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Tribunal Aduanero Nacional

Expediente N° 210-2011Sentencia N° 194-2011Voto N° 297-2011

Sentencia número 194-2011. Tribunal Aduanero Nacional. San José, a las catorce horas quince minutos del primero de diciembre de dos mil once.

Conoce este Tribunal del recurso de apelación presentado por el señor xxx en su condición de apoderado especial del señor xxx portador de la cédula de identidad xxx, contra la Resolución de la Dirección General de Aduanas número RES-DN-1949-2011 de 21 de julio de 2011.

RESULTANDO I. Según oficio ONVVA-DCP-AR-005-2009 de 4 de febrero de 2009, el

Departamento de Control Posterior del Valor en Aduana del Órgano Nacional

de Valoración y Verificación Aduanera (en adelante ONVVA) de la Dirección

General de Aduanas (en adelante DGA), solicitó al Departamento de

Estadísticas y Registros de esa misma Dirección, información sobre las

importaciones de cebolla y papa del sistema informático, de todos los

importadores registrados, tramitadas desde el 1 de enero de 2007 al 31 de

diciembre de 2008. Consta en expediente documento de traslado de

correspondencia de la Dirección de Riesgo de la denuncia Nº 38-2008,

aparentemente asociada a la indicada solicitud. (Ver folio 8)

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II. Mediante oficio número ONVVA-DCP-AR-073-2009 del 21 abril de 2009, el

ONVVA, con el objetivo de verificar el adecuado cumplimiento de las

obligaciones tributarias aduaneras relacionadas con la importación de cebollas

y papas le solicita al Importador xxx, la remisión al Departamento de Control

Posterior del Valor, de una serie de documentos del periodo 2007 y 2008

relacionados con la cadena comercial –proveedores, nivel comercial, actividad

del proveedor, vinculación comercial, forma de pago- e información contable,

según las transacciones comerciales indicadas en el mismo oficio –

Declaraciones tributarias, registros contables, comprobantes, contratos, registro

de inventarios, facturas de venta interna, estructura de precios, lista de clientes,

entre otros- según se detalla en el oficio, haciéndole ver que en caso de

considerarlo necesario, se le estaría solicitando información adicional. A los

efectos, se le otorgó al requerido un plazo de diez días hábiles, consignándose

a folio 15, acta de notificación donde se deja constancia del requerimiento. (Ver

folios 11 a 15)

III. Con oficio número ONVVA-DCP-AR 126-2009 del 25 de mayo de 2009, el ONVVA

le solicita a la empresa xxx remitir, en un plazo de diez días hábiles a partir de

la notificación, efectuada el 16 de junio de 2009, copia certificada de las

cláusulas de los contratos de transporte pactados con el señor xxx y copia de

los comprobantes de pago certificados de los servicios de transporte prestados.

(Ver folios 23 al 25). La información fue suministrada el 25 de junio de 2009.

(Folios 30 al 59)

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IV. Por oficio número ONVVA-DCP-AR-214-2009 del 31 de julio de 2009, se

comunica al señor xxx que la información remitida según requerimiento arriba

indicado, no cumple con lo solicitado, por lo que se le otorga un plazo de 5 días

para la entrega de comprobantes de pago, el Registro Auxiliar de pago a los

transportistas y el Registro auxiliar de pago de las agencias de aduana y

servicios aduaneros. (Folios 62 al 64)

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V. Con fecha 10 de agosto de 2009, el importador, adjunta la información disponible:

comprobantes de pago en “abonos” efectuados por su esposa al Presidente de

XXX, comprobantes de pagos a los agentes aduaneros y registros contables

por concepto de dichos pagos. (Ver folios 69 a 80).

VI. Mediante informe INF-ONVVA-DCP-AR-070-2009 de 14 de setiembre de 2009 se

rindió el resultado del Estudio Nº 38-DCP-AR-2009 que incluye el criterio legal y

técnico que fundamenta la investigación relacionada con la importación de

cebollas amarillas, provenientes de Canadá, durante el periodo comprendido

entre el 1 de enero de 2007 al 31 de diciembre de 2008, tramitadas por el

Agente Aduanero xxx a nombre del señor xxx, con el fin de determinar si el

valor es declarado conforme a lo establecido en el Acuerdo Relativo a la

Aplicación del Artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles y Comercio de

1994 de la OMC. Con base en esos criterios se fija el monto de los tributos que

se debieron de satisfacer conforme al método de valoración aplicable, según el

criterio del Órgano fiscalizador. El informe recomienda iniciar con el proceso de

regularización, conforme al artículo 55 bis del Reglamento a la Ley General de

Aduanas y, su remisión a la Dirección Normativa, en caso que no se acepten

los resultados de la fiscalización. (Folios 133 a 163)

VII. El 29 de enero de 2010, mediante oficio ONVVA-DCP-REG-39-2010, notificado el

1 de febrero de 2010 al importador, y al agente aduanero se les convoca a la

audiencia de Información de Resultados de la Investigación fiscalizador y,

mediante oficio ONVVA-DCP-REG-40-2010. (Folios 165-174)

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VIII. Mediante Acta ONVVA-DCP-P.REG-20-2010 de fecha 12 de febrero de 2010 se

informa al importador sobre la naturaleza, las pruebas y la cuantía de los

tributos determinados y se le convoca a una Audiencia de Regularización (oral y

privada) el 5 de marzo de ese año, con el objeto de que se manifiestan sobre si

aceptan o no los resultados del informe y las consecuencias tributarias

correspondientes. (Ver folios 175-179). En la fecha señalada para la Audiencia,

el ONVVA, emite el acta ONVVA-DCP-P. REG-49-2010, en la que se consigna

que en la fecha programada no se hizo presente nadie por parte del importador

y el agente aduanero, por lo que se entendió rechazada la propuesta de

regularización. (Folios 182-184)

IX. A través de oficio número ONVVA-DCP-360-2010 de 7 de junio de 2010, se

remitieron los autos a la Dirección de Normativa de la DGA, para que la misma

inicie con la recomendación indicada en el informe de cita. (Ver folio 185)

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X. Con oficio número ONVVA-DCP-AR-042-2011 del 25 de enero de 2011, el

ONVVA le solicita al Departamento de Programas Nacionales del Ministerio de

Agricultura y Ganadería, los Reportes de Calidad Agrícola emitidos para las

importaciones de cebolla amarilla provenientes de Canadá y Estados Unidos.

(Ver folio 186)

XI. Por oficio número ONVVA-DCP-105-2011 del 6 de abril de 2011, se reenvían

los autos a la Dirección de Normativa de la DGA, para que la misma aplique el

trámite que corresponde de acuerdo a los resultados arrojados por el estudio de

repetida cita. (Ver folio 188)

XII. Mediante informe número INF-ONVVA-DCP-AR-009-2011 del 5 de abril de

2011, se amplía el resultado del estudio en cuestión, en relación con la

representación que ejerce el Agente Aduanero de su mandante, sobre la norma

especial que regula la importación de productos perecederos (Cebollas secas);

justificación del valor en aduana determinado en cada una de las declaraciones

y las características particulares de la cebolla: calibre, defectos permitidos en la

calidad ello en relación al concepto de mercancía similar, incorporación del

Anexo Nº 1 de explicación de la cédula de trabajo donde se fundamenta la

determinación del valor en aduana determinado según variables consideradas

en la aplicación del Método de Valor de Transacción de mercancías similares;

Anexo II con el resumen de las declaraciones, contenedor, peso y origen;

documentación del Consejo Nacional de Producción, Dirección de Calidad

Agrícola; . (Ver folios 189 a 257)

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XIII. A través de resolución número RES-DN-1162-2011 del 13 de mayo de 2011, la

DGA inicia procedimiento ordinario contra el importador y el agente aduanero

independiente, arriba señalados, tendiente a determinar el correcto valor, la

supuesta diferencia entre el valor declarado y el supuestamente determinado,

así como los supuestos tributos dejados de percibir por el Estado en la

importación de las mercancías conocidas como “cebollas” de la posición

arancelaria 0703.10.11.00 provenientes de Canadá, amparadas a las DUAS Nº

xxx de xxx, xxx de xxx, xxx de xxx, xxx de xxx y xxx de xxx, todas de la Aduana

de Limón.

Conforme a la citada resolución, la DGA considera que en aplicación del tercer

método de valoración “Método de Valor de Transacción de Mercancía Similar”

artículo 3 regulado en el Acuerdo de Valoración de la OMC, el supuestamente

correcto valor aduanero es por la suma de $65,186.02 (Sesenta y cinco mil

ciento ochenta y seis dólares con dos centavos), siendo que se estima una

diferencia con el valor declarado de $22,307,36 (Veintidós mil trescientos siete

dólares con treinta y seis centavos); generándose una diferencia a favor del

Fisco por concepto de tributos dejado de percibir de ¢5,734.415,32 (Cinco

millones setecientos treinta y cuatro mil cuatrocientos quince colones con treinta

y dos céntimos), donde serían solidariamente responsables el importador y el

agente de aduanas indicados. La resolución fue notificada al importador el 6 de

junio de 2011 y al agente aduanero el 7 de junio. (Ver folios 258-293)

XIV. No consta que se hubiesen presentados alegatos contra el acto de apertura.

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XV. Con resolución número RES-DN-1949-2011 del 21 de julio de 2011 se dicta el

acto final y se resuelve conforme los elementos que constan en el expediente.

En consecuencia se determina como correctos, para las mercancías objeto del

procedimiento que nos ocupa, los valores de importación determinados en el

control a posterior, y confirmando la existencia del adeudo a favor del Fisco

señalado en el acto inicial, por la suma de ¢5,734.415, 32. Esta resolución se

notificó al importador a través del Agente Aduanero en su condición de

representante legal del importador el día 9 de julio de 2011 (sic), (Ver folios 294

a 322). Posteriormente mediante Acta de Notificación de fecha 16 de agosto de

2011, se procedió a notificar nuevamente el acto final al importador. (Ver folio

330)

XVI. Mediante escrito recibido en la DGA el 9 de agosto del año en curso, el señor

xxx, en su condición de apoderado especial del importador interpone el recurso

apelación en contra del acto final, indicando a los efectos esencialmente que:

(Ver folios 323 a 329)

El ONVVA desestimó la información que le proporcionó el importador, sin justificación fáctica, contable y legal, la que permite concluir que se hicieron pagos al exportador y la autenticidad del precio fijado en las facturas.

Apenas se menciona la base jurídica en la resolución que se impugna, sin explicarse ni fundamentarse al caso concreto, considerando que la referencia a los incisos a-i) del artículo 265 bis de la LGA y el a) del artículo 22 del Reglamento Centroamericano sobre la Valoración, no vienen al caso, en razón que se tratan de normas procesales que no afectan el comportamiento del importador, por cuanto si lleva contabilidad, la que se puso a disposición de las autoridades.

Alega falta de razón jurídica al apartarse del primer método de valoración, lo que invalida a su criterio el cobro de los montos impositivos. Lo mismo, aplicar para al descartarse el segundo método de valoración, ya que se asumió que no se comercializan con marca comercial. En su criterio las cebollas fueron compradas al amparo de la marca Generic, ofrecida por el exportador XXX.

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Igualmente califica como errado el haber adoptado el tercer método de valoración, primero, porque se desdeña sin emitir ninguna razón de hecho o de derecho, la importancia del prestigio comercial en la compraventa de productos perecederos, y en segundo lugar, porque se omite analizar el hecho constatado en el estudio realizado por el ONVVA, de que la mercancía objeto del presente procedimiento “no son importadas por otros importadores de cebollas”; concluye el recurrente, que de conformidad con el artículo 15 inciso 2-b) del Acuerdo de Valor, el no tomar en cuenta dichos factores, la determinación tributaria efectuada, carece de razón jurídica.

De la misma forma, sostiene que se procede al establecer la similitud de las mercancías valoradas y las utilizadas como parámetro, ya que no se brinda justificación técnica o jurídica alguna, subestimando, según su posición, las diferencias encontradas, limitándose a exponer que estas no son significativas o no tienen mayor relevancia, sin explicar las normas que permiten llegar a tal conclusión, o bien los reportes de calidad agrícola que se tuvieron a la vista, impidiéndole poder analizar o desvirtuar el contenido de los mismos.

Apunta otra falencia, el calificar como similares, mercancías producidas por diferentes personas, lo cual se desprende de los informes del ONVVA, al establecerse que los exportadores de las cebollas analizadas con dos empresas distintas, cuya marca comercial es igualmente diverso, incumpliéndose con el numeral 15-2 inciso e) del Acuerdo de Valor.

Razona que la resolución impugnada no explica las razones por las cuales prefiere el precio del importador de referencia, el cual además, no cumple con la disposición del apartado 4 de la nota al artículo 3 del referido Acuerdo, al haberse admitido el valor declarado por dicha empresa como cierto y verdadero, sin haberlo sometido a ningún tipo de análisis o verificación. Arguye que ante tal situación, se ignoraron, según su criterio, aspectos de relevancia en materia de Valor, verbigracia, la distinta forma de pago del precio pactado, siendo que en el caso del recurrente se efectuó un pago al contado, y en el caso de las mercancías de referencia, se consigna un pago diferido, estipulándose inclusive intereses para el caso de incumplimiento, lo cual, según el artículo 8 del Reglamento Centroamericano sobre Valoración Aduanera de las Mercancías, determinó en parte, el precio convenido entre el interesado y su proveedor.

Pide se declare con lugar el recurso y se revoque la resolución recurrida, dejándola sin ningún efecto.

Solicita que se entregue una copia de la información contenida en el documento a que se refieren los folios 8 y 10 del expediente Nº 674-2010.

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XVII. Mediante oficio DN-113-2011 de 24 de agosto de 2011, notificada el 30 de agosto

y el 6 de setiembre al agente aduanero y al importador, se rechaza su solicitud

de información indicada en su escrito de apelación, con base en el artículo 117

del Código Tributario, en el tanto se fundamenta en que la Administración

Tributaria sólo está autorizada para ceder la información a otra Administración

Tributaria y a los Tribunales de Justicia, salvo que exista autorización legal que

permita ceder la información tributaria recabada a un contribuyente a otro ente

público o persona física. (Ver folios 331-334)

XVIII. A través de la resolución RES-DN-2211-2011 del 29 de agosto de 2011, la DGA

emplaza al recurrente ante esta Instancia. El acto indicado fue notificado al

apoderado del importador el 6 de setiembre del año en curso por intermedio del

agente aduanero en su condición de responsable solidario y representante legal

del importador y en su condición personal. (Ver folios 335-342)

XIX. Con escrito recibido en fecha 16 de setiembre de 2011, el recurrente se apersona

ante esta Instancia, reiterando y ampliando los argumentos vertidos al momento

de interposición del recurso de apelación que nos ocupa, en el siguiente

sentido: (Ver folios 343 a 346)

Juzga que se violó el principio de legalidad al no considerar que las cebollas importadas son vendidas bajo una marca, situación que posee trascendencia para aplicar los métodos subsidiarios de valoración, según el artículo 15-2 del Acuerdo de Valor. En este sentido, señala una supuesta contradicción de la Administración, al aseverar por un lado que las marcas de cebolla importadas por el recurrente no las ha comercializado ningún otro importador, para después asegurar que las mismas no se comercializan con marca comercial. Además, apunta una violación al principio indicado, al asimilar mercancías producidas por dos personas distintas, cuya marca comercial es a su vez diversa.

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Reitera la insuficiente motivación del acto recurrido, apreciando a su vez bajo los mismos argumentos una violación al debido proceso y derecho de defensa.

XX. Mediante Auto Nº 086-2011, Voto Nº 278-2011 de 17 de noviembre de 2011, este

Tribunal por unanimidad acoge la inhibitoria presentada por el Lic. Soto

Sequeira que consta en el folio 446, teniéndolo por separado del conocimiento

del presente asunto, en sustitución se integra al Colegio el señor Gastón Arce

Cordero para la atención del expediente desde el 28 de noviembre y hasta el 9

de diciembre de 2011, nombrado mediante Acuerdo Nº 061-H del 4 de

noviembre de 2011. (Ver folio 452)

XXI. En la tramitación del recurso de apelación se han observado las prescripciones de

ley.

Redacta el Lic. José Alberto Martínez Loría; y,

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CONSIDERANDO

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I. Objeto de la litis: Procedimiento ordinario incoado en contra del importador xxx,

cédula de identidad Nº xxx y el agente de aduanas independiente xxx, código xxx

en su condición de responsable solidario y representante legal del importador,

tendiente a determinar el correcto valor de importación, consignado en las DUAS

Nº xxx de xxx, xxx de xxx, xxx de xxx, xxx de xxx y xxx de xxx, todas de la Aduana

de Limón. declaradas en la posición arancelaria 0703.10.11.00, siendo que se

declaró un valor aduanero total por la suma de $42.878,66, mientras que la

Autoridad Aduanera, con base en los informes número INF-ONVVA-DCP-AR-070-2009 de 14 de setiembre de 2009 y INF-ONVVA-DCP-AR-009-2011 del 5 de abril

de 2011, considera que en aplicación del tercer método de valoración, “Método de

Valor de transacción de Mercancía Similar”, artículo 3 regulado en el Acuerdo de

Valoración, el valor aduanero correcto es por un total de $65.186,02, dando lugar

a una diferencia entre el valor declarado y el valor determinado de $22.307,36,

originándose una diferencia de impuestos dejados de percibir de ¢5.734.415,32.

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XXII. Sobre la admisibilidad del recurso de apelación: En forma previa, revisa este

Órgano el aspecto de admisibilidad del recurso de apelación interpuesto conforme

la LGA, para establecer si en la especie se cumplen los presupuestos procesales

que son necesarios para constituir un procedimiento válido. En tal sentido dispone

el artículo 204 de la LGA, que contra la resolución dictada por la DGA cabe

recurso de apelación para ante este Tribunal, el cual debe presentarse dentro de

los tres días hábiles siguientes a la notificación del acto impugnado, es decir, en

tiempo. Así, tenemos que en este caso la resolución apelada, fue aparentemente

notificada el día 9 de julio de 2011 (folio 321), hecho materialmente imposible por

cuanto la citada resolución fue fechada el 21 de julio. La recurrencia por su parte

fue interpuesta el 9 de agosto de 2011 (folio 323). En todo caso, para todos los

efectos legales, la resolución fue notificada nuevamente el 16 de agosto de 2011 (Ver folio 330), por lo que al emitir esa nueva notificación se otorgó un nuevo lapso

a la parte recurrente y por ende subsanado el supuesto error de la notificación del

9 de julio, y el recurso en consecuencia se tiene presentado dentro del plazo de

ley. Por otra parte, el recurso debe cumplir con los presupuestos procesales de

forma relativos a la capacidad procesal de las partes que intervienen en el

procedimiento, lo cual no genera problemas en el presente asunto, toda vez que el

procedimiento es dirigido contra el agente aduanero independiente xxx, código xxx

y el importador xxx, siendo que quien interpone el recurso, lo es el señor xxx,

según consta en autos a folio 328, figura como apoderado especial de ésta última

entidad. Teniendo que en la especie se cumplieron con dichos requisitos de

admisibilidad, estima este Tribunal admitir el recurso de apelación.

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XXIII. Nulidades: Por ser la nulidad un asunto de previo y especial pronunciamiento, que

afecta la esencia del procedimiento incoado, este Tribunal se avoca al

conocimiento de los aspectos procesales que considera violentados el

interesado, determinándose que en efecto, las presentes diligencias se

encuentran viciadas, según se analiza de seguido.

Violación al principio de búsqueda de la verdad real que genera una falta de motivación del acto resolutivo

Sobre los argumentos de nulidad invocados por el recurrente, estima este

Colegiado que, analizando las particularidades del presente asunto y la forma en

que la Administración actuó en la especie, efectivamente se configuran algunos

defectos en la conformación del acto administrativo que afecta el objetivo

fundamental de todo procedimiento administrativo, que se manifiesta en la

insuficiente fundamentación de lo actuado, lo que a su vez incide en el derecho de

defensa del interesado.

Tenemos que la DGA abrió procedimiento ordinario determinativo, tendiente a

modificar el elemento valor aduanero de la mercancía descrita como “cebollas

amarillas” amparadas a las cinco Declaraciones Aduaneras de Importación,

tramitadas por el agente de aduanas independiente xxx, código xxx para el

importador xxx, determinando la Administración que el correcto valor aduanero

corresponde a $65.186,02, para el total de las Declaraciones Aduaneras

involucradas en el presente asunto, dicha modificación del elemento valor

ocasionó una diferencia de impuestos dejados de percibir por el Estado que

asciende a la suma total de ¢5.734.415,32. En esencia, fundamenta su actuación

la DGA en los informes número INF-ONVVA-DCP-AR-070-2009 de 14 de

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setiembre de 2009 y INF-ONVVA-DCP-AR-009-2011 del 5 de abril de 2011 del

ONVVA.

Revisadas las actuaciones en expediente, no puede sino este Tribunal apuntar la

existencia de vicios que generan la nulidad absoluta de lo actuado a partir del acto

inicial del procedimiento inclusive, en la medida en que carece de una motivación

adecuada en la búsqueda de la verdad real, objetivo esencial del procedimiento

administrativo, toda vez que no constan en expediente todos elementos

probatorios y de juicio suficientes que demostraran que, con claridad y exactitud,

el procedimiento efectuado por el A Quo para determinar el verdadero valor que

les corresponde a las mercancías nacionalizadas y objeto de estudio.

Para comprender la incidencia que la falta en la actuación Administrativa genera

en el procedimiento que nos ocupa, debe tenerse claridad respecto a la naturaleza

del elemento de la obligación tributaria aduanera que se presente determinar en

autos, sea el valor aduanero.

La valoración en aduana, como procedimiento establecido para determinar la base

imponible de la obligación tributaria, se regula, como es conocido, en el Artículo

VII del “Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio (en adelante

GATT/94)”, el cual establece los principios generales de un sistema internacional

de valoración, y posteriormente, tras la conclusión de la Ronda de Uruguay, en

1994, se alcanzó el “Acuerdo de la Organización Mundial del Comercio relativo a

la Aplicación del Artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y

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Comercio (GATT)” (en adelante Acuerdo)1, el cual basado en criterios simples y

equitativos que tienen en cuenta las prácticas comerciales.

Conforme a lo anterior, la valoración en aduana debe basarse, salvo las

excepciones previstas en el mismo Acuerdo, en el precio realmente pagado o por

pagar2 de las mercancías objeto de valoración. Este precio, ajustado de

conformidad con lo dispuesto en el artículo 8 del mismo cuerpo normativo y por lo

indicado en la nota interpretativa al artículo 1º, conforman el denominado valor de

transacción; el cual constituye el primer y principal método de valor a que se

refiere el Acuerdo indicado. Los artículos 2 a 7 establecen métodos para

determinar el valor en aduana, en todos los casos en que no pueda determinarse

en función a lo dispuesto en el artículo 1º; para proteger los intereses del

importador y garantizar que en esos casos, el valor se determine según criterios

únicos, equitativos, uniformes y neutrales, el Acuerdo limita las facultades

discrecionales de la Administración en la aplicación de los métodos de valoración

existentes, mismos que deben emplearse en el orden en que aparecen en el texto,

1 ARTICULO 251 de la LGA.- “Normativa aplicable en materia de valoración aduanera

Para determinar el valor en aduana de las mercancías importadas o internadas, estén o no exentas o libres de derechos arancelarios o demás tributos a la importación, Costa Rica se regirá por las disposiciones del Acuerdo relativo a la aplicación del artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994, así como por las del presente título y la normativa nacional e internacional aplicable.”

2 El párrafo primero de la Nota Interpretativa del Artículo 1 del Acuerdo, y el punto 7 del Anexo III, definen el precio realmente pagado o por pagar, caracterizándolo como el pago total que por las mercancías importadas haya hecho o vaya a hacer el comprador al vendedor o en beneficio de éste, e incluye todos los pagos hechos como condición de la venta de las mercancías importadas por el comprador al vendedor, o por el comprador a una tercera parte para cumplir una obligación del vendedor.

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y sólo cuando resulte que la primera no es aplicable, podrá recurrir a las siguientes

para determinar el valor3.

En razón de lo anterior, la Administración Aduanera, dentro de sus potestades de

comprobación, podrá verificar el valor de transacción, determinando de esta forma

si el valor facturado abarca la totalidad de los pagos hechos como condición de

venta de las mercancías, así como los ajustes que correspondan, si fueron

considerados, para establecer el respectivo valor en aduana, para lo cual,

necesariamente deberá indicar qué conceptos no han sido incluidos, o bien

ajustados, disponiendo del artículo 8 y de la nota interpretativa al artículo 1º, en el

valor declarado en aduana, al momento de la importación, y las razones por las

cuales han de formar o no parte del valor de transacción.

De lo expuesto y una vez revisadas las actuaciones en expediente, tenemos que

en el presente asunto el ONVVA, basado en la potestad fiscalizadora que le

confiere la normativa aduanera4, solicitó al importador xxx, mediante oficio número

ONVVA-DCP-AR-073-2009 del 21 abril de 2009, información sobre la cadena de

comercialización y los documentos contables, que respaldan el valor declarado

para las “cebollas amarillas” importadas en el período 2007-2008. No obstante,

que el importador indicó que aportaba el 25 de mayo de 2009, los siguientes

documentos: certificación del Proveedor XXX, carta aclaratoria de puntos sobre la

cadena comercial, catálogo contable, Registro contable de las Importaciones

asociadas a las cebollas importadas en el periodo actual, Registros Auxiliares de

3 “Cuando el valor en aduana no se pueda determinar según las disposiciones del artículo 1, se determinará recurriendo sucesivamente a cada uno de los artículos siguientes hasta hallar el primero que permita determinarlo. Salvo lo dispuesto en el artículo 4, solamente cuando el valor en aduana no se pueda determinar según las disposiciones de un artículo dado, se podrá recurrir a las del artículo siguiente.” (El resaltado no es del original) Anexo I del Acuerdo, Notas Interpretativas, Nota General, artículo 1.4 Ver artículo 245 de la LGA.

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Cuentas por pagar a proveedores periodo fiscal 2009 y Copia de los

comprobantes de pago de las importaciones realizadas, registro auxiliar de pago a

los transportistas nacionales e internacionales y consolidados de carga y

Comprobantes de auxiliares de pago a aduana y facturas de servicios aduaneros

con la Copia de los asientos contables; el ONVVA según oficio ONVVA-DCP-AR-

214-2009 de 31 de julio de 2009, le manifiesta al interesado que dicha información

“no cumple con lo solicitado por nuestro oficio”, por lo que se solicita el envío de la

copia de los comprobantes de pago de las importaciones, Registro Auxiliar de

pago de los transportistas y Registro Auxiliar de pago de las Agencias de Aduana

que ya habían sido solicitado en el primer requerimiento, pero adoleciendo el oficio

indicado, de un análisis de fondo sobre en qué consistía la improcedencia de los

documentos aportados. En esa segunda oportunidad el interesado presentó

documentos que acreditaban el pago de la señora XXX retiraba sumas por

$88836 y $2628.17 y el saldo supuestamente sirvieron para el pago en efectivo a

una persona que señala el importador como Presidente de XXXsegún abono, que

se cancelaba según las visitas que efectuaba al país, asimismo adjuntó dos

comprobantes de pago para XXX, finalmente se adjuntan los pagos a agentes

aduaneros mediante depósitos y los registros contables que se realizaron por

dichos pagos, que correspondían a información parcial del periodo 2008, por lo

que igualmente obligaba a que se efectuará el análisis sobre si el contribuyente

contaba con contabilidad o si la información aportaba no podía considerarse como

tal, aspecto que era esencial para procederse con el descarte del valor de

transacción como criterio de valoración admisible.

Es el propio interesado quién en el folio 9 del expediente sobre la información

contable aportada, manifiesta que no cuenta con información anterior al mes de

noviembre de 2008, por cuanto indica que “no disponíamos de producción propia”.

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Manifiesta para los fines de interés de este proceso, que las ventas son a crédito,

en el nivel comercial de mayorista, igualmente de interés se menciona el pago en

dólares al agente aduanero, información de las ventas efectuadas a compradores

nacionales de los periodos 2008 y 2009, éste último no requerido por la

administración.

A criterio del ONVVA, la información es incompleta pues no se logra asociar los

montos declarados en aduana de las facturas comerciales, con el registro de pago

aportados por el importador, sin poderse demostrar que los pagos son realizados

al proveedor XXX, sino que son los efectuados al agente de aduanero, lo que

impide a la Administración comprobar el precio realmente pagado o por pagar

declarado. Para los efectos de la litis estima este Tribunal que la Administración, a

pesar de haber evidenciado inconsistencias y carencias de los datos

suministrados como “Contabilidad”, omite un análisis sobre toda la prueba bajo el

título de “Información contable aportada”, precisamente para demostrar en cada

caso, porqué esa información no cumplía con los requisitos mínimos para

establecer que se trata de un procedimiento estandarizado que refleja la actividad

económica, al menos durante el periodo 2008. De hecho es omisa la

Administración en el análisis del precio final al comprador, como un elemento a

considerar eventualmente en la determinación del valor, sobre las facturas del

periodo 2008.

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Ante tal circunstancia, tanto el Acuerdo5 como las normas nacionales y

centroamericanas6, además de disponer el derecho de la Administración para

investigar si la declaración del valor en aduana, es veraz y exacta, facultan a ésta

para que, ante la demostración que no se lleva la contabilidad o no se conserve, o

no cuente con la documentación que ampare las operaciones de comercio

exterior, pueda continuar el proceso de determinación del valor en aduana,

mediante la aplicación de los métodos secundarios de valoración, sea, cuando

detecte y demuestre que el importador no puso a disposición de la Autoridad

Aduanera, la totalidad de la documentación que amparan las operaciones de

comercio exterior7, como se podría evidenciar en el presente caso.

5 “Artículo 17 Ninguna de las disposiciones del presente Acuerdo podrá interpretarse en un sentido que restrinja o ponga en duda el derecho de las Administraciones de Aduanas de comprobar la veracidad o la exactitud de toda información, documento o declaración presentados a efectos de valoración en aduana.” (El resaltado no es del texto)

“Anexo III.6. El artículo 17 reconoce que, al aplicar el Acuerdo, podrá ser necesario que las Administraciones de Aduanas procedan a efectuar investigaciones sobre la veracidad o la exactitud de toda información, documento o declaración que les sean presentados a efectos de valoración en aduana. El artículo reconoce por tanto que pueden realizarse investigaciones con objeto, por ejemplo, de comprobar si los elementos del valor declarados o presentados a las autoridades aduaneras en relación con la determinación del valor en aduana son completos y exactos. Los Miembros, con sujeción a sus leyes y procedimientos nacionales, tienen el derecho de contar con la plena cooperación de los importadores en esas investigaciones.” (El resaltado no es del texto)

6 Ver artículo 22 del Reglamento Centroamericano sobre la Valoración Aduanera de las Mercancías y artículo 265 bis de la Ley General de Aduanas.7 Lo anterior está claramente reconocido por el Comité de Valoración en Aduana, en la Decisión 6.1, que en buena medida recoge el artículo 261 de la LGA y el Reglamento Centroamericano sobre Valoración Aduanera en el artículo 20. Indica la Decisión 6.1: “Cuando le haya sido presentada una declaración y la Administración de Aduanas tenga motivos para dudar de la veracidad o exactitud de los datos o documentos presentados como prueba de esa declaración, la Administración de Aduanas podrá pedir al importador que proporcione una explicación complementaria, así como documentos u otras pruebas, de que el valor declarado representa la cantidad total efectivamente pagada o por pagar por las mercancías importadas, ajustada de conformidad con las disposiciones del artículo 8. Si, una vez recibida la información complementaria, o a falta de respuesta, la Administración de Aduanas tiene aún dudas razonables acerca de la veracidad o exactitud del valor declarado, podrá decidir, teniendo en cuenta las

21



Según lo apuntado, no habiéndose presentado la información completa o

suficiente requerida al importador, y con el respaldo del Ordenamiento Jurídico, la

Autoridad Aduanera procedió a apartarse del primer método de valoración,

regulado en el artículo 1 del Acuerdo y continuó con la determinación del valor en

aduana aplicando los denominados “Métodos Secundarios” regulados en los

Artículos 2 al 7, veamos:

“Valor de Transacción de Mercancías Idénticas”.

“Valor de Transacción de Mercancías Similares”

“Deductivo”

“Valor Reconstruido”

“Último Recurso”

Siguiendo el orden sucesivo de aplicación de los métodos señalados, es que la

Autoridad Aduanera pretendió de una manera global y mediando una insuficiente

motivación fáctica y probatoria, descartar el segundo de ellos, y aplicar, a las cinco

DUAS de Importación que conforman el objeto de la presente litis, el tercer

método, correspondiente a la valoración de transacción de mercancías similares.

Es en este punto, donde precisamente se observa una inadecuada actuación

instructora y proactiva por parte de la Administración, dado que al respecto existe

una ausencia de pruebas, por lo que los argumentos vertidos para acreditar la

imposibilidad de aplicar el segundo método de valoración, son limitados o casi

nulos, engendrando la existencia de un vicio que conlleva, inevitablemente, a la

declaratoria de nulidad de todo lo actuado.

disposiciones del artículo 11, que el valor en aduana de las mercancías importadas no se puede determinar con arreglo a las disposiciones del artículo 1……”. (El resaltado no es del original).

22



Cuando el valor de transacción no es aceptado por la Administración, al prescribir

el Acuerdo otros métodos para determinar la base imponible, la Autoridad Aduanera está en la obligación de brindar los fundamentos correspondientes para el descarte de uno y consecuente utilización del ulterior método, ello con base en las pruebas que obren en expediente y dentro

de un proceso de consultas en conjunto con el importador, según lo establece el

Acuerdo, aspectos que en autos no son desarrollados adecuadamente por la

DGA, violentándose a su vez la naturaleza misma del procedimiento en cuestión,

siendo que la fiscalización de la valoración aduanera, consiste en el análisis minucioso del valor en aduana declarado, con el objeto de verificar su

adecuación a las reglas previamente establecidas.

Concretamente, el Acuerdo establece en su artículo 2, apartado 1 a), que “Si el

valor en aduana de las mercancías importadas no puede determinarse con arreglo

a lo dispuesto en el artículo 1, el valor en aduana será el valor de transacción de

mercancías idénticas vendidas para la exportación al mismo país de importación

y exportadas en el mismo momento que las mercancías objeto de valoración, o en

un momento aproximado.” (El resaltado no es del original). Por su parte, el

apartado 1 b) limita dos parámetros a utilizar, señalando a los efectos, el nivel

comercial y la cantidad de las mercancías. Complementariamente, el artículo 15

apartado 2, establece qué ha de entenderse por “mercancías idénticas”,

definiéndolas como aquellas que sean iguales en todo, incluidas sus características físicas, calidad y prestigio comercial, así como ciertos criterios

que deben tomarse en consideración.

En síntesis, para determinar si existen mercancías idénticas para ser tomadas

como referencia, en relación a las de la transacción objeto de valoración, se debe

23



tener en necesaria consideración, que sean iguales en sus características físicas,

calidad y prestigio comercial, que posean el mismo nivel comercial y se

comercialicen en la misma cantidad, que hayan sido producidas en el mismo país

y por el mismo productor, sin embargo, cuando no existan transacciones de

importación que se refieran a mercancías idénticas producidas por el mismo

fabricante en el mismo país que las mercancías objeto de valoración, se tendrán

en cuenta las mercancías producidas por un fabricante diferente en el mismo país.

Incuestionablemente, para verter un fundamento que efectivamente respalde la

decisión final a la que arribe la Autoridad Aduanera, ésta debe, necesariamente,

tener pleno conocimiento de las características y circunstancias de

comercialización que envuelven a las mercancías respecto de las cuales desea

determinar su valor aduanero, con el fin de ponderar correctamente la existencia

de mercancías “idénticas” cuyo precio pueda ser utilizado como referencia, ya que

el no llegar al nivel de conocimiento deseado, acarrearía la posibilidad de tener por

rechazado un método de valoración, sin tener el respaldo necesario, tal y como

ocurre en autos, dándose eventualmente, la situación de suprimir del estudio,

mercancías de referencia que bien hubiesen podido ajustarse más a la realidad de

aquella bajo análisis.

A contrario sensu, para descartar la aplicación del segundo método, la Autoridad

Aduanera debe tener por probado, que efectivamente no existen otras

mercancías, que bajo los parámetros que la propia normativa le proporciona,

puedan calificarse como idénticas a las que son objeto de examen, y

consecuentemente justificar debidamente el descarte de dicho método.

Para el caso concreto, la DGA, dejando de lado la obligación cognitiva señalada

supra, se limita a indicar desde el acto inicial, para cada una de las cinco

24



Declaraciones de cita, con génesis en los estudios del ONVVA sobre el cual fija su

posición, que:

“Con base en la definición que contiene el Acuerdo de mercancía idéntica, se procedió a revisar el comportamiento del sector importador de cebollas provenientes de Canadá para los períodos 2007 y 2008 se determinó que las marcas de cebolla que importa el importador xxx (Generic por ejemplo) no son importadas por otros importadores cebollas, por lo cual no se cuenta con elementos para considerar que las mercancías importadas por otros importadores de cebollas a un mismo nivel comercial tengan la misma calidad y prestigio comercial, motivo por el cual el Órgano Nacional de Valoración procede a descartar el segundo método de valoración y continúa con el análisis del tercer método.” (El resaltado no es del original)

En razón de lo expuesto líneas atrás, para que la aseveración que realiza la

Administración, tuviera un sustento ajustado a derecho, y por ende pudiera ser

tomado como verdad real dentro del universo fáctico que envuelve el asunto

particular, debía conocerse a ciencia cierta, y como tal constar en expediente, si

efectivamente la denominación “Generic” es una marca comercial debidamente

inscrita como tal, lo que de la simple revisión de los autos, se desprende que no

está acreditado, por lo que resulta improcedente y despojado de toda lógica, que

la Autoridad Aduanera afirme que “no se cuenta con elementos para considerar

que las mercancías importadas por otros importadores de cebollas a un mismo

nivel comercial tengan la misma calidad y prestigio comercial” cuando ni tan

siquiera ha comprobado la efectiva existencia de la marca comercial sobre la cual

se ampara el recurrente para establecer que son productos comparables.

El A Quo no se dio a la tarea de verificar los hechos que conforman el objeto de su

análisis, limitándose a brindar, en relación al descarte del segundo método de

valoración, una justificación desprovista de toda objetividad probatoria, pues era

necesario haber comprobado si la citada denominación constituía la marca

25



comercial registrada, para sustentar su posición de rechazar el método en

cuestión, basada en la inexistencia de mercancías que se comercializaran bajo

dicha condición. La Autoridad Aduanera no actuó con la diligencia necesaria,

omitiendo solicitar al interesado prueba alguna al respecto, o bien dándose a la

tarea de solventar tal cuestionamiento, en aras de sustentar su enfoque e ir en

búsqueda de la verdad real de los hechos.

Debe tenerse presente que, tal y como se puntualizó supra, para aceptar o

rechazar determinada mercancía como antecedente, sobre el cual realizar el

análisis comparativo, según lo dispone el numeral 2 del Acuerdo, necesariamente

deben conocerse las características de la mercancía objeto de análisis, dado que

solamente así, podrá determinarse qué tipo de mercancías pueden ser

comparables, de esta forma, si no se tiene certeza de que las cebollas

nacionalizadas por la empresa recurrente estuvieran amparadas a una marca

comercial, no podrían suprimirse per se, como referencia, otras importaciones que

tampoco estuvieran resguardadas por dicha condición comercial, ya que bien

podrían ambas ser idénticas en este sentido, sea, no estar protegidas por una

marca, lo cual no es aclarado por la Administración, suscitando dudas razonables

sobre los motivos que la llevan a aseverar, que no existen mercancías idénticas a

las que son objeto del presente asunto, imposibilitándose la aplicación del artículo

2 del Acuerdo de repetida cita. Nótese que existe en autos una contradicción

respecto al asunto de la marca comercial, siendo que el propio importador, al

momento de efectuar la declaración en el despacho, misma que se realiza bajo la

fe de juramento, no declaró que las mismas fueran comercializadas bajo una

marca comercial (Ver folios 86, 94, 102, 110 y 118), pero posteriormente al

momento de interponer la recurrencia que nos ocupa, asevera que las cebollas

importadas mediante las Declaraciones Aduaneras de repetida cita “fueron

26



adquiridas al amparo de las marca GENERIC (sic)”, por lo tanto, ni aun siendo

evidente tal incoherencia entre ambas situaciones, la DGA se dio a la tarea de

dilucidar la verdad que ampara la mercancía objeto de estudio, por el contrario,

con sus manifestaciones faltas de motivación y comprobación, aumenta el grado

de incertidumbre, contraviniendo su deber de buscar por todos los medios a su

disposición, la verdad de los hechos, máxime si de por medio existe tal grado de

vacilación en las manifestaciones que constan en autos.

No debe perder de vista la Autoridad Aduanera, que todo procedimiento

administrativo se sustenta en una serie de principios que deben guiar su

desarrollo, actuando como garantía para el administrado, y asegurando una eficaz

satisfacción del interés general. Como tales se presentan la legalidad, el debido

proceso, la seguridad jurídica, y la búsqueda de la verdad real, entre otros, siendo

precisamente sobre el quebrantamiento de este último, que se basa la declaratoria

de nulidad analizada supra por este Órgano de Alzada. Así, la Administración, con

anterioridad a emitir su pronunciamiento sobre el objeto de un procedimiento

específico, tiene el deber de conocer la realidad concreta que envuelve el asunto particular, lo cual alcanzará prestando atención a los administrados con la

amplitud necesaria, recibiendo, produciendo y valorando las pruebas, y finalmente, analizando las razones de hecho y de derecho que se deduzcan;

lo que debe perseguirse en cada caso particular, es la verdad real o material, no

siendo compatible con sus funciones administrativas, el que se conforme con el

simple estudio de las actuaciones, sino que le corresponde buscar los medios por

los cuales, al momento del dictado de su decisión, conozca todas aquellas

cuestiones que le permitan la cognición, sino exacta, la más próxima a la realidad

de los hechos. Tal principio ha sido caracterizado por la doctrina:

27



“A diferencia de lo que acontece en el proceso judicial donde el juez circunscribe su función jurisdiccional a las afirmaciones y pruebas aportadas por las partes, siendo ellas el único fundamento de la sentencia, en el procedimiento administrativo, el órgano que lo dirige e impulsa ha de ajustar su actuación a la verdad objetiva o material, con prescindencia o no de lo alegado y probado por el administrado (…)”8 (El resaltado no es del original)

Según lo expuesto, el principio de la búsqueda de la verdad real se configura en el

objeto de todo procedimiento administrativo, y así lo prevé nuestro Ordenamiento

Jurídico, cuando en el artículo 214 de la LGAP señala:

“1. El procedimiento administrativo servirá para asegurar el mejor cumplimiento posible de los fines de la Administración; con respeto para los derechos subjetivos e intereses legítimos del administrado, de acuerdo con el ordenamiento jurídico.

2. Su objeto más importante es la verificación de la verdad real de los hechos que sirven de motivo al acto final.” (El resaltado no es del original)

El descubrimiento de la verdad material es lo que le permitirá a la Administración

culminar con una decisión adecuada del asunto concreto, bajo tal parámetro, tiene

que procurar la averiguación de la realidad de los hechos que configuran el cuadro

fáctico de la situación puesta bajo su estudio, para lo cual goza de plena libertad

de practicar las diligencias y pruebas que estime pertinentes, tal y como

ampliamente lo facultan los artículos 297 y 298 inciso 1) del cuerpo normativo

citado, que disponen:

“Artículo 297:

1. La Administración ordenará y practicará todas la diligencias de prueba necesarias para determinar la verdad real de los hechos objeto del trámite, de oficio o a petición de parte.

8 Cassagne, Juan Carlos, “Derecho Administrativo”, Tomo II, Edit. Abeledo Perrot, 1987, Pág. 396.

28



2. El ofrecimiento y admisión de la prueba de las partes se hará con las limitaciones que señale esta ley.

3. Las pruebas que no fuere posible recibir por culpa de las partes se declararán inevacuables.” (El resaltado no es del original)

“Artículo 298:

1. Los medios de prueba podrán ser todos los que estén permitidos por el derecho público, aunque no sean admisibles por el derecho común.

(…)”

Se establece de esta forma, y en función del principio de búsqueda de la verdad

real, el sistema de la libre prueba y su correspondiente valoración conforme a las

reglas de la sana crítica, que engloba la lógica, la experiencia, técnica y la

razonabilidad. Los órganos administrativos no poseen limitaciones probatorias, por

el contrario, éstos deben adaptar su actuación para superar las restricciones cognoscitivas que puedan derivar de la verdad jurídica meramente formal presentada por los administrados, lo cual incide en las atribuciones jurídicas que tiene la Administración tanto en lo relativo a la introducción o producción, como a la valuación, de los medios de prueba, lo cual como

quedó plasmado líneas atrás, no fue la pauta en el asunto que nos ocupa. La

satisfacción del interés público que persigue de manera directa el procedimiento

administrativo en general, justifica la diligencia que debe caracterizar las

actuaciones administrativas, traduciéndose en el estímulo del procedimiento a

través de todas sus etapas hasta llegar al acto final, implicando la actividad

instructora para determinar la verdad real de los hechos sometidos a su

conocimiento, bajo el prisma del carácter de imparcialidad de la actividad

administrativa.

29



En síntesis, el principio de verdad real constituye una obligación de la

Administración, siendo que debe imperar una labor oficiosa que necesariamente

involucra tanto el ordenar como buscar las pruebas que le ayuden a resolver de la

mejor manera el objeto del procedimiento, tal y como señala el artículo 221 de la

LGAP:

“En el procedimiento administrativo se deberán verificar los hechos que sirven de motivo al acto final en la forma más fiel y completa posible, para lo cual el órgano que lo dirige deberá adoptar todas las medidas probatorias pertinentes o necesarias, aún si no han sido propuestas por las partes y aún en contra de la voluntad de éstas últimas.” (El resaltado no es del original)

Aunado al principio caracterizado, se encuentra la debida motivación que debe

definir todo acto administrativo, por lo que al igual que el anterior, resulta ser una

exigencia del debido proceso, que resguarda a su vez el derecho de defensa del

administrado; debe ser entendida como la justificación que ha de rendir la

correspondiente Autoridad Administrativa al momento de emitir sus actos. Es

necesario indicar las razones que llevan al dictado de determinado acto

administrativo, con el fin de que el administrado conozca con exactitud y certeza la

voluntad de la Administración, dado que las decisiones que la misma adopte

afectarán necesariamente sus derechos9. De esta forma, la motivación se

encuentra ligada a la causa del acto administrativo, es su manifestación externa,

por medio de la cual, se logra tener conocimiento de todos y cada uno de los aspectos que han sido tomados en consideración para el dictado del acto específico. Resulta ser una obligación de la Administración y un mecanismo de 9 el artículo 136 inciso 2) de la Ley General de la Administración Pública, define los alcances de la

motivación:

“La motivación podrá consistir en la referencia explícita o inequívoca a propuestas, dictámenes o resoluciones previas que hayan determinado realmente la adopción del acto, a condición de que se acompañe su copia.”

30



defensa y protección jurídica del administrado, quien conociendo los fundamentos

que llevan al dictado del acto, podrá interponer las defensas que considere

pertinentes.

Bajo las concepciones plasmadas, es que este Órgano de Alzada se fundamenta

para declarar la nulidad que viene reiterándose a lo largo de la presente sentencia,

cobijado por las normas que a los efectos brinda la normativa administrativa-

aduanera. Al respecto tenemos que el artículo 166 de la Ley General de la

Administración Pública (en adelante LGAP) establece:

“Habrá nulidad absoluta del acto cuando falten totalmente uno o varios de sus elementos constitutivos, real o jurídicamente.”

Por su parte, el artículo 223 de la Ley señalada, sanciona con una nulidad de

carácter procesal la omisión de tales formalidades indicando:

“Artículo 223.-

1. Sólo causará nulidad de lo actuado la omisión de formalidades sustanciales del procedimiento.

2. Se entenderá como sustancial la formalidad cuya realización correcta hubiera

impedido o cambiado la decisión final en aspectos importantes, o cuya omisión

causare indefensión.” (El resaltado no es del original)

De esta forma, si la decisión administrativa no se ajusta a los hechos reales y por

ende adolece de la motivación necesaria, la falta a la naturaleza propia de los

principios desarrollados, lleva a un solo posible desenlace, la nulidad del acto, tal y

cual es la posición de este Tribunal respecto al caso concreto, donde la Autoridad

Aduanera faltó a su obligación de persecución de la verdad material, viciando la

31



motivación de sus actuaciones, y desencadenando con ello un quebrantamiento al

derecho de defensa del recurrente.

Recapitulemos en aras de confrontar el análisis sobre los métodos de valoración,

la situación concreta que revelan los autos y los principios expuestos, con el fin de

vislumbrar plenamente la nulidad de que adolecen las actuaciones administrativas

en la especie. Tenemos que el segundo método dispuesto por el Acuerdo, fija una

comparación entre mercancías idénticas, que como se apuntó supra, serán tales si

son iguales en todo, incluidas sus características físicas, de calidad y prestigio

comercial. De esta forma, si como parte de las cualidades de la mercancía objeto

de análisis, la Administración sostiene que ésta era puesta en el mercado bajo la

marca comercial “Generic”, debía tener certeza de que efectivamente dicha

denominación se encontrara inscrita como tal, para discernir qué tipo de

antecedente puede tomar en consideración, en razón de que tuvieran idénticas

características, o bien, como sucedió en autos, descartar la posibilidad de que

existieran mercancías de las misma marca comercializadas por otros

importadores, provenientes del mismo país de origen y del mismo productor y, por

ende desechar la aplicación del método en cuestión. Pero como ha quedado

comprobado, la DGA se limita a señalar que no existen mercancías cuyos precios

puedan utilizarse como referencia, en razón de que “las marcas de cebolla que

importa el importador xxx (Generic por ejemplo) no son importadas por otros

importadores de cebolla”, concluyendo que el resto de cebollas importadas

durante el período objeto de estudio, 2007-2008, no cuentan con el mismo nivel

comercial. Por lo tanto, si ni aún y cuando la propia Administración tenía certeza

de las verdaderas características de las cebollas comercializadas por el

recurrente, cómo podía establecer qué mercancías abrazaban el calificativo de

“idénticas” y cuáles no, en relación a las que son objeto del procedimiento

32



determinativo, a lo que debe aunarse la necesidad de que conste la prueba

estadística de las importaciones del período, que acrediten que en efecto no hay

otras importaciones.

La falta de diligencia por parte del A Quo en cuanto a la búsqueda de la verdad

real, que ocasiona la carencia probatoria de sus argumentos, desencadena

evidentemente en una falta de motivación de su actuación, que como ya se

señaló, perjudica lo actuado desde el acto inicial, mismo que a su vez se basa en

los estudios efectuados por el ONVVA.

Resulta más que evidente la insuficiente motivación que identifica la pretendida

determinación efectuada por la Autoridad Aduanera en el presente asunto,

adoleciendo la misma de un razonamiento apropiado para descartar los supuestos

señalados por el segundo método de valoración, mismos que le servirían de

fundamento para continuar el análisis con base en el siguiente método, sea el de

mercancías similares.

En relación a este último supuesto, y meramente a modo de ejemplo en razón de

la nulidad decretada, nótese como la desacertada actividad investigativa y

probatoria del A Quo es tal, que para respaldar la aplicación del método señalado

por el artículo 3 del Acuerdo, y que es precisamente el que pretende implementar

la DGA para el caso concreto, si consideraba que la mercancía tenía que poseer

marca comercial, debió haber efectuado la comprobación respectiva, en aras de

establecer la efectiva existencia de tal característica respecto de las cebollas

importadas por el recurrente, o si consideraba que las cebollas importadas no

poseían marca porque es precisamente genérica (sin marca), entonces debió así

probarlo en autos, que las mercancías, no estaban registradas bajo ninguna marca

33



comercial y efectuar la relación con el antecedente aplicado al caso de la empresa

Contratos Fruteros (Ver al respecto la Hoja de Trabajo visible a folio 132 del Tomo

I), porque lo que debe quedar claro en expediente, es que si en el antecedente

utilizado, no contaban las cebollas importadas en esa oportunidad con una marca

reconocida, entonces el mismo debe ser comparable con importaciones de

cebollas también sin marca (si así correspondiera en el presente caso, que como

se indicó, es un aspecto esencial que aún no está demostrado en la especie), y si

por el contrario las cebollas importadas y objeto del proceso que hoy se ventila,

tenían marca registrada, entonces el antecedente a utilizar también debería

referirse a esa marca como una característica a tomar en cuenta de conformidad

con lo prescrito en el artículo 15.2 b) del Acuerdo. Hechos que no están claros en

expediente y ocasionan incertidumbre e indefensión al administrado, tal y como lo

alegan expresamente, toda vez que como se apuntó, tal comprobación es

inexistente en autos, dando esa falta de diligencia al traste nuevamente, con la

búsqueda de la verdad real, con la posibilidad de aplicación de la normativa

vigente.

Para el caso concreto es clara, no solamente la ausencia de fundamentos o

justificaciones, basadas en elementos de hecho debidamente comprobados por

parte de la Administración, que permitan identificar el por qué se descarta el

segundo método de valoración, sino que tal omisión ocasiona una insuficiente

motivación de lo actuado y por ende una violación al derecho de defensa del

recurrente, aspectos que con base en las normas transcritas justifican la

declaratoria de nulidad que efectúa este Colegiado. La DGA no desvirtúa de

manera precisa el método segundo de valoración, previo a determinar la

aplicación del método subsiguiente, nótese, que la Administración si bien señala la

normativa aplicable y enlista los métodos correspondientes, no obstante, omite

34



hacer una relación detallada y concreta con esa normativa a cada una de las

Declaraciones, prescindiendo de establecer de manera clara y precisa una

relación de causalidad de lo indicado por la legislación aplicable, con las

características propias del asunto en particular.

La indiferencia probatoria y por ende de análisis que caracteriza el presente

procedimiento, no se observa solamente en el aspecto relacionado con la

comprobación efectiva de la existencia de una marca comercial que respaldara las

importaciones objeto de estudio, sino en general respecto a los supuestos

establecidos para desechar la existencia de mercancías idénticas que fuesen

objeto de comparación. El A Quo omite analizar cada una de las características

que poseen las cebollas importadas por el recurrente, en aras de determinar a

ciencia cierta la existencia de otras mercancías que pudieran ser consideradas

como idénticas, lo cual a su vez incide en el análisis efectuado respecto a la

aplicación del tercer método, ya que no se tiene claridad respecto a la

comparación de aquellas que cuentan con un antecedente por el cual opta la

Autoridad Aduanera, en relación a las características que presentan, sea, cómo se

llega a determinar su similitud en cuanto a su calibre o tamaño y a los defectos

que poseen, lo cual las ubica de acuerdo con la normativa del MAG10, como

cebollas de tercera calidad. No consta en autos una debida justificación de la

comparación realizada, dejando a la deriva la fundamentación del precedente

determinado por la Administración. Nótese como al respecto, el acto inicial se

limita a señalar que se consideran ambas mercancías como similares, porque

fueron declaradas bajo la partida 0703.10.11.00, siendo ambas por lo tanto

10 Regulada por el Decreto Ejecutivo Nº 31255-MEIC-MAG-S, Alcance Nª 38 a La Gaceta Nº 134 del 14 de julio de 2003

35



cebollas amarillas y frescas, sin que exista un verdadero análisis comparativo que

no deje cabida a vacilaciones sobre las características de una y otra mercancía.

Aunado a lo expuesto, adviértase que, para poder descartar el método segundo y

adoptar el tercero, debió constar en autos el análisis, para descartar o comprobar,

la existencia de importaciones realizadas por el importador xxx, a efectos de tener

el valor de las mismas como posible referencia de mercancía idéntica, siendo que,

además de obviarse dicho análisis, tiene conocimiento este Tribunal, al igual que

lo tenía el A Quo, que efectivamente existían otras importaciones bajo dichos

términos, ya que han sido puestas en conocimiento de este Órgano de Alzada, y si

bien aún se encuentran bajo averiguación, de conformidad con la Opinión

Consultiva 7.1, al menos tenía que respaldarse la decisión de no tomar las mismas

como antecedente, al no ser un valor aceptado, por estar en investigación y por

ende no ser una determinación definitiva, lo cual no libera a la Administración

Activa de desvelar la efectiva realidad que envuelve el presente estudio, obviando

justificaciones necesarias y de trascendencia, y que además son respaldadas por

la normativa vigente.

Este Colegio ya se ha manifestado11 respecto a que, en casos como el que nos

ocupa, debe la Administración realizar una clara y precisa justificación y

fundamentación, señalando los criterios técnicos aplicados y las razones

detalladas que permitan cuestionar lo declarado en el despacho, con el fin de

desvirtuar diferencias trascendentales que den al traste con la valoración en

aduana; ya que todas las características de las mercancías deben de ponderarse

y analizarse para establecer efectivamente cuál es el correcto método de

11 Ver Sentencias: 145-2010 del 19 de agosto de 2010 y 160-2011 del 28 de octubre de 2011.

36



valoración que correspondía aplicar para la naturaleza de mercancía en particular,

lo cual omitió por completo el A Quo.

Además de lo ya expuesto, debe resaltarse el hecho de que, luego de

“supuestamente” haber concluido la investigación por parte del ONVVA, y

habiéndose llevado a cabo la audiencia de regularización, dicho Órgano, no

solamente solicita con posterioridad información técnica al Consejo Nacional de

Producción (ver folio 186), sino que incorpora al expediente dicha prueba,

constituida por elementos nuevos, relacionada con los reportes de calidad agrícola

de las cebollas importadas de Canadá por el recurrente, siendo que la misma no

formó parte de los elementos probatorios que se le pusieron en conocimiento al

interesado al momento de llevar a cabo la audiencia señalada, violentando de

forma grosera su derecho de defensa, siendo que bien pudieron haber pesado

dichos estudios para cambiar la decisión del importador de rechazar la

regularización propuesta. Téngase presente que el numeral 55 bis del

Reglamento a la Ley General de Aduanas, señala que por medio del trámite de

regularización “se da a conocer al fiscalizado el informe de conclusión de las actuaciones fiscalizadoras cuyo resultado permite concluir en un posible indicio

de ajuste o modificación de la Obligación Tributaria Aduanera”, siendo que en el

caso concreto, es evidente que al momento de celebrarse la audiencia requerida,

aún no habían finalizado las actuaciones fiscalizadoras, dado que con

posterioridad aún se solicitaba e incorporaba prueba trascendental para la

determinación del elemento valor.

Es así, que estima este Órgano de Alzada que no existe en autos la debida

justificación técnica que debían contener los actos dictados por el A quo, es decir,

omite, en primer lugar probar, y posteriormente motivar, las razones que la

37



llevaron a desaplicar el método segundo de valoración, no teniendo claras las

características propias de la mercancía bajo análisis, a efecto de que sus

actuaciones no adolezcan, como se da en la especie, de esa fundamentación

clara, precisa y detallada.

Por todo lo señalado supra, debe apuntar este Tribunal que se desprende con

toda claridad de lo anterior, la existencia de inconsistencias que evidencian la

ausencia en este caso concreto de una motivación adecuada, suficiente y

congruente, que justifique la decisión de la Administración de modificar el valor

aduanero de la mercancía de repetida cita. En consecuencia, al tratar la litis que

hoy se ventila de un procedimiento determinativo iniciado de oficio por la autoridad

aduanera, es ésta la llamada a demostrar con prueba idónea y argumentos

técnicos, la revaloración que pretende, por tener ella la obligación procesal para

desvirtuar de manera categórica cada método de valoración, toda vez que en este

caso, no se entregaron completamente la información de soporte contable por

parte del administrado para rechazar la duda razonable de la Administración.

De forma tal, que sin que este Tribunal entre a valorar en el presente asunto, si

efectivamente procede o no la modificación del elemento valor de la mercancía en

razón de la nulidad decretada, si deben quedar claros en el momento procesal

oportuno los elementos de hecho y de derecho, así como las pruebas pertinentes,

que tomó en cuenta el A Quo para realizar la modificación de la obligación

tributaria aduanera, fundamentación y justificación clara que echa de menos este

Colegio en los actos dictados por la DGA, generando así, un vicio en el

procedimiento por violación del principio administrativo de la búsqueda de la

verdad real, insuficiente motivación, y violación del derecho de defensa.

38



En consecuencia, por todo lo anterior no puede este Tribunal, según sus

competencias y limitaciones como órgano contralor de legalidad, más que estimar

que existe nulidad en las presentes actuaciones y anular todo lo actuado a partir

del acto inicial inclusive, toda vez que indiscutiblemente es a la DGA a quien le

corresponde descartar de los métodos de valor con un análisis objetivo, sin que

esté demostrado en autos que la actuación haya sido la pertinente e idónea para

sustentar las pretensiones del A Quo de modificar la obligación tributaria

aduanera, al considerar este Órgano Colegiado que no se cuentan en expediente

con los elementos necesarios para respaldar la determinación del elemento valor

aduanero a las cinco Declaraciones Aduaneras de Importación objeto del

presente procedimiento, por lo que a tenor de lo expuesto por los artículos 39 y 41

de la Constitución Política, 128, 131, 132 y 133 y concordantes, y artículos 165 a

172 y, 223 de la Ley General de la Administración Pública debe declararse la

nulidad indicada.

En razón de lo resuelto, no entra este Tribunal a debatir sobre los demás aspectos

alegados en expediente.

POR TANTO

Con fundamento en el Código Aduanero Uniforme Centroamericano, artículos

204 y 205 de la Ley General de Aduanas, por mayoría este Tribunal resuelve

declarar la nulidad de todo lo actuado a partir del acto inicial, inclusive. Remítase

los autos a la oficina de origen. Voto salvado del Lic. Reyes Vargas quien de

previo a resolver solicita a la Administración completar el expediente con la

información señalada en folio 329 y denegada por oficio número DN-1113-2011 y

39



cualquier otra que hubiere utilizado especialmente en relación con las

importaciones de referencia y que no hubiere aportado al expediente.

Notifíquese al recurrente y al Agente Aduanero xxx, en la oficina del XXX, y, a la Dirección General de Aduanas al medio disponible.

40



Loretta Rodríguez MuñozPresidenta

Jose Alberto Martínez Loria Franklin Velásquez Díaz

Alejandra Céspedes Zamora Gastón Arce Cordero

Elizabeth Barrantes Coto Dick Rafael Reyes Vargas

41



Voto salvado del licenciado Reyes Vargas. No comparte el suscrito lo resuelto

con sustento en las siguientes consideraciones:

Del estudio de los autos observa el suscrito que el expediente fue enviado

incompleto a esta instancia. En efecto no se encuentra incorporada al mismo la

información de referencia en los folios 8 y 10 de los autos y requerida por el

recurrente en su escrito de folio 329.

Siendo que, estima el suscrito necesario su incorporación a los efectos de que

pueda esta instancia conocerla y valorarla en cualesquier sentido, sin que pudiera

hacerlo en razón de su ausencia.

Tenga en cuenta la Administración que si bien pudiere la misma resultar

confidencial y por ello inaccesible para el interesado como resolvió, no ocurre lo

mismo para con el superior en grado, al cual no se le puede ni debe ocultar

información.

DICK RAFAEL REYES VARGAS

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Sentencia N°140-2005 194... · Web viewdel 21 abril de 2009, el ONVVA, con el objetivo de...

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