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CAPITULO II MARCO TEÓRICO SOBRE MODELO, AUDITORÍA Y EVENTOS POSTERIORES.

A. MODELO. 1. GENERALIDADES.

Los modelos representan un conjunto de herramientas para describir datos,

relacionados entre las variables, se caracterizan porque proporcionan capacidad de

estructuración flexible y permiten especificar restricciones en los datos

explícitamente.

2. DEFINICIÓN.

Sistema teórico de relaciones que trata de aceptar los elementos esenciales de una

situación del mundo real, consta de gran número de variables a menudo bastante

complejas entre ellas.1

B. AUDITORIA.

1. GENERALIDADES.

La evolución de las empresas y de sus complejos problemas ha llevado a tener en

cuenta el hecho de que en el pasado los propietarios eran a su vez los directivos

encargados de la gestión empresarial.

En tales circunstancias, el control era ejercido por los propietarios, quienes al mismo

tiempo que ejecutaban sus funciones directivas, supervisaban directa y

1 Diccionario de Ciencias Económicas. Brand Salvador Oswaldo.

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personalmente el cumplimiento de las normas y directrices dictadas por ellos

mismos. Se producía el llamado "autocontrol de la función directiva".

A medida que la complejidad de las funciones desarrolladas se fue instalando en las

empresas y la división del trabajo se fue imponiendo, con la consecuente

especialización de los empleados y sus funciones, división del trabajo que llegó hasta

los mandos directivos.

Era necesario adecuarse a los cambios que se estaban imponiendo: el crecimiento

en el volumen e importe de las operaciones, la mayor dispersión de los activos y la

descentralización de las actividades comerciales e incluso de la fabricación, han

contribuido a un distanciamiento de la Dirección en el control de las operaciones.

Si a eso se añade la modernización y mejora producida en los medios de tratamiento

y proceso de datos, al pasar de medios manuales a los modernos sistemas

informáticos, en donde todas las operaciones producidas se procesan diariamente

para obtener estadísticas, informes, facturas, gestión de inventarios, contabilidad,

etc., se observa que el mundo empresarial está cambiando y su evolución debe ir

acompañada de los medios necesarios para garantizar la buena gestión empresarial.

Teniendo en cuenta que la empresa no es una entidad aislada sino que, bien al

contrario, la situación económica nacional e internacional influye de manera

significativa en aspectos directivos tales como el adecuado uso de los activos, las

políticas de aplicación y captación de recursos financieros, la gestión de las cuentas

a cobrar, la rotación de las existencias y las políticas de aprovisionamiento, las

políticas de endeudamiento, etc.

Esta evolución de las empresas, que responde a este crecimiento de la complejidad

de los negocios con la correspondiente delegación de facultades, exige la

implantación de aquellos controles necesarios para conseguir que las

responsabilidades delegadas por los propietarios y directivos se conserven

íntimamente unidas a los mismos.

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De esta forma, pese a la complejidad de la organización empresarial y pese a la

multiplicidad de los niveles jerárquicos, se pueden mantener y orientar las

actuaciones de la empresa en el camino fijado para alcanzar los objetivos

propuestos. Un sistema de control interno adecuado permite evitar, o al menos

mitigar, los riesgos a los que se exponen diariamente los directivos de una entidad en

la toma de decisiones basadas en informaciones erróneas o en las pérdidas no

controladas de los activos de dicha entidad. Por el contrario, la inexistencia o

inadecuación de tal sistema de control interno aumenta los riesgos y complica

enormemente la actividad directiva.

2. ANTECEDENTES.

Las primeras manifestaciones de auditoría se ubican muy atrás en el tiempo, por lo

que podemos señalar que es tan antigua como la propia historia de la humanidad.

La auditoria como actividad de control de la actividad económica-financiera, de

cualquier institución, surge en el momento mismo en que la propiedad de unos

recursos financieros y la responsabilidad de asignar éstos a usos productivos, ya no

están en manos de una misma y única persona, como ocurre en cualquier institución

de cierto tamaño y complejidad. Fue entonces cuando, como consecuencia del

desarrollo extraordinario de las sociedades en cuanto a su tamaño e ingresos, surgió

la necesidad de que la información contable facilitada a los accionistas y a los

acreedores, respondiera realmente a la situación patrimonial y económica-financiera

de la empresa.

La auditoría como profesión fue reconocida en Gran Bretaña por la Ley de

Sociedades en 1862, en la que se establecía la conveniencia de que las empresas

llevaran un sistema contable y la necesidad de que efectuarán una revisión

independiente de sus cuentas. La profesión del auditor se introdujo en los Estados

Unidos de América hacia 1900 y años más tarde a América Latina.

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En esta época que la ubicamos en la segunda mitad del siglo XIX, los objetivos de la

auditoría eran fundamentalmente dos: la detección y prevención de fraudes, y la

detección y prevención de errores.

Hasta inicios del siglo XX el trabajo de los auditores se concentraba principalmente

en el balance que los empresarios tenían que presentar a sus banqueros en el

momento que decidían solicitar un préstamo.

Fué a partir de 1900 cuando la auditoría se le asignó el objetivo de analizar la rectitud

de los Estados Financieros. Después de esta fecha la función del auditor como

detective fue quedando atrás y el objetivo principal del trabajo pasó a ser la

determinación de la rectitud o razonabilidad con la que los estados financieros

reflejan la situación patrimonial y financiera de la empresa, así como el resultado de

las operaciones; tales actividades a cargo de la auditoría financiera que fue la

pionera en este campo.

El término auditoría significa inspeccionar, revisar, verificar, investigar. En los países

de cultura latina, de los que es originario este concepto, su uso ha quedado relegado

hasta comienzos del presente siglo veinte al derecho militar y canónico. Este término

pasó de los países latinos al mundo anglosajón y de allí, de Inglaterra y los Estados

Unidos de América volvió nuevamente al mundo latino ya bien avanzado el siglo XX,

para designar lo que en diferentes países se venía denominando censura jurada de

cuentas o revisión de contabilidades. Sin embargo esta nueva acepción del término

auditoría fue siendo gradualmente ampliada durante las últimas décadas, y hoy día

este concepto se utiliza no sólo para referirse a la censura de cuentas o revisión de

contabilidades en sentido estricto, sino también para designar toda actividad de

control ex-post o a posteriori de la actividad económica-financiera, administrativa,

operativa o de otra índole de las operaciones de cualquier institución, ya sea ésta

pública o privada.

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3. DEFINICIÓN.

El concepto de auditoria ha evolucionado en cuatro fases que son:

La primera fase es cuando, a principios de la revolución industrial, no hay grandes

transacciones, la misión del auditor era buscar si se había cometido fraude en ese

negocio, estos negocios eran pequeños.

La segunda fase inicia cuando las empresas se vuelven más grandes, y se comienza

a separar el capital y la propiedad del negocio, es decir, la Administración. El auditor

sin dejar de hacer lo que realizaba en la primera fase, tiene una nueva actividad que

es la de verificar, certificar, la información de esos administradores que le pasan a

través de la cuenta de resultados, sea veraz.

En la tercera fase, aparecen nuevas tecnologías, ordenadores, etc. Las

transacciones a lo largo del año son bastante voluminosas. Esto hace que el Auditor

revise las cuentas, el sistema de control interno de la empresa, para determinar si es

funcional y en base a eso trabaje. Sigue revisando que la información contable refleja

la imagen fiel de la empresa conforme a lo acontecido y revise además el control del

sistema interno de la empresa.

En la última y cuarta fase, el auditor ha de indicar, aparte de lo anterior, un informe,

pidiendo a la empresa si ésta está o no de acuerdo de cómo se ha realizado este

informe.

En la actualidad se dice que auditoría es la investigación, consulta, revisión,

verificación, comprobación y evidencia por medio de un examen a los Estados

Financieros de una empresa, realizado por personal cualificado e independiente, con

el fin de esperar una opinión con que tales Estados Financieros muestran lo

acontecido en el negocio.

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A la auditoria se le define también como el examen independiente que asegura la

confiabilidad de los informes que la administración presenta a los inversionistas,

acreedores y otras personas ajenas al negocio.2

En su conceptualización más restringida se denomina auditoria de cuentas o

simplemente auditoria, a la actividad de revisión y verificación de las cuentas

manuales (balance y estado de pérdidas y ganancias, principalmente), para

cerciorarse de que las mismas constituyen una imagen fiel del patrimonio y del

resultado de las operaciones de la empresa o entidad auditada, de conformidad con

la normativa legal que le es aplicable y los principios de contabilidad generalmente

aceptados.

La auditoría, es la actividad por la cual se verifica la corrección contable de las cifras

de los estados financieros; es la revisión misma de los registros y fuentes de

contabilidad para determinar la razonabilidad de las cifras que muestran los estados

financieros emanados de ellos. Es un proceso sistemático para obtener y evaluar

evidencia de una manera objetiva respecto de las afirmaciones concernientes a actos

económicos y eventos para determinar el grado de correspondencia de estas

afirmaciones y criterios establecidos y comunicar los resultados a los usuarios

interesados.

La auditoria no consiste en que el auditor le diga a la empresa como tiene que

preparar la contabilidad, ésta ha de ser totalmente independiente, la forma de cómo

llevar la contabilidad es competencia de la administración o de los gestores, y no del

auditor.

2 Horngren, Harrison, Robinson.,Contabilidad 3ª.Edición Pag. 42. año 1998

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4. OBJETIVOS

Emitir una opinión competente en relación a la razonabilidad y coherencia, de la

presentación de los Estados Financieros del cliente y de permitir certificar dichos

Estados.

Ayudar a la dirección, en el control y operación del negocio en las funciones

implicadas.

5. FASES DE LA AUDITORÍA.

a) Planeación de la Auditoría. La planeación de la auditoria comprende el desarrollo de una estrategia global para

su realización, al igual que el establecimiento de un enfoque apropiado sobre la

naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoria que deben

aplicarse.

La planeación también debe permitir que el equipo de auditoria pueda hacer uso

apropiado del potencial humano disponible.

El proceso de planeación permite al auditor identificar las áreas más importantes y

los problemas potenciales del examen, evaluar el nivel de riesgo y programar la

obtención de la evidencia necesaria para dictaminar los estados financieros de la

entidad auditada.

El auditor realiza la planeación para determinar de manera efectiva y eficiente la

forma de obtener los datos necesarios e informar acerca de los estados financieros

de la entidad. La naturaleza y alcance de la planeación, puede variar según el

tamaño de la entidad, el volumen de sus operaciones, la experiencia del auditor y, el

conocimiento de las operaciones.

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El éxito de una auditoria de calidad radica en que la planeación es efectuada por

miembros experimentados del equipo de auditoria, que posean especialización que

requiera las circunstancias del encargo.

La planeación permite identificar lo que debe hacerse durante una auditoria, por

quién y cuándo. Generalmente, la planeación es visto como una secuencia de pasos

que conducen a la ejecución de procedimientos sustantivos de auditoria; sin

embargo, este proceso debe proseguir en forma continua durante el curso de la

auditoria. Por ejemplo, los resultados de la comprensión de la estructura del control

interno tienen un impacto directo al planear los procedimientos sustantivos de

auditoria. El objetivo de la auditoria es permitir que el auditor exprese su opinión

acerca de sí los estados financieros han sido preparados, en todos sus aspectos

importantes, de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados

o el marco establecido para la presentación de información financiera.

El alcance de la auditoria está referido a los procedimientos que son considerados

necesarios para alcanzar el objetivo programado. Si bien el auditor es responsable

del examen de los estados financieros y de expresar opinión acerca de los mismos,

la preparación y presentación de tales estados es responsabilidad de la

administración.

La realización de la auditoria de estados financieros no exonera a la administración

de sus responsabilidades de acuerdo a ley.

La auditoria constituye una herramienta de evaluación, por cuanto además del

objetivo tradicional de dictaminar los estados financieros y constituir un medio de

rendición de cuenta (responsabilidad), debe estar dirigida a mejorar la administración

financiera, el control interno (organización, procedimientos operativos, sistema de

información) y el sistema contable en las entidades. Cuando se trata de una auditoria

inicial, la planeación debe ser más amplio.

En el caso de una auditoria recurrente, los papeles de trabajo y archivos de la

auditoria anterior facilitan la planeación del encargo actual.

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b) Ejecución de la Auditoría.

Durante esta fase el auditor reúne la evidencia para informar sobre los estados

financieros de la entidad, las aseveraciones de la administración relacionadas con la

efectividad de los controles internos, y el cumplimiento de las disposiciones legales y

reglamentarias que tienen incidencia en la presentación de los estados financieros.

Las pruebas a realizar son:

• Pruebas de controles: son efectuadas para obtener seguridad de control,

mediante la confirmación de que los controles internos han operado

efectivamente durante el período examinado.

• Pruebas de cumplimiento: son realizadas para obtener evidencia sobre el

cumplimiento de las disposiciones legales y reglamentarias pertinentes.

• Pruebas sustantivas: son realizadas para obtener evidencia de auditoria, con

respecto a sí las aseveraciones de los estados financieros carecen de errores

significativos. Dentro de ellas, se aplican las pruebas sustantivas de detalle y

procedimientos analíticos sustantivos.

En el desarrollo de la auditoria, el auditor obtiene evidencia sobre si los estados

financieros carecen de errores significativos, para lo cual considera las leyes y

reglamentos aplicables.

En caso de evidenciarse situaciones que denotan la existencia de actos ilegales, de

acuerdo con las normas de auditoria, el auditor debe emitir un informe especial, sin

perjuicio de continuar con su examen.

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El auditor debe obtener evidencia suficiente, competente y relevante mediante la

aplicación de pruebas de control y procedimientos sustantivos que le permitan

fundamentar razonablemente los juicios y conclusiones que formule respecto al

organismo, programa, actividad o función que sea objeto de la auditoria.

Se denomina evidencia de auditoria a la información que obtiene el auditor para

extraer conclusiones con las cuales sustenta su opinión. La evidencia de auditoria

comprende los documentos fuente(originales) y los registros contables que soportan

los estados financieros y la información que proviene de otras fuentes.

La evidencia de auditoria se obtiene mediante la apropiada combinación de pruebas

de controles y procedimientos sustantivos.

Tipos de evidencia:

• Evidencia física

• Evidencia documental o escrita

• Evidencia testimonial o verbal

• Evidencia analítica

Evidencia física: Está tipo de evidencia es utilizada por el auditor en la verificación de saldos de

activos tangibles y se obtiene a través de un examen físico de los recursos; sin

embargo, tal evidencia no establece la propiedad o valuación del activo.

Evidencia documental: Es la información obtenida de la entidad bajo auditoria e incluye, comprobantes de

pago, facturas, contratos, cheques y, en el caso de empresas estatales, acuerdos de

Directorio. La confiabilidad del documento depende de la forma como fue creado y su

propia naturaleza.

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La forma más común de este tipo de evidencia, consiste en clasificar los documentos

en:

· Externos: aquellos que se originan fuera de la entidad.

· Internos: aquellos que se originan dentro de la entidad.

Evidencia testimonial: Es la información obtenida de terceros a través de cartas o declaraciones recibidas

en respuesta a indagaciones o mediante entrevistas.

Evidencia analítica: Se obtiene al analizar o verificar la información. Esta evidencia proporciona una base

de respaldo para una inferencia respecto a la razonabilidad de una partida específica

de un estado financiero.

La confiabilidad de evidencia analítica depende en gran parte de la importancia de la

información comparable.

c) Informe de Auditoría.

El informe es la comunicación escrita sobre los hallazgos de auditoria con

funcionarios responsables de la entidad auditada y es parte sustancial de los

procedimientos de auditoria. La comunicación mediante oficio incluyendo la

información sobre los hallazgos de auditoria, tiene el objeto de requerir el punto de

vista de la entidad; sin embargo, tales esfuerzos deben ser precedidos por

entrevistas con los funcionarios responsables de la entidad en los niveles medios y

bajos, especialmente, en cuanto se refiere a los asuntos de carácter individual. No

debe esperarse acumular un número importante de hallazgos de auditoria para

comunicarlos en forma conjunta a los niveles responsables de la entidad.

La discusión de los hallazgos antes de elaborar el borrador del informe, debe dar

como resultado documentos más completos y menos susceptibles de ser refutados

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en los comentarios de la entidad, dado que es posible recoger las opiniones

preliminares sobre aspectos tales como las causas de las deficiencias y la naturaleza

de las medidas correctivas a implementarse. Esto reducirá el tiempo empleado en su

preparación, de manera que el informe final se encuentre listo dentro de los plazos

previstos.

La conferencia final es realizada por el Auditor encargado y el Supervisor del equipo

de auditoria al término del trabajo, para hacer conocer a los funcionarios de alto nivel

de la entidad examinada, en forma oral y por escrito, mediante oficio, la totalidad de

los hallazgos de auditoria encontrados en el transcurso de su trabajo.

El propósito de esta conferencia final es informar a la alta dirección, sobre los

hallazgos de auditoria que, durante el trabajo de campo, fueron comunicados por

escrito a los funcionarios de menor nivel y empleados responsables de las

situaciones identificadas.

La comunicación de los hallazgos y la evaluación de las respuestas de la entidad

significan que el auditor ha concluido la fase ejecución y que ha acumulado en sus

papeles de trabajo toda la evidencia necesaria para sustentar el trabajo efectuado y

el producto final a elaborar, cual es el informe de auditoria.

Los hallazgos de auditoria deben documentarse en el memorándum de conclusiones.

Este documento reúne los aspectos más significativos de la auditoria. Es una buena

práctica iniciar la preparación del memorándum de conclusiones, al desarrollarse las

primeras decisiones, debido a lo cual al concluir la auditoria estará terminado.

6. TIPOS DE AUDITORIA.

La auditoria se puede clasificar de acuerdo a ciertos criterios, es decir, que se

clasifica de acuerdo a su naturaleza y a su propósito.

De acuerdo a su naturaleza, la auditoria se clasifica en los siguientes tipos:

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a) Auditoría Interna: La auditoría Interna es el examen crítico, sistemático y detallado de un sistema de

información de una unidad económica, realizado por un profesional con vínculos

laborales con la misma, utilizando técnicas determinadas y con el objeto de emitir

informes y formular sugerencias para el mejoramiento de la misma.3 Estos informes

son de circulación interna y no tienen trascendencia a los terceros.

Las auditorías internas son hechas por el personal de la empresa. Un auditor interno

tiene a su cargo la evaluación permanente del control de las transacciones y

operaciones y se preocupa en sugerir el mejoramiento de los métodos y

procedimientos de control interno que redunden en una operación más eficiente y

eficaz.

La auditoría interna es un servicio que reporta al más alto nivel de la dirección de la

organización y tiene características de función asesora de control, por tanto no puede

ni debe tener autoridad de línea sobre ningún funcionario de la empresa, a excepción

de los que forman parte de la planta de la oficina de auditoría interna, ni debe en

modo alguno involucrarse o comprometerse con las operaciones de los sistemas de

la empresa, pues su función es evaluar y opinar sobre los mismos, para que la alta

dirección toma las medidas necesarias para su mejor funcionamiento.

Este tipo de auditoria solo interviene en las operaciones y decisiones propias de su

oficina, pero nunca en las operaciones y decisiones de la organización a la cual

presta sus servicios, pues como se dijo es una función asesora.

b) Auditoría Externa.

Aplicando el concepto general, se puede decir que la auditoría externa es el examen

crítico, sistemático y detallado de un sistema de información de una unidad

económica, realizado por un Contador Público sin vínculos laborales con la misma,

3 Horngren, Harrison, Robinson.,Contabilidad 3ª.Edición

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utilizando técnicas determinadas y con el objeto de emitir una opinión independiente

sobre la forma como opera el sistema, el control interno del mismo y formular

sugerencias para su mejoramiento.4

El dictamen u opinión independiente tiene trascendencia a los terceros, pues da

plena validez a la información generada por el sistema ya que se produce bajo la

figura de la Fe Pública, que obliga a los mismos a tener plena credibilidad en la

información examinada.

La Auditoría Externa examina y evalúa cualquiera de los sistemas de información de

una organización y emite una opinión independiente sobre los mismos, pero las

empresas generalmente requieren de la evaluación de su sistema de información

financiero en forma independiente para otorgarle validez ante los usuarios del

producto de este.

La Auditoría Externa es entonces el examen critico y sistemático de la dirección

interna, en los estados financieros, expedientes y operaciones administrativas y

contables preparadas anticipadamente por la gerencia, y los demás expedientes y

documentos financieros y jurídicos de una organización, con objeto de:

• Emitir una opinión profesional independiente.

• Dar Fe publica sobre la razonabilidad de la información examinada.

• Validar ante terceros la información producida por la empresa.

• Formular recomendaciones y sugerencias.

La Auditoría Externa o Independiente tiene por objeto averiguar la razonabilidad,

integridad y autenticidad de los estados, expedientes y documentos y toda aquella

información producida por los sistemas de la organización.

Una Auditoría Externa se lleva a cabo cuando se tiene la intención de publicar el

producto del sistema de información examinado con el fin de acompañar al mismo

4 Horngren, Harrison, Robinson.,Contabilidad 3ª.Edición

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una opinión independiente que le dé autenticidad y permita a los usuarios de dicha

información tomar decisiones confiando en las declaraciones del Auditor.

Esta auditoría debe hacerla una persona o firma independiente de capacidad

profesional, esta función está solamente reservada a los profesionales de la

Contaduría Pública.

La persona o firma de auditoria, debe ser capaz de ofrecer una opinión imparcial y

profesionalmente experta a cerca de los resultados de auditoría, basándose en el

hecho de que su opinión ha de acompañar el informe presentado al término del

examen y concediendo que pueda expresarse una opinión basada en la veracidad de

los documentos y de los estados financieros y en que no se imponga restricciones al

auditor en su trabajo de investigación.

7. CLASIFICACION DE AUDITORIA.

De acuerdo al propósito por el cual se realiza una auditoria, ésta se puede clasificar

de la siguiente manera:

a) Auditoria Financiera.

La Auditoria Financiera es la más conocida de todas, pues es la requerida por las

empresas y es la que ha presentado el máximo desarrollo, la cual define:

Es aquella Auditoria, que emite un dictamen u opinión profesional en relación con los

estados financieros de una unidad económica en una fecha determinada y sobre el

resultado de las operaciones que les dieron origen y los cambios en la posición

financiera cubiertos por el examen la condición indispensable que esta opinión sea

expresada por un Contador Público debidamente autorizado para tal fin.

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La opinión de Contador Público en la Auditoría Financiera está fundamentada en lo

siguiente:

• Que el balance presenta razonablemente la situación financiera de la empresa

en la fecha del examen y el resultado de las operaciones en un período

determinado.

• Que los estados financieros básicos están presentados de acuerdo con

Normas Internacionales de Información Financiera.

• Que los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados, han sido

aplicados consistentemente por la empresa de un período a otro.

b) Auditoría de Gestión.

La auditoría de gestión es aquella que evalúa el desempeño de las actividades

administrativas y operativas de una entidad por medio de sus controles, políticas

establecidas.

El concepto de auditoría de gestión, con su preocupación de control operativo, es el

puente, y a veces el catalizador entre una auditoría financiera tradicional, y un

método de servicios administrativos para solucionar el problema de un tiempo.

Los programas de auditoría de gestión específicos para cada área funcional,

proporciona al auditor una guía con respecto a los tipos de controles, condiciones y

circunstancias que probablemente logre encontrar.

Igualmente, presentan preguntas específicas para hacer resaltar elementos de

control significativos.

En éste generalizado enfoque, el auditor se siente comprometido para revisar y

evaluar los controles operacionales haciendo notar que el objetivo primario de la

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auditoría de gestión, es dar relevancia a aquellas áreas en donde haya reducción de

costos, las mejorías en operación, o la mayor productividad, pueden lograrse

mediante la introducción de modificaciones en los controles administrativos y

operacionales, o en los instructivos de políticas, o por la acción correctiva

correspondiente.

La ventaja de ver a la empresa como una totalidad permite al auditor ofrecer

sugerencias constructivas, y recomendaciones para mejorar la productividad global

de la compañía.

La auditoría de gestión consiste en las revisiones y evaluación de dos elementos

mayores de la administración:

Política de la corporación. Determinación de la existencia, lo adecuado y

comprensivo de la política así como el significado de sus instructivos como

elementos de control en áreas funcionales. Valorización de los efectos de la ausencia

de políticas; o recomendaciones para la adopción o modificación de los instructivos

formalizados.

Controles administrativos. Determinación de la existencia, y lo adecuado de controles

administrativos u operacionales como tales, y como respaldo a los objetivos de

productividad de la gerencia; el grado de cumplimiento en las áreas de

funcionabilidad mayor; y la coordinación de controles de operación con los

instructivos de la política de la corporación.

Los objetivos principales de la auditoría de gestión son los siguientes:

• Determinar lo adecuado de la organización de la entidad.

• Verificar la existencia de objetivos y planes coherentes y realistas.

• Vigilar la existencia de políticas adecuadas y el cumplimiento de las mismas.

• Comprobar la confiabilidad de la información y de los controles establecidos.

• Verificar la existencia de métodos o procedimientos adecuados de operación y

la eficiencia de los mismos

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c) Auditoría Informática

La Auditoría Informática es de reciente desarrollo y su aparición se debe a la

creciente automatización de la información en todos los niveles de las

organizaciones.

La Auditoría Informática ha sido erróneamente denominada Auditoría de Sistemas,

por el hecho que vulgarmente se considera la palabra "sistemas" como sinónimo de

"computador". Pero a lo largo de lo desarrollado hasta el momento, ha quedado claro

que toda Auditoría es de sistemas, pues su objeto son los sistemas de información.

Auditoría en Informática es la revisión y evaluación de los controles, sistemas,

procedimientos de informática, de los equipos de cómputo, su utilización, eficiencia y

seguridad, de la organización que participan en el procesamiento de la información, a

fin de que por medio del señalamiento de cursos alternativos se logre una utilización

más eficiente y segura de la información que servirá para la adecuada toma de

decisiones

Es el examen crítico y sistemático que hace un Contador Público para evaluar el

sistema de procesamiento electrónico de datos y sus resultados, el cual, le ofrece al

auditor las oportunidades de llevar a cabo un trabajo más selectivo y de mayor

penetración sobre las actividades.

El examen de los objetivos de la auditoría, sus normas, procedimientos y sus

relaciones con el concepto de la existencia y evaluación, nos lleva a la conclusión de

que el papel del computador afecta significativamente las técnicas a aplicar;

mediante una revisión adecuada del sistema de procesamiento electrónico de datos

del cliente, y el uso de formatos bien diseñados para su captura, el auditor puede

lograr un mejor conocimiento de los procedimientos para control.

Recreando programas de auditoría por computador, el auditor cubre una actividad

más grande de la utilidad mercantil tanto financiera como operacional; y puede

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utilizar recursos para analizar y evaluar campos de problemas de evaluación en las

operaciones del cliente. Tal método incrementa su aptitud para remitir óptimos

servicios a los mismos.

La evaluación de un sistema informático, estriba primero en la revisión del mismo

para obtener un conocimiento de como se dice que funciona, y ponerlo a prueba para

acumular evidencias que demuestren como es el funcionamiento en la realidad.

d) Auditoría Gubernamental.

La Auditoría Gubernamental se caracterizó por una simple revisión del cumplimiento

de las normas legales que rigen la actuación de los funcionarios del Estado. Esto ha

originado que la gestión estatal sea ineficiente aunque muy cumplidora de la

normatividad vigente.

La función pública del Control Fiscal, se ejercerá en forma posterior y selectiva y

faculta a la Corte de Cuentas de la República para ejercer un control financiero, de

gestión y de resultados.

Esta clase de auditoria se define como: el examen crítico y sistemático del sistema

de gestión fiscal de la administración pública y de los particulares o entidades que

manejen fondos o bienes del Estado, realizado por la Corte de Cuentas de la

Republica, con el fin de emitir un dictamen sobre la eficiencia, eficacia y

economicidad en el cumplimiento de los objetivos de la entidad estatal.

Las entidades estatales se obligan a crear sus propios organismos de Control Fiscal

Interno, dependientes de la respectiva administración, cuya calidad y eficiencia serán

evaluadas por la Corte de Cuentas de la Republica.

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El examen de auditoria se realizará evaluando el sistema financiero, el sistema de

gestión y los resultados de cada entidad.

e) Auditoría Social.

Es un proceso que permite a una organización evaluar la eficacia social y el

comportamiento ético en relación a los objetivos, de manera que pueda mejorar sus

resultados sociales y dar cuenta de ellos a todas las personas comprendidas por su

actividad.

La auditoria social va más allá de la simple auditoría financiera y contable, esta

incluye planes, estrategias, proyectos, políticas, procedimientos y practicas ejercidas

por la organización o institución auditada. Revisa el sistema de información,

contratos y programas, estructura y funcionamiento de las unidades

organizacionales, sus productos y servicios, además de los estados financieros,

cumplimiento de leyes y regulaciones. De este ejercicio, total o parcial, debe resultar

un producto con propuestas de mejoramiento institucional.

f) Auditoría Ambiental. La creciente necesidad de controlar el impacto ambiental que generan las

actividades humanas, ha provocado que en muchos sectores industriales se

produzca un incremento de la sensibilización respecto al medio ambiente.

Debido a esto, las empresas para asegurar el cumplimiento legislativo han dado paso

a nuevos sistemas de gestión medioambientales que permiten estructurar e integrar

todos los aspectos involucrados en sus procesos productivos, coordinando los

esfuerzos que se realizan para lograr los objetivos planificados.

Es necesario analizar y conocer en todo momento los factores de contaminación que

generan las actividades de la empresa y por este motivo será necesario que dentro

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del equipo humano se disponga de personas calificadas para evaluar el posible

impacto negativo en el medio ambiente y la sociedad. La aplicación permanente del

concepto mejora continua, es un referente que en el campo medioambiental tiene

una incidencia práctica constante, y por este motivo la revisión de todos los aspectos

relacionados con la minimización del impacto ambiental tiene que ser una acción

realizada sin interrupción.

La auditoria ambiental es aquella que evalúa el impacto que causa el desarrollo de

las empresas, respecto al medio ambiente.

g) Auditoría Forense.

Forense es “el que ejerce su función por delegación judicial o legal”. Por ello se

puede definir la Auditoria forense como “aquélla que provee de un análisis contable

que es conveniente para la Corte, el cual formará parte de las bases de la discusión,

el debate y finalmente el dictamen de la sentencia.

La auditoria forense es una disciplina especializada que requiere un conocimiento

experto de la teoría contable, auditoría y métodos de investigación. La auditoria

forense constituye una rama importante de la contabilidad investigativa utilizada en la

reconstrucción de hechos financieros, investigaciones de fraudes, cálculos de daños

económicos y rendimientos de proyecciones financieras.

La integración de un profundo conocimiento de contabilidad, auditoría y vías de

investigación viene a formar la función especializada que en el mundo de los

negocios se conoce como auditoria forense.

Cuando se actúa en calidad de auditores forenses dentro de una investigación, se

pone en práctica toda la experiencia en contabilidad, auditoría e investigación.

La capacidad para transmitir información financiera en forma clara y concisa en un

sinnúmero de situaciones tiene la característica de ser crítica, ya sea ante un tribunal

30

o ante una sala de sesiones. Los auditores forenses deberán estar entrenados para

investigar más allá de las cifras presentadas y manejar la realidad comercial del

momento.

La diferencia entre Auditoria forense y la Auditoria Tradicional, radica en que

la Auditoria forense descansa en la experiencia de expertos que trabajan con

evidencia delicada, con abogados, con agencias estatales y el sistema legal.

Su trabajo está dirigido para ambientes legales o casi jurídicos. La Auditoria

Tradicional se realiza sin este enfoque, sólo se dedica a llevar los programas para

obtener una seguridad razonable basada en sus evidencias.

Los investigadores privados en el mundo de los negocios son los Auditores

Forenses, los que utilicen herramientas investigativas para conducir la búsqueda a

través de los ingresos y cuentas corrientes de las compañías o individuos. Su

habilidad va estar basada en responder inmediatamente y comunicar de manera

clara y concisa la información financiera ante la Corte.

Ellos deberán estar preparados para mirar a través de los números y determinar la

situación real del negocio. El Auditor Forense analiza, interpreta, recopila y presenta

complejas finanzas y los flujos del negocio de manera que sean entendibles, como

correctamente sustentados con el fin ultimo de asistir a la justicia en aspectos

contables.

C. EVENTOS POSTERIORES

1. GENERALIDADES.

Los eventos posteriores son los que ocurren entre la fecha de cierre y el momento en

que se autoriza la publicación de los estados financieros, pueden indicar la

necesidad de ajuste de ciertos activos y pasivos ó solo revelar información de los

31

mismos; estos eventos son importantes no solo para el auditor; ya que es

responsabilidad de él su detección; si no que son importantes también para los

usuarios tanto internos como externos de la información financiera de una empresa.

El auditor deberá considerar el efecto de hechos posteriores sobre los estados

financieros y sobre el dictamen. Para ello el auditor deberá establecer las medidas de

control, elaborando la carta de salvaguarda y los respectivos papeles de trabajo que

sustenten las evidencias determinadas durante el examen de auditoria sobre los

eventos posteriores.

2. DEFINICION:

Es aquel evento que ocurre después del final de un periodo contable de una

compañía, pero antes de la publicación de sus estados financieros y que puede

afectar la interpretación de la información de dichos estados.5

Son todos aquellos eventos; ya sean favorables o desfavorables, que han ocurrido

después de la fecha del balance y antes de que los Estados financieros sean

autorizados para su aplicación.

Los eventos posteriores se refieren a un evento o transacción que ocurre después de

la fecha del balance General, pero con anterioridad a la terminación de la auditoria y

a la emisión del informe de auditoria.6

3. ANTECEDENTES. Los eventos posteriores tuvieron su primera normativa, en el campo de la auditoria

en el SAS número 1, emitido por el American Institute Of Certifield Public

Accountants, traducido e interpretado por el Instituto Mexicano de Contadores

Públicos A.C. en el año de 1972, en él, se encontraban los lineamientos que el

5 Contabilidad 3ª.Edición Horngren, Harrison, Robinson, Pag. 542, G-4 6 Auditoria un Enfoque Integral. Ray Whittington, Kurt Pany. Pag. 516,519,524

32

auditor debía seguir, cuando descubría un evento posterior, las pruebas para

detectar los posibles eventos, así como también de la formar de revelarlos en su

dictamen.

4. TIPOS. Los que afectan los estados financieros y exigen ajuste. Entre estos se puede

mencionar, los que afectan la recuperabilidad de algunas cuentas por cobrar de la

empresa, como también las que al resolverse reflejan un valor diferente al expresado

en los libros contables; ó una pérdida considerable para la empresa.

Hechos posteriores que no tienen un efecto directo en los estados financieros pero

que deben revelarse. Estos hechos deben revelarse porque requieren de revelación,

aunque no requieren ajuste. Generalmente se revelan como notas, pero si su monto

y efecto es muy importante puede necesitarse la preparación de un complemento a

los estados financieros históricos que incluya el efecto sobre los mismos del hecho

posterior.

Algunos ejemplos de este tipo de eventos posteriores son: Declinación del valor de

mercado de las inversiones transitorias o de los inventarios; pérdidas importantes de

activos no asegurados causados por siniestros o catástrofes naturales.

Aquellos que proporcionan evidencia adicional de las condiciones que existían al final

del período.7

Aquellos que son indicativos de condiciones que surgieron subsecuentemente al final

del periodo.8

7 Según Norma Internacional de Auditoria No.560 8 Según Norma Internacional de Auditoria No.560

33

5. AGRUPACIÓN.

Los hechos posteriores pueden ser agrupados desde el punto de vista de su efecto

sobre los estados financieros de la siguiente manera:

Los que tienen efecto directo sobre los estados financieros sujetos a auditoria.

Los que no tienen ningún efecto directo sobre los estados auditados pero que deben

desglosarse

Los que no tienen ningún efecto directo sobre los estados auditados y que

ordinariamente no requieren desglose en los estados financieros de ningún período.

La primera clase afecta a los estados financieros debido a que el hecho da

información que sí habría sido utilizada si hubiese estado disponible en la fecha del

balance de situación. Un ejemplo es el reintegro de una cuenta a cobrar que había

sido cancelada.

El segundo tipo se desglosa, pero no tiene un impacto monetario en los estados

financieros, debido a que el hecho en sí tiene su génesis en el nuevo período, no el

sujeto a revisión. Ejemplos de este tipo de hecho son la venta de obligaciones,

transacciones significativas del capital o pérdidas por siniestros. Estos hechos son de

naturaleza financiera y afectarán directamente a los estados de periodos posteriores.

El tercer tipo de hecho ni se muestra en los estados ni se desglosa.

Incluye hechos no contables, como cambios en la dirección, legislaciones y huelgas.

En raras ocasiones el significado del hecho es tal como para que deba desglosarse.

Sin embargo, el desglose de tales condiciones o hechos frecuentemente crea dudas

en cuanto al motivo para hacerlo, y las inferencias podrían ser mal entendidas, como

normalmente pasa con los hechos informativos.

34

Cuando el auditor debe ampliar el trabajo de campo por el descubrimiento de un

evento posterior tiene dos opciones con respecto a la fecha del dictamen:

Correr la fecha del dictamen para que coincida con la terminación de la revisión del

evento posterior. Esta opción presenta el problema que correría también su

responsabilidad para todas las cuentas incluso las que no están involucradas en la

revisión de la contingencia.

Fecha doble: En este caso la fecha solamente se corre para el hecho posterior. Para

el resto de la cuentas queda la fecha original de la terminación del trabajo de campo.

6. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA PARA LOS HECHOS POSTERIORES.

Revisar procedimientos que la administración ha establecido para asegurar que los

hechos posteriores sean identificados.

Leer minutas de las juntas de accionistas, el consejo de directores y comités

ejecutivos de las juntas de accionistas, el consejo de directores y comités ejecutivos

llevadas a cabo después del final del período e investigar sobre asuntos discutidos

en las juntas de las cuales aún no hay minuta disponible.

Leer los más recientes estados financieros provisionales de la entidad disponible y

según se considere necesario y apropiado, presupuestos, pronósticos de flujos de

efectivo y otros informes de la administración relacionados.

Investigar o ampliar las investigaciones previas orales o escritas, con los abogados

de la entidad respecto de litigios y reclamaciones.

Investigar con la administración si han ocurrido hechos posteriores que podrían

afectar a los estados financieros. Los siguientes son ejemplos de investigaciones con

la administración sobre asuntos específicos: El Status actual de partidas que fueron

contabilizadas sobre la base de datos preliminares o cuestionables; Si se han

contraído nuevos compromisos, préstamos o garantías; si han ocurrido o se planean

ventas de activos; Si se ha hecho o se planea la emisión de nuevas acciones o de

bonos sin garantía, o un acuerdo para incorporación o para liquidar; si algún activo

35

ha sido apropiado por el gobierno, o destruido, por ejemplo, por fuego o inundación;

Si ha habido algún desarrollo referente a las áreas de riesgo y contingencias; si han

hecho o se contempla hacer cualesquier ajustes contables inusuales; si han ocurrido

o es probable que ocurran cualesquier hechos que cuestionen lo apropiado de las

políticas contables usadas en los estados financieros como sería el caso, por

ejemplo, si dichos hechos cuestionan la validez del supuesto de negocio en marcha.

7. CLASIFICACIÓN.

Los hechos posteriores de acuerdo a la fecha en que se presentan, se clasifican de

la siguiente forma:

Hechos que ocurren hasta la fecha del dictamen del auditor: El auditor debería de

desempeñar procedimientos diseñados para obtener evidencia suficiente apropiada

de que todos los acontecimientos hasta la fecha del dictamen del auditor que

puedan requerir ajuste de, o revelación en, los estados financieros, han sido

identificados.

Estos procedimientos son además de los procedimientos de rutina que pueden ser

aplicados a transacciones específicas que ocurren después del final del periodo para

obtener evidencia de auditoria respecto de los saldos de cuenta al final del periodo,

por ejemplo, la prueba del corte de inventario y los pagos a acreedores. No se

espera, sin embargo, que el auditor conduzca una revisión continua de todos los

asuntos para los cuales los procedimientos aplicados previamente han dado

conclusiones satisfactorias.

Cuando un componente, tal como una división, rama o subsidiaria, es auditado por

otro auditor, el auditor debería considerar los procedimientos del otro auditor

respecto de los hechos después del final del periodo y la necesidad de informar al

otro auditor de la fecha planeada del dictamen del auditor.

36

Cuando el auditor se da cuenta de los hechos que afectan en forma importante los

estados financieros, el auditor debería considerar si dichos hechos están

contabilizados en forma apropiada y revelados en forma adecuada en los estados

financieros.

Hechos descubiertos después de la fecha del dictamen del auditor pero antes de que

se emitan los estados financieros.

El auditor no tiene ninguna responsabilidad de desempeñar procedimientos o hacer

ninguna investigación respecto de los estados financieros después de la fecha del

dictamen del auditor. Durante el periodo de la fecha del dictamen del auditor a la

fecha en que se emiten los estados financieros, la responsabilidad de informar al

auditor de hechos que puedan afectar los estados financieros, descansa en la

administración.

Cuando, después de la fecha del dictamen del auditor pero antes de que se emitan

los estados financieros, el auditor se da cuenta de un hecho que pueda afectar en

forma importante los estados financieros, el auditor debería considerar si los estados

financieros necesitan corrección, debería discutir el asunto con la administración y

debería tomar la acción apropiada en las circunstancias.

Cuando la administración corrige los estados financieros, el auditor realizará los

procedimientos necesarios en las circunstancias y proporcionará a la administración

un nuevo dictamen sobre los estados financieros corregidos. El nuevo dictamen del

auditor estaría fechado no antes de la fecha en que los estados financieros

corregidos se firmen o aprueben.

Cuando la administración no corrige los estados financieros en circunstancias en las

que el auditor cree que necesitan ser corregidos y el dictamen del auditor no ha sido

entregado a la entidad, el auditor debería expresar una opinión calificada o una

opinión adversa.

37

Hechos descubiertos después de que los estados financieros han sido emitidos.

Después de que los estados financieros han sido emitidos, el auditor no tiene

obligación de hacer ninguna investigación respecto de dichos estados financieros.

Cuando, después de que los estados financieros han sido emitidos, el auditor se da

cuenta de un hecho que existía en la fecha del dictamen del auditor y que, si hubiera

sido conocido en esa fecha, pudiera haber sido causa de que el auditor modificara el

dictamen del auditor, el auditor debería considerar si los estados financieros

necesitan revisión, debería discutir el asunto con la administración, y debería tomar

la acción apropiada en las circunstancias.

Cuando la administración revisa los estados financieros, el auditor debería revisar

los procedimientos de auditoria necesarios en las circunstancias, debería revisar los

pasos tomados por la administración para asegurar que cualquiera en posesión de

los estados financieros previamente emitidos junto con el dictamen del auditor sea

informado, por lo tanto, de la situación y debería emitir un nuevo dictamen sobre los

estados financieros.

El nuevo dictamen del auditor debería incluir un párrafo de énfasis de asunto

haciendo referencia a una nota a los estados financieros que más ampliamente

discute la razón para la revisión de los estados financieros previamente emitidos y al

dictamen anterior emitido por el auditor. El nuevo dictamen del auditor estaría

fechado no antes de la fecha en que los estados financieros sean aprobados. Los

reglamentos locales de algunos países permiten al auditor restringir los

procedimientos de auditoria respecto de los estados financieros revisados para

efectos del hecho posterior que hizo necesaria la revisión. En tales casos, el nuevo

dictamen del auditor debería contener una declaración a tal efecto.

Cuando la administración no toma los pasos necesarios para asegurar que

cualquiera que esté en posesión de los estados financieros previamente emitidos

38

junto con el dictamen del auditor, sea, por lo tanto, informado de la situación, y no

revisa los estados financieros en circunstancias en las que el auditor cree que

necesitan ser revisados, el auditor debería notificar a las personas que tienen la

última responsabilidad de la dirección global de la entidad de que se tomará acción

por el auditor para prevenir sobre la confiabilidad futura del dictamen del auditor. La

acción que se tome dependerá de los derechos y obligaciones legales del auditor y

de las recomendaciones de los abogados del auditor. 8. CONTINGENCIAS

El término contingencia, se refiere a condiciones o situaciones existentes al cierre del

balance, cuyo efecto financiero vendrá determinado por hechos futuros que pueden o

no acaecer. Muchas de tales condiciones o situaciones se reflejan en los estados

financieros siguiendo la base Contable.9

Los estados financieros reflejan estimaciones hechas como consecuencia de las

actividades ordinarias y recurrentes de la empresa. Sin embargo, el hecho de hacer

una estimación no lleva consigo la incertidumbre que caracteriza a las contingencias.

La estimación del resultado y de los efectos financieros de las contingencias, es una

cuestión que requiere el juicio de la gerencia de la empresa. El juicio en cuestión se

realiza a partir de la información disponible hasta la fecha en que se autoriza la

publicación de los estados financieros, e incluirá una revisión de los hechos ocurridos

después de la fecha de cierre del balance, complementados por la experiencia que

se tenga en hechos similares o, en algunos casos, mediante informes emitidos por

expertos independientes.

a) Pérdidas Contingentes.

9 Normas Internacionales de Información Financiera. NIIF 37.

39

El valor de una pérdida contingente debe reflejarse como un cargo en el estado de

resultados y un pasivo, siempre que:

Sea probable que futuros hechos confirmen que, tras haber tenido en cuenta

cualquier recuperación probable relacionada con la contingencia, se haya deteriorado

el valor de un activo o haya surgido un pasivo en la fecha del balance, se pueda

hacer una estimación razonable de la cuantía de la pérdida resultante.

El tratamiento contable de las pérdidas contingentes viene determinado por el

desenlace esperado de la contingencia. Si es probable que produzca una pérdida

para la empresa, será prudente reflejar ésta en los estados financieros.

La estimación de la cantidad a que ascenderá la pérdida contingente, a reflejar en los

estados financieros, puede basarse en la información suministrada por la

consideración de las pérdidas derivadas de cada posible desenlace de la

contingencia. Se procederá a reconocer la mejor estimación, obtenida de todo el

conjunto. Cuando ninguna estimación es mejor que las demás, se reflejará al menos

la cantidad mínima de entre ellas. Se informará sobre cuantías adicionales a ese

mínimo, siempre que exista una posibilidad de pérdida en exceso.

Si la evidencia disponible para hacer la estimación es contradictoria o insuficiente, la

contingencia es objeto de la pertinente revelación en notas. Una pérdida potencial

puede ser reducida o evitada si la obligación contingente se compensa con una

ganancia relacionada similar por una reclamación a un tercero. En tales casos, la

cuantía de la contingencia puede determinarse teniendo en cuenta la posible

compensación del derecho de cobro relacionado.

La existencia y cuantía de garantías, avales, obligaciones derivadas del descuento

de documentos y otras similares tomadas por la empresa, se revelan en los estados

financieros por medio de una nota explicativa,

40

Los pasivos acumulados derivados de riesgos de negocios de tipo general o no

específico, que no estén relacionados con condiciones existentes a la fecha del

balance, no se justifican como provisiones que cubran contingencias.

b) Ganancias Contingentes.

Las ganancias contingentes no deben considerarse como ingresos o como activos en

los estados financieros. Su existencia sólo debe ser objeto de revelación, en los

estados financieros, si es probable que la ganancia llegue a realizarse.

Las ganancias contingentes no se reflejan en los estados financieros, porque pueden

suponer el reconocimiento de ingresos que nunca serán realizados. Sin embargo,

cuando la realización de la ganancia es virtualmente cierta, no se trata de una

contingencia, por lo que resultará apropiado su reconocimiento contable. Es

importante que la información que sea objeto de revelación evite el inducir a

cualquier mala interpretación de la probabilidad de realización de ganancias

contingentes.

c) Medición de las Contingencias.

El cálculo del valor al que se contabiliza una contingencia está basado en la

información disponible en la fecha en que se autoriza la publicación de los estados

financieros. Los hechos ocurridos después de la fecha del balance que indiquen la

devaluación de un activo o la existencia de una deuda en esa fecha, se tienen en

cuenta a la hora de identificar contingencias y determinar las cantidades por las que

serán reflejadas en los estados financieros.

En algunos casos, cada contingencia puede identificarse por separado, considerando

las circunstancias especiales de cada situación para determinar su importe. Una

reclamación legal muy importante contra la empresa puede ser un ejemplo de este

caso.

41

Entre los factores tomados en cuenta por la gerencia, al evaluar la contingencia, está

la situación de la reclamación a la fecha de autorización para publicación de los

estados financieros, las opiniones de los expertos legales u otros consejeros, la

experiencia que en casos similares tenga la empresa y la experiencia poseída por

otras empresas.

Si la incertidumbre que crea la contingencia respecto de una transacción individual

es común a un gran número de transacciones similares, entonces el valor de la

contingencia no necesitará establecerse individualmente, pudiendo calcularse para el

grupo de transacciones similares.

Ejemplos de tales casos pueden ser las garantías en la venta de productos y la

estimación de deudores incobrables. Tales pérdidas se incurren recurrentemente, y

la propia experiencia suministra los medios necesarios para la estimación del pasivo

o pérdida con razonable precisión, aunque no se puedan identificar las transacciones

individuales que generarán pérdidas. La acumulación (o devengo) del pasivo

originado por estos costos producirá el reconocimiento en el mismo periodo en que

se producen las transacciones que los originan.