ello, dichos aspectos solo pueden estar referidos a los puntos o extremos materia de la reclamación, no pudiendo la Administración Tributaria en virtud de su facultad de reexamen pronunciarse sobre asuntos no controvertidos (...)”

El artículo 127 del Código Tributario se-ñala de manera amplia que el reexamen comprende un nuevo examen de los as-pectos del asunto controvertido, sin esta-blecer qué se entiende por este concepto.

Por lo tanto, el órgano encargado de resolver al hacer un nuevo examen de los aspectos del asunto controvertido puede abarcar todos los puntos mate-ria de la reclamación. Si bien es cierto que el reexamen puede incluir a spectos no planteados por los interesados, solo debe incluir los aspectos materia de controversia.



A-24 A-33

Embargo en forma de retención en el pago de haberes: implicancias tributarias para el empleador

Luciana BORREGO GANOZA(*)

I. MEDIDA CAUTELAR

El requerimiento de pago de una deuda por par-te de la Administración se materializa a través de una orden de pago, una resolución de multa o una resolución de determinación, la cual es noti-ficada al contribuyente a fin de que este cumpla con cancelarla.

Si el contribuyente no cumple con efectuar el pago dentro del plazo establecido, se llevará a cabo el proceso de ejecución coactiva, a fin de cumplir con la recuperación de la deuda.

En tal sentido, el proceso de ejecución coactiva contiene diversas medidas de fuerza destinadas a posibilitar el recupero de la deuda tributaria, tales como las medidas cautelares, pudiendo el ejecutor coactivo ordenar cualquiera de las si-guientes formas de embargo:

• En forma de intervención en recaudación, en información o en administración de bienes.

• En forma de depósito, con o sin extracción de bienes, el que se ejecutará sobre los bienes y/o derechos que se encuentren en cualquier establecimiento, inclusive los comerciales o industriales, u oficinas de profesionales in-dependientes, aun cuando se encuentren en poder de un tercero, incluso cuando los cita-dos bienes estuvieran siendo transportados, para lo cual el Ejecutor Coactivo o el Auxiliar Coactivo podrán designar como depositario o custodio de los bienes al deudor tributario, a un tercero o a la Administración Tributaria.

• En forma de inscripción, debiendo anotarse en el Registro Público u otro registro, según corresponda.

• En forma de retención, en cuyo caso recae sobre los bienes, valores y fondos en cuen-tas corrientes, depósitos, custodia y otros, así como sobre los derechos de crédito de los cuales el deudor tributario sea titular, que se encuentren en poder de terceros.

(*) Abogada por la Universidad de Lima. Cursante de la V Especialización Avanzada en Derecho Tributario de la Pontificia Universidad Católica del Perú. Ex Asesora Tributaria de la División de Centros de Servicios de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria - Sunat.

(1) Según lo dispuesto en el numeral 4) del inciso a) del artículo 118 del Texto Único Ordenado del Código Tributario,aprobado mediante Decreto Supremo N° 133-2013-EF.

(2) Según lo dispuesto en el artículo 20 de la Resolución de Superintendencia N° 216-2004/Sunat.

Por lo tanto, es dentro de la facultad establecida en el Código Tributario que el ejecutor coactivo podrá ordenar como medida cautelar el embar-go en forma de retención, el cual se analizará en el presente informe(1).

II. EMBARGO EN FORMA DE RETENCIÓN

El embargo en forma de retención es ordenado por la Administración Tributaria a través de una resolución coactiva. Dicha resolución es notifica-da al empleador del contribuyente que mantiene la deuda con la Sunat.

Al respecto, el Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva señala que por el embargo en forma de retención, el ejecutor está facultado a ordenar la retención y posterior entrega de bie-nes, valores, fondos en cuentas corrientes, de-pósitos, custodia y otros; así como la retención y posterior entrega de los derechos de crédito de los cuales el deudor sea titular y que se encuen-tren en poder de terceros(2).

En dicha resolución deben de constar los datos del empleador, del deudor tributario, así como el monto de la deuda materia de embargo. Asimis-mo, la Administración dará un plazo al emplea-dor a fin de que este ponga a su disposición el monto que forma parte de la misma.

III. CONSIDERACIONES PARA EFECTUAR LA RETENCIÓN

Una vez que el empleador es notificado con la resolución de ejecución coactiva, se pueden dar dos situaciones: que efectivamente al ser acree-dor de algún monto a favor del contribuyente deba de entregarlo a la Administración o que en ese momento definitivamente ya no sea acree-dor del contribuyente en mención.

En tal sentido, en cualquiera de las dos situacio-nes, luego de la notificación el empleador debe de poner en conocimiento de la Administración

RESUMEN EJECUTIVO

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El embargo en forma de retención de la remuneración pagada a los trabaja-dores es una de las medidas cautelares que suele aplicar la Administración

Tributaria a efectos de hacer efectivo el pago de una deuda tributaria de los con-tribuyentes. Siendo el empleador quien paga la remuneración, juega un papel de-terminante a efectos de ejecutar la medida correctamente.



A-25A-34

dentro del plazo de cinco días hábiles la retención a efectuarse o su imposi-bilidad, no debiendo de informar al ejecutado de tal medida hasta que se realice esta.

Al respecto, la entrega del monto de-berá de hacerse de acuerdo al pro-cedimiento que para tal fin señale la Administración(3). Si es que el embargo no cubre la deuda, se comprenderán nuevas cuentas, depósitos u otros de propiedad del ejecutado.

Por lo tanto, en cuanto no exista una re-solución coactiva notificada al empleador mediante la cual la Administración ordene el levantamiento del embargo que generó dicha retención, no se podrá abonar de forma normal en la cuenta de haberes del trabajador su remuneración.

A efectos de realizar la retención debe de tomarse en cuenta lo mencionado en el artículo 648 del Código Procesal Civil, el cual señala que serán inembar-gables las remuneraciones y pensiones, cuando no excedan de cinco Unidades de Referencia Procesal. El exceso es em-bargable hasta una tercera parte.

Actualmente con el aumento para el año 2014 de la Unidad Impositiva Tributaria, la URP se incrementa, teniendo actual-mente un valor de S/. 380.

En tal sentido, se podrán embargar las cuentas del trabajador respecto al exceso de S/. 1,900.00 (S/. 380 x 5). Y sobre el exceso de los S/. 1,900.00 exis-te otro límite, que es la tercera parte de dicho monto.

En caso de que usted se encuentre en el supuesto por el cual deba de remitir a la Administración el importe materia de embargo, al haberse constituido como acreedor del deudor tributario, podrá usar el siguiente modelo:

SUMILLA: Resolución Coactiva Nº 569

SEÑORES

SUPERINTENDENCIA NACIONAL DE ADUANAS Y DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA - SUNAT

At.: CARLOS CANALES CASAS - Ejecutor Coactivo de la Intendencia Regional Lima

FERNANDO ACURIO MORALES - Auxiliar Coactivo

Corredores Alternos S.A.C., con RUC Nº 20101599786 y domicilio en Calle Eucharis N° 224, distrito de San-tiago de Surco, debidamente representada por Carlos Rojas Figueroa, identificado con DNI Nº 43159568, ante ustedes atentamente decimos:

Con fecha 15 de enero de 2014, hemos sido notificados con la Resolución Coactiva Nº 135, mediante la cual se traba embargo en forma de retención a terceros hasta por la suma de S/. 6,000.00, según procedimiento de cobran-za coactiva iniciado contra el deudor tributario Lorenzo Morales Méndez, identificado con RUC Nº 10436589731.

Sobre el particular, cumplimos con informarles que, a la fecha, Corredores Alternos S.A.C. mantiene una acreencia por concepto de pago de remuneraciones con el deudor tributario Lorenzo Morales Méndez as-cendente a S/. 13,900.00, quien actualmente tiene la calidad de trabajador de la empresa.

Por lo anterior, en aplicación del numeral 6 del artículo 648 del Código Procesal Civil, procedemos a efectuar le retención de la suma de S/. 4,000.00, ello consi-derando que son inembargables las remuneraciones y pensiones cuando no excedan de cinco (5) Unidades de Referencia Procesal - URP (S/. 1,900.00, Mil Nove-cientos y 00/100 Nuevos Soles), siendo que si existie-ra un exceso, solo sería embargable hasta la tercera parte del mismo.

Teniendo en cuenta lo anterior, cumplimos con infor-marles que, de acuerdo a lo indicado en la Resolución Coactiva notificada por ustedes, procederemos a po-ner a su disposición, mediante cheque Nº 511, emitido a nombre de SUNAT/BANCO DE LA NACIÓN, el monto antes indicado.

POR TANTO:

Solicitamos a usted se sirva tener en cuenta lo antes indicado.

Lima, 11 de febrero de 2014

Representante Legal

CARLOS ROJAS FIGUEROA

IV. INFRACCIONES

El empleador se convertirá en respon-sable solidario con el contribuyente, en los siguientes casos(4):

• Cuando no comunique la existen-cia o el valor de créditos o bienes y entregue al deudor tributario o a una persona designada por este, el monto o los bienes retenidos o que se debieron retener, según corres-ponda.

• Cuando niegue la existencia o el va-lor de créditos o bienes, ya sea que se entreguen o no al tercero o a una persona designada por este, el mon-to o los bienes retenidos o que se de-bieron retener, según corresponda.

• Cuando comunique la existencia o el valor de créditos o bienes, pero no realice la retención por el monto solicitado.

• Cuando comunique la existencia o el valor de créditos o bienes y efec-túe la retención, pero no entregue a la Administración Tributaria el pro-ducto de la retención.

Al convertirse el empleador en responsable solidario, la responsabilidad solo alcanza-rá al importe que debió de ser retenido al trabajador y entregado a la Administración dentro del plazo correspondiente.

Al respecto, si el empleador realiza la retención, mas no cumple con entregar dentro del plazo establecido en la reso-lución el importe materia de embargo, habrá incurrido en la infracción consig-nada en el numeral 6 del artículo 178 del Código Tributario por no entregar

a la Administración Tributaria el mon-to retenido por embargo en forma de retención.

Por otro lado, si el empleador niega la existencia de crédito a efectos de no entregar el monto correspondiente a la Administración, aun cuando estos exis-tan, cometerá la infracción establecida en el numeral 6 del artículo 177 del Código Tributario por proporcionar a la Administración Tributaria información no conforme con la realidad.

En caso de que el empleador sea notifi-cado con la resolución, a fin de que en-tregue a la Administración el monto ma-teria de embargo y no exista monto por el cual efectuar retención alguna, el emplea-dor tiene la obligación de comunicar a la Sunat dentro del plazo establecido, dicha situación. De no proceder de esta manera incurrirá en la infracción tipificada en el numeral 23 del artículo 177 del Código Tributario por no proporcionar la informa-ción solicitada con ocasión de la ejecución del embargo en forma de retención a que se refiere el numeral 4 del artículo 118 del Código Tributario.

Otra situación que se podría presentar es que la Administración notifique al em-pleador, indicándole que el monto entre-gado como consecuencia del embargo en forma de retención al trabajador es menor al que debía de realizarse.

Si es que la Sunat pone en conocimien-to del empleador esta situación a tra-vés de una carta o esquela, el descar-go se deberá de realizar a través de un escrito por mesa de partes, en el cual el empleador demuestre que el monto entregado es el correcto, de acuerdo al cálculo establecido en el artículo 648 del Código Procesal Civil. Para ello po-drá adjuntar copia de las últimas bole-tas de pago del empleado, del contrato de trabajo y el reporte del Banco en el cual figuren los últimos depósitos reali-zados en las cuentas de haberes.

Ahora bien, si es que la Administración envía una Resolución de Determinación, de acuerdo a lo establecido en el artícu-lo 20-A del Código Tributario, a efectos de atribuir la correspondiente respon-sabilidad solidaria, el medio de defensa que deberá de usar el empleador es un recurso de reclamación.

Para tal efecto, se debe de presentar el formulario 6000 y un escrito, ambos fir-mados por un abogado y por el represen-tante legal de la empresa, en el cual se realicen los descargos correspondientes.

(3) Según lo dispuesto en el inciso f) del numeral 1) del artículo 20 de la Resolución de Superintendencia N° 216-2004/Sunat.

(4) Según lo dispuesto en el artículo 18 del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado mediante Decreto Supremo N° 133-2013-EF.



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¿En el registro de activos fijos se registra la depreciación según las normas contables o las del Impuesto a la Renta?Informe N° 006-2014-SUNAT/4B0000

I. MATERIA

Se consulta si en el registro de activos fijos se debe consignar la depreciación que corresponda a los bienes del activo fijo de acuerdo a las normas con-tables o la depreciación tributaria admitida como deducible para fines del Impuesto a la Renta.

II. BASE LEGAL

• Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N° 179-2004-EF, publicado el 08/12/2004, y normas modificatorias (en adelante, TUO de la Ley del Impuesto a la Renta).

• Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N° 122-94-EF, publicado el 21/09/1994, y normas modificatorias.

• Resolución de Superintendencia N° 234-2006/SUNAT, que establece las normas refe-ridas a Libros y Registros vinculados a asun-tos tributarios, publicada el 30/12/2006, y normas modificatorias.

III. ANÁLISIS

1. El artículo 38 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta establece que el desgaste o agotamien-to que sufran los bienes del activo fijo que los contribuyentes utilicen en negocios, industria, profesión u otras actividades productoras de ren-tas gravadas de tercera categoría, se compensa-rá mediante la deducción por las depreciaciones admitidas en dicha Ley.

Agrega, además, que las citadas depreciaciones se aplicarán a los fines de la determinación del impuesto y para los demás efectos previstos en normas tributarias, debiendo computarse anual-mente y sin que en ningún caso puedan hacerse incidir en un ejercicio gravable depreciaciones correspondientes a ejercicios anteriores.

Por su parte, el artículo 22 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, que regula el cálculo de la depreciación tributaria, establece porcen-tajes de depreciación específicos para los bienes afectados a la producción de rentas gravadas de la tercera categoría, distintos a los edificios y construcciones(1).

(*) Asesor legal-tributario de Contadores & Empresa. Egresado de la facultad de Derecho de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos - UNMSM.

(1) El artículo 39 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta establece que los edificios y construcciones se depreciarán a razón del cinco por ciento (5%) anual.

(2) Que establece las normas referidas a Libros y Registros vinculados a Asuntos Tributarios. (3) La Resolución de Superintendencia N.° 286-2009/Sunat, publicada el 31/12/2009, y normas modificatorias, la cual regula la implementación

del llevado de determinados libros y registros vinculados a asuntos tributarios de manera electrónica, dispone igualmente en el acápite 7.1 del numeral 7 de su artículo 13 que en el registro de activos fijos se deberá registrar anualmente toda la información proveniente de la entrada y salida de los activos fijos, así como la depreciación respectiva.

Asimismo, el literal f) del citado artículo 22 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta es-tablece que para el cálculo de la referida depre-ciación los deudores tributarios deberán llevar un control permanente de los bienes del activo fijo en el registro de activos fijos; y que la Sunat mediante resolución determinará los requisitos, características, contenido, forma y condiciones en que deberá llevarse el citado registro.

Así, el acápite 7.1 del numeral 7 del artículo 13 de la Resolución de Superintendencia N° 234-2006/Sunat(2) dispone que en el registro de acti-vos fijos se deberá registrar anualmente toda la información, proveniente de la entrada y salida de los activos fijos, así como la depreciación res-pectiva(3).

Como fluye de las normas citadas, la finalidad de la norma que establece la obligación de llevar un control permanente de los bienes del activo fijo en el registro de activos fijos es para efectos de control tributario.

En ese sentido, si esta es la finalidad de la norma en cuestión, debe entenderse que la deprecia-ción que se registra anualmente en el registro de activos fijos es aquella que se determina confor-me a la normativa del Impuesto a la Renta.

IV. CONCLUSIÓN

En el registro de activos fijos se debe registrar la depreciación que se determine conforme a la normativa del Impuesto a la Renta.

Lima, 13 de enero de 2014

ORIGINAL FIRMADO PORGuillermo César Solano MendozaIntendente Nacional Jurídico (e)

1. ¿Cuál es la finalidad de la depreciación de los bienes del activo?

Conforme al artículo 38 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, Decreto Supremo N° 179-2004-EF (en adelante, LIR), el desgaste o ago-tamiento que sufran los bienes del activo fijo que los contribuyentes utilicen en negocios,

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industria, profesión u otras actividades productoras de rentas gravadas de ter-cera categoría, se compensará median-te la deducción de las depreciaciones admitidas por la LIR.

Ello quiere decir que el costo de adquisi-ción o producción de activos utilizados en las actividades de la empresa se deduce contablemente en su vida útil y, para efec-tos tributarios, en el plazo determinado en las normas del Impuesto a la Renta. De ese modo, se trata de distribuir el costo de ad-quisición del activo en función de los años que este será utilizado para la generación de rentas en la empresa.

Asimismo, dada la diferencia que se ge-nera en la determinación contable (en función de la vida útil) y la tributaria (en función de los porcentajes establecidos en la Ley del Impuesto a la Renta) se genera una diferencia temporal, que a efectos de determinar el Impuesto a la Renta anual se debe corregir vía las adiciones y deduccio-nes tributarias en la declaración anual del Impuesto a la Renta.

En ese sentido, las normas del Impuesto a la Renta establecen las siguientes dis-posiciones a afectos de la aplicación de las depreciaciones:

• Las depreciaciones deben computar-se anualmente y sin que en ningún caso puedan hacerse incidir en un ejercicio gravable depreciaciones co-rrespondientes a ejercicios anteriores.

• Los edificios y construcciones se de-preciarán a razón de 5% anual. Los demás bienes afectados a la pro-ducción de rentas gravadas se de-preciarán aplicando, sobre su valor, los porcentajes que establece el ar-tículo 22 del Reglamento de la LIR.

• La depreciación aceptada es aque-lla que se encuentre contabilizada dentro del ejercicio gravable en los libros y registros contables, siempre que no exceda el porcentaje máxi-mo establecido para cada unidad del activo fijo, sin tener en cuenta el método de depreciación aplicado por el contribuyente.

• En ningún caso se admitirá la rectifi-cación de las depreciaciones contabi-lizadas en un ejercicio gravable, una vez cerrado este, sin perjuicio de la fa-cultad del contribuyente de modificar el porcentaje de depreciación aplica-ble a ejercicios gravables futuros.

• Las depreciaciones se computan a partir del mes en que los bienes sean utilizados en la generación de rentas gravadas.

• Cuando los bienes del activo fijo solo se afecten parcialmente a la

producción de rentas, las deprecia-ciones se efectuarán en la propor-ción correspondiente.

• Las depreciaciones se calcularán sobre el costo de adquisición, pro-ducción o construcción, o el valor de ingreso al patrimonio de los bie-nes, o sobre los valores que resulten del ajuste por inflación del balance efectuado conforme a las disposi-ciones legales en vigencia.

• Los bienes depreciables, excepto in-muebles, que queden obsoletos o fuera de uso, podrán, a opción del contribuyente, depreciarse anual-mente hasta extinguir su costo o darse de baja, por el valor aún no depreciado a la fecha del desuso, debidamente comprobado.

2. ¿Cuál es la finalidad del llevado del registro de activos para las empresas y quiénes están obligados a llevarlo?

El literal f) del artículo 22 del Reglamen-to de la LIR establece que los deudores tributarios deben llevar un control per-manente de los bienes del activo fijo en el registro de activos fijos; y que la Sunat mediante resolución determinará los requisitos, características, conteni-do, forma y condiciones en que deberá llevarse el citado registro.

De ese modo, la Resolución de Super-intendencia N° 234-2006/Sunat, que regula los libros y registros vinculados a asuntos tributarios, es la norma que ha regulado los formatos, la información que corresponde anotar y los sujetos obligados a llevar el libro en comentario.

Así, en cuanto a los contribuyentes obligados a llevar este registro, cabe precisar que antes de la modificación realizada por la Resolución de Superin-tendencia N° 226-2013/Sunat (vigente desde el 24/07/2013) a la Resolución de Superintendencia N° 234-2006/Sunat, todos los contribuyentes generadores de rentas de tercera categoría que te-nían por lo menos un activo fijo en su propiedad o adquirido vía un leasing, se encontraban obligados a poseer el cita-do registro. A partir del 24/07/2013 los contribuyentes del Régimen General del Impuesto a la Renta que tengan ingre-sos brutos superiores a 150 Unidades Impositivas Tributarias son los obliga-dos a llevar el registro de activos fijos en tanto tengan al menos un activo.

Es de ese modo que, el acápite 7.1 del numeral 7 del artículo 13 de la Resolu-ción de Superintendencia N° 234-2006/Sunat dispone que en el registro de ac-tivos fijos se debe registrar anualmente toda la información, proveniente de la

entrada y salida de los activos fijos, así como la depreciación respectiva.

En ese sentido, como sabemos, entre los libros y registros que debe llevar todo empresario se encuentran los li-bros principales (inventarios y balances, Diario y Mayor) y los demás libros, dis-puestos por distintas normas, entre los cuales se encuentran los libros auxilia-res obligatorios (como sería el registro de activos fijos, el registro de compras, etc.) y los libros auxiliares voluntarios.

En este caso, se desprende claramente que el registro de activos fijos es un li-bro auxiliar de la contabilidad en el que corresponde anotar la entrada y salida (adquisición y enajenación o baja) de los activos fijos y la depreciación que le co-rresponde a cada bien; sin embargo, no queda claro de las citadas normas si la información que corresponde anotar en el citado registro se debe efectuar confor-me a las normas contables y la vida útil del activo o en función de las normas del Impuesto a la Renta. No obstante, en el caso en comentario, la controversia ha sido resuelta por la Sunat, considerando la literalidad de las normas.

3. A modo de conclusiónSi bien de las normas del Impuesto a la Renta y la Resolución de Superinten-dencia N° 234-2006/Sunat, aplicando el principio de legalidad, se desprende que en el registro de activos fijos se debe registrar la depreciación que se determine conforme a la normativa del Impuesto a la Renta, ello colisiona con la normativa contable.

Así, la NIC 16, Propiedades, Planta y Equi-po, define a la depreciación como “(…) la distribución sistemática del importe depreciable de un activo a lo largo de su vida útil”. Y establece en el párrafo 50 que “el importe depreciable de un activo se distribuirá de forma sistemática a lo largo de su vida útil”. Asimismo, se define como importe depreciable “(…) al costo de un activo, u otro importe que lo haya susti-tuido, menos su valor residual”.

Se observa que, la gran diferencia que se desprende estiba en que la deprecia-ción contable se determina en función de la vida útil del bien, mientras que la tributaria se regula en función de los porcentajes establecidos en la norma que regula el Impuesto a la Renta.

En este caso, la conclusión de la Adminis-tración Tributaria tiene como efecto que, paralelamente al llevado del registro de activos fijos considerando las normas del Impuesto a la Renta, existirá la necesidad de llevar un registro de activos extraoficial paralelo, a efectos de aplicar la deprecia-ción según las normas contables.

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