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PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS

Comentarios a la Ley General Tributaria y Reglamentos de desarrollo con jurisprudencia

TOMO I

Normas comunes, gestión e inspección

CONSEJO DE REDACCIÓN

Director General de LA LEY: Alberto Larrondo IlundainDirector de Publicaciones: Fernando Castro AbellaJefe de Publicaciones: Cristina de Andrés IrazazábalCoordinación editorial: Isabel Aylagas Rodríguez

Gloria Hernández CatalánAdoración Fernández SoretYolanda Ballesteros García-AsenjoPatricia Gorga Cabada

1.ª edición: junio 2007

Edita: LA LEYEdifi cio La LeyC/ Collado Mediano, 928230 Las Rozas (Madrid)Tel.: 902 42 00 10 - Fax: 902 42 00 12http://www.laley.es

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El editor y los autores no aceptarán responsabilidades por las posibles consecuencias ocasionadas a las personas naturales o jurídicas que ac-túen o dejen de actuar como resultado de alguna información contenida en esta publicación, sin una consulta profesional previa.

ISBN: 978-84-9725-797-8 (Obra completa)

Depósito Legal:Printed in Spain.Impreso en España por: Nueva Imprenta, S.A.

Avda. de la Industria, 5028108 Alcobendas (Madrid)

Alberto ALONSO UREBA

Antonio CAYÓN GALIARDO

Silvia DÍAZ ALABART

Vicente GIMENO SENDRA

Pedro GONZÁLEZ-TREVIJANO SÁNCHEZ

Diego-Manuel LUZÓN PEÑA

Luciano PAREJO ALFONSO

Francisco PÉREZ DE LOS COBOS ORIHUEL

Enrique ARNALDO ALCUBILLA (Secretario)

978-84-9725-798-5 (Tomo I)



Ricardo Huesca Boadilla (Coordinador)Abogado del Estado

José Luis de Acuña ReigAbogado

José Ignacio Ruiz ToledanoInspector de Hacienda

Mercedes Pedraz Calvo Magistrada de la Audiencia Nacional (Sala de lo Contencioso-Administrativo)

Alfonso M. García-MoncóCatedrático de Derecho Financiero y Tributario

SUMARIO

TOMO I

I. Normas comunes de la Ley General Tributaria relacionadas con los procedimientos tributarios (a)

II. La aplicación de los tributos (b)

1. Principios generales 2. Normas comunes sobre actuaciones y procedimientos tributarios. 3. Actuaciones y procedimiento de gestión tributaria 4. Actuaciones y procedimiento de inspección.

TOMO II

II. La aplicación de los tributos (continuación)

5. Actuaciones y procedimiento de recaudación (c)

III. La potestad sancionadora (d) IV. Revisión en vía administrativa (e)

(a) Esta parte recoge el comentario de aquellos artículos de los Títulos I y II de la LGT (arts. 1 a 82) que tienen relación con los procedimientos tributarios.

(b) Abarca el comentario íntegro de los artículos del Título III (Capítulos I, II, III y IV) (arts. 83 a 159 de la LGT) y concordantes de sus Reglamentos de desarrollo.

(c) Abarca el comentario íntegro de los artículos del Capítulo IV, Título III (art. 160 a 177 de la LGT) y concor-dantes del RGR.

(d) Abarca los comentarios íntegros al Título IV de la LGT y concordantes del Reglamento de desarrollo de la potestad sancionadora.

(e) Abarca los comentarios íntegros al Título V de la LGT y concordantes del Reglamento general de revisión.

LA LEY 9

ABREVIATURAS

AEAT: Agencia Estatal de Administración TributariaBOE: Boletín Ofi cial del EstadoCC: Código CivilCCo: Código de ComercioLEC: Ley de Enjuicionamiento CivilLGT: Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General TributariaLGT 1963: Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General TributariaLIRPF Ley del IRPFLIVA Ley del IVALIP Ley del Impuesto sobre el PatrimonioLJCA: Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Admi-

nistrativaLOFCA: Ley Orgánica 8/1980, de 22 de septiembre, de Financiación de las Comunida-

des AutónomasLOFAGE: Ley 6/1997, de 14 de abril, de Organización y Funcionamiento de la Adminis-

tración General del EstadoLOPJ: Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder JudicialLPA 1958: Ley de Procedimiento Administrativo de 17 de julio de 1958LRBRL: Ley 7/1985, de 2 de abril, Reguladora de las Bases del Régimen LocalLRJAE de 1957: Ley de Régimen Jurídico de la Administración del Estado de 26 de julio de

1957LRJPAC: Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administracio-

nes Públicas y del Procedimiento Administrativo ComúnPRGI: Proyecto de Real Decreto por el que se aprueba el Reglamento General de las

actuaciones y de los procedimientos de gestión e inspección tributaria.RGIT: Reglamento general de la Inspección de los tributos, aprobado por el Real

Decreto 939/1986.RGRST: Reglamento General del Régimen Sancionador Tributario, aprobado por el

Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubreRGR: Reglamento General de Recaudación, aprobado por el Real Decreto 939/2005,

de 29 de julioRGRVA: Reglamento General de desarrollo de la Ley General Tributaria, en materia de

revisión en vía administrativa, aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo

RPREA 1996: Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administra-tivas, aprobado por el Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo

RRM: Reglamento Registro MercantilTRIRNR: Texto Refundido del Impuesto sobre la Renta de No ResidentesTRITP: Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones PatrimonialesTRLCI: Texto Refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario, aprobado por el Real

Decreto Legislativo 1/2004, de 5 de marzoTRLRHL: Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado

por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzoTRLSA: Texto Refundido Ley Sociedades AnónimasTRLSRL: Texto Refundido Ley Sociedades de Responsabilidad Limitada

LA LEY 11

ÍNDICE SISTEMÁTICO

TOMO I

Presentación ........................................................................................................................ 17I. Normas comunes de la Ley General Tributaria relacionadas con los procedi-

mientos tributarios ............................................................................................................. 19— Ámbito temporal de las normas tributarias (art. 10.2 LGT), por Alfonso M.

García-Moncó .................................................................................................................. 21— Califi cación (art. 13 LGT), por José Luis de Acuña Reig ........................................... 25— Prohibición de la analogía (art. 14 LGT), por José Luis de Acuña Reig .................. 39— Confl icto en la aplicación de la norma tributaria (art. 15 LGT), por José Luis de

Acuña Reig ...................................................................................................................... 49— Simulación (art. 16 LGT), por José Luis de Acuña Reig ............................................. 67— Obligaciones tributarias accesorias (art. 25 LGT), por Ricardo Huesca Boadilla ... 81— Interés de demora (art. 26 LGT), por Ricardo Huesca Boadilla ............................... 85— Recargos por declaración extemporánea sin requerimiento previo (art. 27 LGT),

por Ricardo Huesca Boadilla ........................................................................................... 139— Recargos del período ejecutivo (art. 28 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ............ 169— Obligaciones tributarias formales (art. 29 LGT), por Ricardo Huesca Boadilla ..... 175— Obligaciones y Deberes de la Administración Tributaria (art. 30 LGT), por

Ricardo Huesca Boadilla .................................................................................................. 183— Devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo (art. 31 LGT), por

Ricardo Huesca Boadilla ................................................................................................. 187— Devolución de ingresos indebidos (art. 32 LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano 203— Reembolso de los costes de las garantías (art. 33 LGT), por José Ignacio Ruiz

Toledano ........................................................................................................................... 217— Obligados tributarios (art. 35 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ............................. 235— Sujetos pasivos: contribuyente y sustituto del contribuyente (art. 36 LGT), por

Mercedes Pedraz Calvo ..................................................................................................... 243— Obligados a realizar pagos a cuenta (art. 37 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo .... 247— Obligados en las obligaciones entre particulares resultantes del tributo (art. 38

LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ................................................................................. 253— Sucesores de personas físicas (art. 39 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ............... 259— Sucesores de personsas jurídicas y de entidades sin personalidad (art. 40 LGT),

por Mercedes Pedraz Calvo .............................................................................................. 265— Responsabilidad tributaria (art. 41 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ................ 271

Índice Sistemático

12 LA LEY

— Responsables solidarios (art. 42 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo .................... 275— Responsables subsidiarios (art. 43 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ................. 285— Capacidad de obrar (art. 44 LGT), por José Luis de Acuña Reig ......................... 299— Representación legal (art. 45 LGT), por José Luis de Acuña Reig ....................... 305— Representación voluntaria (art. 46 LGT), por José Luis de Acuña Reig .............. 313— Representación de personas o entidades no residentes (art. 47 LGT), por José

Luis de Acuña Reig .................................................................................................... 331— Domicilio fi scal (art. 48 LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano ............................ 337— Método de estimación indirecta (art. 53 LGT), por José Luis Acuña Reig ......... 349— Comprobación de valores (art. 57 LGT), por Ricardo Huesca Boadilla .............. 361— Otros componentes de la deuda tributaria (art. 58 LGT), por Alfonso M. Gar-

cía-Moncó ................................................................................................................... 369— Formas de pago (art. 60 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ................................. 375— Momento del pago (art. 61 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ............................ 385— Plazos para el pago (art. 62 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ............................ 391— Imputación de pagos (art. 63 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ......................... 397— Consignación del pago (art. 64 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ...................... 401— Aplazamiento y fraccionamiento del pago (art. 65 LGT), por Mercedes Pedraz

Calvo ......................................................................................................................... 403— Plazos de prescripción (art. 66 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ...................... 415— Cómputo de los plazos de prescripción (art. 67 LGT), por Mercedes Pedraz

Calvo ......................................................................................................................... 419— Interrupción de los plazos de prescripción (art. 68 LGT), por Mercedes Pedraz

Calvo ......................................................................................................................... 425— Extensión y efectos de la prescripción (art. 69 LGT), por Mercedes Pedraz

Calvo .................................................................................................................... 433— Efectos de la prescripción en relación con las obligaciones formales (art. 70

LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ............................................................................ 437— Compensación (art. 71 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ................................... 441— Compensación a instancia del obligado tributario (art. 72 LGT), por Mercedes

Pedraz Calvo .............................................................................................................. 447— Compensación de ofi cio (art. 73 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ................... 451— Extinción de deudas de las entidades de derecho público mediante deduccio-

nes sobre transferencias (art. 74 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo .................... 455— Condonación (art. 75 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ...................................... 457— Baja provisional por insolvencia (art. 76 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ...... 459— Derecho de prelación (art. 77 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ........................ 463— Hipoteca legal tácita (art. 78 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo .......................... 467— Afección de bienes (art. 79 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ............................ 471— Derecho de retención (art. 80 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ........................ 475— Medidas cautelares (art. 81 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ............................. 477— Garantías para el aplazamiento y fraccionamiento del pago de la deuda tribu-

taria (art. 82 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ...................................................... 481

II. La aplicación de los tributos ......................................................................................... 487


LA LEY 13

1. Principios generales ................................................................................................... 487— Ámbito de la aplicación de los tributos (art. 83 LGT), por Alfonso M. García-

Moncó .............................................................................................................................. 489— Competencia territorial en la aplicación de los tributos (art. 84 LGT), por Alfon-

so M. García-Moncó ........................................................................................................ 497— Deber de información y asistencia a los obligados tributarios (art. 85 LGT), por

Alfonso M. García-Moncó ............................................................................................... 503— Publicaciones (art. 86 LGT), por Alfonso M. García-Moncó ..................................... 507— Comunicaciones y actuaciones de información (art. 87 LGT), por Alfonso M.

García-Moncó .................................................................................................................. 511— Consultas tributarias escritas (art. 88 LGT), por Alfonso M. García-Moncó .......... 517— Efectos de las contestaciones a consultas tributarias escritas (art. 89 LGT), por

Alfonso M. García-Moncó ............................................................................................... 525— Información con carácter previo a la adquisición o transmisión de bienes in-

muebles (art. 90 LGT), por Alfonso M. García-Moncó .............................................. 531— Acuerdos previos de valoración (art. 91 LGT), por Alfonso M. García-Moncó ..... 535— Colaboración social (art. 92 LGT), por Alfonso M. García-Moncó .......................... 543— Obligaciones de información (art. 93 LGT), por Alfonso M. García-Moncó ......... 549— Autoridades sometidas al deber de informar y colaborar (art. 94 LGT), por

Alfonso M. García-Moncó ............................................................................................... 573— Carácter reservado de los datos con trascendencia tributaria (art. 95 LGT), por

Alfonso M. García-Moncó ............................................................................................... 577— Utilización de tecnologías informáticas y telemáticas (art. 96 LGT), por Alfonso

M. García-Moncó ............................................................................................................. 583

2. Normas comunes sobre actuaciones y procedimientos tributarios ................... 587

— Regulación de las actuaciones y procedimientos tributarios (art. 97 LGT), por Ricardo Huesca Boadilla .................................................................................................. 589

— Iniciación de los procedimientos tributarios (art. 98 LGT), por Ricardo Huesca Boadilla ............................................................................................................................ 599

— Desarrollo de las actuaciones y procedimientos tributarios (art. 99 LGT), por Ricardo Huesca Boadilla .................................................................................................. 611

— Terminación de los procedimientos tributarios (art. 100 LGT), por Ricardo Huesca Boadilla ............................................................................................................... 633

— Las liquidaciones tributarias: concepto y clases (art. 101 LGT), por Ricardo Hues-ca Boadilla ....................................................................................................................... 637

— Notifi cación de las liquidaciones tributarias (art. 102 LGT), por Ricardo Huesca Boadilla ............................................................................................................................ 655

— Obligación de resolver (art. 103 LGT), por Ricardo Huesca Boadilla ..................... 687— Plazos de resolución y efectos de la falta de resolución expresa (art. 104 LGT),

por Ricardo Huesca Boadilla ........................................................................................... 697— Carga de la prueba (art. 105 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ............................... 755— Normas sobre medios y valoración de la prueba (art. 106 LGT), por Mercedes

Pedraz Calvo .................................................................................................................... 759


14 LA LEY

— Valor probatorio de las diligencias (art. 107 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo .... 763— Presunciones en materia tributaria (art. 108 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo .... 765— Notifi caciones en materia tributaria (art. 109 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo .. 771— Lugar de práctica de las notifi caciones (art. 110 LGT), por Mercedes Pedraz

Calvo ......................................................................................................................... 775— Personas legitimadas para recibir las notifi caciones (art. 111 LGT), por Mercedes

Pedraz Calvo .................................................................................................................... 777— Notifi cación por comparecencia (art. 112 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ....... 781— Autorización judicial para la entrada en el domicilio de los obligados tributarios

(art. 113 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ................................................................. 787— Denuncia pública (art. 114 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ................................. 795— Potestades y funciones de comprobación e investigación (art. 115 LGT), por

Mercedes Pedraz Calvo ..................................................................................................... 799— Plan de control tributario (art. 116 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ................... 801

3. Actuaciones y procedimiento de gestión tributaria ................................................. 803

— La gestión tributaria (art. 117 LGT), por Ricardo Huesca Boadilla .......................... 805— Formas de iniciación de la gestión tributaria (art. 118 LGT), por Ricardo Huesca

Boadilla ............................................................................................................................ 815— Declaración tributaria (art. 119 LGT), por Ricardo Huesca Boadilla ....................... 821— Autoliquidaciones (art. 120 LGT), por Ricardo Huesca Boadilla .............................. 837— Comunicación de datos (art. 121 LGT), por Ricardo Huesca Boadilla .................... 863— Declaraciones, autoliquidaciones y comunicaciones complementarias o sustitu-

tivas (art. 122 LGT), por Ricardo Huesca Boadilla ...................................................... 865— Procedimientos de gestión tributaria (art. 123 LGT), por Ricardo Huesca

Boadilla ................................................................................................................ 877— Iniciación del procedimiento de devolución (art. 124 LGT), por Ricardo Huesca

Boadilla ............................................................................................................................ 881— Devoluciones derivadas de la presentación de autoliquidaciones (art. 125 LGT),

por Ricardo Huesca Boadilla ........................................................................................... 885— Devoluciones derivadas de la presentación de solicitudes o comunicaciones de

datos (art. 126 LGT), por Ricardo Huesca Boadilla .................................................... 887— Terminación del procedimiento de devolución (art. 127 LGT), por Ricardo

Huesca Boadilla ............................................................................................................... 891— Iniciación del procedimiento de gestión tributaria mediante declaración (art.

128 LGT), por Ricardo Huesca Boadilla ....................................................................... 899— Tramitación del procedimiento iniciado mediante declaración (art. 129 LGT),

por Ricardo Huesca Boadilla ........................................................................................... 903— Terminación del procedimiento iniciado mediante declaración (art. 130 LGT),

por Ricardo Huesca Boadilla ........................................................................................... 911— Procedimiento de verifi cación de datos (art. 131 LGT), por Ricardo Huesca

Boadilla ...................................................................................................................... 913— Iniciación y tramitación del procedimiento de verifi cación de datos (art. 132

LGT), por Ricardo Huesca Boadilla ............................................................................... 919


LA LEY 15

— Terminación del procedimiento de verifi cación de datos (art. 133 LGT), por Ricardo Huesca Boadilla .................................................................................................. 923

— Práctica de la comprobación de valores (art. 134 LGT), por Ricardo Huesca Boadilla .... 929— Tasación pericial contradictoria (art. 135 LGT), por Ricardo Huesca Boadilla ...... 997— La comprobación limitada (art. 136 LGT), por Ricardo Huesca Boadilla ............... 1057— Iniciación del procedimiento de comprobación limitada (art. 137 LGT), por

Ricardo Huesca Boadilla .................................................................................................. 1083— Tramitación del procedimiento de comprobación limitada (art. 138 LGT), por

Ricardo Huesca Boadilla .................................................................................................. 1091— Terminación del procedimiento de comprobación limitada (art. 139 LGT), por

Ricardo Huesca Boadilla .................................................................................................. 1095— Efectos de la regularización practicada en el procedimiento de comprobación

limitada (art. 140 LGT), por Ricardo Huesca Boadilla ................................................ 1101

4. Actuaciones y procedimiento de inspección ............................................................. 1109

— La inspección tributaria (art. 141 LGT), por José Luis de Acuña Reig .................... 1111— Facultades de la inspección de los tributos (art. 142 LGT), por José Luis de Acuña Reig ..... 1123— Documentación de las actuaciones de la inspección (art. 143 LGT), por José Luis

de Acuña Reig .................................................................................................................. 1135— Valor probatorio de las actas (art. 144 LGT), por José Luis de Acuña Reig ........... 1139— Objeto del procedimiento de inspección (art. 145 LGT), por José Luis de Acuña Reig .. 1143— Medidas cautelares en el procedimiento de inspección (art. 146 LGT), por José

Luis de Acuña Reig ......................................................................................................... 1147— Iniciación del procedimiento de inspección (art. 147 LGT), por José Luis de

Acuña Reig ...................................................................................................................... 1151— Alcance de las actuaciones del procedimiento de inspección (art. 148 LGT), por

José Luis de Acuña Reig ................................................................................................... 1161— Solicitud del obligado tributario de una inspección de carácter general (art. 149

LGT), por José Luis de Acuña Reig ............................................................................... 1165— Plazo de las actuaciones inspectoras (art. 150 LGT), por José Luis de Acuña Reig ....... 1167— Lugar de las actuaciones inspectoras (art. 151 LGT), por José Luis de Acuña Reig .. 1183— Horario de las actuaciones inspectoras (art. 152 LGT), por José Luis de Acuña Reig ....... 1189— Contenido de las actas (art. 153 LGT), por José Luis de Acuña Reig ...................... 1191— Clases de actas según su tramitación (art. 154 LGT), por José Luis de Acuña

Reig ...................................................................................................................... 1199— Actas con acuerdo (art. 155 LGT), por José Luis de Acuña Reig ............................. 1201— Actas de conformidad (art. 156 LGT), por José Luis de Acuña Reig ....................... 1209— Actas de disconformidad (art. 157 LGT), por José Luis de Acuña Reig .................. 1217— Aplicación del método de estimación indirecta (art. 158 LGT), por José Luis de

Acuña Reig ...................................................................................................................... 1223— Informe preceptivo para la declaración del confl icto en la aplicación de la nor-

ma tributaria (art. 159 LGT), por José Luis de Acuña Reig ....................................... 1227

LA LEY 17

PRESENTACIÓN

Procedimientos tributarios

(Comentarios a la Ley General Tributaria

y Reglamentos de desarrollo con jurisprudencia)

Se van a cumplir tres años desde la entrada en vigor de la nueva Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre). A lo largo de este período de tiempo se han ido dictando los diversos Reglamentos de desarrollo, si bien, todavía, a día de hoy, se echa de menos el anunciado Reglamento de Gestión e Inspección Tributaria. En nuestra opinión, ha llegado el momento de sacar al mercado editorial una obra que analice, con todo el detalle posible, un aspecto tan importante en el ámbito tributario como los procedimientos de aplicación de los tributos, así como la revisión de los actos en vía administrativa o, en otras palabras, en un sentido amplio, los procedimientos tributarios, los aspectos formales relacionados con los tributos, teniendo presente no sólo la regulación legal contenida en la LGT, sino también el contenido de los diferentes Reglamentos que, como hemos dicho, han ido desarrollando los preceptos legales correspondientes, sin que podamos olvidarnos no sólo de la jurisprudencia anterior sobre los aspectos procedimentales, sino de la incipiente que, hasta ahora, se ha venido produciendo respecto de los procedimientos tributarios regulados en la nueva Ley.

Para la realización de esa tarea han unido sus fuerzas diversas personas de distinta procedencia que, con su variada experiencia profesional, enriquecen la obra. Un Catedrático de Derecho Financiero y Tributario, un Abogado tributarista, una Magistrada de lo contencioso-administrativo, un Inspector de Hacienda y un Abogado del Estado, de contrastado prestigio en sus profesiones, constituyen el elenco selecto de autores de esta obra que nace con un carácter de permanencia en el tiempo dada la intención de la Editorial de realizar actualizaciones periódicas de la misma accesibles al suscriptor, incluso por medios electrónicos, y que van a permitir un conocimiento puntual y actual, tanto de las modifi caciones legales y reglamentarias que se produzcan, con el adecuado comentario sobre su alcance, como de las sentencias y resoluciones que sobre las diversas cuestiones relacionadas con los procedimientos tributarios emanen de los Tribunales de Justicia y de los Tribunales Económico-Administrativos.

La obra se compone de tres tomos y tiene un enfoque eminentemente práctico. Se ha partido de la regulación legal comenzando, en primer término, por el comentario de aquellos preceptos

Presentación

18 LA LEY

de los títulos I y II de la LGT (arts. 1 a 82) y complementarios de sus Reglamentos, que tienen que ver con los procedimientos tributarios, para, acto seguido, integrando igualmente, en todo caso, el comentario del precepto legal con el reglamentario que le desarrolla, ir analizando hasta el fi nal (títulos III, IV y V de la Ley —artículos 83 a 249—-) todos y cada uno de los preceptos contenidos en esos títulos, relacionados ya claramente con la aplicación de los tributos, la potestad sancionadora y la revisión en vía administrativa.

Un Anexo fi nal independiente que recoge en texto íntegro, y para una más sencilla consulta, la LGT y sus Reglamentos de desarrollo, incluidos tanto el Reglamento General de Inspección aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, vigente todavía en lo que no se oponga a la nueva Ley, como el Proyecto de Reglamento de Gestión e Inspección y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, completa la obra.

La existencia en su Anexo fi nal de unos esquemas procedimentales y una tabla de concordancias de los preceptos de la Ley con los del Reglamento, y viceversa, facilita, por un lado, el acceso rápido a los trámites esenciales de cada procedimiento, y por otro, la consulta rápida de la ubicación en la obra del comentario al precepto, tanto de la Ley como del Reglamento respectivo que interese al lector.

Los destinatarios de la obra son, como se puede uno imaginar, muy variados, desde Profesores universitarios y alumnos, pasando por Jueces, Inspectores y demás personas que prestan servicios en la Administración tributaria, Abogados del Estado, Abogados, Asesores Fiscales, etc. A todos ellos queremos llegar con esta obra con la esperanza de que la misma les pueda ser útil en su trabajo diario y servir de ayuda efi caz en la solución de los problemas que les vayan surgiendo en el día a día.

Madrid, mayo de 2007

LA LEY 997

Artículo 135

Tasación pericial contradictoria

1. Los interesados podrán promover la tasación pericial contradictoria, en corrección de los medios de comprobación fi scal de valores señalados en el artículo 57 de esta ley, dentro del plazo del primer recurso o reclamación que proceda contra la liquidación efectuada de acuerdo con los valores compro-bados administrativamente o, cuando la normativa tributaria así lo prevea, contra el acto de comprobación de valores debidamente notifi cado.

En los casos en que la normativa propia del tributo así lo prevea, el intere-sado podrá reservarse el derecho a promover la tasación pericial contradic-toria cuando estime que la notifi cación no contiene expresión sufi ciente de los datos y motivos tenidos en cuenta para elevar los valores declarados y denuncie dicha omisión en un recurso de reposición o en una reclamación económico-administrativa. En este caso, el plazo a que se refi ere el párrafo anterior se contará desde la fecha de fi rmeza en vía administrativa del acuer-do que resuelva el recurso o la reclamación interpuesta.

La presentación de la solicitud de tasación pericial contradictoria, o la reser-va del derecho a promoverla a que se refi ere el párrafo anterior, determinará la suspensión de la ejecución de la liquidación y del plazo para interponer recurso o reclamación contra la misma.

2. Será necesaria la valoración realizada por un perito de la Administración cuando la cuantifi cación del valor comprobado no se haya realizado me-diante dictamen de peritos de aquélla. Si la diferencia entre el valor determi-nado por el perito de la Administración y la tasación practicada por el perito designado por el obligado tributario, considerada en valores absolutos, es igual o inferior a 120.000 euros y al 10 por ciento de dicha tasación, esta úl-tima servirá de base para la liquidación. Si la diferencia es superior, deberá designarse un perito tercero de acuerdo con lo dispuesto en el apartado siguiente.

3. Cada Administración tributaria competente solicitará en el mes de enero de cada año a los distintos colegios, asociaciones o corporaciones profesio-nales legalmente reconocidos el envío de una lista de colegiados o asociados

998 LA LEY

dispuestos a actuar como peritos terceros. Elegido por sorteo público uno de cada lista, las designaciones se efectuarán por orden correlativo, tenien-do en cuenta la naturaleza de los bienes o derechos a valorar.

Cuando no exista colegio, asociación o corporación profesional competente por la naturaleza de los bienes o derechos a valorar o profesionales dispues-tos a actuar como peritos terceros, se solicitará al Banco de España la desig-nación de una sociedad de tasación inscrita en el correspondiente registro ofi cial.

Los honorarios del perito del obligado tributario serán satisfechos por éste. Cuando la diferencia entre la tasación practicada por el perito ter-cero y el valor declarado, considerada en valores absolutos, supere el 20 por ciento del valor declarado, los gastos del tercer perito serán abonados por el obligado tributario y, en caso contrario, correrán a cargo de la Ad-ministración. En este supuesto, aquél tendrá derecho a ser reintegrado de los gastos ocasionados por el depósito al que se refi ere el párrafo siguiente.

El perito tercero podrá exigir que, previamente al desempeño de su come-tido, se haga provisión del importe de sus honorarios mediante depósito en el Banco de España o en el organismo público que determine cada Administración tributaria, en el plazo de 10 días. La falta de depósito por cualquiera de las partes supondrá la aceptación de la valoración realizada por el perito de la otra, cualquiera que fuera la diferencia entre ambas valoraciones.

Entregada en la Administración tributaria competente la valoración por el perito tercero, se comunicará al obligado tributario y se le concederá un pla-zo de 15 días para justifi car el pago de los honorarios a su cargo. En su caso, se autorizará la disposición de la provisión de los honorarios depositados.

4. La valoración del perito tercero servirá de base a la liquidación que pro-ceda con los límites del valor declarado y el valor comprobado inicialmente por la Administración tributaria.

CONCORDANCIAS

Art. 57.2 LGTArt. 46.2 RDLeg. 1/1993Arts. 120 y 121 RD 828/1995Art. 98 RD 1629/1991Art.70.2 RGITArts. 15 y 16 RDLeg. 4/2004Art. 79 Ley 37/1992

NORMATIVA ANTERIOR:Art. 52.2 LGT 1963

Tít. III, Cap. IIISección 2.ª –Procedimientos de gestión tributaria

LA LEY 999

COMENTARIO

1. Introducción.2. Análisis del precepto.

2.1. Derecho a solicitar la tasación pericial contradictoria. Momento para hacerlo y efec-tos.

2.2. Procedimiento.2.3. Valoración.2.4. Impugnación de la tasación pericial contradictoria.

1. INTRODUCCIÓN

Dentro de esta subsección 4.ª, dedicada al «Procedimiento de comprobación de valores», con-fi gurado como un procedimiento de gestión, y después de referirse, en su artículo 134, a la «Prác-tica de la comprobación de valores», el artículo siguiente y último se dedica a la «Tasación pericial contradictoria».

El único comentario que se contiene en el Informe sobre el Borrador del Anteproyecto de LGT de 2003 en relación a la misma es que la regulación contenida en ese precepto de la tasación pericial contradictoria supone la incorporación a la regulación general de esta materia de la previ-sión que hoy fi gura en el artículo 120 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimo-niales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo.

No obstante, sin entrar, por supuesto, a analizar con detalle esta fi gura (284), a la que se refi ere el artículo 57.2 de la nueva Ley, sobre la que se han escrito, al igual que sobre la comprobación de valores, en general, numerosos libros y artículos doctrinales (285) y que, como reza el mismo, podrá utilizarse para confi rmar o corregir en cada caso las valoraciones resultantes de la aplicación de los medios del apartado 1 de este artículo, vamos a realizar, como en el comentario al artículo anterior, unas consideraciones previas que nos ayudarán en el comentario de los aspectos proce-dimentales de la misma a los que se refi ere en extenso el artículo 135.

La primera cuestión que vamos a tratar, brevemente, es la naturaleza jurídica de la tasación pericial contradictoria en la nueva Ley. Con el antiguo texto y la regulación contenida en el artículo 52 de la LGT, en especial en su apartado 2, cuya redacción originaria deriva de la Ley 31/1990, de PGE para 1991, siendo modifi cado posteriormente por la Ley 25/1995, de 20 de julio, exis-tieron tres posturas doctrinales acerca de la naturaleza de esa fi gura. Para algunos, como SIMÓN ACOSTA (286), la tasación pericial contradictoria es un medio extraordinario de comprobación de valores, encontrando amparo ese planteamiento en el artículo 52.1 de la LGT, que incluye a la misma entre los medios con arreglo a los cuales la Administración tributaria podrá comprobar el valor de los distintos elementos del hecho imponible.

(284) CALVO ORTEGA, R., Curso de Derecho Financiero I. Derecho Tributario. Parte General, pág. 281, la considera una forma de arbitraje privado sobre bienes públicos como son las obligaciones tributarias.

(285) Una lista muy completa puede encontrarse en el trabajo de FERNÁNDEZ LÓPEZ y CACHARRO LÓPEZ, «Natura-leza y efectos de la tasación pericial contradictoria en el ámbito tributario», Impuestos, tomo I/03, pág. 175.

(286) «La comprobación tributaria. Comprobación de valores. Tasación pericial contradictoria», en La gestión tributaria en la Hacienda Local, Cemci, Granada, 1991, pág. 113.

Art. 135Tasación pericial contradictoria

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Para otros, se ha concebido la t.p.c. como un medio de prueba (TEAC 3-12-1970), llegándose a admitir como prueba en el seno de las reclamaciones económico-administrativas, no informes periciales sino el recurso a la propia t.p.c. En contra de ese planteamiento se posicionó el TS en su Sentencia de 19-1-1996, considerando que la t.p.c. forma parte del procedimiento administrativo de comprobación de valores por lo que no tiene sentido la aplicación de las normas de la LEC en materia de prueba.

Por último, partiendo de la diferenciación entre la t.p.c., promovida de ofi cio, del apartado 1.e) de ese artículo 52, en la práctica de nula efi cacia, dado que son infrecuentes los casos en que la Administración decide promover de ofi cio la misma, y la promovida a instancia de parte (art. 52.2), diversos autores [MARTÍN QUERALT y otros (287), URTASUN AMANN (288), AGULLO AGÜERO (289), etc.], atribuyen a la t.p.c. una naturaleza meramente impugnatoria, que se pone de manifi esto en la fi nalidad (corregir el resultado obtenido por otro medio de comprobación) y en los efectos (suspensión de los plazos de impugnación e ingreso de las deudas liquidadas que la normativa tributaria atribuye a la solicitud).

Pues bien, la nueva regulación sustantiva de la comprobación de valores contenida en el artí-culo 57 de la Ley, de cuyo apartado 1, a diferencia del artículo 52.1, ha desaparecido la t.p.c. como medio de comprobación promovido de ofi cio (290), y la mención que se hace en el apartado 2 del precepto, al hecho de que la t.p.c. podrá utilizarse para confi rmar o corregir en cada caso las valoraciones resultantes de la aplicación de los medios del apartado 1 de este artículo, amen de la regulación de los aspectos procedimentales en el artículo 135, entre los que destaca, de nuevo, la suspensión de los plazos de impugnación e ingreso, nos hace inclinarnos, claramente, por la con-sideración de la misma como medio de impugnación de una comprobación de valores acordada por la Administración por los medios recogidos en el artículo 57.1 (el comienzo del art. 135.1 deja poco lugar a dudas al respecto, aunque tenga una redacción similar a la del antiguo art. 52.2 LGT).

Pasando ya al ámbito de aplicación de la t.p.c., son conocidas las referencias puntuales, en un caso escuetas y en otro extensas, a la misma, en las normas reguladoras de los Impuestos sobre el Patrimonio (art. 27 Ley 19/1991), sobre Transmisiones Patrimoniales (arts. 46.2 TR y 120 y 121 del Reglamento del ITP y AJD), y sobre Sucesiones (art. 98 RISD), entre otros, si bien faltaba una regulación general y unitaria aplicable a todos los tributos integrantes del sistema. Para suplir esa carencia se modifi có el artículo 52.2 de la LGT, para introducir en el mismo una regulación general que, no obstante, adolecía de determinadas lagunas, que fueron colmadas, no obstante, en la regu-lación, incluso previa, de ese instituto, en la normativa reglamentaria de determinados impuestos, como el ITP y AJD, siendo esencial, en este sentido, el contenido de los artículos 120 y 121 de su Reglamento, citados, cuyo aplicación supletoria a otros tributos enseguida se planteó (291).

(287) Curso de Derecho Financiero y Tributario, Ed. Tecnos, Madrid, 1999, pág. 430.(288) «Cuestiones prácticas acerca de la Tasación Pericial Contradictoria», Crónica Tributaria, n.º 72/1994, págs.

129 y 130.(289) «La comprobación de valores. Comentario crítico al artículo 52 de la Ley General Tributaria», en Comentarios

a la Ley General Tributaria y líneas para su reforma, vol. I, IEF, Madrid, 1991, pág. 866.(290) En el mismo sentido, FERNÁNDEZ JUNQUERA, op. cit., pág. 462.(291) El Consejo para la Defensa del Contribuyente se hizo eco del problema destacando la difi cultad de utiliza-

ción del procedimiento de la t.p.c. previsto en la normativa de los impuestos transmisorios a otros como el IRPF o el IS, señalando que, así en tanto que en los primeros la tendencia del particular es la de rebajar el valor real de los bienes y la de la Administración suele ser la de incrementarla, en cambio, en los segundos


LA LEY 1001

La nueva Ley, como hemos dicho, trata de salvar ese problema, incorporando a la misma, el contenido del artículo 120 del Reglamento citado, fundamentalmente, previendo ya que la solicitud de la t.p.c. o la reserva del derecho a promoverla en caso de recurso por falta de motiva-ción de la comprobación, provoca la suspensión automática de la ejecución de la liquidación (292).

En cualquier caso, no ofrece ninguna duda que la t.p.c. puede promoverse por el interesado tanto en corrección de una comprobación de valores en el seno de un procedimiento de ges-tión como de inspección (art. 70.2 RGIT) admitiéndose incluso, aunque de una forma distinta y simplifi cada respecto a la regulación general, en el procedimiento de recaudación (art. 139.3 RGR).

Por último, para terminar esa parte introductoria, debemos señalar en cuanto al ámbito de aplicación de esta fi gura, que será aplicable la misma en los ITP y AJD e ISD, por supuesto, en el IP, como vimos, y también, en el supuesto de aplicación del valor normal de mercado en el IS (arts.15, 16 y 17 RD legislativo 4/2004), en el IRPF (en especial a los efectos de determinación de los incrementos y disminuciones patrimoniales) e incluso, como señalan FERNÁNDEZ LÓPEZ y CACHARRO LÓPEZ (293), en ciertos casos a los que hace referencia el artículo 79 de la Ley 37/92, del IVA (contraprestaciones no dinerarias, transmisión por precio conjunto de bienes de distinta naturaleza, autoconsumo, etc.).

En el campo de los tributos locales, es aplicable en el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (294). Más problemas plantea su aplicación en el Impuesto sobre Bienes Inmuebles, habiendo opiniones contrarias a la misma del VARONA ALABERN (295) Por derivarse directamente de las reglas de valoración de la Ley tributaria (296), no existiendo un previo pronunciamiento del sujeto pasivo (valor declarado). El TEAC (Resolución 8-9-1993), se muestra también contrario al no tener sentido en la fase de aplicación individualizada de unos valores básicos y criterios técnicos que han podido ser objeto de impugnación previa por los in-teresados. En contra, radicalmente, como en otras ocasiones, el TSJ Comunidad Valenciana que, en Sentencia de 19-11-1999, ha mantenido la aplicación de la t.p.c. a cualquier impuesto, estatal o local, sin restricción alguna, aunque la actividad valorativa sea en masa y afecte a una pluralidad de bienes.

la tendencia puede ser la inversa, ya que en estos últimos el sujeto pasivo tiende a aumentar el precio de adquisición para de este modo reducir la ganancia patrimonial o incrementar la pérdida mientras que la Administración pretende rebajar el precio de adquisición con el consiguiente efecto contrario. Ello, unido a la ausencia de efectos ligados al incumplimiento de los plazos de valoración, le permite proponer una nueva regulación de la t.p.c. en la que se contemple el desarrollo del procedimiento aplicable a la misma, «con carácter general y sin perjuicio de tratar los aspectos específi cos de cada uno de ellos» (Memoria 1998 del Consejo para la Defensa del Contribuyente, Centro de Publicaciones y Documentación del Ministerio de Ha-cienda, Madrid, págs. 163-165).

(292) Con la anterior normativa, LOZANO SERRANO, se planteó la legalidad de la regulación de la t.p.c. en un Regla-mento, en su trabajo «¿Es legal la regulación de la tasación pericial contradictoria en el Reglamento del ITP y AJD?», Jurisprudencia Tributaria, 1/2001, Aranzadi.

(293) Op. cit., pág. 21.(294) En este sentido, ARIAS VELASCO y SARTORIO ALBALAT, Procedimientos tributarios, Marcial Pons, Madrid, 1996,

pág. 127.(295) El valor catastral: su gestión e impugnación, 3.ª ed., Aranzadi, 2001, pág. 365. (296) En el mismo sentido, con cita de ese autor, FERNÁNDEZ JUNQUERA, op. cit., pág. 462.


1002 LA LEY

2. ANÁLISIS DEL PRECEPTO

2.1. Derecho a solicitar la tasación pericial contradictoria. Momento para hacerlo y efectos

El apartado 1 de este artículo 135, como su antecedente más próximo, el artículo 52.2 de la LGT, comienza diciendo que, «los interesados podrán promover la tasación pericial contradicto-ria, en corrección de los medios de comprobación fi scal de valores señalados en el artículo 57 de esta Ley (…)».

No obstante, del citado artículo 52 le separan diversos aspectos. En primer lugar, la sustitución del término «sujeto pasivo», por «interesados», mucho más amplio y comprensivo de todas las personas que pueden promover la misma, que no se circunscriben exclusivamente al sujeto pasivo del impuesto de que se trate, sino a otros posibles interesados, distintos del mismo (piénsese en los transmitentes en el ITP y AJD y en el ISD, a los que se notifi ca el resultado de la comproba-ción de valores dadas las repercusiones del mismo en otros Impuestos, y que, en puridad, no son los sujetos pasivos de los impuestos citados, teniendo igual derecho que éstos a promover la t.p.c (ver art. 46.2 del TR ITP y, por extensión, aunque no lo mencione, el art. 40.5 del Reglamento del ISD). El artículo 91 del RITP y el 98 del RISD hablan ya de «los interesados», como reza el art. 135 comentado).

Del nuevo artículo 135 ha desaparecido la expresión «en todo caso» empleada por el artículo 52.2, desaparición que tiene total sentido al haber desaparecido, a su vez, la tasación pericial con-tradictoria como medio de comprobación aplicado de ofi cio por la Administración (art. 52.1.e de la Ley antigua) y quedar reducido la misma a un medio de impugnación. Con la antigua redacción, acertadamente, FERNÁNDEZ LÓPEZ y CACHARRO LÓPEZ (297), tuvieron ya oportunidad de señalar que, dicha expresión no tenía por qué referirse al campo de aplicación de la t.p.c. Antes bien —añadían— «entendemos que el Legislador ha querido clasifi car los medios de comprobación de valores en dos grupos: aquellos cuya utilización se acuerde de ofi cio (ap. 1) y aquel cuya práctica puede instarse por la parte interesada (ap. 2). Pero en el intento de contraponer ambas categorías, el legislador tal vez se ha expresado defectuosamente, empleando “en todo caso” donde quiso decir “en cualquier caso”, “de todas formas”, es decir intentando remarcar que, sin perjuicio de los medios enumerados en el apartado 1, cuya práctica puede acordar la Administración, existe un medio de valoración citado en dicho apartado que también puede ser instado por el sujeto pasivo: la t.p.c.». Como hemos dicho, en estos momentos, ese debate carece ya de sentido al haber desaparecido la t.p.c. como medio de comprobación acordado de ofi cio por la Administración tributaria.

Los interesados podrán promover la t.p.c. «en corrección de los medios de comprobación fi scal de valores señalados en el artículo 57 de esta Ley», frente a la menos técnica expresión de los «procedimientos de comprobación fi scal de valores señalados en el número anterior» del ar-tículo 52.1, primer párrafo, cuando el número anterior recogía «medios», no procedimientos de comprobación. Sobre esa base, y como nos recuerda la Resolución del TEAC 22-2-2002, para que pueda solicitarse la práctica de una tasación pericial contradictoria respecto a un valor determina-do, es preciso que haya existido una comprobación de valores efectuada por la Administración, de acuerdo con los medios previstos en el actual artículo 57.1 de la Ley. Por su parte, el artículo 57.2,

(297) Op. cit., pág. 24.


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atendiendo a la fi nalidad perseguida por la misma, nos habla de que «la t.p.c. podrá utilizarse para confi rmar o corregir en cada caso las valoraciones resultantes de la aplicación de los medios del apartado 1 de este artículo».

El precepto continúa haciendo referencia al momento en que puede solicitarse la misma que habrá de ser, «dentro del plazo del primer recurso o reclamación que proceda contra la liquidación efectuada de acuerdo con los valores comprobados administrativamente o, cuando la normativa tributaria así lo prevea, contra el acto de comprobación de valores debidamente notifi cado», redac-ción, prácticamente, idéntica a la del artículo 52.2, primer párrafo, in fi ne, de la antigua Ley.

En defi nitiva, se distinguen dos supuestos. El primer supuesto parte de la falta de autonomía del acto de comprobación de valores, que será lo más frecuente (p. ej., en los ITP e ISD, así como en el procedimiento inspector —artículo 70.2 del Reglamento inspector, como ya hemos visto—), en los que la solicitud habrá de formularse dentro del plazo del primer recurso o reclamación. Se habla de «recurso o reclamación», frente a «reclamación» del antiguo artículo 52.2 y de los precep-tos correspondientes de los Reglamentos de los ITP y AJD e ISD, dando entrada, por tanto, al re-curso de reposición que puede preceder, potestativamente, a la reclamación económico-adminis-trativa, en el caso de tributos estatales o ser previo a la vía contencioso-administrativa en el caso de tributos locales. En esos casos, la solicitud de t.p.c. frente a la comprobación de valores contenida en la liquidación efectuada de acuerdo con la misma, deberá formularse en el plazo de un mes para interponer ese recurso (artículo 223 de la Ley y 14.2.C de la Ley de Haciendas Locales).

Cuando se trate de tributos estatales y tal y como señalábamos en el comentario a la Resolu-ción del TEAC 21-12-2001, si se quiere que la solicitud surta el efecto de suspender el ingreso de la liquidación practicada y de los plazos de reclamación contra la misma, deberá formularse en el escrito de interposición de la reclamación, que es necesario presentar, igualmente, en estos mo-mentos, en el plazo de un mes (art. 235 de la Ley). El propio TEAC considera inexcusable dicho plazo, no pudiendo demorarse hasta el momento de formular alegaciones, entre otras razones porque, si se espera a hacerlo en el momento en que se formulan esas alegaciones, no se podrán conseguir, en muchos casos, los benefi ciosos efectos reseñados pues es muy posible que la deuda esté ya en la vía de apremio a no ser que se hubiere impugnado formalmente la liquidación y se hubiere solicitado y obtenido, previa prestación de garantía, no necesaria en otro caso, la suspen-sión de la misma.

El segundo supuesto al que se refi ere el precepto es el de la solicitud de t.p.c. contra el acto de comprobación de valores debidamente notifi cado «cuando la normativa tributaria así lo prevea». En este caso, a pesar de que nada dice el precepto, aunque no se haya dictado todavía el acto de liquidación, es indudable que la solicitud de t.p.c. producirá el efecto de suspender el procedimien-to que debería desembocar en la práctica de esa liquidación a girar sobre el valor comprobado, debiendo esperarse a la culminación de los trámites en vía administrativa para girar ya, en su caso, la liquidación procedente dentro de los límites del artículo 135.4, sin perjuicio de los recursos ad-ministrativos y jurisdiccionales procedentes contra el resultado de la t.p.c. y, en defi nitiva, contra la liquidación que ha tomado por base esa valoración.

La forma de pedir la t.p.c. es la indicada, sin que pueda admitirse la misma por la mera oposi-ción a la comprobación de valores, siempre, claro está, que se haga una notifi cación correcta de los medios de oposición a esa comprobación (recurso o reclamación, por un lado, y t.p.c., por otro). En este sentido, las SSTSJ Galicia 11-4-1997 y Castilla-La Mancha 31-7-1998. Sobre esa base, tam-


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poco la presentación contra la valoración administrativa de un informe de un perito privado puede entenderse como una solicitud, siquiera tácita, de t.p.c. (Resolución del TEAC 21-12-2001). Por último, nada impide que el interesado pueda impugnar la valoración efectuada por la Administra-ción, por la vía del recurso o reclamación, y simultáneamente, solicite la t.p.c. Ante esta situación, la STS 14-6-2002, como señalan FERNÁNDEZ LÓPEZ y CACHARRO LÓPEZ (298), «considera que goza de preferencia la tramitación de la t.p.c. ya que si la comprobación de valores impugnada en vía administrativa y jurisdiccional fuese declarada conforme a Derecho ya no sería posible posterior-mente instar la t.p.c. Es decir —añaden— si la valoración de la Administración resulta confi rmada por sentencia judicial fi rme es evidente que ha precluído el derecho del administrado a solicitar t.p.c. El propio Tribunal Supremo deja entrever que la única excepción a esta regla de prevalencia de la t.p.c. se apreciaría en el supuesto de que el recurrente impugnase el valor comprobado por falta de motivación sufi ciente del mismo u otro defecto formal, en cuyo caso, habría de retro-traerse el procedimiento administrativo para realizar una nueva valoración frente a la que cabría solicitar t.p.c.». Por su parte, la STSJ Murcia 2-2-2000, en un caso en el que el recurrente interpuso reclamación económico-administrativa solicitando al mismo tiempo la t.p.c. dio prevalencia a la tramitación de ésta, puesto que vacía de contenido cualquier resolución que pudiera dictar el TEA, al ponerse en marcha el mecanismo alternativo diseñado por la Ley para fi jar indiscutiblemente el valor del bien en cuestión.

El apartado 1 de ese artículo 135, en su párrafo segundo, recoge una de las novedades en la regulación de esta fi gura, lo referente a la reserva del derecho a promover la t.p.c. La Comisión para el Estudio del Anteproyecto de LGT resaltó esa circunstancia destacando, como vimos, la in-corporación, a la regulación general de la materia, de la previsión que hoy fi gura en el artículo 120 del Reglamento del ITP y AJD. No obstante, no puede pensarse en una generalización, sin más, a todos los tributos de esta posibilidad pues, como comienza el párrafo en cuestión, el interesado sólo podrá reservarse el derecho a promover la t.p.c., «en los casos en que la normativa propia del tributo así lo prevea».

No obstante ello, antes de la incorporación, en esos términos, de esa previsión a la LGT, el TSJ Castilla y León, en su Sentencia de 20-10-2000, apreció, con fundamento, identidad de razón y por tanto analogía, entre el supuesto previsto en el artículo 98 del Reglamento del ISD y la prevista en el artículo 120 del RITP, posterior, sin que exista oposición con el artículo 23.3 de la LGT, extendiendo al ISD la posibilidad de reservarse el derecho a promover la t.p.c. en los mismos términos previstos en el artículo 120 del RITP y que ahora reproduce el artículo 135 de la nueva Ley. Aunque, en efecto, de acuerdo con la misma, en la normativa propia del ISD no se prevea esta posibilidad, creemos que debe mantenerse esta extensión de las previsiones del ITP al ISD, en los términos expuestos.

La reserva del derecho a promover la t.p.c. por parte del interesado se producirá cuando el interesado «estime que la notifi cación no contiene expresión sufi ciente de los datos y motivos tenidos en cuenta para elevar los valores declarados y denuncie dicha omisión en un recurso de reposición o en una reclamación económico-administrativa».

Esa previsión ratifi ca la tesis de que la vía del recurso o reclamación debe utilizarse para denun-ciar los defectos formales de la comprobación, en especial, como se indica, su falta de motivación, aunque deberían admitirse también otros defectos formales como la idoneidad del perito o del

(298) Op. cit., pág. 33.


LA LEY 1005

medio elegido, quedando reservado, por tanto, la t.p.c. para las cuestiones de fondo relacionadas ya con la excesividad de la valoración realizada. Primero, a través del recurso o reclamación, con la reserva del derecho a promover la t.p.c., se da respuesta a esos defectos formales, y solventados los mismos, y confi rmada, en su caso, la valoración, se puede hacer efectiva ya esa reserva con la petición formal de la misma, en el plazo a que se refi ere el párrafo anterior contado, como termina diciendo el artículo, «desde la fecha de fi rmeza en vía administrativa del acuerdo que resuelva el recurso o la reclamación interpuesta».

El efecto inmediato de la presentación de la solicitud de t.p.c. o, la reserva del derecho a pro-moverla, es la suspensión, sin necesidad de presentación de garantía alguna, de la ejecución de la liquidación y del plazo para interponer recurso o reclamación contra la misma.

Esa suspensión opera, con carácter general, al margen de que se prevea o no en la normativa propia del tributo de que se trate (repárese en la diferencia con la reserva del derecho a promover la misma, prevista en el párrafo anterior, y que, como hemos visto, está condicionado a su con-templación en la normativa propia del tributo). Deja, por tanto, ya de tener sentido la reserva en contra de la extensión de esta suspensión sin garantía a otros impuestos distintos del ITP e ISD, puesta de manifi esto en la Resolución del TEAC 24-7-1998, suponiendo, por tanto, la nueva Ley, un indudable avance en este punto.

Una vez concluido el expediente oportuno, pueden ocurrir dos cosas: que la t.p.c. confi rme el resultado de la valoración, en cuyo caso, como señalan los artículos 98.8 del RISD y 121.7 del RITP, la ofi cina confi rmará la liquidación, reanudándose el plazo suspendido de ejecución de la li-quidación y de interposición del recurso o reclamación contra la misma, o que, la valoración resul-tado de la t.p.c., dentro de los límites señalados en el apartado 4 de este artículo 135, modifi que la valoración administrativa inicial. En este caso, será preciso rectifi car también la liquidación inicial, surgiendo, por tanto, una liquidación nueva, debiendo concederse un nuevo plazo de ingreso en voluntaria así como un nuevo plazo para interponer recurso o reclamación contra la misma.

2.2. Procedimiento

Los apartados 2 y 3 de este artículo 135 se refi ere al procedimiento de la tasación pericial contradictoria, manteniendo, en lo esencial la regulación contenida en el artículo 52.2, segundo párrafo y siguientes de la antigua LGT, y de los artículos 98 del RISD y 121 del RIPT, por lo que vamos a limitarnos a recordar la misma, incorporando los pronunciamientos del TEAC y de los TSJ más signifi cativos sobre el particular.

Así, en primer término, el apartado 2 de ese artículo comienza diciendo que, será necesaria la valoración realizada por un perito de la Administración cuando la cuantifi cación del valor compro-bado no se haya realizado mediante el medio de comprobación del dictamen de peritos de aquélla previsto en el artículo 57.1.e) de la Ley. Los preceptos reglamentarios del ITP e ISD, para estos impuestos, detallan un poco más esta circunstancia, fi jando un mínimo trámite que, analógicamen-te, se puede tener en cuenta en otros tributos.

Acto seguido, dando por hecho que se ha dado traslado de esa valoración del perito de la Ad-ministración al interesado para que pueda nombrar, en un plazo determinado (la Resolución del TEAC 21-1-2002 no equiparó, en absoluto, los efectos del retraso en la presentación por el perito del interesado de su hoja de aprecio con los derivados de la no designación en plazo del propio


1006 LA LEY

perito, que determina la conclusión del expediente y la conformidad del interesado con el valor comprobado (arts. 121.3 del RITP y 98.4 RISD), su propio perito y que éste, en un plazo concreto también, formule su hoja de aprecio, a lo que también se refi eren los preceptos reglamentarios citados, añade que, «si la diferencia entre el valor determinado por el perito de la Administración y la tasación practicada por el perito designado por el obligado tributario, considerada en valores absolutos, es igual o inferior a 120.000 euros y al 10 por ciento de dicha tasación, esta última ser-virá de base para la liquidación».

La STSJ Castilla-La Mancha 5-7-1999 (299) señaló, lo cual es discutible, al no venir exigido por la norma tributaria, que, si la tasación del perito de parte no está visada por el colegio ni se subsana ese defecto, falta la prueba de la idoneidad del perito y se entiende que el contribuyente acepta el valor comprobado, lo cual es una consecuencia desmesurada.

Si la diferencia es superior —concluye ese primer párrafo del apartado 2—, «deberá designarse un perito tercero de acuerdo con lo dispuesto en el apartado siguiente».

El apartado 3 se dedica a desgranar, con detalle, siguiendo, de nuevo, las pautas de los artículos citados, los trámites a seguir desde ese momento.

Así, en primer término, cada Administración tributaria competente solicitará en el mes de enero de cada año a los distintos colegios, asociaciones o corporaciones profesionales legalmente reconocidos el envío de una lista de colegiados o asociados dispuestos a actuar como peritos terceros. Elegido por sorteo público uno de cada lista, las designaciones se efectuarán por orden correlativo, teniendo en cuenta la naturaleza de los bienes o derechos a valorar.

Cuando no exista colegio, asociación o corporación profesional competente por la naturaleza de los bienes o derechos a valorar o profesionales dispuestos a actuar como peritos terceros, se solicitará al Banco de España la designación de una sociedad de tasación inscrita en el correspon-diente Registro ofi cial.

Abundando un poco en aspectos relacionados con la tasación pericial de ese tercer perito, podemos traer a colación los pronunciamientos recogidos por BANACLOCHE PÉREZ (300), sobre el tema. Así, el TSJ Andalucía (Sentencia 10-2-2000), no anula la designación de tercer perito por no comunicar su nombre cuando no se alega causa de recusación y la superfi cie a tener en cuenta es la que consta en la escritura y en el catastro aunque en el recurso se señalara otra. El mismo Tribu-nal, en su Sentencia de 22-10-2001, indicó que, en la tasación pericial, el tercer perito debe tener la misma titulación académica que el de parte para evitar la diferencia de criterio. En la tasación por tercer perito basta con notifi car al contribuyente la valoración aunque no conste el informe (STSJ Cantabria 13-1-1997). En la STSJ Castilla-La Mancha 15-3-2001 se indica que, en la tasación pericial contradictoria, la entrega de la relación de bienes y derechos al perito sin notifi cación al interesado, no puede hacer recaer sobre el mismo las consecuencias de la presentación extempo-ránea de la hoja de aprecio.

Los tres últimos párrafos de este apartado se refi eren al tema de los honorarios del perito, reproduciendo, de nuevo, el contenido de los preceptos citados. Sigue, quizá, siendo excesivo su

(299) Objeto de comentario por parte de YUSTE JORDÁN en su trabajo «La tasación pericial contradictoria. ¿Es necesario que el informe del perito sea visado por el Colegio Ofi cial?», Aranzadi Fiscal, 10/2002.

(300) «La comprobación de valores», Revista Impuestos, tomo II/02, págs. 113 y ss.


LA LEY 1007

regulación en una norma legal, como tuvo oportunidad de señalar el Consejo de Estado en su Dictamen al Anteproyecto (pág.23).

Los honorarios del perito del obligado tributario —comienza el primer párrafo— serán satis-fechos por éste. Cuando la diferencia entre la tasación practicada por el perito tercero y el valor declarado, considerada en valores absolutos, supere el 20 por 100 del valor declarado, los gastos del tercer perito serán abonados por el obligado tributario y, en caso contrario, correrán a cargo de la Administración. En este supuesto, aquél tendrá derecho a ser reintegrado de los gastos oca-sionados por el depósito al que se refi ere el párrafo siguiente.

El perito tercero —continúa el siguiente párrafo—, podrá exigir que, previamente al desem-peño de su cometido, se haga provisión del importe de sus honorarios mediante depósito en el Banco de España o en el organismo público que determine cada Administración tributaria, en el plazo de diez días. La falta de depósito por cualquiera de las partes supondrá la aceptación de la valoración realizada por el perito de la otra, cualquiera que fuera la diferencia entre ambas valo-raciones.

Por último, entregada en la Administración tributaria competente la valoración por el perito tercero, se comunicará al obligado tributario y se le concederá un plazo de quince días para justi-fi car el pago de los honorarios a su cargo. En su caso, se autorizará la disposición de la provisión de los honorarios depositados.

Sobre este tema, y siguiendo, de nuevo, a BANACLOCHE PÉREZ (301), podemos traer a colación, las STSJ Cantabria 28-9-2001, según la cual, si se solicita la tasación pericial y no se depositan los honorarios del perito tercero se entiende aceptada la valoración de la Administración. En el nombramiento del otro tercer perito sin depósito de honorarios porque ya se hizo al anterior, procede dar plazo para subsanar sin que el retraso de la Administración provoque caducidad, sino sólo queja (STSJ Extremadura 27-12-2001). Prevalece la tasación del perito tercero aunque la Ad-ministración depositó los honorarios después de los diez días de plazo reglamentario (Resolución del TEAC 9-3-2001). La falta de depósito de honorarios del perito tercero supone la aceptación de la valoración administrativa (STSJ Baleares 14-3-1997). No depositar los honorarios del perito tercero equivale a la renuncia a la tasación pericial contradictoria (STSJ La Rioja 24-2-2000). Por último, se entiende que renuncia a la t.p.c. pedida quien no deposita en plazo los honorarios del perito tercero (STSJ La Rioja 30-6-2000).

El artículo 161 del proyecto de RGI se dedica a regular los aspectos puramente procedimentales de la tasación pericial contradictoria, aplicable a todos los tributos integrantes del sistema y siempre, claro está, que haya mediado una auténtica comprobación de valores. Ahora bien, como no podía ser de otro modo, en la regulación de ese procedimiento, el autor del Reglamento es consciente del completo desarrollo del mismo en los Impuestos sobre Sucesiones y Donaciones y Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, a cuya regulación ya se acudía analógicamente, cuando se solicitaba la t.p.c. en otros tributos.

Pues bien, el citado precepto, con ese alcance general, tiene presente, en lo esencial, la regula-ción del procedimiento de tasación pericial contradictoria contenida en los artículos 98 del Regla-mento del ISD, aprobado por Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, y 121 del Reglamento

(301) Op. cit., págs. 1 y ss.


1008 LA LEY

del ITP y AJD, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo. Dado que su regulación no plantea problema alguno nos remitimos íntegramente al mismo.

2.3 Valoración

El apartado 4 y último de este artículo 135 dedicado a la t.p.c. señala que «la valoración del perito tercero servirá de base a la liquidación que proceda con los límites del valor declarado y el valor comprobado inicialmente por la Administración tributaria».

En consecuencia, la valoración del perito tercero, aunque sea inferior al valor declarado por el interesado o superior al comprobado inicialmente por la Administración tributaria, tendrá como límites, inferior y superior a dichos valores. El límite inferior correspondiente al valor declarado por el interesado hay que ponerlo en relación con la doctrina de los actos propios mientras que el superior correspondiente al valor comprobado inicialmente por la Administración supone una manifestación del principio de prohibición de la reformatio in peius, en virtud del cual, el interesado que opta por la impugnación de un acto administrativo, en este caso el acto administrativo de comprobación, no puede, tras resolverse esa impugnación, ver empeorada su situación previa a la impugnación. De una forma muy técnica, COSMEN MATESANZ (302), ha señalado que «una cosa es el valor de los bienes y derechos y otra la base imponible a tener en cuenta a efectos de la liquidación. En el procedimiento de t.p.c. el perito que actúe por la Administración puede fi jar un valor superior al que, en su caso, hubiese sido fi jado el que intervino anteriormente y esta nueva valoración constituirá el límite que no podrá sobrepasar el perito tercero. Pero si el perito tercero confi rma el valor fi jado por el perito de la Administración será sólo a efectos del valor de los bienes no a efectos de la base imponible. La Ofi cina gestora tendrá que respetar la doctrina de la prohibición de la reformatio in peius y fi jar la base en el valor comprobado inicialmente coincidente con el valor fi jado para los bienes por el primer perito de la Administración que sirvió de base imponible en la primera liquidación practicada por la ofi cina gestora».

Los Tribunales de Justicia y el TEAC han ratifi cado este planteamiento recogido, aunque de forma incompleta, en los correspondientes preceptos reglamentarios del ISD (art. 98.7 de su Re-glamento) y del ITP y AJD (art. 122.6 de su Reglamento), señalando, por ejemplo, la STSJ Baleares 10-3-1998 que, en la t.p.c. la Administración no puede nombrar un perito tercero que valore por encima de lo que lo hizo el primero. En la tasación pericial no puede determinar el perito un valor superior al comprobado por la Administración (Resoluciones del TEAC 31-1-1994 y 13-3-1997). En la t.p.c. no se toma en cuenta el valor del perito tercero si es superior al fi jado por la Adminis-tración (Resolución del TEAC 9-6-1999).

Por último, nada se dice en la Ley sobre la exigencia de intereses de demora en la liquidación fi nal que se dicte como resultado de la t.p.c. Los preceptos reglamentarios citados anteriormente (arts. 98.8 RISD y 122.7 RITP), nos indican que, a la vista del resultado obtenido de la t.p.c. la ofi cina confi rmará o rectifi cará la liquidación inicial con liquidación de los correspondientes inte-reses de demora.

Como vimos, la presentación de la solicitud de t.p.c. o la reserva del derecho a promoverla, en caso de notifi cación conjunta de los valores y de las liquidaciones que los hayan tenido en cuenta, determina la suspensión del ingreso de las liquidaciones practicadas. Culminado el expediente de

(302) Memento Practico Fiscal, Francis Lefreve, pág. 556.


LA LEY 1009

t.p.c., con la confi rmación de la valoración administrativa inicial o su rectifi cación a la baja con el límite del valor declarado por el interesado, el órgano administrativo competente confi rmará también la liquidación inicial o rectifi cará la misma como consecuencia de la valoración inferior del perito tercero, exigiendo, en ambos casos, los correspondientes intereses de demora, bastando a tal fi n, con tener presente el contenido del artículo 26.2.c) y, por extensión 5 de la nueva Ley, que obliga a exigir intereses de demora cuando se suspenda la ejecución de un acto, con carácter general (ap. 2.c), y, con los matices del apartado 5, en los casos en que resulte necesaria la práctica de una nueva liquidación como consecuencia de la anulación de otra liquidación, en los que conservarán íntegramente los actos y trámites no afectados por la causa de anulación, con mantenimiento íntegro de su contenido y exigencia de intereses de demora sobre el importe de la nueva liquidación.

2.4. Impugnación de la tasación pericial contradictoria

El resultado fi nal de la t.p.c., que ha servido de base a la liquidación pertinente, aunque ya se haya dictado la liquidación confi rmatoria o rectifi catoria del valor inicial y la impugnación haya que encauzarla ya por la vía de los recursos contra el acto de liquidación, lo que obligará a garantizar el importe de la misma, si no se quiere ingresar hasta que se resuelva el recurso o reclamación la ci-tada liquidación (el efecto suspensivo de la liquidación cuando se solicita la t.p.c. sólo se mantiene mientras se sustancia la misma en vía administrativa) puede ser objeto, como vamos a ver, y han ratifi cado ya los Tribunales, del oportuno recurso o reclamación económico-administrativa y del correspondiente recurso contencioso-administrativo.

En primer término, debemos reseñar, de nuevo, que la falta de promoción por el interesado de la t.p.c. ofrecida en vía administrativa no impide, en absoluto, que en el correspondiente proceso contencioso-administrativo contra el acto de liquidación que tenga en cuenta el valor comprobado pueda solicitar una prueba pericial tendente a desvirtuar ese valor (actualmente, de conformidad con el art. 339.2 LEC, aplicable en la vía contencioso-administrativa en materia de prueba). Así se ha manifestado el TS en Sentencias 4-2-1995 y 18-9-1999 y diversos TSJ (como los de Asturias en Sentencia 29-2-2000, Cantabria, 17-2-1998, Castilla y León 1-6-1999, entre otros). Esa prueba será apreciada por los Tribunales Contencioso Administrativos según las reglas de la sana crítica (art. 348 LEC).

En el caso de que se haya optado por solicitar la t.p.c en vía administrativa, el resultado de la misma puede impugnarse tanto en la vía económico-administrativa como en la vía contenciosa.

En efecto, aunque ha existido alguna voz discrepante (303) favorable a que los TEA puedan examinar todos los aspectos relacionados con la t.p.c., incluso la propia pericia y el avalúo llevado a cabo por el tercer perito, se ha impuesto la tesis, ratifi cada, como vamos a ver por el Tribunal Supremo, de que los TEA son únicamente competentes para revisar los aspectos formales de la t.p.c., o sea, el procedimiento seguido, así como los requisitos de titulación de los peritos, la moti-vación de los avalúos o aprecios, y otras diversas cuestiones de derecho susceptibles de todas ellas de revisión en vía administrativa pero, dada la clara naturaleza dirimente de la actuación del tercer perito ha reconocido la imposibilidad de que los TEA puedan revisar la pericia y el avalúo llevado a cabo por tercer perito. En este sentido se han manifestado GARCÍA MONCO y CAAMAÑO ANI-DO (304), y especialmente, de forma muy clara, las SSTS 3-12-1999 y 23-9-2000.

(303) FERNÁNDEZ LÓPEZ y CACHARRO LÓPEZ, op. cit. pág. 34.(304) «La tasación pericial contradictoria», Ed. Tecnos, Madrid, 1994, págs. 36 y 37, y CAAMAÑO ANIDO, op. cit.

pág. 104.


1010 LA LEY

La imposibilidad, por tanto, de que los TEA puedan revisar la pericia y el avalúo llevado a cabo por el perito tercero, no signifi ca que no haya de agotarse la vía económico-administrativa, si bien, esa circunstancia relacionada con la comprobación de valores y otras que hacen exceden del ámbito de actuación de los TEA (p. ej., cuando se alegue exclusivamente la inconstitucionalidad o ilegalidad de las normas) —art. 245.1. de la nueva Ley—, han tratado de solventarse con la aplicación de un procedimiento abreviado ante órganos unipersonales de los TEA (arts. 245 y ss. de esa Ley).

En el seno ya del recurso contencioso-administrativo nada impide que pueda rebatirse el re-sultado de la t.p.c. con una prueba pericial, en los términos expuestos, tal y como han reconocido numerosas Sentencias del Tribunal Supremo (comenzando con la de 19-1-1996, seguida por las SSTSJ Extremadura 28-3-2000, Asturias 9-2-2000 y Castilla y León 20-2-1999, entre otras mu-chas o la misma de 23-9-2000, que matizó, además, que el interesado no puede pretender que la Administración Pública aplique obligatoriamente las normas de la LEC que regulan la prueba de peritos, que tiene, por tanto, su ámbito propio en el proceso judicial). La STS 11-4-2000 hace otra matización a la doctrina anterior, considerando un dislate jurídico pretender que los órganos juris-diccionales contencioso-administrativos promuevan la práctica de tal clase de t.p.c. —solamente viable en el ámbito administrativo tributario— y tengan ex post facto que subordinarse, en su caso, a lo que el tercer perito decida en torno a la virtualidad de los valores aplicados en la exacciones de una concreta liquidación controvertida.

De nuevo, esa prueba pericial será apreciada por el órgano judicial de acuerdo con las reglas de la sana crítica (art. 348 LEC).

DOCTRINA ADMINISTRATIVA Y JURISPRUDENCIA

1. JURISPRUDENCIA DE LA SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPREMO

STS 19-1-1996

Naturaleza jurídica de la tasación pericial contradictoria. Forma parte del procedimiento administrativo de comprobación de valores, no es un medio de prueba

«La tasación pericial contradictoria forma parte del procedimiento administrativo de compro-bación de valores a efectos tributarios, en especial del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, de honda raigam-bre en nuestro Derecho Tributario, pues ya fue regulado por la Ley de 2 abril 1900 del Impuesto de Derechos Reales y sobre Transmisiones de Bienes y por su Reglamento de 20 de abril de 1900.

La tasación pericial contradictoria, realizada en el caso de autos, se regula por la Ley General Tri-butaria de 28 diciembre 1963, cuyo artículo 52, apartado 2, disponía en aquel entonces: “2. El sujeto pasivo podrá, en todo caso, promover la tasación pericial contradictoria en corrección de los demás procedimientos de comprobación fi scal de valores señalados en el apartado anterior”, por el Texto refundido de los Impuestos Generales sobre las Sucesiones y Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Decreto Legislativo 1018/1967, de 6 abril, artículos 119 a 120 y por el Reglamento de 15 enero 1959 para la aplicación de la Ley de los Impuestos de Derechos Reales y sobre Transmisiones de Bienes de 21 marzo 1958, artículos 81 y 90 a 99.


LA LEY 1011

La normativa tributaria regula la «tasación pericial» con todo detalle, así establece los supuestos en que es aplicable, el nombramiento de los peritos de la Administración y del contribuyente, sus requisitos (titulación, etc.), el modo de llevar a cabo el avalúo o aprecio, plazos, los supuestos en que procede designar el tercer perito, el nombramiento de éste por el Juez de 1.ª Instancia y por último el artículo 99 del Reglamento citado, dispone: “en vista del resultado de la tasación, la Ofi -cina liquidadora fi jará la base liquidable”.

La doctrina administrativa (resoluciones de los Tribunales Económico-Administrativos) ha interpretado la normativa anterior en el sentido de que dichos Tribunales, es decir la propia Ad-ministración Pública, puede revisar los aspectos formales de la tasación pericial, o sea el procedi-miento seguido, así como los requisitos de titulación de los peritos, la motivación de los avalúos o aprecios, y otras diversas cuestiones de derecho, susceptibles todas ellas de revisión en vía admi-nistrativa, pero a la vez ha dejado claro la naturaleza dirimente de la actuación del tercer perito y la imposibilidad de que los Tribunales Económico-Administrativos puedan revisar la pericia y el avalúo llevado a cabo por el tercer perito.

Queda claro, pues, que la tasación pericial contradictoria forma parte del procedimiento adminis-trativo de comprobación de valores, por lo que no tiene sentido ni fundamento alguno pretender, como hacen los recurrentes, la aplicación de las normas de la Ley de Enjuiciamiento Civil (artícu-los 610 a 632) que regulan la prueba de peritos. Concluyendo, la tasación pericial contradictoria, propia del ámbito tributario, es una institución jurídica, que se regula por el Derecho Administrati-vo y más concretamente por el Derecho Tributario, razón por la cual debe rechazarse la pretensión formulada por los recurrentes.»

STS 14-6-2002

Simultaneidad en la impugnación de la comprobación de valores por la vía del recurso o la reclamación y por la vía de la tasación pericial contradictoria: preferencia de esta última

«PRIMERO. La representación procesal de doña Ana M.ª y doña Angustias B. L. I., como acabamos de apuntar en los antecedentes, impugna la Sentencia de la Audiencia Nacional que, desestimó su demanda y confi rmando el Acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Cen-tral, vino a declarar procedente la anulación de las liquidaciones realizadas por el Centro gestor, en concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (con ocasión de la transmisión a las citadas recurrentes, por parte de sus padres, de bienes inmuebles a cambio de una renta vitalicia), anulación —la de las liquidaciones— procedente por haberse practicado antes de la fi rmeza de las bases sometidas a comprobación de valores cuando dicha actuación conjunta no estaba permitida y dejó sin efecto las valoraciones de los bienes, pero sólo provisionalmente mientras se predicaba la, también acordada, tasación pericial contradictoria, so-licitada por el contribuyente, según entendió la Sala de instancia.

SEGUNDO. La parte recurrente cita, en el escrito de interposición, los ordinales 3 y 4 del art. 95.1 de la Ley de la Jurisdicción, en la redacción de 1992 (invocación conjunta que no sería admisible), pero a renglón seguido dice que «por infracción de las normas reguladoras del ordenamiento jurídico o la jurisprudencia que fueron (sic) aplicables para resolver las cuestiones objeto del debate», expresión que, aunque incluye mezcladas alguna palabra del núm. 3.º, evidentemente sólo es encajable en el núm. 4.º.

Se oponen, en efecto, dos motivos de casación, alegándose infringido en el primero de ellos, el art. 52 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria y en el segundo la infracción


1012 LA LEY

de lo dispuesto en el art. 52 de la Ley 31/1990, de 27 de diciembre (sic), aunque debe referirse a la reforma operada en el art. 52 de la Ley General Tributaria, en lo referente a la «tasación pericial contradictoria» por el art. 79 de la citada Ley 31/1990.

De cualquier manera, la argumentación de la parte recurrente, en ambos motivos gira en torno a la alegación de que el Acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Central, impugnado en la instancia, al dejar sin efecto la valoración realizada por la Administración, era incompatible con ordenar —como lo hizo— que se practicara la tasación pericial contradictoria, porque ello exige que haya una valoración declarada por el contribuyente y otra de la Administración, que —en este caso— ha quedado sin efecto y debe ser sustituida por otra nueva, para que pueda producirse la “contradicción”.

TERCERO. La tesis en la que la parte recurrente funda su pretensión casacional no puede pros-perar, porque el texto de la norma reformada que invoca pone de manifi esto que la contradicción a la que también se refi ere no es, como pretende, la que pueda existir entre el valor declarado y el comprobado inicialmente por la Administración, sino la que se produce, después de iniciado el expediente referido, es decir, el de «tasación pericial contradictorio», entre la tasación suscrita por el perito de la Administración (que puede ser el mismo que hizo la primera comprobación de valores u otro diferente) y el perito designado por el contribuyente (que no tuvo que valerse de un técnico al hacer su primera declaración de la base tributaria) y que es —la contradicción se entiende— la que ha de resolver, en su caso, el perito tercero designado al efecto, con lo que ya no resulta absurdo, como lo califi caba la recurrente que, al mismo tiempo que se confi rma la anulación de las extemporáneas liquidaciones y se declara la inefi cacia de la comprobación de valores impugnada, se acuerda —como lo hizo el Tribunal Económico-Administrativo Central que acogió la Sentencia aquí combatida— la práctica de la solicitada tasación pericial contradictoria que, además, es un derecho que siempre asiste al contribuyente, como establece el referido art. 52 de la Ley General Tributaria.

Ciertamente, las expresiones empleadas por la Sentencia de instancia, al hablar de que la re-solución de “dejar sin efecto” por el Tribunal Económico-Administrativo Central la valoración efectuada en la comprobación administrativa de valores, debía interpretarse como una medida «provisional», mientras se practicaba la tasación pericial contradictoria, han propiciado el desen-foque de la cuestión, pero basta leer el art. 52 de la Ley General Tributaria para advertir que lo que abre el paso al trámite de la tasación pericial contradictoria es la petición del contribuyente, ante su disconformidad con la comprobación de valores, con independencia de que ésta haya sido declarada sin efecto por la propia Administración (en este caso el Tribunal Económico-Adminis-trativo Central), por causas que no sean su falta de motivación u otro defecto formal (en cuyo caso habría de retrotraerse el procedimiento), pues precisamente si la comprobación impugnada en vía administrativa y jurisdiccional, resultara declarada conforme a derecho, es cuando no sería posible pasar a la tasación pericial contradictoria.»

STS 3-12-1999

Impugnación de la tasación pericial contradictoria: alcance de las facultades de los Tribu-nales Económico Administrativos

«SEGUNDO. El primer motivo casacional se formula al amparo del núm. 3 del artículo 95.1 de la Ley Jurisdiccional, “por quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infracción de las normas reguladoras de la Sentencia.”


LA LEY 1013

El fundamento jurídico de este motivo casacional es que “la Sentencia recurrida no contiene de-claración ni decide en sus razonamientos jurídicos sobre la pretensión o cuestión de esta parte, de solicitud de no ser ajustada a derecho, y consiguiente nulidad de pleno derecho del expediente número 133/1990, desde el Acuerdo de fecha 31 de mayo (liquidación provisional practicada sobre los valores declarados), incluida la liquidación que no obra en estos autos por no remisión del expediente adminis-trativo, núm. 4522-I-V-1990, expediente número 2286/1988, de la Diputación Foral de Álava”.

Después de una confusa y larga fundamentación, la parte recurrente centra el motivo casa-cional en la falta de motivación de la valoración efectuada por el perito de la Administración y también por parte del perito dirimente. Lo cierto es que la parte recurrente en la instancia, des-pués de pedir la nulidad de todas las disposiciones generales habidas y por haber, emanadas de los órganos del Territorio Histórico de Álava, pidió la nulidad de la liquidación complementaria, por falta de la necesaria y obligada motivación de las valoraciones, cuestión sobre la cual la Sentencia de instancia, cuya casación se pretende, no se pronunció.

La incongruencia no es baladí, sino sustancial, porque esta Sala Tercera mantiene doctrina reiterada y completamente consolidada, consistente en afi rmar que las valoraciones de los peritos de la Administración Tributaria deben motivarse sufi cientemente, lo cual implica que es necesario indicar el sistema o sistemas de valoración utilizados, los criterios aplicados y su adecuada pon-deración, datos todos ellos que deben permitir al sujeto pasivo, bien aceptarlos, bien rechazarlos, arguyendo de contrario lo que estime procedente, única manera de evitar la indefensión que signi-fi ca la carencia de motivación del dictamen valorativo, pues mal puede disentirse de lo que no se conoce, que es cómo y por qué se ha señalado un determinado valor a los bienes transmitidos.

Pero es que, además, tampoco ha motivado su valoración el tercer perito dirimente.

La Sala acepta este primer motivo casacional.

TERCERO. El segundo motivo casacional se formula al amparo del número 4, del artículo 95.1 de la Ley Jurisdiccional, por infracción por inaplicación, del núm. 1, apartado a), y del inciso último de la letra d), del núm. 1, del artículo 120 de la Ordenanza Fiscal General Tributaria de Álava, que dispone: “1. Las liquidaciones tributarias se notifi carán a los sujetos pasivos con expre-sión: c) De los elementos esenciales de aquéllas (…) d) (…) quedando la Administración obligada a informar en este acto del examen del expediente, de los hechos y elementos adicionales que han motivado la modifi cación introducida”.

La Administración notifi có el valor que había asignado a cada edifi cio del siguiente modo: “Esta Ofi cina, vista la valoración emitida por el señor arquitecto técnico de esta corporación, con fecha 14 de diciembre de 1989, estima el valor de los bienes inmuebles comprendidos en el aludido documen-to, en: 1. Casa con su huerta en el núm. ... de la calle Manuel Iradier. Valorado todo ello en 12.028.000 ptas. 2. Casa con su huerta en el núm. ... de la calle Manuel Iradier, valorado todo ello en 14.395.000 ptas. 3. Casa en la calle San Francisco núm. ... Valorado en 22.797.000 pesetas”.

El informe del perito de la Administración contiene exactamente lo que se le notifi có, más la superfi cie de los inmuebles.

Es innegable que ni la notifi cación, ni el Informe pericial de la Administración Tributaria contienen los datos mínimos que refi ere y exige el artículo 120 de la Ordenanza Fiscal General Tributaria de Álava.


1014 LA LEY

La Sala acepta este segundo motivo casacional, que completa el anterior, que planteó esta cuestión desde la perspectiva de la incongruencia procesal.

CUARTO. El tercer motivo casacional se formula al amparo del núm. 4, del artículo 95.1 de la Ley Jurisdiccional, por infracción, por aplicación indebida del inciso último del párrafo 2, del núm. 6 del artículo 25 de la Ordenanza Fiscal del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de 31 de mayo de 1981, que dispone: «La valoración efectuada por este tercer perito no podrá ser objeto de recurso alguno», y al aplicar este precepto, está infringiendo el artículo 106.1 de la Constitución Española que establece: “1. Los Tribunales controlan la potestad reglamentaria y la legalidad de la actuación administrativa, así como el sometimiento de ésta a los fi nes que la justifi quen” y por infracción también del artículo 4, regla primera de la Ley 12/1981, de 13 de mayo, del Concierto Económico con el País Vasco, que establece: “Armonización Fiscal. El sistema tributario de los Territorios Históricos respetará las siguientes normas de armonización fi scal: Primera. Se aplica-rán la Ley General Tributaria y las normas que la desarrollan, como medida de coordinación, en cuanto a sistemática, terminología y conceptos, en todo lo que no se oponga a lo específi camente establecido en esta Ley”, todo ello en relación con los artículos 160.1 y 165 b) de la Ley General Tributaria que regula los recursos de reposición y económico-administrativo, que se corresponden con los artículos 152.1 y 157 b) de la Ordenanza Fiscal General Tributaria de Álava.

La Sala rechaza este tercer motivo casacional por las siguientes razones: Primera. Porque su planteamiento es producto de un error jurídico. En efecto, la tasación pericial contradictoria es un procedimiento probatorio por el que la Administración Tributaria se compromete a aceptar la valoración señalada por un tercer perito, independiente respecto de ambas partes, que así dirime la controversia que se ha suscitado, bien entendido que tal compromiso sólo obliga a la Admi-nistración y además solamente en vía administrativa, pero que bajo ningún supuesto vincula a los Juzgados y Tribunales del orden contencioso-administrativo, los cuales a instancia de los particula-res, o para mejor proveer, pueden practicar las pruebas periciales que consideren pertinentes, a las cuales deberán atenerse. Segunda. La tasación llevada a cabo por el tercer perito no es recurrible en vía económico-administrativa por los sujetos pasivos, pero sólo respecto de la apreciación o evalúo que aquél realice, pero sí es recurrible, en vía económico-administrativa, el procedimiento seguido, como por ejemplo: nombramiento del perito, plazo, identifi cación de los bienes, falta de motivación de la valoración, y demás cuestiones de procedimiento, en cuanto implican el respeto de las garantías jurídicas. Tercera. Por último debe resaltarse que si la recurrente doña Emilia R. M. lo que pretende con este motivo casacional es impugnar la valoración en sí del dictamen del tercer perito, la Sala debe rechazar esta pretensión, porque es sabido que en el recurso de casación no pueden plantearse cuestiones relativas a la apreciación de las pruebas practicadas en la instancia, cuestión además inútil, toda vez que la Sala ha aceptado el segundo motivo casacional, en el que se ha enjuiciado la Sentencia de instancia, porque no tuvo presente que la falta de motivación de las valoraciones del perito de la Administración Tributaria y del tercer perito, implican no sólo su casación, sino también la anulación de dichas valoraciones y de la liquidación complementaria impugnada.

La Sala rechaza este tercer motivo casacional.

QUINTO. El cuarto motivo casacional se formula al amparo del núm. 4, del artículo 95.1 de la Ley Jurisdiccional, por infracción por interpretación errónea del artículo 9.1 y 2 de la Ordenanza Fiscal del Impuesto sobre Sucesiones de 31 de mayo de 1981, que establece que: “Los distintos bienes y derechos que integran la base imponible se computarán por su valor real. 2. La determi-


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nación del valor real de dichos bienes y derechos, sin perjuicio de la facultad de la Administración para comprobar su verdadero valor, se llevará a cabo de acuerdo con las normas de esta Orde-nanza Fiscal”; y la Sentencia recurrida, al diferenciar en su fundamento de derecho cuarto, entre valor real y valor de mercado o en venta, como valores distintos, está interpretando erróneamente este precepto.

La parte recurrente discrepa de la determinación del valor real llevada a cabo por el perito de la Administración y después por el tercer perito, porque considera que debe tenerse en cuenta el he-cho de que las viviendas, de que se componen los edifi cios, están arrendadas con rentas antiguas, muy bajas, hecho que según la recurrente no ha sido tenido en cuenta por dichas valoraciones, en contra de lo que dispone la Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 7 de diciembre de 1984.

La Sala rechaza este cuarto motivo casacional, por tres razones, la primera, porque la Orden citada carece de toda aplicación a la materia tributaria, pues contiene los modelos de valoración a efectos de calcular las garantías hipotecarias a favor de las entidades de crédito; la segunda, porque la recurrente incide en una fl agrante contradicción, pues si afi rma y con razón que las valoraciones del perito de la Administración y del tercer perito, carecen totalmente de motivación, no puede mantenerse que las mismas no han tenido presente los arrendamientos referidos; y, por último, que le está vedado a esta Sala al resolver el presente recurso de casación, entrar a conocer del acierto intrínseco de las valoraciones impugnadas, pues ello implica enjuiciar de nuevo las pruebas realizadas en la instancia.

La Sala rechaza este cuarto motivo casacional.

Como conclusión fi nal, la Sala al admitir los dos primeros motivos casacionales, casa y anula la Sentencia recurrida.»

STS 23-9-2000

«SEXTO. El segundo motivo casacional se formula al amparo del artículo 95, apartado 1, ordinal 4º, de la Ley Jurisdiccional, por “infracción por inaplicación del art. 627 de la Ley de En-juiciamiento Civil y de la Jurisprudencia del caso (…)”.

El recurrente argumenta que “la tasación pericial contradictoria viene establecida como un medio de corrección de la comprobación fi scal efectuada, por el art. 52 de la Ley General Tri-butaria, en la redacción que le dio el art. 79 de la Ley de Presupuestos Generales del Estado de 27 de diciembre de 1990. Dicha tasación es ´pericial`, según dicho artículo, es decir, que ha de arreglarse la actuación de los informantes al principio propio de la pericia, y, en consecuencia, le es de aplicación el art. 627 de la LECrim, señaladamente en cuanto a la exigencia de que su informe sea razonado”.

A continuación, el recurrente alega una larga serie de imperfecciones y de falta de motivación de diversos puntos del dictamen valorativo del tercer perito, propio de la tasación pericial contra-dictoria, realizada en vía administrativa.

El recurrente compara éste, según él, “desdichado informe”, con el emitido por el tercer pe-rito en la compra del otro solar de idénticos linderos a calle, situación, conformación, superfi cie, libertad de cargas y gravámenes y aprovechamiento urbanístico, adquirido el mismo día por don


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César F. O. C., que arrojó un resultado valorativo de 28.814.160 ptas., frente a los 39.690.000 ptas., del adquirido por el recurrente.

De todo ello infi ere el recurrente la nulidad del informe pericial del tercer perito del caso que nos ocupa.

El recurrente alega también la nulidad del dictamen valorativo del Perito de la Administración, afi rmando que carece de toda fundamentación, exponiendo una serie de críticas técnicas, a diver-sos puntos de dicho dictamen.

De todo ello deduce que: “el mismo es radicalmente nulo y legalmente inexistente, debiendo ser declarado así y, con ello, casada la sentencia recurrida, en cuanto no entiende que tal informe no existe y debe ser anulado y, con ello, estimada la demanda”.

La Sala estima este segundo motivo casacional, aunque por argumentos jurídicos distintos, debido al confuso planteamiento del mismo, que podemos sintetizar en que impugna el valor señalado en la tasación pericial contradictoria por diversas y variadas infracciones jurídicas, pero sobre todo, porque el valor real señalado fue substancialmente distinto al acordado en otra transmisión, realizada el mismo día, de un solar absolutamente idéntico, contradicción que vicia el valor asignado al solar adquirido por don José Antonio A. S., muy superior al del otro idéntico solar.

Inicialmente el recurrente comete un grave error procesal por cuanto pretende que esta Sala se pronuncie en casación sobre el acierto del dictamen dirimente del tercer perito, emitido en el procedimiento administrativo de tasación pericial contradictoria, por violación del artículo 627 de la Ley de Enjuiciamiento Civil.

La Sala considera apodícticamente: Primero. Que el artículo 627 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, no es aplicable en absoluto al procedimiento administrativo de tasación pericial contradic-toria que se rige por las correspondientes disposiciones propias del Derecho Tributario (art. 52 de la Ley General Tributaria, redactado de nuevo por el artículo 79 de la Ley 31/1990, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1991, art. 47 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, que aprobó el Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Trans-misiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, artículo 62 del Reglamento de dicho Impuesto, aprobado por Real Decreto 3491/1981, de 29 de diciembre, que fue redactado, de nue-vo, con efectos de 6 de diciembre de 1991, por la Disposición Adicional Segunda del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado, a su vez, por el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, y con anterioridad por los artículos 50 y 51 del Texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto Legislativo 3050/1980, de 30 de diciembre y artículos 62 y 63 del Reglamento de dicho Impuesto, aprobado por Real Decreto 3494/1981, de 29 de diciembre, y mucho antes por los artículos 119 a 129 del Texto refundido de 6 de abril de 1967 y por los artículos 81 y 90 a 99 del Reglamento de 15 de enero de 1959.

La circunstancia de que el artículo 627 de la Ley de Enjuiciamiento Civil mencione la posibili-dad de que la prueba pericial se lleve a cabo por tres peritos, en cuyo caso ordena que conferencien entre sí para dar su dictamen razonado, no signifi ca en absoluto que sea aplicable dicho precepto a la tasación pericial contradictoria administrativa, aunque en ésta intervengan también tres peritos, porque éstos son designados y actúan de modo completamente distinto.


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Similar confusión fue aclarada por esta Sala Tercera en nuestra Sentencia de fecha 19 de enero de 1996 (Recurso apelación núm. 3922/1991) en la que dijimos: “La normativa tributaria regula la ´tasación pericial` con todo detalle, así establece los supuestos en que es aplicable, el nombramien-to de los peritos de la Administración y del contribuyente, sus requisitos (titulación, etc.), el modo de llevar a cabo el avalúo o aprecio, plazos, los supuestos en que procede designar el tercer perito, el nombramiento de éste por el Juez de 1ª Instancia y por último el artículo 99 del Reglamento cita-do, dispone: ´en vista del resultado de la tasación, la Ofi cina liquidadora fi jará la base liquidable`.

La doctrina administrativa (resoluciones de los Tribunales Económico-Administrativos) ha inter-pretado la normativa anterior en el sentido de que dichos Tribunales, es decir la propia Administración Pública, puede revisar los aspectos formales de la tasación pericial, o sea el procedimiento seguido, así como los requisitos de titulación de los peritos, la motivación de los avalúos o aprecios, y otras diversas cuestiones de derecho, susceptibles todas ellas de revisión en vía administrativa, pero a la vez ha dejado clara la naturaleza dirimente de la actuación del tercer perito y la imposibilidad de que los Tribunales Económico-Administrativos puedan revisar la pericia y el avalúo llevado a cabo por el tercer perito.

Queda claro, pues, que la tasación pericial contradictoria forma parte del procedimiento ad-ministrativo de comprobación de valores, por lo que no tiene sentido ni fundamento alguno pretender, como hacen los recurrentes, la aplicación de las normas de la Ley de Enjuiciamiento Civil (artículos 610 a 632) que regulan la prueba de peritos. Concluyendo, la tasación pericial con-tradictoria, propia del ámbito tributario, es una institución jurídica, que se regula por el Derecho Administrativo y más concretamente por el Derecho Tributario, razón por la cual debe rechazarse la pretensión formulada por los recurrentes.

Distinto por completo es el tratamiento jurídico de esta cuestión en cuanto a su revisión juris-diccional, como analizamos posteriormente”.

Segundo. Si el recurrente, como parece, no estaba conforme con el dictamen valorativo emi-tido por el tercer perito, en el procedimiento de tasación pericial contradictoria, tenía un camino procesal claro y era probar en el recurso contencioso-administrativo de instancia, mediante la co-rrespondiente prueba pericial, ésta sí realizada de conformidad con los artículos 610-632 de la Ley de enjuiciamiento Civil, que el valor del solar transmitido era diferente al asignado por la Adminis-tración Tributaria mediante el procedimiento administrativo de tasación pericial contradictoria.

Es innegable, que los Órganos del Orden Jurisdiccional Contencioso-Administrativo pueden revisar las actuaciones llevadas a cabo por la Administración Pública para la exacción de los tri-butos, y, dentro de ellas, las de comprobación de valores, y, por tanto, los expedientes de tasación pericial contradictoria, tramitados.

No hay peculiaridad, ni limitación alguna respecto de la revisión jurisdiccional del valor seña-lado mediante la tasación pericial contradictoria, de modo que los recurrentes pueden impugnar el valor señalado, y pueden por ello proponer la práctica de la prueba de peritos, y el Tribunal acordar que se realice en sede jurisdiccional, todo ello de conformidad con las normas de la Ley de Enjuiciamiento Civil, que se aplican al proceso contencioso-administrativo, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 74, apartado 4, de la Ley Jurisdiccional.

Es, por tanto, en el proceso contencioso-administrativo en el que resulta aplicable el artículo 632 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, que dispone: “Los Jueces y Tribunales apreciarán la prueba pericial según las reglas de la sana crítica, sin estar obligados a sujetarse al dictamen de los Peritos”,


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en cambio, constituye un dislate jurídico pretender que este artículo sea aplicable al procedimiento administrativo de comprobación de valores, y, más concretamente, a su modalidad de tasación pe-ricial contradictoria, institución propia del Derecho Tributario, que como se ha dicho, nada tiene que ver con las normas relativas a la práctica de las pruebas en los juicios declarativos.

En conclusión, los recurrentes pueden pedir en sede jurisdiccional la práctica de la prueba de peritos al sustanciarse el recurso contencioso-administrativo, pero lo que no pueden hacer, porque es contrario a Derecho, es pretender que la Administración Pública aplique obligatoriamente las normas de la Ley de Enjuiciamiento Civil, que regulan la prueba de peritos (Libro II, Título II. De los juicios declarativos, Capítulo II. Del juicio ordinario de mayor cuantía. Sección 5ª. De los medios de prueba. Epígrafe 5º. Dictamen de Peritos, arts. 610 a 632).

Tercero. El recurrente propuso en el recurso contencioso-administrativo prueba pericial, me-diante la designación de un solo perito, y tal prueba se llevó a cabo correctamente desde el punto de vista procesal, pero incurrió en una cierta imperfección, porque en lugar de pedir lisa y llana-mente que el perito judicial dictaminara sobre el valor del solar transmitido, sin que, obviamente, estuviera constreñido o limitado por las peritaciones realizadas en vía administrativa, lo que hizo fue señalar como objeto de la prueba pericial que el Perito se pronunciara sobre la identidad abso-luta de los solares adquiridos en la misma fecha por el recurrente don José Antonio A. S., que había sido valorado en 39.690.000 ptas., y por don César F. O. C. que había sido valorado en 28.814.160 ptas., dando por supuesto, explícitamente, que si el perito dictaminaba que en efecto sí existía la pretendida identidad fáctica, ello implicaba que el valor del solar adquirido por don José Antonio A. S. debía ser igual, pero el señalado al solar de don César F. O. C. o sea 28.814.160 ptas.

El Perito judicial fue de la opinión de que: “evidentemente, y dado que ambos solares son idénticos, en fechas iguales, dado que sus características de situación, volumetría máxima permitida y OO MM de aplicación idéntica, cualquier tipo de valoración, sea de mercado o de cualquier otra índole, debe ser por lógica igual, ya que en su elaboración la totalidad de parámetros cuantifi cables son los mismos”, dando a entender implícitamente que el valor debía ser el de 28.814.160 ptas.

Cuarto. La sentencia de instancia no apreció, ni valoró la prueba pericial, porque partió de un razonamiento, a todas luces erróneo, al sostener que no era susceptible de impugnación en vía contencioso-administrativa el resultado de la prueba pericial contradictoria, dado el carácter vinculante para la Administración y para el contribuyente, que se sometió voluntariamente al re-sultado de la tasación pericial contradictoria.

Como ya dijimos en nuestra sentencia de fecha 19 de enero de 1996 (Recurso apelación núm. 3922/1991) y ahora hemos ratifi cado, la aceptación por parte de la Administración y del sujeto pasivo del avalúo que haga el tercer perito, dentro del procedimiento de tasación pericial contradictoria, regulado en las disposiciones propias del Derecho Tributario que hemos reseñado, tiene efectos exclusivamente en el ámbito administrativo, pero no en el jurisdiccional, dado que el interesado está plenamente legitimado para recurrir en vía contencioso-administrativa el resultado de la tasación pericial contradictoria, administrativa, que culmina en un acto administrativo de comprobación del valor real, susceptible de impugnación.

La sentencia de instancia no llegó siquiera a apreciar y valorar la prueba, porque sencillamente sostuvo que no era impugnable en vía jurisdiccional contencioso-administrativa el valor real de-terminado mediante el procedimiento de gestión tributaria de la tasación pericial contradictoria, incurriendo en una clara infracción del Ordenamiento jurídico, y también en una clara contradic-


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ción, porque admitió la práctica de una prueba pericial, relativa al valor real del solar transmitido, en contra del valor asignado mediante la tasación pericial contradictoria, siendo así que después mantuvo que dicho valor no era recurrible en vía jurisdiccional contencioso-administrativa.

La Sala acepta este segundo motivo casacional, lo cual lleva consigo que se case y anule la sentencia recurrida.

SÉPTIMO. El tercer motivo casacional se formula al amparo del artículo 95, apartado 1, or-dinal 4º, de la Ley Jurisdiccional, “por infracción por inaplicación de la Jurisprudencia aplicable al caso”, concretamente la necesidad de que las valoraciones de los Peritos estén debidamente fun-dadas, citando las sentencias del Tribunal Supremo de 30 de marzo de 1992, 26 de mayo de 1989, 23 de diciembre de 1991 y 2 de octubre de 1992.

Deduciendo de lo anterior que “la sentencia recurrida, infringió tan clara y reiterada doctrina legal, al tener por buenos los informes del perito de la Administración y del perito tercero, por estimar que basta que éste cifre un valor, para que haya de estarse al mismo vinculadamente, aun-que no haya observado el mínimo e imprescindible requisito de razonarlo, como ha sucedido en el presente caso, y, por consiguiente, debe ser casada la sentencia de instancia”.

La Sala rechaza este tercer motivo, porque tanto el informe del perito de la Administración, como el del tercer perito están sufi cientemente fundados, cosa distinta es que no le satisfagan al recu-rrente, el cual trata de impugnarlos en este recurso de casación, porque entiende que la sentencia de instancia aceptó la valoración acordada en la tasación pericial contradictoria, pero la línea argumental no es ésta, como hemos indicado en el Fundamento de Derecho sexto de esta sentencia, sino la de negar la tesis de que tal valor no es impugnable en vía contencioso-administrativa, porque sí lo es.

La Sala rechaza este tercer motivo casacional.

OCTAVO. El cuarto motivo casacional se formula al amparo del artículo 95, apartado 1, ordinal 4º, de la Ley Jurisdiccional, por infracción por inaplicación del artículo 10 de la Ley 32/1980, de 21 de junio, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos jurídicos Documentados, y el artículo 10 del Texto refundido, aprobado por Real Decreto Legislativo 3050/1980, de 30 de diciembre.

El recurrente argumenta que dicho artículo 10 dispone que “la base imponible está constituida por el valor real (subrayado en el escrito de interposición) del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda”, y reproduce párrafos de diversas sentencias de esta Sala Tercera del Tribunal supremo, en las que se defi ne lo que se entiende, a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, como valor real.

Este cuarto motivo casacional implica una discusión bizantina e inútil, porque no se ha planteado en la sentencia de instancia, controversia alguna sobre lo que es el valor real, sino la cuantifi cación concreta del mismo, respecto de un solar, lo cual ha llevado, eso sí, a un largo enfrentamiento entre la Administración Tributaria y el contribuyente, cuestión que ha sido tratada en los Fundamentos de Derecho anteriores a éste.

La Sala rechaza este cuarto motivo casacional.

NOVENO. El quinto motivo casacional se formula al amparo del artículo 95, apartado 1, ordinal 4º de la Ley Jurisdiccional, por “infracción por inaplicación del art. 121.2 de la Ley General Tributaria”.


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El razonamiento seguido por la recurrente es que la Administración ha incumplido el apartado 2, del artículo 121 de la Ley General Tributaria, que exige notifi car al sujeto pasivo el aumento de la base imponible, con expresión concreta de los hechos y elementos adicionales que la motiven, toda vez que las valoraciones realizadas por el perito de la Administración y por el tercer perito, no fueron debidamente motivadas.

Esta cuestión ha sido tratada en el Fundamento de Derecho Séptimo de esta sentencia, en el que la Sala ha afi rmado que tales peritaciones sí estaban sufi cientemente motivadas y que era cuestión distinta la disconformidad del recurrente.

La Sala rechaza este quinto motivo casacional.

DÉCIMO. El sexto motivo casacional se formula al amparo del artículo 95, apartado 1, ordi-nal 4º, de la Ley Jurisdiccional, por “infracción por inaplicación del artículo 38 de la Constitución Española”.

El recurrente fundamenta la vulneración del artículo 38 de la Constitución (libertad de empre-sa) en los efectos indeseables derivados de la Disposición Adicional Cuarta de la Ley 8/1989, de 13 de abril, de Tasas y Precios Públicos.

En el presente proceso, lo que se ha impugnado es el acto administrativo de comprobación del valor real del solar, referido, mediante el medio extraordinario de la tasación pericial contradictoria, pero no los actos administrativos de liquidación siguientes: 1. Liquidación complementaria a don José Antonio A. S., por Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, que no puede realizarse hasta que el acto de comprobación del valor sea fi rme. 2. Liquidación al mismo por Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por la diferencia entre el valor declarado y el comprobado que no consta en autos que se haya practicado; y 3. Liquidación al transmitente don Francisco-Elpidio Javier D. M. C. por Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, por incremento patrimonial a título lucrativo, que tampoco cons-ta en autos que se haya practicado por la Administración Tributaria, luego, en consecuencia no ha lugar a plantear en este recurso de casación “los efectos indeseables” derivados de la Disposición Adicional Cuarta de la Ley 8/1989, de 13 de abril, de Tasas y Precios Públicos, que por cierto, ya hemos indicado ha sido anulada por la Sentencia del Tribunal Constitucional, núm. 194/2000, de 19 de julio, aplicable, según precisa en su Fundamento de Derecho 12, a todas las “situaciones susceptibles de ser revisadas con fundamento en esta Sentencia o sea aquellas que, a la fecha de publicación de la misma (BOE del 11 de agosto de 2000), no hayan adquirido fi rmeza al haber sido impugnadas en tiempo y forma y no haber recaído todavía una resolución administrativa o judicial fi rme sobre la misma”.

La Sala rechaza este motivo casacional.»

STS 4-2-1999

Posibilidad de rebatir la comprobación de valores en la vía contencioso-administrativo a través de una prueba pericial sin acudir en la vía administrativa a la tasación pericial contradictoria

«CUARTO. Es, precisamente en relación con este motivo, con lo que el Abogado del Estado plantea una cuestión que no es precisamente de valoración de prueba, sino una cuestión de dere-cho sobre la que es conveniente pronunciarse.


LA LEY 1021

Alega el recurrente la doctrina científi ca —de la que dice se aparta la sentencia recurrida— con arreglo a la cual, afi rma que practicada por la Administración la comprobación administrativa del valor de un bien —en este caso de un inmueble transmitido mediante escritura pública de compraventa— la valoración administrativa únicamente puede combatirse mediante la tasación pericial contradictoria, pero no mediante prueba, aunque sea pericial, practicada en un recurso contencioso-administrativo.

La Sala no comparte este criterio, que el Abogado del Estado mantiene con cita de un sólo tratadista, y sin mención de precepto, legal o reglamentario, que permita mantenerlo. En primer lugar, puede ocurrir —y en el presente caso así ocurre— que la valoración practicada por el Perito de la Administración sea radicalmente nula por falta de motivación, de acuerdo con la reiterada doctrina de esta Sala (Sentencias de 3 y 26 mayo 1989 y 20 julio 1990, entre otras), falta de mo-tivación que haría imposible para el perito contradictorio impugnar lo que el Perito de la Admi-nistración debió razonar y no razonó, con manifi esta indefensión del sujeto pasivo. En segundo lugar, puede haber transcurrido el plazo para que la Administración determine la deuda tributaria, y la tasación pericial contradictoria carece de objeto, y en tercer lugar, no se alcanzan a ver las razones por las que se quiere privar de fuerza a una prueba pericial practicada ante un órgano ju-risdiccional, que ha de valorar dicha prueba, para dar preferencia a otra prueba pericial practicada fuera del procedimiento judicial, ante la Administración y con arreglo a unas normas ajenas a las procesales que rigen la práctica de la prueba pericial de entre las cuales tiene especial signifi cación lo dispuesto en el artículo 628 de la Ley de Enjuiciamiento Civil que permite que las partes, por medio del Juez, exijan del Perito o Peritos las explicaciones oportunas para el esclarecimiento de los hechos, precepto que viene a evidenciar lo que pretende la doctrina de esta Sala al exigir que las valoraciones del Perito de la Administración sean razonadas.

Pero es que, en todo caso, no existe un precepto de Ley que prohíba la práctica de la prueba pericial, dentro del proceso Contencioso-Administrativo, para contradecir lo valorado por el Peri-to de la Administración, prohibición que sería necesario hacer por norma con rango de ley (en el supuesto de que ello no fuera inconstitucional por infringir el artículo 24.2 de la Constitución, al limitarse los medios de prueba) y no por meras opiniones doctrinales.

Aparte de ello, la prueba pericial a practicar en vía Contencioso-Administrativa se rige por las sencillas normas de la Ley de Enjuiciamiento Civil y sin restricción o limitación alguna, frente al complejo procedimiento que establece el artículo 52.2 de la Ley General Tributaria, que además, limita la tasación pericial contradictoria —apartado 2 del número 2—, exigiendo, además unos desembolsos del sujetos pasivo —apartado 2 párrafos 5, 6 y 7— que hacen prácticamente prohi-bitiva o al menos muy difi cultosa esta impugnación.

No existen, por lo tanto, razones, que impidan combatir las valoraciones de los peritos de la Administración en los expedientes de comprobación de valores, mediante prueba pericial solici-tada y acordada en período probatorio del recurso contencioso-administrativo en que se impugne la valoración resultante de la comprobación, ya que los términos del apartado 2 del artículo 52 de la Ley General Tributaria no autorizan a sostener lo contrario, puesto que se limita a decir que el sujeto pasivo podrá, en todo caso, promover la tasación pericial contradictoria (…) dentro del plazo de la primera reclamación que proceda contra la liquidación efectuada sobre la base de los valores comprobados administrativamente, o cuando así estuviera previsto, contra el acto de com-probación de valores debidamente notifi cado. Frente a estos términos, deben de prevalecer los de la Ley de la Jurisdicción, que modula la admisión de la prueba en función de dos circunstancias:


1022 LA LEY

la conformidad o discrepancia de las partes sobre los hechos y que éstos sean o no trascendentes para el fallo. Es, precisamente esa prueba lo que (al igual que lo que antecede, son palabras de la Exposición de Motivos de la Ley de la Jurisdicción) confi ere al proceso Contencioso las garantías necesarias para que constituya un perfecto instrumento de la Administración de Justicia, que no puede impartirse con la mediatización de las posibilidades probatorias de las partes ante el órgano jurisdiccional.

Sería, por lo tanto, contrario al espíritu que informa la Ley de la Jurisdicción e incluso contrario al artículo 24 de la Constitución, limitar los medios de prueba del ciudadano, convertido en sujeto pasivo frente a la Administración, y entender que la comprobación de valores por la Administra-ción solamente puede ser combatida mediante prueba pericial contradictoria en vía administrativa, prohibiéndola en vía jurisdiccional si en vía administrativa no se practicó.

Y como esto y no otra cosa es lo pretendido por el recurrente, debe también desestimarse este argumento del primer motivo del recurso.»

STS 3-12-1999

«CUARTO. El tercer motivo casacional se formula al amparo del núm. 4, del artículo 95.1 de la Ley Jurisdiccional, por infracción, por aplicación indebida del inciso último del párrafo 2, del núm. 6 del artículo 25 de la Ordenanza Fiscal del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de 31 de mayo de 1981, que dispone: “La valoración efectuada por este tercer perito no podrá ser objeto de recurso alguno”, y al aplicar este precepto, está infringiendo el artículo 106.1 de la Constitución Española que establece: “1. Los Tribunales controlan la potestad reglamentaria y la legalidad de la actuación administrativa, así como el sometimiento de ésta a los fi nes que la justifi quen” y por infracción también del artículo 4, regla primera de la Ley 12/1981, de 13 de mayo), del Concierto Económico con el País Vasco, que establece: “Armonización Fiscal. El sistema tributario de los Territorios Históricos respetará las siguientes normas de armonización fi scal: Primera. Se aplica-rán la Ley General Tributaria y las normas que la desarrollan, como medida de coordinación, en cuanto a sistemática, terminología y conceptos, en todo lo que no se oponga a lo específi camente establecido en esta Ley”, todo ello en relación con los artículos 160.1 y 165 b) de la Ley General Tributaria que regula los recursos de reposición y económico-administrativo, que se corresponden con los artículos 152.1 y 157 b) de la Ordenanza Fiscal General Tributaria de Álava.

La Sala rechaza este tercer motivo casacional por las siguientes razones: Primera. Porque su planteamiento es producto de un error jurídico. En efecto, la tasación pericial contradictoria es un procedimiento probatorio por el que la Administración Tributaria se compromete a aceptar la valoración señalada por un tercer perito, independiente respecto de ambas partes, que así dirime la controversia que se ha suscitado, bien entendido que tal compromiso sólo obliga a la Admi-nistración y además solamente en vía administrativa, pero que bajo ningún supuesto vincula a los Juzgados y Tribunales del orden contencioso-administrativo, los cuales a instancia de los particula-res, o para mejor proveer, pueden practicar las pruebas periciales que consideren pertinentes, a las cuales deberán atenerse. Segunda. La tasación llevada a cabo por el tercer perito no es recurrible en vía económico-administrativa por los sujetos pasivos, pero sólo respecto de la apreciación o evalúo que aquél realice, pero sí es recurrible, en vía económico-administrativa, el procedimiento seguido, como por ejemplo: nombramiento del perito, plazo, identifi cación de los bienes, falta de motivación de la valoración, y demás cuestiones de procedimiento, en cuanto implican el respeto de las garantías jurídicas. Tercera. Por último debe resaltarse que si la recurrente doña Emilia R. M.


LA LEY 1023

lo que pretende con este motivo casacional es impugnar la valoración en sí del dictamen del tercer perito, la Sala debe rechazar esta pretensión, porque es sabido que en el recurso de casación no pueden plantearse cuestiones relativas a la apreciación de las pruebas practicadas en la instancia, cuestión además inútil, toda vez que la Sala ha aceptado el segundo motivo casacional, en el que se ha enjuiciado la Sentencia de instancia, porque no tuvo presente que la falta de motivación de las valoraciones del perito de la Administración Tributaria y del tercer perito, implican no sólo su casación, sino también la anulación de dichas valoraciones y de la liquidación complementaria impugnada.

La Sala rechaza este tercer motivo casacional.»

STS 19-1-1996

Impugnación del resultado de la tasación pericial contradictoria en el proceso contencio-so-administrativo a través de una prueba pericial

«Queda claro, pues, que la tasación pericial contradictoria forma parte del procedimiento adminis-trativo de comprobación de valores, por lo que no tiene sentido ni fundamento alguno pretender, como hacen los recurrentes, la aplicación de las normas de la Ley de Enjuiciamiento Civil (artícu-los 610 a 632) que regulan la prueba de peritos. Concluyendo, la tasación pericial contradictoria, propia del ámbito tributario, es una institución jurídica, que se regula por el Derecho Administrati-vo y más concretamente por el Derecho Tributario, razón por la cual debe rechazarse la pretensión formulada por los recurrentes.

Distinto por completo es el tratamiento jurídico de esta cuestión en cuanto a su revisión ju-risdiccional. Es innegable, que los Órganos del Orden Jurisdiccional Contencioso-Administrativo pueden revisar las actuaciones llevadas a cabo por la Administración Pública para la exacción de los tributos, y, dentro de ellas, las de comprobación de valores, y, por tanto, los expedientes de tasación pericial contradictoria, tramitados.

No hay peculiaridad, ni limitación alguna respecto de la revisión jurisdiccional del valor seña-lado mediante la tasación pericial contradictoria, de modo que los recurrentes pueden impugnar el valor señalado, y pueden por ello, proponer la práctica de la prueba de peritos y el Tribunal acordar que se realice en sede jurisdiccional, todo ello de conformidad con las normas de la Ley de Enjuiciamiento Civil, que se aplican al proceso contencioso-administrativo, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 74, apartado 4, de la Ley Jurisdiccional.

Es, por tanto, en el proceso contencioso-administrativo en el que resulta aplicable el artículo 632 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, que dispone: “Los Jueces y Tribunales apreciarán la prueba pericial según las reglas de la sana crítica, sin estar obligados a sujetarse al dictamen de los Peritos”, en cambio, constituye un dislate jurídico pretender que este artículo sea aplicable al procedimiento administrativo de comprobación de valores, y, más concretamente, a su modalidad de tasación pe-ricial contradictoria, institución propia del Derecho Tributario, que como se ha dicho, nada tiene que ver con las normas relativas a la práctica de las pruebas en los juicios declarativos.

En conclusión, los recurrentes pudieron pedir la práctica de la prueba de peritos al sustanciar-se el recurso contencioso-administrativo, cosa que no hicieron, pero lo que no pueden hacer, por-que es contrario a Derecho, es pretender que la Administración Pública aplique obligatoriamente las normas de la Ley de Enjuiciamiento Civil, que regulan la prueba de peritos (Libro II, Título II.


1024 LA LEY

De los juicios declarativos, Capítulo II. Del juicio ordinario de mayor cuantía. Sección 5.ª De los medios de prueba. Epígrafe 5.º Dictamen de Peritos, arts. 610 a 632).

Por los razonamientos que anteceden ha de afi rmarse también que no existe razón o motivo alguno que pueda justifi car o fundar la pretendida inconstitucionalidad de los artículos 119 y 120 del Texto Refundido de 6 abril 1967.»

STS 11-4-2000

Imposibilidad de que los órganos jurisdiccionales contencioso-administrativos promue-van la práctica de la tasación pericial contradictoria

«SEGUNDO. El presente recurso de casación para unifi cación de la doctrina se funda en que, en otros recursos contencioso-administrativos, promovidos entre litigantes en idéntica situación que los de las presentes actuaciones, y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustan-cialmente iguales, esta Sección y Sala del Tribunal Supremo, en varias sentencias y, en concreto, en la de fecha 23 de octubre de 1991, referente a una liquidación del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos girada con motivo de la transmisión de un inmueble, aceptó los criterios sostenidos por la sentencia de la Sala Primera de lo Contencioso-Administrativo de la antigua Audiencia Territorial de Barcelona, en cuanto a la posibilidad de generalizar a todos los tributos el procedimiento de comprobación de valores, mediante la tasación pericial contradictoria, que tiene su apoyo legal en la frase “en todo caso” contenida en el artículo 52.2 de la Ley General Tributaria (LGT) y que puede ser promovida de ofi cio por la Administración [artículo 52.1 e) de la Ley citada] o a instancia del interesado sujeto pasivo (artículo 52.2 mencionado), incluso en la vía contencioso-administrativa.

Analizadas ambas sentencias contrapuestas, parece evidente que, entre una y otra, se dan las identidades que exige el número 1 del artículo 102.a) de la Ley de esta Jurisdicción (según la ver-sión entronizada por la Ley 10/1992, de Reforma Procesal Urgente), habida cuenta que:

A) En ambos casos, en los que se pretende concretar el valor del bien transmitido (modulando —e, incluso, modifi cando— el fi jado ofi cialmente en el Índice de Tipos Unitarios del Ayunta-miento —estimado excesivo y descompasado en relación con la naturaleza y circunstancias del terreno—), las partes interesadas, el sujeto pasivo exaccionado y el Ayuntamiento exaccionante, se hallan en una situación o posición procesal idéntica y, además, por otro lado, los hechos barajados, los fundamentos aducidos y las pretensiones ejercidas son, en principio, sustancialmente iguales, ya que la dación en pago analizada en las presentes actuaciones y la compraventa que fue objeto del proceso que sirve ahora de contraste, formalizadas ambas en escritura notarial, constituyen tí-tulos determinantes, en defi nitiva, de una semejante transmisión dominical del inmueble adquirido —cuyos valores inicial y fi nal son objeto de controversia—.

B) Como se indica en el auto de fecha 9 de febrero de 1995 dictado, estimando un recurso de queja —contra la denegación por el Tribunal “a quo” de la preparación del presente recurso de casación—, por la Sección Primera de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, la fundamen-tación del recurso de casación para unifi cación de la doctrina estriba, cabalmente, en determinar si se produce la denunciada contradicción o divergencia de criterios jurisdiccionales y, una vez esto apreciado, determinar si la infracción legal es atribuible a la tesis o doctrina de la sentencia recurrida; y, en el supuesto que se examina, la materia y normativa invocada en uno y otro pro-ceso son aparentemente coincidentes, pues giran en torno a la aplicación de la tasación pericial


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contradictoria para rectifi car la comprobación fi scal de los valores fi jados en el Índice Municipal de Tipos Unitarios del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos y al alcance del artículo 52 de la LGT.

TERCERO. Sin embargo, aun cuando la contradicción entre las dos sentencias es aparente-mente manifi esta, no ha sido adecuadamente fundamentada la infracción legal que la parte re-currente afi rma que se ha cometido en la sentencia recurrida y no cabe, además, que prevalezca, frente a la misma, la solución arbitrada en la sentencia de esta Sección y Sala de 23 de octubre de 1991, en tanto en cuanto, si bien el Índice Municipal de Tipos Unitarios del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, vigente durante la aplicabilidad del Decreto 24 de junio de 1955, del Real Decreto 3250/1976, de 30 de diciembre, y del Real Decreto Legislativo 781/1986, de 18 de abril, gozaba, en principio, de la presunción de legalidad del artículo 8 de la LGT, tal pre-sunción, de naturaleza iuris tantum, podía ser desvirtuada mediante prueba en contrario, siempre que fuera plena, idónea, convincente y sufi ciente para enervar y hacer prevalecer sobre aquellos valores indiciarios el valor corriente en venta de los terrenos transmitidos; y es evidente que, en los autos jurisdiccionales de instancia, no se ha propuesto por la entidad ahora recurrente, ni se ha practicado, por tanto, prueba alguna, de las válidamente previstas en el ordenamiento jurídico, que, confi rmando el discutido informe pericial emitido en su día por la Delegación de Hacienda, haya permitido enervar, conforme a derecho, la presunción “iuris tantum” a que hemos hecho antes referencia.

Y es que la Tasación Pericial Contradictoria —cuya declaración de procedencia fue instada, ante el Tribunal a quo, en la demanda del recurso contencioso-administrativo de instancia, con carácter subsidiario, para el supuesto de que no se llegase a anular la liquidación objeto de contro-versia— venía regulada, al tiempo de los hechos aquí analizados, como formando parte, exclusiva-mente, del procedimiento administrativo de comprobación de valores a efectos tributarios, en el artículo 52.1 e) y en el 52.2 de la Ley General Tributaria, según el último de los cuales “El sujeto pasivo podrá, en todo caso, promover la tasación pericial contradictoria en corrección de los de-más procedimientos de comprobación fi scal de valores señalados en el apartado anterior”.

Tal precepto, en versiones posteriores, ha venido perfi lando todos los condicionantes de dicho mecanismo administrativo de contraste, los supuestos en que el mismo es aplicable, la designación y nombramiento del perito de la Administración y del sujeto pasivo, las condiciones personales y profesionales de dichos técnicos, el modo de llevar a cabo el avalúo o el aprecio, los plazos en que éste ha de realizarse, los casos en que procede y debe designarse el tercer perito, etcétera.

Y todo ese conjunto normativo ha sido interpretado en el sentido de que la Administración puede revisar los aspectos formales de la tasación pericial contradictoria, con la inteligencia, sin embargo, de que la actuación del tercer perito es dirimente y no cabe, por tanto, que, en su caso, los Tribunales Económico-Administrativos (o la Administración stricto sensu) puedan revisar la pericia y el avalúo llevados a cabo por aquél.

Es factible, sin embargo, como se ha declarado por esta Sección y Sala a partir de la senten-cia de 19 de enero de 1996, que los órganos del orden jurisdiccional contencioso-administrativo puedan revisar, en su función de control de las actuaciones realizadas por la Administración para la exacción de los tributos, las de comprobación de valores y, por tanto, las materializadas en los expedientes de tasación pericial contradictoria.


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Y no hay limitación alguna respecto de dicha revisión jurisdiccional, de modo que los recu-rrentes interesados pueden impugnar el valor constatado mediante tal clase de tasación pericial y proponer, en consecuencia, los medios de prueba convenientes, entre ellos el pericial, para que en sede jurisdiccional se pueda determinar si el resultado de la mencionada tasación, materiali-zada en el previo ámbito procedimental administrativo, es o no conforme a derecho (todo ello de conformidad con los artículos 632 de la Ley de Enjuiciamiento Civil y 74.4 de la Ley de esta Jurisdicción, en su versión de los años 1956 y 1992, y con la Disposición Adicional Sexta de esta última disposición normativa).

Lo que, por el contrario, es un dislate jurídico es el pretender que los órganos jurisdiccionales contencioso-ad-ministrativos promuevan la práctica de tal clase de tasación pericial contradictoria —solamente viable, según se ha dicho, en el ámbito administrativo tributario— y tengan, “ex post facto”, que subordinarse, en su caso, a lo que el tercer perito decida en torno a la virtualidad de los valores aplicados en las exacciones de una concreta liquidación controvertida.

Por ello, ha de llegarse a la conclusión de que, abstracción hecha de la aparente contradicción de las sentencias aquí contrapuestas, lo cierto es, primero, que la que es objeto del presente re-curso de casación, al declarar que no se ha enervado la virtualidad o presunción de veracidad de los Índices de Tipos Unitarios aplicados en la liquidación de autos, no ha incurrido, en sí misma considerada, en infracción legal alguna, y, segundo, por tanto, que el criterio que debe considerarse adecuado a derecho, matizando y modulando lo argumentado en la sentencia de esta Sección y Sala de 23 de octubre de 1991, es el de que, en la vía jurisdiccional contencioso-administrativa, no cabe admitir como un medio probatorio más, con efectos dirimentes —para el supuesto, además, subsidiario, como aquí acontece, de que no se llegase a declarar en sentencia la anulación de la exacción cuestionada—, la tasación pericial contradictoria (sólo viable en el estricto y previo mar-co administrativo tributario de la comprobación de valores).»

2. DOCTRINA DE LAS SALAS DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO DE LA AUDIENCIA NACIONAL Y DE LOS TRIBUNALES SUPERIORES DE JUSTICIA

STSJ Galicia 11-4-1997

Forma de pedir la tasación pericial contradictoria

«En segundo lugar alega la falta de práctica de la tasación pericial contradictoria, señalando que si bien es cierto que él no la solicitó expresamente la jurisprudencia del Tribunal Supremo es clara y ter-minante al no exigir que la solicitud sea expresa, bastando una clara oposición a los valores dados por la Administración, y más si se acompaña una prueba que corrobore la valoración dada por el sujeto pasivo del impuesto; circunstancias que concurren en el presente caso en donde el informe pericial aportado contiene una valoración superior en más del doble a la otorgada por la Administración.

La tasación pericial contradictoria viene confi gurada en el art. 52.2 de la Ley General Tributaria (Ley 230/1963, de 28 diciembre, publicada en el BOE de 31 de diciembre) como una potestad que la Ley atribuye al sujeto pasivo del impuesto en el caso de que no estuviera conforme con la comprobación de valores practicada por la Administración, pudiendo ejercitar dicha potestad o formular los recursos no simultaneables de reposición o reclamación económico-administrativa. Hay que tener en cuenta que la Ley 31/1990 de Presupuestos Generales del Estado para 1991, ha modifi cado el art. 52 LGT, en cuanto al momento y al plazo de solicitud de la tasación pericial


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contradictoria estableciendo que el sujeto podrá promover la tasación pericial contradictoria “den-tro del plazo de la primera reclamación que proceda contra la liquidación efectuada sobre la base de los valores comprobados administrativamente”. Esta redacción es la aquí aplicable dado que el procedimiento de comprobación de valores se inició con posterioridad a la entrada en vigor de la nueva redacción de dicho artículo, ello con independencia de que el hecho imponible se realizara con anterioridad a esta reforma, desde el momento que el art. 52.2 recoge una norma meramente procesal, siendo el hecho determinante de su aplicación la comprobación de valores cuyo resul-tado se quiere discutir a través del expediente contradictorio. En consecuencia la tasación pericial contradictoria deberá instarse dentro del plazo de 15 días en que pueda interponerse reclamación económico-administrativa o facultativamente, recurso de reposición.

Es cierto que el recurrente no ha solicitado la tasación pericial contradictoria de forma ex-presa, sin que pueda entenderse solicitada de forma implícita por la mera oposición a los valores dados por sujeto pasivo. No obstante ello, en este caso pese a la falta de solicitud expresa, debe fl exibilizarse dicho criterio y procederse a practicar la tasación pericial contradictoria desde el momento que al notifi carle el 30 de noviembre la liquidación practicada no consta se le indicara que en el plazo de 15 días podía o bien solicitar la práctica de tasación pericial contradictoria o bien interponer reclamación económico-administrativa o facultativamente recurso de reposición. En esta línea argumental recordar que toda notifi cación de valores, debe reunir los requisitos de los arts. 124 y 125 de la Ley General Tributaria, estableciendo en concreto el art. 124, b) que “las liquidaciones tributarias se notifi carán a los sujetos pasivos con expresión de los medios de im-pugnación que puedan ser ejercidos, con indicación de plazo y organismos en que habrán de ser interpuestos”. Es por ello que la falta de cumplimiento de este requisito, lleva a declarar inefi caz la notifi cación practicada. En este sentido el Tribunal Supremo en su Sentencia de 30 mayo 1985 entiende que en los supuestos de falta de notifi cación al interesado de la posibilidad de “pedir una valoración contradictoria de carácter pericial, constituyendo éste un remedio procedimental o medio de defensa de los intereses del administrado (…) no cabe argüir por la Administración la falta de petición por el sujeto pasivo de tal tasación pericial contradictoria (…) por lo que ha de procederse a una rectifi cación procedimental con nulidad de las actuaciones administrativas”.

Como consecuencia de ello deberá notifi carse en forma al interesado la liquidación 02000531 practicada por la Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de A Coruña, concediéndole un plazo de 15 días al objeto de que puedan tomar vistas del expediente y solicitar la tasación pericial contradictoria. Hay que subrayar que únicamente se declara inefi caz la notifi -cación de la liquidación practicada, pero en ningún caso tal como pretende el recurrente puede declararse la nulidad de la liquidación practicada, porque es precisamente a través de la tasación pericial contradictoria cuando podrá discutirse la procedencia o no de la misma.»

STSJ Murcia 2-2-2000

Prevalencia de la tasación pericial contradictoria sobre la vía del recurso o reclamación

«CUARTO. Por último y por lo que se refi ere a la falta de titulación del perito de la Administra-ción que practica la valoración y a la falta de motivación de la misma, hay que señalar que tampoco puede prosperar la pretensión del actor, pues aun siendo ciertos los argumentos legales y jurispru-denciales que cita en su demanda referentes a ambas cuestiones, en el presente caso hay que tener en cuenta que solicitó en el escrito de interposición de la reclamación económico-administrativa que se practicara una tasación pericial contradictoria, ante lo cual el TEAR de Murcia, según el


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tenor literal del tercer fundamento de derecho de la resolución impugnada y parte dispositiva de la misma, accediendo a tal pretensión, anuló la valoración impugnada para que la Dependencia de Gestión iniciara el procedimiento pertinente a tal fi nalidad. Anulada la valoración no tiene sentido hablar de la falta de titulación del perito que la practica o de su falta de motivación, sino tramitar, como se decide en dicha resolución, el procedimiento de tasación pericial contradictoria solicitado.

En sentido similar se pronunció esta Sección en su sentencia 464/1999, de 19 de mayo, al resolver el recurso 131/1997, referente a la misma cuestión (interpuesto por el comprador de la fi nca), afi rmando que frente a la comprobación de valores el interesado puede reaccionar de tres maneras, tal como se le indicó en la resolución notifi cada el 17 de noviembre de 1995: interponiendo recurso potestativo de repo-sición, presentando reclamación económico-administrativa o proponiendo tasación pericial contradictoria conforme al art. 52.2 LGT. Los tres mecanismos son excluyentes entre sí, de manera que no cabe que se utilicen unos y otros de forma simultánea. En este caso, eso es precisamente lo que hizo el recurrente, al interponer una reclamación económico-administrativa, y al propio tiempo solicitar la tasación pericial contradictoria. Realmente, ante esta super-posición de peticiones incompatibles, lo prevalente es tramitar la tasación pericial contradictoria solicitada, puesto que vacía de contenido cualquier resolución que sobre la comprobación de valores pudiera hacer el Tribunal Económico Administrativo, ya que por el propio interesado se ha puesto en marcha el mecanismo alternativo diseñado por la Ley General Tributaria para dejar fi jado indiscutiblemente el valor del bien en cuestión.»

STSJ Castilla y León 20-10-2000

Aplicación analógica de las previsiones del artículo 120 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales sobre reserva del derecho a promover la tasación pe-ricial contradictoria al Impuesto sobre Sucesiones

«PRIMERO. Es objeto del presente recurso jurisdiccional la resolución del Tribunal Econó-mico-Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos, de 18 de diciembre de 1998, que resuelve la reclamación núm. 40/624/1998, a la que se contrae el presente recurso a tenor del contenido de la demanda, a pesar de que en el escrito de interposición también se decía impugnar la resolución dictada en la reclamación núm. 40/635/1998. La resolución impugnada acuerda la no admisión a trámite de la solicitud de suspensión de ejecución del acuerdo dictado por la Ofi cina Liquidadora de Riaza (Segovia), en virtud del que se notifi ca la comprobación de valor recaída en el expediente número NE 685/1995, NP 51/1995 y las liquidaciones NL 385/1998 por importe de 290.584 pesetas, NL 380/1998, por importe de 243.658 ptas. y NL 379/1998 por importe de 243.658 pesetas, todas ellas en concepto del Impuesto sobre Sucesiones.

Funda el recurrente sus pretensiones anulatorias en la consideración de que procede la sus-pensión automática de las liquidaciones en base a lo dispuesto en el art. 120 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, que entiende de aplicación al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en base a la analogía, para lo que invoca sendas resoluciones del TEAR de Madrid y una Consulta de la Dirección General de Tributos. Establece dicho precepto, en su apartado 3, que “la presentación de la solicitud de tasación pericial contradictoria, o la reserva del derecho a promoverla (…) en caso de notifi cación conjunta de los valores y de las liquidaciones que los hayan tenido en cuenta, determinará la suspensión del ingre-so de las liquidaciones practicadas y de los plazos de reclamación contra las mismas”.


LA LEY 1029

A tal argumento añade el de la incongruencia, que ampara en que el TEAR no ha resuelto sobre la procedencia de la suspensión de las liquidaciones núm. 379/1998 y 380/1998.

El señor Abogado del Estado se opone a las pretensiones del actor, con argumentos que se glosan de forma pormenorizada, y que pueden resumirse en que el precepto invocado —el art. 120 del RITP y AJD— no es de aplicación para el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, el que tiene su propio régimen, contenido en el art. 98, regla primera, del Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en base al cual la presentación de la solicitud de la tasación pericial contradictoria determinará la suspensión del ingreso de la liquidación practicada y de los plazos de reclamación contra la misma, no operando la suspensión automática con la mera reserva de la tasación pericial contradictoria, lo que sólo cabe para el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documen-tados; y ello lo abunda con el principio de estanqueidad. A tal argumento añade que, en cualquier caso, el TEAR no era competente para resolver sobre la petición de suspensión relacionada con la tasación pericial contradictoria, que viene atribuida a los órganos de gestión, siendo competencia del TEAR sólo las solicitudes de suspensión que se amparen en el Reglamento de Procedimiento para las Reclamaciones Económico-Administrativas, en cuyos supuestos no encaja pretensión del actor, pues no ha aportado garantías, ni tampoco se dan los requisitos del art. 76 de dicho Regla-mento. Además considera que la suspensión operaría “ex lege” u “ope legis”, con lo que no sería preciso la solicitud del contribuyente. Y en apoyo de su tesis menciona una resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central.

SEGUNDO. Centrando la cuestión de debate, el demandante entiende que debe procederse a la suspensión de la liquidación impugnada, sin necesidad de presentar garantías, por el solo hecho de haberse reservado el derecho a promover la tasación pericial contradictoria, de conformidad con lo dispuesto en el art. 120 del RD 828/1995 de 29 de mayo por el que se aprueba el Reglamen-to del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Sin perjuicio de reconocer que la cuestión que se nos somete es de difícil solución, esta Sala comparte los acertados razonamientos del TEAR de Madrid y considera que procede la estima-ción de recurso en base al precepto invocado.

Dicho precepto dispone en su párrafo 3º que: “La presentación de la solicitud de tasación pericial contradictoria, o la reserva del derecho a promoverla a que se refi ere el apartado 1, en caso de notifi cación conjunta de los valores y de las liquidaciones que los haya tenido en cuenta, deter-minará la suspensión del ingreso de las liquidaciones practicadas y de los plazos de reclamación contra las mismas”.

El caso al que se refi ere es aquel en que, como señala el art. 120 en su párrafo 1º, el intere-sado estima que la notifi cación no contiene expresión sufi ciente de los datos y motivos tenidos en cuenta para elevar los valores declarados y denuncia la omisión en recurso de reposición o en reclamación económico-administrativa, reservándose el derecho a promover tasación pericial con-tradictoria, como ocurre en el supuesto que nos ocupa. En este caso, termina diciendo el art. 120.1 “in fi ne”, el plazo para promover la tasación pericial contradictoria se contará desde la fi rmeza en vía administrativa del acuerdo que resuelva el recurso o la reclamación interpuesta.

Pues bien, a la vista de la redacción clara de este precepto, que supone una ampliación con respecto al anterior texto de la LITP y AJD, que sólo preveía en su art. 51 la suspensión de la


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ejecución de la liquidación cuando se solicitaba la tasación pericial contradictoria, y también con respecto al actualmente vigente, cuyo art. 47 mantiene la redacción del anterior art. 51, este Tribu-nal considera que está clara la voluntad del legislador en el sentido de que no sólo la solicitud de tasación pericial contradictoria conlleve la suspensión de la ejecución de la liquidación practicada por la Administración, sino que también fundamenta esa suspensión la mera reserva del derecho a promoverla cuando se interponga una reclamación o recurso. A esta misma conclusión se llega si se compara la redacción actual del art. 120.3 del Reglamento del ITP y AJD con la norma regla-mentaria de 1981, que no contenía una norma similar.

Podría parecer que a lo anterior cabe oponer la doctrina mantenida por el Tribunal Econó-mico-Administrativo Central, contenida en la resolución de fecha 24 de julio de 1998, que no considera aplicable esa suspensión prevista para el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, eludiendo el pretendido carácter “integrador” del art. 48 del RDley 1/1993, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Tal precepto establece que la presentación de la solicitud de tasación pericial contradictoria en caso de notifi cación conjunta de los valores y de las liquidaciones que los hayan tenido en cuenta determinará la suspensión del ingreso de las liquidaciones practicadas y de los plazos de reclamación contra las mismas. Y ello porque entiende dicho Tribunal que tal solución iría en contra de las normas interpretativas de los artículos 23 y 24 de la LGT, al pretenderse la suspensión sin garantías amparándose en normas que se dictan con distinta fi nalidad, y contra el art. 52.3 del mismo texto normativo, que dispone que “las normas de cada tributo reglamentarán la aplicación de los medios de comprobación señalados en el apartado 1 de este artículo”, medios entre los que fi gura la tasación pericial contradictoria.

Pero esta Sala no considera aplicable para el caso que nos ocupa la solución a que conllevaría esa doctrina, pues no es de olvidar que para el Impuesto sobre Sucesiones y Sucesiones sí que se prevé la suspensión automática para el caso de petición de la tasación pericial contradictoria; con-cretamente se establece en el art. 98, regla primera, del Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviem-bre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, que prevé: “En corrección del resultado obtenido en la comprobación de valores los interesados podrán promover la práctica de la tasación pericial contradictoria con arreglo a las siguientes reglas:

1ª) La solicitud de tasación pericial contradictoria deberá presentarse dentro del plazo de la primera reclamación que proceda contra la liquidación efectuada sobre la base de los valores comprobados administrativamente. La presentación determinará la suspensión del ingreso de la liquidación practicada y de los plazos de reclamación contra la misma”.

Y este precepto regula los efectos de la presentación de la tasación pericial contradictoria de forma muy semejante al art. 48 del RDley 1/1993, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del ITP y AJD, invocado precisamente en la resolución del TEAC, si bien que con posteriori-dad, en el Reglamento del ITP y AJD, ya se previó la suspensión para la mera reserva.

Además, y en el mismo hilo argumental, la reserva del derecho a promover la tasación pericial contradictoria supone aplazar la facultad de ejercicio de esa facultad, a resultas del resultado de otro procedimiento distinto, en cuyo caso, si se llegare a presentar la solicitud, la misma sí que produciría la suspensión automática, efecto que podría verse frustrado si no se suspendiera la li-quidación con la mera reserva. A ello ha de añadirse que en el caso enjuiciado se da el supuesto de


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la notifi cación conjunta de los valores y de las liquidaciones que los hayan tenido en cuenta, y ello es importante pues tal circunstancia es la prevista en el art. 120 del RITP y AJD.

Por ello la Sala considera que no se produce una vulneración de las normas interpretativas de los artículos 23 y 24 de la LGT, pues no se pretende la suspensión sin garantías amparándose en normas que se dictan con distinta fi nalidad, ya que, para la cuestión que nos ocupa, cabe decir que existe identidad de razón en establecer la suspensión de las liquidaciones, en casos de reserva del derecho a promover la tasación pericial contradictoria, entre el Impuesto de Sucesiones y Dona-ciones y el ITP y AJD. Por ello la Sala considera que el recurso ha de ser estimado.

Con relación al argumento de la demandada consistente en que la suspensión sería competen-cia de los órganos de gestión y no del TEAR y de que la misma, de admitirse, operaría “ope legis”, la Sala, sin perjuicio de compartir tales aseveraciones, sin embargo considera que el principio de economía no habría impedido que el TEAR, en su función revisora, acordase la suspensión, sobre todo cuando la misma ha de operar “ope legis”, con lo que el efecto de la suspensión deviene inexorablemente, lo que también hace que esta Sala acuerde la suspensión, sin retrotraer actuacio-nes, como pretende la Administración demandada en la contestación, y ello en aras del principio de economía procesal.»

STSJ Castilla La Mancha 5-7-1999

Efectos de la falta de visado de la tasación del perito de parte

«SEGUNDO. La cuestión litigiosa queda reducida a determinar si la tasación pericial contra-dictoria puede ser admitida sin visado.

Para decidir sobre el problema así planteado conviene determinar cuál es el contenido del visado colegial, que constituye una de las funciones atribuidas a los Colegios Profesionales por el art. 5 de la Ley Reguladora de los mismos, de 13-2-1974, contenido que según opinión unánime a la doctrina y conforme a la práctica colegial comprende los siguientes aspectos: a) Identidad y habilitación legal del técnico autor, es decir, que el proyecto es de quien lo fi rma y que éste es técnico titulado debidamente colegiado, encontrándose en el ejercicio de la profesión; b) Observancia de los reglamentos y acuerdos colegiales sobre ejercicio profesional; y c) Corrección e integridad formal de la documentación inte-grante del trabajo, en concreto por lo que hace al cumplimiento de la normativa sobre especifi caciones técnicas y requisitos de presentación, esto es, el visado es un acto colegial de control de la actividad profesional de los colegiados, que en modo alguno puede invadir la competencia administrativa, que al extenderse a donde no alcanza la de los Colegios, debe aquilatar si el autor del proyecto tiene la titula-ción técnica para elaborar aquél, como una garantía más del actuar administrativo.

La exigencia de visado tiene también su fundamento en el art. 62.3 del RD 3494/1981, de 29 de diciembre, según el cual “recibida por la ofi cina competente la valoración del Perito de la Ad-ministración, o la que ya fi gure en el expediente por haber utilizado la ofi cina gestora como medio de comprobación el de dictamen de peritos de la Administración, se trasladará a los interesados, concediéndoles un plazo de quince días para que puedan proceder al nombramiento de un Perito, que deberá tener título adecuado a la naturaleza de los bienes y derechos a valorar (…)”.

La necesidad de visado ofi cial ha sido exigida por el Tribunal Supremo en Sentencias de 27 de octubre de 1992 y 5 de julio de 1994, a cuyos fundamentos jurídicos nos remitimos.


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El visado no sólo es una garantía de que el redactor del proyecto tiene titulación y cumple todos los requisitos formales relativos a legitimidad e incompatibilidades, sino que también es una garantía más de la actuación administrativa, que en modo alguno puede invadir la competencia de la Administración que ha de extenderse a la fi scalización de los documentos recepcionados más allá de donde alcance la garantía del visado colegial.

El dictamen propuesto por la parte actora al carecer de visado, a pesar de haber sido reque-rida para ello dos veces, no tiene autenticidad ni fuerza sufi ciente para destruir la presunción de legalidad del art. 8 LGT. De este modo, la Administración se encuentra legitimada para exigir el visado, ya que la propia normativa del Impuesto exige para el caso de peritos nombrados por los interesados “que tengan título adecuado a la naturaleza de los bienes y derechos a valorar”, lo que se consigue con el visado.

Ante la negativa del demandante a entregar el dictamen pericial visado en la forma legal y por el colegio correspondiente, debe aplicarse lo dispuesto en el art. 62.4 del RD 3494/1981, según el cual “transcurrido el plazo de quince días sin hacer la designación de peritos se entenderá la conformidad del interesado con el valor comprobado, dándose por terminado el expediente y pro-cediéndose en consecuencia a girar liquidación complementaria de la provisionalmente girada por el valor declarado, con los correspondientes intereses de demora, que se notifi cará al sujeto pasivo para su ingreso en el plazo establecido en el Reglamento General de Recaudación”. De este modo, el acto impugnado es ajustado a Derecho, sin que exista indefensión alguna pues al actor se le han ofrecido los medios de impugnación que proceden, como son el recurso de reposición reclama-ción económico-administrativa o tasación pericial contradictoria, opción elegida por el mismo.»

STSJ Andalucía 10-2-2000

No anulación de la designación del tercer perito por no comunicar su nombre cuando no se alega causa de recusación y la superfi cie a tener en cuenta es la que consta en la escritura

«SEGUNDO. Siendo la liquidación tributaria objeto del recurso resultado de la tasación pe-ricial contradictoria ordenada por acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía de fecha 26 de abril de 1993 y referida a la comprobación de valores por la transmisión onerosa de la suerte de tierra denominada “Rancho del León”, en el término de Jerez de la Fron-tera, formalizada en escritura pública de 20 de marzo de 1992, son dos los motivos de oposición que se hacen valer en la demanda.

El primero de ellos hace referencia al procedimiento de designación del tercer perito deciso-rio, señalándose en la demanda que si bien el perito tasador debe ser nombrado conforme a lo dispuesto en el art. 52.2 de la Ley General Tributaria, esto es conforme al orden contenido en la relación anual remitida por los Colegios Profesionales, efectuándose las sucesivas designaciones a partir de una primera por sorteo, ello, a juicio del recurrente, no implica que no deba, antes de efectuarse la tasación, ser comunicado al interesado el nombre de la persona designada a efectos de poder ser recusada, con la consiguiente producción de indefensión.

La desestimación de tal argumento pasa por el propio actuar pasivo del recurrente. Éste, ya desde la vía económico-administrativa conoce perfectamente la persona que emitió el dictamen dirimente y bien pudo desde ese momento articular los mecanismos legales de recusación si consi-deraba que concurría causa legal alguna que obstara a la objetividad de su actuar. Ni lo hizo enton-


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ces ni lo hace en el transcurso de este proceso; limitándose a hablar de la posibilidad de recusar, sin mencionar la existencia de motivo alguno que pudiera hacer pensar en la concurrencia de un deber de abstención del perito designado. Y es que no basta la mera irregularidad, cuando no va acompa-ñada de la producción de un menoscabo en las garantías y derechos de los ciudadanos, para poder hablar de nulidad de los actos administrativos. La indefensión no es un concepto formal sino real que exige su efectiva presencia para poder operar como vicio de nulidad.

TERCERO. El segundo de los argumentos hace referencia a la extensión de la fi nca trans-mitida y valorada y que el actor considera que es la de un total de 51,56 ha, de las que 30,77 ha corresponden a regadío, 15,52 ha a labor secano y 5,27 ha de secano improductivo, en lugar de las 53,36 ha a que hace referencia el dictamen del perito dirimente.

En este aspecto asiste la razón al actor. La extensión de la fi nca transmitida y, por tanto, la que debe valorarse, es de 51,56 ha, al constar así en la escritura pública, certifi cación emitida por el Centro de Gestión Catastral e incluso ser ésta la extensión tomada en consideración por la prime-ra comprobación de valores practicada por el técnico de la Administración. El error, y como tal cabe califi carlo, deriva de que el propio demandante, al interponer recurso de reposición contra la comprobación inicial refi ere como extensión del inmueble 53,56 ha y dicho error se transmite a su vez al perito que tiene en cuenta ese dato para emitir su informe. Sin embargo, tal equivocación no debe, por el simple hecho de que emane del sujeto pasivo, mantenerse sin posibilidad alguna de corrección. Por el contrario deberá practicarse nueva liquidación en la que, teniendo en cuenta que la suerte de tierra transmitida es de una extensión superfi cial de 51,56 ha y aplicando los va-lores que a cada uno de los tipos de tierra que la conforman se establecen en el informe del tercer perito, determine la base imponible sobre la cual calcular la nueva liquidación. En tal sentido, sobre los datos que para cada clase de tierra se señalan en la propia demanda y con los valores del informe del perito dirimente, el valor total, s.e.u.o. es el de 38.925.250 ptas. y no el de 39.127.000 ptas. como se indica en este último, siendo el menor de ellos el que debe tener en consideración la Administración para practicar la nueva liquidación.»

STSJ Andalucía 22-10-2001

El tercer perito debe tener la misma titulación académica que el de parte para evitar la diferencia de criterio

«PRIMERO. Se interpone este recurso contra la resolución del Tribunal Económico Administra-tivo Regional de Andalucía (sala de Granada) de 25 de julio de 1996, recaída en el expediente número 18/3812/94) que desestima la reclamación deducida frente al acuerdo resolutorio de procedimiento de tasación pericial contradictoria, consecuencia de la autoliquidación formulada por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales en su modalidad de “transmisiones onerosas” a resultas de la documentación en escritura pública de 4 de mayo de 1990 de la compraventa de un solar en el Pago de la Posta s/n, en Motril, con una base imponible declarada de 15.000.000 de pesetas y promovido expediente de comprobación de valores el asignado por la Administración resultó ser de 33.168.750 pesetas, quedando la mercantil demandante incursa en el procedimiento previsto en la Disposición Adicional Cuarta de la Ley de Tasas y Precios Públicos. Suscitado procedimiento para la tasación pe-ricial contradictoria la base cuantifi cada por el tercer perito quedó señalada en 22.208.250 pesetas.

Los argumentos expuestos en el escrito de demanda oponiéndose al procedimiento seguido para la tasación del bien en este expediente contradictorio se refi eren, en esencia, a la apreciación de cier-


1034 LA LEY

tos vicios y defectos seguidos en su instrucción, en tanto que otros alegatos aluden al procedimiento seguido por la ofi cina de liquidación tributaria en la instrucción del procedimiento a seguir para la aplicación de la Disposición Adicional Cuarta de la Ley de Tasas y Precios Públicos (así, la falta de notifi cación de este expediente al transmitente del inmueble) que por no concernir al objeto de este recurso no vamos a entrar en su consideración, dado que la resolución aquí impugnada ha tomado como fundamento las actuaciones administrativas seguidas en la instrucción de la tasación pericial contradictoria de conformidad con lo establecido en el artículo 52 de la Ley General Tributaria y en el artículo 98 del Real Decreto 1.629/1991, de 8 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, de aplicación para los casos en que se haya producido una transmisión onerosa del bien objeto de tasación contradictoria.

SEGUNDO. Centrado en los términos expresados el objeto litigioso, enjuiciaremos en primer término, dos argumentos que esgrime la mercantil demandante a propósito del procedimiento seguido en la sustanciación de la pericia contradictoria. Se refi ere el primero, a la posible necesidad de que la parte actora hubiera sido emplazada en el nombramiento del tercer perito, trámite que no está previsto ni en el artículo 52 de la Ley General Tributaria, ni tampoco en el artículo 98 del Real Decreto 1.269/1991, de 8 de noviembre, pues a tales efectos sólo se exige que el Delegado de la Agencia Estatal Tributaria u órgano equivalente de la Comunidad Autónoma, interese en el mes de enero de cada año a los distintos colegios profesionales y asociaciones o corporaciones profesionales legalmente reconocidas, el envío de una lista de colegiados o asociados dispuestos a actuar como peritos terceros, de modo que, elegido uno de ellos por sorteo público de cada lista, las designaciones para cada caso se llevan a efecto a partir del que resulte elegido en dicho sorteo, por orden correlativo, de donde la presencia en ese momento de la parte interesada en la pericia contradictoria resulta innecesaria, por lo que en este extremo no es posible apreciar la existencia de vicio alguno que pueda invalidar la instrucción del procedimiento seguido.

El segundo argumento de los señalados por la mercantil demandante en orden al procedi-miento instruido para la pericia contradictoria, se refi ere al incumplimiento por la Administración demandada del deber de consignar, en plazo, los honorarios correspondientes al tercer perito tasa-dor y de la consecuencia que de él hace derivar los artículos 52.2, párrafo sexto, de la Ley General Tributaria y el artículo 98.9ª del Real Decreto 1.629/1991 que, expresándose en idénticos térmi-nos, ordenan lo que sigue: “El perito tercero podrá exigir que, previamente al desempeño de su cometido, se haga provisión del importe de sus honorarios, lo que se realizará mediante depósito en el Banco de España, en el plazo de diez días. La falta de depósito por cualquiera de las partes supondrá la aceptación de la valoración realizada por el perito de la otra, cualquiera que fuera la diferencia entre ambas valoraciones”.

Como es de apreciar, el fi n perseguido por tan singular norma, no es sino asegurar al tercer perito la retribución de sus honorarios, pero a todas luces parece desproporcionada su regulación tanto en el contexto del artículo 52 de la Ley General, como el estricto ámbito reglamentario del Real Decreto 1.629/1991, de 8 de noviembre, dado que asegurar la retribución de los servicios del tercer perito no es cuestión que ataña al régimen tributario de la pericial contradictoria. Con todo, a sus términos hemos de atenernos en la resolución de la cuestión suscitada.

En el caso de autos, consta en el expediente que el perito insaculado por el procedimiento establecido en el artículo 52 de la Ley General Tributaria, a la sazón, D. Rafael N. R., aparejador, con fecha 30 de septiembre de 1993 exigió la provisión del importe de sus honorarios mediante depósito en el Banco de España al tiempo que hacía llegar a las dependencias administrativas el


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resultado de su dictamen pericial; consta en el expediente administrativo que la ofi cina liquidadora de Motril, el 11 de octubre de 1993, emplaza a la demandante para realizar el referido depósito que ésta cumplimenta el día 21 de ese mismo mes y año. Por su parte, la Administración codemandada (según ha quedado constancia de ello en el ramo de prueba de este recurso, mediante certifi cación expedida por el Sr. Interventor del Banco de España) efectúa el depósito correspondiente a los honorarios del tercer perito, el día 14 de octubre de 1993, por lo que el alegato de la mercantil de-mandante carece de todo fundamento, al haber sido consignado dicho depósito dentro del plazo de diez días al que se refi eren las disposiciones reguladoras de la tasación pericial contradictoria. Sostiene la demanda que el citado depósito se llevó a cabo por la Administración autonómica mediante cheque o talón bancario, que no en dinero efectivo, pero en lo relativo a la forma de realizar este depósito, nada dice la ley, por lo que allí donde no se distingue, no debemos nosotros entrar a hacerlo, y debemos dar por correcto el comportamiento seguido en este extremo por la Administración codemandada.

TERCERO. Comentario aparte merece el argumento de la demanda cuando apunta la falta de cualifi cación del tercer perito para proceder a la valoración del bien objeto de controversia que, recordémoslo, se trata de una fi nca urbana, pues sostiene la parte actora, que si la valoración pro-puesta por ella ha sido adoptada en base al informe pericial efectuado por un Arquitecto Superior, esa misma cualifi cación debía corresponder al tercer perito propuesto por insaculación o mediante listado de profesionales afi liados a sus respectivos órganos colegiados. Sobre este particular es preciso acudir a los términos en que se expresan tanto el artículo 52.2 de la Ley General Tribu-taria, como el artículo 98.2 del Reglamento que desarrolla la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, cuando, ambos, en su párrafo tercero, in fi ne, señalan que la designación de este tercer perito ha de hacerse “teniendo en cuenta la naturaleza de los bienes o derechos a valorar”, y en materia de valoraciones, es doctrina constante de nuestro Tribunal Supremo la que entiende que la cualifi cación profesional del perito que valora debe ser la adecuada a la naturaleza del bien objeto de evaluación, por lo que tratándose de inmuebles de carácter urbano, debe corresponder a los Arquitectos Superiores el dictamen acreditativo de su valor, no ya porque la contradicción evidenciada entre las partes haya de ser resuelta por profesional cualifi cado de la misma condición y característica del que evacuó informe a instancia de parte, sino porque el dictamen del tercer perito en su actuación arbitral, requiere que lo sea con idénticos conocimientos a los que tuviera el perito de parte, ya que de no ser así, la diferencia de criterio se hace patente y desvirtúa la esencia de la pericia contradictoria. En consecuencia, habiéndose practicado la que aquí se enjuicia por un Arquitecto Técnico Superior, debemos concluir que no es profesional cualifi cado para llevarla a cabo y que la Administración a la hora de proponer a ese perito debió acudir a los que se hallaban en el listado del Colegio de Arquitectos Superiores de la Provincia porque esa cualifi cación tenía el profesional que realizó el dictamen pericial de la parte interesada en la valoración. En consecuen-cia, la falta de cualifi cación del tercer perito priva de valor y efi cacia a la tasación pericial realizada por él en contradicción, que anulamos por entenderla no ajustada a Derecho.»

STSJ Castilla-La Mancha 15-3-2001

La falta de notifi cación al interesado de la entrega de la relación de bienes y derechos al perito, no puede hacer recaer sobre el mismo las consecuencias de la presentación extem-poránea de la hoja de aprecio

«SEGUNDO. Una vez designado perito tasador por el interesado, en cumplimiento del trámi-te a que se refi ere el artículo 121.2 del RD 828/1995, de 29 de mayo, del Reglamento del Impuesto


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de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, la resolución de la Jefa de la Sección de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados de 18 de abril de 1996 dio traslado a aquél de la relación de bienes y derechos a que se refi ere el mismo precepto, a fi n de que en el plazo de 15 días formulase hoja de aprecio. Esta resolución se notifi có al perito el 24 de abril de 1996, transcurriendo dicho plazo sin que se presente la hoja, ante lo cual la Administración aplicó la consecuencia del archivo del expediente, con el efecto adicional de que dejó fi jado el valor de la base imponible en la establecida por la Administración.

El actor señala que no puede igualarse en sus efectos un acto de voluntad o negligencia del propio interesado (falta de designación de perito, que origina el fi n del procedimiento según el artículo 121.3ª del Reglamento del Impuesto) al de un tercero, aunque sea designado por él (falta de remisión del dictamen a la Administración por el perito, caso respecto del que el Reglamento guarda silencio), pues la renuncia a los derechos debe ser expresa (artículo 6.2 del Código Civil).

Hemos de señalar que quien es parte en el procedimiento administrativo de tasación pericial contradictoria es el interesado, y en ningún caso el perito. La presentación de la hoja de aprecio es un acto que surte efectos jurídicos para la parte y que la vincula como acto propio. Siendo ello así, aunque se pueda entender que cuando el artículo 121.2ª del Reglamento habla de que “se le entre-gará la relación de bienes y derechos», se está refi riendo al perito designado y no al contribuyente, aun entonces, decimos, esta entrega, que genera una obligación de actuar sujeta a plazo preclusivo, debería haberse notifi cado al interesado, ya que el artículo 58.1 de la Ley 30/1992, de 26 de no-viembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y Procedimiento Administrativo Común, establece que se notifi carán a los interesados los «actos administrativos que afecten a sus derechos e intereses”, y éste obviamente les afecta, pues a la falta de presentación de la hoja por el perito la Administración le anuda la consecuencia de la preclusión. Si se hubiera notifi cado al inte-resado, como legalmente procedía, este acto (la resolución de la Jefa de Sección de 18 de abril de 1996 dando traslado al perito de la relación de bienes y derechos), entonces la falta de presentación por el perito sí podría imputarse no sólo a la negligencia de éste, sino también a la de la parte, la cual debería haber suplido la inactividad del primero. Pero no habiéndose notifi cado al interesado la resolución de la Jefa de la Sección, y habiéndose por tanto incumplido por la Administración el artículo 58.1 de la Ley 30/1992, no pueden hacerse recaer sobre la parte las consecuencias de la presentación extemporánea de la hoja de aprecio. Repetimos que no queremos decir que el 121.2 del Reglamento imponga que el requerimiento deba hacerse al interesado; puede hacerse al perito, pero en cualquier caso se trata de un acto administrativo que según el art. 58.1 citado deberá noti-fi carse también al interesado, notifi cación que posee verdadero contenido, pues permite a la parte excitar la diligencia del perito.

En suma, el recurso contencioso-administrativo ha de ser estimado.»


Efectos de la falta de consignación de los honorarios del perito tercero

«SEGUNDO. Como afi rmó esta Sala en su sentencia de 10 de junio de 1997:

“Conforme establece el art. 52 de la Ley General Tributaria, en consonancia con lo dispuesto en el art. 62 del Reglamento del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Do-cumentados:


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‘El perito de la Administración percibirá las retribuciones a que tenga derecho conforme a la legislación vigente. Los honorarios del perito del sujeto pasivo serán satisfechos por éste. Cuando la tasación practicada por el tercer perito fuese superior en un 20 por 100 al valor declarado, todos los gastos de la pericia serán abonados por el sujeto pasivo y, por el contrario, caso de ser inferior, serán de cuenta de la Administración y, en este caso el sujeto pasivo tendrá derecho a ser reinte-grado de los gastos ocasionados por el depósito.

El perito tercero podrá exigir que, previamente al desempeño de su cometido, se haga provi-sión del importe de sus honorarios, lo que se realizará mediante depósito en el Banco de España, en el plazo de diez días. La falta de depósito por cualquiera de las partes supondrá la aceptación de la valoración realizada por el perito de la otra, cualquiera que fuera la diferencia entre ambas valoraciones’.

El recurrente optó por acudir al sistema de la tasación pericial contradictoria, cuando pudo ha-cerlo por acudir a la vía económico-administrativa frente a la comprobación de valores, sin que tal decisión hubiera menoscabado su posición jurídica, desde el momento en que por tal vía está per-mitido oponerse mediante la oportuna prueba pericial al valor asignado por la Administración.

Habiendo sido tal el sentido de su opción, resulta claro que debe asumir y ajustarse a las nor-mas que disciplinan la tasación pericial contradictoria, entre ellas la obligación de depósito de los honorarios, obligación de depósito que no determina la obligación fi nal de pago, habiendo de estarse al valor determinado por el perito dirimente, para identifi car al responsable fi nal del pago de honorarios.

Las consecuencias de la falta de depósito son claras y son las aplicadas por la Administración en el acto recurrido, sin que tal obligación pueda exonerarse y sin que la misma suponga una quie-bra del principio de igualdad”.

TERCERO. En el presente supuesto la anterior doctrina resulta de plena aplicación, por cuan-to en la comunicación remitida al perito con fecha 20 de noviembre de 1995, se establecía clara-mente su derecho a exigir previamente la provisión del importe de los honorarios, importe que ascendía a la cantidad de 153.741 pesetas, siendo así que tal ofrecimiento resultó aceptado y la obligación de depositar exigible, mediante la aportación de la fi cha que se le adjuntaba.»


«SEGUNDO. Para que la tasación del perito del sujeto pasivo sirva de base para la liquidación, cuando exista disconformidad con la tasación efectuada por el perito de la Administración en rela-ción al valor de los bienes, es preciso que la tasación practicada por este último ni exceda del 10% ni sea superior en 20.000.000 de pesetas a la practicada por aquél —artículo 52.2, párrafo segundo de la Ley General Tributaria—.

Por consiguiente, tanto si la tasación efectuada por el perito de la Administración exceda del 10% de la practicada por el perito del sujeto pasivo, como si excede en 20.000.000 de pesetas, ha de ser designado un perito tercero —artículo 52.2, párrafo tercero, de la Ley General Tributaria—.

En ese sentido, el artículo 62, reglas quinta y sexta, del Real Decreto 3494/1981, de 29 diciem-bre, por el que se aprobaba el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en la redacción dada por el Real Decreto 1629/1991, de 8 noviembre, por


1038 LA LEY

el que se aprobaba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, establece igual-mente que la tasación realizada por el perito del sujeto pasivo servirá de base para la liquidación si la tasación efectuada por el perito de la Administración no excede en más del 10% y no es superior en 20.000.000 de pesetas a la tasación realizada por aquél, en tanto que, si se diese exceso en cualquiera de los límites indicados, debe procederse al nombramiento de perito tercero.

Del mismo modo, el artículo 98 del Real Decreto 1629/1991, de 8 noviembre, establece, tam-bién en su regla quinta, que sólo cuando la tasación del perito de la Administración no excede en más del 10% y no es superior en 20.000.000 de pesetas a la realizada por el interesado, será el valor resultante de esta última el que sirva de base para la liquidación.

Conforme a lo dispuesto en la regla novena, párrafo segundo, del artículo 98 del Real Decreto 1629/1991, el perito tercero puede exigir provisión del importe de sus honorarios previamente al desempeño de su cometido, estando obligadas las partes a su depósito en el “Banco de España” en el plazo de 10 días, anudándose al incumplimiento de cualquiera de las partes la consecuencia de que ello supondrá la aceptación de la valoración realizada por el perito de la otra, cualquiera que fuera la diferencia entre ambas valoraciones.

Puestas así las cosas, como quiera que para que la tasación del perito del sujeto pasivo sirva de base para la práctica de la liquidación es preciso que la realizada por el perito de la Administración no exceda en más de un 10% ni la diferencia supere los 20.000.000 de pesetas, en caso contrario, es decir, en este caso, debe ser nombrado un perito tercero y las partes están obligadas al depósito de sus honorarios, de manera que la falta de depósito de la parte actora supone en el caso aceptación de la valoración realizada por el perito de la Administración pudiéndose practicar la liquidación de acuerdo con esta última, que es lo que en el caso ha sucedido.

Cumple, pues, la desestimación del recurso.»

STSJ La Rioja 24-2-2000

«QUINTO. Por otra parte, se demanda por el actor, para el caso de no atender la pretensión principal de exención, que se tenga en cuenta una nueva pericia valorativa de los inmuebles trans-mitidos, la no imposición de sanciones y el recálculo de los intereses de demora.

Respecto a la primera cuestión debe recordarse a la defensa del actor que es su propia con-ducta en el procedimiento de renuncia (que no de postergación lo que hubiera permitido aquí y ahora revitalizarla) a la tasación pericial contradictoria, incumpliendo lo previsto en la Ley General Tributaria, artículo 52.2, párrafo 6º, al solicitarla y no proceder al depósito de los honorarios del perito tercero designado para cumplir la función de arbitraje prevista en la norma, lo que cercena tal pretensión. Por lo tanto, la Sala en su función revisora no puede revitalizar aquí dicha aspiración de la parte que en su día renunció a ejercerla en vía administrativa.

Resulta evidente la consideración infractora de la omisión actora y la subsiguiente aplicación de aplicación de sanciones, dado que el sujeto cumple la conducta típica, dejar de ingresar, sin que concurran causa alguna de exclusión de la antijuridicidad, demostrándose su culpabilidad al no haber ni siquiera declarado la exención que pretendía, habiéndose apreciado procedentemente el principio de proporcionalidad (mínimo sancionable, incrementado en el 10 por 100 como conse-cuencia de la citada falta de presentación de la declaración) y, por lo tanto, siendo sancionado el supuesto de manera ajustada a Derecho.


LA LEY 1039

Respecto del cálculo de intereses de demora un mínimo conocimiento de la normativa que rige el procedimiento de comprobación e investigación inspectora (Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, artículos 56 y 60) obliga a convenir que los intereses de demora, en actas fi rmadas en discon-formidad, se computan desde el día siguiente de la fi nalización del período voluntario de ingreso de la autoliquidación del hecho imponible ITP y AJD, modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas, hasta el día en que se practique el acto de liquidación (que no a la fi rma del acta, como sucede en las de conformidad), lo que se ajusta a la actuación de la Administración en los autos.

Por todo lo anterior, procede desestimar el presente recuso contencioso-administrativo.»

STSJ La Rioja 30-6-2000

Renuncia a la tasación pericial contradictoria por no consignar en plazo los honorarios del perito tercero

«II) Nueva valoración de los inmuebles.

La parte demandante solicita que se establezca una nueva base imponible porque el valor de los inmuebles no es correcto.

La Sala no comparte la argumentación del actor porque es su propia conducta la que deter-mina la situación actual, ya que no realizó todos los actos establecidos en el procedimiento del artículo 52.2 párr. 6º de la LGT, al solicitar dicha tasación pericial y no proceder al depósito de los honorarios del tercer perito designado para cumplir la función de arbitraje prevista en la norma, en consecuencia no puede ahora en este proceso contencioso revitalizar dicho procedimiento.»

STSJ Baleares 10-3-1998

La Administración no puede nombrar un perito tercero que valore por encima de lo que hizo el primero

«TERCERO. Como hemos visto el actor solicitó al TEAR Baleares resolución por la que “se estime el recurso y se anule la liquidación impugnada” (F. I, núm. 11) y en el suplico de la demanda que “se anule la resolución recurrida y se declare que la base sobre la que ha de girarse el Impuesto de Transmisiones es la que la Ofi cina Liquidadora consideró como valor de comprobación en fecha 2 de noviembre de 1989, es decir, 16.537.500 pesetas” (F. I, núm. 13).

En ambos casos se solicita algo esencialmente idéntico cual es la anulación de la liquidación de 8 de julio de 1993, con independencia de los motivos que se utilicen.

La única novedad es que en el recurso contencioso-administrativo suplica, tal como permite el artículo 42 de la Ley Jurisdiccional, el reconocimiento de una situación jurídica individualizada que, en realidad y de estimarse nula la liquidación efectuada, favorecería a la Administración pues reconocería el actor, por vez primera, que el bien inmueble adquirido valía los 16.537.500 pesetas que estableció en Palma de Mallorca el Arquitecto de la Administración, en fecha 5 de julio de 1989, a instancias del liquidador de Ibiza.

No se ha producido, en resumen, la mutatio libelli a que se refi ere la Defensa de la Comunidad Autónoma.


1040 LA LEY

CUARTO. La STS 5 diciembre 1994 enseña que “el artículo 52.2 de la Ley General Tributaria determina que el sujeto pasivo podrá en todo caso promover la tasación pericial contradictoria en concreción de los demás procedimientos de comprobación fi scal de valores y tal posibilidad se confi gura como una garantía del administrado”.

El que la tasación pericial contradictoria sea una garantía del administrado es básico y a su luz debe efectuarse toda interpretación.

En primer lugar tal carácter la acerca a la técnica del “recurso administrativo”; ya hemos visto que, incluso, la Administración al dirigirse al administrado el 2 de noviembre de 1989 se la ofrece entre otros “recursos” a interponer (F. I, núm. 3).

En el ámbito de los recursos se ha ido formando una muy abundante jurisprudencia —cons-titucional y del Tribunal Supremo— que ha perfi lado el concepto y carácter de la reformatio in peius que se produce cuando a consecuencia exclusiva de un único recurso del administrado la Administración empeora su condición jurídica (SSTS 16 septiembre y 20 abril 1995 y 9 junio 1993, entre otras muchas); efecto prohibido por el art. 24 de la Constitución Española que proscribe la indefensión (SSTC 202/1988 y 242/1988, entre otras muchas).

En efecto, el recurso del particular no está inspirado en la salvaguardia del principio de legali-dad sino en la de su garantía y por ello —STS 14 julio 1982— “(…) las facultades de la Adminis-tración para volver sobre sus propios actos por vía de recurso, sólo deben darse en la medida en que con ello se benefi cie al particular interesado”, pues “ciertamente no se recurre para preservar la legalidad abstracta del acto, sino para evitar un perjuicio en la persona o al patrimonio del que recurre, que tiene como motivaciones teóricas los principios sustantivos de la seguridad jurídica y de los actos propios declarativos de derechos, y el principio procesal de congruencia, en cuanto que en el recurso las potestades revocatorias de la Administración se encuentran limitadas al ám-bito estricto de las pretensiones del recurrente, y, como motivaciones de índole práctica, la nece-sidad de sustraer a la Administración un instrumento coactivo que podría producir en la realidad el desuso del mismo ejercicio del derecho a recurrir, por el inevitable temor de que una debatida situación pudiera empeorarse” añadiendo, dicha sentencia, que “(…) lo que modernamente priva es el reconocimiento en favor del administrado de derechos garantizados adecuadamente frente al actuar de la Administración, de entre los cuales ha de privar el de la seguridad jurídica y el de no desbordamiento del ámbito o alcance de los recursos de cualquier clase, todo ello sin menoscabo ni mengua de las posibilidades de que sigue dotada o se ha previsto a la Administración, de entre las que cabe recordar la rectifi cación de errores, el instituto de la lesividad, o, incluso, la anulación o nulidad de sus propios actos, por propio y exclusivo o impulso del ente u órgano administrati-vo”.

QUINTO. A la luz de lo anterior es claro que en el caso de autos se ha producido una evidente “reformatio in peius” —en sentido no sólo vulgar sino también técnico— pues habiendo valorado la Administración el bien, mediante Perito Arquitecto, en la cantidad de 16.537.500 pesetas con la conformidad del Jefe de la Unidad Tributaria, expresada el 11 de octubre de 1989, que aceptó la valoración hecha por los Peritos técnicos de Hacienda, no podía aprovechar aquélla la puesta en funcionamiento por el administrado de una tasación pericial contradictoria, mecanismo garantiza-dor de su derecho, para nombrar un nuevo Perito Arquitecto con el fi n de que efectuara, otra vez en nombre de la Administración, una segunda valoración que al año exacto de la aprobación de la primera, es decir, el 11 de octubre de 1990, dio un espectacular vuelco y valoró el mismo bien en


LA LEY 1041

42.832.125 pesetas, es decir 26.294.625 pesetas más que la primitiva valoración; pues de tal actuar se ha derivado un clarísimo perjuicio para el administrado quien a través de un procedimiento que debiera haber sido garantizador de su derecho ha visto valorado el bien no en 16.537.500 pesetas sino en los 31.857.840 pesetas a los que se refi ere el perito tercero.

La tasación pericial contradictoria instada por el administrado no puede ser un mecanismo defensor de la legalidad sino garantizador de su derecho y ello no se conseguiría si se pudiera actuar como lo hizo la Administración ya que, además, ello privaría, siempre, al administrado del derecho a instarla “por el inevitable temor de que una debatida situación pudiera empeorarse” —en palabras de la STS 14 julio 1982—.

SEXTO. Al practicarse, el 8 de julio de 1993, la liquidación combatida estaba ya en vigor la nueva redacción del artículo 62 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto 3494/1981, de 29 diciembre, efec-tuada por la Disposición Adicional Segunda del Real Decreto 1629/1991, de 8 noviembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y en él se llega a una solución idéntica a la propugnada en el anterior Fundamento de Derecho, pues de sus reglas 2.ª y 3.ª se deduce, inequívocamente, que si para la comprobación del valor se ha utilizado, como en el caso de autos, el “dictamen de Peritos de la Administración”, previsto en el artículo 52.1, d) de la Ley General Tributaria, no ha lugar a que la Administración nombre, de nuevo, un Perito, sino que la valoración efectuada por un Arquitecto “se trasladará a los interesados, concediéndoles un plazo de quince días para que puedan proceder al nombramiento de un Perito, que deberá tener título adecuado a la naturaleza de los bienes y derechos a valorar” [art. 62.3, a)]; con lo que se evita un vuelco como el producido en el caso de autos, no se faculta a la Administración a valorar dos veces, e incluso en alza, el bien, se dota de garantía a la tasación pericial contradictoria y no se permite que ésta actúe desgajada del total Ordenamiento Jurídico como parcela especial en la que no rige el principio que prohíbe la reformatio in peius.

SÉPTIMO. Es evidente, por todo lo dicho, que los artículos 90 y siguientes del Reglamento 15 enero 1959, invocados por la Administración en su escrito de 9 de febrero de 1990 en el que se acordaba la citada tasación pericial contradictoria, debieran ser leídos conforme al artículo 24 de la Constitución Española y la jurisprudencia constitucional y del Tribunal Supremo existente en la época con el fi n de evitar un resultado evidentemente lesivo para la garantía del administrado como el que se ha producido y que debe ser remediado por la Jurisdicción declarando nula la liqui-dación combatida y reconociendo la situación jurídica individualizada suplicada.»

STSJ Asturias 29-2-2000

Posibilidad de rebatir la comprobación de valores en la vía contencioso-administrativa a través de una prueba pericial sin acudir en la vía administrativa a la tasación pericial contradictoria

«SEGUNDO. Pronunciamiento desestimatorio merece la alegación formulada por el señor Abogado del Estado, de que la valoración ofi cial sólo es impugnable por medio de la prueba pericial contradictoria, toda vez que la potestad de promover la tasación pericial contradictoria se trata de una facultad que la Ley atribuye al sujeto pasivo del Impuesto para promoverla cuando no estuviera conforme con la comprobación de valores practicada por la Administración, como así se le indicó al notifi carle el acto impugnado, haciéndole saber que contra el mismo podía ejer-


1042 LA LEY

citar la facultad que le confi ere el artículo 52.2 de la Ley General Tributaria, es decir, la tasación pericial contradictoria, o interponer los siguientes recursos no simultaneables, de reposición o re-clamación ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional, por lo que habiéndose seguido el procedimiento indicado para oponerse a la comprobación de valores practicada, no puede ahora la Administración alegar que no es el procedimiento indicado para su impugnación, ni nada impide al recurrente oponerse en este procedimiento a la valoración fi jada por la Administración, pues la tasación pericial que puede practicarse en el mismo goza incluso de mayores garantías, al realizarse con intervención de las partes, a la propia tasación pericial contradictoria.

TERCERO. La alegación de la parte demandante y el efecto que aúna a la falta de motivación de la valoración realizada por el perito de la Administración con infracción de los artículos 121.2 y concordantes de la Ley General Tributaria, en relación con los artículos 24 y 106 de nuestra Constitución y con los artículos 54.1 a) y 89 de la Ley 30/1992 del Régimen Jurídico de las Admi-nistraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, ha de ser examinada de acuerdo a la Jurisprudencia, que exige el cumplimiento de determinadas condiciones para la validez de las valoraciones que realice la Administración en los expedientes de comprobación de valores, modifi cando los dados por los contribuyentes, entre las cuales destaca: las valoraciones practi-cadas han de ser razonadas, expresando los criterios tenidos en cuenta para realizarlas y cuantas circunstancias concurran que tengan infl uencia actual o futura en la valoración del bien. No basta por tanto para cumplir el mandato legal, la mera enunciación o exposición de los criterios o coefi -cientes aplicables, pues tal actuación tan sólo ha de tener el valor de una mera opinión, que aunque emana de un perito de la Administración, no por ello ha de ser elevada a la categoría de informe. Doctrina que se complementa con aquella otra sobre “que la falta de motivación, como defecto formal que es, sólo determina la anulabilidad del acto recurrido cuando carece de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fi n o dé lugar a la indefensión de los interesados, tal como se preveía en el artículo 48.2 de la Ley de Procedimiento Administrativo, y ahora el artículo 63.2 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públi-cas y del Procedimiento Administrativo Común, ya que la motivación de los actos administrativos constituye una garantía para los administrados que les permite conocer las argumentaciones en las que se apoya la Administración, facilitando así la posibilidad de criticarlas o impugnarlas, como su control jurisdiccional mediante la actividad revisora de los Tribunales de esta Jurisdicción, por ello, se dice que la falta de motivación puede constituir un vicio que determine la anulabilidad del acto administrativo o una mera irregularidad, según provoque o no la indefensión del interesado por desconocer las causas o motivos en que se fundó la actividad de la Administración”.

CUARTO. Las consideraciones precedentes aplicadas al supuesto enjuiciado, resulta que la valoración ofi cial no incurre en nulidad absoluta por falta de motivación que le imputa la parte demandante con infracción de las normas específi cas y generales aplicables que imponen la moti-vación de este acto por la trascendencia que tiene para los interesados, para no provocar su inde-fensión por desconocimiento de los criterios tomados en consideración para determinar el valor real del bien transmitido, cercenando o limitando en consecuencia la posibilidad de impugnación. En cuanto el técnico de la Administración no ha prescindido al fi jar el valor único, de la situación urbana del inmueble en el conjunto de la población y la calidad del barrio a que pertenece, ni de las circunstancias específi cas documentadas relativas a la antigüedad del edifi cio así como la superfi cie construida.

QUINTO. Ciertamente, aunque la valoración dada por la Administración goce de la presun-ción de veracidad y acierto que se les atribuye a los dictámenes emitidos por los técnicos ofi ciales


LA LEY 1043

de la Administración, dada la objetividad e imparcialidad de sus actuaciones, nada impide que se contradiga por medio de una prueba plena e idónea que practicada en estas actuaciones con las de-bidas garantías procesales goce de la misma objetividad e imparcialidad que pueda conferirse a los técnicos de la Administración, como ocurre con la prueba pericial propuesta por la parte actora, de donde resulta un valor de tasación de 31.019.795 pesetas referido a la fecha de la transmisión, al que habrá de estarse como valor real de mercado.»

STSJ Cantabria 17-2-1998

«NOVENO. Para acometer el examen de fondo sobre la regularidad de la comprobación efec-tivamente realizada, al margen de su procedencia y la trascendencia que el acto propio señalado pueda tener a los efectos de la determinación de la base imponible, signifi car que la resolución del TEAR impugnada —esta vez no respaldada ya por la contestación a la demanda del señor Abo-gado del Estado—, persiste en su argumento, más que desacreditado por esta Sala en numerosas sentencias, de sostener la improcedencia de la acción, basada en la falta de solicitud referente a la tasación pericial contradictoria, prevista en los arts. 52 de la Ley General Tributaria como medio optativo de contradicción de las valoraciones fi scales efectuadas por la Administración, en relación con el art. 49 de la Ley del Impuesto que nos ocupa. Aun habiéndose producido dicha carencia, no es acogible la postura según la cual la ausencia de presentación de tal petición implica aquiescencia o conformidad con la valoración efectuada en vía administrativa y, menos aún, la “fi rmeza” a que se refi ere la resolución. La parte actora conserva intactas todas sus posibilidades de defensa frente a la tasación efectuada, pues el control jurisdiccional sobre el presupuesto de hecho legitimador del acto administrativo de comprobación de valores no debe ceder ante una supuesta conformi-dad que no lo es tal. La efi cacia de tal circunstancia omisiva se contrae a la mera imposibilidad de contrarrestar la valoración en el seno del procedimiento administrativo, pero no impide ni limita el ataque procesal frente a los presupuestos de la valoración.

DÉCIMO. A diferencia de lo sucedido en otros actos de comprobación de valores dictados por la Administración autonómica, que merecieron el reproche de esta Sala, en una multiplicidad de sentencias, precisamente porque adolecían de falta de motivación, las circunstancias que han rodeado el caso presente son sustancialmente diferentes a las enjuiciadas en otros supuestos, ya que el acto de comprobación se ha basado en la aplicación de unas tablas de uso interno de la Administración, cuya aplicación conjunta, fundamentada en la observancia de determinados ele-mentos que infl uyen en la valoración, tales como un índice en función del factor del mercado, el valor de repercusión del suelo, el coste de construcción actual, el factor de actualización, que atiende a la edad, calidad y conservación de los inmuebles, en función de la naturaleza y destino de los mismos, y un factor de localización, emplazamiento u otras especiales circunstancias, ha sido determinante del resultado fi nal. Esta comprobación, que sustituye a otra anulada previamente por el TEAR, es la que constituye el objeto del recurso, basándose el recurso, sustancialmente, en la falta de motivación del acto, si bien la propia postura procesal de la actora, al promover prueba pericial y los razonamientos que a continuación se exponen, impiden hablar en todo caso de in-defensión, pues para instar aquella prueba es preciso un conocimiento sufi ciente de los datos que se pretenden desvirtuar.

UNDÉCIMO. La parte recurrente ha podido conocer, de este modo, el valor asignado al in-mueble transmitido, en función de la aplicación de los señalados factores, cada uno de los cuales ha sido objeto de especial consignación en el acto de comprobación, de manera que, individuali-zándose tales tablas, en consideración a las características peculiares del inmueble, el destinatario


1044 LA LEY

del acto de comprobación puede tomar conocimiento de los datos y criterios tenidos en cuenta por la Administración y, eventualmente, contradecirlos con otras pruebas, ya que cada uno de los factores, individualmente considerado, hace referencia a una de las características del inmueble, con lo que basta un mero examen de las tablas, acompañadas con el expediente administrativo, de las que se dio conocimiento a la parte actora para que se considere sufi cientemente motivado el acto administrativo de valoración. La motivación contenida en la resolución impugnada es su-fi ciente, dado el grado de especifi cación observable en la comprobación técnica efectuada, para desvirtuar las alegaciones sobre falta de motivación.

DUODÉCIMO. Ahora bien, no es que la presunción de legitimidad de que gozan los actos administrativos, como el que ahora nos ocupa, impida —como toda fi gura de este género— ser desvirtuada en un proceso jurisdiccional, pero ello requiere demostrar a través de sólidas prue-bas los errores de hecho o de apreciación que el órgano de valoración haya podido cometer. El dictamen pericial, en la medida en que ha sido emitido por un profesional cualifi cado, experto en la materia objeto de pericia, y, por todo ello, ajeno por completo a los intereses en pugna, resulta preferible a la valoración combatida, no sólo por la aludida independencia y neutralidad respecto de las partes en confl icto, sino también por su mayor grado de concreción y detalle en la explica-ción de las circunstancias tenidas en cuenta para la valoración del inmueble, de manera que resulta procedente anular el acto administrativo para dar acogida a la valoración refl ejada en la autoli-quidación presentada pues, de una parte, las diferencias son mínimas entre la valoración pericial —8.402.776 pesetas— y aquélla —8.000.000— y, de otra, la cantidad propuesta por el interesado en su autoliquidación, de la que deriva una constatada infl uencia para los intereses del vendedor, ahora recurrente, coincide con la valoración efectuada por la Administración a los efectos de sub-vención y con el valor tasado de venta del inmueble.»


«PRIMERO. No se cuestiona en este proceso —frente a lo que es usual en esta clase de con-fl ictos— ni la procedencia de la comprobación de valores llevada a cabo por la Administración Tributaria, ni la titulación del técnico que la practicó, ni la corrección de su motivación, lo que aquí se discute es la corrección del valor asignado por el perito de la Administración a la fi nca transmi-tida y la posibilidad de su impugnación en vía jurisdiccional cuando el sujeto pasivo del impuesto no solicitó en vía administrativa la práctica de la prueba pericial contradictoria.

SEGUNDO. Comenzando nuestro análisis por esta última cuestión es de señalar que tanto los Tribunales Superiores de Justicia como el Tribunal Supremo vienen declarando que la ausencia de tal solicitud por el sujeto pasivo del impuesto no impide que éste pueda impugnar las valora-ciones llevadas a cabo por los peritos de la Administración a través de la reclamación económico-administrativa y posteriormente a través de la interposición del oportuno recurso contencioso-administrativo, sin limitación alguna de medios de defensa; porque —como señala la Sentencia del Tribunal Supremo de 4 de febrero de 1995— no existen razones que impidan combatir las valoraciones de los peritos de la Administración en los expedientes de comprobación de valores, mediante prueba pericial solicitada y acordada en período probatorio del recurso contencioso-ad-ministrativo en que se impugne la valoración resultante de la comprobación, ya que los términos del ap. 2 art. 52 LGT no autorizan a sostener lo contrario, puesto que se limita a decir que “el sujeto pasivo podrá, en todo caso, promover la tasación pericial contradictoria (…) dentro del plazo de la primera reclamación que proceda contra la liquidación efectuada sobre la base de los valores comprobados administrativamente o cuando así estuviera previsto, contra el acto de


LA LEY 1045

comprobación de valores debidamente notifi cado”, y ello teniendo en cuenta que frente a estos términos deben prevalecer los de la LJCA, que modula la admisión de la prueba en función de dos circunstancias: la conformidad o discrepancia de las partes sobre los hechos y que éstos sean o no trascendentes para el fallo, y es precisamente esa prueba lo que confi ere al proceso contencioso las garantías necesarias para que constituya un perfecto instrumento de la Administración de Justicia, que no puede impartirse con la mediatización de las posibilidades probatorias de las partes ante el órgano jurisdiccional.

Sería por lo tanto, contrario al espíritu que informa la Ley de la Jurisdicción e incluso contrario al art. 24 de la Constitución limitar los medios de prueba del ciudadano, convertido en sujeto pa-sivo frente a la Administración y entender que la comprobación de valores por la Administración solamente puede ser combatida mediante una prueba pericial contradictoria en vía administrativa, impidiendo que el administrado pueda demostrar en vía jurisdiccional los errores cometidos por el perito de la Administración al hacer la valoración.

TERCERO. Admitida, pues, tal posibilidad, analicemos si el dictamen del perito forense debe o no prevalecer sobre el emitido por la Administración. En tal tarea debe tenerse en cuenta, en primer lugar, que aquél no tiene —o al menos no se ha puesto de relieve en el proceso— ningún vínculo con los actores, en segundo lugar, ha sido designado con las garantías de la contradicción procesal, habiendo emitido su informe a la presencia judicial con posibilidad para las partes de pedir declaraciones —todo ello de acuerdo con los artículos 612 y siguientes de la Ley de Enjui-ciamiento Civil— y si el Abogado del Estado, no acudió a ninguna de estas diligencias no por ello la prueba pierde su efi cacia. Por último, es indiscutible que el dictamen del perito forense presenta unos elementos de cálculo más individualizados que el emitido en vía administrativa. Por todo ello entendemos que la pretensión deducida debe ser estimada en lo que en ella se designa como petición subsidiaria.»

STSJ Extremadura 28-3-2000

Impugnación del resultado de la tasación pericial contradictoria

«SEGUNDO. El día 8 de febrero de 1992 se otorgó escritura pública de “permuta por bienes futuros”. En ella se establece la permuta de la fi nca anteriormente descrita, por la entrega de seis viviendas (dos de ellas dúplex), todas con plazas de garajes y trasteros y un local, resultantes del edifi cio que el actor y su esposa tienen proyectado construir sobre el solar de dicha fi nca previa su demolición. El día 4 de marzo de 1992 se presenta la correspondiente declaración por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, consignando como valor del bien adquirido, 40.000.000 de pesetas. Al cabo del tiempo se giró una declaración complementaria, que obra en autos, y de la que interesa destacar que en ella se refl eja que la comprobación tuvo lugar el día 22 de septiembre de 1995 y que como resultado de ello la base imponible se ha fi jado en 73.615.000 pesetas. Contra dicha Resolución se interpuso reclamación económico-administra-tiva el día 20 de octubre de 1995. En su escrito de alegaciones el actor asegura que desconoce las razones por las que se ha modifi cado el importe de la base imponible y los criterios con los que se ha llevado a cabo, añadiendo que no sabe si se ha realizado una nueva valoración y, asimismo, que ignora cuáles son los datos tenidos en cuenta para asignar al bien un valor superior al declarado. El TEAR desestimó la reclamación, puesto que en el expediente fi gura un informe detallado, fe-chado el día 26 de abril de 1995, del perito de la administración, en el que se exponen los criterios valorativos tenidos en cuenta. Interpuesto recurso contencioso-administrativo por el actor éste


1046 LA LEY

niega conocer dicho Informe. Tal informe sí consta en el expediente (pg. 39), pero lo que no está acreditado es que haya sido notifi cado, es más, mientras en la liquidación se hace referencia a que la comprobación tuvo lugar el día 22 de septiembre de 1995 dicho informe está fechado el día 26 de abril de 1995. Aunque el valor comprobado coincide, lo mismo da, a los presentes efectos, que el informe tenga una fecha u otra, puesto que lo que no está probado es que de él se haya dado traslado al actor, y, por eso, éste asegura que se ha infringido lo dispuesto en el artículo 121.2 de la LGT, que en la redacción a la sazón vigente en este caso establecía que “el aumento de la base tributaria deberá notifi carse al sujeto pasivo con expresión concreta de los hechos y elementos adicionales que la motiven”. No obstante ello, en sede judicial no solicita que se le notifi que la valoración realizada, sino que puesto que ya conoce cuáles son esos criterios, aprovecha el recur-so para exponer su discrepancia con la valoración, y sobre la base de todo ello acaba solicitando que se declare que la liquidación no es conforme a derecho, puesto que no procede girar una liquidación complementaria dado que el valor del bien adquirido es el declarado, y, en ese caso, la liquidación presentada el día 4 de marzo de 1992 es correcta. Asiste la razón al actor, y ello por-que el único argumento que utiliza la demandada es que el expresado Informe de 26 de abril de 1995 es bastante más que un simple guarismo, puesto que en él se especifi can individualmente los elementos integrantes del valor, y, además, se remite al expediente 536/1992 en el que se presentó dicha fi nca como aval para la constitución de un préstamo hipotecario, siendo tasada en la misma cantidad, 73.615.000. Es más cierto, sin embargo, que este Informe tiene escaso valor probatorio puesto que, por un lado, se alude genéricamente a las circunstancias que se han tenido en cuenta para fi jar el valor del bien, y, por otro, se menciona un expediente del que no existe más constan-cia que el aparecer mencionado en el propio Informe. Por tanto, no podemos dar por acreditado que el valor del inmueble es el resultante de la comprobación; pero es que hay más, el actor no se ha limitado a poner de manifi esto las insufi ciencias de dicho Informe sino que ha propuesto dos pruebas encaminadas a corroborar que el valor declarado por él es conforme a derecho, y ambas han sido admitidas por la Sala. Una documental, consistente en que se aporte el Informe realiza-do por un perito judicial, agente de la propiedad inmobiliaria, ante el Juzgado de 1ª Instancia de Cáceres, con ocasión de determinados autos de menor cuantía, en el que indica que, refi riéndose a la fecha comprendida entre julio de 1991 y febrero de 1992, el valor del solar era de 38.350.000 pesetas. Este documento, dentro del presente proceso, no puede ser considerado propiamente como prueba de peritos, aunque sí lo fue en los autos de menor cuantía aludidos, pero de lo que no cabe duda es de que tiene un valor intrínseco muy notable, sobre todo teniendo en cuenta que resulta coherente con las restantes pruebas practicadas. En efecto, como hemos dicho, también se ha propuesto, a instancia del actor una pericial, consistente en que por un Arquitecto Superior se emita dictamen sobre el valor del indicado solar, perito que ha sido designado por insaculación. La importancia de este Informe radica en su línea argumental, que le dota de la sufi ciente fuerza de convicción, por su grado de determinación y detalle. Es un informe, además, que guarda armonía con el resto de elementos probatorios propuestos, y, además, la demandada no ha formulado una oposición concreta a su contenido. El Perito valora el solar en 38.782.160 pesetas.»

STSJ Asturias 9-2-2000

«PRIMERO. Se impugna en este proceso la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Asturias de fecha 25 de octubre de 1996 desestimatoria de la reclamación formulada ante el mismo contra el acuerdo dictado el día 17 de noviembre de 1995 por la ofi cina liquidadora del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales en Gijón de la Dirección Regional de Tributos y Política Financiera del Principado de Asturias que en la comprobación de valores practicada a efectos del


LA LEY 1047

referido impuesto, fi jó en 18.339.040 pesetas como, valor de la vivienda y plaza de garaje sita en la C/ Ezcurdia núm. ... de Gijón, adquirida en escritura pública de 14 de mayo de 1991, frente al declarado y escriturado de 11.820.000 de pesetas, solicitando se declare la nulidad de la comproba-ción de valores practicada y se confi rme el valor declarado como valor real del acto jurídico sujeto a gravamen.

Se invocan esencialmente como motivos de impugnación el de la indefensión ante la falta de motivación y justifi cación de los criterios seguidos por el perito de la Administración para proceder a su valoración, desconociéndose el procedimiento seguido al efecto, alegaciones que posteriormente abandona en aras al principio de economía procesal para limitar la impugnación exclusivamente a la valoración dada que estima excesiva.

Tanto la representación de la Administración Tributaria del Estado, como la de esta Comuni-dad Autónoma, se oponen a la pretensión deducida, invocando la correcta valoración efectuada por el técnico de la Administración y reiteran, como en supuestos análogos, que el único medio idóneo para impugnar la valoración practicada por los técnicos de la Administración, lo constituye la tasación pericial contradictoria prevista en el artículo 52.2 de la Ley General Tributaria.

SEGUNDO. Este Tribunal se viene pronunciando en los supuestos en que se ha planteado la misma cuestión en el sentido de afi rmar que el procedimiento de la tasación pericial contradictoria no constituye más que una potestad que la Ley otorga al sujeto pasivo del impuesto para promo-verla, si lo estima conveniente, como uno entre los distintos medios de comprobación del valor del bien gravado, según el artículo 52.2 de la Ley General Tributaria, y así lo entendió la propia Administración que al proceder a notifi car la comprobación practicada le indicó que contra la mis-ma podía interesar la facultad que le confi ere el referido precepto legal, o en su caso interponer los siguientes recursos, no simultaneables, recurso de reposición ante la propia ofi cina o reclamación ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional.

TERCERO. Abandonados los defectos formales denunciados por el recurrente, relativos a la falta de motivación de la comprobación de valores practicada y de los criterios seguidos para su valoración, la cuestión queda reducida a determinar la exactitud de la valoración dada por el perito de la Administración. Sobre este punto debemos reiterar como venimos haciendo en otros procesos análogos que la presunción de certeza de la que gozan las comprobaciones de valores practicadas por los peritos de la Administración, es susceptible de ser destruida por una prueba en contrario, plena, convincente e idónea, que practicada con las debidas garantías procesales, le doten de las mismas características de objetividad e imparcialidad que aquélla.

En el caso de autos se ha practicado una prueba pericial, por un arquitecto técnico, perito idóneo para valorar la vivienda que integra el bien gravado, que con intervención de las partes y previo examen del edifi cio, situación y demás circunstancias que estimó de interés para proceder a su valoración, fi jó en atención a las normas técnicas de valoración y el cuadro marco de valo-res del suelo y de las construcciones, un valor de 14.629.815 pesetas, para la vivienda a razón de 150.000 pesetas metro cuadrado con unos índices correctores del 0,90 por situación en planta 2ª y disfuncionalidad entre superfi cie útil, 96 metros cuadrados, y construida, 120 metros cuadrados; y de 960.000 pesetas para la plaza de garaje a la que aplicó, a la valoración dada de 1.200.000 pesetas, una deducción del 0,80 que no justifi ca, debiendo estarse en este punto a la valoración de 1.000.000 de pesetas admitida tanto por el recurrente en la escritura de compra como por la


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Administración en la comprobación efectuada, procediendo en consecuencia fi jar en 15.629.815 pesetas el valor de la transmisión operada en escritura pública de 14 de mayo de 1991.»


«SEXTO. Aludimos a otros argumentos invocados por el recurrente: la evidente disparidad del informe de la Administración y el informe aportado a instancia del recurrente, en lo que a valoración se refi ere, la necesidad de efectuar obras y la incorrección del informe pericial de la Administración en cuanto al fondo.

A este respecto advertimos que se practicó en autos prueba pericial realizada por el Agente de la Propiedad Inmobiliaria don José Luis G. C., nombrado por la Sala conforme a lo prevenido en el art. 616 LECiv, quien emite informe que es ampliado para mejor proveer, fi jando como precio total de tasación del bien el de 5.700.000 ptas. como valor de mercado, a la fecha 30 de agosto de 1990, fecha de elevación a público del contrato. El informe pericial practicado en sede judicial reviste mayores garantías de imparcialidad que el emitido por el perito de la Administración. Ade-más su resultado, valorado conforme a las reglas de la sana crítica, ha logrado convencer a esta Sala. Por ello procede, en consecuencia, estimar este recurso, anular las resoluciones impugnadas y declarar como valor real del bien a los efectos de liquidación del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados el de 5.700.000 ptas.

La presunción de legitimidad de que gozan los actos administrativos no impide que sea desvir-tuada en un proceso jurisdiccional, pero ello exige demostrar a través de pruebas convincentes los errores de hecho o de apreciación que el órgano de valoración haya podido cometer.

El dictamen pericial, en la medida en que ha sido emitido por un profesional cualifi cado, experto en la materia objeto de pericia, designado por insaculación y, por todo ello imparcial, resulta en principio preferible al informe del perito de la Administración, no sólo por la refe-rida imparcialidad y neutralidad respecto de las partes en confl icto, sino también por su mayor grado de concreción en la explicación de las circunstancias tenidas en cuenta para la valoración del inmueble, de manera que resulta procedente anular el acto administrativo para dar acogida a la valoración refl ejada en el dictamen pericial, fruto de una comprobación personal y directa del perito y de una explicación más extensa. Con ello se contestan los argumentos indicados al inicio de este fundamento.»

3. RESOLUCIONES DEL TEAC

TEAC 8-9-1993

Imposibilidad de aplicar la tasación pericial contradictoria en la fase de aplicación in-dividualizada de unos valores básicos y criterios técnicos en el Impuesto sobre Bienes Inmuebles

«CONSIDERANDO 2.º Que, como el propio reclamante señala, el presente recurso de al-zada se contrae a la única cuestión de si es procedente o no la tasación pericial contradictoria, prevista en el art. 52.2 de la LGT ; que es precio observar que en los procedimientos individua-lizados de valoración llevados a cabo de ofi cio por la Administración Tributaria, la participación de los interesados encuentra su cauce en la tasación pericial contradictoria, califi cada tanto por


LA LEY 1049

el art. 52.2 de la LGT, como por el art. 51 del Texto Refundido del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales de 30-12-1980, como un medio de valoración, concepto distinto al de recurso o reclamación, de forma, que los particulares pueden expresar y hacer valer sus puntos de vista, en un procedimiento contradictorio, mediante la valoración de sus Peritos, y en caso de diferencias superiores al 10% respecto de la valoración de los Peritos de la Administración, se resuelve la dis-crepancia o contradicción mediante una a modo de valoración arbitral, que lleva a cabo el perito tercero designado al efecto; no ha lugar, por lo tanto, en el procedimiento individual de valoración a que previamente sea oído el interesado, porque se le escucha y participa en caso de discrepancia mediante la tasación pericial contradictoria.

CONSIDERANDO 3.º Que por el contrario, en el procedimiento colectivo de valoración, establecido y regulado en RDLeg. 781/1986, de 18 abril, la tasación pericial contradictoria no tiene sentido en la fase de aplicación individualizada, porque previamente se han aprobado, pu-diendo ser objeto de impugnación por los interesados, los valores básicos y los criterios técnicos de carácter general, de forma, que la valoración individualizada se limita a la aplicación a cada caso concreto de los valores y criterios ya fi jados, no existiendo, pues, campo alguno para la formula-ción de tasaciones discrepantes, sino una simple actividad de subsunción del bien urbano concreto en los criterios técnicos establecidos, conducta de la Administración que puede ser apreciada y revisada por los Tribunales Económico-Administrativos; aclarado lo anterior se comprende fá-cilmente el alcance del ap. 2, del art. 52 de la LGT que dispone: “El sujeto pasivo podrá en todo caso promover la tasación pericial contradictoria en la corrección de los demás procedimientos de comprobación fi scal de valores señalados en el apartado anterior”, precepto que en el contexto de los procedimientos valorativos expuestos, y de acuerdo con su “ratio legis” sólo rige, en los pro-cedimientos individualizados, es decir aquellos en los que no existe un acuerdo previo sobre los valores básicos y criterios técnicos a seguir, y sólo es aplicable para corregir los valores concretos de cada bien o derecho, y nunca, por tanto, para discutir precisamente los valores básicos y crite-rios técnicos de carácter general, lo cual no empiece a que en vía de recurso, que es caso distinto, puedan los recurrentes pedir las pruebas periciales que consideren oportunas, para acreditar la in-correcta aplicación de los índices básicos y correctores que puedan resultar procedentes; por todo lo cual hay que resolver desestimando la pretensión del recurrente, siguiendo de esta manera el criterio mantenido por este Tribunal en su Resolución de 9-7-1986, declarada de interés general.»

En contra: Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de C. Valenciana de 19 de noviembre de 1999.

TEAC 22-2-2002

Necesidad de una comprobación de valores para que pueda pedirse la tasación pericial contradictoria

«PRIMERO. Concurren en la presente reclamación los requisitos de competencia, legitima-ción y formulación en plazo, que son presupuesto de su admisión a trámite, siendo la cuestión planteada si es conforme a derecho el acuerdo impugnado.

SEGUNDO. En relación a la cuestión planteada, el artículo 20 de la Ley 44/1978, de 8 Sep., modifi cada por la Ley 48/1985, de Reforma Parcial del Impuesto, establece que son incrementos o disminuciones de patrimonio las variaciones en el valor del patrimonio del sujeto pasivo que se pongan de manifi esto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél; que el im-


1050 LA LEY

porte de los incrementos de patrimonio, en el supuesto de enajenación onerosa, será la diferencia entre los valores de adquisición y enajenación de los elementos patrimoniales según establece el art. 20.4 de la ley 44/1978, sin perjuicio de los conceptos que puedan integrar el primer valor; que el propio art. 20 en su núm. 6 señala que los conceptos que integran el valor de adquisición, esta-bleciendo en el apartado 7 que en los supuestos de transmisión mortis causa, y cuando la adquisi-ción o enajenación hubiera sido a título lucrativo, constituirán los valores respectivos aquellos que se determinen a los efectos del Impuesto de Sucesiones y Donaciones. Asimismo, en cuanto a la comprobación de valores y procedencia en su caso de Tasación Pericial Contradictoria, el artículo 52 de la LGT de 1963, dispone que: 1. “El valor de las rentas, productos, bienes y demás elemen-tos del hecho imponible podrán comprobarse por la Administración con arreglo a los siguientes medios: (…) b) Precios medios en el mercado (…) d) Dictamen de Peritos de la Administración. e) Tasación pericial contradictoria (…)”. 2. “El sujeto pasivo podrá, en todo caso, promover la ta-sación pericial contradictoria, en corrección de los demás procedimientos de comprobación fi scal de valores señalados en el apartado anterior.”

TERCERO. Expuesto lo que antecede, cabe señalar que el valor de adquisición del bien enaje-nado adquirido por herencia se determinará según lo dispuesto en el art. 20.7 de la Ley 44/78, y que dicho valor, en este caso se ha declarado por el contribuyente al presentar el Impuesto sobre Suce-siones y Donaciones; Que para la petición de tasación pericial contradictoria se requiere la existencia previa de un expediente de comprobación por parte de la Administración competente, debiendo esta comprobación de valores realizarse de acuerdo con los medios previstos en el artículo 52 de la Ley General Tributaria, pudiendo el contribuyente promover en tal caso la tasación pericial contradic-toria contra el valor resultante de la comprobación administrativa caso de estar en desacuerdo con ella. Que en este caso, debe confi rmarse la resolución del Tribunal Regional por cuanto no consta que haya existido una comprobación de valor efectuada por la Administración conforme al art. 52 de la LGT, ante la cual el contribuyente pueda solicitar la práctica de tasación pericial contradictoria, habiéndose limitado la inspección, por otra parte, a aplicar el artículo 20.7 de la ley 44178 y tomar como valor de adquisición el declarado por el contribuyente. En consecuencia procede desestimar la alegación formulada y confi rmar el acuerdo impugnado y la resolución recurrida.»

TEAC 21-12-2001

La tasación pericial contradictoria deberá solicitarse en el escrito de interposición del recurso o de la reclamación

«SEGUNDO: El artículo 52.2 de la Ley General Tributaria, en la redacción dada al mismo por la Ley 25/1995, de 20 Jul., establece que: “El sujeto pasivo podrá, en todo caso, promover la tasación pericial contradictoria, en corrección de los demás procedimientos de comprobación fi scal de valores señalados en el número anterior, dentro del plazo de la primera reclamación que proceda contra la liquidación efectuada sobre la base de los valores comprobados administrativa-mente o, cuando así estuviera previsto, contra el acto de comprobación de valores debidamente notifi cado”; del expediente se deduce que los interesados no formularon su petición de tasación pericial en el escrito de interposición de la reclamación ante el Tribunal Regional, como exige el precepto transcrito, sino posteriormente, en el escrito de alegaciones, por lo que tal solicitud fue, como acertadamente declaró el Tribunal de instancia, extemporánea.»

TEAC 21-01-2002


LA LEY 1051

Efectos del retraso en la presentación por el perito del interesado de su hoja de aprecio

«PRIMERO. Concurren los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo hábil que son presupuestos para la admisión del presente recurso de alzada, en el que la única cuestión planteada consiste en determinar si el acuerdo de la Ofi cina Gestora de (…), al dar por concluido el procedimiento de tasación pericial contradictoria por no haber sido presentada den-tro de plazo de hoja de aprecio del perito designado por la interesada, está ajustado a derecho.

SEGUNDO. Para la adecuada resolución de la cuestión planteada resulta oportuno transcribir los preceptos reglamentarios atinentes al caso, contenidos en las reglas 3ª y 4ª del artículo 98 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de 1991, que dicen así: “3ª Recibida por la Ofi cina competente la valoración del perito de la Administración, o la que ya fi gure en el expe-diente por haber utilizado la Ofi cina Gestora como medio de comprobación el de dictamen de Pe-ritos de la Administración, se trasladará a los interesados, concediéndoles un plazo de quince días para que puedan proceder al nombramiento de un Perito, que deberá tener título adecuado a la naturaleza de los bienes y derechos a valorar. Designado el Perito por el contribuyente se le entre-gará la relación de bienes y derechos concediéndole un nuevo plazo de quince días para formular la hoja de aprecio, que deberá estar motivada. 4ª Transcurrido el plazo de quince días sin hacer la designación de Perito se entenderá la conformidad del interesado con el valor comprobado sobre el que se hubiese girado la liquidación, dándose por terminado el expediente y procediéndose, en consecuencia, a la confi rmación de la liquidación inicialmente practicada. En este caso, el sujeto pasivo deberá ingresar el importe del impuesto en el resto de plazo que quedase por transcurrir al tiempo de solicitar la tasación, liquidándose los correspondientes intereses de demora”.

TERCERO. Como claramente se desprende del precepto transcrito, la norma distingue en el curso inicial del procedimiento, una vez aceptada la solicitud formulada por el obligado tributario, dos trámites distintos para los que se conceden dos plazos independientes de quince días hábiles, de un lado, la designación de perito por el interesado y, de otro, la formulación por dicho perito de la hoja de aprecio de los bienes a valorar. Pues bien, como acertadamente señala la resolución impugnada, sólo en relación con el primero de dichos trámites se establece, para el supuesto de no cumplimentarlo en el plazo concedido, la declaración de conclusión del procedimiento con la consecuencia de entender aceptado el valor fi jado por el perito de la Administración, lo cual, aunque pueda parecer un efecto desproporcionado, resulta entendible a fi n de evitar que la mera petición de la tasación pericial contradictoria, no confi rmada luego por la designación en plazo del perito de parte, se convierta en un ardid para dilatar el procedimiento liquidatorio, máxime si se tiene en cuenta que, conforme a la regla primera del precitado artículo 98, la presentación de la solicitud determina la suspensión del ingreso de la liquidación practicada de manera automática, sin necesidad de presentar garantía alguna. Por el contrario, en lo que respecta a la formulación de la hoja de aprecio por el perito designado por los interesados, nada dice el precepto sobre las consecuencias de su incumplimiento o su cumplimiento tardío, pero no resulta lógico que por el mero transcurso del plazo concedido, sin necesidad de otros trámites, se produzca el mismo efecto que en el supuesto anterior, ya que no puede olvidarse que se trata de un trámite a cumplimentar por un tercero, a quien se practica exclusivamente la notifi cación de su designación y se le concede el plazo de quince días para evacuar su informe, sin conocimiento, al menos directo, del obligado tributario, de ahí que entienda éste Tribunal Central que sea correcto el criterio mantenido en la resolución impugnada de rechazar, ante la existencia de un mero retraso en el cumplimiento del trámite, la procedencia de la declaración de conclusión del expediente de tasación pericial contra-dictoria, concebido siempre como máxima garantía para el contribuyente, máxime si se tiene en


1052 LA LEY

cuenta la desproporción existente entre un mero retraso en cumplimentar el trámite y las graves consecuencias que la Ofi cina Gestora le atribuye, debiendo signifi carse, además, que la regulación precedente de la tasación pericial contradictoria, contenida en el Reglamento de Derechos Reales de 1959, guardaba plena identidad en este aspecto con lo hoy fi gurado en los Reglamentos de los Impuestos de Sucesiones y Donaciones de 1991 y Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados de 1995.

CUARTO. Con independencia de todo lo expuesto hasta ahora, parece oportuno resaltar el rígido criterio con el que ha actuado la Ofi cina Gestora, que dio importancia decisiva a un retraso de 20 días, cuando para resolver sobre la solicitud de tasación formulada por la interesada, y reque-rirla para que designara su perito, empleó más de tres años, con el lógico perjuicio de los intereses de aquélla, que deberá soportar los intereses de demora correspondientes. De igual forma, debe también señalarse que cuando se notifi có al perito designado su nombramiento y se le concedió plazo para formular su hoja de aprecio, se hizo la salvedad de que, mediando justa causa, pudiera rebasarse el plazo otorgado, y el citado perito, en su escrito de 25 Jun. 1997, alegó dos causas o razones para justifi car el aludido retraso de 20 días, las cuales no merecieron ni siquiera el mínimo examen, a pesar de acompañar documentación acreditativa de una de ellas.»

TEAC 9-3-2001

Prevalencia de la tasación del perito tercero aunque la Administración depositó los hono-rarios después de los diez días de plazo reglamentario

«CUARTO. Procede entrar en el estudio de la cuestión tercera, relativa a la determinación del valor del solar adjudicado al contribuyente por liquidación de la sociedad ya mencionada. Este punto, a su vez, presenta dos facetas. La primera es si en el procedimiento de tasación pericial con-tradictoria el retraso de una de las partes —Administración en este caso, según el reclamante— en depositar los honorarios del perito tercero, desencadena el efecto de hacer prevalecer la valoración del perito de la otra, como pretende. El artículo 52.2 de la Ley General Tributaria (redacción según la Ley 31/1990), de 27 de diciembre, disponía lo siguiente, después de referirse a la posibilidad de la tasación pericial contradictoria y a las retribuciones del perito tercero: “El perito tercero podrá exigir que, previamente al desempeño de su cometido, se haga provisión del importe de sus honorarios, lo que se realizará mediante depósito en el banco de España, en el plazo de diez días. La falta de depósito por cualquiera de las partes supondrá la aceptación de la valoración realizada por el perito de la otra, cualquiera que fuera la diferencia entre ambas valoraciones”. La lectura de este párrafo, en el que fundamenta el interesado su pretensión, pone de manifi esto que no presta apoyo a la misma. En efecto, lo que el legislador pretende es, sin duda, evitar que quien no satisfa-ga los honorarios del perito se vea benefi ciado por los resultados de su tasación y de ahí que, tras admitir la posibilidad de que “previamente al desempeño de su cometido” exija provisión de sus honorarios, concluya que “la falta de depósito por cualquiera de las partes supondrá la aceptación de la valoración realizada por el perito de la otra”. No cabe equiparar “la falta de depósito”, que es la expresión textual que usa la Ley, al retraso en el depósito o a la realización del depósito fuera del plazo establecido de diez días, expresiones éstas que sí apoyarían la tesis del recurrente. La tasación pericial contradictoria constituye un medio de garantía de los derechos del sujeto pasivo, que no sería lógico cercenar atribuyendo a un retraso en el ingreso el efecto legalmente previsto para la falta de depósito. Estamos, por tanto, ante un retraso que no constituye defecto invalidante y por tanto debe rechazarse esta pretensión.


LA LEY 1053

QUINTO. El segundo aspecto que procede examinar —dentro todavía de esta tercera cues-tión discutida— se refi ere a si en el expediente ha de prevalecer la valoración que del mismo inmueble practicó el órgano competente, a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimo-niales. Cita el interesado diversa jurisprudencia del Tribunal Supremo referente a la coordinación entre las valoraciones de los inmuebles a efectos de diversos conceptos impositivos, así como el Informe de la Dirección General de Inspección Financiera y Tributaria de 24 de septiembre de 3990, relativo a los principios de estanqueidad y Coordinación de la Administración Pública en el ámbito tributario.

Ahora bien, el caso planteado presenta una circunstancia determinante a efectos de decidir la valoración que ha de tomarse como base para calcular el incremento patrimonial originado por la adjudicación del inmueble. Esta circunstancia es el hecho de haber sido promovida por el interesado la tasación pericial contradictoria, al no estar de acuerdo con la valoración del mismo inmueble que se tomaba en el Acta como base de la propuesta de liquidación. Dice el artículo 52 de la Ley General Tributaria que “El sujeto pasivo podrá, en todo caso, promover la tasación pericial contradictoria en corrección de los demás procedimientos de comprobación fi scal de va-lores (…)”, este procedimiento se inicia, por tanto, a instancia del sujeto pasivo y termina con la emisión de los dictámenes allí previstos, sin que sea aceptable que una de las partes —en este caso, el interesado— se niegue a aceptar el resultado de dicho procedimiento, aunque sea por existir otra valoración administrativa distinta. Iniciado ese procedimiento, habrá que pasar por lo que de él resulte pues lo contrario equivaldría a alterar sustancialmente su esencia, al abrir la posibilidad de que termine de manera diferente a lo legalmente establecido y que es, repetimos, el tomar como base de la liquidación a la valoración que alumbre la aplicación de dicho artículo 52 o sus normas reglamentarias.»

TEAC 31-1-1994

En la tasación pericial contradictoria no puede el perito tercero determinar un valor supe-rior al comprobado por la Administración

«CONSIDERANDO 2.º Que el presente recurso plantea la cuestión de si una tasación peri-cial contradictoria promovida por el contribuyente en base al ap. 2 del art. 52 de la LGT puede corregir al alza una tasación anterior realizada por el medio de comprobación previsto en el ap. 1.d) del mismo artículo, es decir, dictamen de perito de la Administración. Para resolver tal cues-tión conviene señalar que en el procedimiento de gestión del impuesto, regido en este caso por el Texto Refundido de 6 abril 1967, se distingue entre la fase de comprobación de valores y la fase de liquidación. En la fase de comprobación de valores se trata de hallar el “valor real” de los bienes transmitidos, para lo cual los peritos son libres de seguir los criterios evaluatorios que estimen conveniente. Los bienes tienen el valor que tienen y nada debe forzar a los peritos, ni siquiera otras valoraciones anteriores, a desviarse del camino para desvelarlo. Se trata sólo de afi nar al máximo en la búsqueda del “valor real” de los bienes y si en el presente caso ese valor ha sido fi jado en 114.012.426 ptas. debe prevalecer sobre el de 86.025.000 ptas. señalado inicialmente por la Ad-ministración Tributaria. En tal sentido, el resultado de la tasación pericial contradictoria debe ser confi rmado, máxime si se tiene en cuenta que todas las formalidades establecidas en las normas aplicables (art. 62 del Reglamento de 29 diciembre 1980 y arts. 90 y siguientes del Reglamento de Derechos Reales de 15 enero 1959) han sido estrictamente observadas, y que el perito tercero ha efectuado su valoración dentro de los límites marcados por los otros dos peritos. Ahora bien, es incuestionable que a ese resultado se ha llegado gracias a la actividad impugnatoria del contribu-


1054 LA LEY

yente que, no conforme con la valoración inicialmente asignada, promovió reclamación ante el TEAP Granada y obtuvo, el 31 mayo 1984, resolución favorable a sus pretensiones al decretarse la anulación de la misma, con retroacción de las actuaciones para iniciar de nuevo el expediente de comprobación de valores, en el cual se ha llegado como última fase a la tasación pericial con-tradictoria aquí examinada, siendo evidente que ese comportamiento, en ningún caso, debe aca-rrearle consecuencias agravatorias respecto de su situación inicial, por cuanto la tasación pericial contradictoria solicitada por los interesados, si bien no es en sentido estricto un recurso, tiene una indubitada fi nalidad impugnativa claramente puesta de manifi esto por el art. 52.2 de la LGT (“El sujeto pasivo podrá en todo caso promover la tasación pericial contradictoria en corrección de los demás procedimientos de comprobación fi scal de valores”), el art. 119 del Texto Refundido de 6 abril 1967, aplicable en este caso atendida la fecha de producción del hecho impugnable, que en su punto 4.º establecía la obligatoriedad de su práctica “cuando los interesados lo soliciten y no acepten el valor que la Administración señale como resultado de la comprobación” y el art. 50 del Texto Refundido de 1980, en la redacción dada por la Ley 29/1991, de 16 diciembre, vertida hoy en el art. 47 del vigente Texto Refundido aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 septiembre, que dispone que los interesados podrán promover la práctica de la tasación pericial contradictoria “en corrección del resultado obtenido en la comprobación de valores”. Por ello, aunque los bienes hayan quedado tasados en 114.012.426 ptas. y la tasación se ajuste en todo a derecho, en la fase siguiente del procedimiento de gestión, en la fase de liquidación, la Ofi cina Gestora, para evitar esa “reformatio in peius” que advierte el recurrente, debe tomar como base imponible otra cifra inferior. En principio, esa cifra debiera ser el valor señalado en la primera peritación, 86.025.000 ptas., pero como en el curso del procedimiento de tasación pericial contra-dictoria el propio contribuyente, por medio de su perito, ha venido a rectifi car el valor declarado (30.000.000 de pesetas), elevándolo a 94.468.200 ptas., ésta es la cifra que fi nalmente debe pre-valecer como base imponible a la hora de liquidar el impuesto, de acuerdo con el artículo 70 del Texto Refundido de 6 abril 1967.»

TEAC 20-4-2005

En los recursos interpuestos contra el procedimiento de tasación pericial contradictoria no puede discutirse la idoneidad de los criterios utilizados por el tercer perito para esta-blecer su valoración. Pero ello lo será siempre que la tasación responda a la naturaleza y características de los bienes valorados, pues, si existe discrepancia entre la realidad física y el dictamen emitido, podrá entrare a conocer de la misma

«SEGUNDO: En el procedimiento de tasación pericial contradictoria la valoración se efectúa por un técnico objetivo, imparcial e independiente al que ambas partes, Administración y con-tribuyente se han sometido, debiendo recordarse aquí una vez más, como el procedimiento de tasación pericial contradictoria constituye en sí mismo la máxima garantía para los interesados en relación a la comprobación de valores, dada la profesionalidad, independencia y objetividad de los peritos designados. Ahora bien, sin que este Tribunal Central pueda juzgar la idoneidad de los criterios utilizados por el tercer técnico para establecer su valoración y aun teniendo presente que la valoración del tercer técnico es dirimente como ha dicho el Tribunal Supremo en su sentencia de 11 Abr. 2000, hay que puntualizar que lo será siempre que la tasación responda a la naturaleza y características de los inmuebles valorados, pues de otro modo existe una discrepancia entre la realidad física y el dictamen emitido que tampoco responde a la fi nalidad que persigue el proce-dimiento de tasación pericial contradictoria, que se caracteriza precisamente, como se ha dicho anteriormente por su imparcialidad y objetividad.


LA LEY 1055

TERCERO: En el presente caso, sin entrar a discutir el razonamiento seguido o los criterios utilizados, lo que se plantea es que el dictamen no ha tenido en cuenta un aspecto fundamental que resulta defi nitivo para establecer la tasación y es que las viviendas valoradas no estaban terminadas en el momento de la transmisión, sino en construcción. Esta circunstancia también la plantea el técnico tasador, como así queda refl ejado en el dictamen en el que admite que este aspecto no que-da claro y que incluso se inclina por pensar que las obras no están acabadas, si bien, ante la duda opta por considerar las viviendas terminadas acogiéndose a la literalidad de la escritura de com-praventa en la que nada se dice sobre que las mismas se hallaban en construcción. Por ello, este Tribunal entiende que dejando al margen cualquier aspecto técnico, debe no obstante pronunciar-se sobre el extremo controvertido que resulta crucial para la tasación, la cual quedaría totalmente desvirtuada si no atendiera a la realidad física de las fi ncas objeto de valoración. En virtud de la documentación aportada al expediente la conclusión que se alcanza es que las viviendas se trans-mitieron en construcción, pues el 7 Nov. 1994 el Departamento de Urbanismo del Excelentísimo Ayuntamiento de … aprobó el Proyecto de ejecución para comenzar las obras de las 22 viviendas, consta un acta notarial de 22 May. 1995 de entrega y fi nal de obra a la que se une certifi cación visada por el Colegio Ofi cial de Arquitectos de ... y unos certifi cados bancarios que acreditan la disposición de fondos a medida que se fueron aportando las certifi caciones de obra de fechas 9 Dic. 1994, 13 Feb. y 16 May. 1995 por diversos importes y la última de 22 May. siguiente coinci-dente con la entrega y fi nal de obra. En consecuencia, hay documentación sufi ciente como para entender que el dictamen del técnico tercero no se ajusta a las características reales de las viviendas transmitidas, por lo que el mismo deberá anularse y sustituirse por otro que tenga en cuenta el estado de ejecución en que se encontraban las viviendas en el momento de su transmisión.»




TOMO II

Recaudación, sanciones y revisión








ISBN: 978-84-9725-797-8 (Obra completa) 978-84-9725-799-2 (Tomo II)

Depósito Legal:Printed in Spain.Impreso en España por: Nueva Imprenta, S.A.













Ricardo Huesca Boadilla (Coordinador)Abogado del Estado

José Luis de Acuña ReigAbogado

José Ignacio Ruiz ToledanoInspector de Hacienda

Mercedes Pedraz Calvo Magistrada de la Audiencia Nacional (Sala de lo Contencioso-Administrativo)

Alfonso M. García-MoncóCatedrático de Derecho Financiero y Tributario

SUMARIO

TOMO I

I. Normas comunes de la Ley General Tributaria relacionadas con los procedimientos tributarios (a)

II. La aplicación de los tributos (b)

1. Principios generales 2. Normas comunes sobre actuaciones y procedimientos tributarios. 3. Actuaciones y procedimiento de gestión tributaria 4. Actuaciones y procedimiento de inspección.

TOMO II

II. La aplicación de los tributos (continuación)

5. Actuaciones y procedimiento de recaudación (c)

III. La potestad sancionadora (d) IV. Revisión en vía administrativa (e) V. Disposiciones adicionales y transitorias

(a) Esta parte recoge el comentario de aquellos artículos de los Títulos I y II de la LGT (arts. 1 a 82) que tienen relación con los procedimientos tributarios.

(b) Abarca el comentario íntegro de los artículos del Título III (Capítulos I, II, III y IV) (arts. 83 a 159 de la LGT) y concordantes de sus Reglamentos de desarrollo.

(c) Abarca el comentario íntegro de los artículos del Capítulo IV, Título III (art. 160 a 177 de la LGT) y concor-dantes del RGR.

(d) Abarca los comentarios íntegros al Título IV de la LGT y concordantes del Reglamento de desarrollo de la potestad sancionadora.

(e) Abarca los comentarios íntegros al Título V de la LGT y concordantes del Reglamento general de revisión.

LA LEY 9

ABREVIATURAS

AEAT: Agencia Estatal de Administración TributariaBOE: Boletín Ofi cial del EstadoCC: Código CivilCCo: Código de ComercioLEC: Ley de Enjuicionamiento CivilLGT: Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General TributariaLGT 1963: Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General TributariaLIRPF Ley del IRPFLIVA Ley del IVALIP Ley del Impuesto sobre el PatrimonioLJCA: Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Admi-

nistrativaLOFCA: Ley Orgánica 8/1980, de 22 de septiembre, de Financiación de las Comunida-

des AutónomasLOFAGE: Ley 6/1997, de 14 de abril, de Organización y Funcionamiento de la Adminis-

tración General del EstadoLOPJ: Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder JudicialLPA 1958: Ley de Procedimiento Administrativo de 17 de julio de 1958LRBRL: Ley 7/1985, de 2 de abril, Reguladora de las Bases del Régimen LocalLRJAE de 1957: Ley de Régimen Jurídico de la Administración del Estado de 26 de julio de 1957LRJPAC: Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administracio-

nes Públicas y del Procedimiento Administrativo ComúnPRGI: Proyecto de Real Decreto por el que se aprueba el Reglamento General de las

actuaciones y de los procedimientos de gestión e inspección tributaria.RGIT: Reglamento general de la Inspección de los tributos, aprobado por el Real

Decreto 939/1986.RGRST: Reglamento General del Régimen Sancionador Tributario, aprobado por el

Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubreRGR: Reglamento General de Recaudación, aprobado por el Real Decreto 939/2005,

de 29 de julioRGRVA: Reglamento General de desarrollo de la Ley General Tributaria, en materia de

revisión en vía administrativa, aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo

RPREA 1996: Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administra-tivas, aprobado por el Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo

RRM: Reglamento Registro MercantilTRIRNR: Texto Refundido del Impuesto sobre la Renta de No ResidentesTRITP: Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones PatrimonialesTRLCI: Texto Refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario, aprobado por el Real

Decreto Legislativo 1/2004, de 5 de marzoTRLRHL: Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado

por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzoTRLSA: Texto Refundido Ley Sociedades AnónimasTRLSRL: Texto Refundido Ley Sociedades AnónimasTRLSRL: Texto Refundido Ley Sociedades de Responsabilidad Limitada

LA LEY 11


TOMO II

II. La aplicación de los tributos (continuación) ............................................................. 175. Actuaciones y procedimiento de recaudación ................................................... 17— La recaudación tributaria (art. 160 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo .................... 19— Recaudación en período ejecutivo (art. 161 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ..... 23— Facultades de la recaudación tributaria (art. 162 LGT), por Mercedes Pedraz

Calvo ......................................................................................................................... 27— Carácter del procedimiento de apremio (art. 163 LGT), por Mercedes Pedraz

Calvo ......................................................................................................................... 31— Concurrencia de procedimientos (art. 164 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ...... 35— Suspensión del procedimiento de apremio (art. 165 LGT), por Mercedes Pedraz

Calvo ................................................................................................................................ 39— Conservación de actuaciones (art. 166 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ............. 43— Iniciación del procedimiento de apremio (art. 167 LGT), por Mercedes Pedraz

Calvo ................................................................................................................................ 45— Ejecución de garantías (art. 168 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ........................ 49— Práctica del embargo de bienes y derechos (art. 169 LGT), por Mercedes Pedraz

Calvo ................................................................................................................................ 53— Diligencia de embargo y anotación preventiva (art. 170 LGT), por Mercedes Pe-

draz Calvo ....................................................................................................................... 59— Embargo de bienes o derechos en entidades de crédito o de depósito (art. 171

LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ................................................................................. 67— Enajenación de los bienes embargados (art. 172 LGT), por Mercedes Pedraz

Calvo ......................................................................................................................... 71— Terminación del procedimiento de apremio (art. 173 LGT), por Mercedes Pedraz

Calvo ................................................................................................................................ 79— Declaración de responsabilidad (art. 174 LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ......... 83— Procedimiento para exigir la responsabilidad solidaria (art. 175 LGT), por Mer-

cedes Pedraz Calvo ............................................................................................................ 89— Procedimiento para exigir la responsabilidad subsidiaria (art. 176 LGT), por

Mercedes Pedraz Calvo ..................................................................................................... 93— Procedimiento de recaudación frente a los sucesores (art. 177 LGT), por Merce-

des Pedraz Calvo .............................................................................................................. 95


12 LA LEY

III. La potestad sancionadora ............................................................................................... 99— Principios de la potestad sancionadora (art. 178 LGT), por Alfonso M. García-

Moncó .............................................................................................................................. 101— Principio de responsabilidad en materia de infracciones tributarias (art. 179

LGT), por Alfonso M. García-Moncó ............................................................................ 109— Principio de no concurrencia de sanciones tributarias (art. 180 LGT), por Alfon-

so M. García-Moncó ........................................................................................................ 117— Sujetos infractores (art. 181 LGT), por Alfonso M. García-Moncó .......................... 125— Responsables y sucesores de las sanciones tributarias (art. 182 LGT), por Alfon-

so M. García-Moncó ........................................................................................................ 131— Concepto y clases de infracciones tributarias (art. 183 LGT), por Alfonso M.

García-Moncó .................................................................................................................. 135— Califi cación de las infracciones tributarias (art. 184 LGT), por Alfonso M. García-

Moncó .............................................................................................................................. 139— Clases de sanciones tributarias (art. 185 LGT), por Alfonso M. García-Moncó ..... 147— Sanciones no pecuniarias por infracciones graves o muy graves (art. 186 LGT),

por Alfonso M. García-Moncó ........................................................................................ 149— Criterios de graduación de las sanciones tributarias (art. 187 LGT), por Alfonso

M. García-Moncó ............................................................................................................. 153— Reducción de las sanciones (art. 188 LGT), por Alfonso M. García-Moncó ........... 159— Extinción de la responsabilidad derivada de las infracciones tributarias (art. 189

LGT), por Alfonso M. García-Moncó ............................................................................ 165— Extinción de las sanciones tributarias (art. 190 LGT), por Alfonso M. García-

Moncó .............................................................................................................................. 169— Infracción tributaria por dejar de ingresar la deuda tributaria que debiera resul-

tar de una autoliquidación (art. 191 LGT), por José Luis de Acuña Reig ................ 171— Infracción tributaria por incumplir la obligación de presentar de forma comple-

ta y correcta declaraciones o documentos necesarios para practicar liquidacio-nes (art. 192 LGT), por José Luis de Acuña Reig ........................................................ 183

— Infracción tributaria por obtener indebidamente devoluciones (art. 193 LGT), por José Luis de Acuña Reig ........................................................................................... 191

— Infracción tributaria por solicitar indebidamente devoluciones LGT), benefi -cios o incentivos fi scales (art. 194 LGT), por José Luis de Acuña Reig ................... 199

— Infracción tributaria por determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos tributarios aparentes (art. 195 LGT), por José Luis de Acuña Reig ......................................................................................................... 205

— Infracción tributaria por imputar incorrectamente o no imputar bases imponi-bles, rentas o resultados por las entidades sometidas a un régimen de imputa-ción de rentas (art. 196 LGT), por José Luis de Acuña Reig ..................................... 211

— Infracción tributaria por imputar incorrectamente deducciones, bonifi caciones y pagos a cuenta por las entidades sometidas a un régimen de imputación de rentas (art. 197 LGT), por José Luis de Acuña Reig ................................................... 215

— Infracción tributaria por no presentar en plazo autoliquidaciones o declaracio-nes sin que se produzca perjuicio económico, por incumplir la obligación de


LA LEY 13

comunicar el domicilio fi scal o por incumplir las condiciones de determinadas autorizaciones (art. 198 LGT), por José Luis de Acuña Reig ..................................... 219

— Infracción tributaria por presentar incorrectamente autoliquidaciones o de-claraciones sin que se produzca perjuicio económico o contestaciones a requerimientos individualizados de información (art. 199 LGT), por José Luis de Acuña Reig ............................................................................................................ 225

— Infracción tributaria por incumplir obligaciones contables y registrales (art. 200 LGT), por José Luis de Acuña Reig ............................................................................... 233

— Infracción tributaria por incumplir obligaciones de facturación o documenta-ción (art. 201 LGT), por José Luis de Acuña Reig ...................................................... 239

— Infracción tributaria por incumplir las obligaciones relativas a la utilización del número de identifi cación fi scal o de otros números o códigos (art. 202 LGT), por José Luis de Acuña Reig ........................................................................................... 245

— Infracción tributaria por resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración tributaria (art. 203 LGT), por José Luis de Acuña Reig ................................................................................................................ 249

— Infracción tributaria por incumplir el deber de sigilo exigido a los retenedores y a los obligados a realizar ingresos a cuenta (art. 204 LGT), por José Luis de Acuña Reig ................................................................................................................ 257

— Infracción tributaria por incumplir la obligación de comunicar correctamente datos al pagador de rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta (art. 205 LGT), por José Luis de Acuña Reig ............................................................................... 259

— Infracción por incumplir la obligación de entregar el certifi cado de retenciones o ingresos a cuenta (art. 206 LGT), por José Luis de Acuña Reig ............................ 263

— Regulación del procedimiento sancionador en materia tributaria (art. 207 LGT), por Alfonso M. García-Moncó ........................................................................................ 265

— Procedimiento para la imposición de sanciones tributarias (art. 208 LGT), por Alfonso M. García-Moncó ............................................................................................... 267

— Iniciación del procedimiento sancionador en materia tributaria (art. 209 LGT), por Alfonso M. García-Moncó ........................................................................................ 273

— Instrucción del procedimiento sancionador en materia tributaria (art. 210 LGT), por Alfonso M. García-Moncó ........................................................................................ 277

— Terminación del procedimiento sancionador en materia tributaria (art. 211 LGT), por Alfonso M. García-Moncó ............................................................................ 281

— Recursos contra sanciones (art. 212 LGT), por Alfonso M. García-Moncó. ............ 285

IV. Revisión en vía administrativa ..................................................................................... 291— Medios de revisión (art. 213 LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano ......................... 293— Capacidad y representación, prueba, notifi caciones y plazos de resolución (art.

214 LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano. .................................................................... 303 — Motivación de las resoluciones (art. 215 LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano ..... 321— Clases de procedimientos especiales de revisión (art. 216 LGT), por José Ignacio

Ruiz Toledano .................................................................................................................. 327— Declaración de nulidad de pleno derecho (art. 217 LGT), por José Ignacio Ruiz

Toledano ........................................................................................................................... 329


14 LA LEY

— Declaración de lesividad (art. 218 LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano .............. 347— Revocación de los actos de aplicación de los tributos y de imposición de sancio-

nes (art. 219 LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano ..................................................... 361— Rectifi cación de errores (art. 220 LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano ................. 377— Procedimiento para la devolución de ingresos indebidos (art. 221 LGT), por

José Ignacio Ruiz Toledano ............................................................................................... 389— Objeto y naturaleza del recurso de reposición (art. 222 LGT), por José Ignacio

Ruiz Toledano .................................................................................................................. 405— Iniciación y tramitación del recurso de reposición (art. 223 LGT), por José Igna-

cio Ruiz Toledano ............................................................................................................. 415— Suspensión de la ejecución del acto recurrido en reposición (art. 224 LGT), por

José Ignacio Ruiz Toledano ............................................................................................... 433— Resolución del recurso de reposición (art. 225 LGT), por José Ignacio Ruiz

Toledano ..................................................................................................................... 461— Ámbito de aplicación de las reclamaciones económico-administrativas (art. 226

LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano ........................................................................... 467— Actos susceptibles de reclamación económico-administrativa (art. 227 LGT),

por José Ignacio Ruiz Toledano ........................................................................................ 479— Órganos económico-administrativos (art. 228 LGT), por José Ignacio Ruiz

Toledano ................................................................................................................ 493— Competencias de los tribunales económico-administrativos (art. 229 LGT), por

José Ignacio Ruiz Toledano ............................................................................................... 505— Acumulación de reclamaciones económico-administrativas (art. 230 LGT), por

José Ignacio Ruiz Toledano ............................................................................................... 519— Funcionamiento de los Tribunales Económico-Administrativos (art. 231 LGT),

por José Ignacio Ruiz Toledano ........................................................................................ 527— Legitimados e interesados en las reclamaciones económico-administrativas (art.

232 LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano .................................................................... 537— Suspensión de la ejecución del acto impugnado en vía económico-administrati-

va (art. 233 LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano ....................................................... 549— Normas generales (art. 234 LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano ........................... 587— Iniciación (art. 235 LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano ......................................... 599— Tramitación (art. 236 LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano ..................................... 621— Extensión de la revisión en vía económico-administrativa (art. 237 LGT), por

José Ignacio Ruiz Toledano ............................................................................................... 639— Terminación (art. 238 LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano .................................... 655— Resolución (art. 239 LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano ....................................... 661— Plazo de resolución (art. 240 LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano ........................ 685— Recurso de alzada ordinario (art. 241 LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano ......... 691— Recurso extraordinario de alzada para la unifi cación de criterio (art. 242 LGT),

por José Ignacio Ruiz Toledano ........................................................................................ 711— Recurso extraordinario para la unifi cación de doctrina (art. 243 LGT), por José

Ignacio Ruiz Toledano ...................................................................................................... 719— Recurso extraordinario de revisión (art. 244 LGT), por José Ignacio Ruiz

Toledano .......................................................................................................... 727


LA LEY 15

— Ámbito de aplicación (art. 245 LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano ..................... 743— Iniciación (art. 246 LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano ......................................... 751— Tramitación y resolución (art. 247 LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano ............... 755— Recursos (art. 248 LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano ........................................... 765— Recurso contencioso-administrativo (art. 249 LGT), por José Ignacio Ruiz

Toledano ................................................................................................................ 767

V. Disposiciones adicionales y transitorias .......................................................... 769— Declaraciones censales (Disp. Adic. 5.ª LGT), por Ricardo Huesca Boadilla ....... 771— Número de identifi cación fi scal (Disp. Adic. 6.ª LGT), por Ricardo Huesca

Boadilla ................................................................................................. 779— Responsabilidad solidaria de las comunidades autónomas y de las corporacio-

nes locales (Disp. Adic. 7.ª LGT), por Mercedes Pedraz Calvo ............................ 787— Competencias en materia del deber de información (Disp. Adic. 9.ª LGT), por

Alfonso M.García-Moncó ................................................................................. 789— Exacción de la responsabilidad civil por delito contra la Hacienda Pública (Disp.

Adic. 10.ª LGT), por Alfonso M. García-Moncó ................................................. 791— Reclamaciones económico-administrativas en otras materias (Disp. Adic. 11.ª

LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano ................................................................ 793— Composición de los tribunales económico-administrativos (Disp. Adic. 12.ª

LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano ................................................................ 797— Participación de las comunidades autónomas en los tribunales económico-ad-

ministrativos (Disp. Adic. 13.ª LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano ................... 799— Cuantía de las reclamaciones económico-administrativas (Disp. Adic. 14.ª

LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano ................................................................ 803— Utilización de medios electrónicos LGT), informáticos o telemáticos en las re-

clamaciones económico-administrativas (Disp. Adic. 16.ª LGT), por José Ignacio Ruiz Toledano................................................................................................ 805

— Consultas tributarias escritas e información sobre el valor de los bienes inmue-bles (Disp. Trans. 2ª LGT), Alfonso M. García-Moncó ........................................ 809

— Procedimientos tributarios (Disp. Transit. 3ª LGT), por Ricardo Huesca Boadilla 811— Infracciones y sanciones tributarias (Disp. Transit. 4ª LGT), por José Luis de

Acuña Reig ................................................................................................... 815— Reclamaciones económico-administrativas (Disp. Transit. 5ª LGT), por José Ig-

nacio Ruiz Toledano ........................................................................................ 819

Artículo 193

Infracción tributaria por obtener indebidamente devoluciones

1. Constituye infracción tributaria obtener indebidamente devoluciones de-rivadas de la normativa de cada tributo.

La infracción tributaria prevista en este artículo será leve, grave o muy grave de acuerdo con lo dispuesto en los apartados siguientes.

La base de la sanción será la cantidad devuelta indebidamente como conse-cuencia de la comisión de la infracción.

2. La infracción tributaria será leve cuando la base de la sanción sea inferior o igual a 3.000 euros o, siendo superior, no exista ocultación.

La infracción no será leve, cualquiera que sea la cuantía de la base de la sanción, en los siguientes supuestos:

a) Cuando se hayan utilizado facturas, justifi cantes o documentos falsos o falseados, aunque ello no sea constitutivo de medio fraudulento.

b) Cuando la incidencia de la llevanza incorrecta de los libros o registros represente un porcentaje superior al 10 por ciento de la base de la sanción.

La sanción por infracción leve consistirá en multa pecuniaria proporcional del 50 por ciento.

3. La infracción será grave cuando la base de la sanción sea superior a 3.000 euros y exista ocultación.

La infracción también será grave, cualquiera que sea la cuantía de la base de la sanción, en los siguientes supuestos:

a) Cuando se hayan utilizado facturas, justifi cantes o documentos falsos o falseados, sin que ello sea constitutivo de medio fraudulento.

b) Cuando la incidencia de la llevanza incorrecta de los libros o registros represente un porcentaje superior al 10 por ciento e inferior o igual al 50 por ciento de la base de la sanción.

La utilización de medios fraudulentos determinará que la infracción sea califi cada en todo caso como muy grave.

LA LEY 191

192 LA LEY

La sanción por infracción grave consistirá en multa pecuniaria proporcional del 50 al 100 por ciento y se graduará incrementando el porcentaje mínimo confor-me a los criterios de comisión repetida de infracciones tributarias y de perjuicio económico para la Hacienda Pública, con los incrementos porcentuales previstos para cada caso en los párrafos a) y b) del apartado 1 del artículo 187 de esta ley.

4. La infracción será muy grave cuando se hubieran utilizado medios frau-dulentos.

La sanción por infracción muy grave consistirá en multa pecuniaria proporcional del 100 al 150 por ciento y se graduará incrementando el porcentaje mínimo con-forme a los criterios de comisión repetida de infracciones tributarias y de perjuicio económico para la Hacienda Pública, con los incrementos porcentuales previstos para cada caso en los párrafos a) y b) del apartado 1 del artículo 187 de esta ley.

CONCORDANCIAS

Arts. 27, 120, 180.3, 184.1, 186.1 y 2, 187.1.a), b) y d) y 188 LGTDT 2.ª.2 RD 2063/2004Arts. 3, 4, 8 a 12, 16.3, 17.3 y DA 3.ª RGRSTArt. 305 CPArt. 16.10 TRISArt. 163 nonies.siete LIVA

NORMATIVA ANTERIOR:Arts. 79.c) y 87.Uno LGT 1963 (aplicable a infracciones cometidas antes de 1-7-2004, siempre que resulte

más favorable que la LGT 2003)

COMENTARIO

1. Tipo objetivo.2. Momento de la comisión.3. Califi cación de la infracción.4. Base de la sanción.5. Sanción.6. Compatibilidad con sanciones impuestas por otro tipo de infracción.

1. TIPO OBJETIVO

Obtención indebida de devoluciones tributarias.

2. MOMENTO DE LA COMISIÓN

El día en que se obtiene la devolución.

3. CALIFICACIÓN DE LA INFRACCIÓN

Puede ser leve (art. 193.2), grave (art. 193.3) o muy grave (art. 193.4), como se expone esque-máticamente en el cuadro resumen de la infracción. Ha de tenerse en cuenta que, en aplicación del

Tít. IV, Cap. III

LA LEY 193

principio de califi cación unitaria de la infracción (art. 184.1 LGT y art. 3 RGRST), se tomará en consideración la que determine una mayor gravedad de la conducta (art. 9 RGRST), y el porcentaje de sanción que corresponda se aplicará a toda la base de la sanción.

3.1. Cálculo de la incidencia de la ocultación. Se regula en el artículo 10 RGRST. Se de-termina por el siguiente coefi ciente (multiplicado por 100 y redondeado a dos decimales):

Numerador = (IBO * TG) + ICODenominador = (ISB * TG) + ISC

donde:

IBO: Incrementos en base imponible o liquidable en los que se haya apreciado oculta-ción.

ICO: Incrementos en cuota en los que se haya apreciado ocultación.TG: Tipo de gravamen. Si se aplicase una tarifa, es el tipo medio de gravamen resultan-

te de su aplicación.ISB: Incrementos sancionables en base imponible o liquidable.ISC: Incrementos sancionables en cuota.

Los ajustes que conlleve la regularización en base, cuota o deuda que minoren la deuda tribu-taria (es decir, favorables al interesado) no se computan para el cálculo del coefi ciente.

La infracción se califi ca como:

— Leve, si el coefi ciente es inferior o igual al 10 por 100 o si, siendo superior, la base de san-ción no es superior a 3.000 euros (art. 193.2).

— Grave, si el coefi ciente es superior al 10 por 100, y, además, la base de sanción sea superior a 3.000 euros (art. 193.3).

3.2. Cálculo de la incidencia de la utilización de facturas, justifi cantes o documentos falsos o falseados (denominados «facturas falsas» en el cuadro resumen). Se regula en el art. 12 RGS. Se determina por el siguiente coefi ciente: (multiplicado por 100 y redondeado a dos decimales):

Numerador = (IBFF * TG) + ICFFDenominador = (ISB * TG) + ISC

donde:

IBFF: Incrementos en base imponible o liquidable originados por las «facturas falsas».ICFF: Incrementos en cuota originados por las «facturas falsas».TG: Tipo de gravamen. Si se aplicase una tarifa, es el tipo medio de gravamen resultan-



Art. 193Infracción tributaria por obtener indebidamente devoluciones

194 LA LEY


— Grave, si el coefi ciente es inferior o igual al 10 por 100 (art. 193.3.a en conexión con 184.3.b).

— Muy grave, si es superior al 10 por 100 (art. 193.4 en conexión con 184.3.b).

3.3. Cálculo de la incidencia de la incorrecta llevanza de libros o registros (denominados «libros incorrectos» en el cuadro resumen). Se regula en el artículo 11 RGRST. Se determina por el siguiente coefi ciente: (multiplicado por 100 y redondeado a dos decimales):

Numerador = (IBLR * TG) + ICLRDenominador = (ISB * TG) + ISC

donde:

IBLR: Incrementos en base imponible o liquidable originados por las «libros incorrec-tos».

ICLR: Incrementos en cuota originados por las «libros incorrectos».TG: Tipo de gravamen. Si se aplicase una tarifa, es el tipo medio de gravamen resultan-




— Leve, si el coefi ciente es inferior o igual al 10 por 100 (art. 193.2.b).

— Grave, si el coefi ciente es inferior o igual al 50 por 100 la infracción se califi ca como grave (art. 193.3.b).

— Muy grave, si es superior al 50 por 100 (art. 193.4 en conexión con 184.3.a.3º LGT).

4. BASE DE LA SANCIÓN

Se regula en el art. 8 RGS. El esquema de su cálculo es el siguiente:

Base = Cantidad devuelta indebidamente como consecuencia de la infracción.

Si existen partidas que no son sancionables, se multiplica la base por el siguiente coefi ciente (multiplicado por 100 y redondeado a dos decimales):

Numerador = (ISB * TG) + ISCDenominador = (ITB * TG) + ITC

donde:

ISB: Incrementos sancionables en base imponible o liquidable.ITB: Incrementos totales en base imponible o liquidable.

Tít. IV, Cap. III

LA LEY 195

TG: Tipo de gravamen. Si se aplicase una tarifa, es el tipo medio de gravamen resultan-te de su aplicación.

ISC: Incrementos sancionables en cuota.ITC: Incrementos totales en cuota.

Los ajustes que conlleve la regularización en base, cuota o deuda que minoren la deuda tributa-ria (es decir, favorables al obligado tributario) no se computan para el cálculo del coefi ciente.

5. SANCIÓN

En general, consiste en una multa pecuniaria proporcional sobre la base de la sanción, según la califi cación de la infracción.

— Infracción leve: 50 por 100.

— Infracción grave: 50 por 100 más incrementos por criterios de graduación, con un máximo del 100 por 100.

— Infracción muy grave: 100 por 100 más incrementos por criterios de graduación, con un máximo del 150 por 100.

Los criterios de graduación, aplicables sólo cuando la infracción se califi que de grave o muy grave, son:

— Comisión repetida de infracciones tributarias (art. 187.1.a). A estos efectos, la DT 2.ª.2 del RD 2063/2004, de 15 de octubre, establece que las infracciones previstas en el artículo 79.a), b) y c) de la LGT 1963 (que se considerarán leves a estos efectos), son de la misma naturaleza que las de los artículos 191, 192 y 193 de la LGT 2003.

— Perjuicio económico (art. 187.1.b LGT).

Reducción de la sanción: En las condiciones del artículo188, la cuantía de la sanción se reduce en:

— 50 por 100 en actas con acuerdo, o

— 30 por 100 en supuestos de conformidad y 25 por 100 adicional sobre importe reducido, por aceptación y pago. Es decir, la reducción puede llegar al 47,5 por 100.

Sanciones accesorias: Imposibilidad de obtener subvenciones o ayudas públicas e inaplicación de benefi cios e incentivos de carácter rogado, y prohibición de contratar con la Administración pública sancionadora, durante los plazos establecidos en el art. 186 LGT, apartados 1 y 2. Sólo se imponen cuando concurran todas y cada una de las siguientes circunstancias:

1.º La infracción sea grave o muy grave.

2.º La multa pecuniaria impuesta sea igual o superior a 30.000 euros, agravándose la sanción si es igual o superior a 60.000 euros.

3.º Se haya utilizado el criterio de graduación de comisión repetida de infracciones tributarias.


196 LA LEY

6. COMPATIBILIDAD CON SANCIONES IMPUESTAS POR OTRO TIPO DE IN-FRACCIÓN

6.1. Es compatible con las sanciones derivadas de las siguientes infracciones:

Con la precisión que se hace en la letra B) del apartado 2 siguiente.

6.2. Los supuestos de incompatibilidad son:

A) La imposición de sanción por este artículo 193, excluye la de las siguientes infracciones:

— Artículo 196.1, por incorrecta imputación de bases o resultados por entidades en régimen de atribución, respecto de la sanción impuesta a dicha entidad por el artículo 193 (no a los partícipes).

— Artículo 197.1, por incorrecta imputación de deducciones, bonifi caciones y pagos a cuenta, por entidades en régimen de atribución, respecto de la sanción impuesta a dicha entidad por el artículo 193 (no a los partícipes).

— Artículo 200, por el incumplimiento de obligaciones contables o registrales que hayan dado lugar a la infracción (art. 16.3 RGRST).

— Artículo 201, por el incumplimiento de obligaciones de facturación o documentación que hayan dado lugar a la infracción (art. 17.3 RGRST).

— Artículo 16.10 del TRIS, por diferencias entre el valor normal de mercado que se derive de la documentación que deben conservar las entidades vinculadas y el declarado en el Impuesto sobre Sociedades, el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o el Impuesto sobre la Renta de No Residentes.

— Artículo 163 nonies.siete LIVA, por no llevanza o conservación del sistema de información establecido en el Régimen Especial del Grupo de Entidades.

B) No se impone sanción por este artículo 193, cuando se hayan impuesto las siguientes infrac-ciones:

— Artículo 191, dejar de ingresar cantidades en autoliquidaciones, de modo que si la regula-rización conlleva la determinación de la improcedencia de la totalidad de lo devuelto y, además, y liquidación con deuda a ingresar, la infracción de este artículo 193 queda subsumida en la del 191 (art. 191.5).

— Artículo 170.dos.4.º LIVA por no autoliquidación de determinadas cuotas del IVA (DA 3.ª RGRST).

— Artículo 63.5 de la Ley 20/1991, por no autoliquidación de determinadas cuotas del IGIC (DA 3.ª RGRST).

— Artículo 163 nonies.siete LIVA, por no llevanza o conservación del sistema de información establecido en el Régimen Especial del Grupo de Entidades. Impide únicamente la imposición de sanción grave o muy grave por la no llevanza, llevanza incorrecta o no conservación del sistema de información.

Tít. IV, Cap. III

LA LEY 197

C) La misma conducta tipifi cada en este art. 193 puede ser constitutiva de delito contra la Ha-cienda Pública (art. 305 CP), cuando la devolución se haya obtenido de forma dolosa y la cuantía de la devolución sea superior a 120.000 euros. En este supuesto, la sentencia condenatoria de la autoridad judicial impide la imposición de la sanción administrativa (art. 180.1 LGT).

CUADRO RESUMEN DE LA INFRACCIÓN (art. 193 LGT)

Infracción SÍ NUNCA Sanción

Leve – base < 3.000; o– no ocultación

– Medios fraudulentos– Facturas falsas– Libros incorrectos,

si inciden en > 10%

50%

Grave

– ocultación y base > 3.000

– Facturas falsas– Libros incorrectos, si

inciden en > 10% y <= 50%

– Retención <50 = % total

– Medios fraudulentos.50% a 100%Gradúa por reincidencia y perjuicio

Muy grave – Medios fraudulentos100% a 150%Gradúa por reincidencia y perjuicio

Ejemplo: Regularización de una autoliquidación de IVA, con ajustes sancionables y no sancio-nables, con aceptación en acta de conformidad, pero sin pago en período voluntario.

Autoliquidación Regularización Liquidación NotasBase imponible 120.000 + 10.000 130.000

Ajuste sancionable en base (con ocultación)

+ 10.000

Computa en coefi ciente de ocultación y en denominador de coefi ciente de facturas falsas

Cuota (tipo gravamen 16%) 19.200 + 1.600 20.800

IVA deducible 39.200 – 5.000 34.200

Ajuste sancionable en cuota (factura falsa)

– 4.000

Computa en coefi cientes de ocultación y de facturas falsas

Ajuste no sancionable en cuota

– 1.000

Sólo computa en denominador del coefi ciente porcentaje para base de sanción

Devolución – 20.000 + 6.600 – 13.400


198 LA LEY

La base de la sanción es 15.000 (importe de la devolución obtenido indebidamente)

a) Incidencia de la ocultación.

Numerador = (10.000 * 16%) + 4.000 = 5.600Denominador = (10.000 * 16%) + 4.000 = 5.600Coefi ciente = (5.600 / 5.600) * 100 = 100%

Califi cación: grave (el coefi ciente es superior al 10 por 100 y, además la base de la sanción es mayor de 3.000 euros)Porcentaje mínimo de sanción: 50 por 100.

b) Incidencia de documentos falsos.

Numerador = 4.000Denominador = (10.000 * 16%) + 4.000 = 5.600Coefi ciente = (4000 / 5.600) * 100 = 71,43

Califi cación: muy grave (es medio fraudulento porque el coefi ciente supera el 10 por 100; art. 184.3.b).Porcentaje mínimo de sanción: 100 por 100.

c) Graduación por perjuicio económico.

Numerador = 6.600 (base de la sanción)Denominador = 20.000 (devolución obtenida)Porcentaje de perjuicio = (6.600 / 20.000) * 100 = 33%

Incremento de la sanción mínima: 15 puntos (al ser el porcentaje inferior al 50 por 100; art. 187.1.b)

d) Cálculo de la sanción.

Califi cación unitaria de la infracción: muy grave (la de mayor gravedad)Base de la sanción = 15.000Porcentaje de sanción = (100 + 15)% = 115% (porcentaje mínimo más graduación por perjuicio)Sanción = 6.600 * 115% = 7.590Reducción por conformidad = 7.590 * 30% = 2.277 (art. 188.1.b)Sanción reducida por conformidad = 7.590 – 2.277 = 5.313

Tít. IV, Cap. III

Artículo 194

Infracción tributaria por solicitar indebidamente devoluciones, benefi cios o incentivos fi scales

1. Constituye infracción tributaria solicitar indebidamente devoluciones de-rivadas de la normativa de cada tributo mediante la omisión de datos rele-vantes o la inclusión de datos falsos en autoliquidaciones, comunicaciones de datos o solicitudes, sin que las devoluciones se hayan obtenido.

La infracción tributaria prevista en este apartado será grave.

La base de la sanción será la cantidad indebidamente solicitada.

La sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del 15 por ciento.

2. Asimismo, constituye infracción tributaria solicitar indebidamente bene-fi cios o incentivos fi scales mediante la omisión de datos relevantes o la in-clusión de datos falsos siempre que, como consecuencia de dicha conducta, no proceda imponer al mismo sujeto sanción por alguna de las infracciones previstas en los artículos 191, 192 ó 195 de esta ley, o en el primer apartado de este artículo.

La infracción tributaria prevista en este apartado será grave y se sancionará con multa pecuniaria fi ja de 300 euros.

CONCORDANCIAS

Arts. 27, 180.3, 188, 198.2 y DT 4.ª.1 LGTDT 2.ª.2 RD 2063/2004Arts. 16.3, 17.3 y DA 3.ª RGRSTArt. 305 CPArt. 163 nonies.siete LIVA

COMENTARIO

1. Infracción por solicitud indebida de devoluciones.1.1. Tipo objetivo.

LA LEY 199

200 LA LEY

1.2. Momento de la comisión.1.3. Califi cación de la infracción.1.4. Sanción.1.5. Compatibilidad con sanciones impuestas por otro tipo de infraccción.

2. Infracción por solicitud indebida de benefi cios fi scales.2.1. Tipo objetivo.2.2. Momento de la comisión.2.3. Califi cación de la infracción.2.4. Base de la sanción.2.5. Sanción.2.6. Compatibilidad con otro tipo de sanción.

1. INFRACCIÓN POR SOLICITUD INDEBIDA DE DEVOLUCIONES

1.1. Tipo objetivo

Requiere que concurran siguientes circunstancias:

1.ª Solicitud indebida de devoluciones tributarias.

2.ª Omisión en la solicitud de datos relevantes o inclusión de datos falsos en las respectivas autoliquidaciones, comunicaciones de datos o solicitudes.

3.ª Que no se hayan percibido las devoluciones. Si se obtiene la devolución, el tipo de la infrac-ción sería el del artículo 193, siempre como infracción grave o muy grave, puesto que se habrían producido las circunstancias que impiden su califi cación como leve (art. 193.2, apartados a. y b).

1.2. Momento de comisión

Cuando se presenta la autoliquidación, comunicación de datos o solicitud. No obstante la pre-sentación extemporánea de una declaración complementaria o sustitutiva, sin mediar previamente requerimiento administrativo, produce los siguientes efectos:

— Si la declaración extemporánea determina cantidad a ingresar, excluye la sanción (art. 27.2); siempre que se identifi que expresamente el período impositivo al que se refi ere y contenga datos exclusivamente de ese período (art. 27.4).

— Si la declaración extemporánea no determina cantidad a ingresar ni produce perjuicio eco-nómico, no se entiende producida la infracción de este artículo 194.1, imponiéndose la sanción correspondiente de acuerdo con el artículo 198.2.

1.3. Califi cación de la infracción

Grave.

1.4. Sanción

Multa pecuniaria proporcional del 15 por 100 de la cantidad indebidamente solicitada, sin aplicación de criterios de graduación que aumenten la misma.

Tít. IV, Cap. III

LA LEY 201

Reducción de la sanción: En las condiciones del artículo 188, la cuantía de la sanción se reduce en:



Sanciones accesorias: No proceden, puesto que no puede utilizarse el criterio de graduación de comisión repetida de infracciones tributarias (art. 186).

1.5. Compatibilidad con sanciones impuestas por otro tipo de infracción

1.5.1. Es compatible con las sanciones derivadas de las siguientes infracciones:

— Artículo 191, por dejar de ingresar deudas resultantes de la autoliquidación (art. 180.3).


1.5.2. Los supuestos de incompatibilidad son:

A) La imposición de sanción por este artículo 194.1, excluye la de las siguientes infracciones:

— Artículo 194.2, por indebida solicitud de benefi cios o incentivos fi scales (art. 194.2).



B) No se impone sanción por este artículo 194.1, cuando se haya impuesto sanción por las si-guientes infracciones:

— Artículo 198, por presentación extemporánea de declaración complementaria o sustitutiva, sin requerimiento previo y sin perjuicio económico (art. 198.2).

— Artículo 170.dos.4.º LIVA por no autoliquidación de determinadas cuotas del IVA (DA 3ª RGRST).


C) La misma conducta tipifi cada en este artículo 194 puede ser constitutiva de delito contra la Hacienda Pública (art. 305 CP), en grado de tentativa, cuando se intente obtener una devolución indebida, de forma dolosa y la cuantía de la devolución pedida sea superior a 120.000 euros. En este supuesto, la sentencia condenatoria de la autoridad judicial impide la imposición de la sanción administrativa (art. 180.1 LGT).

Art. 194Infracción tributaria por solicitar indebidamente devoluciones, benefi cios o incentivos fi scales

202 LA LEY

Ejemplo: Un contribuyente presenta en plazo una autoliquidación de IRPF de 2007, solicitando una devolución de 1.900 euros, en la que:

a) Declara correctamente los importes de amortización e intereses del préstamo hipotecario con el que fi nanció la compra de su vivienda, a efectos de la deducción por adquisición de la misma, tomando como base máxima de deducción 10.015 euros, sobrepasando en 1.000 euros el límite esta-blecido legalmente. Ello determina un exceso de deducción por este concepto de 150 euros.

b) Omite la venta de títulos valores que generan una plusvalía de 10.000 euros, que debieron tributar al 18 por 100, con una cuota de 1.800 euros.

Un mes después del vencimiento del plazo voluntario de ingreso, presenta autoliquidación complementaria, incluyendo los datos omitidos, solicitando una devolución de 100 euros.

Posteriormente, la Administración practica liquidación, regularizando el exceso de 150 euros de la deducción por adquisición de vivienda, resultando una cuota diferencial a ingresar de 50 euros.

Analizaremos secuencialmente los efectos sancionadores que se producen:

1.º La autoliquidación presentada en plazo constituye infracción, conforme al artículo 194, respecto de la omisión de la venta de títulos valores, que es un dato relevante para la liquidación del impuesto, pero no en cuanto al exceso de deducción por adquisición de vivienda, pues no se ha omitido dato alguno. En consecuencia, si la Administración hubiera regularizado la autoliqui-dación presentada mediante un procedimiento iniciado antes de la presentación espontánea de la complementaria, la sanción a imponer hubiera sido:

Base de sanción: 1.800 euros (los 150 restantes no se computan, puesto que no derivan de la omisión de datos).

Porcentaje de sanción: 15%:

Sanción art. 194: 1.800 * 15% = 270

2.º La autoliquidación complementaria, regularizando exclusivamente la omisión de la venta de títulos, excluye la sanción anterior, pero constituye infracción leve conforme al artículo 198, que debe ser sancionada, con multa de 100 euros.

3.º Como consecuencia de la liquidación practicada por la Administración, se sancionaría al contribuyente por falta de ingreso de 50 euros, por infracción leve tipifi cada en el artículo 191, con un sanción de 25 euros (50 * 50%), que es compatible con la de 100 euros por presentación fuera de plazo referida en el apartado 2.º.

2. INFRACCIÓN POR SOLICITUD INDEBIDA DE BENEFICIOS FISCALES

2.1. Tipo objetivo

Requiere que concurran siguientes circunstancias:

1.ª Solicitud indebida de benefi cios o incentivos fi scales.

Tít. IV, Cap. III

LA LEY 203

2.ª Omisión en la solicitud de datos relevantes o inclusión de datos falsos.

3.ª Que no proceda imponer sanción por las infracciones de los artículos 191, 192, 194.1 o 195.

2.2. Momento de comisión

Cuando se presenta la solicitud. No obstante la presentación extemporánea de una declaración complementaria o sustitutiva, sin mediar previamente requerimiento administrativo, produce los siguientes efectos:


— Si la declaración extemporánea no determina cantidad a ingresar ni produce perjuicio eco-nómico, no se entiende producida la infracción de este art. 194.2, imponiéndose la sanción correspondiente de acuerdo con el art. 198.2.

2.3. Califi cación de la infracción

Grave.

2.4. Sanción

Multa pecuniaria fi ja de 300 euros.

Reducción de la sanción: En las condiciones del art. 188, la cuantía de la sanción se reduce en:



Sanciones accesorias: No proceden (art. 186).

2.5. Compatibilidad con sanciones impuestas por otro tipo de infracción

Los supuestos de incompatibilidad son:

A) La imposición de sanción por este artículo 194.2, excluye la de las siguientes infracciones:



Art. 194Infracción tributaria por solicitar indebidamente devoluciones, benefi cios o incentivos fi scales

204 LA LEY

B) No se impone sanción por este artículo 194.2, cuando se haya impuesto sanción por las siguientes infracciones:

— Artículo 191, por dejar de ingresar deuda de autoliquidaciones.

— Artículo 192, por incumplir obligación de presentar declaraciones de forma completa y correcta.

— Artículo 195, por determinar incorrectamente partidas o créditos tributarios aparentes.

— Artículo 198, por presentación extemporánea de declaración complementaria o sustitutiva, sin requerimiento previo y sin perjuicio económico (art. 198.2).

— Artículo 170.dos.4.º LIVA por no autoliquidación de determinadas cuotas del IVA (DA 3ª RGRST).

— Artículo 63.5 de la Ley 20/1991, por no autoliquidación de determinadas cuotas del IGIC (DA3.ª RGRST).

C) La misma conducta tipifi cada en este artículo 194 puede ser constitutiva de delito contra la Hacienda Pública (art. 305 CP), en grado de tentativa, cuando se intente defraudar a la Hacienda Pública mediante el intento de disfrutar de benefi cios fi scales de forma dolosa y la cuantía de los benefi cios fi scales pedidos sea superior a 120.000 euros. En este supuesto, la sentencia condenato-ria de la autoridad judicial impide la imposición de la sanción administrativa (art. 180.1 LGT).

Tít. IV, Cap. III

Artículo 195

Infracción tributaria por determinar o acreditarimprocedentemente partidas positivas o negativas

o créditos tributarios aparentes

1. Constituye infracción tributaria determinar o acreditar improcedentemen-te partidas positivas o negativas o créditos tributarios a compensar o deducir en la base o en la cuota de declaraciones futuras, propias o de terceros.

También se incurre en esta infracción cuando se declare incorrectamente la renta neta, las cuotas repercutidas, las cantidades o cuotas a deducir o los incentivos fi scales de un período impositivo sin que se produzca falta de ingreso u obtención indebida de devoluciones por haberse compensado en un procedimiento de comprobación o investigación cantidades pendientes de compensación, deducción o aplicación.

La infracción tributaria prevista en este artículo será grave.

La base de la sanción será el importe de las cantidades indebidamente de-terminadas o acreditadas. En el supuesto previsto en el segundo párrafo de este apartado, se entenderá que la cantidad indebidamente determinada o acreditada es el incremento de la renta neta o de las cuotas repercutidas, o la minoración de las cantidades o cuotas a deducir o de los incentivos fi scales, del período impositivo.

2. La sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del 15 por ciento si se trata de partidas a compensar o deducir en la base imponible, o del 50 por ciento si se trata de partidas a deducir en la cuota o de créditos tributa-rios aparentes.

3. Las sanciones impuestas conforme a lo previsto en este artículo serán deducibles en la parte proporcional correspondiente de las que pudieran proceder por las infracciones cometidas ulteriormente por el mismo sujeto infractor como consecuencia de la compensación o deducción de los con-ceptos aludidos, sin que el importe a deducir pueda exceder de la sanción correspondiente a dichas infracciones.

LA LEY 205

206 LA LEY

CONCORDANCIAS

Arts. 27, 180.3, 188 y 198.2 LGTDT 2.ª.2 RD 2063/2004Arts. 13, 16.3, 17.3 y DA 3.ª RGRSTArt. 16.10 TRISArt. 163 nonies.siete LIVA

NORMATIVA ANTERIOR:Art. 79.d) y 88.Uno LGT 1963 (aplicable a infracciones cometidas antes de 1-7-2004, siempre que resulte más

favorable que la LGT 2003)

COMENTARIO

1. Tipo objetivo.1.1. Acreditación improcedente de partidas a compensar o deducir en el futuro. 1.2. Incorrecta declaración de rentas, cuotas repercutidas, cantidades a deducir o incentivos fi scales,

sin que produzca perjuicio económico porque se hayan compensado, en un procedimiento de comprobación, importes correspondientes a períodos anteriores

2. Momento de la comisión.3. Califi cación de la infracción.4. Sanción.5. Compatibilidad con sanciones impuestas por otro tipo de infracción.

5.1. Efecto en posteriores sanciones por compensación efectiva en declaraciones futuras5.2. Es compatible con las sanciones derivadas de las siguientes infracciones5.3. Los supuestos de incompatibilidad

1. TIPO OBJETIVO

1.1. Acreditación improcedente de partidas a compensar o deducir en el futuro. Requiere que concurran las siguientes circunstancias:1.ª Determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos tributarios.2.ª Que las partidas o créditos tributarios acreditados sean compensables o deducibles en la cuota de

declaraciones futuras, tanto del propio obligado tributario, como de terceros.La base de la sanción es la cantidad indebidamente acreditada.

1.2. Incorrecta declaración de rentas, cuotas repercutidas, cantidades a deducir o incentivos fi scales, sin que produzca perjuicio económico porque se hayan compensado, en un proce-dimiento de comprobación, importes correspondientes a períodos anteriores.

En este caso, la base de la sanción es el incremento de la renta neta, cuotas repercutidas, o la minoración de las cantidades a deducir o de los incentivos fi scales, del período impositivo.

2. MOMENTO DE LA COMISIÓN

Cuando se presenta la declaración correspondiente. No obstante la presentación extemporánea de una declaración complementaria o sustitutiva que subsane la acreditación improcedente, sin mediar previamente requerimiento administrativo, produce los siguientes efectos:

Tít. IV, Cap. III

LA LEY 207


— Si la declaración extemporánea no determina cantidad a ingresar ni produce perjuicio econó-mico, aunque la LGT no lo establezca expresamente, entendemos que no procede sanción por este artículo 195, sino por el 198.

3. CALIFICACIÓN DE LA INFRACCIÓN

Grave.

4. SANCIÓN

Multa pecuniaria proporcional:

— Del 15 por 100 de la base de la sanción, si se trata de partidas a compensar o deducir en la base imponible.

— Del 50 por 100, de la base de la sanción, si se trata de partidas a compensar o deducir en la cuota o de créditos tributarios aparentes.

Reducción de la sanción: En las condiciones del artículo 188, la cuantía de la sanción se reduce en:



Sanciones accesorias: No proceden, puesto que no puede utilizarse el criterio de graduación de comi-sión repetida de infracciones tributarias (art. 186 LGT).

5. COMPATIBILIDAD CON SANCIONES IMPUESTAS POR OTRO TIPO DE IN-FRACCIÓN

5.1. Efecto en posteriores sanciones por compensación efectiva en declaraciones futuras

La sanción impuesta por la infracción de este artículo 195 es deducible de la que proceda por infracciones ulteriormente cometidas por el mismo infractor (nunca por terceros) al compensar las cantidades indebidamente acreditadas. La deducción se realiza proporcionalmente a la compensación efectuada, con el límite de la sanción correspondiente a dichas infracciones (ver ejemplo 1).

5.2. Es compatible con las sanciones derivadas de las siguientes infracciones:

— Artículo 191, por dejar de ingresar deudas resultantes de la autoliquidación (art. 180.3).

— Artículo 192, por falta de declaración o presentación de declaraciones incorrectas.

— Artículo 193, por obtención indebida de devoluciones tributarias.

Art. 195Infracción tributaria por determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas...

208 LA LEY


El artículo 13 RGRST regula el sistema (complejo y discutible) de cálculo de la sanción por la in-fracción del apartado 1.2 anterior, cuando concurra con otra impuesta por aplicación de los artículos. 191, 192 y 193, diferenciando:

a) Si lo declarado incorrectamente es la renta neta, la base de sanción es:

a.1) El incremento de renta neta sancionable que haya sido compensada en la base imponible.

a.2) En el supuesto de que la compensación se haya realizado en la cuota a ingresar, la base de la sanción se determinará multiplicando la cantidad compensada por el siguiente cociente (redondeado en dos decimales):

— Numerador: la renta neta sancionable declarada incorrectamente.

— Denominador: la diferencia entre la cuota íntegra regularizada y la declarada inicialmente.

a.3) Si la compensación se ha realizado tanto en la base como en la cuota a ingresar, la base de la sanción será la suma de las bases calculadas conforme a las letras anteriores, teniendo en cuenta que el numerador del cociente anterior es igual a la diferencia entre la totalidad del incremento de renta neta sancionable y aquella parte de la misma que haya sido compensada en la base del tributo con cantidades pendientes de compensación (ver ejemplo 2).

b) Si lo declarado incorrectamente incide en cuota y se ha compensado sólo en la cantidad a ingresar, la base de la sanción es el incremento de cuota sancionable que haya sido compensada.

c) Si lo declarado incorrectamente afecta tanto a la renta neta del período como las cuotas, pueden darse dos supuestos:

c.1) Que sólo se haya compensado en la cuota. La distribución de la compensación entre el incre-mento de renta y el de cuota se realiza proporcionalmente, en función de los siguientes coefi cientes (redondeados con dos decimales):

— Numerador: según las partidas regularizadas, es:

1. Incremento de renta neta sancionable multiplicado por el tipo fi jo o medio de gravamen del impuesto.

2. Incremento sancionable realizado directamente en la cuota del impuesto.

— Denominador (en ambos casos): Suma del resultado de multiplicar todos los incrementos que se hayan regularizado en la base por el tipo de gravamen fi jo o medio del tributo, más los incre-mentos realizados directamente en la cuota del tributo.

Una vez realizada la imputación proporcional, la parte de compensación que corresponda al in-cremento de renta neta en base se sancionan al tipo de 15 por 100, y la parte que corresponda a las cantidades declaradas incorrectamente en la cuota se sanciona al tipo del 50 por 100.

c.2) Que se haya compensado tanto en base como en cuota. Se procede, en primer lugar a aplica el sistema del apartado párrafo a.1) anterior; y, en segundo lugar, el sistema del apartado c.1).

Tít. IV, Cap. III

LA LEY 209

5.3. Los supuestos de incompatibilidad son:

A) La imposición de sanción por este artículo 195, excluye la de las siguientes infracciones:

— Artículo 194.2, por indebida solicitud de benefi cios o incentivos fi scales (art. 194.2).



— Artículo 16.10 del TRIS, por diferencias entre el valor normal de mercado que se derive de la documentación que deben conservar las entidades vinculadas y el declarado en el Impuesto so-bre Sociedades, el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o el Impuesto sobre la Renta de No Residentes.

B) No se impone sanción por este artículo 195, cuando se haya impuesto sanción por las siguientes infracciones:

— Artículo 198, por presentación extemporánea de declaración complementaria o sustitutiva, sin requerimiento previo y sin perjuicio económico.

— Artículo 170.dos.4.º LIVA por no autoliquidación de determinadas cuotas del IVA (DA 3.ª RGRST).


Ejemplo 1: Deducción de la sanción de este artículo 195 (motivada por deducción indebida de gastos no deducibles en declaración del Impuesto sobre Sociedades de 2005), en sanciones del artículo 191 de períodos futuros por falta de ingreso (al compensar la base negativa de 2005 en la declaración de 2006).

Ejercicio 2005 Ejercicio 2006Base previa – 30.000 25.000Ajuste por gastos no deducibles 10.000 Ajuste sancionable en baseCompensación declarada en base, procedente del año 2005 – 25.000 Procedente de la base

negativa declarada en 2005

Ajuste de lo compensado indebidamente

5.000= 25.000 – 20.000. Ajuste por exceso de la base compensada sobre la base comprobada de de 2005.

Base declarada – 30.000 0Base comprobada – 20.000 5.000Cuota declarada 0 0Cuota comprobada 0 1.750 Tipo de gravamen = 35%

a) Sanción por acreditación indebida de bases imponibles negativas en el ejercicio 2005, a compensar en ejercicios siguientes (art. 195).

Base negativa declarada = 30.000Base negativa comprobada = 20.000Base de la sanción = 30.000 – 20.000 = 10.000Sanción = 10.000 * 15% = 1.500

Art. 195Infracción tributaria por determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas...

210 LA LEY

b) Sanción por dejar de ingresar la deuda del ejercicio 2006, al haber compensado la base negativa de 2005 (art. 191).

Cantidad dejada de ingresar = 1.750Sanción = 1.750 * 50% = 875Deducción sanción 2005 = 750, según siguiente cálculo proporcional (art. 195.3):— Partida declarada indebida en 2005 = 10.000— Deducción indebida declarada en 2006 = 25.000 – 20.000 = 5.000— % utilizado de la partida indebida de 2005 = 5.000 / 10.000 = 50%— Sanción total 2005 = 1.500— Sanción de 2005 deducible de la de 2006= 1.500 * 50% = 750Sanción = (875 – 750) = 125Ejemplo 2. Sanción por ajustes sancionables en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades

del ejercicio 2006, existiendo compensaciones en base y cuota procedentes del ejercicio 2003.

Autoliquidación LiquidaciónBase declarada 0Ajuste por gastos no deducibles + 60.000

Compensación en base – 40.000 Base negativa procedente de 2003Base comprobada 20.000Cuota 0 6.000 Tipo gravamen = 30%

Compensación en cuota – 2.000 Cuota pendiente de compensar procedente de 2003

Cuota comprobada 4.000

a) Sanción por art. 191:

Base de sanción = 4.000 (cantidad dejada de ingresar)Sanción = 4.000 * 50% = 2.000

b) Sanción por art. 195:1. Incremento de renta neta compensada en base = 40.0002. Incremento de renta neta compensada en cuota:

Cantidad compensada = 2.000Numerador = (60.000 – 40.000) = 20.000Denominador = (4.000 – 0) = 4.000Incremento de renta neta compensada en cuota = 2.000 * (20.000 / 4.000) = 10.000

3. Base de la sanción = (1) + (2) = 40.000 + 10.000 = 50.0004. Sanción = 50.000 * 15% = 7.500

Tít. IV, Cap. III

grupo Wolters KluwerLA LEY

JOSÉ LUIS DE ACUÑA REIG

JOSÉ IGNACIO RUIZ TOLEDANO

MERCEDES PEDRAZ CALVO

ALFONSO M. GARCÍA-MONCÓ

PROCEDIMIENTOS

TRIBUTARIOS

LEGISLACIÓN, ESQUEMAS Y TABLAS

RICARDO HUESCA BOADILLA (Coordinador)








ISBN: 978-84-9725-797-8 (Obra completa)ISBN: 978-84-9725-800-5 (Tomo III)Depósito Legal:Printed in Spain.Impreso en España por: Nueva Imprenta, S.A.











SUMARIO

I. LEGISLACIÓN 1. Ley General Tributaria 2. Gestión e Inspección 3. Recaudación 4. Sanciones 5. Revisión II. ESQUEMAS PROCEDIMENTALES

III. TABLAS DE CONCORDANCIAS


I. LEGISLACIÓN

1. LEY GENERAL TRIBUTARIA

§ 1. Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria ................. 7

2. GESTIÓN E INSPECCIÓN

§ 2. Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos ................. 181

§ 3. Proyecto de Real Decreto por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y de los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos ........................ 241

3. RECAUDACIÓN

§ 4. Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de Recaudación ....................................... 407

4. SANCIONES

4.1. RÉGIMEN SANCIONADOR

§ 5. Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento general del régimen sancionador tributario .......... 501

4.2. INFRACCIONES TRIBUTARIAS ESPECÍFICAS ESTABLECIDAS POR OTRAS LEYES

§ 6. Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del IRPF (selección de artículos) 531

§ 7. Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, del Texto Re-fundido del Impuesto sobre Sociedades (TRIS). (selección de artículos) ............................................................................. 535

§ 8. Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio (LIPN) (selección de artículos) ................................................ 543

5Procedimientos Tributarios - LA LEY 5

§ 9. Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (LISD) (selección de artículos) ............................ 547

§ 10. Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA) (selección de artículos) .................................... 551

§ 11. Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales (LIE) (selección de artículos) .......................................................... 557

§ 12. Ley 20/1991, de 7 de junio, de modifi cación de los aspectos fi scales del Régimen Económico Fiscal de Canarias (selección de artículos) ............................................................................. 567

§ 13. Real Decreto Legislativo 1/2004, de 5 de marzo, de la Ley del Catastro Inmobiliario (selección de artículos) ............................ 573

§ 14. Ley 13/1996, de 30 de diciembre, de medidas fi scales, administrati-vas y de orden social ............................................................. 577

§ 15. Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre Régimen Fiscal de Coopera tivas (selección de artículos) ....................................... 581

5. REVISIÓN

§ 16. Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Re glamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciem bre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa ...................................................................... 585

II. ESQUEMAS PROCEDIMENTALES

1. Esquemas de los procedimientos generales en el ámbito de la gestión tributaria, por Ricardo Huesca Boadilla .......................... 637

2. Esquemas de los procedimientos en el ámbito de la inspección tributaria, por José Luis Acuña Reig ......................................... 647

III. TABLAS DE CONCORDANCIAS

1. Cuadro de concordancias entre la LGT y sus reglamentos de desarrollo ............................................................................ 661

2. Cuadro de concordancias entre el Proyecto de Reglamento Ge-neral de las Actuaciones y los Procedimientos de Gestión e Ins-pección Tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los Procedimientos de Aplicación de los Tributos (PRGI) y la LGT ........ 667

3. Cuadro de concordancias entre el Real Decreto 939/2005 (RGR 2005) y la LGT ..................................................................... 671

4. Cuadro de concordancias entre el Real Decreto 2063/2004 (RGRST) y la Ley General Tributaria ...................................................... 675

5. Cuadro de concordancias entre el Real Decreto 520/2005 (RGRVA) y la LGT ............................................................................... 677

6 Procedimientos Tributarios - LA LEY

§ 3. Proyecto de Real Decreto por el que se aprueba elReglamento General de las actuaciones y los

procedimientos de gestión e inspección tributaria y dedesarrollo de las normas comunes de los procedimientos

de aplicación de los tributos(BOMEH de 16 de mayo de 2007)


Artículo único. Aprobación del Reglamento general de las actuaciones y losprocedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normascomunes de los procedimientos de aplicación de los tributos....................... 255

Disposición Adicional.............................................................................. 255Disposición Transitoria Única................................................................... 265Disposición Derogatoria Única................................................................. 265Disposiciones Finales............................................................................. 266REGLAMENTO GENERAL DE LAS ACTUACIONES Y LOS PROCEDIMIEN-TOS DE GESTIÓN E INSPECCIÓN TRIBUTARIA Y DE DESARROLLO DELAS NORMAS COMUNES DE LOS PROCEDIMIENTOS DE APLICACIÓN DELOS TRIBUTOS................................................................................... 267

TÍTULO I. DISPOSICIONES GENERALES (Art. 1) .......................... 276TÍTULO II. LAS OBLIGACIONES TRIBUTARIAS FORMALES........... 276

CAPÍTULO I. LAS OBLIGACIONES CENSALES................................ 276Sección primera. Los censos tributarios (Art. 2) ...................... 276Sección segunda. Los censos tributarios en el ámbito del Estado 277

Subsección primera. Concepto y contenido de los censos tri-butarios en el ámbito del Estado (Arts. 3 a 8) ...................... 277Subsección segunda. Las declaraciones censales en el ámbitodel Estado (Arts. 9 a 15) ................................................... 282Subsección tercera. Actuaciones de gestión censal en el ámbitodel Estado (Art. 16) ......................................................... 288

CAPÍTULO II. OBLIGACIONES RELATIVAS AL DOMICILIO FISCAL(Art. 17) ................................................................................. 288CAPÍTULO III. OBLIGACIONES RELATIVAS AL NÚMERO DE IDENTI-FICACIÓN FISCAL..................................................................... 289

Sección primera. Normas generales (Art. 18) .......................... 289Sección segunda. Asignación del número de identificación fiscal alas personas físicas (Arts. 19 a 21) ......................................... 289Sección tercera. Asignación del número de identificación fiscal alas personas jurídicas y entidades sin personalidad jurídica (Arts.22 a 24) ............................................................................. 291

Procedimientos Tributarios - LA LEY 241

Sección cuarta. Especialidades del número de identificación fiscalde los empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobreel Valor Añadido (Art. 25) ..................................................... 293Sección quinta. Utilización del número de identificación fiscal(Arts. 26 a 28) .................................................................... 295

CAPÍTULO IV. OBLIGACIONES RELATIVAS A LOS LIBROS REGIS-TROS FISCALES (Art. 29) .......................................................... 298CAPÍTULO V. OBLIGACIONES DE INFORMACIÓN.......................... 298

Sección primera. Disposiciones generales (Art. 30) .................. 298Sección segunda. Obligaciones de presentar declaraciones infor-mativas............................................................................... 299

Subsección primera. Obligación de informar sobre las opera-ciones con terceras personas (Arts. 31 a 35) ....................... 299Subsección segunda. Obligación de informar sobre operacio-nes incluidas en los libros registro (Art. 36) ......................... 304Subsección tercera. Obligación de informar sobre cuentas,operaciones y activos financieros (Arts. 37 a 43) .................. 304Subsección cuarta. Obligaciones de información respecto dedeterminadas operaciones con participaciones preferentes yotros instrumentos de deuda (Arts. 44 y 45) ....................... 308Subsección quinta. Obligaciones de información respecto dedeterminadas rentas obtenidas por personas físicas residentesen otros Estados miembros de la Unión Europea (Arts. 46 a 50)...................................................................................... 310Subsección sexta. Otras obligaciones de información (Arts. 51a 55) .............................................................................. 313

Sección tercera. Requerimientos individualizados para la obten-ción de información (Arts. 56 a 58) ........................................ 315Sección cuarta. Transmisión de datos con trascendencia tributariapor la Administración tributaria (Art. 59) ................................. 317

TÍTULO III. PRINCIPIOS Y DISPOSICIONES GENERALES DE LAAPLICACIÓN DE LOS TRIBUTOS................................................. 318

CAPÍTULO I. ÓRGANOS Y COMPETENCIAS (Arts. 60 a 62) ............. 318CAPÍTULO II. PRINCIPIOS GENERALES DE LA APLICACIÓN DE LOSTRIBUTOS................................................................................ 320

Sección primera. Información y asistencia a los obligados tribu-tarios (Art. 63) .................................................................... 320

Subsección primera. Actuaciones de información (Arts. 64 a66) ................................................................................ 320Subsección segunda. Consultas tributarias escritas (Arts. 67 a70) ................................................................................ 322Subsección tercera. Información con carácter previo a la ad-quisición o transmisión de bienes inmuebles (Art. 71) ........... 323Subsección cuarta. Emisión de certificados tributarios (Arts. 72a 77) .............................................................................. 324Subsección quinta. Actuaciones de asistencia tributaria (Arts.78 a 80) ......................................................................... 327


Sección segunda. La colaboración social en la aplicación de lostributos (Arts. 81 a 83) ......................................................... 328Sección tercera. Utilización de medios electrónicos, informáticosy telemáticos en las actuaciones y procedimientos tributarios(Arts. 84 a 88) .................................................................... 329

CAPÍTULO III. NORMAS COMUNES SOBRE ACTUACIONES Y PROCE-DIMIENTOS TRIBUTARIOS......................................................... 332

Sección primera. Especialidades de los procedimientos adminis-trativos en materia tributaria.................................................. 332

Subsección primera. Iniciación de las actuaciones y procedi-mientos tributarios (Arts. 89 a 91) ..................................... 332Subsección segunda. Tramitación de las actuaciones y proce-dimientos tributarios (Arts. 92 a 98) ................................... 334Subsección tercera. Documentación de las actuaciones y pro-cedimientos tributarios (Arts. 99 a 102) .............................. 337Subsección cuarta. Terminación de las actuaciones y procedi-mientos tributarios (Arts. 103 y 104) .................................. 339

Sección segunda. Intervención de los obligados en las actuacio-nes y procedimientos tributarios............................................. 343

Subsección primera. Personas con las que deben entenderselas actuaciones administrativas (Arts. 105 a 109) ................. 343Subsección segunda. La representación en los procedimientostributarios (Arts. 110 a 112) .............................................. 345

Sección tercera. El domicilio fiscal (Art. 113) .......................... 348Sección cuarta. Las notificaciones en materia tributaria (Arts. 114y 115) ................................................................................ 348

TÍTULO IV. ACTUACIONES Y PROCEDIMIENTOS DE GESTIÓN TRI-BUTARIA.................................................................................... 349

CAPÍTULO I. DISPOSICIONES GENERALES (Arts. 116 a 120) ........ 349CAPÍTULO II. PROCEDIMIENTOS GENERALES EN EL ÁMBITO DE LAGESTIÓN TRIBUTARIA............................................................... 351

Sección primera. Procedimiento de devolución iniciado medianteautoliquidación, solicitud o comunicación de datos (Arts. 121 a124) .................................................................................. 351Sección segunda. Procedimiento para la rectificación de autoli-quidaciones, declaraciones, comunicaciones de datos o solicitudesde devolución....................................................................... 353

Subsección primera. Procedimiento para la rectificación de au-toliquidaciones (Arts. 125 a 128) ....................................... 353Subsección segunda. Procedimiento para la rectificación dedeclaraciones, comunicaciones de datos y solicitudes de devo-lución (Art. 129) .............................................................. 356

Sección tercera. Procedimiento para la ejecución de las devolu-ciones tributarias (Arts. 130 y 131) ........................................ 357Sección cuarta. Procedimiento iniciado mediante declaración(Arts. 132 a 134) ................................................................. 357Sección quinta. Procedimiento para el reconocimiento de benefi-cios fiscales (Arts. 135 y 136) ................................................ 359


Sección sexta. La cuenta corriente tributaria............................ 360Subsección primera. Disposiciones generales (Arts. 137 y 138) 360Subsección segunda. Procedimiento para la inclusión en el sis-tema de cuenta corriente en materia tributaria (Art. 139) ...... 362Subsección tercera. Efectos y finalización del sistema de cuen-ta corriente tributaria (Arts. 140 a 142) .............................. 363

Sección séptima. Actuaciones y procedimiento de comprobaciónde obligaciones formales........................................................ 365

Subsección primera. Actuaciones y procedimientos de controlcensal (Arts. 143 a 145) ................................................... 365Subsección segunda. Actuaciones de comprobación del domi-cilio fiscal (Arts. 146 a 151) .............................................. 367Subsección tercera. Actuaciones de comprobación del númerode identificación fiscal (Art. 152) ........................................ 369Subsección cuarta. Actuaciones de control de presentación dedeclaraciones (Art. 153) ................................................... 370Subsección quinta. Actuaciones de control de otras obligacio-nes formales (Art. 154) .................................................... 371

Sección octava. Procedimiento de verificación de datos (Arts. 155y 156) ................................................................................ 371Sección novena. Procedimiento de comprobación de valores...... 372

Subsección primera. La comprobación de valores (Arts. 157 a159) .............................................................................. 372Subsección segunda. Procedimiento de comprobación de va-lores (Art. 160) ............................................................... 374Subsección tercera. Tasación pericial contradictoria (Art. 161)...................................................................................... 374

Sección décima. Procedimiento de comprobación limitada (Arts.162 a 164) .......................................................................... 375

TÍTULO V. ACTUACIONES Y PROCEDIMIENTO DE INSPECCIÓN. . . 376CAPÍTULO I. DISPOSICIONES GENERALES................................... 376

Sección primera. Funciones de la inspección de los tributos (Arts.165 a 168) .......................................................................... 376Sección segunda. Planificación de las actuaciones inspectoras(Art. 169) ........................................................................... 379Sección tercera. Facultades de la inspección de los tributos (Arts.170 a 173) .......................................................................... 380Sección cuarta. Lugar de las actuaciones inspectoras (Art. 174) 382Sección sexta. Documentación de las actuaciones inspectoras(Arts. 175 y 176) ................................................................. 383

CAPÍTULO II. PROCEDIMIENTO DE INSPECCIÓN........................... 384Sección primera. Iniciación del procedimiento de inspección (Arts.177 a 179) .......................................................................... 384Sección segunda. Tramitación del procedimiento de inspección(Arts. 180 a 183) ................................................................. 385Sección tercera. Duración del procedimiento inspector (Art. 184) 387Sección cuarta. Terminación del procedimiento de inspección..... 389

Subsección primera. Actas de inspección (Arts. 185 a 188) ... 389


Subsección segunda. Formas de terminación del procedimien-to inspector (Arts. 189 a 192) ........................................... 394

Sección sexta. Disposiciones especiales del procedimiento ins-pector (Arts. 193 a 196) ....................................................... 397

CAPÍTULO III. OTRAS ACTUACIONES INSPECTORAS (Art. 197) ..... 401

Disposiciones Adicionales........................................................................ 402Disposiciones Transitorias....................................................................... 405Disposición Final Única........................................................................... 406


Página en blanco

§ 3. Proyecto de Real Decreto por el que se aprueba elReglamento General de las actuaciones y los

procedimientos de gestión e inspección tributaria y dedesarrollo de las normas comunes de los procedimientos

de aplicación de los tributos(BOMEH de 16 de mayo de 2007)

La Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en vigor desde 1 de julio de2004, ha establecido los principios y las normas jurídicas generales del sistema tribu-tario español, habilitando al Gobierno en su disposición final novena a dictar cuantasdisposiciones fueran necesarias para el desarrollo y aplicación de dicha ley. En uso deesta habilitación general y de las habilitaciones particulares que se establecen a lo largode todo el articulado de la ley, el Gobierno ha aprobado el Real Decreto 2063/2004, de15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento general del régimen sancionadortributario, el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se prueba el Regla-mento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria,en materia de revisión en vía administrativa, y el Real Decreto 939/2005, de 29 dejulio, por el que se aprueba el Reglamento General de Recaudación.

El desarrollo ejecutivo de la ley requiere la aprobación de otra norma reglamentariaque complete el régimen jurídico tributario, en particular, las normas comunes sobrelos procedimientos tributarios y la regulación de las actuaciones y los procedimientosde gestión e inspección, contenidos todos ellos en el título III de la ley dedicado a laaplicación de los tributos. Pero además, el reglamento tiene un objetivo más amplioconsistente en codificar y sistematizar las normas contenidas en diversos reglamentoshasta ahora vigentes que se dictaron en desarrollo, fundamentalmente, de las tambiénderogadas Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria y Ley 1/1998, de 26de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes.

Efectivamente, en el ámbito de la gestión tributaria y a falta de un reglamento generalde desarrollo de las actuaciones y procedimientos que se realizaban en el área funcionalde gestión, se fueron aprobando diversas y sucesivas normas reglamentarias que re-gulaban de forma segmentada materias tan diversas como el número de identificaciónfiscal, a través del el Real Decreto 338/1990, de 9 de marzo de 1990, por el que seregula la composición y la forma de utilización del Número de Identificación Fiscal, cuyoantecedente para las personas jurídicas fue el código de identificación fiscal reguladoen el Decreto 2423/1975, de 25 de septiembre, por el que se regula el Código de Iden-tificación de las Personas Jurídicas y Entidades en general; la información censal,regulada en la actualidad por el Real Decreto 1041/2003, de 1 de agosto, por el quese aprueba el Reglamento por el que se regulan determinados censos tributarios y semodifican otras normas relacionadas con la gestión del Impuesto sobre ActividadesEconómicas; las obligaciones de información de carácter general exigidas a través dedeclaraciones periódicas, entre las que cabe destacar la relativa a operaciones con ter-


ceras personas, regulada en la actualidad a través del Real Decreto 2027/1995, de 22de diciembre, por el que se regula la declaración anual de operaciones con terceraspersonas, las relativas a cuentas en entidades de crédito, y a operaciones y activosfinancieros, reguladas en el Real Decreto 2281/1998, de 23 de octubre, recientementemodificado para incorporar al derecho interno las obligaciones de información respectolas operaciones con participaciones preferentes y la transposición al derecho españolde las directivas comunitarias en relación con las rentas obtenidas por personas físicasresidentes en otros Estados miembros de la Unión Europea; el sistema de cuenta co-rriente en materia tributaria, regulado en el Real Decreto 1108/1999, de 25 de junio,por el que se regula el sistema de cuenta corriente en materia tributaria; o la colabo-ración social en la gestión de los tributos, regulada en Real Decreto 1377/2002, de 20de diciembre, por el que se desarrolla la colaboración social en la gestión de los tributospara la presentación telemática de declaraciones, comunicaciones y otros documentostributarios.

En el ámbito de inspección, en cambio, sí se llevó a cabo el desarrollo reglamentariode la Ley 230/1963 a través del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, por el que seaprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, que aunque supusoun desarrollo un tanto tardío de la Ley 230/1963 ha constituido, junto con la ley, elmarco jurídico de las actuaciones y el procedimiento de inspección de los tributos,conciliando el ejercicio eficaz de las funciones administrativas y el conjunto de garan-tías de los obligados tributarios en el seno del procedimiento inspector y adelantándo-se, en ese sentido, a la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de lasAdministraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, por cuanto queregulaba un procedimiento administrativo especial, por razón de la materia, pero almismo tiempo incorporaba la regulación de los derechos y obligaciones de los intere-sados.

Se trata, por tanto, de un reglamento extenso a pesar de no reproducir los preceptoslegales salvo en supuestos estrictamente necesarios para una mejor comprensión dela regulación de la materia.

Además de ser un reglamento del Estado, la norma también resulta aplicable por lasdemás Administraciones tributarias autonómicas y locales con el alcance previsto en elartículo 1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. Por esta razón,se evita en sus preceptos atribuir competencias a órganos concretos y en orden a fa-cilitar la organización y funcionamiento de las distintas Administraciones tributarias através de normas de rango inferior.

Además del reglamento que se aprueba en el artículo único y cuyo contenido se des-cribe de forma sucinta en los siguientes apartados, el Real Decreto incluye una dispo-sición adicional única por la que se regulan los efectos de la falta de resolución en plazode determinados procedimientos tributarios; una disposición transitoria única por laque se mantienen vigentes los plazos de presentación de las declaraciones informativasde carácter general hasta la aprobación de las normas por las que se regulen dichosplazos; una disposición derogatoria única por la que se derogan, de forma expresa, lasnormas reglamentarias que han regulado las diversas materias, normas a las que seha hecho referencia de forma no exhaustiva anteriormente y, se derogan, de formageneral, todas aquellas normas de igual o inferior rango que se opongan a la nuevaregulación reglamentaria; y tres disposiciones finales, la primera para modificar el Re-glamento general del régimen sancionador tributario, la segunda para modificar el

E. DE M. §3. PROYECTO RD


Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido y la tercera para establecer la entradaen vigor.

I

El reglamento se divide en cinco títulos. El título I regula, únicamente, el ámbito deaplicación del reglamento. En primer lugar, define el ámbito material al declarar que elobjeto del reglamento es regular la aplicación de los tributos, es decir, el título III dela Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, pero acto seguido incluye dosprecisiones, una que amplía y otra que restringe su ámbito de aplicación. Por un lado,el reglamento también se debe aplicar a la gestión recaudatoria, cuyo desarrollo re-glamentario se contiene en un reglamento especial pero que ha de ser completado porlo dispuesto en este reglamento, en particular, por lo relativo al desarrollo de las nor-mas comunes sobre las actuaciones y procedimientos tributarios que se aplicarán, entanto no exista norma especial en el Reglamento General de Recaudación, a la gestiónrecaudatoria del Estado en su totalidad y no sólo a la recaudación de los tributos. Porotro lado, deja fuera del ámbito de aplicación del reglamento todas las actuaciones yprocedimientos regulados en la normativa de cada tributo con lo que se da preferenciaa la norma especial sobre la norma general relativa a la aplicación de los tributos.

En segundo lugar, se reconoce la aplicación del reglamento con el alcance del artículo1 de la Ley 58/2003, artículo que, por un lado, menciona hasta cuatro números delartículo 149.1 de la Constitución de 1978, relativo a las competencias exclusivas delEstado, para las comunidades autónomas de régimen común y, por otro lado, recono-ce, las especialidades del Convenio y del Concierto Económico con la Comunidad Foralde Navarra y en los Territorios Históricos del País Vasco, respectivamente.

II

El título II está dedicado a las obligaciones tributarias formales, para ello ordena ysistematiza una pluralidad de normas reglamentarias hasta ahora vigentes sobre estamateria, generaliza las normas que sobre determinadas obligaciones se incluían en laregulación de algunos tributos y que deben tener un alcance general e incluye la re-gulación de aquellas obligaciones formales que carecían de regulación reglamentariaen la anterior normativa o que carecen de regulación reglamentaria por ser nuevas, ycuya aplicación se sustenta en la norma legal que establecía o establece la obligación.

En primer lugar, se regulan los censos tributarios reconociendo la competencia decada Administración tributaria para disponer de sus propios censos y, al mismo tiempo,se establece la información mínima común que deben tener todos los censos tributariosen orden a lograr una información censal consolidada. Se regulan a continuación loscensos tributarios en el ámbito del Estado y, para ello, se incorpora con ligeras modi-ficaciones el contenido del Real Decreto 1041/2003, de 1 de agosto, citado anterior-mente. Respecto de esta regulación, la modificación más destacable es la que afectaal contenido del Censo de Obligados Tributarios, para el que se amplían los datos mí-nimos que deben figuran en dicho censo, tanto para las personas físicas como para laspersonas jurídicas, si bien, parte de esa nueva información no es tal, ya que formabaparte, al menos para las personas jurídicas y entidades, del Censo de Empresarios,Profesionales y Retenedores.

En segundo lugar, se regula la forma de cumplir la obligación de comunicar el cambiode domicilio fiscal, cuya novedad más importante es la que se refiere a la forma en quedeben efectuar dicha comunicación las personas físicas que no deban figurar en elCenso de Empresarios, Profesionales y Retenedores, puesto que para los que sí deben

§3. REGL. GENERAL DE LAS ACTUACIONES Y LOS PROCEDIMIENTOS DE... E. DE M.


II. Esquemas procedimentales

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ESQUEMAS DE LOS PROCEDIMIENTOS GENERALES

EN EL ÁMBITO DE LA GESTIÓN TRIBUTARIA

1) Procedimiento de devolución iniciado mediante autoliqui-dación, solicitud o comunicación de datos. Devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo (arts. 124 y ss. LGT y 121 y ss. PRGI)

1.1. Iniciación: A instancia del obligado tributario mediante la presentación de los documentos indicados de los que resulte una cantidad a devolver.

1.2. Tramitación:

1.2.1. Examen de la documentación presentada y con-traste con los datos y antecedentes en poder de la Administración.

1.2.2. Si fuera formalmente correcta: reconocimiento de la devolución.

1.2.3. Si se apreciara algún defecto formal, discrepancia de datos, error en la califi cación o cuando concurran circunstancias que lo justifi quen: posible iniciación de un procedimiento de verifi cación de datos, de comprobación limitada o de inspección.

1.3. Terminación

1.3.1. Por acuerdo reconociendo el derecho a la devolución, que se entenderá notifi cado por la recepción de la transferencia o, en su caso, del cheque.

1.3.2. Por la notifi cación del inicio de un procedimien-to de verifi cación de datos, comprobación li-mitada o inspección, si existen defectos, erro-res, discrepancias u otras circunstancias.


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Esquemas procedimentales


1.3.3. Por caducidad, en los términos del artículo 104.3 de la LGT, una vez transcurrido el plazo estableci-do en la normativa de cada tributo o, en su defec-to, el de seis meses desde que fi nalizó el plazo par presentar la documentación sin que se haya acor-dado la devolución o notifi cado el inicio de otro procedimiento.

2) Procedimiento para la rectifi cación de autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones de datos o solicitudes de devolución (arts. 120.3 LGT y 125 y ss. PRGI)

Procedimiento para la rectifi cación de autoliquidaciones

2.1. Iniciación: Por medio de solicitud dirigida al órgano com-petente, una vez presentada la correspondiente autoliqui-dación y antes de que la Administración haya practicado la liquidación defi nitiva o, en su defecto, antes de que haya prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria.

Menciones:

— Las del artículo 90 del proyecto de RGI y además:

— Las que permitan identifi car la autoliquidación.

— Si se solicita devolución, el medio elegido para realizar la misma.

— En todo caso, necesidad de acompañar la documentación y justifi cación pertinente.

2.2. Tramitación

2.2.1. Objeto: Comprobación de las circunstancias que determinan la procedencia de la rectifi cación.

2.2.2. Actuaciones

— Examen de la documentación presentada y contraste con los datos y antecedentes en po-der de la Administración.

— Requerimientos al obligado tributario y a ter-ceros.

— Informes.

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Esquemas procedimentales


— Finalizadas las actuaciones: propuesta de re-solución notifi cada al interesado para que en un plazo de 15 días alegue, salvo que la recti-fi cación coincida con la solicitada.

2.3. Terminación

— Por resolución acordando o no la rectifi cación.

Si se acuerda incluirá una liquidación provisional inmo-difi cable salvo que en un procedimiento de comprobación o inspección se descubran nuevos hechos.

Plazo máximo para resolver: 6 meses. Si transcurren, se entiende desestimada la solicitud.

3) Procedimiento iniciado mediante declaración (arts. 128 y ss. LGT y 132 y ss. PRGI)

3.1. Iniciación

Cuando la normativa tributaria así lo establezca, manifestando la realización del hecho imponible y comunicando a la Administración los datos necesarios para que la Administración cuantifi que la obliga-ción tributaria.

3.2. Tramitación

Actos de instrucción:

— Utilización de los datos consignados por el obligado tributario en su declaración o realización de actuaciones por la Adminis-tración.

— Requerimientos al obligado para que aclare los datos consig-nados.

— Posibles requerimientos a terceros.

— Actuaciones de comprobación de valores.

Si los datos tenidos en cuenta no se corresponden con los con-signados por el obligado: mención expresa de esta circunstancia en la propuesta de liquidación, que se trasladará al obligado tributario para que alegue.

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III. Tablas de concordancias

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CUADRO DE CONCORDANCIAS ENTRE LA LEY GENERALTRIBUTARIA Y SUS REGLAMENTOS DE DESARROLLO

ARTÍCULO DE LA LGTARTÍCULOS DE LOS DISTINTOS REGLAMENTOS DE DESARROLLO

Artículo 28 Artículo 69 RGR 2005

Artículo 29.1 a) Artículos 2 a 16 PRGI

Artículo 29.1 b) Artículos 18 a 28 PRGI

Artículo 29.2 d) Artículo 29 PRGI

Artículo 32 Artículos 14 y 16 RGRVA

Artículo 33 Artículos 72 a 79 RGRVA

Artículo 39 Artículo 127 párrafos 1, 2 y 3 RGR 2005

Artículo 40 Artículo 127 párrafos 4, 5 y 6 RGR 2005


Artículo 42Artículos 96 párrafo 3, 124 y 125 RGR 2005


Artículo 45 Artículos 105, 107, 108, 110 y 112 PRGI

Artículo 46Artículos 68.2, 71.2.1, 73.2, 111 y 112 PRGI

Artículo 47 Artículos 8.1 c) y 109 PRGI

Artículo 53 Artículos 102.2 c), 104.4 g) y 193 PRGI

Artículo 57 Artículos 157, 158 y 159 PRGI

Artículo 58.2 Artículos 53, 69 y 72 RGR 2005 y 42.2 y 45 a) RGRVA

Artículo 60 Artículos 34 a 41 RGR 2005

Artículo 61 Artículos 9, 11 a 22 y 35 a 40 RGR 2005

Artículo 62

con los párrafos 1, 2 y 3 Artículo 46 RGR 2005


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