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EL IMPUESTO A LA RENTA

Breve Reseña Histórica del Impuesto a la Renta

Es importante señalar, que el Impuesto a la Renta es uno de los tributos, que por sus características se encuentra regulado en todas partes del mundo.

Conocido en el mundo anglosajón como el “Income Tax”, precisamente sus antecedentes primigenios se remontan, tal y como lo conocemos en la actualidad, en el siglo XIX en Gran Bretaña, como impuesto que consolidaba todas las rentas o ganancias, convirtiéndose en el tributo que dominaría el sistema fiscal a partir de ese momento.

Por sus características, el Impuesto a la Renta, es el impuesto directo más importante en cuanto a recaudación. Si bien es cierto los sistemas de imposición para la aplicación de dicho tributo suelen variar, su esencia, es la misma: gravar la ganancia proveniente de la realización de una determinada actividad.

Según afirmar los especialistas, tanto en lo relativo a la atención que suscito en la doctrina financiera como en la difusión legislativa que llego a alcanzar, y el peso relativo que muy rápidamente llego a tener dentro de los sistemas tributarios de los diversos países, este impuesto domina con su presencia en casi todo el mundo.

En el resto de los países, es en el siglo XX que aparece y se consolida. En los Estados Unidos de Norteamérica, luego de la experiencia de 1864 bajo la forma de impuesto de guerra derogado al fin de la guerra civil, reaparece en una Ley de 1894, declarado inconstitucional por la Suprema Corte, basado en que no respetaba la regla constitucional sobre reparto proporcional de cargas. Luego de un largo trámite de enmienda constitucional, que levantaba el impedimento legal existente, en 1913 se sanciona la ley que, con evidentes cambios, subsiste hasta hoy.

En otros países como Francia, obtiene la aprobación por Ley 1914; en España, en la segunda mitad del siglo XIX, se caracteriza por la existencia de los llamados “impuestos de producto” (contribución territorial y contribución industrial y de comercio); siendo en 1990 que se impone directamente a las sociedades.

En América Latina, la repercusión se produce con algún retraso, siendo entre 1920 y 1935 que se difunde, quedando incorporando en los sistemas tributarios de cada país, en los cuales tiene un tratamiento que varía; pero que en cuanto al concepto grava la utilidad tanto de las personas como de las empresas.

Solamente para citar algunos ejemplos diremos que en América Latina, el impuesto a la Renta está legislado de la siguiente manera:

En argentina se denomina: “Impuesto a las Ganancias” y es recaudado por la Dirección General Impositiva de ese país.

En Chile el “Impuesto a la Renta” es recaudado por el Servicio de Impuestos Internos.

En el Ecuador el tributo se encuentra regulado por la ley del Régimen Tributario Interno.

En el Perú, el Impuesto a la Renta se encuentra regulado por el Decreto Supremo N° 179-2004 y el D.S. 122-94-EF y leyes modificatorias.

ANTECEDENTES:

Este impuesto encuentra su origen en la Edad Media, a fines del siglo XVIII, bajo la forma de aduanas y sucesiones. Lo anterior surge en Europa, más específicamente en Inglaterra, cuando se estableció el cobro de un impuesto extraordinario que tenía como fin cubrir los costos de necesidades excepcionales. Esta práctica fue luego transmitida y asumida por otros países tales como Alemania, Francia en Europa, y en el el nuevo continente, por los Estados Unidos, así como también ciertos países de Latinoamérica, donde no fue asumido como un impuesto de cobro temporal, sino que se implantó como un cobro permanente.

CONCEPTO:

El impuesto a la renta como tributo no vinculado, constituye una de las principales fuentes de recursos del estado.

BRAVO CUCCI al mencionar que “El Impuesto a la Renta es un tributo que se precipita directamente sobre la renta como manifestación de riqueza. En estricto, dicho impuesto grava el hecho de percibir o generar renta, la cual puede generarse de fuentes pasivas (capital), de fuentes activas (trabajo dependiente o independiente) o de fuentes mixtas (realización de una actividad empresarial = capital + trabajo). En tal secuencia de ideas, es de advertir que el Impuesto a la Renta no grava la celebración de contratos, sino la renta que se obtiene o genera por la instauración y ejecución de las obligaciones que emanan de un contrato y que en el caso de las actividades empresariales, se somete a tributación neta de gastos y costos relacionados a la actividad generadora de renta.

Así pues, el hecho imponible del Impuesto a la Renta es un hecho jurídico complejo (no un acto o un negocio jurídico) con relevancia económica, que encuentra su soporte concreto, como ya lo hemos indicado, en la manifestación de riqueza directa denominada “renta” que se encuentra contenido en el aspecto material de su hipótesis de incidencia, pero que requiere de la concurrencia de los otros aspectos de la misma, vale decir el personal, el espacial y el temporal, para calificar como gravable. En esa secuencia de ideas, resulta importante advertir que el hecho imponible del impuesto a la Renta se relaciona con los efectos del contrato, y no con el contrato ensimismo”

CARÁCTERISTICAS DEL IMPUESTO A LA RENTA:

Para poder describir al Impuesto a la renta como tributo debemos hacer un repaso por sus características.

1. Tiene el carácter de ser NO TRASLADABLE, ello por el hecho que afecta de manera directa y a la vez definitiva a aquel supuesto que la Ley del Impuesto a la Renta determine. De este modo será el propio contribuyente quien debe soportar la carga económica por sí mismo.Esto es distinto en el caso del Impuesto General a las Ventas – IGV, toda vez que allí el Impuesto es trasladado al comprador o el usuario de los servicios, siendo este último denominado “sujeto incidido económicamente”.

2. En el caso puntual del Impuesto a la Renta se contempla la APLICACIÓN DEL PRINCIPIO DE EQUIDAD en sus dos vertientes (Horizontal y Vertical), al estar relacionada con la Capacidad Contributiva.

Es importante precisar que los índices básicos de capacidad contributiva se resumen en tres:

a) la renta que se obtiene.

b) el capital que se posee.

c) el gasto o consumo que se realiza.

La doctrina en general acepta que de estos tres referentes, el más utilizado es el criterio de la renta que se obtiene, por lo que claramente el Impuesto sobre la renta se ajusta a la capacidad contributiva, y en consecuencia contempla la equidad.

Considera que son tributos directos aquellos que recaen sobre la riqueza o el patrimonio, pues estos referentes constituyen verdaderas manifestaciones directas, inmediatas de la capacidad contributiva.

Podemos citar como sustento de la capacidad contributiva un pronunciamiento del Tribunal Constitucional, nos referimos a la STC N° 2727-2002-AA/TC (Caso IEAN 6): Allí se precisó lo siguiente:

“Uno de los principios constitucionales a los cuales está sujeta la potestad tributaria del Estado es el de no confiscatoriedad de los tributos. Este principio informa y limita el ejercicio de la potestad tributaria estatal (...). Asimismo, se encuentra directamente conectado con el derecho de igualdad en materia tributaria o, lo que es lo mismo, con el principio de capacidad contributiva, según el cual, el reparto de los tributos ha de realizarse de forma tal que se trate igual a los iguales y desigual a los desiguales, por lo que las cargas tributarias han de recaer, en principio, donde exista riqueza que pueda ser gravada, lo que evidentemente implica que se tenga en consideración la capacidad personal o patrimonial de los contribuyentes”.

Otro pronunciamiento del Tribunal Constitucional sobre el tema de la Capacidad Contributiva lo podemos encontrar en la STC N° 53-2004-AI/TC, la cual precisa lo siguiente:

“El principio de capacidad contributiva es un principio constitucional exigible, no es indispensable que se encuentre expresamente consagrado en el artículo 74º de la Constitución, pues su fundamento y rango constitucional es implícito en la medida que constituye la base para la determinación de la cantidad individual con que cada sujeto puede/debe en mayor o menor medida, contribuir a financiar el gasto público; además de ello, su exigencia no sólo sirve de contrapeso o piso para evaluar una eventual confiscatoriedad, sino que también se encuentra unimismado con el propio principio de igualdad, en su vertiente vertical. (FJ 7 VIII. B. 1)”

3. El Impuesto a la Renta en términos económicos pretende CAPTAR UNA MAYOR CANTIDAD DE FONDOS DE LOS CONTRIBUYENTES, ello en las épocas en las que exista alza de precios, permitiendo en este caso una mayor recaudación a favor del fisco y en épocas en las cuales exista recesión, toda vez que ello permite una mayor liberación de recursos al mercado (en términos económicos donde hay compradores y vendedores), sobre todo en el caso de las escalas inferiores de afectación (es decir las que gravan menos tasas impositivas).

Se busca neutralizar los ciclos de la economía. En épocas de alza de precios el Impuesto congela mayores fondos de los particulares y en épocas de recesión, se liberan mayores recursos al mercado, sobre todo por ubicarse la afectación en escalas menores.

4. APLICACIÓN EN EL TIEMPO, El Impuesto a la Renta grava una serie de hechos que ocurren en un determinado espacio de tiempo, ello significa entonces que hay una sucesión de hechos económicos producidos en distintos momentos, respecto de los cuales el legislador verifica que la hipótesis de incidencia tributaria se va a configurar después que transcurra este período.

5. El Impuesto a la Renta puede ser de tipo global, cuando el tributo toma como referencia la totalidad de las rentas del sujeto pasivo, sin tomar en cuenta el origen de la renta, salvo para facilitar el resumen final utilizando categorías.

TEORIAS QUE REGULAN LA APLICACION DEL IMPUESTO DE LA RENTA:

1. TEORÍA DE LA RENTA - PRODUCTO: llamada también teoría de la fuente, de acuerdo a esta teoría se considera renta al producto o riqueza nueva proveniente de una fuente nueva en estado de explotación

Bajo esta teoría se determina que la renta es un producto, el cual debe ser periódico y provenir de una fuente durable en el tiempo y ser susceptible de generar ingresos periódicos.

En tal sentido, afirmamos que se trata de un producto porque el mismo es distinto y a la vez se puede separar de la fuente que lo produce, ello puede darse en el caso de una máquina, una nave de carga, un ómnibus interprovincial, una parcela agrícola, entre otros, lo que significa que la fuente debe quedar en condiciones de seguir produciendo mayor riqueza.

Al respecto FERNANDEZ CARTAGENA señala que “La renta se caracteriza por ser una nueva riqueza producida por una fuente productora, distinta de ella. Dicha fuente es un capital que puede ser corporal o incorporal. Este capital no se agota en la producción de la renta, sino que la sobrevive.

Del mismo modo, es importante resaltar que la renta según este criterio es un ingreso periódico, es decir, de repetición en el tiempo. Sin embargo, dicha periodicidad no es necesariamente real en la práctica, sino que basta con que exista una potencialidad para ello.

Así, se considera cumplida la periodicidad si potencialmente existe la posibilidad de que tenga lugar la repetición de la ganancia. Dicha posibilidad de reproducción del ingreso significa que la fuente productora del rédito o la profesión o actividad de la persona cuando, en este último caso, es la actividad humana la que genera la renta; pueden generar los mismos rendimientos, si se vuelven a habilitar racionalmente para ser destinados a fines generadores de renta”

García Mullin, señala que son categorizables como renta, los enriquecimientos que cumplan los siguientes requisitos:

a. Sea un producto: es decir, debe de ser una riqueza nueva, y separable de la fuente que la produce, adquiriendo individualidad económica propia. Lo que significa que, que renta se considera al resultado que se obtenga una vez separado del capital.

Se debe de tener en claro que no se considera renta el incremento del valor que puede experimentar la fuente de la renta.

b. Es fuente productora durable: este requisito, nos señala que la renta debe de provenir de una fuente productora duradera, entendiendo a esta última como la que proviene del capital y el trabajo.

Se debe de tener en cuenta, que la duración de la explotación de la fuente debe de seguir produciendo en el tiempo, lo que significa que la renta no agota la producción, sino sobrevive

c. Sea periódica: este requisito está referido al pago de la renta de manera repetida en el tiempo, lo que significa que, se encuentra cumplida cuando existe la posibilidad de que tenga lugar la repetición de la ganancia.

2. TEORIA DE FLUJO DE RIQUEZA: para esta teoría, el concepto de renta abarca el total de riqueza que fluye al contribuyente proveniente de terceros, en un periodo determinado, estos ingresos pueden ser periódicos, transitorios o accidentales.

Por lo que el concepto de renta, es considerada como todo ingreso o beneficio fruto de las operaciones de terceros incluyendo ganancias de capital realizadas, los ingresos accidentales, las donaciones, la herencia y otros.

3. TEORIA DE CONSUMO MAS INCREMENTO DE PATRIMONIO: conforme a esta teoría el concepto de renta tiene su centro en el individuo y busca captar la capacidad contributiva del individuo a través de su enriquecimiento a lo largo de un determinado periodo, sin tener en cuenta de donde provenga los ingresos.

En otras palabras, la renta grava el integro de la capacidad contributiva en un largo tiempo la cual se plasma en dos grades rubros:

a. Variaciones patrimoniales.- se da en el cambio del valor de los bienes de propiedad del sujeto.

b. Consumo.- se incluye como renta al monto empleado por el sujeto para satisfacer sus necesidades.

AMBITO DE APLICACION DE LA RENTA EN EL PERÚ:

1. SEGÚN LA TEORIA DE LA RENTA – PRODUCTO: la verificación directa del legislador a optado por considerar la renta bajo la teoría de la renta – producto, la encontramos en el inciso a) del Art. 1 de la Ley del Impuesto a la renta, el cual establece qué se encuentran gravadas con el impuesto a la renta las que provienen del capital, del trabajo y de aplicación conjunta de ambos factores, entendiendo a aquellas que provengan de una fuente durable y susceptibles de generar ingresos periódicos.

Tomando en cuenta la norma señalada, se puede distinguir a las rentas provenientes de capital (Renta 1era., 2da., y 3ra., categoría); las rentas provenientes de trabajo (rentas 4ta. Y 5ta. Categoría) y las rentas empresariales o de tercera categoría.

2. SEGÚN LA TEORIA DE FLUJO DE RIQUEZA: esta teoría despliega un criterio más amplio para establecer el concepto de renta que la definida bajo la teoría de renta – producto, pues en estos casos, bastará que los ingresos provengan de operaciones de terceros, para que sea considerado renta y pueda ser gravada con el impuesto.

Lo que significa, que se considera dentro de esta teoría las rentas de 1era., 2da., 3ra., 4ta., y 5ta., categoría, esto dependiendo de los ingresos de los operadores (sujetos)

También, podemos encontrar ingresos accidentales, ingresos eventuales e incluso ingresos provenientes de donaciones que quedaran dentro del ámbito de la aplicación del impuesto a la renta, pues estos son mencionados de manera general en el inc. C del Art. 1 de la Ley del Impuesto a la renta y en el penúltimo párrafo del artículo 3 de la referida ley.

3. SEGÚN LA TEORIA DE CONSUMO MAS INCREMENTO DE PATRIMONIO: esta teoría respecto a la aplicación de la renta en nuestra legislación abarca a las antes señaladas.