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Fiscalidad y comercioelectrónico: impacto

de las tic y dela globalización.

El estadode la cuestión

En unos momentos de crisis de las denominadas entidades«punto.com», a la que se añaden los inicios de una recesión económi-ca y la incertidumbre general, el «shock» podíamos decir, al que se

enfrentan la sociedad y la cultura occi-dentales desde los acontecimientos del 11de septiembre (1), puede parecer una «fri-volidad» hablar del tema con el que setitula este texto, especialmente, si consi-deramos que la razón tecnológica, funda-mento de la más que publicitada «nuevaeconomía», está siendo objeto de unaradical puesta en duda.

Sin embargo, somos de la opinión contra-ria: por encima de acontecimientoscoyunturales, por muy dolorosos queestos sean, fenómenos como el empuje y

desarrollo de nuevas formas de comuni-cación entre las personas y la apariciónde tecnologías revolucionarias están aquípara quedarse y su incidencia en nuestravida diaria, en la economía mundial e,incluso, en el lenguaje (ya existen, porejemplo, diccionarios de «emoticones») vamucho más allá de los efímeros resulta-dos de unas empresas, las vinculadas aInternet, que pensaron poner en cuestiónla universal ley del beneficio, sobre todosi tenemos en cuenta que los resultadosderivados de la utilización de las nuevastecnologías están siendo, por el contrario,

muy positivos para otras empresas, espe-cialmente, las que han sabido combinarcomercio tradicional con aplicaciones tec-nológicas novedosas, por ejemplo, en eluso de intranets.

Lo que sí es cierto, y conviene subrayardesde el principio, es que ha cambiado elentorno en el cual se movían las discu-siones sobre la tributación del comercioelectrónico, al menos de dos maneras:

■ El debate ya no es tan urgente, el ansiapor buscar «soluciones» al impacto del

DOMINGO CARBAJO VASCO (*)Economista. Abogado. Inspector de Hacienda

comercio electrónico en la fiscalidad haperdido intensidad, a medida que la pre-tendida progresión geométrica de estaactividad no se materializaba (2) y, ade-más, las pérdidas recaudatorias derivadasde ella tampoco parecen constatarse.

Estas circunstancias explican, en parte,que las presiones de las administracionestributarias y de las diferentes institucio-nes interesadas en este tema sobre lasorganizaciones internacionales, particu-larmente, la OCDE, encargadas de pro-porcionar un cierto consenso sobre la fis-calidad del comercio electrónico, sehayan reducido (3).

■ La preocupación ha cambiado de pers-pectiva, a finales de la década de losnoventa el énfasis se ponía en cómo solu-cionar la pérdida de control tributario quesuponía el comercio electrónico y, engeneral, el desarrollo de Internet; hoy, acomienzos del siglo XXI, empiezan a sur-gir voces que se preocupan porque lasnuevas tecnologías están poniendo enmanos de las administraciones tributariasherramientas muy poderosas que afectana la intimidad de las personas.

¿Qué modelo de fiscalidadrequiere el comercioelectrónico?

En todo caso (y un poco «pro domosua», dado que ésta siempre ha sidonuestra tesis al respecto) (4), este cam-bio de perspectiva vuelve a poner en elprimer plano del debate entre fiscalidady comercio electrónico a los aspectosde la gestión y el control tributarios, alos que se dedica específicamente unacontribución independiente en estenúmero especial de Economía Indus-trial (5). Vaya por delante que los pro-blemas de conexión entre la gestión tri-butaria, incluyendo de manera esenciala las actividades de ayuda al obligadotributario, y las nuevas tecnologías (concuya extensión aparece el «e-comercio»)nos parecen lo más relevante en esteterreno.

Fiscalidad, Sociedadde la Informacióny globalización

Exponer el tratamiento tributario delcomercio electrónico, en relación con lascuestiones referidas a la imposición directa,los gravámenes vinculados al tráfico eco-nómico y jurídico (tradicionalmente califi-cados como de imposición indirecta) y concualquier otro ingreso público coactivo, nopuede hacerse con independencia de laposición que se mantenga ante el fenóme-no del comercio electrónico en general yfrente a su incidencia en la realidad socio-económica; cuestiones de una enormecomplejidad y, además, en constante evo-lución, como las nuevas tecnologías quesustentan el comercio electrónico (6).

Por otra parte, nunca puede olvidarseque los retos fiscales suscitados por elcomercio electrónico son una vertientemás de los producidos por la sociedad dela información y, en general, resultanderivados de la creciente contradicciónentre un sistema tributario que gira toda-vía sobre la idea de soberanía nacional(artículo 133.1 de la Constitución Españo-la (7), aunque matizado por otros artícu-los) y la globalización económica queinternacionaliza a los contribuyentes y alos objetos imponibles (8).

Conviene insistir en esta conexión, puesciertos autores parecen haber creído que

el problema esencial de la fiscalidad delsiglo XXI era el comercio electrónico,cuando, en realidad, esta forma decomerciar no es sino una de las facetasde la «nueva sociedad» que está constru-yendo la globalización económica, socialy cultural.

De hecho, nuestro punto de vista perso-nal es que hablar de la «fiscalidad» y del«comercio electrónico» constituye unreduccionismo, pues el comercio electró-nico sólo es posible por la capacidad quetienen las tecnologías para organizar lastransacciones económicas de forma dife-rente (o, para continuar en este «siglo desiglas», las TICs, las tecnologías de lainformación y las comunicaciones) y por-que coadyuva y responde a la crecienteglobalización económica y social.

En nuestra postura, más que hablar de losretos que supone el comercio electrónicopara la fiscalidad, deberíamos referirnos alas relaciones, contradictorias y cambian-tes, entre el sistema tributario, las nuevastecnologías (9) y la globalización econó-mica (10).

De esta manera, el comercio electrónicono sería sino una manifestación, un sub-conjunto, de una realidad mucho máscompleja, de perfiles cambiantes como latecnología que la sustenta y de límitesaún sin precisar, como es la «sociedad dela información» (uno de cuyos heraldosmás reconocidos es el sociólogo españolManuel Castells).

El comercio electrónico no hace sinoreflejar y agudizar las contradiccionesentre un sistema tributario centrado en lasoberanía nacional y unos objetos impo-nibles, crecientemente móviles, deslocali-zados y con una perspectiva de funciona-miento internacional; por ello, hablar delmarco tributario en el que se desenvuel-ve el comercio electrónico es, en elfondo, discutir sobre la incidencia de laglobalización económica, alentada eimpulsada por las TICs, en la HaciendaPública (11)

Insistiendo en esta dialéctica, sustentamosla tesis de que el comercio electrónico yla «sociedad de la información» no sonsino manifestaciones particulares, reforza-das por y, a la vez, impulsoras de la glo-

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balización económica y que esa «globali-zación», ese «borderless World», está obli-gando a redefinir un modelo tributario yunas Administraciones Fiscales vinculadasa la clásica noción de soberanía, origen delos Estados nacionales (12).

Por ello, nunca nos ha gustado centrar-nos excesivamente en analizar la fiscali-dad del comercio electrónico como si setratase de describir la situación tributariade una nueva actividad económica, sinocomo una manifestación más de cómo lasnuevas tecnologías y la globalizaciónestán afectando a los fundamentos y a losprincipios de la Hacienda Clásica.

Los nuevos modelosde fiscalidad

En estas circunstancias, caben dos plantea-mientos. Uno que entiende imposible desolucionar esta confrontación ineludible,con manifestaciones incipientes, entre unmodelo tributario nacional, limitado auna jurisdicción y a una realidad tecnoló-gica universal y, en general, consideraimposible o la juzga de forma negativa,cualquier regulación de esta nueva reali-dad, en la cual se inscribe el comercioelectrónico, salvo que ese modelo tribu-tario, sus conceptos y principios, sea sus-tituido por un sistema fiscal alternativo,adaptado a la «nueva economía» y otro,que plantea la posibilidad de ajustar elsistema fiscal (y cualquier marco normati-vo, pues la inestabilidad se manifiesta entodas las ramas del Ordenamiento jurídi-co) a este nuevo entorno, al igual que lasnormas fiscales se han ido aclimatando alos cambios sociales y económicos eincorporando el tratamiento de activida-des económicas novedosas.

En la primera perspectiva, caben, a su vez,dos opciones.

■ Para los «libertarios», (en el sentido nor-teamericano de la palabra «libertarian»,que nada tiene que ver, desgraciadamen-te, con la rica tradición del movimientolibertario español), los rasgos menciona-dos de la «sociedad de la información»,confrontados con el intento regulador y«leviathanesco» de los Estados nacionales,conducen a que no sea posible diseñar

ningún marco jurídico estable para nor-marla, pues sólo la propia autorregula-ción y la competencia entre los agentesque intervienen en el proceso de confi-guración de esta sociedad, darán el resul-tado normativo apropiado, el cual, ade-más, irá cambiando constantemente.

En estas condiciones, los sistemas tributa-rios actuales, pensados para situacionestotalmente diferentes de las que rigen enla sociedad de la información, resultanpoco adecuados y, asimismo, cualquierintento de armonizarlos con la nuevasociedad, no haría sino perturbar el des-arrollo de la misma y generar ineficien-cias y costes de todo tipo; para, al final,verse incapacitados, para hacer tributarlos hechos imponibles que genera lasociedad de la información, ante elimpulso dinamizador de las nuevas tec-nologías y sus posibilidades para eludir alFisco.

Sin embargo, la doctrina más consciente(y opuesta a la anterior, pero coincidenteen su radicalismo: es imprescindible unnuevo Orden Tributario) que deriva deesta concepción ideológica, según la cualnos encontramos en una nueva sociedad,totalmente diferente de la surgida tras laII Guerra Mundial o la que se manifiestaen foros, tipo ATTAC, o planteamientosalternativos a la «globalización» (no nece-sariamente antitéticos con la misma),expresa siempre un rechazo radical a que

no puedan existir tributos en la «nuevaeconomía».

En realidad, todas estas opiniones, conuna base ideológica muy diferenciada, loque señalan y en lo que coinciden es enque se está necesitando un modelo fiscalalternativo, adecuado a la nueva realidadsocial y económica, que nada tiene quever con las circunstancias configuradorasde los Estados nacionales.

■ En este sentido, van confluyendo unaserie de personas y proyectos que cons-tatan que solamente una Autoridad Tri-butaria Internacional, con poderes, almenos, similares a los de Organizacio-nes Internacionales que regulan otrasáreas de la actividad económica, siguien-do particularmente el modelo de laOrganización Mundial del Comercio (enadelante, OMC) o entidades con poderessupranacionales, por ejemplo, la Comi-sión Europea (en adelante, CE), podríansometer a imposición adecuadamente elcomercio electrónico.

Este planteamiento, en realidad, respon-de a lo que hemos dicho anteriormente:al final, a la globalización económica sólose la puede responder, siquiera en ellargo plazo, con soluciones universales,lo que sucede es que en el terreno tribu-tario es muy arduo lograr superar lavisión territorial y nacionalista del fenó-meno, ya que en los tributos es donde los

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intereses nacionales siguen siendo muyrelevantes, donde en las democraciasconsorciadas modernas siguen constitu-yendo el núcleo duro de los debates polí-ticos y donde, especialmente en la CEtras la Unión Económica y Monetaria, laPolítica Tributaria sigue constituyendouna de las escasas manifestaciones deautonomía económica que restan enmanos de los Estados nacionales.

La «autorregulación» tributaria delcomercio electrónico. La primera pos-tura, la cual aparece en algunas posicio-nes norteamericanas favorables a unamoratoria fiscal sobre el comercio elec-trónico, al menos, en el ámbito aduaneroy en los gravámenes sobre el tráfico debienes, ya posee un reflejo legal, precisa-mente, en los Estados Unidos (la «InternetFreedom Act», modificada en 1999),pudiendo conducir a una simple autorre-gulación de los operadores que determi-ne la carga tributaria a pagar por todosellos, aunque se limita este planteamien-to a la imposición indirecta y al tráficoentre los Estados y además, tales criteriosson sólo aceptables en este contexto nor-teamericano: ausencia de imposiciónsobre las ventas en el nivel federal, doc-trina del Tribunal Supremo USA que yaexigía, para gravar las ventas a distanciaen otros Estados, la existencia de un«nexus» en ese Estado, etc.

Conviene, asimismo citar, para que sea-mos conscientes del tipo de grupos depresión que se encuentran tras esta mora-toria, el apoyo por parte de los Estados,vgr. Virginia, que carecen en estosmomentos de un impuesto sobre las ven-tas (13).

Ahora bien, tal planteamiento autorregu-lador se limita a la fiscalidad sobre el trá-fico de bienes y no entra en absoluto adiscutir ni el poder federal ni el estatalpara establecer impuestos sobre la renta.En otro orden de cosas, no es tampocouna posición mayoritaria y contrasta conotra corriente norteamericana que exigeuna regulación (incluyendo la vertientefiscal) del comercio electrónico, represen-tada por Estados como Texas y por gru-pos de presión comerciales, por lo quepensamos que la moratoria tendrá unaduración limitada (14). Es más, los acon-tecimientos del 11-S y la lucha contra el

ciberterrorismo han llevado a una refor-zamiento de la regulación del tráfico porInternet y al control de sus mensajes y elOrdenamiento Tributario no es sino unconjunto de regulaciones y, en conse-cuencia, auguramos que el planteamientoautorregulador tiene los días contados,incluso, en los Estados Unidos.

Esta tesis es, asimismo, criticable porirreal (ver infra) e inequitativa; ya quefavorece el aumento del desfase tecnoló-gico entre los países creadores de los ins-trumentos tecnológicos y mercantilesque dominan el comercio electrónico(países prestadores), supuesto de losEstados Unidos, frente al resto delmundo (países receptores), es decir,aumenta la conocida como digital dividey, por lo tanto, puede ser negativa paralos intereses españoles.

No es, evidentemente, una postura realis-ta, porque casos de moratoria o autorre-gulación conducen inexorablemente a unpago tributario nulo o muy reducido y auna competencia fiscal a la baja, produ-ciendo una pérdida de ingresos inasumi-ble por cualquier nación (de ahí que,junto a otros factores, la propia moratoriapara la fiscalidad del comercio electróni-co establecida entre los distintos Estadosde los EEUU se haya limitado a tres años,con propuestas modernas para su exten-sión a cinco, y no alcance a los impues-tos federales).

Tal posición es, además, incoherente conlas críticas a la competencia fiscal dañinaque patrocinan tanto la OCDE como laUE (15), al permitir la deslocalización delos prestadores de servicios vinculados alcomercio electrónico hacia, precisamen-te, los Estados Unidos, por la ausencia defiscalidad indirecta respecto de las presta-ciones de servicios que realicen, aunquedeterminadas estrategias europeas, casode la irlandesa, pugnen por localizar ensu territorio los servidores de Internet.

En todo caso, la ausencia de impuestossobre el comercio electrónico suponecolocar en una situación de desventajacomparativa al comercio tradicional (queno dispone de los medios tecnológicosnecesarios) y a cualquier otra base tribu-taria, en particular, a las rentas del traba-jo, que no tenga las características propiasdel comercio electrónico, supuesto de sumovilidad y capacidad de deslocalización,además de plantear problemas con rela-ción a los principios de neutralidad yequidad, básicos en el sistema tributario.

Asimismo, al subvencionar al comercioelectrónico, distorsionaría la asignaciónde recursos y dañaría la eficiencia econó-mica, pues tampoco es tan evidente quela realidad y perspectivas del comercioelectrónico sean tan brillantes como algu-na consultoría interesada pretende (16),afirmación que en los momentos actua-les, en plena crisis de las empresas«punto.com», resulta ser un hecho.

Ahora bien, la prudencia debe regir lasdecisiones del gestor fiscal y el comercioelectrónico ni es tan irrelevante como lacrisis de las empresas punto.com puedehacernos creer, ya que, insistimos, loesencial no es que constituya una formanovedosa de comerciar, sino que reflejala relación entre dos corrientes de cambiodecisivas para la Humanidad: las nuevastecnologías y la globalizaciön; ni sepuede negar que ha introducido aspectosnovedosos en los mercados, por ejemplo,la importancia de la «customización» (per-dón por el anglicismo) y creado negociosnuevos, supuesto de las «subastas inver-sas» (el método de subastas de eBay es yaun clásico, aunque empiezan a surgirvoces criticas sobre el mismo), aparecien-do problemas fiscales diferentes que hande solucionarse (17).

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De hecho, los estudios coinciden en queuna de las grandes novedades y de losprevisibles impactos directos del comer-cio electrónico en la fiscalidad se produ-ce por el crecimiento de las operacionesdirectas entre proveedores y consumido-res particulares, el denominado «businessto consumer» o B2C.

La opción del «Bit Tax» (18). Otra tesis,que pone el énfasis en la radicalidad delnuevo modelo socio-económico de lasociedad de la información (si acepta-mos, que el término comercio electróni-co es reduccionista y no representatodos los aspectos afectados por el des-arrollo de las tecnologías, normalmenteidentificadas por el uso de la Red Inter-net), plantea que existe una nueva reali-dad y que es preciso desechar la posibi-lidad de ajustar simplemente losesquemas de tributación hoy vigentes,incluso en el marco de OrganizacionesEconómicas Internacionales con ampliospoderes, supuesto de la UE.

Por el contrario, se haría necesario dise-ñar un sistema tributario propio y vincu-lado a esta realidad. Ahora bien, esta bús-queda de nuevos modelos fiscales no sedebe al comercio electrónico, sino que seenmarca en un conjunto de reflexionessobre el tipo de marco tributario quenecesita una economía globalizada y eneste sentido propuestas como la «tasaTobin» o la idea de Lodin y su equipo dela Universidad de Estocolmo de configu-rar un Impuesto sobre Sociedades mun-dial (o, al menos, europeo) a partir de laconsolidación de todas las entidades vin-culadas entre sí que funcionan en elMundo, responden a esta corriente deopinión (19).

Nuevamente, nos encontramos con queno es posible disociar los debates sobrela fiscalidad del comercio electrónico delas discusiones acerca del nuevo DerechoInternacional Tributario. Sin embargo,por su especial dedicación al comercioelectrónico y por la originalidad de susplanteamientos, los cuales reconocen lanecesidad de someter a tributación la rea-lidad económica del fenómeno para darcumplimiento a principios elementales de

cualquier Hacienda Pública, desde el desuficiencia al de neutralidad, se encuen-tra, el planteamiento de un «bit tax»(«impuesto sobre el impulso electrónico-informático»), es decir, gravar las opera-ciones ejecutadas a través del sistema deRedes informáticas que da pie a los inter-cambios económicos (comercio electróni-co), sociales, culturales, etc…, por cadaimpulso electrónico o informático que senecesita para transmitir la orden, el servi-cio o la información que se desea.

Este tributo supone someter a imposiciónpor el número de «bits» de informaciónrecibidos por el usuario a través del inter-mediario en la Red Internet. De todas for-mas, estas ideas no nos resultan acepta-bles porque si bien, teóricamente, el «bittax» es brillante, novedoso e imaginativo,no resuelve problemas esenciales en unsistema tributario, verbigratia, la gestión yrecaudación del propio impuesto, puesse desconoce qué autoridad y con quépotestades podría obtener: primero,información y datos con conocimiento ylocalización de bases tributarias y, des-pués, las declaraciones voluntarias o deoficio de los sujetos que generasen lasdeudas tributarias; de hecho, aun suge-rente como idea y expresión de que sí esposible, siquiera teóricamente, diseñar tri-butos que respondan a hechos imponi-

bles de carácter universal, el unánimerechazo que su propuesta ha provocadoy sus indudables deficiencias, empezandoporque puede dificultar el avance tecno-lógico (¿qué pasaría si el comercio elec-trónico se desarrollase próximamente pormedio de aparatos de televisión?), nos lle-van a no dedicarle más líneas en este ar-tículo.

Tanto la OCDE como la UE han rechaza-do, en otro orden de cosas, el «bit tax».

Un gravamen especial sobre las tele-comunicaciones. Respecto al gravamenreforzado sobre las telecomunicaciones(los medios, el espacio radioeléctrico, el«software»,..) para, de esta manera, some-ter a imposición el comercio electrónicode alguna forma, es decir, utilizar un«proxy» para sujetar este tráfico económi-co, tampoco nos parece convincente, yaque confunde el medio de comunicaciónutilizado para la operación con el valorde la misma, discrimina gravemente encontra de determinadas modalidades detelecomunicación (20), retarda el avancetecnológico, etc.

Ahora bien, como la realidad europea hademostrado, este planteamiento se hacesin desdeñar que las telecomunicaciones,al ser imprescindibles para realizar el

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comercio electrónico, han de jugar unpapel relevante a la hora de construir sufiscalidad; asimismo, las mismas tienenun relevante valor y su aplicación mani-fiesta una capacidad económica novedo-sa, como sucede con el uso de un domi-nio público hasta hace poco escasamentesignificativo: el espacio radioeléctrico,que han de ser sometidos a imposición,incluso desde una perspectiva tradicionaldel sistema tributario, caso de nuestrastasas (21).

Conclusiones para España. Antes dehablar de modelos de fiscalidad apropia-dos a la «sociedad de la información», con-viene recalcar que, como el comercio elec-trónico supone un desarrollo de fórmulasnovedosas de intermediación comercial e,incluso, la eliminación de los mediadorestradicionales, no basta con exponer unmarco jurídico-fiscal propio y autónomo,normativamente hablando, para tomar enconsideración sus peculiares característi-cas, sino que resulta esencial conocer elmodelo de Administración y gestión tribu-tarias de este comercio electrónico que seplantee, es decir, los desarrollos fiscalesrespecto al tratamiento del comercio elec-trónico no sólo deben referirse a temaslegislativos, sino que, además, debenincorporar sustancialmente elementos degestión tributaria, entendida esta últimaexpresión en sentido amplio.

Es más, cada vez nos parece más eviden-te que lo esencial no es un marco tribu-tario para la fiscalidad del comercio elec-trónico sino un modelo de gestióntributaria que haga frente, sin discrimina-ciones, a esta fórmula novedosa e inter-nacionalizada de gestionar los negocios

Tal postura resulta, en otro orden decosas, coherente con una corriente doc-trinal que entiende, como única formapara superar las limitaciones del vigenteDerecho Internacional Tributario parahacer frente a la globalización económicay social, el reforzamiento de la coopera-ción entre las Autoridades Tributarias, eldesarrollo de un intercambio de informa-ción tributaria internacional (22) y masi-vo, junto con la eliminación de los «para-ísos fiscales» y de los «regímenes fiscalespreferenciales», caracterizados los dos nosólo por su baja tributación, sino por sufalta de transparencia (23).

En consecuencia, el diseño de un marcogeneral para hacer tributar el comercioelectrónico conduce, como han manifes-tado en reiteradas ocasiones los organis-mos y autores que han estudiado el caso,como el Comité de Asuntos Fiscales (enadelante, CFA) de la OCDE, no a ponerpatas arriba los conceptos, principios einstrumentos jurídicos que existen hoyen el Derecho Internacional Tributario,sino a intentar ajustar los ya existentes,añadiéndoles un amplio reforzamientode la gestión tributaria y tomando, eso sí,en consideración las especificidades delcomercio electrónico, particularmente,en su vertiente B2C, «business to consu-mer» (24).

De esta forma, se configuraría un mode-lo de tributación que, partiendo delactualmente vigente, resulte ajustado yajustable al nuevo fenómeno social, eco-nómico y tecnológico. La AdministraciónTributaria española, por su parte, siguefielmente este modelo, como demuestrael «Informe de la Comisión para el Estu-dio del Impacto del comercio electrónicoen la fiscalidad española» (25).

Los hechos posteriores, centrados en larelativa pérdida de interés por la proble-mática fiscal del comercio electrónico y, ala vez, por la agudización del uso de lasnuevas tecnologías para la gestión tribu-taria; es más, por el creciente interés eimportancia de desarrollar una auténtica

estrategia de «e-Gobierno», nos llevan ainsistir en que el comercio electrónico norequiere grandes alteraciones en la nor-mativa fiscal, ni modelos tributarios dife-rentes o radicalmente distintos a losvigentes, sino que añade un nuevo ele-mento de crisis sobre unas HaciendasPúblicas limitadas a jurisdicciones nacio-nales, intensificando la necesidad deadaptar la gestión y la Administración tri-butarias a las TICs, tarea ésta en que laAgencia Estatal de Administración Tribu-taria (en adelante, AEAT) es pionera en elmundo.

Razones de prudencia financiera y realis-mo, así como el hecho de que España seaun Estado miembro de institucionescomo la UE y la OCDE que defienden lalínea de actuación descrita en estas pági-nas, llevan a construir el marco generalde tributación del comercio electrónicodesde una perspectiva pragmática, puessería absurdo implantar un sistema tribu-tario novedoso, cuando las citadas insti-tuciones, incluyendo la OMC (cuya inter-vención en terrenos fiscales es creciente,como revela el tema del régimen de«Foreign Sales Corporation» norteamerica-no) en el área de los gravámenes adua-neros, están tratando de consensuar, apartir de los esquemas tributarios en fun-cionamiento, un marco tributario generalpara el comercio electrónico, siemprecon el caveat innegable que una sucesiónde ajustes requerirá, inexorablemente,una reflexión radical de instituciones tanimbricadas en el modelo vigente, supues-to de los «precios de transferencia» (26).

En otro orden de cosas, la Administracióntributaria española debe responder al de-sarrollo del comercio electrónico conretoques, más o menos sustantivos, de sulegislación tributaria y de su gestión, sinpretender crear un modelo propio de fis-calidad, al margen del que están configu-rando las organizaciones internacionalese instituciones en las que se inscribe laAEAT, aunque sólo sea porque no tene-mos el liderazgo tecnológico para hacer-lo, ni la escasa importancia de nuestrocomercio electrónico permitiría que fue-ran escuchados en foros internacionalesalternativas radicales de sistema fiscal.

En consecuencia, lo que España puedeaportar (y, de hecho, está aportando)

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como novedad en esta materia es el de-sarrollo de una Administración Tributariatecnológicamente avanzada y la configu-ración de una gestión fiscal óptima quereduzca al máximo los costes de cumpli-mentación y los propios costes directosde la Administración Tributaria a la horade recaudar.

Por otro lado, se reitera que la fiscalidaddel comercio electrónico aborda un temaparcial y limitado y se debería coordinarcon el marco más general del Plan deAcción (2001-2003), «Info XXI: La socie-dad de la información para todos», que elGobierno ha puesto en marcha (27).

Indudablemente, tales propuestas han dedisculparse y son coherentes con nuestrodéficit tecnológico, con la necesidad derecuperar y fomentar el uso de las nue-vas tecnologías, haciéndolas familiares ala empresa y al consumidor español,especialmente, a las PYMEs, cuyo retrasoes evidente, así como con los problemasde competencia desleal que frente alcomercio tradicional (ya sometido a fuer-tes presiones para su reestructuración,con alto coste social) puede suponer unsistema tributario «ad hoc», muy favorableal comercio electrónico, en este sentido,los incentivos tributarios incorporadosdesde el Real Decreto-Ley 3/2000, de 23de junio, para que nuestras PYMEs seincorporen al mundo de las nuevas tec-nologías, no nos convencen y les augu-ramos una eficacia limitada, aunque enun texto de estas características sólo cabeexponer nuestro escepticismo por losmismos (28).

Todas estas razones son más que sufi-cientes para optar como propuesta de fis-calidad del comercio electrónico, pordiseñar su tributación a partir del Orde-namiento y procedimiento tributariosvigentes, adaptándolo, eso sí, a las nece-sidades y a la incidencia que aquél pro-duce en la realidad socio-económicaespañola y dedicando especial atención alos parámetros de la gestión tributaria ensentido amplio.

Por último, no puede olvidarse que, sibien nuestra vinculación con la UE nosobligaría a transponer las medidas detodo tipo, incluyendo las fiscales que estaorganización internacional adopte (y la

reciente aprobación de la Directiva sobrefacturación electrónica es la primera pie-dra en este camino), estas medidas pue-den verse, a su vez, conformadas o crea-das por las posturas del Gobiernoespañol al respecto, especialmente, siconsideramos que uno de los mayoresentusiastas por la iniciativa e-Europa,diseñada en el Consejo de Lisboa ha sidoel Gobierno español (29).

Problemas que el comercioelectrónico suponepara la fiscalidad.un esbozo de soluciones

Sin ningún género de dudas, el análisismás amplio de los problemas planteadospor el comercio electrónico a los tributosy al desarrollo (todavía no completado) derespuestas a los mismos corresponde alCFA de la OCDE, en particular, a los dife-rentes Grupos de Trabajo y TAG («Techni-cal Advisory Group») que para discutir estetema se han ido creando. Asimismo, en loque respecta a la imposición indirecta,sobre todo en el IVA, la normativa de laUE y sus propuestas constituyen el mate-rial relevante para nosotros (30).

Fiscalidad directa

Identificación del sujeto pasivo. Enprincipio, existen dificultades para locali-zar a la persona, física o jurídica, queobtiene la renta derivada del comercioelectrónico, pues o bien puede camuflar-se bajo sistemas de seguridad complejos,vgr: encriptado, o bien puede no coinci-dir el nombre informático utilizado parala transacción y la localización e identifi-cación del instrumento informático quegenera el servicio o permite obtener elproducto, con la identidad de la personaque lo maneja, pues un mismo ordenadoro una página «web» puede ser servida,creada o utilizada por sujetos y entidadesdiferentes, dificultándose enormementesu control y ubicación, especialmente,porque el sistema de nombres de domi-nio en Internet (DNS), cuyo Registro tam-poco es muy fiable, no coincide con laidentificación fiscal (NIF).

Asimismo, es fácil encubrir una identifi-cación o camuflarla (seudónimos) en lastransacciones por Internet. Para añadircomplejidad a lo anterior, el medio infor-mático puede perfectamente ubicarse enun paraíso fiscal (de hecho, las islas Vír-genes se están convirtiendo en un lugarpreferido por los .com o sufijos utilizadosen las direcciones electrónicas, es decir,aparece la problemática de los «paraísosinformáticos»), o en un lugar cubierto porlas leyes del secreto y del anonimato másestrictas, haciendo imposible, en últimainstancia, determinar cuál es el sujeto alque imputar la renta obtenida por el ejer-cicio del comercio electrónico, ya que enmuchos casos sólo conocemos el medioinformático usado en la transacción perono la persona que está detrás ni su iden-tidad o nadie nos asegura que ésta seaquien dice ser.

Ahora bien, la solución a este problemá-tica, además de una mayor cooperacióninternacional, puede venir dada por elpropio uso de las TICs. Técnicas de des-encriptado, reforzamiento de las reglas deconcesión de los DNS por medio delCANN, mayor control de los servidores,desarrollo de la firma electrónica,...

Control de la renta o transacción. Laposibilidad de deslocalizar el sistemainformático utilizado y los problemas paraidentificar a sus usuarios complican elcontrol tributario (31) y tampoco es facti-ble poseer medios de prueba indirectos.vgr. facturas o éstas requieren nuevos for-matos (facturas electrónicas) que facilitensu localización, al dejar la comunicacióninformática pocas huellas y no existirregistros fiables de servidores de Internet.Tampoco se han desarrollado de formasignificativa los nuevos intermediarios enel comercio electrónico, por ejemplo, losprestadores de servicios de certificación,que aseguren el conocimiento y registrode los que utilizan estos servicios, aunqueel impulso de la firma electrónica puedefacilitar este proceso con la creación deRegistros de Certificadores, tal y como seprevé en el Real Decreto-Ley 14/1999, de17 de septiembre, sobre firma electrónica(BOE de 18 de septiembre).

Precisamente, la desaparición de interme-diarios tradicionales en las transaccionescomerciales (que suelen actuar como

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retenedores o personas que proporcio-nan información relevante con fines fis-cales) constituye uno de los problemasmás graves de control tributario que elcomercio electrónico plantea, aunque nopuede olvidarse que el problema nosparece más bien transitorio y relativo, yaque están apareciendo nuevos mediado-res e instrumentos para estandarizar lastransacciones que se realizan por Inter-net; esta circunstancia, junto con el inte-rés creciente de los operadores en la Redpor reforzar su seguridad, asegura que laidentificación de los operadores y elseguimiento de las transacciones en laRed sea creciente, habiéndose desarrolla-do sistemas universales para justificaroperaciones mercantiles en la Red que,poco a poco, van creando fuentes deinformación para la Administración Tribu-taria, lo que, junto con el amplio uso delas tarjetas de crédito para pagar lastransacciones efectuadas, puede llevarnosa decir, en pocos años, todo lo contrario:que sea más fácil controlar una transac-ción efectuada mediante comercio elec-trónico que una realizada en un mediotradicional donde funcione el efectivo yla economía sumergida.

Jurisdicción fiscal competente. Losconflictos entre jurisdicciones fiscales semultiplican (32), pues la residencia delsujeto que obtiene las rentas derivadasdel comercio electrónico, no sólo esardua de definir, sino que puede alterar-se con rapidez, agravándose el típicoproblema de doble imposición o de laausencia de imposición que pretendenresolver todos los modelos de Conveniode Doble Imposición sobre la Renta y elPatrimonio existentes en el mundo.Ahora bien, este problema no es propiodel comercio electrónico, sino de la glo-balización y puede solucionarse exclusi-vamente mediante los acuerdos entreEstados y el desarrollo de instrumentosnovedosos del Derecho Tributario Inter-nacional, caso de los Convenios Multila-terales de Doble Imposición.

Calificación de las rentas. En otroorden de cosas, la calificación de las ren-tas gravadas, en cuanto existe algún ele-mento analítico en la configuración de labase imponible sometida a imposición (loque sucede, de una forma u otra, en lamayor parte de los Impuestos sobre la

Renta del mundo), complica el gravamende las operaciones efectuadas a través delcomercio electrónico, ya que la desmate-rialización de la entrega de determinadosbienes que, con anterioridad, disponíande una realidad física indudable, porejemplo, discos o libros y que, ahora, setransmiten directamente de pantalla apantalla de ordenador, puede conducir aserios problemas de calificación de rentasy, por lo tanto, a dificultar su gravamen,así como a discriminaciones impositivasen su tratamiento.

Tal circunstancia se ve agravada cuandorige un Convenio de Doble Imposición,porque calificar una renta de una deter-minada forma puede conducir a su exac-ción por una u otra jurisdicción fiscal,potenciando los conflictos entre las mis-mas e, incluso, puede llevar a la ausenciade tributación.

Esta problemática se ve agudizada en elsupuesto de los «cánones» y «royalties»(de hecho, esta modalidad de rentas, ubi-cada en el artículo 12 del modelo de Con-venio de la OCDE de Doble Imposiciónsobre la Renta y el Patrimonio, es la quegenera más problemas interpretativos enlos momentos actuales), ya que por Inter-net es relativamente fácil transmitir, enforma digital, productos con un alto valoren términos de propiedad industrial eintelectual (cuyas rentas se califican comocánones) sin control o con dificultadespara diferenciar cuando la transmisión,vgr.. de un «software» es una venta o llevaconsigo algún derecho de cesión.

De hecho, los estudios de la OCDE sobreesta problemática (33) han identificadohasta 29 tipos de operaciones efectuadasen comercio electrónico donde existendudas a cerca de la calificación de lasrentas derivadas de las mismas, debiendoesperar a los resultados definitivos deeste estudio para solucionar el problema.Téngase en cuenta, por si los problemasanteriores fueran pocos, que este temaestá íntimamente relacionado con las difi-cultades, aunque en vías de solución,como demuestra el asunto Napster, paracontrolar la propiedad intelectual e indus-trial en Internet.

En segundo orden de problemas, la califi-cación de las rentas no suele ser arbitraria

y responde a varias razones y la renta, unavez calificada, conduce a cargas tributariasdiferentes, por lo que el uso del comercioelectrónico facilita la planificación fiscal yla elusión hacia formas de tributación másreducidas, cuando no lleva directamente ala evasión de la renta, al no existir un sis-tema para controlar el negocio y carecer-se de la localización física del proveedor ono poderlo identificar (34).

Otros problemas para la fiscalidadinternacional. También en el terreno dela fiscalidad internacional sobre la rentase ponen en duda conceptos clásicoscomo el de establecimiento permanente(sin duda, uno de los problemas más acu-ciantes en la actualidad como demuestranlos debates del Comité de Asuntos Fisca-les de la OCDE al respecto, todavía noconcluidos definitivamente, aunque susolución, centrada en la idea de que exis-te establecimiento permanente cuandohay un servidor con determinadas carac-terísticas en un Estado (35), ya ha sidoobjeto de relevantes críticas), ya que lasideas de permanencia o fijeza, las cualesconstituyen la base para configurar, enmayor o menor medida, la existencia deun operador económico con propósitosde permanencia en un país, entran en cri-sis y, por la misma razón, su calificacióncomo establecimiento permanente, tra-tándolo (conforme a la teoría de la per-sonalización del establecimiento perma-nente) de forma similar a una entidadresidente, sufren una grave crisis con elcomercio electrónico.

El establecimiento no sólo es arduo dedefinir (aunque, en nuestra opinión, separte del error de identificar «lugar fijo denegocios» con un topos ubicado física-mente en una jurisdicción) o de ubicar enel espacio, sino que aparecen múltiplesoperadores posibles para cumplir estafunción, desde el sistema informáticohasta el proveedor último del producto oservicio, pasando por la propia Red, elservidor original o el servidor «mirror», lapágina «web», el ordenador desde el cuales recibe la demanda o se envía, el inter-mediario financiero o de otro tipo quepone en contacto, casa o soluciona finan-cieramente la operación, etc....

De esta manera, nos podemos ver obliga-dos a reconsiderar la tipología de las ren-

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tas gravadas, su calificación y la determi-nación del concepto de establecimientopermanente sometido a imposición e,incluso, a replantearse la utilidad de esteconcepto en la fiscalidad internacional(36), tal y como solicita cierta doctrina,aunque el CFA sigue en su camino deajustar este concepto, a partir de unareforma de los Comentarios al artículo 5del modelo de Convenio de Doble Impo-sición.

Precios de transferencia. Asimismo, laconcepción del precio de transferencia(37) para determinar el cobro por algu-na jurisdicción fiscal de las operacionesy de las rentas entre entidades transna-cionales que de ellas se derivan, a par-tir del establecimiento de un hipotético«precio de mercado» para las relacionesentre empresas vinculadas, ha de recon-siderarse. Por un lado, el valor añadidode las operaciones se aleja de la trans-misión o entrega de productos físicos omercancías, al ser cada vez más impor-tante el valor añadido de los servicios;por otra parte, la determinación delmétodo para conocer cuánto se ha pro-ducido de beneficio y dónde y si elvalor de lo transmitido es diferente delprecio de mercado entre partes inde-pendientes, se complica enormemente,por lo que los métodos tradicionales(reconocidos por la OCDE en su «Guíasobre Precios de Transferencia», actuali-zada en el año 1995 y sujeta a revisionesperiódicas) para atribuir rentas, en casode existir precios de transferencia o paraaproximar este tipo de precios a lamodalidad «arm’s length» (valor de mer-cado), pueden no ser apropiados.

El comercio electrónico, al reforzar laindividualización del valor de la trans-acción y su variabilidad con cada clien-te e, incluso, en cada momento, asícomo la potencialidad que tienen paraintroducir a las PYMEs en el tráficointernacional convierte en inviable lemétodo de «transacción por transac-ción», buscando un precio de mercadoequivalente, que para la OCDE constitu-ye el paradigma del modelo para resol-ver la problemática de los «precios detransferencia», además, el comercioelectrónico revaloriza el papel de losllamados métodos alternativos, vgr. el

de distribución de beneficios, para cal-cular las transacciones a precios de mer-cado, cuando éstos, precisamente porsu novedad, son los menos conocidos,estudiados y comprobados y son vistoscon recelo por la OCDE.

De todas formas, en este terreno elcomercio electrónico no hace sino agudi-zar las deficiencias del modelo «arm´slength» para gravar a las multinacionales yreproduce, nuevamente, una de las ideaseje de este artículo: que el comercio elec-trónico es una nueva razón para repensarel sistema y los conceptos tributarios quese están aplican en el Derecho Interna-cional Tributario (38).

Otras cuestiones en otros aspectoscomo son:

✓ Las reglas de atribución de rentas a losestablecimientos permanentes.

✓ La distribución de gastos o ingresosentre los diversos operadores implicadosen el comercio electrónico.

✓ La individualización de las rentassometidas a gravamen.

✓ La identificación del centro de ges-tión de los negocios como elementoclave para determinar la residencia delas sociedades.

Fiscalidad indirecta

Localización del hecho imponible. Enprimer lugar, aparece un problemacomún con la imposición directa sobre larenta (vid. supra) como es el lugar de lalocalización de la operación, conducien-do, asimismo, a un elenco de dificultadessimilares: dobles imposiciones, ausenciade tributación, conflictos interjurisdiccio-nales, etc…, los cuales se agravan, en elcaso de que en el interior de un país exis-tan diversos tributos estatales sobre el trá-fico de bienes, etc. (39).

Este argumento es todavía más claro en elcontexto de la Sexta Directiva del IVAcomunitario donde las reglas de localiza-ción de las prestaciones de serviciossufren de una clara obsolescencia técnica;por ello, la propuesta de la UE paramodificar la Sexta Directiva en lo que res-pecta a determinados servicios de lasociedad de la información (40) (que seenfrenta a la resistencia británica) modifi-ca las reglas de localización de los servi-cios en esta materia, centrándolas en lasede del destinatario, a la vez que lograuna mayor neutralidad entre el operadorcomunitario y el operador de un tercerpaís, manteniendo el criterio de gravar lasentradas de bienes en el interior de la CEy exonerar las exportaciones.

Para obtener una mayor eficacia en larecaudación, asimismo, prevé un reforza-miento de las reglas de «inversión del

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sujeto pasivo» y que los operadores deservicios de la sociedad de la informaciónno tengan que registrarse en todos losEstados de la UE para poder funcionar enel mercado único.

Distinción entre «entrega de bienes» y«prestación de servicios». En segundotérmino, gran parte de la tradicional dis-tinción existente en el IVA entre «entregade bienes» y «prestaciones de servicios»,propia de la Sexta Directiva de 17 demayo de 1977 sobre el IVA de la Comuni-dad Europea y extendida a la mayor partede los tributos que siguen su estela, resul-ta invalidada, pues en el comercio elec-trónico y, de forma creciente, entregasclásicas de bienes se convierten en presta-ciones de servicios, desde las compraven-tas de libros hasta la adquisición de discospasando por la compra de «software».

Asimismo, el área de las prestaciones deservicios no sólo se amplía, sino quereconvierte su filosofía ya que, por unlado, la propia prestación del servicioinformático o de telecomunicaciones queda acceso a la oferta y demanda delcomercio electrónico, es lo que generavalor añadido y, en consecuencia, supo-ne una transmisión gravada; por otraparte, la diferenciación entre los serviciosgravados se ve dificultada porque sonarduamente distinguibles, los que setransmiten por la Red, de los que se enví-an utilizando medios clásicos, etc… y endeterminados «envíos» digitales, por ejem-plo de «software», es cada vez más com-plicado saber si suponen una compra-venta o traen consigo serviciosincorporados de uso, difusión, transmi-sión de la información, etc….

Por ello, la doctrina comunitaria conside-ra las operaciones de esta naturalezacomo prestaciones de servicios, tratandode resolver los dilemas que derivan deesta calificación, por ejemplo, la distin-ción de tipos de gravamen según laforma de prestación, porque dañan elprincipio de neutralidad del IVA.

Identificación y localización del suje-to pasivo. La identificación y la localiza-ción del sujeto pasivo producen tambiénsu propia problemática en este terreno,así como nuevas cuestiones tributariasdesde la necesidad de designar a un

representante con una cierta fijeza en lajurisdicción fiscal, aunque el auténticoprestador del servicio nunca pise lamisma, hasta materias como la aplicacióndel sistema de devolución a los no resi-dentes que se ven complicados por elcomercio electrónico, pues en muchoscasos se desconoce la identidad real ofiscal del sujeto a quien devolver.

En otro orden de cosas, el registro desujetos pasivos con gran movilidad y difi-cultades de identificación, como son losque intervienen en el comercio electróni-co, produce nuevas cuestiones, por ejem-plo, si es necesario que los operadoresno comunitarios se registren en todos losEstados miembros de la UE o si bastaríacon un registro único, cuestiones muydebatidas en la actualidad en el seno dela UE, al hilo de la propuesta de modifi-cación de la Sexta Directiva para adaptarel IVA al comercio electrónico.

Sujeto pasivo. En el mismo orden decosas, la internacionalización de estos ser-vicios multiplica dudas clásicas en la nor-mativa y la gestión del Impuesto, porejemplo, la función de la llamada «inver-sión del sujeto pasivo» que, precisamente,puede salir reforzada con el comercioelectrónico y cuya complejidad es eviden-te, por lo que aparecen dos objetivos dePolítica Fiscal contradictorios, al habersido esta figura planteada como respuestaa la incidencia del comercio electrónico

sobre el IVA y, sin embargo, generar fuer-tes costes de cumplimentación para laspersonas implicadas

De todas formas, la propuesta de la UEpara modificar la legislación del IVA vainexorablemente ligada a una consolida-ción de este responsable tributario.

Problemas de gestión tributaria. Lagestión, asimismo, adquiere nuevas pers-pectivas, como:

✓ Desarrollo de facturas telemáticas, quese verá impulsada por la nueva normati-va de la CE al respecto.

✓ Libros de contabilidad virtuales o elec-trónicos.

✓ Pagos en dinero electrónico o virtual.

✓ Censo y control de los sujetos queintervienen en las operaciones.

✓ Declaraciones por medios telemáticos.

✓ Censo de contribuyentes y actualiza-ción en tiempo real.

✓ Auditorías de los sistemas informáticosy control de la veracidad de los mismas,etc…

Impuestos especiales. En el campo delos impuestos especiales, además de losproblemas generales que el comercioelectrónico conlleva en los gravámenesque recaen sobre el tráfico de bienes o delas dificultades crecientes que éste puedeproducir para controlar unas transaccio-nes informáticas en el régimen suspensi-vo de circulación intracomunitaria, pue-den aparecer cuestiones nuevas comoson la compra masiva por el consumidorfinal de productos gravados por estosImpuestos por medio de la Red y sin con-trol fiscal, especialmente, si se desarrollanlas transacciones por medio de pequeñospaquetes, con franquicia aduanera yexenciones en el IVA.

Aduanas

Un primer problema que se plantea a lasAduanas es la dificultad para controlar enla frontera transmisiones que no conlle-

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van entregas físicas, sino que se realizande forma electrónica, entre medios infor-máticos.

En segundo lugar, muchas transaccionesinternacionales desplazan su valor a pres-taciones de servicios, donde documentosde fácil traslado (planos, disquetes deordenador, CD-ROMS, …) atraviesan sincontrol posible la frontera o, incluso, setrasmiten sin necesidad de transporte físi-co, por lo que la tradicional Aduana, cen-trada en la vista y control de la mercancíay su envase o embalaje, tiene grandesdificultades para controlar la operación yhacerla tributar.

Asimismo, las reglas de valor aduanero seenfrentan a nuevos desafíos, ya que lamayor parte de la base imponible no vaen el bien físico, sino en el servicio incor-porado.

Por último, las facilidades que ahoraestán pensadas para facilitar el tráfico sinrelevancia económica, por ejemplo, laexención para los pequeños paquetes,pueden generar nuevas vías de elusiónfiscal u obligar a la reforma de la regula-ción en esta materia.

Tributación local

El comercio electrónico obliga a adaptarlos tributos de carácter censal, tipoImpuesto sobre Actividades Económicas(en adelante, IAE), a sus realidades espe-cíficas, por ejemplo, a la movilidad de susprestadores en el espacio o resolver laausencia de un epígrafe concreto para elcomercio electrónico, aunque las consul-tas administrativas han seguido el buencriterio de entender que el uso de lasTICs para realizar transacciones electróni-cas no altera, en principio, el epígrafe delempresario, ya que el medio no puedecambiar la sustancia de la producción oel servicio ofertados.

Ahora bien, a nadie se le oculta que hayempresas nuevas vinculadas a Internet,empezando por los «cafés-Internets» quese observan en nuestras calles y plazas y,además, que el beneficio presunto que,teóricamente, grava el IAE, sí dependedel tipo de comercio, tradicional o elec-trónico, utilizado por las empresas parasus transacciones.

En general, se plantea un hecho diferen-cial: cómo calificar y hacer tributar losservicios de la sociedad de la informaciónen estos gravámenes que todavía no hasido asumido por nuestra legislación.

Otros ingresospúblicos coactivos

Problemas de control y evasión aparecenen determinadas exacciones públicas,vgr.. tasas, vinculadas a actividades quese desarrollan por Internet, supuesto delos casinos virtuales, sometidos a las tasassobre el juego, cuestión que ya se estáproduciendo de forma alarmante en paí-ses como el Reino Unido como revelanlos informes del «Inland Revenue» al res-pecto e, incluso en España, como mani-fiesta la Comisión Nacional sobre elJuego y que tienen difícil solución legis-lativa, debiendo desarrollarse la adecuadacooperación y asistencia mutua interna-cionales.

(*) En realidad, este artículo, como tan-tos otros escritos por el autor sobre estetema o similares, puede considerarse unarevisión y actualización del siguientetexto: «Fiscalidad del comercio electróni-co. Cuestiones generales», Partida Doble,nº 114, septiembre 2000, año X, páginas36 a 47.

Notas(1) La evolución de las empresas «punto.com»es objeto de frecuente atención en las revistaseconómicas especializadas, destacando larevista The Economist al respecto.(2) Los datos sobre la «nueva economía» y susaspectos conexos, en especial, el desarrollode las TICs son muy discutidos y discutibles,aunque sólo sea por lo reciente del fenómenoy por la ausencia (al igual que sucede con elcomercio electronico) de definiciones homo-géneas y comúnmente aceptadas de estas rea-lidades. Las consultoras, por ejemplo, «BostonConsulting», han desarrollado modelos conprogresión geométrica sobre el crecimientodel comercio electrónico que respondían, notanto a un «wishful thinking», sino a sus pro-pios intereses en estos sectores, demostrandola intensidad e importancia económica delfenómeno.En España, además de la información propor-cionada por el Ministerio de Ciencia y Tecno-logía, interesa destacar los informes periódi-cos de CEPREDE sobre la «N-Economía» y elresumen de datos que aparece en CES. Espa-ña 2000. Economía, Trabajo y Sociedad, Ed.Consejo Económico y Social, Madrid, 2001,páginas 602 a 627, ambas inclusive, dedicadosa la «sociedad de la información». Por su parte,la serie histórica más homogénea y relevantede información cuantitativa y sociológicasobre comercio electrónico en España se reco-ge en los Informes anuales que al respectopublica la AECE, la Asociación Española deComercio Electrónico.(3) El marco general de estas propuestas apa-rece en: OCDE. Committee on Fiscal Affairs.

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Electronic Commerce Taxation. FrameworkConditions., presented to Ministers at theOCDE Ministerial Conference «A BorderlessWorld. Realising the potencial of electroniccommerce», October 1998.(4) Desde un viejo texto, publicado en estamisma revista, Vid. Carbajo Vasco, Domingo.»La Administración tributaria y el comercioelectrónico, ¿un problema o una solución?»,Economía Industrial, nº 326, 1999, páginas21 a 32.(5) Segarra, Santiago. «Las nuevas tecnologíasen la Administración tributaria».(6) Passim. «E-Commerce Taxation. A Guide»,International Tax Review, special issue. VVAA.Fiscalidad del comercio electrónico, EditorialFrançois Lefévre, Madrid, 2001.(7) «La potestad originaria para establecer lostributos corresponde exclusivamente al Estado,mediante ley».(8) Carbajo Vasco, Domingo «La HaciendaPública ante la globalización: algunas reflexio-nes», www.gacetafiscal.com.(9) Juan Ledesma, Alvaro de. «Internet y nue-vas tecnologías en telecomunicaciones: nue-vos retos de la fiscalidad internacional»,Impuestos, nº 13, julio 1998, páginas 96 a 116.(10) Wolf, M. «Does globalization render Sta-tes Impotent?», British Tax Review, nº 5, 2000,páginas 537 y ss.(11) Avi-Yonah, R. «Globalization, Tax Com-petititon and the Fiscal Crisis of the WelfareState», Harvard Law Review, vol. 113, nº 7,2000, páginas 1573 y ss.(12) Ducker, Peter. The next society. A surveyof the near future., «The Economist», Novem-ber 3nd 2001.(13) Es lógico que los grupos empresarialesmás conservadores no deseen hacer tributar elcomercio electrónico, ver, por ejemplo,«Squeezing Blood from a Stone. How not tofacilitate e-commerce», The Wall Streer Jour-nal, June 9, 2000.(14) Becker, Gary S. «The hidden impact ofnon taxing e-commerce», Business Week,February 28,2000, página 13.

(15) Aunque los sectores más conservadoresnorteamericanos se han opuesto a los intentosde la OCDE de desarrollar la lucha contra la«competencia fiscal dañina»; en este sentido,vid. Nichols, Rob. «Confronting OECD´snotions on Taxation», Washington Times, 10mayo 2001.(16) Para más información respecto del esta-do de la sociedad de la información en Espa-ña, ver Revista del Instituto de Estudios Eco-nómicos números 1-2/2001, La sociedad de lainformación en España.(17) Passim, Owens, J. «Tax Administration inthe Milenium», Tax Notes International, vol.20, nº 1, 2000, páginas 95 y ss.(18) Internet Tax. An Overview for BusinessTaxpayers, 1999.(19) La Comisión Europea acaba de lanzar suspropuestas en este sentido, vid.Commission ofthe European Communities. Communicationfrom the Commission to the Council, the Euro-pean Parliament and the Economic and SocialCommittee. Towards an Internal Marketwithout tax obstacles. A strategy for providingcompanies with a consolidated corporate taxbase for their EU-wide activities, COM (2001)582 final, Brussels, 23.10.2001.(20) Piénsese, por ejemplo, que en estos plan-teamientos se sustentaba la propuesta francesade sujetar a una tasa la adquisición de PCs. Latasa, con buen criterio, no fue aprobada.(21) La utilización privativa y el aprovecha-miento especial del dominio público es unode los objetos imponibles clásicos de las tasas,artículo 26.1,a) de la Ley General Tributaria.(22) Calderón Carrero, José Manuel. «Tenden-cias actuales en materia de intercambio deinformación entre administraciones tributa-rias», Instituto de Estudios Fiscales, Documen-tos de Trabajo, nº 16/01.(23) Katsushina, Tusbak. «Harmful Tax Com-petition», Intertax, November 1999, vol. 27, nº11, páginas 396 y 7.(24) OCDE.CFA. «Vers une cooperation fiscaleglobale», Report pour la réunion du Conseil auNiveau des Ministres de 2000 et recomenda-tions du CFA, progres dans l´identification etl´elimination des pratiques fiscales dommage-ables, OCDE, París, 2000.(25) Secretaría de Estado de Hacienda. Comi-sión sobre la Fiscalidad del Comercio Electró-nico. Informe sobre la Fiscalidad del ComercioElectrónico, octubre 2000.(26) Passim. Carbajo Vasco, Domingo. «La cri-sis del modelo OCDE sobre precios de trans-ferencia».(27) Aparece publicado como Anexo a laRevista del Instituto de Estudios Económicoscitada anteriormente en la nota nº 17.

(28) Carbajo Vasco, D. «Los incentivos fiscalesa las nuevas tecnologías», Notytias, pyaconsul-tores.com, nº 0.(29) Comisión Europea. «e-Europe. Una socie-dad de la información para todos», sobre estasiniciativas comunitarias, consultar la páginaeu.int/eeurope.(30) Comisión UE. Política Fiscal en la UniónEuropea- Prioridades para los próximos años,COM (2001) 260 final.(31) En general, OCDE. CFA. «Tax Administra-tion Aspects of Electronic Commerce. Respon-ding to the Challenges and Opportunities»,París, February 2001.(32) Ibídem.»The impact of the communica-tions revolution on the apllication of the placeof effective management, as a tie-braker rule»,Parías, February 2001.(33) Ibídem.»Treaty Characterisation IssuesArising from e-Commerce», París, February2001.(34) Eicker, Klaus. «Tax E-fficient structures forElectronic Business, The Cahllenge for Corpo-rate Structures and Business Methods», Intertax,nº 3, vol. 28, March 2000, páginas 120 a 131.(35) Velayos, F. «Establecimiento permanentey comercio electrónico», Escuela de la Hacien-da Pública, julio de 2001, mimeo.(36) OCDE,.CFA. «Atribution of profit to a per-manent establisment involved in electroniccommerce transactions», París, February 2001.(37) Schwartz, Lovathan S. «Transfer pricingand Electronic Commerce», Bulletin IFBD, July1999, páginas 286 a 290.(38) Carbajo Vasco, Domingo «La crisis de losprecios de transferencia.: algunas causas»,www.gacetafiscal.com.(39) OCDE. CFA. «Consumption Tax Aspectsof Electronic Commerce», París, February 2001.(40) Commission of the European Communi-ties. Proposal for a Council Directive amen-ding Directive 77/3888/EEC as regards theValue Added Tax. Arrangements apllicable tocertain services supplied by electronic means,2000.

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