Nif´s y contabilidad electrónica 2016

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EJECUTIVA, S.C.

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Autores :C.P.C. Juan Carlos Bojorges PérezC.P.C. Manuel Baltazar Mancilla

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NÚMERO DE IDENTIFICACIÓN FISCAL

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Instituto México Fiscal

I. Principales Disposiciones Fiscales:

a. CFF.

b. Reglamento.

c. Reglas Misceláneas.

d. Anexo 24.

II. Normas de Información Financiera:

a. Marco Conceptual:

Ÿ i. NIF A-1 Estructura de las NIF´s.

Ÿ ii. NIF A-2 Postulados Básicos.

Ÿ iii. NIF A-3 Necesidades de los Usuarios y Objetivos de los Estados Financieros.

Ÿ iv. NIF A-4 Características Cualitativas de los Estados Financieros.

Ÿ v. NIF A-6 y A-7 Reconocimiento, Valuación, Presentación y Revelación.

Ÿ vi. NIF A-8 Supletoriedad.

b. Normas aplicables a los Estados Financieros en Conjunto:

Ÿ i. NIF B-6 Estado de Situación Financiera.

Ÿ ii. NIF B-2 Estado de Flujos de Efectivo.

Ÿ iii. NIF B-3 Estado de Resultado Integral.

Ÿ iv. NIF B-4 Estado de Cambios en el Capital Contable.

c. Normas de Valuación Presentación y Revelación:

Ÿ i. NIF C-3 Cuentas por Cobrar.

Ÿ ii. NIF C-4 Inventarios.

Ÿ iii. NIF C-6 Propiedades, planta y equipo.

Ÿ iv. C-9 Pasivo, Provisiones, Activos y Pasivos Contingentes y Compromisos.

Ÿ v. NIF C-13 Partes Relacionadas.

d. Problemas Específicos:

Ÿ i. NIF D-3 Beneficios a empleados.

Ÿ ii. NIF D-4 Impuestos a la Utilidad.

III. INIIF 20 Efectos Contables de la Reforma 2014.

IV. Casos Prácticos y Ejemplos Numéricos

Acotación: Estos se encuentran al final de cada boletín.

TEMARIO

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a. CFF.

b. Reglamento.

c. Reglas Misceláneas.

I. Principales Disposiciones Fiscales:

Acotación: Textos tomados íntegros de disposiciones fiscales vigentes en 2016.

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Código Fiscal de la Federación

Artículo 28. Las personas que de acuerdo con las disposiciones

fiscales estén obligadas a llevar contabilidad, estarán a lo

siguiente:

I. La contabilidad, para efectos fiscales, se integra por los libros,

sistemas y registros contables, papeles de trabajo, estados de

cuenta, cuentas especiales, libros y registros sociales, control de

inventarios y método de valuación, discos y cintas o cualquier otro

medio procesable de almacenamiento de datos, los equipos o

sistemas electrónicos de registro fiscal y sus respectivos registros,

además de la documentación comprobatoria de los asientos

respectivos, así como toda la documentación e información

relacionada con el cumplimiento de las disposiciones fiscales, la

que acredite sus ingresos y deducciones, y la que obliguen otras

leyes; en el Reglamento de este Código se establecerá la

documentación e información con la que se deberá dar

cumplimiento a esta fracción, y los elementos adicionales que

integran la contabilidad.

Tratándose de personas que enajenen gasolina, diesel, gas natural

para combustión automotriz o gas licuado de petróleo para

combustión automotriz, en establecimientos abiertos al público en

general, deberán contar con los equipos y programas informáticos

para llevar los controles volumétricos. Se entiende por controles

volumétricos, los registros de volumen que se utilizan para

determinar la existencia, adquisición y venta de combustible,

mismos que formarán parte de la contabilidad del contribuyente.

Los equipos y programas informáticos para llevar los controles

volumétricos serán aquellos que autorice para tal efecto el Servicio

de Administración Tributaria, los cuales deberán mantenerse en

operación en todo momento.

II. Los registros o asientos contables a que se refiere la fracción

anterior deberán cumplir con los requisitos que establezca el

Reglamento de este Código y las disposiciones de carácter general

que emita el Servicio de Administración Tributaria.

III. Los registros o asientos que integran la contabilidad se

llevarán en medios electrónicos conforme lo establezcan el

Reglamento de este Código y las disposiciones de carácter general

que emita el Servicio de Administración Tributaria. La

documentación comprobatoria de dichos registros o asientos

deberá estar disponible en el domicilio fiscal del contribuyente.

IV. Ingresarán de forma mensual su información contable a través

de la página de Internet del Servicio de Administración Tributaria,

de conformidad con reglas de carácter general que se emitan para

tal efecto.

A. Los documentos e información que integran

la contabilidad son:

I. Los registros o asientos contables auxiliares,

incluyendo el catálogo de cuentas que se utilice

para tal efecto, así como las pólizas de dichos

registros y asientos;

II. Los avisos o solicitudes de inscripción al

registro federal de contribuyentes, así como su

documentación soporte;

III. Las declaraciones anuales, informativas y

de pagos p rov i s i ona les , mensua les ,

bimestrales, trimestrales o definitivos;

IV. Los estados de cuenta bancarios y las

conciliaciones de los depósitos y retiros

respecto de los registros contables, incluyendo

los estados de cuenta correspondientes a

inversiones y tarjetas de crédito, débito o de

servicios del contribuyente, así como de los

monederos electrónicos utilizados para el pago

de combustible y para el otorgamiento de vales

de despensa que, en su caso, se otorguen a los

trabajadores del contribuyente;

V. Las acciones, partes sociales y títulos de

crédito en los que sea parte el contribuyente;

VI. La documentación relacionada con la

contratación de personas físicas que presten

servicios personales subordinados, así como la

relativa a su inscripción y registro o avisos

realizados en materia de seguridad social y sus

aportaciones;

Reglamento del Código Fiscal

de la Federación

CAPÍTULO IV

De la Contabilidad

Artículo 33.- Para los efectos del artículo 28,

fracciones I y II del Código, se estará a lo

siguiente:

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VII. La documentación relativa a importaciones y

exportaciones en materia aduanera o comercio exterior;

VIII. La documentación e información de los registros de todas

las operaciones, actos o actividades, los cuales deberán

asentarse conforme a los sistemas de control y verificación

internos necesarios, y

IX. Las demás declaraciones a que estén obligados en términos

de las disposiciones fiscales aplicables.

B. Los registros o asientos contables deberán:

I. Ser analíticos y efectuarse en el mes en que se realicen las

operaciones, actos o actividades a que se refieran, a más tardar

dentro de los cinco días siguientes a la realización de la

operación, acto o actividad;

II. Integrarse en el libro diario, en forma descriptiva, todas las

operaciones, actos o actividades siguiendo el orden cronológico

en que éstos se efectúen, indicando el movimiento de cargo o

abono que a cada una corresponda, así como integrarse los

nombres de las cuentas de la contabilidad, su saldo al final del

periodo de registro inmediato anterior, el total del movimiento

de cargo o abono a cada cuenta en el periodo y su saldo final.

Podrán llevarse libros diario y mayor por establecimientos o

dependencias, por tipos de actividad o por cualquier otra

clasificación, pero en todos los casos deberán existir los libros

diario y mayor general en los que se concentren todas las

operaciones del contribuyente;

III. Permitir la identificación de cada operación, acto o

actividad y sus características, relacionándolas con los folios

asignados a los comprobantes fiscales o con la documentación

comprobatoria, de tal forma que pueda identificarse la forma

de pago, las distintas contribuciones, tasas y cuotas,

incluyendo aquellas operaciones, actos o actividades por las

que no se deban pagar contribuciones, de acuerdo a la

operación, acto o actividad de que se trate;

IV. Permitir la identificación de las inversiones realizadas

relacionándolas con la documentación comprobatoria o con los

comprobantes fiscales, de tal forma que pueda precisarse la

fecha de adquisición del bien o de efectuada la inversión, su

descripción, el monto original de la inversión, el porcentaje e

importe de su deducción anual, en su caso, así como la fecha de

inicio de su deducción;

V. Relacionar cada operación, acto o actividad con los saldos

que den como resultado las cifras finales de las cuentas;

VI. Formular los estados de posición financiera, de resultados,

de variaciones en el capital contable, de origen y aplicación de

recursos, así como las balanzas de comprobación, incluyendo

las cuentas de orden y las notas a dichos estados;

VII. Relacionar los estados de posición financiera con

las cuentas de cada operación;

VIII. Identificar las contribuciones que se deban

cancelar o devolver, en virtud de devoluciones que se

reciban y descuentos o bonificaciones que se

otorguen conforme a las disposiciones fiscales;

IX. Comprobar el cumplimiento de los requisitos

relativos al otorgamiento de estímulos fiscales y de

subsidios;

X. Identificar los bienes distinguiendo, entre los

adquiridos o producidos, los correspondientes a

materias primas y productos terminados o

semiterminados, los enajenados, así como los

destinados a donación o, en su caso, destrucción;

XI. Plasmarse en idioma español y consignar los

valores en moneda nacional.

Cuando la información de los comprobantes fiscales o

de los datos y documentación que integran la

contabilidad estén en idioma distinto al español, o los

valores se consignen en moneda extranjera, deberán

acompañarse de la traducción correspondiente y

señalar el tipo de cambio utilizado por cada operación;

XII. Establecer por centro de costos, identificando las

operaciones, actos o actividades de cada sucursal o

establecimiento, incluyendo aquéllos que se localicen

en el extranjero

XIII. Señalar la fecha de realización de la operación,

acto o actividad, su descripción o concepto, la

cantidad o unidad de medida en su caso, la forma de

pago de la operación, acto o actividad, especificando

si fue de contado, a crédito, a plazos o en

parcialidades, y el medio de pago o de extinción de

dicha obligación, según corresponda.

Tratándose de operaciones a crédito, a plazos o en

parcialidades, por cada pago o abono que se reciba o

se realice, incluyendo el anticipo o enganche según

corresponda. Además de lo señalado en el párrafo

anterior, deberán registrar el monto del pago,

precisando si se efectúa en efectivo, transferencia

interbancaria de fondos, cheque nominativo para

abono en cuenta, tarjeta de débito, crédito o de

servicios, monedero electrónico o por cualquier otro

medio. Cuando el pago se realice en especie o

permuta, deberá indicarse el tipo de bien o servicio

otorgado como contraprestación y su valor;

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XIV. Permitir la identificación de los depósitos y retiros en las

cuentas bancarias abiertas a nombre del contribuyente y

conciliarse contra las operaciones realizadas y su documentación

soporte, como son los estados de cuenta emitidos por las

entidades financieras;

XV. Los registros de inventarios de mercancías, materias primas,

productos en proceso y terminados, en los que se llevará el control

sobre los mismos, que permitan identificar cada unidad, tipo de

mercancía o producto en proceso y fecha de adquisición o

enajenación según se trate, así como el aumento o la disminución

en dichos inventarios y las existencias al inicio y al final de cada

mes y al cierre del ejercicio fiscal, precisando su fecha de entrega o

recepción, así como si se trata de una devolución, donación o

destrucción, cuando se den estos supuestos.

Para efectos del párrafo anterior, en el control de inventarios

deberá identificarse el método de valuación utilizado y la fecha a

partir de la cual se usa, ya sea que se trate del método de primeras

entradas primeras salidas, últimas entradas primeras salidas,

costo identificado, costo promedio o detallista según corresponda;

XVI. Los registros relativos a la opción de diferimiento de la

causación de contribuciones conforme a las disposiciones fiscales,

en el caso que se celebren contratos de arrendamiento financiero.

Dichos registros deberán permitir identificar la parte

correspondiente de las operaciones en cada ejercicio fiscal,

inclusive mediante cuentas de orden;

XVII. El control de los donativos de los bienes recibidos por las

donatarias autorizadas en términos de la Ley del Impuesto sobre

la Renta, el cual deberá permitir identificar a los donantes, los

bienes recibidos, los bienes entregados a sus beneficiarios, las

cuotas de recuperación que obtengan por los bienes recibidos en

donación y el registro de la destrucción o donación de las

mercancías o bienes en el ejercicio en el que se efectúen, y

XVIII. Contener el impuesto al valor agregado que le haya sido

trasladado al contribuyente y el que haya pagado en la

importación, correspondiente a la parte de sus gastos e

inversiones, conforme a los supuestos siguientes:

a) La adquisición de bienes, de servicios y el uso o goce temporal

de bienes, que se utilicen exclusivamente para realizar sus

actividades por las que deban pagar el impuesto;

b) La adquisición de bienes, de servicios y el uso o goce temporal

de bienes, que se utilicen exclusivamente para realizar sus

actividades por las que no deban pagar el impuesto, y Cuando el

destino de los bienes o servicios varíe y se deba efectuar el ajuste

del acreditamiento previsto en el artículo 5o.-A de la Ley del

Impuesto al Valor Agregado, se deberá registrar su efecto en la

contabilidad.

c) La adquisición de bienes, de servicios y el uso

o goce temporal de bienes, que se utilicen

indistintamente para realizar tanto actividades

por las que se deba pagar el impuesto, como

aquéllas por las que no se está obligado al pago

del mismo.

Cuando el destino de los bienes o servicios varíe

y se deba efectuar el ajuste del acreditamiento

previsto en el artículo 5o.-A de la Ley del

Impuesto al Valor Agregado, se deberá registrar

su efecto en la contabilidad.

Artículo 34.- Para los efectos del artículo 28,

fracción III del Código, el contribuyente deberá

conservar y almacenar como parte integrante de

su contabilidad toda la documentación relativa al

diseño del sistema electrónico donde almacena y

procesa sus datos contables y los diagramas del

mismo, poniendo a disposición de las

Autoridades Fiscales el equipo y sus operadores

para que las auxilien cuando éstas ejerzan sus

facultades de comprobación y, en su caso,

deberá cumplir con las normas oficiales

mexicanas correspondientes vinculadas con la

generación y conservación de documentos

electrónicos.

El contribuyente que se encuentre en

suspensión de actividades deberá conservar su

contabilidad en el último domicilio que tenga

manifestado en el registro federal de

contribuyentes y, si con posterioridad desocupa

el domicilio consignado ante el referido registro,

deberá presentar el aviso de cambio de domicilio

fiscal, en el cual deberá conservar su

contabilidad durante el plazo que establece el

artículo 30 del Código.

Los contribuyentes podrán optar por respaldar y

conservar su información contable en discos

ópticos o en cualquier otro medio electrónico

que mediante reglas de carácter general

autorice el Servicio de Administración Tributaria.

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Reglas Misceláneas

Capítulo 2.8. Contabilidad, declaraciones y avisosSección 2.8.1. Disposiciones generales

Sujetos no obligados a llevar contabilidad en los términos del CFF

2.8.1.1. Para los efectos de los artículos 28 del CFF, 86, fracción I de la Ley del ISR, 32, fracción I de la Ley del IVA, 19, fracción I de la Ley del IEPS y 14 de la LIF, no estarán obligados a llevar los sistemas contables de conformidad con el CFF, su Reglamento y el Reglamento de la Ley del ISR, la Federación, las entidades federativas, los municipios, los sindicatos obreros y los organismos que los agrupen, ni las entidades de la Administración Pública paraestatal, ya sean federales, estatales o municipales y los órganos autónomos federales y estatales, que estén sujetos a la Ley General de Contabilidad Gubernamental, así como las instituciones que por ley estén obligadas a entregar al Gobierno Federal el importe íntegro de su remanente de operación y el FMP.

Los sujetos a que se refiere el párrafo anterior únicamente

llevaran dichos sistemas contables respecto de:

a) Actividades señaladas en el artículo 16 del CFF;

b) Actos que no den lugar al pago de derechos o

aprovechamientos; o bien,

c) Actividades relacionadas con su autorización para recibir

donativos deducibles en los términos de la Ley del ISR.

CFF 16, 28, LISR 86, LIVA 32, LIEPS 19, LIF 14

Contabilidad electrónica para donatarias autorizadas

2.8.1.2. Para los efectos de los artículos 28 del CFF, 86, fracción I

de la Ley del ISR, 32, fracción I de la Ley del IVA y 19, fracción I

de la Ley del IEPS, las sociedades y asociaciones civiles y

fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles a que

se refiere el Título III de la Ley del ISR, que hubieren percibido

ingresos en una cantidad igual o menor a $2’000,000.00 (Dos

millones de pesos 00/100 M.N.), y que estos ingresos no

provengan de actividades por las que deban determinar el

impuesto que corresponda en los términos del artículo 80, último

párrafo de la misma Ley, deberán ingresar a la aplicación

electrónica “Mis cuentas”, disponible a través del Portal del SAT,

para lo cual deberán utilizar su clave en el RFC y Contraseña.

Una vez que se haya ingresado a la aplicación, las organizaciones

civiles y fideicomisos autorizados para recibir donativos

deducibles capturarán los datos correspondientes a sus ingresos

y gastos, debiendo emitir los comprobantes fiscales respectivos

en la misma aplicación. Los ingresos y gastos

amparados por un CFDI, se registrarán de forma

automática en la citada aplicación.

En dicha aplicación podrán consultarse tanto la

relación de ingresos y gastos capturados, como

los comprobantes fiscales emitidos por éste.

Los contribuyentes que presenten sus registros

de ingresos y gastos bajo este esquema, podrán

utilizar dicha información a efecto de realizar la

integración y presentación de su declaración.

CFF 28, LISR 80, 86, LIVA 32, LIEPS 19

Contabilidad en idioma distinto al español

2.8.1.3. Para los efectos de los artículos 28 del

CFF y 33, Apartado B, fracción XI de su

Reglamento, los contribuyentes podrán llevar la

documentación que integra su contabilidad,

incluida la documentación comprobatoria que

ampare operaciones realizadas, en idioma

distinto al español. En este caso, las autoridades

fiscales, podrán solicitar su traducción por perito

traductor autorizado por autoridad competente

para tal efecto.

Tratándose de solicitudes de devolución y avisos

de compensac i ón , l a do cumen ta c i ón

comprobatoria en idioma distinto al español, que

ampare las operaciones de los contribuyentes

deberá acompañarse de su correspondiente

traducción al idioma español por perito traductor

autorizado por autoridad competente para tal

efecto.

CFF 28, RCFF 33

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Uso de discos ópticos compactos o cintas magnéticas

2.8.1.4. Para los efectos de los artículos 28 del CFF y 34, último

párrafo de su Reglamento, los contribuyentes que opten por

microfilmar o grabar parte de su contabilidad, podrán utilizar

discos ópticos, compactos o cintas magnéticas, siempre que

cumplan con los requisitos siguientes:

I. Usar en la grabación de la información discos ópticos de 5.25"

o 12", discos compactos o cintas magnéticas, cuyas

características de grabación impidan borrar la información.

Los discos ópticos, compactos o cintas magnéticas, deberán

tener una etiqueta externa que contenga el nombre, la clave en

el RFC, el número consecutivo de dichos medios, el total de los

documentos grabados, el periodo de operación y la fecha de

grabación. Los documentos deberán ser grabados sin edición

alguna y en forma íntegra, mediante un digitalizador de

imágenes que cubra las dimensiones del documento más

grande, con una resolución mínima de 100 puntos por pulgada.

II. Tener y poner a disposición de las autoridades fiscales, un

sistema ágil de consulta que permita a las mismas localizar la

documentación de una manera sencilla y sistemática.

La consulta de documentos grabados en los dispositivos

mencionados, deberá ser tanto por los expedidos como por los

recibidos.

El último documento grabado en el dispositivo, deberá contener

el valor total de los asientos de diario, identificando el total de

créditos y cargos del mes.

III. Tratándose de documentos que contengan anverso y

reverso, grabarlos consecutivamente, haciendo referencia o

anotando en el anverso que la información se complementa con

la contenida en el reverso del mismo documento y haciendo

referencia o anotando en el reverso de cada uno de ellos, los

datos que permitan identificar el anverso.

Cuando se trate de documentos que contengan varias fojas, las

mismas se grabarán consecutivamente y en la primera de ellas

deberá señalarse el número de fojas de las que consta.

CFF 28, RCFF 34

“Mis cuentas”

2.8.1.5. Para los efectos del artículo 28, fracción III

del CFF, los contribuyentes del RIF deberán ingresar

a la aplicación electrónica “Mis cuentas”, disponible

a través del Portal del SAT, para lo cual deberán

utilizar su clave en el RFC y Contraseña. Los demás

contribuyentes personas físicas y las Asociaciones

Religiosas del Título III de la Ley del ISR podrán

optar por utilizar la aplicación de referencia.

Una vez que se haya ingresado a la aplicación, los

c o n t r i b u y e n t e s c a p t u r a r á n l o s d a t o s

correspondientes a sus ingresos y gastos, teniendo

la opción de emitir los comprobantes fiscales

respectivos en la misma aplicación. Los ingresos y

gastos amparados por un CFDI, se registrarán de

forma automática en la citada aplicación, por lo que

únicamente deberán capturarse aquéllos que no se

encuentren sustentados en dichos comprobantes.

En dicha aplicación podrán consultarse tanto la

relación de ingresos y gastos capturados, así como

los comprobantes fiscales emitidos por este y otros

medios.

Los contribuyentes que presenten sus registros de

ingresos y gastos bajo este esquema, podrán

utilizar dicha información a efecto de realizar la

presentación de su declaración.

CFF 28

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Contabilidad en medios electrónicos

2.8.1.6. Para los efectos de los artículos 28, fracción III del

CFF y 33, apartado B, fracciones I, III, IV y V y 34 de su

Reglamento, los contribuyentes que estén obligados a llevar

contabilidad y a ingresar de forma mensual su información

contable a través del Portal del SAT, excepto los

contribuyentes que tributen en el RIF, las personas físicas

que tributen conforme al artículo 100, fracción II de la Ley

del ISR, siempre que sus ingresos del ejercicio de que se

trate no excedan de $2´000,000.00 (Dos millones de pesos

00/100 M.N.), las sociedades, asociaciones civiles y

fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles,

a que se refiere la regla 2.8.1.2., así como las demás

personas físicas y las Asociaciones Religiosas que hayan

optado por utilizar la herramienta electrónica “Mis cuentas”

de conformidad con lo previsto en la regla 2.8.1.5., deberán

llevarla en sistemas electrónicos con la capacidad de

generar archivos en formato XML que contenga lo siguiente:

I. Catálogo de cuentas utilizado en el periodo, conforme a la

estructura señalada en el Anexo 24, apartado A; a éste se le

agregará un campo con el código agrupador de cuentas del

SAT contenido en el apartado B, del mismo anexo.

Los contribuyentes deberán asociar en su catálogo de

cuentas los valores de la subcuenta de primer nivel del

código agrupador del SAT, asociando para estos efectos, el

código que sea más apropiado de acuerdo con la naturaleza

y preponderancia de la cuenta o subcuenta del catálogo del

contribuyente.

El catálogo de cuentas será el archivo que se tomará como

base para asociar el número de la cuenta de nivel mayor o

subcuenta de primer nivel y obtener la descripción en la

balanza de comprobación, por lo que los contribuyentes

deberán cerciorarse de que el número de cuenta asignado,

corresponda tanto en el catálogo de cuentas como en la

balanza de comprobación en un período determinado.

Los conceptos del estado de posición financiera, tales como:

activo, activo a corto plazo, activo a largo plazo, pasivo,

pasivo a corto plazo, pasivo a largo plazo, capital; los

conceptos del estado de resultados tales como: ingresos,

costos, gastos y resultado integral de financiamiento, así

como el rubro cuentas de orden, no se consideran cuentas

de nivel mayor ni subcuentas de primer nivel.

El catálogo de cuentas de los contribuyentes, para los

efectos de esta fracción, se enviará al menos a nivel de

cuenta de mayor y subcuenta a primer nivel con excepción

de los contribuyentes que en su catálogo de cuentas

generen únicamente cuentas de nivel mayor, en cuyo caso

deberá asociarse a nivel de subcuenta de primer nivel

del código agrupador publicado en el Anexo 24,

Apartado B.

Las entidades financieras previstas en el artículo 15-C

del CFF, así como la sociedad controladora y las

entidades que sean consideradas integrantes de un

grupo financiero en los términos del artículo 12 de la

Ley para Regular las Agrupaciones Financieras y las

sociedades a que se refiere el artículo 88 de la Ley de

Instituciones de Crédito, que estén obligadas a

cumplir las disposiciones de carácter general en

materia de contabilidad emitidas por la Comisión

Nacional Bancaria y de Valores, la Comisión Nacional

del Sistema de Ahorro para el Retiro o la Comisión

Nacional de Seguros y Fianzas, según corresponda,

utilizarán el valor único para uso exclusivo de las

entidades financieras antes referidas del código

agrupador contenido en el apartado B del Anexo 24 y

el catálogo de cuentas que estén obligadas a utilizar

de conformidad con las disposiciones de carácter

general que les sean aplicables.

II. Balanza de comprobación que incluya saldos

iniciales, movimientos del periodo y saldos finales de

todas y cada una de las cuentas de activo, pasivo,

capital, resultados (ingresos, costos, gastos y

resultado integral de financiamiento) y cuentas de

orden, conforme al Anexo 24, apartado C.

La balanza de comprobación deberá reflejar los saldos

de las cuentas que permitan identificar los impuestos

por cobrar y por pagar, así como los impuestos

trasladados efectivamente cobrados y los impuestos

acreditables efectivamente pagados; las cuentas de

ingresos deberán distinguir las distintas tasas, cuotas

y las actividades por las que no se deba pagar el

impuesto, conforme a lo establecido en el artículo 33,

apartado B, fracción III del Reglamento del CFF.

En el caso de la balanza de cierre del ejercicio se

deberá incluir la información de los ajustes que para

efectos fiscales se registren.

La balanza de comprobación para los efectos de esta

fracción, se enviará al menos a nivel de cuenta de

mayor y subcuenta a primer nivel con excepción de los

contribuyentes que en su catálogo de cuentas

generen únicamente cuentas de nivel mayor.

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III. Las pólizas y los auxiliares de cuenta de nivel mayor o

subcuenta de primer nivel que incluyan el nivel de detalle

con el que los contribuyentes realicen sus registros

contables.

En cada póliza se deben distinguir los folios fiscales de los

comprobantes fiscales que soporten la operación,

permitiendo identificar la forma de pago, las distintas

contribuciones, tasas y cuotas, incluyendo aquellas

operaciones, actos o actividades por las que no se deban

pagar contribuciones, de acuerdo a la operación, acto o

actividad de que se trate, de conformidad con el artículo 33,

apartado B, fracción III del Reglamento del CFF. En las

operaciones relacionadas con un tercero deberá incluirse la

clave en el RFC de éste, conforme al Anexo 24, apartado D.

Cuando no se logre identificar el folio fiscal asignado a los

comprobantes fiscales dentro de las pólizas contables, el

contribuyente podrá, a través de un reporte auxiliar

relacionar todos los folios fiscales, la clave en el RFC y el

monto contenido en los comprobantes que amparen dicha

póliza, conforme al Anexo 24, apartado E.

Los auxiliares de la cuenta de nivel mayor y/o de la

subcuenta de primer nivel deberán permitir la identificación

de cada operación, acto o actividad, conforme al Anexo 24,

apartado F.

Para los efectos de esta regla se entenderá que la

información contable será aquella que se produce de

acuerdo con el marco contable que aplique ordinariamente

el contribuyente en la preparación de su información

financiera, o bien, el marco que esté obligado aplicar por

alguna disposición legal o normativa, entre otras, las

Normas de Información Financiera (NIF), los principios

estadounidenses de contabilidad “United States Generally

Accepted Accounting Principles” (USGAAP) o las Normas

Internacionales de Información Financiera (IFRS por sus

siglas en inglés) y en general cualquier otro marco contable

que aplique el contribuyente.

El marco contable aplicable deberá ser emitido por el

organismo profesional competente en esta materia y

encontrarse vigente en el momento en que se deba cumplir

con la obligación de llevar la contabilidad.

CFF 28, RCFF 33, 34, RMF 2016 2.8.1.2., 2.8.1.5.,2.8.1.7.,

2.8.1.11.

Cumplimiento de la disposición de entregar

contabilidad en medios electrónicos de manera

mensual

2.8.1.7. Para los efectos del artículo 28, fracción IV del

CFF, los contribuyentes que estén obligados a llevar

contabilidad y a ingresar de forma mensual su

información contable a través del Portal del SAT, excepto

los contribuyentes que tributen en el RIF, las personas

físicas que tributen conforme al artículo 100, fracción II

de la Ley del ISR, siempre que sus ingresos del ejercicio

en que se trate no excedan de $2´000,000.00 (Dos

millones de pesos 00/100 M.N.), las sociedades,

asociaciones civiles y fideicomisos autorizados para

recibir donativos deducibles, a que se refiere la regla

2.8.1.2., así como las demás personas físicas y las

Asociaciones Religiosas que hayan optado por utilizar la

herramienta electrónica “Mis cuentas” de conformidad

con lo previsto en la regla 2.8.1.5., deberán enviar a

través del buzón tributario o a través del portal “Trámites

y Servicios” del Portal del SAT, dentro de la opción

denominada “Trámites”, conforme a la periodicidad y los

plazos que se indican, lo siguiente:

I. El catálogo de cuentas como se establece en la regla

2.8.1.6., fracción I, se enviará por primera vez cuando se

entregue la primera balanza de comprobación en los

plazos establecidos en la fracción II de esta regla. En

caso de que se modifique el catálogo de cuentas al nivel

de las cuentas que fueron reportadas, éste deberá

enviarse a más tardar al vencimiento de la obligación del

envío de la balanza de comprobación del mes en el que se

realizó la modificación.

II. Los archivos relativos a la regla 2.8.1.6., fracción II

conforme a los siguientes plazos:

a) Las personas morales, excepto aquéllas que se

encuentren en el supuesto previsto en el inciso c) de esta

fracción, enviarán de forma mensual su información

contable a más tardar en los primeros tres días del

segundo mes posterior, al mes que corresponde la

información a enviar, por cada uno de los meses del

ejercicio fiscal de que se trate.

b) Las personas físicas, enviarán de forma mensual su

información contable a más tardar en los primeros cinco

días del segundo mes posterior al mes que corresponde

la información contable a enviar, por cada uno de los

meses del ejercicio fiscal de que se trate.

12


c) Tratándose de contribuyentes emisores de valores que

coticen en las bolsas de valores concesionadas en los términos

de la Ley del Mercado de Valores o en las bolsas de valores

ubicadas en los mercados reconocidos, a que se refiere el

artículo 16-C, fracción II del CFF y 104, fracción II de la Ley de

Mercado de Valores, así como sus subsidiarias, enviarán la

información en archivos mensuales por cada trimestre, a más

tardar en la fecha señalada en el cuadro anexo:

Meses

Enero, febrero y marzo

Abril, mayo y junio

Julio, agosto y septiembre.

Octubre, noviembre y diciembre.

Plazo

3 de mayo.

3 de agosto.

3 de noviembre.

3 de marzo.

d) Tratándose de personas morales y físicas dedicadas a las

actividades agrícolas, silvícolas, ganaderas o de pesca que

cumplan con sus obligaciones fiscales en los términos del Título

II, Capítulo VIII de la Ley del ISR, que hayan optado por

realizar pagos provisionales del ISR en forma semestral por

virtud de lo que establece una Resolución de Facilidades

Administrativas, podrán enviar su información contable de

forma semestral, a más tardar dentro de los primeros tres y

cinco días, respectivamente, del segundo mes posterior al

último mes reportado en el semestre, mediante seis archivos

que correspondan a cada uno de los meses que reporten.

e) Tratándose de personas morales el archivo correspondiente

a la balanza de comprobación ajustada al cierre del ejercicio, se

enviará a más tardar el día 20 de abril del año siguiente al

ejercicio que corresponda; en el caso de las personas físicas, a

más tardar el día 22 de mayo del año siguiente al ejercicio que

corresponda.

Cuando como consecuencia de la validación por parte de la

autoridad esta determine que los archivos contienen errores

informáticos, se enviará nuevamente el archivo conforme a lo

siguiente:

I. Los archivos podrán ser enviados nuevamente por la misma

vía, tantas veces como sea necesario hasta que estos sean

aceptados, a más tardar el último día del vencimiento de la

obligación que corresponda.

II. Los archivos que hubieran sido enviados y rechazados por

alguna causa informática, dentro de los dos últimos días

previos al vencimiento de la obligación que le corresponda,

podrán ser enviados nuevamente por la misma vía, dentro de

los cinco días hábiles siguientes a la fecha en que se comunique

a través del buzón tributario, la no aceptación para que una vez

aceptados se consideren presentados en tiempo.

Los contribuyentes que modifiquen posteriormente

la información de los archivos ya enviados para

subsanar errores u omisiones, efectuarán la

sustitución de éstos, a través del envío de los nuevos

archivos, dentro de los cinco días hábiles posteriores

a aquél en que tenga lugar la modificación de la

información por parte del contribuyente.

Cuando los contribuyentes no puedan enviar su

información por no contar con acceso a Internet,

podrán acudir a cualquier ADSC donde serán

atendidos por un asesor fiscal que los apoyará en el

envío de la información desde las salas de Internet.

CFF 28, RMF 2016 2.8.1.2., 2.8.1.5., 2.8.1.6.

Opción para enviar documentos digitales a

través del proveedor de certificación de

recepción de documentos digitales

2.8.1.8. Para los efectos de los artículos 28, fracción

IV y 31 del CFF, los contribuyentes podrán optar por

enviar documentos digitales al SAT, a través de los

proveedores de certificación de recepción de

documentos digitales que autorice dicho órgano

desconcentrado, a que hace referencia la regla

2.8.2.1.

Los contribuyentes podrán utilizar de uno o más

proveedores de certificación de recepción de

documentos digitales autorizados por el SAT, para

los diferentes tipos de documentos digitales que se

habiliten.

Los documentos digitales que los contribuyentes

podrán enviar al SAT a través de los proveedores de

certificación de recepción de documentos digitales,

serán aquellos que se den a conocer en el Portal del

SAT y que se detallan en los Anexos 21 y 24.

CFF, 28, 31, RMF 2016 2.8.2.1.

Excepción de conservar la contabilidad a los

contribuyentes del RIF

2.8.1.9. Los contribuyentes que registren sus

operaciones a través de la aplicación electrónica “Mis

Cuentas” del Portal del SAT, quedarán exceptuados

de las obligaciones establecidas en los artículos 30 y

30-A del CFF.

CFF 30, 30-A

13


Información relacionada con la clave en el RFC de sus

usuarios

2.8.1.10. Para los efectos del artículo 30-A, tercer párrafo del

CFF, las personas obligadas a proporcionar la información

relacionada con la clave en el RFC de sus usuarios, son las

siguientes:

I. Prestadores de servicios telefónicos.

II. Prestadores del servicio de suministro de energía eléctrica.

III. Casas de bolsa.

Cuando los usuarios sean personas físicas, en lugar de

proporcionar la información relacionada con la clave en el

RFC, podrán optar por presentar la información

correspondiente a la CURP.

CFF 30-A

Cumplimiento de la disposición de entregar

contabilidad en medios electrónicos a requerimiento

de la autoridad

2.8.1.11. Para los efectos del artículo 30-A del CFF, los

contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad,

excepto los contribuyentes que tributen en el RIF, las

personas físicas que tributen conforme al artículo 100,

fracción II de la Ley del ISR, siempre que sus ingresos del

ejercicio en que se trate no excedan de $2´000,000.00 (Dos

millones de pesos 00/100 M.N.), las sociedades, asociaciones

civiles y fideicomisos autorizados para recibir donativos

deducibles, a que se refiere la regla 2.8.1.2., así como las

demás personas físicas y las Asociaciones Religiosas que

hayan optado por utilizar la herramienta electrónica “Mis

cuentas” de conformidad con lo previsto en la regla 2.8.1.5.,

cuando les sea requerida la información contable sobre sus

pólizas dentro del ejercicio de facultades de comprobación a

que se refieren los artículos 22, noveno párrafo y 42,

fracciones II, III, IV o IX del CFF, o cuando ésta se solicite

como requisito en la presentación de solicitudes de devolución

o compensación, a que se refieren los artículos 22 o 23 del CFF

respectivamente, o se requiera en términos del artículo 22,

sexto párrafo del CFF, el contribuyente estará obligado a

entregar a la autoridad fiscal el archivo electrónico conforme a

lo establecido en la regla 2.8.1.6., fracción III, así como el

acuse o acuses de recepción correspondientes a la entrega de

la información establecida en las fracciones I y II de la misma

regla, según corresponda, referentes al mismo periodo.

Cuando se compensen saldos a favor de periodos anteriores,

además del archivo de las pólizas del periodo que se

compensa, se entregará por única vez, el que

corresponda al periodo en que se haya originado el

saldo a favor a compensar, siempre que se trate de

compensaciones de saldos a favor generados a partir

de enero de 2015 o a meses subsecuentes y hasta que

se termine de compensar el saldo remanente

correspondiente a dicho periodo o éste se solicite en

devolución.

Cuando los contribuyentes no cuenten con el acuse o

acuses de aceptación de información de la regla

2.8.1.6., fracciones I y II, deberán entregarla por

medio del buzón tributario.

CFF 17-K, 22, 23, 30-A, 42, RMF 2016 2.8.1.2., 2.8.1.5.,

14


a.Marco Conceptual:

Ÿ i. NIF A-1 Estructura de las NIF´s.

Ÿ ii. NIF A-2 Postulados Básicos.

Ÿ iii. NIF A-3 Necesidades de los Usuarios y Objetivos de los Estados Financieros.

Ÿ iv. NIF A-4 Características Cualitativas de los Estados Financieros.

Ÿ v. NIF A-6 y A-7 Reconocimiento, Valuación, Presentación y Revelación.

Ÿ vi. NIF A-8 Supletoriedad.

b. Normas aplicables a los Estados Financieros en Conjunto:

Ÿ i. NIF B-6 Estado de Situación Financiera.

Ÿ ii. NIF B-2 Estado de Flujos de Efectivo.

Ÿ iii. NIF B-3 Estado de Resultado Integral.

Ÿ iv. NIF B-4 Estado de Cambios en el Capital Contable.

c. Normas de Valuación Presentación y Revelación:

Ÿ i. NIF C-3 Cuentas por Cobrar.

Ÿ ii. NIF C-4 Inventarios.

Ÿ iii. NIF C-6 Propiedades, planta y equipo.

Ÿ iv. C-9 Pasivo, Provisiones, Activos y Pasivos Contingentes y Compromisos.

Ÿ v. NIF C-13 Partes Relacionadas.

d. Problemas Específicos:

Ÿ i. NIF D-3 Beneficios a empleados.

Ÿ ii. NIF D-4 Impuestos a la Utilidad.

Acotación: Textos tomados íntegros de disposiciones normativas del CINIF vigentes en 2016.

II. Normas de Información Financiera:

15


Boletines transferidos al CINIF por el IMCP el 31 de

mayo de 2004. En los casos en los que se haga

referencia específica a alguno de los documentos

que integran las NIF, éstos se identificarán por su

nombre original; esto es, “Norma de Información

Financiera”, “Interpretación a las NIF”, Orientación a

las NIF” o “Boletín”, según sea el caso.

Las NIF (Normas de Información Financiera) se

conforman de cuatro grandes apartados:

a) Normas de Información Financiera conceptuales

o “Marco Conceptual”;

b) Normas de Información Financiera particulares o

“NIF particulares”;

c) Interpretaciones a las NIF o “INIF”; y

d) Orientaciones a las NIF o “ONIF”.

El MC establece conceptos fundamentales que

sirven de sustento para la elaboración de NIF

particulares.

Las NIF particulares establecen las bases específicas

de valuación, presentación y revelación de las

transacciones, transformaciones internas y otros

eventos, que afectan económicamente a la entidad,

que son sujetos de reconocimiento contable en la

información financiera.

Las Interpretaciones a las NIF (Normas de

Información Financiera) tienen por objeto:

a) aclarar o ampliar temas ya contemplados dentro

de alguna NIF (Normas de Información Financiera);

o

b) proporcionar oportunamente guías sobre nuevos

problemas detectados en la información financiera

que no estén tratados específicamente en las NIF

(Normas de Información Financiera), o bien sobre

aquellos problemas sobre los que se hayan

desarrollado, o que se desarrollen, tratamientos

poco satisfactorios o contradictorios.

Las Interpretaciones a que se hace referencia en el

inciso a) anterior, no son auscultadas, dado que no

contravienen el contenido de la NIF (Normas de

Información Financiera) de la que se derivan, en

virtud de que esta última ya fue sometida a ese

proceso.

Las Interpretaciones a que se hace referencia en el

inciso b) anterior, están sujetas a auscultación.

Las NIF (Normas de Información Financiera)

comprenden un conjunto de conceptos generales y normas

particulares que regulan la elaboración y presentación de la

información contenida en los estados financieros y que son

aceptadas de manera generalizada en un lugar y a una fecha

determinada. Su aceptación surge de un proceso formal de

auscultación realizado por el CINIF, abierto a la observación y

participación activa de todos los interesados en la información

financiera.

La importancia de las NIF (Normas de Información Financiera)

radica en que estructuran la teoría contable, estableciendo los

límites y condiciones de operación del sistema de información

contable. Sirven de marco regulador para la emisión de los

estados financieros, haciendo más eficiente el proceso de

elaboración y presentación de la información financiera sobre

las entidades económicas, evitando o reduciendo con ello, en

lo posible, las discrepancias de criterio que pueden resultar en

diferencias sustanciales en los datos que muestran los estados

financieros.

Las NIF (Normas de Información Financiera) evolucionan

continuamente por cambios en el entorno y surgen como

respuesta a las necesidades de los usuarios de la información

financiera contenida en los estados financieros y a las

condiciones existentes. La globalización en el mundo de los

negocios y de los mercados de capital está propiciando que la

normatividad contable alrededor del mundo se armonice,

teniendo como principal objetivo la generación de información

financiera comparable, transparente y de alta calidad, sobre el

desempeño de las entidades económicas, que sirva a los

objetivos de los usuarios generales de dicha información.

Las Normas de Información Financiera ( NIF) se conforman

de:

a) las NIF, sus Mejoras, las Interpretaciones a las NIF (INIF) y

las orientaciones a las NIF (ONIF), aprobadas por el Consejo

Emisor del CINIF y emitidas por el CINIF;

b) los Boletines emitidos por la Comisión de Principios de

Contabilidad (CPC) del Instituto Mexicano de Contadores

Públicos (IMCP) y transferidos al CINIF el 31 de mayo de 2004,

que no hayan sido modificados, sustituidos o derogados por

nuevas NIF; y c) las Normas Internacionales de Información

Financiera aplicables de manera supletoria.

Cuando se haga referencia genérica a las Normas de

Información Financiera, debe entenderse que éstas abarcan

las normas emitidas por el CINIF, así como la totalidad de los

Marco Conceptual

16


Eventualmente, el CINIF puede emitir orientaciones sobre asuntos

emergentes que vayan surgiendo y que requieran de atención rápida,

las cuales no son sometidas a auscultación, por lo que no son

obligatorias.

Las Circulares transferidas al CINIF por el IMCP el 31 de mayo de 2004,

se mantendrán vigentes como orientaciones al usuario general hasta

en tanto no se deroguen por una NIF (Normas de Información

Financiera) o INIF emitida por el CINIF.

NIF A-1 Estructura de las Normad de Información Financiera

CONTABILIDAD FINANCIERA

La teoría de la contabilidad financiera es la aplicación del pensamiento

reflexivo sobre lo que ocurre en la práctica, con el fin de obtener

proposiciones que sirvan como marco de referencia en la emisión de

información financiera.

Utiliza para producir sistemática y estructuradamente información

cuantitativa, expresada en unidades monetarias, de ciertos eventos

económicos identificables y cuantificables.

Objetivos de la información financiera

El objetivo general de la información financiera es proporcionar

información útil que permita la toma de decisiones.

La globalización es un fenómeno evidente en el mundo de los

mercados de capital. Ya no reconocen fronteras nacionales y con los

avances tecnológicos se ha alcanzado una gran facilidad para mover

los capitales de un país a otro. La información financiera en estos

mercados se ha tornado más importante.

NIF A-2 Postulados básicos de la contabilidad financiera

Los postulados básicos constituyen las proposiciones o hipótesis

fundamentales que rigen el ambiente bajo el cual opera la contabilidad

financiera.

La Entidad económica. Esta se constituye por combinaciones de

recursos humanos, recursos naturales y capital, coordinados por una

autoridad que toma decisiones encaminadas a la consecución de los

fines de la entidad.

Los postulados que establecen la base para reconocer las operaciones

del ente económico y su presentación en los estados financieros, son

los de: realización, periodo contable, valuación, dualidad económica e

integridad. El reconocimiento incluye la valuación, presentación y

revelación de dichas operaciones.

Realización (a) cuando ha efectuado transacciones, (b) cuando han

tenido lugar transformaciones internas (c) cuando ha ocurrido efecto

puede cuantificarse razonablemente en términos monetarios. Hechos

consumados, gastos realizados, no se registra lo que no se ha vendido.

Periodo contable los costos y gastos deben

identificarse con el ingreso que originaron,

independientemente de la fecha en que se

paguen.

NIF A-3 Características cualitativas de la

información financiera

Características primarias y

secundarias

D e b e c u m p l i r c o n u n a s e r i e d e

características cualitativas, también

llamadas “requisitos de calidad”. La

información financiera debe ser confiable,

relevante y comprensible.

a) Confiable es la característica de la

información por la que el usuario la acepta y

utiliza para tomar decisiones.

b) Relevante Cuando ejerce influencia

sobre las decisiones económicas de quienes

la utilizan

c) Comprensible que sea fácilmente

entendible para los usuarios.

Restricciones a la información confiable,

relevante y comprensible

Las características cualitativas de la

información financiera, confiabilidad,

relevancia y comprensibilidad, encuentran

en ocasiones algunas restricciones que

dificultan su plena aplicación. Surgen así las

características de: importancia relativa,

costo-beneficio y provisionalidad, más que

cualidades deseables de la información,

actúan como restricciones de confiabilidad,

relevancia y comprensibilidad.

Elementos de los estados financieros

Los estados financieros son documentos

que presentan su situación financiera, el

resultado de sus operaciones y sus cambios,

de acuerdo a las NIF.

La entidad económica se compone de

estados financ ieros que muestran

información:

a) a los recursos y sus fuentes a una fecha

determinada, balance general o estado de

situación financiera;

17


b) resultado de sus operaciones en un periodo dado,

c) cambios en sus recursos y sus fuentes, que muestre las

actividades de operación, financiamiento e inversión.

d) presentada en el estado de variaciones en el capital

contable

Conceptos generales de reconocimiento y valuación de los

elementos de los estados financieros

El reconocimiento contable es el proceso que consiste en

valuar, presentar y revelar, es decir, incorporar de manera

formal en la información financiera, los

efectos de las operaciones que realiza una entidad una

partida de activo, pasivo, capital, ingreso, costo, gasto y

utilidad neta.

Se da en dos etapas:

a) Reconocimiento inicial proceso de valuar, presentar y

revelar una partida en los estados financieros.

b) Reconocimiento posterior la modificación de las partidas

reconocidas inicialmente en los estados financieros,

originada.

Conceptos generales de presentación y revelación de

los estados financieros

La información financiera es el modo de mostrar los efectos

derivados de las transacciones y eventos económicos que

afectan a una entidad en un periodo determinado.

La revelación es la acción de divulgar en estados financieros y

sus notas toda aquella información que amplíe el origen y

significación de los datos y cifras que se presentan en dichos

estados.

Normas Particulares

Las Normas Particulares establecen las reglas concretas que

deben observarse para reconocer los elementos que integran

los estados financieros a un momento determinado. Se

dividen en valuación, presentación y revelación.

Las reglas de valuación es atribuir un valor a los conceptos de

los estados financieros. Las reglas de presentación la forma

de mostrar adecuadamente cada concepto en los estados

financieros. Las reglas de revelación sirven de base para

ampliar el contenido y significación de los elementos de los

estados financieros.

Identificar grados de incertidumbre de sucesos

futuros

a) Probable el suceso futuro ocurrirá, esto con base

en información, pruebas, evidencias o datos

disponibles.

b) Posible es más que remota y menos que probable.

c) Remota no existen indicios o evidencias razonables

que permitan afirmar que ocurrirá el suceso futuro.

NIF A-3 Necesidades de los usuarios y objetivos de la

información financiera

La contabilidad se estableció para proporcionar

información indispensable para la administración y el

desarrollo de las entidades, es procesada y agrupada

para el uso de la administración y de las personas que

trabajan en la entidad. Un resumen de los aspectos

relevantes y primordiales a la propia administración.

Es real que la información financiera y se han

mantenido en constante evolución en los últimos

años.

La información financiera que genera una entidad es

de muy diversa índole y vasta, pues una gran parte de

ella está diseñada como herramienta administrativa.

Esta Norma tiene como objetivo identificar las

necesidades de los usuarios y establecer los objetivos

de la información financiera, las características y

limitaciones de los estados financieros de las

entidades.

Entidad con propósitos lucrativos realiza actividades

económicas, constituida por recursos humanos,

recursos materiales y de capital.

a) las actividades económicas incluidas en el conjunto

integrado de recursos son autosuficientes o

potencialmente autosuficientes

b) los valores implícitos del conjunto integrado de

recursos, está basado en la combinación de tales

actividades económicas y los recursos como un todo

integrado; y

18


c) formando parte del conjunto integrado de recursos, se

encuentran:

i. los contratos,

ii. los empleados,

iii. una base de clientes,

iv. el capital intelectual, los procesos y el conocimiento de causa

(know-how),

v. los activos tangibles e intangibles o, en su caso, los derechos

para el uso de los mismos, y

vi. los pasivos asociados con la proveeduría de productos y

servicios para la consecución de sus operaciones.

Entidad con propósitos no lucrativos recursos humanos,

recursos materiales y de aportación, fines principalmente

sociales tienen como características adicionales las siguientes:

a) recepción de recursos, reciben pagos o beneficios

económicos por los recursos aportados,

b) persiguen cubrir fines de beneficio social; y

c) ausencia de participación definida de propietario que pueda

ser vendida, transferida o redimida.

La entidad no es lucrativa cuando los patrocinadores no reciben

retribución económica alguna derivada de sus aportaciones.

Eficiencia (actividad) operativa grado de actividad con que la

entidad mantiene niveles de operación adecuados. Sirve al

usuario general para evaluar los niveles de producción o

rendimiento de recursos a ser generados por los empleados por

la entidad. Incluye razones financieras, tales como:

a) razones de actividad operativa a corto plazo:

b) razones de actividad de inversión en el largo plazo

Estados financieros la representación estructurada de la

situación y desarrollo financiero de una entidad. El objetivo de

los estados financieros es proveer información de una entidad

acerca de la posición financiera, que son útiles al `usuario

general'.

Para satisfacer este objetivo, los estados financieros proveen

información sobre la evolución de:

a) los activos,

b) los pasivos,

c) el capital o patrimonio,

d) los ingresos y egresos, incluyendo los ordinarios y no

ordinarios,

e) los cambios en el capital o patrimonio, y

f) los cambios en la situación financiera o en los

flujos de efectivo.

Información financiera - Es cualquier tipo de

información que exprese de una entidad su

posición y desempeño financiero, proporcionar

e l e m e n t o s d e j u i c i o p a ra va l o r a r e l

comportamiento futuro de los flujos de efectivo de

la misma entidad.

Liquidez la disponibilidad de fondos suficientes, la

facilidad con que un activo es convertible en

efectivo para una entidad, para satisfacer sus

compromisos de efectivo en el corto plazo. Incluye

razones financieras, tales como:

razones de capital de trabajo

Rentabilidad (productividad la capacidad para

generar utilidades o incremento en sus activos

netos. Incluye razones financieras, tales como:

razones de retorno sobre ingresos

b) razones de retorno sobre la inversión

Riesgo financiero posibilidad de que ocurra algún

evento o acontecimiento en el futuro que cambie

las circunstancias actuales o esperadas o a

cambios en los flujos de efectivo futuros. Los

riesgos financieros, están representados por uno

o más de los siguientes:

a) riesgo de mercado, que a su vez incluye tres

tipos de riesgo:

i. cambiario movimientos en los tipos de cambio

de monedas extranjeras,

ii. de tasas de interés a cambios en el mercado del

costo de financiamiento, y

iii. en precios es el riesgo de que el valor de un

activo o pasivo fluctuará como resultado de

cambios en los precios de mercado, si dichos

cambios son causados por factores específicos

atribuibles al activo o pasivo individual o a la

contraparte

b) riesgo de crédito una de las partes involucradas

en una transacción con un activo o un pasivo deje

de cumplir con su obligación y provoque que la

contraparte incurra en una pérdida financiera;

19


c) riesgo de liquidez dificultades para reunir los recursos

necesarios incapacidad para vender o liquidar un activo o

pasivo prontamente a un valor cercano a su valor razonable; y

d) riesgo en el flujo de efectivo es el riesgo en el cual los flujos

futuros de efectivo asociados con un activo o pasivo fluctuarán

en sus montos debido a cambios en la tasa de interés del

mercado.

Solvencia (estabilidad) suficiencia del capital de las entidades

para satisfacer sus compromisos a largo plazo y sus

obligaciones de inversión. Incluye razones financieras, tales

como:

a) razones de apalancamiento

b) razones de cobertura

Los usuarios generales de la información financiera de las

entidades, pueden ser miembros o integrantes de la entidad,

órganos gubernamentales, contribuyentes, concesionarios,

prestamistas, proveedores, deudores, empleados,

administradores, directores y fiduciarios; beneficiarios de

servicios, analistas financieros y consultores; agentes de

valores, suscriptores, abogados, economistas, autoridades

fiscales, autoridades reguladoras, legisladores, prensa

financiera, sindicatos, investigadores, profesores y

estudiantes, entre otros.

El usuario general de la información financiera puede

clasificarse en los siguientes grupos:

a) accionistas o dueños

b) patrocinadores donantes, asociados y miembros

c) gobierno corporativo y órganos de supervisión internos o

externos

d) administradores

e) acreedores proveedores, instituciones financieras

f) beneficiarios reciben beneficios de las entidades;

g) gobierno responsable de establecer políticas económicas,

monetarias, fiscales y asignar presupuesto gubernamental;

h) contribuyentes de impuestos interesados en la actuación y

rendición de cuentas del gobierno;

i) organismos reguladores encargados de regular, promover y

vigilar los mercados de capitales; y

j) otros usuarios incluye a otros interesados no mencionado

anteriormente.

Los usuarios generales de la información financiera de una

entidad, comparten entre sí. Por ende, la información

financiera debe ser útil a una gama amplia de

usuarios para la toma de decisiones económicas.

La información transmitida, puede asumir diversos

modos y referirse a varios asuntos. Los informes

anuales corporativos e informes trimestrales o

anuales registrados en bolsas de valores.

Otros ejemplos de información financiera diferente a

los estados financieros no provista por la entidad

pueden ser: los informes de analistas sobre la

competencia en precios, productos o backlog y su

discusión; estadísticas económicas del sector y

macroeconómicas; publicaciones financieras sobre

la entidad; entre otros.

La administración de la entidad se obliga a informar

al usuario general de la información financiera por

medio de informes distintos a los estados financieros

básicos, ya sea porque dicha información:

a) se exige sea revelada

b) la revela voluntariamente

c) la revela, simplemente, por la costumbre.

Se derivan principalmente de las necesidades del

usuario general. Por consiguiente, la información

financiera no es un fin en sí misma, dado que no

persigue el tratar de convencer al lector de un cierto

punto de vista o de la validez de una posición, más

bien, es un medio de comunicar información que sea

útil para la toma de decisiones económicas sobre la

base de realizar elecciones razonables.

El objetivo básico de la información financiera es el

suministro de información que permita a sus

usuarios evaluar:

a) el comportamiento económico-financiero de la

entidad, su estabilidad, vulnerabilidad, efectividad y

eficiencia

b) la capacidad para mantener y optimizar sus

recursos, financiarlos adecuadamente.

La información financiera satisface al usuario

general, si ésta provee elementos de juicio, entre

otros aspectos, respecto a:

a) la solvencia (estabilidad) financiera,

b) la liquidez,

c) la eficiencia (actividad) operativa,

20


d) el riesgo financiero,

e) el nivel de rentabilidad (productividad),

f) la capacidad financiera de crecimiento,

g) la generación y aplicación del flujo de efectivo,

h) los cambios en sus recursos y en sus obligaciones,

i) el desempeño de la administración,

j) la capacidad para mantener el patrimonio,

k) el potencial para continuar operando en condiciones

normales, o

l) la facultad para cumplir su responsabilidad social a un nivel

satisfactorio.

En síntesis, la información financiera debe proporcionar

información de una entidad sobre:

a) su situación financiera, que se conforma por:

i. los recursos económicos que controla y

ii. la estructura de sus fuentes de financiamiento,

b) su actividad operativa,

c) sus cambios en la situación financiera o flujos de efectivo, y

d) sus revelaciones sobre políticas contables, entorno y

viabilidad como negocio en marcha.

Le permite al usuario general evaluar la posibilidad que tiene

la entidad para obtener rendimientos.

NIF A-4 CARACTERÍSTICAS CUALITATIVAS DE LOS ESTADOS

FINANCIEROS

Los estados financieros básicos deben reunir ciertas

características cualitativas para ser útiles en la toma de

decisiones al usuario general de la información financiera.

a) Confiabilidad representación fiel de lo que pretende

representar, además de ser veraz, objetiva, verificable y

estable.

b) Relevancia ejerce influencia sobre las decisiones

económicas de quienes la utilizan debe proporcionarse de

manera oportuna, antes de que pierda su eficacia para influir

en las decisiones de los usuarios.

c) Comprensibilidad sea fácilmente entendible para los

usuarios.

ENTIDADES NO LUCRATIVAS

Los estados financieros de las entidades con

propósitos no lucrativos deben ser capaces de

transmitir información que satisfaga al usuario

general; deben ser adaptados a las características

particulares de las entidades con propósitos no

lucrativos.

Las características cualitativas son los requisitos de

calidad que debe contener la información financiera

para ser útil en la toma de decisiones económicas por

parte de los usuarios de dicha información y con ello,

asegurar el cumplimiento de los objetivos asentados

en la NIF A-2.

Principales cambios en relación a pronunciamientos

anteriores

La NIF A-4 no sólo retoma varios de los conceptos

contenidos en el Boletín A-1 también los amplía,

dándoles una nueva jerarquía y estructura.

En la NIF A-4, la confiabilidad prevalece como una

característica fundamental que el usuario le otorga a

la información financiera, pero se le asocian nuevas

características. Además de las características de

estabilidad, objetividad y verificabilidad, se

incorporan las de veracidad, preeminencia de la

sustancia económica.

OBJETIVO

Esta Norma tiene por objeto establecer las

características cualitativas o requisitos

de calidad que debe reunir la información financiera

para maximizar su utilidad.

CARACTERÍSTICAS CUALITATIVAS

La NIF A-1 Estructura de los Principios de Contabilidad

Generalmente Aceptados, en su párrafo 38, establece

que l a confiab i l i dad , l a re levanc ia , y l a

comprensibilidad, son las características cualitativas

primarias que debe reunir la información financiera.

21


Confiable

La confiabilidad es la característica de la información por la que el

usuario la acepta y utiliza para tomar decisiones. Debe ser una

representación fiel de las transacciones, transformaciones

internas y eventos económicos que afectan a la entidad, además

de ser veraz, objetiva, verificable y estable.

Representación fiel La concordancia entre el contenido de la

información financiera y el fenómeno económico que se quiere

representar, no es sinónimo de exactitud, pues un gran número

de los sucesos económicos.

Veraz Se requiere que refleje eventos económicos realmente sucedidos.

Objetiva Debe presentarse de manera imparcial, que no esté equivocada, manipulada o distorsionada para beneficio de grupos o sectores que puedan perseguir intereses particulares.

Verificable La información financiera es verificable si puede ser comprobada y validada por terceros independientes a la entidad.

Estable implica que su operación no cambia en el tiempo y que la información que ha sido obtenida aplicando las mismas reglas para la captación y procesamiento de los datos.

Relevante cuando ejerce influencia en las decisiones económicas de quienes la utilizan.

Posibilidad de predicción y confirmación La información financiera debe ayudar a los usuarios a hacer predicciones para permitirles realizar estimaciones o servirles para confirmar o modificar las expectativas de dicha información.

Oportuna recibida por el usuario a tiempo. La información presentada con demora pierde total o parcialmente su relevancia.

Comprensible fácilmente entendible para los usuarios.

Revelación suficiente información financiera que ejerce influencia en la toma de decisiones

Los estados financieros y sus notas deben contener información:

a) adecuadamente presentada

b) congruente,

c) clara y accesible al usuario general de la información financiera.

Comparable permite a los usuarios identificar y explicar las diferencias y similitudes con la información. Para que la información sea comparable, es necesaria la aplicación de Normas Particulares de manera uniforme y consistente en el tiempo, es decir, se deberán utilizar los mismos criterios de valuación, presentación y revelación para cuantificar y representar hechos económicos o transacciones similares, ya que si la comparación se realiza en términos heterogéneos, pierde su validez.

Restricciones a la información confiable,

relevante y comprensible

Conforme a lo que establecen los párrafos 39 y 40

de la NIF A-1, las características cualitativas

primarias de la información financiera,

confiabilidad, relevancia y comprensibilidad, así

como las derivadas de ellas, encuentran en

ocasiones algunas restricciones que dificultan su

plena aplicación. Surgen así las características de:

importancia re lat iva, costo-beneficio y

provisionalidad, que más que cualidades

deseables de la información, actúan como

restricciones o limitaciones a los niveles máximos

de confiabilidad, relevancia y comprensibilidad.

Debe lograrse un equ i l ib r io ent re las

características primarias ya citadas, con la

finalidad de proporcionar información financiera

que:

a) sea significativa

b) su elaboración justifique el costo incurrido

c) contenga estimaciones correspondientes a

cada periodo contable sobre transacciones,

transformaciones internas y eventos económicos

q u e n o e s t á n t o t a l m e n t e a c a b a d o s

(provisionalidad)

Importancia relativa

La importancia relativa se aplica en circunstancias

en las que las reglas de reconocimiento pueden

aplicarse con menor rigor, por tratarse de sucesos

triviales.

Equilibrio entre las características cualitativas En

ocasiones no resulta posible conseguir en forma

simultánea grados máximos de las características

cualitativas. Ello implica que su cumplimiento se

mueva en términos de la búsqueda de una

presentación razonable de la información

financiera, como punto de equilibrio óptimo, más

que la consecución de niveles máximos de todas

22


ellas. El juicio profesional debe emplearse para lograr este

equilibrio, a fin de maximizar la utilidad de la información

financiera para la toma de decisiones

NIF A-5 ELEMENTOS BÁSICOS DE LOS ESTADOS FINANCIEROS

Razones para emitir la NIF A-5

La presente NIF se emite para redefinir algunos conceptos

establecidos en el anterior Boletín A-11. La mayoría de los

elementos que conforman los estados financieros de las

entidades lucrativas, son semejantes a los de las entidades con

propósitos no lucrativos, se emite esta norma conjugando estos

dos enfoques.

Asimismo se detectó la necesidad consideran básicos en los

estados financieros, como son la entrada y salida de recursos en

el estado que muestra los cambios de la empresa.

Principales cambios en relación a pronunciamientos anteriores

Los cambios importantes que surgen con la emisión de la NIF A-

5, son:

a) el enfoque de las entidades lucrativas como el de las entidades

con propósitos no lucrativos;

b) se definen los siguientes conceptos, como elementos básicos

de los estados financieros:

i. patrimonio y cambio neto en el patrimonio, como parte de los

estados financieros básicos de las entidades no lucrativas,

ii. entrada de recursos y salida de recursos, como parte del

estado de cambios en la situación financiera;

c) se redefinen los siguientes conceptos:

i. capital contable, para darle un enfoque más bien financiero,

pues ahora se identifica como una fuente de financiamiento de

los activos de la entidad; anteriormente el enfoque era desde el

punto de vista legal,

ii. ingreso, para hacerlo más genérico y no asociarlo solamente a

los que se obtienen al realizar las actividades propias de la

entidad, tal como lo manejó el anterior Boletín A-11;

d) se establecen las características esenciales, que deben tener

cada uno de los elementos básicos de los estados financieros

para su reconocimiento contable; y

e) se establece la clasificación de los elementos básicos de los

estados financieros, misma que marca la pauta para la

presentación de los mismos. Para el estado de resultados se

propone un nuevo enfoque para identificar los ingresos, costos y

gastos: ordinarios y no ordinarios. IN6

ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA O

BALANCE GENERAL

Activo

Definición Conjunto cuantificable, de las que se

esperan, beneficios económicos futuros; el activo

está representado por efectivo, derechos, bienes

o servicios, que se derivan de transacciones,

transformaciones internas o eventos económicos

pasados.

Elementos de la definición

Conjunto o segmento cuantificable Es un activo

individual un conjunto de activos, expresados en

términos monetarios.

Identificable Un activo es identificable, cuando se

pueden distinguir los beneficios económicos que

generará a la entidad, lo cual se logra cuando se

puede separar para venderlo, rentarlo,

intercambiarlo, licenciarlo, transferirlo o,

distribuir su beneficio económico futuro.

Controlados por la entidad Todo activo es de una

e n t i d a d d e t e r m i n a d a , n o p u e d e s e r

simultáneamente de otra entidad.

Derivan de transacciones, transformaciones

internas o eventos económicos pasados

Todo activo es consecuencia de transacciones,


que han ocurrido en el pasado y que han afectado

a la entidad.

Características esenciales

Un activo debe reunir todas las siguientes

características:

a) ser posible que los beneficios económicos

futuros que generará, fluyan a la entidad,

b) ser valuado confiablemente,

c) la entidad debe tener control sobre los

beneficios económicos que el activo generará en

el futuro, y

d) derivarse de transacciones, transformaciones

internas o eventos económicos pasados.

23


No todos los activos se adquieren generando un costo; existen

las donaciones o adquisiciones a título gratuito que, al cumplir

con las características esenciales de un activo, se reconocen

como tales. No es esencial que esté asociado a derechos de

propiedad o que tenga la característica de tangibildad.

La vida de un activo está limitada a su capacidad de producir

beneficios económicos; por tanto, cuando ésta capacidad

disminuya o se pierda, el activo dejará de serlo parcial o

totalmente y se convertirá en un gasto.

Tipos de activos

De acuerdo a su naturaleza, los activos de una entidad pueden

ser de diferentes tipos:

a) efectivo,

b) derechos a recibir efectivo,

c) derechos a recibir bienes o servicios,

d) bienes disponibles para la venta o para su transformación,

e) bienes destinados al uso,

f) costos acumulados sujetos de diferirse al estado de

resultados, para poder relacionarlos con sus ingresos relativos, y

g) los que representan una participación patrimonial.

Debido a su grado de disponibilidad, los activos se clasifican en:

a) a corto plazo o circulantes, cuya disposición se dará dentro del

próximo año natural a partir de la fecha del balance general.

b) a largo plazo o no circulantes, cuya disposición se dará

después del próximo año natural

Pasivo

Definic ión Es un conjunto o segmento

cuantificable de obligaciones, presentes y

virtualmente ineludibles de una entidad.

Elementos de la definición

Conjunto o segmento cuantificable Se pueden

identificar y separar del resto de las obligaciones y

así, cuantificarse en términos monetarios de

manera razonable.

Obligación presente y virtualmente ineludible Una

obligación es una exigencia de carácter legal,

social o moral de cumplir con un contrato,

promesa o responsabilidad por parte de la

entidad.

Derivan de transacciones, transformaciones

internas o eventos económicos pasados

Todo pasivo es consecuencia de transacciones,


que han ocurrido en el pasado y que han afectado

a la entidad.

Características esenciales

Debe reunir todas las siguientes características:

a) representar una obligación presente, de

transferir activos o instrumentos financieros de

capital, o proporcionar servicios en el futuro a

otras entidades o personas;

b) ser valuado confiablemente; y

c) derivarse de transacciones, transformaciones


24


Para reconocer un pasivo, se debe atender a la sustancia

económica y no a la forma legal de la transacción.

Tipos de pasivos

De acuerdo a su naturaleza, los pasivos de una entidad

pueden ser de diferentes tipos:

a) obligaciones de transferir activos,

b) obligaciones de transferir instrumentos financieros de

capital emitidos por la propia entidad, y

c) obligaciones de proporcionar servicios.

Con base a su grado de exigibilidad, los pasivos se

clasifican en:

a) a corto plazo o circulantes, cuya exigencia se dará

dentro del próximo año natural

b) a largo plazo o no circulantes, cuya exigencia se dará

después del próximo año natural

Capital contable o patrimonio

El concepto capital contable es utilizado para las entidades

lucrativas, y patrimonio, para las no lucrativas.

El capital contable o patrimonio, representa la porción del

activo total que es financiada por los propietarios o en su

caso, los patrocinadores de la entidad. Por tanto, mientras

los pasivos se consideran fuentes externas de

financiamiento, el capital es una fuente interna.

El reembolso o distribución del capital contable implica una

disminución de los activos netos de la entidad, resultante

de transferir activos o incurrir en pasivos a favor de los

dueños. Se llama reembolso a la disposición del capital

contribuido y distribución o dividendo, a la disposición del

capital ganado.

Tipos de capital

El capital contable de las entidades lucrativas se clasifica de

acuerdo a su origen, en:

a) capital contribuido, se conforma por las aportaciones y

donaciones de los propietarios de la entidad, actualizadas

con base a la inflación

b) capital ganado, que corresponde al resultado de las

transacciones así como a las transformaciones internas y

los eventos económicos que la afectan

El patrimonio de las entidades no lucrativas se clasifica de

acuerdo a su grado de disponibilidad, en:

a) patrimonio restringido permanentemente, cuyo uso

está limitado por disposiciones de los patrocinadores

b) patrimonio restringido temporalmente, uso limitado

por disposiciones de los patrocinadores, que expiran

con el paso del tiempo o porque se han cumplido los

propósitos establecidos por dichos patrocinadores; y

c) patrimonio sin restricciones, no tiene ningún tipo de

restricción por parte de los patrocinadores, para que

este sea usado por parte de la entidad.

ESTADO DE RESULTADOS O ESTADO DE

ACTIVIDADES

El nombre de estado de resultados es utilizado por las

entidades lucrativas, y el de estado de actividades, por

las no lucrativas. Sin embargo, ambos tipos de

entidades, preparan estos estados financieros con un

enfoque similar.

Para reconocer un ingreso en los estados financieros,

este debe reunir todas las siguientes características:

a) considerarse realizado,

b) ser probable que los beneficios económicos fluyan a

la entidad,

c) ser valuado confiablemente, y

d) derivarse de transacciones, transformaciones


Tipos de ingresos Puede haber varios tipos de ingresos:

a) ordinarios, actividades propias del giro de la entidad

b) no ordinarios, se derivan de transacciones

incidentales o como consecuencia del entorno

económico, social, político, físico o ambiental.

25


Costo y Gasto (Egresos)

Un costo, es un egreso que representa el valor de los recursos

que se entregan o en la realización de actividades que

generan ingreso; el costo se identifica como generador directo

de ingreso y por tanto, teóricamente recuperable a través de

éste.

Un gasto es un egreso que no se identifica directamente con

un ingreso, aunque contribuye a la generación del mismo.

El costo y el gasto corresponden a una disminución

acumulada de los beneficios económicos esperados durante el

período contable, provocando un impacto desfavorable en su

utilidad neta; el costo y el gasto representan una disminución

de act ivos o un incremento bruto de pasivos y

consecuentemente, una disminución al capital contable o

patrimonio.

Características esenciales Para reconocer un costo o un gasto

en los estados financieros, éstos deben reunir todas las

siguientes características:

a) considerarse realizados,

b) ser valuados confiablemente, y c) derivarse de

transacciones, transformaciones internas, o eventos

económicos pasados.

Tipos de costo y gasto

La entidad puede tener varios tipos de costo y gasto; sin

embargo, estos se pueden clasificar esencialmente en:

a) ordinarios, que se identifican con la realización de las

actividades propias del giro de la entidad

b) no ordinarios, que se derivan de transacciones incidentales

o son consecuencia del entorno económico, social, político,

físico o ambiental.

Utilidad neta

Es el valor residual de los ingresos de la entidad, después de

haber disminuido sus costos y gastos.

ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO

Por la importancia que tiene el efectivo en cualquier entidad,

este estado constituye una referencia para la identificación de

las entradas y salidas de recursos en la entidad; por tanto,

independientemente de la estructura y la forma de su

determinación, dicho estado financiero siempre se enfocará a

medir el impacto en los fondos de efectivo.

Entrada de recursos

Incremento del efectivo, provocado por la

disminución de cualquier otro activo distinto al

efectivo, el incremento de pasivos, o por incrementos

al capital contribuido por parte de los propietarios o en

su caso, patrocinadores de la entidad.

Para que una entrada pueda considerarse como tal,

debe identificarse con un incremento de efectivo.

Se pueden distinguir esencialmente los siguientes

tipos de entradas de recursos:

a) de operación, las que se obtienen como

consecuencia de realizar actividades que representan

la principal fuente de ingresos para la entidad

b) de financiamiento, recursos obtenidos de los

acreedores financieros o, de los propietarios o

patrocinadores de la entidad, para favorecer las

actividades de operación e inversión

c) de inversión son los recursos que se obtienen por la

disposición de activos de larga duración y representan

la recuperación del valor económico de los mismos.

Salida de recursos

Es la disminución del efectivo, provocada por el

incremento de cualquier otro activo distinto al

efectivo, la disminución de pasivos, o por la

disposición del capital contribuido o ganado, por parte

de los propietarios de una entidad lucrativa.

Para que una salida de recursos pueda ser

cons iderada como ta l , debe ident ificarse

necesariamente con una disminución de efectivo.

Tipos de salidas de recursos

a) de operación se aplican como consecuencia de

realizar las actividades que representan la principal

fuente de ingresos para la entidad,

b) de financiamiento se aplican para restablecer a los

acreedores financieros y a los propietarios

c) de inversión se aplican a la adquisición de activos

de larga duración.

26


NIF A-8 SUPLETORIEDAD

Una norma supletoria debe cumplir con todos los siguientes

requisitos:

a) estar vigente,

b) no estar contrapuesta al marco conceptual de los PCGA,

c) haber sido sometida a un proceso de auscultación

d) ser parte de un conjunto de normas formalmente

establecido,

e) presentar la imagen fiel de la transacción o evento

económico cubierto por la supletoriedad.

Es necesario que las normas supletorias sean parte de un

esquema normativo formalmente establecido y de aceptación

generalizada.

REGLAS DE APLICACIÓN DE UNA NORMA SUPLETORIA

Cuando se aplique una norma supletoria, deberá sujetarse a

las siguientes reglas:

a) se aplicará cuando no exista norma particular dentro de los

PCGA y en las NIF de la serie “A”, no establezca las bases para

derivar el tratamiento contable

b) se usara la normatividad emitida ya sea por el Internacional

Accounting Standards Board (IASB) o la emitida por el

Financial Accounting Standards Board (FASB) de manera

indistinta, siempre que cumpla con los requisitos señalados en

el párrafo 5 y considerando que se optará por la que mejor.

c) debe aplicarse de manera integral

d) se aplicará supletoriedad únicamente sobre

temas que no estén contemplados en los objetivos y

alcances de las normas particulares dentro de los

PCGA.

La supletoriedad debe dejar de aplicarse cuando el

CID emita la NIF que cubra el tema respecto del cual

se había aplicado la supletoriedad.

Mientras se utilice una norma supletoria, debe

revelarse este hecho en notas a los estados

financieros, considerando la siguiente información:

a) nombre de la norma supletoria, organismo que la

emite, país de origen y fecha de vigencia,

b) fecha en que inició la supletoriedad,

c) breve comentario del objetivo, alcance y reglas

de reconocimiento contable contenidos en la norma

supletoria, así como las razones que sustenten su

utilización.

d) en los casos en los que la norma utilizada

originalmente como supletoria haya sido sustituida

por una nueva norma, por parte del organismo

emisor, y al seguir aplicando supletoriedad, ahora

con ésta última, deben revelarse las diferencias

importantes entre la norma supletoria original y la

nueva norma supletoria.

27


Norma de Información Financiera B-2 ESTADO DE FLUJOS

DE EFECTIVO

Esta Norma de Información Financiera (NIF) tiene como

objetivo establecer las normas generales para la

presentación, estructura y elaboración del estado de flujos de

efectivo, así como para las revelaciones que complementan a

dicho estado financiero básico. La NIF B-2 fue aprobada por

unanimidad para su emisión por el Consejo Emisor del CINIF

en noviembre de 2007 para su publicación y entrada en vigor

a partir del 1º de enero de 2008.

Objetivo


objetivo establecer las normas generales para la

presentación, estructura y elaboración del estado de flujos de

efectivo, así como para las revelaciones que complementan a

dicho estado financiero básico. 1

Alcance

Las disposiciones de esta NIF son aplicables a todas las

entidades que emiten estados de flujos de efectivo en los

términos establecidos por la NIF A-3, Necesidades de los

usuarios y objetivos de los estados financieros. 2

Aspectos generales

Con base en la NIF A-3, el estado de flujos de efectivo es un

estado financiero básico que muestra las fuentes y

aplicaciones del efectivo de la entidad en el periodo, las

cuales son clasificados actividades de operación, de inversión

y de financiamiento. 3

El usuario general de los estados financieros está interesado

en conocer cómo la entidad genera y utiliza el efectivo y los

equivalentes de efectivo, independientemente de la

naturaleza de sus actividades. Básicamente, las entidades

necesitan efectivo para realizar sus operaciones, pagar sus

obligaciones y, en caso de entidades lucrativas, pagar

rendimientos a sus propietarios. 4

La importancia del estado de flujos de efectivo radica no sólo

en el hecho de dar a conocer el impacto de las operaciones de

la entidad en su efectivo; su importancia también radica

en dar a conocer el origen de los flujos de efectivo

generados y el destino de los flujos de efectivo

aplicados. Por ejemplo, una entidad pudo haber

incrementado de manera importante en el periodo su

saldo de efectivo y equivalentes de efectivo; sin

embargo, no es lo mismo que dichos flujos favorables

provengan de las actividades de operación, a que

provengan de un financiamiento con costo. Para cubrir

la necesidad respecto de esta información, el estado de

flujos de efectivo está clasificado en actividades de

operación, de inversión y de financiamiento.5

El estado de flujos de efectivo, junto con los demás

estados financieros básicos, proporciona información

que permite a los usuarios evaluar los cambios en los

activos y pasivos de la entidad y en su estructura

financiera (incluyendo su liquidez y solvencia);

asimismo, permite evaluar la capacidad de la entidad

para modificar los importes y periodos de cobros y

pagos con el fin de adaptarse a las circunstancias y a las

oportunidades de generación y aplicación de fondos,

mismas que suelen cambiar constantemente. 6

La información histórica sobre flujos de efectivo se usa

como indicador del importe, del momento de la

generación y de la probabilidad de los flujos de efectivo

futuros; la información sobre flujos de efectivo

históricos también es útil para confirmar en el momento

actual, las predicciones hechas en el pasado respecto

de los flujos de efectivo futuros. 7

Finalmente, es importante mencionar que con base en

la NIF A-2, Postulados básicos, 8 mientras el estado de

resultados muestra las operaciones de la entidad que se

devengaron en el periodo, el estado de flujos de

efectivo presenta las operaciones que se realizaron2 en

el mismo periodo.

Normas aplicables a Estados Financieros

28


Definición de términos

Los términos que se listan a continuación se utilizan en esta

NIF con los significados que se especifican: 9

a. efectivo3 - es la moneda de curso legal en caja y en

depósitos bancarios disponibles para la operación de la

entidad; tales como, las disponibilidades en cuentas de

cheques, giros bancarios, telegráficos o postales y remesas

en tránsito;

b. equivalentes de efectivo - son valores a corto plazo, de

gran liquidez, fácilmente convertibles en efectivo y que

están sujetos a riesgos poco importantes de cambios en su

valor; tales como: monedas extranjeras, metales preciosos

amonedados e inversiones disponibles a la vista;

c. flujos de efectivo - son entradas y salidas de efectivo y

equivalentes de efectivo;

d. entradas de efectivo - son operaciones que provocan

aumentos del saldo de efectivo y equivalentes de efectivo;

e. salidas de efectivo - son operaciones que provocan

disminuciones del saldo de efectivo y equivalentes de

efectivo;

f. actividades de operación - son las que constituyen la

principal fuente de ingresos para la entidad; también

incluyen otras actividades que no pueden ser calificadas

como de inversión o de financiamiento;

g. actividades de inversión - son las relacionadas con la

adquisición y la disposición de: i) propiedades, planta y

equipo, activos intangibles y otros activos destinados al

uso, a la producción de bienes o a la prestación de

servicios; ii) instrumentos financieros disponibles para la

venta, así como los conservados a vencimiento; iii)

inversiones permanentes en instrumentos financieros de

capital; y, iv) actividades relacionadas con el otorgamiento

y recuperación de préstamos que no están relacionados

con las actividades de operación;

h. actividades de financiamiento- son las relacionadas con

la obtención, así como con la retribución y resarcimiento de

fondos provenientes de: i) los propietarios de la entidad; ii)

acreedores otorgantes de financiamientos que no están

relacionados con las operaciones habituales de suministro

de bienes y servicios; y, iii) la emisión, por parte de la

entidad, de instrumentos de deuda e instrumentos de

capital diferentes a las acciones;

i. valor nominal - con base en la NIF A-6, Reconocimiento y

valuación, es el monto de efectivo o equivalentes, pagado o

cobrado en una operación y el cual está representado, en el

primer caso, por el costo de adquisición; en el segundo

caso por el recurso histórico;

j. moneda de informe - es la moneda elegida y utilizada

por la entidad para presentar sus estados financieros;

k. operación extranjera - con base en la NIF B-15,

Conversión de monedas extranjeras, es una entidad

cuyas actividades están basadas o se llevan a cabo en

un país o moneda distintos a los de la entidad

informante. Para estos propósitos puede ser una

subsidiaria, asociada, sucursal, un negocio conjunto o

cualquier otra entidad que utiliza una moneda de

informe distinta a su moneda funcional, o en su caso, a

su moneda de registro;

l. tipo de cambio histórico - es el tipo de cambio de

contado referido a la fecha en la que se llevó a cabo una

transacción determinada.

Normas de presentación

Normas generales

Con base en la NIF B-10, Efectos de la inflación, cuando

su entorno económico es calificado como entorno no

inflacionario, la entidad debe presentar su estado de

flujos de efectivo expresado en valores nominales.

Cuando dicho entorno económico es calificado como

inflacionario, la entidad debe presentar su estado de

flujos de efectivo expresado en unidades monetarias

de poder adquisitivo a la fecha de cierre del periodo

actual. 10

La entidad debe excluir del estado de flujos de efectivo,

todas las operaciones que no afectaron los flujos de

efectivo. Algunos ejemplos de estas operaciones son:

11

a. adquisición a crédito de propiedades, planta y

equipo; por ejemplo, adquisición a través de esquemas

de arrendamiento capitalizable y otro tipo de

financiamiento-tos similares;

b. fluctuaciones cambiarias devengadas no realizadas;

c. efectos por reconocimiento del valor razonable;

d. conversión de deuda a capital y distribución de

dividendos en acciones;

e. adquisición de un negocio con pago en acciones;

29


f. pagos en acciones a los empleados; o

g. donaciones o aportaciones de capital en especie;

h. operaciones negociadas con intercambio de activos;

i. creación de reservas y cualquier otro traspaso entre

cuentas de capital contable4.

En los casos en los que el entorno económico de la entidad

es un entorno inflacionario, como parte de las operaciones

que no afectaron los flujos de efectivo, deben excluirse los

efectos de la inflación reconocidos en el periodo dentro de

los estados financieros; esto con objeto de determinar un

estado de flujos de efectivo a valores nominales.

Finalmente, dichos flujos de efectivo deben presentarse

expresados en unidades monetarias de poder adquisitivo

a la fecha de cierre del periodo actual (ver Apéndice "B" de

esta NIF). 12

Estructura básica

La entidad debe clasificar y presentar los flujos de efectivo,

según la naturaleza de los mismos, en actividades de

operación, de inversión y de financiamiento. 13

Para clasificar un flujo de efectivo en alguna de las

categorías antes mencionadas, debe atenderse a su

sustancia económica y no a la forma que se utilizó para

llevarla a cabo. 14

La estructura del estado de flujos de efectivo debe incluir

los rubros siguientes: 15

j. actividades de operación,

k. actividades de inversión,

l. Derogado,5

m. actividades de financiamiento,

n. incremento o disminución neta de efectivo y

equivalentes de efectivo,

o. efectos por cambios en el valor del efectivo;

p. efectivo y equivalentes de efectivo al principio del

periodo, y

q. efectivo y equivalentes de efectivo al final del periodo6.

Dentro de cada grupo de actividades, como norma

general, la entidad debe presentar los flujos de efectivo

en términos brutos mostrando los principales conceptos

de los distintos cobros y pagos; no obstante, dichos

flujos pueden presentarse en términos netos cuando se

refieran a: 16

r. cobros y pagos procedentes de partidas en las que su

rotación es rápida, su vencimiento es a corto plazo y son

tal cantidad de operaciones en el periodo, que sería

impráctico presentarlas por separado; y

s. cobros y pagos en efectivo por cuenta de clientes,

siempre y cuando los flujos de efectivo reflejen la

actividad con el cliente como tal, sin incluir otras

actividades de éste con la entidad. Es decir, la entidad

debe presentar los flujos de efectivo derivados de la

cobranza a clientes, netos de los descuentos o rebajas

efectua-

Page 267

dos. Sin embargo, si dicho cliente es también su

proveedor, debe presentar, por una parte, los flujos de

efectivo relativos a sus operaciones como cliente y, en

forma separada, debe mostrar los flujos de efectivo

asociados con la proveeduría de bienes o servicios;

t. pagos y cobros en efectivo por cuenta de proveedores,

siempre y cuando los flujos de efectivo reflejen la

actividad con el proveedor como tal, sin incluir otro tipo

de actividades de éste con la entidad.

Actividades de operación

Los flujos de efectivo procedentes de las actividades de

operación son un indicador de la medida en la que estas

actividades han generado fondos líquidos suficientes

para mantener la capacidad de operación de la entidad,

para efectuar nuevas inversiones sin recurrir a fuentes

externas de financiamiento y, en su caso, para pagar

financiamientos y dividendos. 17

Debido a que los flujos de las actividades de operación

son los que se derivan de las operaciones que

constituyen la principal fuente de ingresos de la entidad,

en esta sección se incluyen actividades que intervienen

en la determinación de la utilidad o pérdida neta de la

entidad o, en su caso, en el cambio neto en el patrimonio

contable, exceptuando aquéllas que están asociadas ya

sea con las actividades de inversión o con las de finan-

ciamiento. Ejemplo de estas últimas, es el caso de la

utilidad o pérdida en la venta de activo fijo, la cual debe

presentarse en actividades de inversión para integrar la

30


totalidad de los flujos generados por dicha venta. 18

Algunos ejemplos de flujos de efectivo por actividades de

operación son los siguientes: 19

u. cobros en efectivo procedentes de la venta de bienes y

de la prestación de servicios;

v. cobros en efectivo derivados de regalías, cuotas,

comisiones y otros ingresos;

w. pagos en efectivo a proveedores por el suministro de

bienes y servicios;

x. pagos en efectivo por beneficios a los empleados, así

como pagos en efectivo efectuados en su nombre;

y. pagos o devoluciones en efectivo, de impuestos a la

utilidad;

z. pagos o devoluciones de otros impuestos derivados de

la operación de la entidad, diferentes al impuesto a la

utilidad;

aa. cobros o pagos en efectivo derivados de contratos que

se tienen para negociación; tales como, los flujos de

efectivo que se derivan de operaciones con instrumentos

financieros de deuda, de capital o derivados (en este

último caso: o contratos de precio adelantado, futuros,

opciones y swaps), utilizados con fines de negociación; o

los relacionados con contratos de factoraje;

bb. cobros o pagos en efectivo relacionados con

instrumentos financieros con fines de cobertura de

posiciones primarias cuyos flujos de efectivo se clasifican

como de operación, de acuerdo con lo establecido en el

párrafo 20;

cc. cobros o pagos en efectivo de las entidades de seguros

por concepto de primas y prestaciones, anualidades y

otras obligaciones derivadas de las pólizas suscritas; y

dd. cualquier cobro o pago que no pueda ser asociado con

las actividades de inversión o con las de financiamiento.

Para efectos del inciso h) del párrafo anterior, cuando un

contrato se trata contablemente como una operación de

cobertura, los flujos de efectivo de dicho contrato deben

clasificarse de la misma forma que los flujos de efectivo

procedentes de la posición primaria cubierta. Por ejemplo,

si los flujos de efectivo de la partida cubierta son

actividades de operación, los flujos de efectivo derivados

del instrumento de cobertura, también lo son. 20

Impuestos a la utilidad

Los flujos de efectivo relacionados con los impuestos a la

utilidad deben presentarse en un rubro por separado

dentro de la clasificación de actividades de operación, a

menos que, con base en alguna NIF particular, deban

presentarse específicamente asociados con actividades

de inversión o de financiamiento, como en el caso del

impuesto derivado de las operaciones discontinuadas, el

cual debe presentarse como parte de las actividades de

inversión. 21

Actividades de inversión

Los flujos de efectivo relacionados con actividades de

inversión representan la medida en que la entidad ha

canalizado recursos, esencialmente, hacia partidas que

generarán ingresos y flujos de efectivo en el mediano y

largo plazo. 22

Algunos ejemplos de flujos de efectivo relacionados con

actividades de inversión son los siguientes: 23

ee. pagos en efectivo para la adquisición, instalación y,

en su caso, para el desarrollo de propiedades, planta y

equipo, activos intangibles y otros activos a largo plazo;

ff. cobros en efectivo por ventas de propiedades, planta

y equipo, activos intangibles y otros activos a largo plazo;

gg. pagos o cobros en efectivo por la adquisición,

disposición o rendimientos de instrumentos financieros

de deuda emitidos por otras entidades, distintos de los

instrumentos clasificados como de negociación;

ejemplos: compra o venta de instrumentos financieros

disponibles para la venta y de los conservados a

vencimiento; así como, el cobro de intereses derivado de

dichos instrumentos;

hh. pagos o cobros en efectivo por la adquisición,

disposición o rendimientos de instrumentos financieros

de capital emitidos por otras entidades, distintos de los

instrumentos clasificados como de negociación;

ejemplos: compra o venta de acciones en entidades

asociadas o en negocios conjuntos; así como, el cobro de

dividendos derivados de dichos instrumentos;

ii. préstamos en efectivo a terceros no relacionados con

la operación;

jj. cobros en efectivo derivados del reembolso de

préstamos a terceros; y

kk. cobros o pagos en efectivo relacionados con

instrumentos financieros derivados con fines de

cobertura, cuya posición primaria cubierta sea

considerada como parte de las actividades de inversión;

esto de acuerdo con lo establecido en el párrafo 20.

31


Inversiones en subsidiarias no consolidadas, asociadas y

negocios conjuntos

La entidad tenedora de subsidiarias no consolidadas, de

asociadas o de negocios conjuntos, debe presentar en el

estado de flujos de efectivo, los flujos de efectivo habidos

entre ella y tales entidades; es decir, no deben eliminarse los

flujos de efectivo ocurridos entre dichas entidades; por

ejemplo, los flujos de efectivo relacionados con operaciones

intercompañías o con el cobro de dividendos. 24

Adquisiciones y disposiciones de subsidiarias y otros negocios

Los flujos de efectivo derivados de adquisiciones o

disposiciones de subsidiarias y otros negocios deben

clasificarse en actividades de inversión; asimismo, deben

presentarse en un único renglón por separado que involucre

toda la operación de adquisición o, en su caso, de disposición,

en lugar de presentar la adquisición o disposición individual de

los activos y pasivos de dichos negocios, a la fecha de

adquisición o disposición. Los flujos de efectivo derivados de

las adquisiciones no deben compensarse con los de las

disposiciones. 25

Los flujos de efectivo pagados por la adquisición de

subsidiarias y otros negocios deben presentarse netos del

saldo de efectivo y equivalentes de efectivo adquirido en dicha

operación. 26

Los flujos de efectivo cobrados por la disposición de

subsidiarias y otros negocios (operaciones discontinuadas)

deben presentarse netos del saldo de efectivo y equivalentes

de efectivo dispuesto en dicha operación. Asimismo, este

importe debe estar neto del impuesto a la utilidad atribuible a

tal disposición. En el caso de subsidiarias extranjeras, debe

mostrarse este importe neto del ajuste acumulado por

conversión atribuible a dichas subsidiarias. 27

Efectivo excedente para aplicar en actividades de

financiamiento o efectivo a obtener de actividades de

financiamiento

Antes de mostrar las actividades de financiamiento, se

recomienda determinar y presentar la suma algebraica de los

flujos de efectivo de los rubros de actividades de operación y

actividades de inversión. Cuando este resultado es positivo,

se le denomina efectivo excedente para aplicar en actividades

de financiamiento; cuando es negativo, se le denomina

efectivo a obtener de actividades de financiamiento. El

presentar dicho rubro ayuda a identificar las posibilidades que

se tienen de aplicar recursos a las actividades de

financiamiento o las necesidades que tiene la entidad de

obtener financiamiento, en su caso.7 28

Actividades de financiamiento

En esta sección se muestran los flujos de efectivo

destinados a cubrir las necesidades de efectivo de la

entidad como consecuencia de compromisos

derivados de sus actividades de operación e

inversión. Asimismo, también se muestra la

capacidad de la entidad para restituir a sus

acreedores financieros y a sus propietarios, los

recursos que canalizaron en su momento a la entidad

y, en su caso, para pagarles rendimientos. 29

Algunos ejemplos de flujos de efectivo por

actividades de financiamiento son los siguientes: 30

ll. cobros en efectivo procedentes de la emisión de

acciones y otros instrumentos de capital de la propia

entidad, netos de los gastos de emisión relativos;

mm. pagos en efectivo a los propietarios por

reembolsos de capital, pago de dividendos o

recompra de acciones;

nn. cobros en efectivo procedentes de la emisión, por

parte de la entidad, de instrumentos de deuda, en su

caso, netos de los gastos de emisión; así como cobros

en efectivo por la obtención de préstamos, ya sea a

corto o a largo plazo;

oo. reembolsos en efectivo de los recursos tomados

en préstamo descritos en el inciso anterior; y

pp. pagos en efectivo realizados por la entidad como

arrendataria para reducir la deuda pendiente de un

arrendamiento capitalizable u otros financiamientos

similares.

compra o venta de acciones de una subsidiaria a la

participación no controladora

En los casos en los que una entidad controladora

compra o vende acciones de una subsidiaria a la

participación no controladora, los flujos de efectivo

asociados con dicha operación deben presentarse

como actividades de financiamiento, dentro del

estado de flujos de efectivo consolidado; lo anterior

debido a que se considera que esta operación es una

transacción entre accionistas o propietarios8. 31

32


Incremento o disminución neta de efectivo

Después de clasificar los flujos de efectivo en actividades de

operación, actividades de inversión y de financiamiento,

deben presentarse los flujos de efectivo netos de estas tres

secciones; este importe neto se denomina incremento o

disminución neta de efectivo y equivalentes de efectivo.

Cuando este importe es positivo, se denomina incremento

neto de efectivo y equivalentes de efectivo; cuando es

negativo, se denomina disminución neta de efectivo y

equivalentes de efectivo. 32

Efectos por cambios en el valor del efectivo

En un renglón por separado, denominado efectos por

cambios en el valor del efectivo, la entidad debe presentar,

según proceda, lo siguiente: 33

qq. los efectos por conversión a los que hace alusión el

párrafo 53 relativo a la conversión de los saldos y flujos de

efectivo de sus operaciones extranjeras, a la moneda de

informe;

rr. los efectos por inflación asociados con los saldos y flujos

de efectivo de cualquiera de las entidades que conforman la

entidad económica consolidada y que se encuentre en un

entorno económico inflacionario: y

ss. los efectos en los saldos de efectivo y equivalentes de

efectivo por cambios en su valor resultantes de fluctuaciones

en el tipo de cambio en su valor razonable9.

Los efectos a los que hace alusión el párrafo anterior deben

presentarse en el estado de flujos de efectivo en forma

segregada para permitir una adecuada conciliación entre el

saldo de efectivo al principio y al final del periodo10. 34

Efectivo al principio del periodo

El rubro denominado efectivo y equivalentes de efectivo al

principio del periodo corresponde al saldo de efectivo y

equivalentes de efectivo presentado en el balance general 35

del final del periodo anterior, el cual debe incluir el efectivo y

equivalentes de efectivo, restringidos; el efectivo y

equivalentes de efectivo al principio del periodo deben

presentarse en un renglón específico dentro del estado de

flujos de efectivo para permitir la conciliación con el saldo de

efectivo y equivalentes de efectivo al final del periodo actual.

Efectivo al final del periodo

El rubro denominado efectivo y equivalentes de efectivo

al final del periodo, dentro del estado de flujos de

efectivo, debe determinarse por la suma algebraica de

los rubros: a) incremento o disminución neta de efectivo

y equivalentes de efectivo; b) efectos por cambios en el

valor del efectivo; y c) efectivo y equivalentes de

efectivo al principio del periodo; dicha suma debe

corresponder al saldo del efectivo y equivalentes de

efectivo presentado en el estado de posición financiera

al final del periodo incluyendo el saldo del efectivo y

equivalentes de efectivo, restringidos11. 36

Consideraciones adicionales

Intereses

Los flujos de efectivo derivados de intereses cobrados

deben presentarse en un rubro específico dentro del

mismo grupo de actividades en el que se presentan los

flujos de efectivo de la partida con la que están

asociados. Por ejemplo, las entradas de flujos de

efectivo por intereses de instrumentos financieros de

negociación deben presentarse, al igual que dichos

instrumentos, en actividades de operación; si los

intereses se derivan de un instrumento clasificado como

disponible para la venta, el flujo de efectivo relativo debe

presentarse en actividades de inversión. 37

Los intereses pagados, siempre que se trate de

entidades no financieras, deben presentarse dentro de

actividades de financiamiento debido a que representan

los costos de haber obtenido recursos por parte de los

acreedores financieros de la entidad; dichos intereses

pagados deben incluir los intereses capitalizados en

activos. 38

Dividendos

Los flujos de efectivo derivados de dividendos cobrados

deben presentarse en un rubro específico dentro del

mismo grupo de actividades en el que se presentan los

flujos de efectivo de la partida con la que están

asociados. Por ejemplo: las entradas de flujos de

efectivo por dividendos cobrados de instrumentos

financieros de negociación deben presentarse, al igual

que dichos instrumentos, en actividades de operación;

si los dividendos cobrados se derivan de una inversión

permanente en una entidad asociada, dichos flujos de

efectivo deben presentarse en actividades de inversión.

39

33


Las salidas de efectivo por dividendos pagados deben

presentarse en actividades de financiamiento debido a que

representan la retribución a los propietarios de una entidad

por los recursos obtenidos de su parte. 40

Partidas no ordinarias

Las partidas no ordinarias deben clasificarse como

actividades de operación, de inversión o de financiamiento

dependiendo de su sustancia económica; por ejemplo, el

caso de la ganancia no ordinaria derivada de una adquisición

de negocios debe presentarse en actividades de inversión

como parte de los flujos de efectivo netos asociados a tal

adquisición. 41

En los casos en los que dichas partidas no ordinarias no

puedan identificarse claramente con alguna de las tres

secciones mencionadas en el párrafo anterior, con base en el

párrafo 9 f), deben clasificarse como actividades de

operación. 42

Procedimiento para elaborar el estado de flujos de efectivo

Actividades de operación

La entidad debe determinar y presentar los flujos de efectivo

de las actividades de operación usando uno de los dos

métodos siguientes: 43

a. método directo - según el cual deben presentarse por

separado las principales categorías de cobros y pagos en

términos brutos;

b. método indirecto - según el cual, preferentemente, se

presenta en primer lugar la utilidad o pérdida antes de

impuestos a la utilidad o, en su caso, el cambio neto en el

patrimonio contable; dicho importe se ajusta por los efectos

de operaciones de periodos anteriores cobradas o pagadas

en el periodo actual y, por operaciones del periodo actual de

cobro o pago diferido hacia el futuro; asimismo, se ajusta por

operaciones y que están asociadas con las actividades de

inversión o de financiamiento.

Método directo

En este método, la determinación de los flujos de efectivo de

actividades de operación debe hacerse con cualquiera de los

procedimientos siguientes: 44

c. utilizando directamente los registros contables de la

entidad respecto de las partidas que se afectaron por

entradas o por salidas de efectivo; o

d. modificando cada uno de los rubros del estado de

resultados o del estado de actividades por:

e. los cambios habidos durante el periodo en las

cuentas por cobrar, en las cuentas por pagar y en los

inventarios, derivados de las actividades de

operación; ii) otras partidas sin reflejo en el efectivo y

equivalentes de efectivo; y iii) otras partidas que se

eliminan por considerarse flujos de efectivo de

inversión o de financiamiento;

El siguiente es un ejemplo del inciso b) del párrafo

anterior: se ajustan las ventas netas por cargos

adicionales al cliente12, por los importes no cobrados

en el periodo, así como por los importes cobrados en el

periodo relacionados con ventas de periodos pasados

y, consecuentemente, se determina el rubro de cobros

a clientes; asimismo, se ajusta el costo de ventas por

los movimientos de inventarios, de sus proveedores y

cargos adicionales de estos a la entidad, para así,

determinar el rubro de pagos a proveedores en el

periodo. 45

En la aplicación del método directo, deben

presentarse por separado y como mínimo, las

actividades de operación siguientes: 46

f. cobros en efectivo a clientes,

g. pagos en efectivo a proveedores de bienes y

servicios,

h. pagos en efectivo a los empleados,

i. pagos o cobros en efectivo por impuestos a la

utilidad.

Los pagos a los que se hace referencia en los incisos b)

y c) del párrafo anterior, pueden presentarse sumados

en un solo rubro denominado pagos en efectivo a

empleados y proveedores de bienes y servicios.

Asimismo, los flujos de efectivo que no se presentan

en forma segregada pueden presentarse dentro de los

conceptos: otros cobros en efectivo por actividades de

operación u otros pagos en efectivo por actividades de

operación. 47

34


Método indirecto

En el método indirecto, los flujos de efectivo de las

actividades de operación deben determinarse partiendo,

preferentemente, de la utilidad o pérdida antes de

impuestos a la utilidad o, en su caso, del cambio neto en el

patrimonio contable; dicho importe se aumenta o

disminuye por los efectos de: 48

j. partidas que se consideran asociadas con:

k. actividades de inversión; por ejemplo, la depreciación y

la utilidad o pérdida en la venta de propiedades, planta y

equipo; la amortización de activos intangibles; la pérdida

por deterioro de activos de larga duración; así como la

participación en asociadas y en negocios conjuntos; ii)

actividades de financiamiento; por ejemplo, los intereses a

cargo sobre un préstamo bancario y las ganancias o

pérdidas en extinción de pasivos;

l. cambios habidos durante el periodo en los rubros, de

corto o largo plazo, que forman parte del capital de trabajo

de la entidad; tales como: inventarios, cuentas por cobrar y

cuentas por pagar.

La presentación de los flujos de efectivo de operación parte,

preferentemente, de la utilidad o pérdida antes de

impuestos a la utilidad, o en su caso, del cambio neto en el

patrimonio contable y, mostrando enseguida y en rubros

por separado, los flujos de efectivo con base en el orden en

el que fueron determinados, según el párrafo anterior. No

obstante, la entidad puede partir solo de cualquiera de los

otros dos niveles básicos de utilidad o pérdida que

establece la NIF B-3, Estado de resultados (utilidad o

pérdida neta o, utilidad o pérdida antes de las operaciones

discontinuadas). Partir de un renglón distinto al de utilidad

o pérdida antes de impuestos a la utilidad representa

mostrar más partidas conciliatorias, como pueden ser

impuestos a la utilidad o, en su caso, operaciones

discontinuadas. 49

Actividades de inversión y de financiamiento

La entidad debe determinar y presentar por separado,

después de actividades de operación, los flujos de efectivo

derivados de las principales categorías de cobros y pagos

brutos relacionados con las actividades de inversión y

financiamiento, salvo en los casos previstos en el párrafo

16, por los cuales se permite presentar el movimiento neto.

50

Flujos de efectivo de operaciones extranjeras

En la conversión del estado de flujos de efectivo de la

moneda funcional a la moneda de informe, de una

operación extranjera que se encuentre en un entorno

económico no inflacionario, debe atenderse a lo

siguiente: 51

m. los flujos de efectivo del periodo deben convertirse

al tipo de cambio histórico, es decir, el referido a la

fecha en la que se generó cada flujo en cuestión;

n. el saldo inicial de efectivo debe convertirse al tipo de

cambio de la fecha de cierre del periodo anterior;

o. el saldo final de efectivo debe convertirse al tipo de

cambio de la fecha de cierre del periodo actual.

En la conversión del estado de flujos de efectivo de la

moneda funcional a la moneda de 51A informe de una

operación extranjera que se encuentra en un entorno

económico inflacionario, debe atenderse a lo

siguiente:

p. los flujos de efectivo del periodo deben convertirse

al tipo de cambio de cierre del periodo actual;

q. el saldo inicial de efectivo debe convertirse al tipo de

cambio de la fecha de cierre del periodo actual;

r. el saldo final de efectivo debe convertirse al tipo de

cambio de la fecha de cierre del periodo actual.13

Para la conversión de los flujos de efectivo del periodo,

por razones prácticas, puede utilizarse un tipo de

cambio representativo de las condiciones existentes

en las fechas en las que se generaron los flujos de

efectivo, como puede ser el tipo de cambio promedio

ponderado del periodo; no obstante, cuando los tipos

de cambio hayan variado de forma significativa

durante el periodo, no debe utilizarse dicho tipo de

cambio. 52

El efecto por conversión que surge por haber utilizado

distintos tipos de cambio para la conversión del saldo

inicial, del saldo final y de los flujos de efectivo debe

presentarse en el rubro denominado efectos por

cambios en el valor del efectivo a que hace referencia

el párrafo 33. Este efecto debe corresponder al que se

obtendría de haber convertido tanto el saldo inicial de

efectivo como los flujos de efectivo del periodo, al tipo

de cambio de cierre con el que se convirtió el saldo final

de efectivo14. 53

35


Estado de flujos de efectivo consolidado

En la elaboración del estado de flujos de efectivo

consolidado, deben eliminarse los flujos de efectivo que

ocurrieron en el periodo entre las entidades legales que

forman parte de la entidad económica que se consolida.

Ejemplos de de lo anterior, son los flujos de efectivo

derivados de operaciones intercompañías, de aportaciones

de capital y de dividendos pagados. 54

Estados de flujos de efectivo comparativos


es no inflacionario, los estados de flujos de efectivo

comparativos de periodos anteriores deben presentarse

expresados en valores nominales. 55

Si el entorno económico de la entidad es inflacionario, los

estados de flujos de efectivo comparativos de periodos

anteriores deben presentarse expresados en unidades

monetarias de poder adquisitivo de la fecha de cierre del

periodo actual. 56

Cuando el entorno económico de la entidad haya cambiado

de no inflacionario a inflacionario, los estados de flujos de

efectivo de periodos anteriores deben presentarse

expresados en unidades monetarias de poder adquisitivo

de la fecha de cierre del periodo actual. 57


haya cambiado de inflacionario a no inflacionario, los

estados de flujos de efectivo de periodos anteriores deben

presentarse expresados en las unidades monetarias de

poder adquisitivo del último estado de flujos de efectivo

presentado dentro de un entorno inflacionario e incluido en

dicha presentación comparativa. 58

Normas de revelación

En la revelación exigida por la NIF relativa a efectivo y

equivalentes de efectivo que se hace en notas al balance

general respecto de la integración del saldo de efectivo15 y

equivalentes de efectivo, la entidad debe incluir los rubros

e importes de inversiones a la vista que forman parte de

dicho efectivo y equivalentes de efectivo. 59

Respecto a las adquisiciones y disposiciones de

subsidiarias y otros negocios, debe revelarse: 60

a. la contraprestación total derivada de dichas

adquisiciones o disposiciones desglosando:

b. la porción de la contraprestación pagada o cobrada en

efectivo; ii) el importe de efectivo recibido con que contaba

la subsidiaria o el negocio adquirido o dispuesto a la fecha

de adquisición o disposición;

c. el importe de los activos y pasivos distintos del efectivo

de la subsidiaria o negocio adquirido o dispuesto a la

fecha de adquisición o disposición. Estos importes deben

agruparse por rubros importantes;

d. el importe de impuesto a la utilidad pagado atribuible a

dichas disposiciones de subsidiarias y otros negocios.

Asimismo, respecto a la entidad, debe revelarse

información que ayude a comprender su situación

financiera y liquidez. Por lo tanto, en notas a los estados

financieros debe revelarse lo siguiente: 61

e. cuando los flujos de efectivo relacionados con los

impuestos a la utilidad hayan quedado segregados en los

distintos grupos de actividades dentro del estado de

flujos de efectivo, deben revelarse los flujos totales por

dichos impuestos;

f. el importe de los préstamos no utilizados que puedan

estar disponibles para actividades de operación o para el

pago de operaciones de inversión o de finan-ciamiento,

indicando las restricciones sobre el uso de los fondos

provenientes de dichos préstamos;

g. las operaciones relevantes, de inversión y de

financiamiento, que no hayan requerido el uso de

efectivo o equivalentes de efectivo. Por ejemplo, la

adquisición de propiedades, planta y equipo a través de

arrendamiento capitalizable o de cualquier otro medio de

financiamiento similar;

h. los importes totales de flujos de efectivo de

actividades de operación, de inversión y de

financiamiento de cada uno de los segmentos de negocio

considerados para elaborar los estados financieros; esta

revelación es exigida para la entidades que deben

presentar información financiera por segmentos con

base en la NIF particular relativa a información por

segmentos; y

i. el importe total de flujos de efectivo que representan

excedentes para futuras inversiones o para pagos de

financiamientos o rendimientos a los accionistas; así

como, aquéllos que representan incrementos en la

capacidad de operación, separado de los flujos de

efectivo que esencialmente se requieren para mantener

la capacidad de operación de la entidad. Esta información

permite a los usuarios juzgar si la entidad está invirtiendo

adecuadamente, ya que de no ser así, se puede asumir

que la entidad puede estar perjudicando su rendimiento

futuro a cambio de mejorar, en el presente, su liquidez y

las distribuciones de ganancias a los propietarios.

36


Norma de Información Financiera B-3 ESTADO DE

RESULTADO INTEGRAL

El objetivo de la NIF B-3, Estado de resultado Integral, es

establecer las normas generales para la presentación y

estructura del estado de resultado integral, los

requerimientos mínimos de su contenido y las normas

generales de revelación. La NIF B-3 fue aprobada por

unanimidad para su emisión por el Consejo Emisor del

CINIF en diciembre de 2011 para su publicación en

diciembre de 2011, estableciendo su entrada en vigor para

entidades cuyos ejercicios se inicien a partir del 1º de

enero de 2013.

10 Objetivo

10.1 El objetivo de esta Norma de Información Financiera

(NIF) es establecer las normas generales para la

presentación y estructura del estado de resultado integral,

los requerimientos mínimos de su contenido y las normas

generales de revelación.

10.2 Esta NIF establece lineamientos para la elaboración

del estado de resultado integral con el propósito de lograr

una mejor representatividad de las operaciones de una

entidad, así como para promover la comparabilidad de la

información financiera, tanto de la propia entidad a través

del tiempo, como entre otras entidades.

20 Alcance

20.1 Las disposiciones de esta NIF son aplicables a las

entidades lucrativas que emiten estados financieros en los


usuarios y objetivos de los estados financieros.

20.2 Las entidades con propósitos no lucrativos no se

encuentran comprendidas dentro del alcance de esta NIF.

Dichas entidades no emiten estado de resultado integral y,

en su lugar, emiten estado de actividades, el cual se rige

por lo dispuesto en la NIF particular relativa a estados

financieros para dichas entidades.

20.3 Esta NIF no trata normas particulares de

reconocimiento inicial y posterior ni la valuación de las

operaciones que se reconocen como ingresos, costos y

gastos, dado que dichas disposiciones corresponden a

otras NIF particulares; asimismo, estas últimas son las

que establecen los criterios específicos de presentación y

revelación de dichas operaciones.

50 Normas de presentación

51 Aspectos generales

51.1 Con base en el párrafo 10 de la NIF A-7,

Presentación y revelación, para cumplir con las NIF, una

entidad lucrativa debe presentar los estados financieros

básicos establecidos en la NIF A-3: estado de situación

financiera, estado de resultado integral (presentado en

uno o en dos estados), estado de cambios en el capital

contable y estado de flujos de efectivo, dado que este

paquete de información responde a las necesidades

comunes del usuario general.

51.2 La información contenida en el estado de resultado

integral, junto con la de los otros estados financieros

básicos, es útil al usuario general para contar con

elementos de juicio respecto, entre otras cuestiones, al

nivel de eficiencia operativa, rentabilidad, riesgo

financiero, grado de solvencia (estabilidad financiera) y

liquidez de la entidad, conforme a lo establecido en la

NIF A-3.

51.3 Con base en la NIF A-5, Elementos básicos de los

estados financieros, el estado de resultado integral debe

mostrar la información relativa a las operaciones de una

entidad durante un periodo contable, mediante un

adecuado enfrentamiento de sus ingresos con los costos

y gastos relativos, para determinar la utilidad o pérdida

neta, así como el resultado integral del periodo.

4


51.4 La entidad debe presentar todas las partidas de ingreso,

costo y gasto devengadas en un periodo dentro del estado de

resultado integral, a menos que una NIF requiera o permita otra

cosa. Por ejemplo, la NIF B-1, Cambios contables y

correcciones de errores, establece que los efectos de la

corrección de errores y de cambios contables determinados

mediante el método retrospectivo deben presentarse

directamente en los resultados acumulados. Asimismo, otras

NIF, por ejemplo, requieren que ciertos costos o gastos se

capitalicen en el valor de los activos, como en el caso del

resultado integral de financiamiento asociado con la

adquisición de determinados inventarios, activos fijos o activos

intangibles.

51.5 En términos generales, las partidas de ingresos, costos y

gastos deben presentarse en forma segregada, a menos que

ésta u otra NIF particular permitan su presentación en forma

neta.

52 Estructura del estado de resultado integral 52.1 General

52.1.1 El estado de resultado integral debe incluir como

mínimo, cuando proceda, los siguientes rubros y niveles de

utilidad o resultados:

a. ventas o ingresos, netos;

b. costos y gastos (atendiendo a la clasificación empleada) ;

c. resultado integral de financiamiento;

d. participación en la utilidad o pérdida neta de otras entidades;

e. utilidad o pérdida antes de impuestos a la utilidad;

f. impuestos a la utilidad;

Page 305

g. utilidad o pérdida de operaciones continuas;

h. operaciones discontinuadas;

i. utilidad o pérdida neta;

j. otros resultados integrales (excluyendo los importes a los que

se hace referencia en el inciso k);

k. participación en los otros resultados integrales de otras

entidades; y l) resultado integral.

52.2 ventas o ingresos, netos

52.2.1 Este rubro se integra principalmente por los ingresos

que genera una entidad por la venta de inventarios, la

prestación de servicios o por cualquier otro concepto que se

derive de sus actividades de operación y que representan la

principal fuente de ingresos para la entidad.

52.2.2 Los descuentos y bonificaciones

comerciales otorgados a los clientes identificados

con los ingresos o ventas del periodo, así como las

devoluciones efectuadas, deben disminuirse de las

ventas o ingresos para así obtener el importe de las

ventas o ingresos netos; esta NIF permite la

presentación de esos rubros en forma separada.

52.3 Costos y gastos

52.3.1 En este rubro deben incluirse los costos y

gastos relativos a las actividades de operación de

una entidad y que se identifican con las ventas o

ingresos, netos. Como se menciona en la NIF A-2,

Postulados básicos, los costos y gastos deben

asociarse con las ventas o ingresos relativos.

52.3.2 Existen algunos gastos que, aun cuando no

son frecuentes, son inherentes a las actividades

operativas de la entidad, por lo que deben

presentarse en este apartado; es el caso de los

costos de una huelga o las reparaciones por daños

de un fenómeno natural.

52.3.3 Ciertos gastos pueden presentarse netos de

un ingreso que represente la recuperación directa

del propio gasto. Por ejemplo, el valor neto en libros

de una partida de propiedades, planta y equipo al

momento que se da de baja, se compara con el

ingreso derivado de su venta, el cual corresponde al

valor residual estimado del activo; tanto el costo

como el ingreso representan el ajuste a la

estimación sobre la cual se basó la depreciación

correspondiente, por lo cual debe afectarse el

mismo rubro en resultados en que se reconoció la

depreciación.

52.4 Resultado integral de financiamiento

52.4.1 El resultado integral de financiamiento

(RIF) se conforma por ingresos y gastos

relacionados con actividades de tipo financiero,

siempre que éstas sean accesorias para la entidad;

es decir, cuando el RIF no constituye una actividad

principal en la operación de la entidad.

52.4.2 Dentro del RIF deben presentarse partidas

tales como: a) gastos por intereses;

l. ingresos por intereses;

m. fluctuaciones cambiarias;

4


n. cambios en el valor razonable de activos y pasivos

financieros;

o. ganancias o pérdidas, a la fecha de la

reclasificación o baja, por la valuación a valor

razonable de un activo financiero que estaba valuado

a costo amortizado;

p. resultado por posición monetaria.

52.4.3 El RIF debe desglosarse en cada uno de sus

componentes mencionados en el párrafo anterior, ya

sea en el cuerpo del estado de resultado integral o en

notas a los estados financieros.

52.4.4 Si una entidad tiene como actividades

principales las de tipo financiero, las mismas deben

considerarse como una actividad de operación y

deben presentarse en la primera parte del estado de

resultado integral; es decir, como parte de los rubros

mencionados en los incisos a) y b) del párrafo 52.1.1.

52.5 Participación en la utilidad o pérdida neta de

otras entidades

52.5.1 En este rubro debe presentarse, siempre que

se considere una actividad accesoria, la participación

en la utilidad o pérdida neta de los negocios

conjuntos y las asociadas; cuando se presentan

estados financieros no consolidados, también debe

incluirse la participación en la utilidad o pérdida neta

de subsidiarias. Dicho importe resulta de la

aplicación del método de participación en la

valuación de las inversiones permanentes en otras

entidades, en los términos definidos por la NIF C-7,

Inversiones en asociadas y otras inversiones

permanentes.

52.5.2 Si una entidad tiene como actividad principal

invertir en otras entidades, la participación en la

utilidad o pérdida neta en ellas debe considerarse

como una actividad de operación y debe presentarse

en la primera parte del estado de resultado integral;

es decir, como parte de los rubros mencionados en

los incisos a) y b) del párrafo 52.1.1.

52.6 Utilidad o pérdida antes de impuestos a la utilidad

52.6.1 Este nivel representa el importe que resulta de

enfrentar los ingresos, costos y gastos incluidos en el estado

de resultado integral, sin considerar los impuestos a la

utilidad, las operaciones discontinuadas y los otros resultados

integrales.

52.7 Impuestos a la utilidad

52.7.1 En este rubro se informa el importe de los impuestos a

la utilidad del periodo determinado conforme a la NIF D-4,

Impuestos a la utilidad, sin incluir el impuesto atribuible a

operaciones discontinuadas y otros resultados integrales.

52.8 Utilidad o pérdida de operaciones continuas

52.8.1 Es la suma algebraica de la utilidad o pérdida antes de

impuestos a la utilidad y el rubro de impuestos a la utilidad. En

caso de no existir operaciones discontinuadas, este nivel debe

considerarse como la utilidad o pérdida neta.

52.9 operaciones discontinuadas

52.9.1 En este rubro deben presentarse los ingresos, costos

y gastos derivados de las operaciones discontinuadas; deben

incluirse los resultados del periodo, netos de impuestos a la

utilidad y participación de los trabajadores en la utilidad de las

empresas (PTU), relativos a:

q. la operación del negocio que está en proceso de

discontinuación, pero que mientras tanto, sigue operando, o

bien, del negocio que dejó de operar durante el propio

periodo;

r. la valuación a su valor razonable menos costos por vender

de los activos netos del segmento en proceso de

discontinuación; y

s. la venta de los activos netos de la operación discontinuada.

52.9.2 Con base en la NIF relativa a operaciones

discontinuadas, debe entenderse como operación

discontinuada, el proceso de interrupción definitiva de una

actividad de negocios significativa de la entidad. Una

actividad de negocios significativa comprende operaciones y

flujos de efectivo que pueden ser claramente distinguidos del

resto de la entidad operacionalmente y para propósitos de un

informe financiero; puede ser un segmento del negocio o

segmento geográfico, una subsidiaria o una unidad

generadora de efectivo.

39


52.10 utilidad o pérdida neta

52.10.1 Se determina mediante la suma algebraica de la

utilidad o pérdida de operaciones continuas y, en su caso,

el rubro de operaciones discontinuadas.1

52.11 otros resultados integrales

52.11.1 En este rubro, la entidad debe presentar los

movimientos del periodo relativos a cada uno de los otros

resultados integrales (ORI) clasificados por naturaleza,

su impuesto a la utilidad y su PTU, relativos; para ello,

puede presentar dichos resultados, ya sea:

t. antes de los efectos fiscales y mostrando en renglones

por separado los importes del impuesto a la utilidad así

como de la PTU relativos a dichos ORI, o

u. netos de los efectos de impuestos a la utilidad y PTU

relacionados y desglosando estas partidas en notas a los


52.11.2 En el estado de situación financiera, el saldo

acumulado de los ORI debe presentarse dentro del

capital contable en forma separada de las utilidades o

pérdidas netas acumuladas.

52.11.3 Con base en la NIF A-5, párrafo 66A, los ORI

"son ingresos, costos y gastos que si bien ya están

devengados, están pendientes de realización, pero

además:

a) su realización se prevé a mediano o largo plazo; y

b) es probable que su importe varíe debido a cambios en

el valor razonable de los activos o pasivos que les dieron

origen, motivo por el cual, podrían incluso no realizarse

en una parte o en su totalidad."

52.11.4 También la NIF A-5 establece, en su párrafo

66B, que "debido al riesgo que tienen de no realizarse, se

considera cuestionable la distribución de los ORI por

parte de los propietarios de la entidad. Por lo tanto, los

ORI deben presentarse:

a) en el estado de resultado integral, inmediatamente

después de la utilidad o pérdida neta; es decir, deben

presentarse en forma separada de la utilidad o pérdida

neta;

b) en el estado de situación financiera, dentro del capital

contable, en forma separada de las utilidades o pérdidas

netas acumuladas."

52.11.5 El párrafo 66C de la NIF A-5 requiere que: "Al

momento de realizarse, los ORI deben reciclarse. Es

decir, deben dejar de reconocerse como un elemento

separado dentro del capital contable y reconocerse en la

utilidad o pérdida neta del periodo en el que se realicen

los activos o pasivos que les dieron origen. Por lo tanto,

reciclar implica mostrar en la utilidad o pérdida neta del

periodo, y después en utilidades o pérdidas netas

acumuladas, conceptos que en un periodo anterior fueron

reconocidos como ORI ".

52.11.6 Otras NIF especifican cuándo deben

reconocerse los ORI; así como, cuándo y cómo reciclar a

la utilidad o pérdida neta los importes previamente

reconocidos como ORI. Por lo tanto, cuando así sea

requerido por otras NIF, la entidad debe presentar en el

estado de resultado integral, el reciclaje de los ORI hacia

la utilidad o pérdida neta.

52.11.7 Un ejemplo de lo anterior es el siguiente: la NIF

B-15, Conversión de monedas extranjeras, establece que

el efecto de convertir los estados financieros de la

moneda funcional a la moneda de informe de una

operación extranjera debe presentarse como ORI dentro

del estado de resultado integral. Al disponerse de la

operación extranjera, por ejemplo, al venderla, dicho

efecto por conversión debe reclasificarse en la utilidad o

pérdida neta.

52.11.8 La entidad puede presentar el reciclaje en forma

segregada dentro del estado de resultado integral o en las

notas a los estados financieros. La entidad que revele el

reciclaje en las notas, debe presentar en el cuerpo del

estado los ORI netos de cualquier ajuste por reciclaje.

40


52.12 Participación en los otros resultados integrales de

otras entidades

52.12.1 En este rubro debe presentarse la participación

en los ORI del periodo de otras entidades, derivada de la

aplicación del método de participación en la valuación de

las inversiones permanentes. Este importe debe incluir el

impuesto a la utilidad, así como la PTU, relativos.

52.12.2 Debido a que la participación en los ORI de otras

entidades es en sí misma un ORI, deben observarse para

su tratamiento contable los párrafos 52.11.1 al 52.11.8

anteriores, en todo lo que sea aplicable a los ORI.

52.13 resultado integral

52.13.1 Se determina mediante la suma algebraica de la

utilidad o pérdida neta, los ORI y la participación en los

ORI de otras entidades.2

52.14 Consideraciones adicionales

52.14.1 La entidad debe segregar partidas con base en la

importancia relativa de los ingresos y gastos. No obstante,

no deben presentarse partidas en forma segregada bajo la

denominación de extraordinarias o no ordinarias, ya sea

en el cuerpo del estado de resultado integral o en notas a

los estados financieros.

52.14.2 En atención a las prácticas del sector o industria

al que pertenece la entidad, pueden incluirse en el estado

de resultado integral o en notas a los estados financieros,

rubros, agrupaciones o niveles de utilidad adicionales o

modificar las denominaciones de las partidas cuando ello

contribuya a generar información más útil a los usuarios.

52.14.3 Por ejemplo, una institución financiera puede

modificar los nombres de las partidas para proporcionar

información que sea relevante para los usuarios,

utilizando nombres como ingresos por intereses o margen

financiero, para sus ingresos principales.

52.14.4 Esta NIF no requiere la presentación de los

rubros de otros ingresos y otros gastos; no obstante,

cuando la entidad lo juzgue conveniente los puede utilizar

y debe presentarlos como parte de los resultados de

operación.3

52.14.5 Asimismo, esta NIF no requiere la presentación

del rubro utilidad o pérdida de operación; pero, una

entidad puede presentarlo si considera que es un dato

relevante para los usuarios de su información financiera.

La utilidad o pérdida de operación se determina partiendo

de la utilidad o pérdida antes de impuestos a la utilidad y

eliminando los conceptos RIF y participación en los

resultados de otras entidades.4

53 Clasificación de costos y gastos

53.1 General

53.1.1 En atención a las prácticas del sector o industria

al que pertenece, la entidad debe utilizar alguno de los

dos criterios siguientes, o una combinación de ambos,

para clasificar sus costos y gastos:

v. el que se basa en la función de los costos y gastos; y

w. el que se basa en la naturaleza de los costos y gastos.

53.1.2 Ciertos sectores o industrias suelen presentar

sus costos y gastos utilizando una combinación de

criterios, por lo cual, esta NIF permite la clasificación y

presentación de una parte de sus costos y gastos por

función y la otra parte, por naturaleza.

53.1.3 La clasificación adoptada por la entidad para la

presentación de sus costos y gastos debe utilizarse en

forma consistente. Cuando la entidad cambie de opción,

la nueva presentación debe reconocerse, con base en la

NIF B-1, en forma retrospectiva para todos los estados

financieros de periodos anteriores que se presenten en

forma comparativa con los del periodo actual.

53.2 Clasificación por función

53.2.1 Una clasificación con base en la función muestra

en rubros genéricos los tipos de costos y gastos

atendiendo a su contribución a los diferentes niveles de

utilidad o pérdida dentro del estado de resultado

integral. Esta clasificación tiene como característica

fundamental el que presenta el costo de ventas o de

servicios en forma separada de los demás costos y

gastos generales. Comúnmente, los sectores comercial

e industrial utilizan esta clasificación.

53.2.2 Costo de ventas o de servicios

53.2.2.1 Este rubro muestra el costo de adquisición de

los artículos vendidos o el costo de los servicios

prestados relativos a las ventas o ingresos y debe

presentarse en una clasificación por función.

53.2.2.2 La entidad puede elegir si presenta o no la

utilidad bruta, la cual corresponde a la diferencia entre

las ventas o ingresos, netos y el costo de ventas o de

servicios relativo. En una clasificación basada en la

naturaleza de los costos y gastos no se presenta este

nivel.

53.2.3 Gastos generales

41


53.2.3 Gastos generales

53.2.3.1 En este rubro deben presentarse agrupados en

rubros genéricos, los costos y gastos relativos a las

operaciones de la entidad. Los rubros que comúnmente se

presentan son:

x. gastos de venta y distribución - son los que se derivan de

los esfuerzos de la entidad para comercializar sus bienes o

servicios;

y. gastos de administración - son aquéllos en los que incurre

la entidad para controlar sus operaciones;

z. gastos de investigación - son los que se desprenden de la

búsqueda de nuevas alternativas de productos y servicios.

53.3 Clasificación por naturaleza

53.3.1 La clasificación con base en la naturaleza desglosa

los rubros de costos y gastos, atendiendo a la esencia

específica del tipo de costo o gasto de la entidad; es decir, no

se agrupan en rubros genéricos. Usualmente el sector

servicios utiliza esta clasificación.

53.3.2 En una clasificación basada en la naturaleza, los

costos y gastos deben desglosarse en sus componentes

principales. Un ejemplo de este desglose es el siguiente:

aa. consumo de inventarios;

bb. sueldos, prestaciones y demás beneficios a los

empleados;

cc. depreciación, pérdidas por deterioro y resultado neto

por baja de propiedades planta y equipo;

dd. comisiones;

ee. mantenimiento;

ff. gastos por rentas; y

gg. publicidad;

hh. otros.

53.4 Clasificación combinada, por función y por

naturaleza

53.4.1 Esta NIF permite hacer una presentación que

incluya ciertos gastos clasificados por función y

algunos otros, clasificados por naturaleza. Por

ejemplo, en el sector de ho-telería, los gastos

depar tamenta les: rentas de hab i tac iones,

restaurantes, bar, etc., se clasifican normalmente por

función; mientras que los gastos generales suelen

presentarse por naturaleza.

54 Opción para la presentación del resultado integral

54.1 La entidad puede elegir presentar el resultado

integral en uno o en dos estados, como sigue:

ii. En un estado - deben presentarse en un único

documento, todos los rubros señalados en los incisos

a) al l) del párrafo 52.1.1, los cuales comprenden

desde las ventas o ingresos, netos hasta el resultado

integral. Este documento debe denominarse estado de

resultado integral.

jj. En dos estados -

kk. primer estado - debe incluir los rubros señalados

en los incisos a) al i) del párrafo 52.1.1, que

comprenden desde las ventas o ingresos hasta la

utilidad o pérdida neta. Este debe denominarse estado

de resultados; y ii. segundo estado - debe partir de la

utilidad o pérdida neta con la que concluyó el primer

estado y, enseguida, deben presentarse los rubros

mencionados en los incisos i) al l) del párrafo 52.1.1,

que incluyen los ORI, la participación en los ORI de

otras entidades y el resultado integral. Debe

denominarse estado de otros resultados integrales.

54.2 Si en un determinado periodo contable, una

entidad no generó ORI, debe atender a la presentación

mencionada en el inciso b) i. del párrafo anterior, a

menos que en los estados que se presenten

comparativos sí se hubieran generado ORI y la entidad

hubiese optado, para esos estados, por la presentación

mencionada en el inciso a) del párrafo anterior.

54.3 La presentación adoptada por la entidad, según

el párrafo anterior, debe utilizarse en forma

consistente. Cuando la entidad cambie de opción, la

nueva presentación debe aplicarse, con base en la NIF

B-1, en forma retrospectiva para todos los estados

financieros de periodos anteriores que se presenten en

forma comparativa con los del periodo actual.

42


55 Periodos por los que debe presentarse el

estado de resultado integral

55.1 Con base en la NIF A-7, el estado de

resultado integral debe emitirse por lo menos

una vez al año, abarcando un periodo anual, a

menos que se trate del primer periodo de

operaciones de una entidad, en cuyo caso, dicho

periodo puede ser menor a un año.

55.2 También con base en la NIF A-7, los estados

financieros, incluyendo el estado de resultado

integral , deben presentarse en forma

comparativa por lo menos con el periodo

anterior.

55.3 Para la emisión de estados de resultado

integral a fechas intermedias, es decir, por

periodos menores a un año completo, la entidad

debe atender a lo establecido en la NIF B-9,

Información financiera a fechas intermedias.

60 Normas de revelación

61 Información a revelar dentro de los estados

financieros

61.1 Segregación de la utilidad o pérdida neta

61.1.1 Cuando se trate de estados financieros

consolidados, dentro del estado de resultado

integral la entidad debe revelar la segregación de

la utilidad o pérdida neta consolidada en los

importes que corresponden a la:

a. participación no controladora - es la porción

del capital contable de una entidad subsidiaria

que pertenece a otros dueños distintos a la

controladora; y

b. participación controladora - es la porción del

capital contable de una subsidiaria que

pertenece a la controladora.

61.2 Segregación del resultado integral

61.2.1 Cuando se trate de estados financieros consolidados,

dentro del estado de resultado integral o, en su caso, dentro del

estado de otros resultados integrales, si es que éste se presenta,

de acuerdo con la opción tomada por la entidad, ésta debe revelar

la segregación del resultado integral en los importes que

corresponden a la participación no controladora y a la

participación controladora.

61.3 Utilidad por acción

61.3.1 La utilidad por acción determinada sobre la utilidad o

pérdida neta conforme a lo dispuesto por la NIF particular relativa

debe revelarse al calce del estado de resultado integral o, en su

caso, al calce del estado de resultados, si éste se presenta.

62 Revelaciones en notas a los estados financieros

62.1 La entidad debe revelar en notas a los estados financieros el

importe y la naturaleza de las partidas de ingreso, costo y gasto,

así como el rubro en que se reconocieron, que tienen importancia

relativa, tales como:

c. las pérdidas por deterioro derivadas de los castigos a los

inventarios hasta su valor neto de realización; o de las partidas de

propiedades, planta y equipo hasta su importe recuperable;

asimismo, en su caso, debe revelarse el importe de la reversión de

tales pérdidas;

d. la reestructuración de las actividades de una entidad y la

reversión de cualquier provisión para hacer frente a los costos

relativos;

e. la disposición de partidas de propiedades, planta y equipo;

f. las disposiciones de inversiones permanentes;

g. reversiones de provisiones por litigios; y

h. otras reversiones de provisiones.

43


62.2 La entidad también debe revelar en notas a los

estados financieros:

i. el periodo que abarca su ciclo de operaciones y, en su

caso, si el cierre de éste no coincide con el cierre de su

ejercicio fiscal, y si su duración es diferente a un año;

j. la justificación de la clasificación empleada, por

función, por naturaleza o combinada, para la

presentación de los rubros de costos y gastos;

k. información adicional sobre la naturaleza de ciertas

partidas que se consideren relevantes, en aquellos

casos en que se haya utilizado una clasificación por

función;

l. la justificación para incluir rubros o niveles

adicionales; y

m. el desglose de los resultados condensados de las

operaciones discontinuadas, mostrando, cuando

menos, los montos respectivos de los ingresos, los

costos y gastos, la utilidad antes de efectos fiscales, los

impuestos a la utilidad y la PTU.

Norma de Información Financiera B-4 ESTADO DE

CAMBIOS EN EL CAPITAL CONTABLE

El objetivo de la NIF B-4, Estado de cambios en el

capital contable es establecer las normas generales

para la presentación y estructura del estado de

cambios en el capital contable, los requerimientos

mínimos de su contenido y las normas generales de

revelación, con el propósito de promover la

comparabilidad de la información financiera entre

distintas entidades. La NIF B-4 fue aprobada por


CINIF en diciembre de 2011 para su publicación en

diciembre de 2011, estableciendo su entrada en vigor

para entidades cuyos ejercicios se inicien a partir del 1º

de enero de 2013.

10 Objetivo

10.1 El objetivo de esta Norma de Información

Financiera (NIF) es establecer las normas generales

para la presentación y estructura del estado de

cambios en el capital contable, los requerimientos

mínimos de su contenido y las normas generales de

revelación, con el propósito de promover la

comparabilidad de la información financiera entre

distintas entidades.

20 Alcance

20.1 Las disposiciones de esta NIF son aplicables a las

entidades lucrativas que emiten estados financieros en los



20.2 Las entidades con propósitos no lucrativos no se

encuentran comprendidas dentro del alcance de esta NIF.

Dichas entidades no emiten estado de cambios en el capital

contable, dado que el cambio neto en su patrimonio contable

y la afectación al saldo Inicial de éste se muestran en el

estado de actividades que dichas entidades emiten.

20.3 Esta NIF no trata normas particulares de

reconocimiento inicial y posterior ni la valuación de las

partidas que se reconocen dentro del capital contable, dado

que dichas disposiciones corresponden a otras NIF

particulares.



51.1 Con base en el párrafo 10 de la NIF A-7, Presentación y

revelación, para cumplir con las NIF, una entidad lucrativa

debe presentar los estados financieros básicos establecidos

en la NIF A-3: estado de situación financiera, estado de

resultado integral (ya sea en uno o en dos estados), estado

de cambios en el capital contable y estado de flujos de

efectivo, dado que este paquete de información responde a

las necesidades comunes del usuario de la información

financiera.

51.2 La información contenida en el estado de cambios en el

capital contable, junto con la de los otros estados financieros

básicos, es útil al usuario de la información financiera para

comprender los movimientos que afectaron el capital

contable de una entidad en el periodo. Con dicha

información, los usuarios podrán evaluar, entre otras

cuestiones, los índices de rentabilidad de la entidad, tanto de

un periodo contable específico, como en forma acumulada a

la fecha de los estados financieros.

51.3 Desde un punto de vista legal, el capital contable

representa para los propietarios de una entidad lucrativa, su

derecho sobre los activos netos de ésta, mismo que ejercen

mediante su reembolso o el decreto de dividendos. Por lo

anterior, el estado de cambios en el capital contable, además

de permitir a terceros tomar decisiones en relación con la

entidad, también sirve a sus propietarios para tomar

decisiones en relación con su inversión en dicha entidad.

44


51.4 El estado de cambios en el capital contable debe mostrar una conciliación entre los saldos iniciales y finales del periodo, de cada uno de los rubros que forman parte del capital contable. En términos generales y no limitativos, los principales rubros que integran el capital contable son:a. del capital contribuido, que se conforma por las aportaciones de los propietarios de la entidad: capital social, aportaciones para futuros aumentos de capital, prima pagada en colocación de acciones; yb. del capital ganado, que se conforma por las utilidades y pérdidas generadas por la operación de la entidad: resultados integrales acumulados y reservas.

51.5 Por lo anterior, los elementos básicos del estado de cambios en el capital contable son: movimientos de propietarios, movimientos de reservas y resultado integral, los cuales están definidos en la NIF A-5, Elementos básicos de los estados financieros. Por lo tanto, esa NIF sirve de base conceptual para el desarrollo de esta NIF B-4.

51.6 Cuando se trate de estados financieros consolidados, los movimientos presentados en el estado de cambios en el capital contable deben presentarse segregados en los importes que correspondan a la:c. participación controladora - es la porción del capital contable de una subsidiaria que pertenece a la controladora; yd. participación no controladora - es la porción del capital contable de una subsidiaria que pertenece a otros dueños distintos a la controladora.

52 Estructura del estado de cambios en el capital contable

52.1 General

52.1.1 El estado de cambios en el capital contable debe presentar en forma segregada, por cada periodo por los que se presente, los importes relativos, en su caso, a:e. saldos iniciales del capital contable;f. ajustes por aplicación retrospectiva por cambios contables y correcciones de errores;g. saldos iniciales ajustados;h. movimientos de propietarios;i. movimientos de reservas;j. resultado integral; yk. saldos finales del capital contable.

52.2 Saldos iniciales del capital contable

52.2.1 En este renglón, la entidad debe mostrar los valores en libros de cada uno de los rubros del capital contable con los que la entidad inició cada periodo por el que se presenta el estado de cambios en el capital contable.

52.2.2 La segregación de rubros debe hacerse en función a la naturaleza y la importancia relativa de cada uno de ellos.

52.3 Ajustes por aplicación retrospectiva por cambios contables y correcciones de errores

52.3.1 El importe que debe mostrarse en este renglón es el que corresponde a los ajustes derivados de la aplicación retrospectiva establecida en la NIF B-1, Cambios contables y correcciones de errores.

52.3.2 La NIF B-1 requiere ajustar en forma retrospectiva los saldos del estado de situación financiera cuando la entidad lleva a cabo un cambio contable, a menos que alguna NIF particular establezca algo diferente. Asimismo, también requiere hacer ajustes retrospectivos cuando se corrigen errores de los estados financieros de años anteriores.

52.3.3 Cuando la entidad haya determinado ajustes retrospectivos que consecuentemente afecten los saldos iniciales del periodo, los importes correspondientes deben:l. presentarse inmediatamente después de los saldos iniciales, dado que son ajustes a los mismos; ym. presentarse en forma segregada por los importes que afectan a cada rubro.

52.3.4 En los casos en los que en un mismo periodo contable, la entidad haya determinado ajustes retrospectivos tanto por cambios contables como por correcciones de errores, ambos importes deben presentarse en forma segregada dentro del cuerpo del estado.

52.4 Saldos iniciales ajustados

52.4.1 Los saldos iniciales ajustados resultan de la suma algebraica de los saldos iniciales del capital contable y los ajustes por aplicación retrospectiva a cada rubro en lo individual.

52.5 Movimientos de propietarios

52.5.1 En estos renglones deben mostrarse los movimientos que llevan a cabo los propietarios de una entidad en relación con su inversión en dicha entidad.

52.5.2 El capital contable representa para los propietarios de una entidad lucrativa, su derecho sobre los activos netos de dicha entidad. Por lo tanto, las afectaciones al capital contable por parte de sus propietarios representan el ejercicio de dicho derecho.

52.5.3 Los movimientos de propietarios más comunes son:n. aportaciones de capital, que son recursos entregados a una entidad por sus propietarios, los cuales r ep re sen tan aumen tos de su i nve r s i ón y, consecuentemente, del capital contable;

45


o. reembolsos de capital, que son recursos

entregados por la entidad a los propietarios,

producto de la devolución de sus aportaciones,

por lo que representan disminuciones de su

inversión y del capital contable;

p. decretos de d iv idendos, que son

distribuciones de las utilidades netas a los

propietarios de la entidad; éstos disminuyen el

capital contable;

q. capitalizaciones, las cuales son asignaciones

al capital social provenientes de otros

conceptos de capital contable, tales como la

prima pagada en colocación de acciones o

utilidades netas acumuladas (que se conocen

como dividendos en acciones); estos

movimientos son traspasos entre rubros del

capital contable, por lo que no modifican el

valor total de éste; y

r. cambios en la participación controladora que

no implican pérdida de control, los cuales

representan modificaciones en la participación

de las subsidiarias consolidadas.

52.5.4 La entidad debe mostrar en forma

separada los movimientos que corresponden a

contribuciones de propietarios a la entidad de

los que son distribuciones de la entidad a los

propietarios; es decir, no deben mostrarse en

forma neta.

52.6 Movimientos de reservas

52.6.1 La entidad debe mostrar en este

renglón, los importes que representan

aumentos o disminuciones a las reservas de

capital.

52.6.2 Las reservas de capital son importes de

resultados acumulados segregados por

disposiciones legales o por los propietarios

para cumplir con fines específicos.

52.7 Resultado integral

52.7.1 En un único renglón, la entidad debe

presentar el resultado integral desglosado en

los siguientes componentes:

s. utilidad o pérdida neta;

t. otros resultados integrales (ORI) (agrupados

o segregados, según se opte); y

u. la participación en los ORI de otras entidades, (tales como

asociadas o inversiones conjuntas)

52.7.2 Con base en el detalle requerido en el párrafo anterior, la

entidad debe presentar el movimiento neto del periodo de los

componentes del resultado integral. Como movimiento neto debe

entenderse, los ORI netos de los impuestos a la utilidad, la PTU y el

reciclaje.

52.7.3 Con base en la NIF B-3, dentro del estado de resultado

integral, pueden presentarse los ORI netos del impuesto a la utilidad

y de la participación de los trabajadores en la utilidad (PTU) o, en

forma segregada, estos tres conceptos. No obstante, en el estado de

cambios en el capital contable, los ORI siempre deben presentarse

en forma neta. Asimismo, deben presentarse netos del reciclaje

requerido en la NIF B-3.

52.8 Saldos finales del capital contable

52.8.1 Los saldos finales del capital contable se determinan por la

suma algebraica de los saldos iniciales ajustados de cada uno de los

rubros del capital contable más los movimientos de propietarios, los

movimientos de reservas y el resultado integral.

53 Periodos por los que debe presentarse el estado de cambios en el

capital contable

53.1 Con base en la NIF A-7, el estado de cambios en el capital

contable debe emitirse, en congruencia con el estado de resultado

integral, por lo menos una vez al año, abarcando un periodo anual, a

menos que se trate del primer periodo de operaciones de una

entidad, en cuyo caso, dicho periodo puede ser menor a un año.

53.2 También con base en la NIF A-7, los estados financieros,

incluyendo el estado de cambios en el capital contable, deben

presentarse en forma comparativa por lo menos con el periodo

anterior.

53.3 Para la emisión de estados de cambios en el capital contable a

fechas intermedias, es decir, por periodos menores a un año, la

entidad debe atender a lo establecido en la NIF B-9, Información

financiera a fechas intermedias.


60.1 Independientemente de lo requerido por otras NIF

particulares en relación con el capital contable, la entidad debe

revelar en notas a los estados financieros:

a. el importe de dividendos distribuidos en el periodo, la forma en la

que fueron pagados, así como el dato del dividendo por acción;

b. el motivo de los reembolsos de capital efectuados en el periodo; y

c. una descripción de cómo se efectuaron las aportaciones de capital

del periodo.1

46


60.2 Si dentro del estado de cambios en el capital contable, la

entidad presentó en forma agrupada los ORI, deben revelarse

los movimientos y saldos finales de cada uno de los

componentes de los ORI; por ejemplo, si una entidad generó

resultados por conversión de operaciones extranjeras y

además, resultados por valuación de instrumentos financieros

utilizados como coberturas de flujos de efectivo, y en el cuerpo

del estado presentó la suma de ambos como un movimiento

neto de ORI en el periodo, en las notas debe segregar los

saldos iniciales y finales, así como los movimientos

correspondientes; en los casos en que los propietarios se hayan

distribuido parte o la totalidad de los ORI, éste hecho debe

revelarse, indicando el importe correspondiente.

Norma de Información Financiera B-6 ESTADO DE SITUACIÓN

FINANCIERA

El objetivo de la NIF B-6, Estado de situación financiera, es

establecer las normas para la presentación y estructura del

estado de situación financiera de propósito general (también

denominado balance general o estado de posición financiera)

para que los estados de situación financiera que se emitan sean

comparables, tanto con los estados financieros de la misma

entidad relativos a periodos anteriores, como con los de otras

entidades. Asimismo, esta NIF B-6 establece requerimientos

mínimos del contenido y presentación del estado de situación

financiera y normas generales de revelación. La NIF B-6 fue

aprobada por unanimidad por el Consejo Emisor del CINIF en

diciembre de 2012 y entra en vigor para ejercicios que se

inicien a partir del 1º de enero de 2013.

10 Objetivo

10.1 Esta Norma de Información Financiera (NIF) establece las

normas para la presen- tación y estructura del estado de

situación financiera de propósito general (también puede

denominarse balance general o estado de posición financiera),

para que los estados de situación financiera que se emitan sean

comparables, tanto con los estados financieros de la misma

entidad relativos a periodos anteriores y el mismo periodo,

como con los de otras entidades. Asimismo, esta NIF B-6

establece requerimientos mínimos del contenido y

presentación del estado de situación financiera y normas

generales de revelación.

20 Alcance

20.1 Las disposiciones de esta NIF son aplicables a todas las

entidades lucrativas que emiten estados financieros de

propósito general en los términos establecidos en la NIF A-3,

Necesidades de los usuarios y objetivos de los estados

financieros.

20.2 Algunas entidades presentan, fuera de sus

estados financieros, informes o análisis financieros

elaborados por la administración, que describen y

explican las características principales del

desempeño financiero y de la situación financiera

de la ent idad, así como las pr incipales

incertidumbres a las que ésta se enfrenta. Tales

informes, que están fuera del alcance de esta NIF,

pueden incluir comentarios sobre:

los principales factores e influencias que han

afectado el desempeño financiero, incluyendo

cambios en el entorno en que opera la entidad, su

respuesta a esos cambios y su efecto, así como la

política de inversiones que sigue para mantener y

mejorar su desempeño financiero, incluyendo su

política de dividendos;

las fuentes de financiamiento de la entidad, así

como su cumplimiento o no con determinadas

razones financieras de deuda a capital contable; y

los recursos, compromisos y contingencias de la

entidad que de acuerdo con lo establecido en las

NIF no se reconocen en el estado de situación

financiera.

20.3 Algunas entidades también presentan fuera

de sus estados financieros informes tales como

informes relativos al medioambiente, a la

responsabilidad social y desarrollo sustentables,

particularmente en sectores industriales en los que

los factores relativos al medioambiente son

significativos y/o cuando los trabajadores se

consideran un grupo de usuarios importante. Los

informes presentados fuera de los estados

financieros están fuera del alcance de las NIF.

20.4 Esta NIF no trata el reconocimiento inicial ni

posterior de las operaciones que se reconocen

como activos, pasivos y capital contable. En otras

NIF particulares se establecen los requerimientos

específicos de valuación, presentación y revelación.

20.5 Esta NIF no es aplicable a la estructura y

contenido de los estados de situación financiera

intermedios condensados que se elaboren de

acuerdo con la NIF B-9, Información financiera a

fechas intermedias.

47


20.6 Esta NIF debe aplicarse de la misma forma a todas las

entidades, incluyendo las que presentan estados financieros

consolidados o combinados, como se definen en la NIF B-8,

Estados financieros consolidados o combinados, y las que

presentan estados financieros individuales; es decir, los de la

entidad controladora y los de cada una de las subsidiarias en

forma separada, están fuera del alcance de esta NIF.

20.7 Las entidades con propósitos no lucrativos deben aplicar la

NIF B-16, Estados financieros de entidades con propósitos no

lucrativos.



51.1 Con base en el párrafo 10 de la NIF A-7, Presentación y

revelación, para cumplir con las NIF, una entidad lucrativa debe

presentar los siguientes estados financieros básicos

establecidos en la NIF A-3: estado de situación financiera,

estado de resultado integral (ya sea en uno o en dos estados),

estado de cambios en el capital contable y estado de flujos de

efectivo, los cuales se acompañan con revelaciones en notas,

pues este paquete de información responde a las necesidades

comunes del usuario de la información financiera.

51.2 Los estados financieros deben presentar razonablemente

la situación financiera y el rendimiento financiero, así como los

flujos de efectivo de una entidad. Lo anterior requiere la

presentación fidedigna de los efectos de las transacciones,

transformaciones internas y de otros eventos, que afectan

económicamente a una entidad de acuerdo con las definiciones

y los criterios de reconocimiento de activos, pasivos, capital

contable, ingresos y gastos establecidos en el Marco

Conceptual. Debe considerarse que la aplicación de las NIF,

acompañada de información adicional cuando sea preciso, dará

lugar a estados financieros que proporcionen un mejor

entendimiento de los mismos.

51.3 El estado de situación financiera muestra información

relativa a los recursos y obligaciones financieros de la entidad a

una fecha determinada.

51.4 La información contenida en el estado de

situación financiera, junto con la presentada en

los otros estados financieros básicos, es útil al

usuario de la información financiera, ya que le

proporciona elementos de juicio respecto al nivel

de riesgo financiero, grado de solvencia,

estabilidad financiera y liquidez de la entidad,

conforme a lo establecido en la NIF A-3.

51.5 Todos los rubros de activo, pasivo y capital

contable deben presentarse en el estado de

situación financiera sin compensarlos entre sí, a

menos que la NIF B-12, Compensación de activos

financieros y pasivos financieros lo requiera o

permita.

52 Estructura del estado de situación financiera

52.1 El estado de situación financiera muestra la

posición financiera de una entidad a un momento

determinado y para ese fin se presentan en él los

activos (lo que posee la entidad), los pasivos (las

deudas de la entidad, es decir, lo que debe la

entidad) y la diferencia entre ellos (activos menos

pasivos) que es el capital contable de la entidad.

52.2 Conforme a la NIF A-5, Elementos básicos

de los estados financieros, y al párrafo anterior, los

elementos básicos del estado de situación

financiera son: los activos, los pasivos y el capital

contable y se definen como sigue:

Un activo es un recurso controlado por una

entidad, identificado, cuantificado en términos

monetarios, del que se esperan fundadamente

beneficios económicos futuros, derivado de

operaciones ocurridas en el pasado, que han

afectado económicamente a dicha entidad.

Un pasivo es una obligación presente de la

entidad, virtualmente ineludible, identificada,

cuantificada en términos monetarios y que

representa una disminución futura de recursos

económicos, derivada de operaciones ocurridas

en el pasado, que han afectado económicamente

a dicha entidad.

Capital contable es el valor residual de los activos

de la entidad, una vez deducidos todos sus

pasivos.

48


52.3 El estado de situación financiera se presenta usualmente

en cualesquiera de los dos formatos siguientes:

En forma de cuenta. Esta es la presentación más utilizada;

tradicionalmente en ella se muestran, horizontalmente, del lado

izquierdo el activo y del lado derecho el pasivo y el capital

contable o se muestran en este orden en forma vertical. En este

formato el activo es igual a la suma del pasivo y del capital

contable.

En forma de reporte. Este formato se presenta verticalmente:

en primer lugar se presenta el activo, en segundo lugar se

incluye el pasivo y en el tercero o último lugar se presenta el

capital contable. En este formato el capital contable es igual a la

diferencia entre el activo menos el pasivo.

52.4 El estado de situación financiera está conformado por

renglones, los cuales se identifican como rubros, también

llamados categorías, y niveles (totales y subto-tales), los

rubros, a su vez, se integran por:

clases. Las cuales definen los distintos tipos de activos, pasivos

o elementos de capital contable que integran cada uno de sus

rubros, cuya clasificación depende del tipo o giro de la entidad.

Por ejemplo, en muchos casos, el rubro de "propiedades, planta

y equipo" se integra por las clases siguientes: edificios,

terrenos, equipos de transporte, maquinaria, mobiliario y

equipos de oficina, etc.; estas clases, a su vez, se segregan en:

partidas. Que son las unidades individuales de cada clase de

activos, pasivos o elementos de capital contable; por ejemplo,

una maquinaria individual dentro de la clase "maquinaria"

dentro del rubro "propiedades, planta y equipo". Estas partidas,

en algunos casos son segregadas en:

componentes . Que son las par tes con

características distintas del resto de las otras

partes que componen una partida; por ejemplo,

una partida de maquinaria se segrega en

componentes cuya vida útil es claramente distinta

del resto.

52.5 El estado de situación financiera debe incluir,

según proceda, los siguientes niveles:

Total (suma) de activos a corto plazo (circulantes)

Total (suma) de activos

Total (suma) de pasivos a corto plazo (circulantes)

Total (suma) de pasivos

Total (suma) de capital contable, incluyendo la

porción de la participación no controladora y la

participación controladora

Total (suma) de pasivos y capital contable, excepto

cuando se utilice el formato de reporte a que se

refiere el párrafo 52.3, inciso b)

52.6 Adicionalmente, se recomienda incluir los

siguientes niveles (sumatorias), según proceda:

Total (suma) de activos a largo plazo (no

circulantes)

Total (suma) de pasivos a largo plazo (no

circulantes)

49


52.7 El estado de situación financiera incluye en los activos a

corto plazo (circulantes), según proceda, entre otros los

siguientes rubros:

Efectivo y equivalentes de efectivo (NIF C-1).

Efectivo y equivalentes de efectivo restringidos (NIF C-1).

Inversiones a corto plazo (Boletín C-2).

Cuentas y documentos por cobrar a clientes y otros, neto

(Boletín C-3).

Inventarios, neto (NIF C-4).

Activos biológicos (Boletín E-1).

Pagos anticipados y otros activos (NIF C-5).

Activos de larga duración disponibles para su venta (Boletín C-

15).

Activos relacionados con operaciones discontinuadas (Boletín

C-15).

Activos por instrumentos financieros derivados y de cobertura

(Boletín C-10).

Obra ejecutada por aprobar (Boletín D-7).

Impuestos a la utilidad a favor o por recuperar (NIF D-4). m)

Partes relacionadas (NIF C-13).

Inversión neta para el arrendador en arrendamientos

capitalizables (Boletín D-5).

52.8 El estado de situación financiera incluye en los activos a

largo plazo (no circulantes), según proceda, entre otros los

siguientes rubros:

Inventarios, neto (NIF C-4).

Inversiones (Boletín C-2).

Cuentas y documentos por cobrar a clientes y otros, neto

(Boletín C-3).

Inversiones reconocidas bajo el método de participación (NIF

C-7).

Propiedades, planta y equipo (NIF C-6).

Propiedades de inversión (Circular 55).

Activos biológicos (Boletín E-1).

Activos intangibles, excluyendo el crédito mercantil (NIF C-8).

Activo neto proyectado de planes de beneficios a empleados

(NIF D-3). j) Activos por instrumentos derivados y

de cobertura (Boletín C-10).

Efectivo y equivalentes de efectivo restringidos (NIF

C-1).

Pagos anticipados y otros activos (NIF C-5).


Activo por impuesto a la utilidad diferido (NIF D-4).

Activo por participación de los trabajadores en la

utilidad diferida (NIF D-3).

Crédito mercantil (NIF B-7).

52.9 El estado de situación financiera incluye en los

pasivos a corto plazo (circulantes), según proceda,

entre otros los siguientes rubros:

Proveedores, pasivos acumulados y otras cuentas

por pagar (Boletín C-9).

Préstamos (de instituciones financieras y de otros

acreedores) (Boletín C-9).

Pasivo por emisión de obligaciones y de otros

instrumentos de deuda y porción circulante de la

deuda a largo plazo (Boletín C-9).

Pasivo por retención de efectivo y cobros por cuenta

de terceros (Boletín C-9).

Anticipos de clientes (Boletín C-9).

Pasivo por impuesto a la utilidad causado (NIF D-4).

Obra cobrada por ejecutar (Boletín D-7).

Pasivos por instrumentos financieros derivados y de

cobertura (Boletín C-10).

Provisiones (Boletín C-9).

Provisión de pérdidas sobre contratos de

construcción (Boletín D-7).


Pasivos relacionados con activos disponibles para su

venta (Boletín C-15).

Pa s i vo s r e l a c i o nado s c on ope ra c i one s

discontinuadas (Boletín C-15).

Otros pasivos a corto plazo (Boletín C-9).

50


52.10 El estado de situación financiera incluye en los pasivos

a largo plazo (no circulantes), según proceda, entre otros los

siguientes rubros:

Deuda a largo plazo (Boletín C-9).

Provisión de beneficios posteriores al empleo (NIF D-3).

Obligaciones asociadas con el retiro de componentes de

propiedades, planta y equipo (NIF C-18).

Provisión por impuesto a la utilidad diferido (NIF D-4).

Provisión por participación de los trabajadores en la utilidad

diferida (NIF D-3).

Pasivos por instrumentos derivados y de cobertura a largo

plazo (Boletín C-10).


Porción del pasivo convertible en capital (NIF C-12).

Otros pasivos a largo plazo (Boletín C-9).

52.11 El estado de situación financiera incluye en el capital

contable la porción de participación controladora, y según

proceda, entre otros los siguientes rubros:

Capital social (Boletín C-11).

Acciones en tesorería.

Prima de emisión o de venta de acciones o capital adicional

pagado (Boletín

C-11).

Capital aportado por planes de participación a empleados

(NIF D-8).

Aportaciones para futuros aumentos de capital (Boletín C-

11).

Otros resultados integrales, netos de impuestos (NIF B-3 y B-

4).

Reservas de capital (Boletín C-11).

Page 377

Utilidades (o pérdidas) retenidas o acumuladas (Boletín C-

11).

Participación no controladora (NIF B-8).

52.12 Cuando sea relevante para entender la situación

financiera de la entidad, en el estado de situación financiera

deben presentarse rubros, encabezados, subtotales y niveles

adicionales. Cada clase significativa de partidas

similares debe presentarse por separado y también las

partidas de naturaleza o función distinta, a menos que

no tengan importancia relativa.

52.13 Esta NIF no prescribe el orden ni el formato en

que deben presentarse los rubros. Los párrafos 52.5 a

52.14 simplemente enumeran rubros que son lo

suficientemente diferentes, en su naturaleza o

función, para justificar su presentación por separado

en el estado de situación financiera conforme a los

párrafos 52.14 y

52.15. Además: deben añadirse otros rubros cuando

la magnitud, naturaleza o función de un rubro o grupo

de rubros sea tal, que su presentación por separado

resulte relevante para entender la situación financiera

de la entidad; y las denominaciones utilizadas y el

orden de los rubros o agrupaciones de rubros

similares, pueden modificarse de acuerdo con la

naturaleza de la entidad y de sus transacciones, para

proporcionar información que sea relevante para la

comprensión de la situación financiera de la entidad.

Por ejemplo, una institución financiera o una

institución de seguros y fianzas puede modificar las

denominaciones listadas en los párrafos 52.5 a 52.11

para proporcionar información que sea relevante para

sus usuarios.

52.14 Debe decidirse si se presentan rubros

adicionales de forma separada en función de una

evaluación de:

la naturaleza y la liquidez de los activos;

la función de los activos dentro de la entidad;

los importes, la naturaleza y el plazo de los pasivos; y

la importancia de los rubros del capital contable.

52.15 La utilización de diferentes bases de valuación

para distintos rubros de activos sugiere que su

naturaleza o su función difieren y, en consecuencia,

deben presentarse como rubros por separado.

51


53 Clasificación de activos y pasivos a corto plazo (circulantes) y a

largo plazo (no circulantes)

53.1 El estado de situación financiera, con base en los párrafos 53.2 al

53.6 siguientes, puede presentarse clasificando los activos y pasivos a

corto y largo plazo o presentando los activos y pasivos en orden

ascendente o decreciente de disponibilidad y exigibilidad,

respectivamente (grado de liquidez), sin clasificarlos a corto y largo

plazo.

53.2 Los activos y pasivos a corto plazo (circulantes) y a largo plazo

(no circulantes) pueden presentarse por separado como categorías

separadas en el estado de situación financiera, de acuerdo con los

párrafos 53.3 a 53.5, excepto cuando una presentación basada en el

grado de liquidez proporcione una información confiable que sea más

relevante. Cuando se aplique esa excepción, todos los activos y pasivos

deben presentarse ordenados atendiendo a su liquidez y plazo.

53.3 Cuando una entidad vende bienes o servicios dentro de un ciclo

de operación claramente identificable, la clasificación por separado de

los activos y pasivos en corto y en largo plazo, en el estado de situación

financiera, proporciona información útil al distinguir los activos netos

que están circulando continuamente como capital de trabajo, de los

utilizados en las operaciones a largo plazo de la entidad. Esta distinción

también es útil para destacar, tanto los activos que se espera realizar

en el transcurso del ciclo normal de la operación como los pasivos que

se deben liquidar en ese mismo periodo.

53.4 Para algunas entidades, tales como las instituciones financieras o

las instituciones de seguros y fianzas, una presentación de activos y

pasivos en orden ascendente o descendente de disponibilidad y

exigibilidad, respectivamente, o una presentación separada de sus

inversiones que cubran sus reservas técnicas, en su caso, proporciona

información que es confiable y más relevante que una presentación de

corto y largo plazo, ya que esas entidades no proporcionan bienes ni

prestan servicios dentro de un ciclo normal de operaciones claramente

identificable.

53.5 Al aplicar el párrafo 53.4, pueden presentarse algunos de los

activos y pasivos empleando la clasificación de corto y largo plazo,

otros considerando su orden de liquidez y, en su caso, en las

aseguradoras y afianzadoras su correlación entre sus inversiones y sus

reservas técnicas, siempre que esto proporcione información que sea

confiable y más relevante. Cuando una entidad

realiza diversas actividades puede ser

necesario combinar las bases de presentación.

La necesidad de adoptar una base de

presentación mixta se presenta cuando una

entidad tiene operaciones de diverso tipo.

53.6 Cuando se presenten en el estado de

situación financiera los activos y los pasivos

clasificados en circulantes o no circulantes, no

deben clasificarse los activos y los pasivos por

impuestos diferidos como activos o pasivos

circulantes. La NIF D-4, Impuestos a la

utilidad, requiere que los activos y pasivos por

impuesto diferido, en su caso, netos de las

estimaciones para activo por impuesto diferido

no recuperable, se presenten en el largo plazo.

54 Activos a corto plazo (circulantes)

54.1 Una entidad debe clasificar un activo a

corto plazo cuando cumpla con cualesquiera

de las siguientes consideraciones:

espera realizar el activo, consumirlo o tiene la

intención de venderlo en su ciclo normal de

operación;

espera realizar el activo dentro de los doce

meses posteriores a la fecha del estado de

situación financiera;

mantiene el activo principalmente con fines de

negociación; o el activo es efectivo o

equivalentes de efectivo (como se define en la

NIF C-1, Efectivo y equivalentes de efectivo), a

menos que éste se encuentre restringido y no

pueda ser intercambiado ni utilizado para

cancelar un pasivo dentro de los doce meses

posteriores al cierre del periodo sobre el que se

informa.

52


Todos los demás activos deben clasificarse a largo plazo (no

circulantes).

54.2 El ciclo normal de la operación de una entidad es el

periodo comprendido entre la adquisición de los activos que

entran en el proceso productivo, y su realización en efectivo o

equivalentes de efectivo. Cuando el ciclo normal de la

operación no sea claramente identificable o sea menor de doce

meses, se debe considerar que el corto plazo es de doce

meses. Los activos a corto plazo incluyen activos como

inventarios y cuentas por cobrar a clientes, que se venden,

consumen o realizan dentro del ciclo normal de operación,

incluso cuando no se espere su realización dentro del periodo

de doce meses posteriores a la fecha del estado de situación

financiera. Los activos a corto plazo también incluyen activos

que se mantienen fundamentalmente para negociar (por

ejemplo, algunos activos financieros clasificados como

mantenidos para negociación de acuerdo con la NIF particular

relativa) y la parte a corto plazo de los activos financieros a

largo plazo.

55 Activos a largo plazo (no circulantes)

55.1 En esta NIF, el término a largo plazo (no circulante)

incluye activos tangibles, intangibles y financieros que, por su

naturaleza, son recuperables a largo plazo; es decir, no son

recuperables en el ciclo normal de operaciones. No está

prohibido el uso de descripciones alternativas siempre que su

significado sea claro.

56 Pasivos a corto plazo (circulantes)

56.1 Un pasivo debe clasificarse a corto plazo cuando se

cumpla con cualesquiera de las siguientes consideraciones:

se espera liquidar el pasivo en el ciclo normal de operación de

la entidad;

la entidad mantiene el pasivo principalmente con el propósito

de negociarlo;

el pasivo se liquidará dentro de los doce meses posteriores a la

fecha del cierre del periodo sobre el que se informa; o

la entidad no tiene un derecho incondicional para posponer la

liquidación del pasivo durante, al menos, los doce meses

posteriores a la fecha de cierre del periodo sobre el que se

informa.

Todos los demás pasivos deben clasificarse como a largo plazo

(no circulantes).

56.2 Algunos pasivos a corto plazo, tales como las cuentas por

pagar comerciales y otros pasivos acumulados (devengados),

ya sea por costos de personal o por otros costos de operación,

son parte del capital de trabajo utilizado en el ciclo

normal de operación de la entidad. Estos pasivos de

operación deben clasificarse como pasivos a corto

plazo, aunque se vayan a liquidar después de los

doce meses posteriores a la fecha del estado de

situación financiera, si se liquidan dentro del ciclo

normal de operaciones. Para la clasificación de los

activos y pasivos debe aplicarse el mismo criterio en

cuanto al ciclo normal de operación de la entidad.

Cuando el ciclo normal de la operación no sea

claramente identificable, debe asumirse que su

duración es de doce meses.

56.3 Otros tipos de pasivos a corto plazo no se

liquidan como parte del ciclo normal de la

operación, pero deben liquidarse dentro de los doce

meses siguientes a la fecha de cierre del periodo

sobre el que se informa o se mantienen

fundamentalmente con propósitos de negociación.

Ejemplos de este tipo de pasivos son algunos

pasivos financieros clasificados como mantenidos

para negociación de acuerdo con la NIF particular

relativa, los sobregiros bancarios y la parte a corto

plazo de los pasivos financieros a largo plazo, los

dividendos por pagar, los impuestos sobre las

utilidades por pagar y otras cuentas por pagar no

comerciales.

56.4 Los pasivos financieros deben clasificarse

como corto plazo cuando deban liquidarse dentro

de los doce meses posteriores a la fecha de cierre

del periodo sobre el que se informa, aun cuando:

el plazo original del pasivo sea un periodo superior a

doce meses; y

después de la fecha de cierre del periodo sobre el

que se informa y antes de que los estados

financieros sean autorizados para su publicación, se

haya concluido con los acreedores un acuerdo de

refinanciamiento o de reestructuración de los pagos

a largo plazo.

57 Pasivos a largo plazo (no circulantes)

57.1 Los pasivos financieros que proporcionan

financiamiento a largo plazo (es decir, no forman

parte del capital de trabajo utilizado en el ciclo

normal de operación de la entidad) y que no deben

liquidarse dentro de los doce meses posteriores a la

fecha de cierre del periodo sobre el que se informa,

son pasivos a largo plazo, sujetos a las condiciones

de los párrafos 57.2 al 57.4.

53


57.2 Si una entidad tiene la expectativa y además la

facultad para renovar o refinanciar con el mismo acreedor

una obligación al menos durante los doce meses

posteriores a la fecha de cierre del periodo sobre el que se

informa, de acuerdo con las condic iones de

financiamiento existentes, la obligación debe clasificarse

a largo plazo, aun cuando de otro modo venza en un

per iodo más cor to. No obstante , cuando e l

refinanciamiento o extensión del plazo no es una facultad

de la entidad (por ejemplo, si no existe un acuerdo de

refinanciamiento con los acreedores), no debe tomarse en

cuenta el refinanciamiento potencial y la obligación debe

clasificarse como a corto plazo.

57.3 Cuando una entidad infrinja una disposición

contenida en un contrato de préstamo a largo plazo al final

del periodo sobre el que se informa, provocando que el

pasivo se convierta en exigible a voluntad del acreedor, tal

pasivo debe clasificarse a corto plazo, incluso si el

acreedor hubiera acordado no exigir el pago como

consecuencia de la infracción después de la fecha de

cierre del periodo sobre el que se informa y antes de que

los estados financieros sean autorizados para su emisión.

El pasivo debe clasificarse a corto plazo porque, al final del

periodo sobre el que se informa, no se tiene el derecho

incondicional de aplazar la liquidación del pasivo durante,

al menos, doce meses posteriores a esa fecha.

57.4 El pasivo debe clasificarse a largo plazo si el

acreedor acuerda, antes del final del periodo sobre el que

se informa, la concesión de un periodo de gracia que

finalice al menos doce meses posteriores a esa fecha,

dentro de cuyo plazo la entidad puede rectificar la

infracción y durante el cual el acreedor no puede exigir de

inmediato el pago.

58 Capital contable

58.1 Los rubros integrantes del capital contable deben

presentar claramente las caracte- rísticas y restricciones

de ellos. La estructura del capital contable y la clasificación

de los rubros que la integran se tratan en el Boletín C-11,

Capital contable, y en el párrafo 52.11 de esta NIF se listan

los rubros que deben incluirse en el capital contable.

Page 381

59 Información a presentar en el estado de situación

financiera o en las notas

59.1 Deben presentarse, ya sea en el estado de situación

financiera o en las notas a los estados financieros,

subclasificaciones adicionales de los rubros presentados

(clases, partidas y componentes), clasificados de

manera que sea apropiada para las operaciones de la

entidad.

59.2 El detalle en las subclasificaciones por partidas y

los componentes, depende de los requerimientos de las

NIF particulares, así como de la naturaleza y la función

de los importes afectados. Para decidir los criterios de

subclasificación, deben utilizarse también los factores

descritos en el párrafo 52.14. El nivel de información

proporcionada variará para cada rubro, por ejemplo:

el rubro de propiedades, planta y equipo se integra por

clases, de acuerdo con la NIF C-6, Propiedades, planta y

equipo; tales como edificios, terrenos, maquinaria,

equipo de producción, equipo de transporte, equipo de

cómputo, moldes y troqueles,

las cuentas por cobrar deben integrarse en clases por

cobrar, tales como a clientes, a partes relacionadas y

otras;

los inventarios deben integrarse, de acuerdo con la NIF

C-4, Inventarios, en clases tales como mercancías,

materias primas, materiales, producción en proceso y

productos terminados, artículos entregados y/o

recibidos en consignación y/o en demostración e

inventarios (mercancías) en tránsito;

los distintos tipos de pasivos y provisiones deben

desglosarse por los rubros más representativos; y

el capital y las reservas deben integrarse en varias

clases, tales como capital pagado, primas de emisión y

reservas.

59.3 Debe presentarse, al menos anualmente, un juego

completo de estados financieros básicos, incluyendo

información comparativa. Cuando se cambie el cierre del

periodo sobre el que se informa y se presenten los

estados financieros por un periodo contable superior o

inferior a un año, debe revelarse este hecho, además del

periodo cubierto por los estados financieros indicando:

la razón para utilizar un periodo de duración inferior o

superior a un año; y

el hecho de que los importes presentados en los estados

financieros no son totalmente comparables.

54



60.1 Independientemente del método de presentación

adoptado conforme al párrafo 53.1, debe revelarse el

importe que se espera recuperar o liquidar, de cada rubro

de activo o pasivo:

dentro de los doce meses posteriores al cierre del

periodo sobre el que se informa; y

después de doce meses posteriores a esa fecha.

60.2 La información sobre las fechas esperadas de

realización y liquidación de los activos y pasivos,

respectivamente, es útil para evaluar la liquidez y la

solvencia de una entidad. Los activos financieros,

incluyen, entre otras, las cuentas por cobrar a clientes

(cuentas por cobrar comerciales), préstamos e

instrumentos financieros por cobrar y otras cuentas por

cobrar, y los pasivos financieros, las cuentas por pagar a

proveedores, préstamos, pasivos emitidos y otras

cuentas por pagar.

60.3 También es de utilidad la información acerca de la

fecha esperada de recuperación de los activos no

monetarios, como los inventarios, y la fecha esperada de

l iquidación de pasivos como las provisiones,

independientemente de que se clasifiquen a corto y largo

plazo.

60.4 Deben revelarse como hechos ocurridos después

de la fecha del estado de situación financiera y hasta la

fecha autorizada para su emisión que no implican

ajustes, de acuerdo con la NIF B-13, Hechos posteriores

a la fecha de los estados financieros, los eventos

siguientes, que ocurren entre la fecha de cierre del

periodo sobre el que se informa y la fecha en que se

autoriza la publicación de los estados financieros:

refinanciamiento a largo plazo;

rectificación de infracciones de contratos de préstamo a

largo plazo; y

concesión, por parte del acreedor, de un periodo de

gracia para rectificar la infracción relativa a contratos de

préstamo a largo plazo, por un periodo que cubra al

menos doce meses posteriores al cierre del periodo

sobre el que se informa.

55


Ejemplo de estado de

s i t u a c i ó n fi n a n c i e r a .

Empresa X, S.A.

E s t a d o s d e s i t u a c i ó n

financiera al 31 de diciembre

de 20X2 y 20X1

(Cifras en miles de pesos)

NIF B-6

NIF B-6NIF C-1NIF C-2, C-10NIF C-3NIF C-13NIF C-3NIF C-4NIF C-5NIF C-3 y/o C-5NIF C-6 Y C-15

NIF B-6

NIF B-6NIF C-6NIF B-7NIF C-8NIF C-7

NIF C-2,C-10

NIF B-6

NIF B-6

Activos

Activo a corto plazoEfectivo y equivalentes de efectivoInstrumentos financieros de negociaciónCuentas por cobrar a clientesCuentas por cobrar a partes relacionadasImpuestos por recuperarInventariosPagos anticipadosOtros activos a corto plazoActivos disponibles para venta

Total de activo a corto plazo

Activo a largo plazoPropiedades, planta y equipo, netoCrédito mercantilOtros activos intangiblesInversiones en asociadas

Instrumentos financieros por cobrar a largoplazo

Total de activo a largo plazo

Total de activo

$176,472109,920101,99531,27532,500

162,27632,63830,780

-

677,856

591,84096,960

212,180120,180

60,000

1,081,944

$1,759,800

$221,12994,76064,43622,32038,200

159,00021,39515,04858,200

694,488

619,224109,440212,964132,924

60,000

1,134,552

$1,829,040

31 de diciembre

20x2 20x1

NIF B-6

NIF B-6NIF C-9NIF C-9NIF C-9NIF D-4NIF C-9

NIF B-6

NIF B-6NIF C-9NIF C-12NIF D-4NIF D-3NIF C-9

NIF B-6

NIF B-6

Botelín C-11

Boletín C-11Boletín C-11NIF B-3NIF B-6NIF B-6

Boletín C-11

NIF-B-6

Pasivo y capital contable

Pasivo a corto plazoPréstamos bancariosPorción a corto plazo de deuda financieraCuentas por pagar a proveedoresImpuestos a la utilidad por pagarProvisiones

Total de pasivo a corto plazo

Pasivo a largo plazoDeuda financieraPorción de pasivo convertible en capitalImpuesto a la utilidad diferido por pagarBeneficio a empleadosProvisiones a largo plazo

Total de pasivo a largo plazo

Total de pasivo

Capital contable

Capital socialUtilidades acumuladasOtros resultados integralesParticipación controladoraParticipación no controladora

Total de capital contable

Total de pasivo y capital contable

$180,00012,000

138,12042,0006,000

378,120

144,00012,00023,78810,00024,620

214,408

592,528

780,000291,48011,978

1,083,45883,814

1,167,272

$1,759,800

$240,00024,000

225,14450,4005,760

545,304

192,0009,000

24,7398,000

54,688

288,427

833,731

720,000193,08024,407

937,48757,822

995,309

$1,829,040

56


Norma de Información Financiera C-1 EFECTIVO Y

EQUIVALENTES DE EFECTIVO

Esta Norma de Información Financiera (NIF) tiene como objetivo

establecer las normas de valuación, presentación y revelación de

las partidas que integran el rubro de Efectivo y equivalentes de

efectivo en el estado de posición financiera de una entidad. La

NIF C-1 fue aprobada por unanimidad para su emisión por el

Consejo Emisor del CINIF en noviembre de 2009 para su

publicación y entrada en vigor para ejercicios que se inicien a

partir del 1º de enero de 2010.

Objetivo

Esta Norma de Información Financiera (NIF) tiene como objetivo

establecer las normas de valuación, presentación y revelación de

las partidas que integran el rubro de efectivo y equivalentes de

efectivo en el estado de posición financiera de una entidad. 1

Alcance

Las disposiciones de esta NIF son aplicables a todo tipo de

entidades que emitan estados financieros en los términos

establecidos por la NIF A-3, Necesidades de los usuarios y

objetivos de los estados financieros. 2

Esta NIF trata las normas de valuación, presentación y revelación

del efectivo dentro del estado de posición financiera; las normas

relacionadas con la determinación y presentación de los flujos de

efectivo se tratan en la NIF B-2, Estado de flujos de efectivo. 3


Los términos que se listan a continuación se utilizan en esta NIF

con los significados que se especifican: 4

costo de adquisición - es el monto pagado de efectivo o

equivalentes por un activo o servicio al momento de su

adquisición;

efectivo - es la moneda de curso legal en caja y en depósitos

bancarios disponibles para la operación de la entidad; tales como,

las disponibilidades en cuentas de cheques, giros bancarios,

telegráficos o postales y remesas en tránsito;

equivalentes de efectivo - son valores de corto plazo, de gran

liquidez, fácilmente convertibles en efectivo y que están sujetos a

riesgos poco importantes de cambios en su valor; tales como:

monedas extranjeras, metales preciosos amonedados e

inversiones disponibles a la vista;

Normas Aplicables a concepto específicos

efectivo y equivalentes de efectivo, restringidos - son

el efectivo y los equivalentes de efectivo que tienen

ciertas limitaciones para su disponibilidad, las cuales

normalmente son de tipo contractual o legal;

inversiones disponibles a la vista - son valores cuya

disposición por parte de la entidad se prevé de forma

inmediata, generan rendimientos y tienen riesgos

poco importantes de cambios en su valor; tales como,

inversiones de muy corto plazo, por ejemplo, con

vencimiento hasta de 3 meses a partir de su fecha de

adquisición;

valor neto de realización - es el monto que se recibe

en efectivo, equivalentes de efectivo o en especie,

por la venta o intercambio de un activo;

valor nominal - es la cantidad en unidades monetarias

expresada en bi l letes, monedas, t ítulos e

instrumentos; y

valor razonable - representa el monto de efectivo o

equivalentes que participantes en el mercado

estarían dispuestos a intercambiar para la compra o

venta de un activo, o para asumir o liquidar un pasivo,

en una operación entre partes interesadas,

dispuestas e informadas, en un mercado de libre

competencia. Cuando no se tenga un valor de

intercambio accesible de la operación debe realizarse

una estimación del mismo mediante técnicas de

valuación.

Normas de valuación

El efectivo debe valuarse a su valor nominal. 5

Todos los equivalentes de efectivo en su

reconocimiento inicial deben reconocerse a su costo

de adquisición. 6

57


Reconocimiento posterior de los equivalentes de efectivo

Los equivalentes de efectivo representados por metales

preciosos amonedados deben valuarse a su valor

razonable; para tal efecto, debe utilizarse su valor neto de

realización a la fecha de cierre de los estados financieros.

Los efectos por cambios en su valor deben reconocerse en

el estado de resultados conforme se devenguen. 7

Los equivalentes de efectivo denominados en monedas

extranjeras deben convertirse o reexpresarse a la moneda

de informe utilizando el tipo de cambio con el que pudieron

haberse realizado a la fecha de cierre de los estados

financieros. Los efectos de tales conversiones deben

reconocerse en el estado de resultados conforme se

devenguen. 8

Los equivalentes de efectivo denominados en otra medida

de intercambio, como es el caso de las Universidades de

Inversión (UDI), deben convertirse o reexpresarse a la

medida de intercambio correspondiente a la fecha de

cierre de los estados financieros. Los efectos por cambios

en su reexpresión deben reconocerse en el estado de

resultados conforme se devenguen. 9

Las inversiones disponibles a la vista deben valuarse a su

valor razonable; para tal efecto, debe utilizarse su valor

neto de realización a la fecha de cierre de los estados

financieros; los efectos por cambios en su valor deben

reconocerse en resultados conforme se devenguen.

Asimismo, los rendimientos generados por dichas

inversiones deben reconocerse en resultados conforme se

devenguen. 10


En el estado de situación financiera, el efectivo y

equivalentes de efectivo deben presentarse en un solo

renglón como el primer rubro del activo a corto plazo,

incluyendo el efectivo y equivalentes de efectivo,

restringidos, siempre que dicha restricción expire dentro

de los doce meses siguientes a la fecha del estado de

situación financiera o en el transcurso del ciclo normal de

operaciones de la entidad; el rubro debe denominarse

Efectivo y equivalentes de efectivo. Si la restricción expira

en fecha posterior a las referencias anteriores, dicho

concepto debe presentarse en el activo a largo plazo y

debe denominarse Efectivo y equivalentes de efectivo,

restringidos. 111

El monto de los cheques emitidos con anterioridad a la

fecha de los estados financieros que estén pendientes de

entrega a los beneficiarios debe reincorporarse al rubro

de efectivo reconociendo el pasivo correspondiente.12

Cuando no se tengan convenios de compensación con la

institución financiera correspondiente, los sobregiros

deben mostrarse como un pasivo a corto plazo, aun

cuando se mantengan otras cuentas de cheques con

saldo deudor en la misma institución. 13

Con base en la NIF B-3, Estado de resultados, deben

p r e s e n t a r s e e n e l r e s u l t a d o i n t e g r a l d e

financiamiento:14

los intereses generados por el efectivo y equivalentes de

efectivo;

las fluctuaciones cambiarias de los equivalentes de

efectivo denominados en moneda extranjera o en

alguna otra medida de intercambio; y

los ajustes a valor razonable de los equivalentes de

efectivo.


En las notas a los estados financieros debe revelarse

información acerca de lo siguiente: 15

la integración del efectivo y equivalentes de efectivo

indicando, en su caso, la política de valuación y la

moneda o medida de intercambio de su denominación;

en caso de que exista efectivo y equivalentes de efectivo,

restringidos, debe revelarse su importe y las razones de

su restricción y la fecha probable en que ésta expirará;

los importes de efectivo y equivalentes de efectivo que

estén destinados a un fin específico por parte de la

administración; y

el efecto de los hechos posteriores que, por su

importancia, hayan modificado sustancialmente la

valuación del efectivo en moneda extranjera, en metales

preciosos amonedados y en inversiones disponibles a la

vista, entre la fecha de los estados financieros y la fecha

en que éstos son autorizados para su emisión; esto con

base en lo establecido en la NIF B-13, Hechos

posteriores a la fecha de los estados financieros.

58


Boletín C-3 CUENTAS POR COBRAR

Este Boletín establece las reglas particulares de aplicación

de los principios de contabilidad, relativos a las cuentas

por cobrar de empresas industriales y comerciales. No se

tratarán aspectos realcionados específicamente con

instituciones de crédito, organizaciones auxiliares y de

seguros. Este Boletín C-3 no señala su vigencia; por tanto,

se considera la fecha de promulgación como su entrada

en vigor, o sea, julio de 1974.

Alcance del boletín

Este boletín establece las reglas particulares de aplicación

de los principios de contabilidad, relativos a las cuentas

por cobrar de empresas industriales y comerciales. No se

tratarán aspectos relacionados específicamente con

instituciones de crédito, organizaciones auxiliares y de

seguros. 1

Concepto

Las cuentas por cobrar representan derechos exigibles

originados por ventas, servicios prestados, otorgamiento

de préstamos o cualquier otro concepto análogo. 2

Valuación

Considerando el párrafo 60 de la NIF A-6, Reconocimiento

y valuación, las cuentas por cobrar deben reconocerse a

su valor de realización que es el monto que se recibe, en

efectivo, equivalentes de efectivo o en especie, por la

venta o intercambio de un activo; por ende, las cuentas

por cobrar deben cuantificarse al valor pactado

originalmente del derecho exigible. Atendiendo al

postulado básico de devengación contable, el valor

pactado debe modificarse para reflejar lo que en forma

razonable se espera obtener en efectivo, especie, crédito

o servicios, de cada una de las partidas que lo integran;

esto requiere que se le dé efecto a descuentos y

bonificaciones pactadas, así como a las estimaciones por

irrecuperabilidad o difícil cobro. Cuando las cuentas por

cobrar sean a largo plazo, el valor de realización debe

cuantificarse considerando su valor presente en términos

de lo dispuesto en los párrafos 67 a 85 de la NIF A-6 que

definen a dicho valor presente como "... el valor actual de

flujos netos de efectivo futuros, descontados a una tasa

apropiada de descuento, que se espera genere una

partida durante el curso normal de operación de una

entidad. El valor presente representa el costo del dinero a

través del tiempo, el cual se basa en la proyección de

flujos de efectivo derivados de la realización de un activo o

de la liquidación de un pasivo. " 31

Para cuantificar el importe de las partidas que habrán de

considerarse irrecuperables o de difícil cobro, debe

efectuarse un estudio que sirva de base para determinar

el valor de aquellas que serán deducidas o canceladas y

estar en posibilidad de establecer o incrementar las

estimaciones necesarias, en previsión de los diferentes

eventos futuros cuantificables que pudieren afectar el

importe de esas cuentas por cobrar, mostrando de esa

manera, el valor de recuperación estimado de los

derechos exigibles. 4

Los incrementos o reducciones que se tengan que hacer

a las estimaciones, con base en los estudios de

valuación, deberán cargarse o acreditarse a los

resultados del ejercicio en que se efectúen. 5

Los intereses derivados de las cuentas por cobrar deben

reconocerse como ingresos en 5A el periodo en que se

devenguen, siempre que:

sea probable que la entidad reciba los beneficios

económicos asociados con la transacción; y

el importe de tales intereses pueda ser valuado

confiablemente.

Los intereses devengados derivados de cuentas de

difícil recuperación no deben reconocerse debido a que

no es probable que los beneficios derivados de la

transacción fluyan a la entidad. La entidad debe revelar

en notas a los estados financieros, el importe

acumulado de tales intereses aún no reconocidos a la

fecha de los estados financieros.

Las cuentas por cobrar, en moneda extranjera deberán

valuarse al tipo de cambio bancario que esté en vigor a

la fecha de los estados financieros. 6

Reglas de presentación

Considerando su disponibilidad, las cuentas por cobrar

pueden ser clasificadas como de exigencia inmediata o

a corto plazo, y a largo plazo. Se consideran como

cuentas por cobrar a corto plazo, aquellas cuya

disponibilidad es inmediata dentro de un plazo no mayor

de un año posterior a la fecha del balance, con

excepción de aquellos casos en que el ciclo normal de

operaciones exceda de este periodo, debiendo, en este

caso, hacerse la revelación correspondiente en el

cuerpo del balance general o en una nota a los estados

financieros. 7

59


Las cuentas por cobrar a corto plazo, deben presentarse en el

balance general como activo circulante inmediatamente

después del efectivo y de las inversiones en valores

negociables. La cantidad a vencer a más de un año o del ciclo

normal de las operaciones, deberán presentarse fuera del

activo circulante. 8

Atendiendo a su origen, se pueden formar dos grupos de

cuentas por cobrar: 9

A cargo de clientes

A cargo de otros deudores

Dentro del primer grupo se deben presentar los documentos y

cuentas a cargo de clientes de la entidad, derivados de la venta

de mercancías o prestación de servicios, que representen la

actividad normal de la misma. En el caso de servicios, los

derechos devengados deben presentarse como cuentas por

cobrar aun cuando no estuvieren facturados a la fecha de cierre

de operaciones de la entidad. 10

En el segundo grupo, deberán mostrarse las cuentas y

documentos por cobrar a cargo de otros deudores,

agrupándolas por concepto y de acuerdo con su importancia.

11

Estas cuentas se originan por transacciones distintas a aquellas

para las cuales fue constituida la entidad, tales como:

Préstamos a accionistas y a funcionarios y empleados,

reclamaciones, ventas de activo fijo, impuestos pagados en

exceso, etc. Si los montos involucrados no son de importancia,

pueden mostrarse como otras cuentas por cobrar.

Las cuentas a cargo de compañías tenedoras, subsidiarias,

afiliadas y asociadas deben presentarse en renglón por

separado dentro del grupo cuentas por cobrar, debido a que

frecuentemente tienen características especiales en cuanto a

su exigibilidad. Si se considera que estas cuentas no son

exigibles de inmediato y que sus saldos más bien tienen el

carácter de inversiones por parte de la entidad, deberán

clasificarse en capítulo especial del activo no circulante. 12

Los saldos acreedores en las cuentas por cobrar, deben

reclasificarse como cuentas por pagar, si su importancia relativa

lo amerita. 13

Los intereses devengados, así como los costos y gastos

incurridos, reembolsables, que se deriven de las operaciones

que dieron origen a las cuentas por cobrar, deben considerarse

como parte de las mismas. 14

Los intereses por cobrar no devengados que hayan

sido incluidos formando parte de las cuentas por

cobrar, deben presentarse deduciéndose del saldo

de la cuenta en la que fueron cargados. 15

Cuando el saldo en cuentas por cobrar de una

entidad, incluya partidas importantes a cargo de

una sola persona física o moral, su importe deberá

mostrarse por separado dentro del rubro genérico

cuentas por cobrar o, en su defecto, revelarse a

través de una nota a los estados financieros. 16

Cuando existan cuentas por cobrar y por pagar a la

misma persona física o moral, deberán, cuando sea

apl icable, compensarse para efectos de

presentación en el balance general, mostrando el

saldo resultante como activo o pasivo según

corresponda. 17

Las estimaciones para cuentas incobrables,

descuentos, bonificaciones, etc., deben ser

mostradas en el balance general como deducciones

a las cuentas por cobrar. En caso de que se presente

el saldo neto, debe mencionarse en nota a los

estados financieros el importe de la estimación

efectuada. 18

Debe quedar claramente establecido en el balance

general o en las notas a los estados financieros, la

situación de las cuentas por cobrar con respecto a

gravámenes de cualquier tipo que recaigan sobre

ellas, restricciones que tengan por estar

condicionada su recuperabilidad a terminación de

obras, prestación de servicios, etcétera. 19

Cuando existan cuentas y documentos por cobrar

en moneda extranjera deberá revelarse este hecho

en el cuerpo del balance general o en una nota a los

estados financieros. 20

Tratándose de cuentas por cobrar a largo plazo

deberán indicarse los vencimientos y tasas de

interés, en su caso. 21

Deberá revelarse el monto del pasivo contingente

para la entidad, por documentos y cuentas por

cobrar vendidos o descontados con responsabilidad

para la entidad. 22

Los saldos a cargo de propietarios, accionistas o

socios de una entidad, que representen capital

suscrito no exhibido, no deberán incluirse dentro

del rubro de cuentas por cobrar. 23

60


Norma de Información Financiera C-4 INVENTARIOS


objetivo establecer las normas de valuación, presentación y

revelación para el reconocimiento inicial y posterior de los

inventarios en el estado de posición financiera de una

entidad económica. La NIF C-4 fue aprobada por


CINIF en noviembre de 2010 para su publicación y entrada

en vigor para ejercicios que se inicien a partir del 1º de

enero de 2011.

10 Objetivo

10.1 Esta Norma de Información Financiera (NIF) tiene

como objetivo establecer las normas de valuación,

presentación y revelación para el reconocimiento inicial y

posterior de los inventarios en el estado de posición

financiera1 de una entidad económica.

10.2 Otro asunto importante que se trata en esta NIF en el

reconocimiento contable de los inventarios es el importe de

costo que debe reconocerse como un activo y diferirse

como tal hasta el momento en que se vendan. Por lo tanto,

esta NIF también establece las normas relativas para la

valuación de los inventarios y su subsecuente

reconocimiento en resultados.

20 Alcance

20.1 Las disposiciones de esta NIF son aplicables a todas

las entidades que emitan estados financieros en los

términos establecidos en la NIF A-3, Necesidades de los


20.2 Esta norma debe aplicarse a todos los inventarios,

excepto a aquéllos conformados por:

a. desde el punto de vista del constructor, las obras en

proceso, resultantes de contratos de construcción,

incluyendo los contratos de servicios directamente

relacionados con ellos (véanse las normas relativas a

contratos de construcción y de fabricación de ciertos bienes

de capital);

b. los instrumentos financieros (véase la norma relativa

a instrumentos financieros derivados y operaciones de

cobertura); y

c. los activos biológicos relativos a actividades

agrícolas y los productos agrícolas hasta el punto

(momento) de su cosecha (véase la norma relativa a

agricultura [Actividades agropecuarias]).

20.3 La NIF C-4 no es aplicable a la valuación de

inventarios mantenidos por:

d. productores de productos agrícolas y forestales,

productos agrícolas después de su cosecha y minerales

y productos minerales, siempre que esos inventarios

sean valuados a su valor neto de realización, de

acuerdo con las prácticas establecidas en esas

industrias. Cuando esos inventarios se valúan a su valor

neto de realización, los cambios en ese valor deben

reconocerse en los resultados del periodo en el que

ocurren, y

e. intermediarios que comercializan bienes genéricos

(commodities) que valúen sus inventarios a valor

razonable deducido de los costos a incurrir para

venderlos, de acuerdo con las prácticas establecidas en

su sector. Los cambios en el valor razonable deducidos

de los costos para venderlos deben reconocerse en

resultados en el periodo en que ocurren.

20.4 Los inventarios a que se refiere el inciso a) del

párrafo 20.3 se valúan a su valor neto de realización en

ciertas etapas de su producción. Esto ocurre, por

ejemplo, cuando los productos agrícolas han sido

cosechados o cuando los minerales han sido extraídos y

su venta está garantizada mediante un contrato de

futuro, una garantía gubernamental o cuando existe un

mercado activo y existe un riesgo mínimo de que la

venta no se realice. Estos inventarios se excluyen

únicamente de los requerimientos de valuación

establecidos en esta NIF pero deben cumplir con las

otras normas contenidas en ella.

61


20.5 Los intermediarios que comercializan bienes genéricos

son aquéllos que compran y/o venden esos artículos por

cuenta propia o por cuenta de terceros. Los inventarios que

se mencionan en el inciso b) del párrafo 20.3 se adquieren

principalmente con el propósito de venderlos en el corto

plazo y generar una utilidad por las fluctuaciones en el precio

o margen del intermediario. Cuando esos inventarios se

valúan a su valor razonable menos los costos para venderlos,

se excluyen únicamente de las normas de valuación de esta

NIF pero deben cumplir con las otras normas contenidas en

ella. Dicha valuación está contemplada en la norma relativa

a instrumentos financieros derivados y operaciones de

cobertura.

30 Definición de términos

30.1 Los términos que se listan a continuación se utilizan en

esta NIF con los significados que para cada caso se indican:

a. adquisición - incluye la compra, construcción, producción,

fabricación, desarrollo, instalación o maduración de un

activo;

b. bienes genéricos (commodities) - son activos no

financieros del tipo agrícola, pecuario, metalúrgico o

energético, cuyos precios se cotizan en mercados

reconocidos o se derivan de índices de los mismos;

c. costo de adquisición - es el importe pagado de efectivo o


adquisición;

d. costos de disposición - son aquellos costos directos que se

derivan de la venta o intercambio de un activo o de un grupo

de activos, sin considerar los costos de financiamiento e

impuestos, tales como comisiones, almacenaje, surtido,

traslado, fletes, acarreos, seguros, etcétera;

e. costo de terminación - es aquel costo que en ocasiones,

es necesario incurrir para terminar un producto o servicio;

f. costo de ventas - es la aplicación a resultados del costo

correspondiente a los artículos o servicios vendidos;

g. fórmulas de asignación del costo - son aquellas fórmulas

que se utilizan para asignar el costo unitario de los

inventarios y son: costos identificados, costos promedios y

primeras entradas primeras salidas;

h. inventarios - son activos no monetarios sobre los cuales la

entidad ya tiene los riesgos y beneficios:

i. adquiridos y mantenidos para su venta en el curso normal

de las operaciones de una entidad; ii. en proceso de

producción o fabricación2 para su venta como productos

terminados; iii. en forma de materiales a ser

consumidos en el proceso productivo o en la

prestación de los servicios.

j. métodos de valuación de inventarios - son un

conjunto de procedimientos que se utilizan para

valuar los inventarios y son: costo de adquisición,

costo estándar y detallistas.

k. pérdida por deterioro - es el monto en que los

beneficios económicos futuros esperados de un

inventario son menores que su valor neto en libros. La

pérdida por deterioro puede deberse a obsolescencia,

daños a los artículos y bajas en el valor de mercado de

éstos;

l. valor neto de realización - es el precio de venta

estimado en el curso normal del negocio menos los

costos de disposición y, en su caso, los costos de

terminación estimados. El valor neto de realización es

el monto que se recibe en efectivo, equivalentes de

efectivo o en especie, por la venta o intercambio de un

activo. Al valor neto de realización también se le

denomina precio neto de venta y valor neto realizable.

m. valor neto en libros - es el costo de adquisición por

el que se reconoce un inventario, una vez deducidas

las pérdidas por deterioro, en su caso:

n. valor razonable - representa el monto de efectivo o

equivalentes que participantes en el mercado estarían

dispuestos a intercambiar para la compra o venta de

un activo, o para asumir o liquidar un pasivo, en una

operación entre partes interesadas, dispuestas e

informadas, en un mercado de libre competencia.

Cuando no se tenga un valor de intercambio accesible

de la operación debe realizarse una estimación del

mismo mediante técnicas de valuación.

30.2 Los inventarios comprenden artículos adquiridos

y que se mantienen para ser vendidos incluyendo, por

ejemplo, mercancía adquirida por un detallista para su

venta, o terrenos y otras propiedades destinadas a su

venta. Los inventarios también incluyen artículos

producidos y en proceso de fabricación por la entidad

así como materias primas y otros materiales en espera

de ser utilizados en ese proceso. En el caso de un

prestador de servicios, sus inventarios incluyen los

costos de los servicios, como se describe en el párrafo

44.5.1, sobre los cuales la entidad aún no ha

reconocido el correspondiente ingreso.

62


30.3 El valor neto de realización es un valor específico

para la entidad; el valor razonable no lo es. Por lo

tanto, el valor neto de realización de los inventarios

puede ser diferente a su valor razonable menos los

costos para hacer la venta. Por esta razón, el valor neto

de realización es el que debe utilizarse de acuerdo a

esta NIF para reconocer, en su caso, la pérdida por

deterioro del inventario.


42 Reconocimiento - norma general

42.1 Los inventarios deben valuarse a su costo o a su

valor neto de realización, el menor.

44 Reconocimiento inicial

44.1 General

44.1.1 El costo de los inventarios debe comprender

todos los costos de compra y producción en que se

haya incurrido para darles su ubicación y condición

actuales.

44.2 Costo de compra

44.2.1 El costo de compra de los artículos en

inventarios debe incluir el precio de compra erogado

en la adquisición, los derechos de importación y otros

impuestos (diferentes a aquéllos que posteriormente

la entidad recupera de las autoridades impositivas), los

costos de transporte, almacenaje, manejo, seguros y

todos los otros costos y gastos directamente

atribuibles a la adquisición de artículos terminados,

materiales y servicios. Los descuentos, bonificaciones

y rebajas sobre compras y cualesquiera otras partidas

similares deben restarse al determinar el costo de

compra.

44.3 Costo de producción

44.3.1 El costo de producción (de fabricación o de

transformación) representa el importe de los distintos

elementos del costo que se originan para dejar un

artículo disponible para su venta o para ser usado en

un posterior proceso de fabricación. El costo de

producción incluye los costos relacionados

directamente con las unidades producidas, tales como

materia prima y/o materiales directos y mano de obra

directa. También comprende los gastos indirectos de

producción, fijos y variables, que se incurren para

producir los artículos terminados.

44.3.2 Los elementos que integran el costo de producción

de los artículos son: materia prima y/o materiales directos,

mano de obra directa y gastos indirectos de producción.

a. materia prima y/o materiales directos - se refieren a los

costos de compras de la materia prima y/o materiales más

todos los gastos adicionales incurridos en colocarlos en el

sitio para ser usados en el proceso de fabricación, tales

como: fletes, gastos aduanales, impuestos de importación,

seguros, acarreos, etcétera. Por lo que se refiere a

materiales directos, éstos incluyen artículos tales como:

refacciones para mantenimiento y empaques o envases de

mercancías;

b. mano de obra directa - también denominada trabajo

directo. En este elemento del costo de producción debe

reconocerse el importe incurrido por el trabajo utilizado

directamente en la producción;

c. gastos indirectos de producción - también se denominan

gastos de producción y deben reconocerse en este elemento

del costo todos los costos y gastos que se incurren en la

producción pero que por su naturaleza no son aplicables

directamente a ésta. Los gastos indirectos de producción

normalmente se clasifican en material indirecto, mano de

obra indirecta y gastos indirectos y todos ellos a su vez en

fijos y variables.

44.3.3 Los gastos indirectos fijos de producción son

aquéllos que permanecen relativamente constantes,

independientemente del volumen de producción, tales como

la depreciación o arrendamiento, el mantenimiento de los

edificios en los que se ubican la maquinaria y el equipo de

producción y los costos de administración de la planta.

44.3.4 Los gastos indirectos variables de producción son

aquéllos que varían en proporción con el volumen de

producción tales como los materiales indirectos y la mano de

obra indirecta.

44.3.5 La asignación de los gastos indirectos fijos a los

costos de producción debe hacerse con base en la capacidad

normal de producción de las instalaciones. Esa capacidad

normal es la producción promedio que se espera lograr en

condiciones normales durante un número de periodos o

temporadas, considerando la pérdida de capacidad

resultante del mantenimiento planeado. Puede utilizarse el

nivel real de producción si éste se aproxima a la capacidad

normal.

44.3.6 El importe de gastos indirectos fijos asignado a cada

unidad de producción no debe incrementarse como

consecuencia de una baja producción, o de una planta

63


inactiva o infrautilizada. Los gastos indirectos fijos no

asignados al costo de los artículos producidos deben

reconocerse como costo de ventas en el periodo en que

se incurren. En periodos con producción anormalmente

alta, el importe de los gastos indirectos fijos asignado

inicialmente a cada unidad producida debe disminuirse

para evitar que los inventarios se valúen por arriba del

costo normal de producción. Los gastos indirectos

variables de producción deben asignarse a cada unidad

producida con base en la utilización real de las

instalaciones productivas.

44.3.7 En un proceso de producción se pueden

fabricar simultáneamente dos o más artículos

diferentes. Éste es el caso, por ejemplo, cuando se

fabrican productos conjuntos o cuando se fabrica un

producto principal y un subproducto. Cuando los costos

de producción de cada producto no se identifican por

separado, deben aplicarse a los productos sobre una

base racional y consistente. Esta aplicación puede

hacerse, por ejemplo, aplicando proporcionalmente el

costo total de producción incurrido, con base en el

precio de venta de cada producto, ya sea en la etapa de

su proceso productivo cuando los productos pueden

identificarse por separado o al término de su

producción.

44.3.8 Los subproductos se valúan a su valor neto de

realización y ese valor se resta del costo total de

producción, que incluye el costo del producto principal.

Como resultado, el valor contable del producto principal

no difiere importantemente de su costo ya que, la

mayoría de los subproductos generalmente no son

significativos.

44.3.9 En los costos de los inventarios deben incluirse

otros costos únicamente si ellos se incurren para darles

su condición de uso o venta. Por ejemplo, puede ser

adecuado incluir en los inventarios gastos indirectos

diferentes a los de producción, tales como pruebas de

funcionamiento, y los costos incurridos en el diseño de

productos para clientes específicos.

44.3.10 Para determinar el costo de producción no es

factible definir una metodología única que sea aplicable

en todos los casos, por lo que cada entidad, de acuerdo

con su estructura y características, debe efectuar esa

determinación. En todos los casos, es necesario

cuantificar el efecto de circunstancias especiales que no

deben afectar el costo de producción, sino que deben

reconocerse directamente en resultados, tales como:

d. importes anormales de desperdicio de materia prima,

materiales, mano de obra y otros costos de producción. Es

frecuente que en las entidades industriales, durante el

periodo inicial de operaciones o cuando se inicia la

fabricación de un nuevo producto, el consumo de materia

prima se vea afectado desfavorablemente por diversas

causas, tales como falta de ajuste de la maquinaria e

inexperiencia en el manejo de la producción;

e. costos de almacenaje, a menos que éstos sean

necesarios en el proceso productivo;

f. gastos de administración que no contribuyen a poner los

inventarios en su condición actual; y

g. gastos de venta.

44.4 Costo financiero relativo a inventarios

44.4.1 La NIF D-6, Capitalización del resultado integral de

financiamiento, establece las limitadas circunstancias en

las que el resultado integral de financiamiento (RIF) debe

incluirse en el costo de los inventarios y también que el

RIF:

h. debe capitalizarse en los inventarios que requieren de

un periodo de adquisición o de producción sustancial

(prolongado) para ponerlos en condiciones de venta; y

i. no debe capitalizarse en los inventarios que se fabrican o

producen rutinariamente durante un periodo corto.

44.4.2 Una entidad puede adquirir inventarios mediante

pagos a plazo. Cuando las condiciones para el pago

efectivamente contienen un elemento financiero, por

ejemplo, cuando exista una diferencia entre el precio de

compra para operaciones bajo condiciones de crédito

64


normales y el importe pagado, esa diferencia debe

reconocerse como gasto financiero excepto por lo

establecido en el párrafo anterior.

44.5 Costo de los inventarios de prestadores de

servicios

44.5.1 Los inventarios de prestadores de servicios

deben valuarse a sus costos de producción, los

cuales consisten principalmente en mano de obra y

otros costos del personal directamente involucrado

con la prestación del servicio, incluyendo personal

de supervisión y gastos indirectos relacionados con

el servicio. La mano de obra y otros costos

correspondientes al personal de ventas y de

administración no deben incluirse en los inventarios

de prestadores de servicios y deben reconocerse

como gastos en el periodo en que se incurren. Los

costos de estos inventarios no deben incluir

márgenes de utilidad ni gastos indirectos no

atribuibles a los servicios que normalmente los

prestadores de éstos consideran en los precios que

cobran a sus clientes.

44.6 Costo de productos agrícolas cosechados

44.6.1 La norma relativa a agricultura (Actividades

agropecuarias) establece que "El producto agrícola

cosechado de los activos biológicos de una entidad

debe ser valuado a su valor razonable menos los

costos estimados de punto de venta en el momento

de la cosecha." Esta valuación debe constituir el

costo inicial del producto agrícola a esa fecha. En

posteriores valuaciones de ese inventario debe

aplicarse esta NIF, por ejemplo, cuando los

productos agrícolas cosechados se sujetan

posteriormente a un proceso industrial.

44.7 Rubros de inventarios

44.7.1 Materias primas y materiales

44.7.1.1 Las materias primas y los materiales son

artículos que se transforman para elaborar bienes de

consumo u otros artículos que se convertirán en

productos terminados o en componentes de

productos de una entidad manufacturera.

44.7.2 Producción en proceso

44.7.2.1 Por la naturaleza continua del proceso de

fabricación y la necesidad de preparar información a

ciertas fechas, contablemente debe efectuarse un

corte de operaciones y, por tanto, los artículos que

aún no estén terminados constituyen el inventario de

producción en proceso y deben valuarse en proporción a los

diferentes grados de avance que se tenga en cada uno de

los elementos que forman su costo.

44.7.3 Artículos terminados

44.7.3.1 Este rubro comprende aquellos artículos

destinados a su venta dentro del curso normal de las

operaciones de la entidad y el importe reconocido debe ser

el costo de producción tratándose de industrias y el costo de

compra si se trata de comercios.

44.7.4 Artículos entregados y/o recibidos en consignación

y/o en demostración

44.7.4.1 Las materias primas, materiales, artículos

terminados y en proceso entregados a terceros en

consignación y/o en demostración o a vistas para su

proceso y/o venta deben formar parte de los inventarios al

costo que les corresponda, pues su venta aún no se ha

efectuado, ya que los riesgos y beneficios aún no se han

transferido. Los artículos recibidos en consignación y/o en

demostración no deben reconocerse en el estado de

posición financiera.

44.7.5 Inventarios (mercancías) en tránsito

44.7.5.1 Los artículos que se adquieren y se trasladan por

cualquier medio de las instalaciones del proveedor a las de

la entidad adquirente, a partir del momento en que se

transfieren a ésta los beneficios y riesgos inherentes a ellos

deben reconocerse en el rubro de inventarios en tránsito,

como parte de los inventarios. Los inventarios en tránsito

pueden ser artículos terminados y/o en proceso, materias

primas, materiales, etcétera. Los gastos de compra y

traslado, incluyendo en su caso, gastos aduanales deben

acumularse a los costos aquí reconocidos.

44.7.6 Anticipos a proveedores

44.7.6.1 Los anticipos a proveedores deben tratarse

conforme a la NIF C-5, Pagos anticipados. Sólo deben

reconocerse como inventarios los activos que cumplan con

la definición de éstos que se incluye en el inciso h) del

párrafo 30.1 de esta NIF. Cuando los proveedores

transfieren a la entidad adquirente los riesgos y beneficios

de los artículos que se adquieren debe reconocerse la

adquisición del activo (inventario) en su totalidad como

parte del rubro de inventarios.

44.7.7 Refacciones, suministros y herramentales

65


44.7.7.1 Sólo las existencias de refacciones,

suministros y herramentales que cumplan con la

definición de inventarios deben incluirse en este

rubro. Aquéllas que están destinadas a la producción

pero no cumplen con la definición de inventarios

deben tratarse conforme a la NIF C-6, Propiedades,

planta y equipo, y según proceda, se incorporarán al

costo de producción a través de su depreciación o

amortización.

44.8 Métodos de valuación de inventarios

44.8.1

Aspectos generales

44.8.1.1 La determinación del costo de los

inventarios debe hacerse sobre la base de alguno de

los siguientes métodos de valuación: costo de

adquisición, costo estándar o método de detallistas;

en el caso del método de costo estándar, siempre y

cuando los resultados de su aplicación se aproximen al

costo real.

44.8.2 Costo de adquisición

44.8.2.1 Es el importe pagado de efectivo o


adquisición.

44.8.3

Costo estándar

44.8.3.1 El costo estándar se determina anticipadamente y

en esta determinación se toman en consideración los

niveles normales de utilización de materia prima,

materiales, mano de obra y gastos de fabricación y la

eficiencia y la utilización de la capacidad de producción

instalada. Las cuotas de costo estándar se revisan

periódicamente, y deben ajustarse a la luz de las

circunstancias actuales.

44.8.4 Detallistas

44.8.4.1 Con el método de detallistas, los inventarios se

valúan a los precios de venta de los artículos que los

integran deducidos del correspondiente margen de utilidad

bruta. Para efectos del método de detallistas, por margen

de utilidad bruta debe entenderse el importe del precio de

venta asignado a un artículo disminuido de su costo de

adquisición. El porcentaje de margen de utilidad bruta se

determina dividiendo la utilidad bruta entre el precio de

venta.

44.8.4.2 El método de detallistas se utiliza en entidades

que tienen grandes cantidades de artículos con márgenes

de utilidad bruta semejantes y con una alta rotación, que

hacen impráctico utilizar otro método. El importe de los

inventarios y el costo de ventas se determinan valuando los

artículos en inventario a su precio de venta menos un

porcentaje apropiado de utilidad bruta. El porcentaje

utilizado de margen de utilidad bruta debe considerar,

cuando es el caso, que el precio de venta del inventario ha

sido reducido mediante rebajas, bonificaciones y

descuentos. Es frecuente que para cada departamento de

una tienda se utilice un porcentaje promedio.

44.8.4.3 Para el reconocimiento adecuado de los

inventarios con base en el método de detallistas se

establecen grupos de artículos con margen de utilidad

homogéneo, a los cuales se les asigna su precio de venta

tomando en consideración el costo de compra y el margen

de utilidad bruta deseado y aprobado por la entidad.

46 Reconocimiento posterior

46.1 Fórmulas de asignación del costo

46.1.1 Aspectos generales

46.1.1.1 El costo unitario de los inventarios debe asignarse

utilizando alguna de las siguientes fórmulas: costos

identificados, costos promedios y primeras entradas

primeras salidas (PEPS).

66


46.1.2 Costos identificados

46.1.2.1 El costo de los inventarios de partidas que

normalmente no son intercambiables entre sí y de

artículos o servicios producidos y segregados para

proyectos específicos debe asignarse utilizando la

identificación específica de sus costos individuales.

46.1.2.2 La identificación específica significa asignar

los costos a partidas individuales del inventario. Este es

el tratamiento apropiado para partidas que se segregan

para un proyecto específico, sin tomar en cuenta si esas

partidas fueron compradas o producidas por la entidad.

Sin embargo, la identificación específica de los costos es

inapropiada cuando en el inventario hay grandes

números de part idas que normalmente son

intercambiables entre sí, ya que en estas circunstancias,

el procedimiento de seleccionar partidas que

permanecerán en los inventarios puede utilizarse para

lograr efectos predeterminados en la utilidad o pérdida.

46.1.3 Costos promedios

46.1.3.1 De acuerdo con la fórmula de costos

promedios, el costo de cada artículo debe determinarse

mediante el promedio del costo de artículos similares al

inicio de un periodo adicionando el costo de artículos

similares comprados o producidos durante éste. El

promedio puede calcularse periódicamente o a medida

en que entren nuevos artículos al inventario, ya sea

adquiridos o producidos.

46.1.4 Primeras entradas primeras salidas (PEPS)

46.1.4.1 La fórmula "PEPS" se basa en la suposición de

que los primeros artículos en entrar al almacén o a la

producción son los primeros en salir; por lo que las

existencias al finalizar cada ejercicio quedan

reconocidas a los últimos precios de adquisición o de

producción, mientras que en resultados los costos de

venta son los que corresponden al inventario inicial y a

las primeras compras o costos de producción del

ejercicio.

46.1.4.2 El manejo físico de los artículos no

necesariamente tiene que coincidir con la forma en que

se asigna su costo y para lograr una correcta asignación

bajo la fórmula PEPS deben establecerse y controlarse

capas del inventario según las fechas de adquisición o

producción de éste.

46.2 Cambio de fórmula de asignación del costo y de

método de valuación de inventarios

46.2.1 El cambio de un método de valuación de

inventarios, sin que cambie la fórmula de asignación del

costo, debe tratarse prospectivamente, ya que el efecto del

cambio no genera efectos importantes, pues si se utiliza el

método del costo estándar, su resultado siempre debe

aproximarse al costo real.

46.2.2 El cambio de una fórmula de asignación del costo

de inventarios debe tratarse retrospectivamente como un

cambio en una norma particular conforme a la NIF B-1,

Cambios contables y correcciones de errores.

46.3 Inventarios incorporados a otros activos

46.3.1 Algunos inventarios pueden incorporarse en otras

cuentas de activo; por ejemplo, los inventarios utilizados

como un componente de propiedades, planta y equipo

construidos por la propia entidad. Los inventarios

incorporados de esta manera en otros rubros del activo

deben reconocerse como costo de ventas o gasto durante

la vida útil de esos activos a través de su depreciación o

amortización, de acuerdo con la NIF particular

correspondiente.

46.4 Pérdidas por deterioro

46.4.1 Aspectos generales

46.4.1.1 Tomando en cuenta que los inventarios pueden

sufrir variaciones importantes por obsolescencia, por baja

en los precios de mercado y por daño, es indispensable,

para cumplir con el postulado de devengación contable,

que se modifique la valuación de los artículos que forman

parte de ellos sobre la base de su costo o a su valor neto de

realización, el menor.

46.4.1.2 Como antes se señaló, el costo de adquisición de

los inventarios puede no ser recuperable total o

parcialmente si se han convertido en obsoletos debido al

lento movimiento, se han dañado o si su precio de venta ha

disminuido. También, el costo de adquisición de los

inventarios puede no ser recuperable si los costos

estimados para terminarlos o los costos estimados para

poder realizar la venta se han incrementado.

46.4.1.3 La práctica de reconocer los inventarios por

debajo de su costo de adquisición, a su valor neto de

realización, es consistente con el punto de vista de que los

inventarios no deben reconocerse en exceso a los importes

que se espera realizar en su venta o uso.

67


46.4.1.4 Las estimaciones del valor neto de realización de

los inventarios deben basarse en el buen juicio profesional

y en la evidencia más confiable disponible al momento en

que se hacen las estimaciones del importe en que se espera

realizarlos. En estas estimaciones deben tomarse en

consideración las fluctuaciones del precio o costo

directamente relacionadas con eventos que ocurren

después del cierre del periodo, es decir en el periodo

posterior, en tanto que esos eventos confirmen situaciones

que ya existían al finalizar el periodo.

46.4.1.5 Las estimaciones que se hacen del valor neto de

realización también deben tomar en consideración el

propósito para el que se mantienen los inventarios. Por

ejemplo, el valor neto de realización de los inventarios que

se mantienen para satisfacer ventas en firme o servicios

contratados se basa en los precios pactados en los

contratos. Si los compromisos de venta en firme son por

una cantidad menor a la mantenida en los inventarios, el

valor neto de realización del exceso debe determinarse con

base en los precios generales de venta.

46.4.1.6 Por otra parte, el reconocimiento de provisiones

por pérdidas por deterioro puede ser necesario como

resultado de pérdidas derivadas de compromisos de venta

en firme en exceso a las cantidades de inventario que se

mantienen o de compromisos de compra en firme. Esas

provisiones deben reconocerse en el periodo en que se

determine que se ha incurrido en una pérdida y se tratan en

la norma relativa a pasivo, provisiones, activos y pasivos

contingentes y compromisos.

46.4.1.7 No deben reconocerse pérdidas por deterioro por

debajo del costo de adquisición de materias primas y/o

materiales que se mantienen para ser utilizados en la

producción de inventarios, si se espera que los productos

terminados a los cuales ellos se van a incorporar se

venderán al costo o por arriba de éste. Sin embargo,

cuando el precio de las materias primas y/o materiales

indica que el costo de los productos terminados excederá a

su valor neto de realización, esos materiales deben

valuarse a su valor neto de realización reconociendo una

pérdida por deterioro. En estas circunstancias, el costo de

reposición3 de las materias primas y/o materiales puede

ser la mejor medida disponible de su valor neto de

realización.

46.4.1.8 El reconocimiento de una pérdida por deterioro

de los inventarios para valuarlos a su valor neto de

realización debe hacerse partida por partida; sin embargo,

puede ser apropiado, con base en su importancia relativa,

agrupar partidas similares o relacionadas. Este puede

ser el caso de partidas de inventario relativas a la

misma línea de productos que tienen propósitos o fines

similares, se producen y comercializan en la misma

área geográfica y prácticamente no pueden evaluarse

por separado de otras partidas de esa línea de

productos.

46.4.1.9 Cuando los elementos que integran el

inventario se emplean para producir varios productos

con diferentes volúmenes de venta, a menos que

exista algún método práctico para clasificar las

diversas categorías, las normas relativas a pérdidas por

deterioro deben aplicarse individualmente a cada

rubro del inventario.

46.4.1.10 Los inventarios no deben sujetarse a

pruebas de deterioro sobre la base de una clasificación

genérica de éstos; por ejemplo, productos terminados

o todos los inventarios en un segmento operativo

particular. Los proveedores de servicios generalmente

acumulan los costos relativos a cada servicio por el cual

se carga un precio de venta diferente. Por lo tanto,

cada uno de esos servicios debe tratarse como una

partida por separado.

46.4.1.11 Las pérdidas por deterioro motivadas por

modificaciones en el valor neto de realización que

afectan a pedidos que se hayan aceptado en firme por

mercancía o materiales que se encuentren en

consignación o en tránsito deben reconocerse en el

costo de ventas del periodo en que se originan las

pérdidas.

46.4.1.12 La pérdida por deterioro es indicativa de

que el aprovechamiento o realización de los artículos

que forman parte del inventario resultará inferior al

valor neto en libros de éstos; esa pérdida debe

reconocerse en el costo de ventas del periodo en que

esa diferencia se produzca.

46.4.2 Evaluación periódica de pérdidas por deterioro

46.4.2.1 En cada periodo contable debe hacerse una

nueva evaluación del valor neto de realización. Cuando

han dejado de existir las circunstancias que

previamente dieron origen a una pérdida por deterioro

de inventarios o cuando debido a cambios en las

circunstancias económicas exista una clara evidencia

de un incremento en el valor neto de realización de los

inventarios castigados y que todavía se tienen en

existencia, el importe de la pérdida por deterioro

68


reconocido debe revertirse afectando los resultados

del periodo en el que se origina la reversión

considerando el siguiente párrafo. En ningún caso

deben reconocerse las reversiones afectando

retrospectivamente los estados financieros de

periodos anteriores.

46.4.2.2 La reversión a que se refiere el párrafo

anterior debe limitarse al importe de la pérdida por

deterioro original que sea proporcionalmente

aplicable al saldo de los inventarios castigados que

aún se tienen en existencia, de manera tal que el

nuevo valor contable asignado a ellos sea su costo o

su valor neto de realización revisado, el menor. Por

ejemplo, esto puede ocurrir cuando un artículo del

inventario que está reconocido a su valor neto de

realización debido a una disminución en su precio de

venta, todavía se tiene en existencia en el inventario

en un periodo posterior y su precio de venta se ha

incrementado en éste.

46.5 Reconocimiento en resultados

46.5.1 Cuando se venden los inventarios, su valor

contable (valor en libros) debe reconocerse como

costo de ventas en el periodo en el que se reconocen

los ingresos relativos. El importe de cualquier castigo

por pérdidas por deterioro a los inventarios, para

valuarlos a su valor de neto de realización y todas las

pérdidas en inventarios deben reconocerse como

costo de ventas en el periodo en que ocurren las

pérdidas. El importe de cualquier reversión de

pérdidas por deterioro como resultado de

incrementos en el valor neto de realización debe

reconocerse como una disminución en el costo de

ventas en el periodo en que ocurre la reversión.


50.1 La presentación en el estado de posición

financiera de los inventarios neto de las estimaciones

creadas sobre ellos debe hacerse clasificándolos

como integrantes de los activos a corto plazo

(circulantes) a menos que, debido a la naturaleza de

las operaciones de la entidad, ésta tenga en

existencia inventarios que serán vendidos o utilizados

después de doce meses posteriores a la fecha del

estado de posición financiera o en un plazo que

exceda al ciclo normal de operaciones de la entidad,

según sea el caso.

50.2 En el cuerpo del estado de posición financiera o

en las notas a los estados financieros deben presentarse los

diferentes rubros que integran los inventarios y sus

correspondientes estimaciones con el suficiente detalle para

mostrar cada rubro de acuerdo con la naturaleza de sus

integrantes. Esos rubros, por ejemplo, pueden ser

inventarios de: materias primas y/o materiales, de

producción en proceso, de artículos terminados, en

consignación y de mercancías en tránsito. El inventario de las

entidades prestadoras de servicios debe presentarse como

inventario de servicios en proceso.

50.3 El importe de inventarios reconocido como gasto

durante el periodo, denominado generalmente costo de

ventas, comprende los costos previamente incluidos en la

valuación de los artículos que se han vendido, los gastos

indirectos de producción no asignados a los inventarios y los

costos anormales de producción. Las circunstancias

particulares de cada entidad pueden hacer necesaria la

inclusión en el costo de ventas de otras partidas, tales como

los gastos de distribución.

50.4 Algunas entidades adoptan un formato por naturaleza

para la presentación de su estado de resultados del periodo.

En este caso, no se presenta el rubro de costo de ventas, y en

lugar de éste la entidad presenta un análisis de los gastos

utilizando una clasificación con base en la naturaleza de ellos

y muestra los costos reconocidos como gastos por materias

primas, gastos de mano de obra y otros gastos junto con el

importe del cambio neto en inventarios en el periodo.


60.1 En los estados financieros o en sus notas debe revelarse

la siguiente información:

a. Las políticas contables adoptadas para la valuación de los

inventarios, así como los métodos de valuación de

inventarios y fórmulas de asignación del costo utilizados;

b. la composición, al cierre del periodo, de los inventarios,

neto de sus estimaciones, mostrando el importe de cada uno

de los diferentes rubros que los integran tales como:

materias primas, producción en proceso, productos

terminados, mercancías en tránsito, inventarios entregados

en consignación y/o en demostración, etcétera;

c. el importe de los inventarios recibidos en consignación y/o

en administración;

d. el importe contable de los inventarios que no cumplan con

la regla general de valuación establecida en el párrafo 42.1

por encontrarse exceptuados de acuerdo al párrafo 20.3 y

que, están reconocidos a su valor neto de realización (inciso

69


a) o a su valor razonable deducido de los costos a incurrir

para venderlos (inciso b).

e. el importe de los inventarios reconocido en resultados

durante el periodo, cuando:

f. en el costo de ventas se incluyen otros elementos; ii. una

parte del costo de ventas se incluye como parte de las

operaciones discontinuadas; y iii. el estado de resultados se

presenta clasificado conforme a la naturaleza de los rubros

que lo integran y no se presenta un rubro de costo de ventas

sino que los elementos que integran a éste se presentan en

diferentes rubros.

g. el importe reconocido en resultados, de acuerdo con esta

NIF, correspondiente a bajas significativas en el costo de

operación de la planta, como consecuencia de la no

utilización, total o parcial, de las instalaciones productivas;

h. el importe de estimaciones por pérdidas por deterioro de

inventarios reconocidas en el periodo;

i. el importe de cualquier reversión reconocida en el periodo

de estimaciones por pérdidas por deterioro de inventarios

reconocidas en periodos anteriores;

j. las circunstancias o eventos que originaron la reversión de

pérdidas por deterioro de inventarios, de acuerdo con el

párrafo 46.4.2.1;

k. una descripción de cualquier cambio del método de

valuación de inventarios o fórmula de asignación de costo de

inventarios, las bases que justifican el cambio y los efectos

de éste conforme a la NIF B-1; y

l. los gravámenes existentes sobre los inventarios y/o si

éstos han sido cedidos en garantía, haciendo referencia al

pasivo correspondiente.

60.2 Se recomienda la explicación de las variaciones

significativas en el periodo, en los diferentes rubros de

inventarios, ya que esa información puede ser de utilidad

para los usuarios de los estados financieros.

Norma de Información Financiera C-5 PAGOS ANTICIPADOS


objetivo establecer las normas de valuación, presentación y

revelación relativas al rubro de pagos anticipados en los

estados de posición financiera de las entidades. La NIF C-5

fue aprobada por unanimidad para su emisión por el

Consejo Emisor del CINIF en noviembre de 2010 para su

publicación y entrada en vigor a partir del 1º de enero de

2011.

10 Objetivo

10.1 El objetivo de esta Norma de Información

Financiera (NIF) es establecer las normas de valuación,

presentación y revelación relativas al rubro de pagos

anticipados en el estado de posición financiera de las

entidades.

20 Alcance

20.1 Las disposiciones de esta NIF son aplicables a

todas las entidades que emitan estados financieros de

acuerdo con lo establecido en la NIF A-3, Necesidades

de los usuarios y objetivos de los estados financieros.

20.2 Esta NIF no establece el tratamiento contable,

por existir normas específicas para ello, de:

a) los anticipos de impuestos a la utilidad, ya que este

tema se encuentra normado en la NIF D-4, Impuestos a

la utilidad;

b) el activo neto proyectado derivado de los planes de

beneficios a los empleados cuyo tratamiento se

encuentra en la NIF D-3, Beneficios a los empleados; y

c) los intereses pagados por anticipado, ya que su

reconocimiento contable se establece en las normas

relativas a arrendamientos, pasivos e instrumentos

financieros.


30.1 Los términos que se listan a continuación se

utilizan en esta NIF con los significados que para cada

caso se indican:

a) costo de adquisición - es el monto pagado en

efectivo o equivalentes por un activo o servicio al

momento de su adquisición ;1

b) pérdida por deterioro - es el monto en que los

beneficios económicos futuros esperados de un activo,

en este caso, de un pago anticipado, son menores que

su valor neto en libros; y

c) pagos anticipados - son activos derivados de pagos

efectuados en efectivo o equivalentes con la finalidad

de asegurar el abastecimiento de bienes, servicios u

otros beneficios que se van a recibir en el desarrollo

normal de las operaciones futuras de la entidad.

70


30.2 Los pagos anticipados pueden hacerse por:

a) bienes que se van a adquirir en periodos posteriores al

pago anticipado; por ejemplo, pagos de la entidad a cuenta

de futuras adquisiciones de:

i. papelería y artículos de escritorio; ii. material de apoyo

de ventas, como literatura, folletos y muestras; iii. material

publicitario; iv. inventarios, propiedades, planta y equipo o

activos intangibles;

v. instrumentos financieros de capital destinados a ser

inversiones permanentes; o

b) servicios u otros beneficios que se van a recibir en

periodos posteriores al pago; tales servicios pueden ser,

por ejemplo, por:

i. publicidad; ii. rentas de propiedades, instalaciones o

equipos; iii. derechos y contribuciones, como es el

impuesto predial; iv. primas de seguros y fianzas;

v. regalías; y vi. cuotas, membresías y suscripciones.2

30.3 Una característica básica de los pagos que componen

el rubro de pagos anticipados es la expectativa de la

entidad de recibir en el futuro bienes, servicios u otros

beneficios; por lo tanto, se entiende que al hacer el pago,

no se le transfieren a la entidad los beneficios y riesgos

inherentes a las partidas que está por adquirir o recibir.

30.4 Cuando la entidad lleva a cabo pagos parciales para

la adquisición de bienes o servicios y se le transfieren los

beneficios y riesgos inherentes al bien o servicio por el que

hizo los pagos, éstos no deben reconocerse como parte del

rubro de pagos anticipados, sino como parte del rubro

que corresponda al bien o servicio que ya se considera

adquirido. Por ejemplo, si la entidad hizo algún pago

parcial para la compra e instalación de una maquinaria y

a cambio ésta recibe los beneficios y riesgos del bien

adquirido, ese pago cumple con la definición de

maquinaria que establece la NIF C-6 y, por tanto, la

entidad debe reconocerlo como tal, atendiendo a lo

establecido en dicha NIF.

40 Normas de valuación

42 Reconocimiento - norma general

42.1 Los pagos anticipados deben reconocerse como

un activo por el monto pagado, siempre que sea

probable que los beneficios económicos futuros que

estén asociados con tales pagos fluyan hacia la entidad.

42.2 Los montos pagados en moneda extranjera deben

reconocerse al tipo de cambio de la fecha de la

transacción; es decir, al tipo de cambio histórico, según

se define en la NIF B-15, Conversión de monedas

extranjeras. Dichos montos no deben modificarse por

posteriores fluctuaciones cambiarias entre la moneda

funcional y la moneda extranjera en la que están

denominados los precios de los bienes y servicios

relacionados con tales pagos anticipados.3


44.1 Los pagos anticipados deben valuarse al monto de

efectivo o equivalentes pagados y reconocerse como

activo a partir de la fecha en que se hace el pago.

71



46.1 Pagos anticipados por bienes

46.1.1 Al momento de recibir los bienes, la entidad debe

reconocer el importe relativo a los pagos anticipados

efectuados para su adquisición:

a) como gasto en resultados del periodo, cuando la

entidad no tenga certeza de que el bien adquirido le

generará beneficios económicos futuros, tal como suele

ser el caso de los bienes que se listan en el párrafo 30.2,

inciso a), subincisos i a iii; o

b) como parte del rubro de activo que corresponda al bien

adquirido, cuando la entidad tenga certeza de que el bien

adquirido le generará beneficios económicos futuros. Tal

es el caso de los anticipos de inventarios, propiedades,

planta y equipo y de activos intangibles así como los

anticipos para la adquisición de instrumentos financieros

de capital destinados a ser inversiones permanentes.

46.2 Pagos anticipados por servicios

46.2.1 Al momento de recibir los servicios, la entidad

debe reconocer como un gasto en resultados el importe

relativo a los pagos anticipados efectuados para

reconocer dicho servicio. Por ejemplo: en el caso de los

seguros, éstos se pagan por anticipado ya que el

propósito del seguro es comprar protección proactiva en

caso de que algún percance ocurra en el futuro; por lo

tanto, conforme transcurra el periodo de cobertura, debe

aplicarse a resultados el importe del pago anticipado que

corresponda.

46.3 Pérdida por deterioro

46.3.1 Cuando los pagos anticipados pierdan su

capacidad para generar beneficios económicos futuros, el

importe que se considere no recuperable debe tratarse

como una pérdida por deterioro y reconocerse en los

resultados del periodo en que esto suceda.

46.3.2 Cuando la entidad hace un pago anticipado, para

ella surge un derecho de recibir en el futuro bienes,

servicios u otros beneficios. No obstante, puede llegar a

ocurrir que por alguna razón, el proveedor no cumpla su

compromiso con la entidad ni entregando a ésta el bien

y/o el servicio, ni devolviendo el importe relativo al pago

anticipado. Al considerar la entidad que el pago anticipado

no será recuperable parcial o totalmente, debe reconocer

una pérdida por deterioro. Ejemplo de lo anterior es

cuando el proveedor al que la entidad le dio el pago

anticipado se declara en concurso mercantil y,

consecuentemente, no cumple con su compromiso.

46.3.3 En los casos en que surjan nuevas expectativas

de recuperación de los pagos anticipados previamente

castigados por la pérdida por deterioro y siempre que

estas expectativas se visualicen como permanentes o

definitivas, la entidad debe revertir el castigo por

deterioro efectuado en periodos anteriores y reconocerlo

en el estado de resultados del periodo actual.


50.1 Como norma general, los pagos anticipados deben

presentarse como el último rubro del activo circulante

cuando el periodo en el cual se espere obtener sus

beneficios económicos futuros es igual o menor a un año

o al ciclo normal de operaciones de la entidad.

50.2 Aquellos pagos anticipados por los cuales se espere

obtener beneficios económicos futuros en periodos

superiores a un año o al ciclo normal de operaciones de la

entidad deben presentarse como parte del activo no

circulante.

50.3 Particularmente, los pagos anticipados por bienes

deben presentarse dentro del rubro de pagos

anticipados, en el corto o en el largo plazo en atención a

la clasificación de la partida de destino. Por ejemplo, los

anticipos para compras futuras de propiedades, planta y

equipo deben presentarse como parte del activo no

circulante; los anticipos a proveedores para la

adquisición de inventarios en el activo circulante.

50.4 Con base en lo establecido en la NIF A-7,

Presentación y revelación, se permite una presentación

sin atender a una clasificación en corto y largo plazo

cuando ésta sea la práctica del sector y proporcione

información que sea más útil para el usuario general.

50.5 Atendiendo a su importancia relativa, la entidad

puede presentar el rubro de pagos anticipados en forma

segregada.

50.6 Las pérdidas por deterioro en el valor de los pagos

anticipados, así como, en su caso, las reversiones de

dichas pérdidas, deben presentarse formando parte de la

utilidad o pérdida neta del periodo en el rubro que la

entidad considere conveniente de acuerdo con su juicio

profesional. 4


60.1 Atendiendo a su importancia relativa, la entidad

debe revelar en notas a los estados financieros la

siguiente información sobre pagos anticipados:

72


a) su desglose;

b) las políticas que utiliza para su reconocimiento

contable; y

c) las pérdidas por deterioro y las reversiones de pérdidas

por deterioro.

Norma de Información Financiera C-6 PROPIEDADES,

PLANTA Y EQUIPO

Esta Norma tiene por objeto establecer las normas

particulares de valuación, presentación y revelación

relativas a las propiedades, planta y equipo. La NIF C-6

fue aprobada por unanimidad para su emisión y

publicación por el Consejo Emisor del CINIF en diciembre

de 2010, estableciendo su entrada en vigor para

entidades cuyos ejercicios se inicien a partir del 1º de

enero de 2011, excepto por los cambios provenientes de

la segregación en sus partes componentes de partidas de

propiedades, planta y equipo que tengan una vida útil

claramente distinta; para las entidades que no hayan

efectuado dicha segregación las disposiciones aplicables

entran en vigor para los ejercicios que se inicien a partir

del 1º de enero de 2012.

10 Objetivo

10.1 Esta Norma de Información Financiera C-6 (NIF C-6)

tiene como objetivo establecer las normas particulares

de valuación, presentación y revelación relativas a las

propiedades, planta y equipo, también conocidas como

activo fijo, de tal forma que los usuarios de los estados

financieros puedan conocer la información acerca de la

inversión que la entidad tiene en propiedades, planta y

equipo, así como los cambios que se hayan producido en

dichas inversiones.

20 Alcance

20.1 Las disposiciones contenidas en esta NIF deben

aplicarse a todas las entidades que emitan estados

financieros en los términos establecidos en la NIF A-3,


financieros.

20.2 La NIF C-6 debe aplicarse en el reconocimiento

contable de una partida de propiedades, planta y equipo o

de un componente de la misma partida, salvo cuando otra

NIF requiera o permita un tratamiento contable diferente,

tal como se indica en los párrafos 20.3 a 20.5.

20.3 Otras NIF pueden obligar a reconocer inicialmente

una determinada partida o componente de propiedades,

planta y equipo de acuerdo con un tratamiento diferente

al requerido en esta NIF C-6. Por ejemplo, el Boletín D-5,

Arrendamientos (Boletín D-5), requiere que la entidad

evalúe si tiene que reconocer un activo sobre la base de

la transmisión de los riesgos y beneficios. Sin embargo,

el resto de los aspectos atribui-bles al tratamiento

contable de tales activos debe sujetarse a los

requerimientos de esta NIF; por ejemplo, su

depreciación.

20.4 Otro ejemplo es la NIF D-8, Pagos basados en

acciones (NIF D-8), la cual señala que una entidad que

adquiere una partida o un componente de propiedades,

planta y equipo a través de un pago basado en un

instrumento financiero de capital debe reconocer el

activo recibido a valor razonable en términos de dicha

NIF. De cualquier forma, el resto de los aspectos sobre el

tratamiento contable de los citados activos debe basarse

en los requerimientos prescritos en la presente NIF.

20.5 La entidad debe aplicar esta NIF a las propiedades

que estén siendo construidas o desarrolladas para su uso

futuro como propiedades de inversión, pero que no

satisfacen todavía la definición de "propiedad de

inversión" establecida en la Circular 55, Aplicación

supletoria de la NIC 40 (Circular 55). Una vez que se

haya completado la construcción o el desarrollo, el activo

pasará a ser una propiedad de inversión y la entidad

debe aplicar la Circular 55. La Circular 55 también debe

aplicarse a las propiedades de inversión que estén

siendo objeto de nuevos desarrollos, con el fin de ser

utilizadas en el futuro como propiedades de inversión.

20.6 Esta NIF no debe aplicarse a:

propiedades, planta y equipo clasificados como

destinados a ser vendidos o que formen parte de la

discontinuación de una operación de acuerdo con el

Boletín C-15, Deterioro del valor de los activos de larga

duración y su disposición (Boletín C-15);

activos biológicos relacionados con la actividad agrícola

(véase Boletín E-1, Agricultura);

activos para exploración y evaluación de recursos

minerales (véase la norma internacional supletoria NIIF

6, Exploración y evaluación de recursos minerales); o

inversiones en los fundos mineros, derechos y reservas

sobre la exploración y extracción de minerales, petróleo,

gas natural y otros recursos no renovables similares.

73


No obstante, la NIF C-6 debe aplicarse a las propiedades,

planta y equipo utilizadas para desarrollar, explotar o

mantener los activos o inversiones descritas en los incisos

b) a d).


30.1 Los siguientes términos se usan en esta NIF con los

significados que a continuación se especifican:

costo de adquisición - es el monto pagado de efectivo o 1

equivalentes, o bien, el valor razonable de la

contraprestación entregada por un activo al momento de

su adquisición . En algunas situaciones, cuando sea 2

aplicable, el costo de adquisición es el monto atribuido a

ese activo cuando sea inicialmente reconocido de acuerdo

con los requerimientos específicos de otras NIF, como se

indica en los párrafos 20.3 a 20.5;

costo de reemplazo - es el costo más bajo que sería

incurrido para restituir el servicio potencial de un activo

similar, en el curso normal de la operación de la entidad;

componente - es una porción representativa 3 de una

partida de propiedades, planta y equipo que usualmente

tiene una vida útil claramente distinta del resto de dicha

partida (por ejemplo, una porción representativa podría

ser la estructura y los motores de un avión), En adelante

se utilizará el término "componente" para designar tanto

a una partida como a un componente de una partida de

propiedades, planta y equipo; una partida puede estar

integrada por uno o varios componentes;

depreciación - es la distribución sistemática y razonable

en resultados del monto depreciable de un componente a

lo largo de su vida útil;

propiedades, planta y equipo - son los activos tangibles

(bienes físicos) que:

posee una entidad (sobre los cuales ya tiene los riesgos y

beneficios) para su uso en la producción o suministro de

bienes y servicios, para arrendarlos a terceros o para

propósitos administrativos, sin un propósito inmediato de

venderlos; ii) se espera usar generalmente durante más

de un año o de un ciclo normal de operaciones; iii) su

costo se recuperará precisamente a través de la

obtención de beneficios económicos futuros,

normalmente, por la realización de los artículos o

productos manufacturados u obtenidos o de los servicios

prestados; y iv) salvo algunas excepciones, están sujetos

a depreciación;

monto depreciable - es el costo de adquisición o costo de

reemplazo de un componente menos su valor residual y,

en su caso, menos las pérdidas por deterioro

acumuladas;

monto recuperable - es el máximo beneficio económico

que podría obtenerse de un activo; para el caso de

activos de larga duración que se encuentren mantenidos

para su uso, dicho monto recuperable está dado por el

monto mayor entre el valor de uso y su precio neto de

venta;

pérdida por deterioro - es la cantidad en exceso del "valor

neto en libros" de un componente sobre su "monto

recuperable";

precio neto de venta - es el monto que se recibiría, en

efectivo, equivalentes de efectivo o en especie, por la

venta o intercambio de un activo; también se le

denomina valor neto de realización.

valor residual (rescate, salvamento, desecho) - es el

monto neto en efectivo o equivalentes, que la entidad

podría obtener actualmente por la disposición de un

componente, como si el activo ya hubiera alcanzado la

antigüedad y demás condiciones esperadas al término de

su vida útil, después de haber deducido los costos

derivados de su enajenación o de su intercambio;

valor específico de un activo para una entidad o valor de

uso - es el valor presente de los flujos de efectivo futuros

que una entidad espera obtener por el uso continuo de

un activo y por su disposición al término de su vida útil;

valor neto en libros - es el costo de adquisición por el que

se reconoce un componente, una vez deducidas la

depreciación acumulada y las pérdidas por deterioro

acumuladas;

74




dispuestos a intercambiar para la compra o venta de un

activo en una operación entre partes interesadas,

dispuestas e informadas, en un mercado de libre

competencia; y vida útil - es:

el periodo durante el cual se espera que un activo esté

disponible para su uso y pueda generar ingresos para la

entidad; o ii) el periodo en el que se espera obtener del

activo por su funcionamiento cierto número de unidades

de producción o similares para la entidad.


42 Reconocimiento - generales

42.1 Un componente que cumple con la definición de

propiedades, planta y equipo debe reconocerse inicial y

posteriormente como activo si:

es probable que los beneficios económicos futuros

atribuibles al activo fluirán hacia la entidad, usando

supuestos razonables y sustentables que representen la

mejor estimación efectuada por la administración del

conjunto de condiciones económicas que existirán

durante la vida útil del mismo; y

el costo de adquisición del componente puede valuarse

confiablemente para cumplir con el postulado de

valuación.

42.2 Esta NIF no establece en qué consiste una porción

representativa de una partida de propiedades, planta y

equipo para propósitos de identificar un componente.

Para ello, se requiere que la administración de la entidad

ejerza el juicio para aplicar los criterios de reconocimiento

a las circunstancias específicas de la propia entidad. En

algunos casos, puede ser apropiado agregar partidas que

individualmente son poco importantes, tales como

moldes, herramientas y troqueles; así como, aplicar

ciertos criterios pertinentes para determinar los valores

totales de los componentes.

42.3 La entidad debe valuar, de acuerdo con la norma de

reconocimiento señalada en el párrafo 42.1, todos los

costos de un componente en el momento en que se

incurre en ellos. Estos costos comprenden tanto los que

se han incurrido inicialmente para adquirir o construir un

componente (párrafos 44.1.1 a 44.2.4.1), como los

incurridos posteriormente para reemplazar el

componente correspondiente o incrementar su servicio

potencial (párrafos 44.3.1 a 44.3.5.1).

42.4 Algunos componentes pueden ser adquiridos por

razones de seguridad o de índole medioambiental.

Aunque la adquisición de este tipo de componentes no

incremente los beneficios económicos que proporcionan

los componentes existentes, puede ser necesaria para

que la entidad logre obtener los beneficios económicos

derivados del resto de los componentes y éstos puedan

operar de la forma prevista por la administración. Dichos

componentes cumplen las condiciones para su

reconocimiento como activos porque permiten a la

entidad obtener beneficios económicos adicionales del

resto de sus componentes, respecto a los que hubiera

obtenido si no los hubiera adquirido.

42.5 Por ejemplo, una industria química puede requerir

la instalación de nuevos procesos de fabricación para

cumplir con la normativa medioambiental relativa a la

producción y almacenamiento de productos químicos,

reconociendo entonces un componente por las mejoras

efectuadas en la planta como parte de propiedades,

planta y equipo, puesto que sin ellas, la entidad quedaría

inhabilitada para producir y vender esos productos

químicos.


44.1 Norma general

44.1.1 Un componente que cumpla las condiciones para

ser reconocido como un activo señaladas en el párrafo

42.1 debe valuarse en su reconocimiento inicial a su

costo de adquisición.

44.2 Elementos del costo de adquisición

44.2.1 Integración

44.2.1.1 El costo de adquisición de un componente

debe comprender:

su precio de adquisición, incluidos los derechos,

impuestos y gastos de importación e impuestos

indirectos no recuperables; así como honorarios

profesionales, seguros, almacenaje y demás costos y

gastos que recaigan sobre la adquisición, después de

deducir cualquier descuento o rebaja del precio;

todos los costos directamente atribuibles necesarios

para la ubicación del componente en el lugar y en las

condiciones necesarias para que pueda operar de la

forma prevista por la administración; y

75


la estimación inicial de los costos relacionados con una

obligación asociada con el retiro del componente, cuando

exista una obligación por parte de la entidad al adquirir el

componente o como consecuencia de haber utilizado

dicho componente durante un determinado periodo

(véase párrafo 44.2.3.1 posterior).

44.2.2 Costos directamente atribuibles para que un

componente pueda operar de la forma prevista por la

administración

44.2.2.1 Son ejemplos de costos directamente

atribuibles señalados en el inciso b) del párrafo anterior,

los siguientes:

costos de preparación del emplazamiento físico;

costos iniciales de entrega y de manejo, fletes o

transporte;

costos de instalación y montaje;

costos de comprobación de que el componente funciona

adecuadamente, después de deducir los importes netos

de la venta de cualesquiera partidas producidas durante el

proceso de instalación y puesta a punto del activo para su

uso (tales como muestras producidas en el periodo de

prueba del equipo);

costos de beneficios a los empleados (según se definen en

la NIF D-3, Beneficios a los empleados) que procedan

directamente de la construcción o adquisición del

componente; o

honorarios profesionales.

44.2.2.2 El costo de adquisición de un componente

construido por la propia entidad debe determinarse

utilizando los mismos criterios como si fuera un

componente adquirido. Si la entidad fabrica activos

similares para su venta en el curso normal de su

operación, el costo de adquisición del componente debe

ser, normalmente, el mismo que tenga uno similar de los

producidos para la venta, valuado de acuerdo con la NIF

C-4, Inventarios (NIF C-4). Por consiguiente, es el mismo

que corresponde al costo de mercancías similares

manufacturadas para la venta.

44.2.2.3 El costo directo de los materiales y mano de

obra, así como los costos indirectos o gastos generales

identificados específicamente y aplicados a la

construcción en proceso deben aplicarse al costo de

adquisición de la construcción. Por tanto, debe eliminarse

cualquier ganancia interna para obtener el costo de

adquisición de dichos activos. Asimismo, no deben

incluirse en el costo de producción del componente

construido por la propia entidad costos anormales

correspondientes a desperdicios de materiales, mano de

obra u otros factores empleados.

44.2.2.4 El costo de adquisición del componente en

construcción debe incluir los costos directos e indirectos

devengados durante la construcción, tales como

materiales, mano de obra, costo de planeación e

ingeniería, gastos de supervisión y administración de la

obra, impuestos y otros costos atribuibles a la

construcción; así como, en su caso, el resultado integral

de financiamiento capitalizado en términos de lo

dispuesto por la NIF D-6, Capitalización del resultado

integral de financiamiento (NIF D-6).

44.2.2.5 Algunas operaciones, si bien relacionadas con

la construcción o desarrollo de un componente, no son

necesarias para ubicar al activo en el lugar y condiciones

necesarios para que pueda operar de la forma prevista

por la administración. Estas operaciones accesorias

pueden tener lugar antes o durante las actividades de

construcción o de desarrollo. Por ejemplo, pueden

obtenerse ingresos mediante el uso de una porción de

terreno como estacionamiento hasta que comience la

construcción. Puesto que estas operaciones accesorias

no son imprescindibles para colocar al componente en el

lugar y condiciones necesarios para operar de la forma

prevista por la administración, los ingresos y gastos

asociados con las mismas deben reconocerse en los

resultados del periodo en los rubros apropiados de

ingresos y gastos.

44.2.3 Costos asociados con el retiro de un componente

44.2.3.1 Las obligaciones por los costos señalados en el

inciso c) del párrafo 44.2.1.1 de esta NIF deben

reconocerse de acuerdo con el Boletín C-9, Pasivo,

provisiones, activos y pasivos contingentes y

compromisos y, particularmente, con la NIF C-18,

Obligaciones asociadas con el retiro de propiedades,

planta y equipo. El reconocimiento de esta obligación

debe incorporarse en el costo de adquisición de un

componente de activo.

76


44.2.4 Costos que no deben formar parte del costo de

adquisición

44.2.4.1 Los costos no incluidos en el párrafo 44.2.1.1 no

deben formar parte del costo de adquisición de un

componente. Ejemplos de costos que no deben formar

parte del costo de adquisición de un componente son los

siguientes:

costos de apertura de una nueva instalación productiva;

costos de introducción de un nuevo producto o servicio

(incluyendo costos de actividades publicitarias y

promocionales);

costos de apertura del negocio en una nueva localización

o dirigido a un nuevo segmento de clientela (incluyendo

costos de entrenamiento o formación del personal); o

costos de administración y otros costos indirectos

generales.

44.2.4.2 El reconocimiento del costo de adquisición de

un componente debe terminar cuando el componente se

encuentre en el lugar y condiciones necesarios para

operar de la forma prevista por la administración. Por

ende, los costos devengados por la utilización o por la

reprogramación del uso de un componente no deben

incluirse en su costo de adquisición. Por ejemplo, los

costos siguientes no deben incluirse en el costo de

adquisición de un componente:

costos devengados cuando un componente, capaz de

operar de la forma prevista por la administración, todavía

tiene que ser puesto en marcha o está operando por

debajo de su capacidad plena;

pérdidas operativas iniciales, tales como las devengadas

mientras se logra la demanda de los productos que se

elaboran con el componente; o

costos de reubicación o reorganización de parte o de la

totalidad de las operaciones de la entidad.

44.3 Modificaciones al costo inicial

44.3.1 General

44.3.1.1 Existen inspecciones y mantenimientos

mayores, adaptaciones, mejoras o reconstrucciones,

que tienen el efecto de prolongar de forma importante la

vida útil de un componente más allá de la estimada

originalmente, o de aumentar su productividad. De ser

este el caso, debe dárseles el tratamiento señalado en

los párrafos 44.3.3.1 a 44.3.5.1 de esta NIF. Sin

embargo, de acuerdo con el criterio de reconocimiento

contenido en el párrafo 42.1, la entidad no debe

reconocer, en el costo de adquisición de un componente,

los costos derivados del mantenimiento periódico o

reparaciones del componente, según se describe en el

párrafo siguiente.

44.3.2 Reparaciones y mantenimiento periódico

44.3.2.1 Las reparaciones y mantenimiento periódico

no deben capitalizarse ya que su efecto es el de

conservar un componente en condiciones normales de

servicio o uso y, consecuentemente, fueron

considerados de manera implícita al estimar

originalmente la vida útil del componente. Tales costos

deben reconocerse en resultados conforme se

devenguen. Los costos del mantenimiento periódico son

principalmente los costos de mano de obra y los

consumibles que pueden incluir el costo de partes

pequeñas.

44.3.3 Inspecciones y mantenimientos mayores

44.3.3.1 Una condición para que algunos activos

continúen operando (por ejemplo, una aeronave) puede

ser la realización periódica de inspecciones mayores

tendientes a localizar defectos, con independencia de

que sus componentes sean reemplazados o no.

Derivado de las inspecciones, en algunos casos deben

realizarse mantenimientos mayores. Cuando se realice

una inspección o mantenimiento mayor, su costo debe

reconocerse en el costo de adquisición del activo como

un componente reemplazado, si se satisfacen las

condiciones para su reconocimiento señaladas en el

párrafo 42.1.

44.3.3.2 Al mismo tiempo, debe darse de baja del

activo sujeto a inspección o mantenimiento mayor

cualquier valor neto en libros de una inspección o

mantenimiento mayor previo que permanezca en dicho

activo y forme parte de las partes físicas sustituidas.

Debe darse de baja con independencia de que dicho

77


costo de la inspección o mantenimiento mayor previo

forme parte de la adquisición o construcción del activo. Si

fuera necesario, puede utilizarse el costo estimado de una

inspección o mantenimiento mayor similar futura como un

indicador de cuál fue el costo incurrido cuando el activo

fue adquirido o construido.

44.3.4 Adaptaciones o mejoras

44.3.4.1 Las adaptaciones o mejoras a un componente

son desembolsos que tienen el efecto de aumentar el

valor del componente existente, ya sea porque aumentan

su capacidad de servicio, su eficiencia, prolongan su vida

útil o ayudan a reducir sus costos de operación futuros.

Aquellos desembolsos que reúnan una o varias de las

características anteriores representan adaptaciones o

mejoras y, consecuentemente, deben reconocerse como

un componente, si se satisfacen las condiciones para su

reconocimiento señaladas en el párrafo 42.1.

44.3.4.2 El costo de las adaptaciones o mejoras debe

reconocerse como un componente por separado del costo

de adquisición del activo original. Además de contar con

una mejor información, el costo de adquisición de la

adaptación o mejora puede estar sujeto a una vida útil

diferente de la que se aplica al costo de adquisición del

activo original.

44.3.4.3 Ciertos componentes, al efectuar la adaptación

o mejora, necesitan ser reemplazados a intervalos

regulares. Por ejemplo, un horno puede necesitar

revestimientos tras un determinado número de horas de

funcionamiento, o las partes de una aeronave, tales como

turbinas o asientos, pueden necesitar ser reemplazadas

varias veces a lo largo de la vida de la aeronave. Ciertos

componentes pueden ser adquiridos para realizar un

reemplazo recurrente menos frecuente, como podría ser

la sustitución de tuberías de un edificio.

44.3.4.4 De acuerdo con el criterio de reconocimiento del

párrafo 42.1, la entidad debe reconocer, dentro del valor

neto en libros de un componente, el costo de reemplazar

dicho componente cuando se incurre en ese costo,

siempre que se cumpla con dicho criterio de

reconocimiento. El valor neto en libros de las partes que se

reemplazan debe darse de baja de acuerdo con las

disposiciones que al respecto contiene esta NIF (véanse

los párrafos 48.1 a 48.7).

44.3.4.5 En el caso de adaptaciones a locales

arrendados, debe reconocerse el costo de adquisición de

las adaptaciones como un componente sólo si se

satisfacen las condiciones para su reconocimiento

señaladas en el párrafo 42.1.

44.3.5 Reconstrucciones

44.3.5.1 Algunos activos pueden sufrir modificaciones

tan completas que más que adaptaciones o

reparaciones, representan verdaderas reconstrucciones.

Esta situación puede encontrarse principalmente en el

caso de edificios y en cierto tipo de maquinaria. Es

indudable que las reconstrucciones aumentan el valor

del activo y, por tanto, deben considerarse como

componentes capitalizables, si se cumplen los criterios

para su reconocimiento establecidos en el párrafo 42.1.

En el reconocimiento de la capitalización de las

reconstrucciones deben tomarse en cuenta las

siguientes situaciones:

si la reconstrucción ha sido prácticamente total, debe

considerarse su costo de adquisición como un nuevo

componente del activo, dando de baja el costo de la

reconstrucción anterior. Una de las razones importantes

para considerar el costo de adquisición de la

reconstrucción como un nuevo componente estriba en el

hecho de que la vida útil del componente reconstruido

será considerablemente mayor que el remanente de la

vida útil estimada en un principio para el componente

original;

si algunos componentes del activo dados de baja han

sido aprovechados en la reconstrucción, el valor neto en

libros de dichos componentes debe incrementarse al

costo de adquisición de la reconstrucción, salvo que una

estimación de su valor razonable sea menor, en cuyo

caso, dicho valor razonable debe ser el monto a

incrementar, reconociendo en resultados el excedente; y

si la reconstrucción ha sido parcial, deben darse de baja

los componentes reemplazados. Cuando no sea posible

conocer el valor neto en libros de los componentes

reemplazados, debe hacerse una estimación del monto a

darse de baja de esos componentes.

44.4 Principales rubros

44.4.1 Terrenos

44.4.1.1 El costo de adquisición de los terrenos debe

incluir el precio de adquisición, honorarios y gastos

notariales, indemnizaciones o privilegios pagados sobre

la propiedad a terceros, comisiones a agentes,

impuestos de translación de dominio, honorarios de

abogados y gastos de localización; además, deben

78


incluirse los costos por demoliciones, limpia y desmonte,

drenaje, calles y otros costos de urbanización para su uso;

así como reconstrucción en otra parte, de propiedades de

terceras personas que se encontraban localizadas en el

terreno, siempre y cuando se cumplan las condiciones

para su reconocimiento establecidas en el párrafo 42.1.

44.4.2 Edifício

44.4.2.1 El costo de adquisición de un edificio debe

incluir la construcción, instalaciones y equipo de carácter

permanente; asimismo, deben considerarse dentro del

costo de adquisición, conceptos como: permiso de

construcción, honorarios de arquitectos e ingenieros,

costo de planeación e ingeniería, gastos legales y

notariales, comisiones a agentes, impuestos de traslación

de dominio, honorarios de abogados y gastos de

ubicación; además, gastos de supervisión y de

administración de la obra, devengados para llevar a cabo

la construcción, si se satisfacen los criterios para su

reconocimiento señalados en el párrafo 42.1. El periodo

de construcción de un edificio termina cuando el bien está

en condiciones de servicio, independientemente de la

fecha programada para que entre en operación.

44.4.3 Maquinaria, equipo de producción, equipo de

transporte, equipo de cómputo y otros

44.4.3.1 Deben incluirse como costos de adquisición de

la maquinaria y equipo (equipo de producción, equipo de

transporte, equipo de cómputo y otros) los costos de

transporte, de instalación, derechos y gastos de

importación, seguros de transporte, almacenaje,

etcétera; de igual forma, cuando la mano de obra y los

gastos de prueba se identifiquen intrínsecamente con la

maquinaria y equipo, deben reconocerse como costo de

adquisición de dichos activos, sólo si se satisfacen las

condiciones para su reconocimiento descritas en el

párrafo 42.1.

44.4.4 Herramientas y otro equipo de operación

44.4.4.1 Este tipo de activos puede dividirse en:

a) herramientas de máquina que, por lo general son

herramientas pesadas, cuya duración es prolongada y son

relativamente fáciles de controlar en forma individual.

Atendiendo a estas características, el reconocimiento y

control sobre esta clase de herramientas deben ser los

mismos que se aplican para la maquinaria y

demás equipos, estando sujetas a depreciación de

acuerdo con la estimación de su vida útil. Dependiendo de

la vida útil que se les aplique, pueden reconocerse como

un componente por separado;

b) herramientas de mano, las cuales son generalmente

pequeñas y de corta vida, por lo cual, es difícil llevar un

control permanente sobre ellas. Dichas características

hacen impráctico someter a depreciación las

herramientas de mano;

c) equipo de operación en hoteles, restaurantes y otros

análogos, tales como, blancos, cristalería y loza, que al

igual que las herramientas de mano, se integra por

piezas pequeñas, de corta vida y fáciles de perderse o

dañarse, por lo cual, es difícil llevar un control

permanente sobre ellas. Estas mismas características, al

igual que las herramientas de mano, hacen impráctico

someter a depreciación el equipo de operación en

hoteles, restaurantes y otros de naturaleza similar.

44.4.4.2 Para las herramientas de mano y el equipo de

operación en hoteles, restaurantes y otros análogos, aun

cuando es impráctico someterlas a depreciación, cada

industria tiene establecidas ciertas prácticas y/o

métodos para su control (véase Apéndice A - Guías de

implementación).

44.4.5 Moldes, troqueles, negativos y otras partidas

análogas

44.4.5.1 El reconocimiento de un componente en este

tipo de activos depende básicamente de la utilización y

duración de los mismos, los cuales se utilizan

permanentemente para trabajos constantes o cuando

menos de cierta regularidad, tienen una duración a largo

plazo y, consecuentemente, son un componente de la

maquinaria y equipo. Su costo de adquisición debe

sujetarse a depreciación de acuerdo con la vida útil que

se les estime.

44.4.5.2 Existen ciertos componentes similares cuya

vida de servicio es muy reducida, utilizándose durante

algunos meses únicamente o a lo sumo uno o dos años.

Existen dos alternativas para el reconocimiento de estos

componentes:

reconocer las compras directamente en resultados, o

bien,

mantener el método de fondo fijo (véase Apéndice A -

Guías de implementa-ción) que se emplea en el caso de

equipo de operación en hoteles, restaurantes y otros

análogos, así como en las herramientas de mano. Dicho

método es justificable en los casos en que el monto de la

inversión sea considerable.

79


44.4.5.3 Algunos componentes afines a este tipo de

activos son utilizados para trabajos especiales y, en tal

caso, deben reconocerse en el costo de producción de

dichos trabajos y, por tanto, no deben considerarse como

un componente, aunque tal vez se repitan los trabajos

especiales en que son utilizados.

44.4.6 Anticipos a proveedores

44.4.6.1 Los anticipos a proveedores que cumplan con

los requerimientos establecidos en la NIF C-5, Pagos

anticipados, deben reconocerse como tales y sólo deben

reconocerse como un componente a partir del momento

en que cumplen con la definición de propiedades, planta y

equipo y con lo dispuesto en el párrafo

42.1; y, por tanto, se hayan transferido los riesgos y

beneficios inherentes a los activos a la entidad que

efectuó los anticipos y ésta demuestra su posesión para

su uso en la producción o suministro de bienes y servicios.

44.5 Intercambio de activos

44.5.1 Uno o más componentes pueden adquirirse por

intercambio de uno o varios activos no monetarios o de

uno o varios activos monetarios, o de una combinación de

activos monetarios y no monetarios. La siguiente

normatividad es aplicable a todas las permutas antes

descritas.

44.5.2 Una entidad debe determinar si una transacción

de intercambio tiene sustancia comercial al considerar la

medida en la cual se espera que cambien sus flujos de

efectivo futuros como resultado de la transacción. Una

transacción de intercambio tiene sustancia comercial si:

la conformación (riesgo, periodicidad y monto) de los

flujos de efectivo del activo recibido difiere de la

conformación de los flujos de efectivo del activo

transferido; o

el valor específico de un activo para la entidad o valor de

uso cambia como consecuencia del intercambio; y

la diferencia identificada en a) o en b) es significativa en

comparación con el valor razonable de los activos

transferidos.

Para propósitos de determinar si un intercambio tiene

sustancia comercial, el valor específico de un activo para

la entidad o valor de uso de la porción de sus actividades

afectada por la transacción debe reflejar los flujos de

efectivo después de impuestos en términos de la NIF A-6,

Reconocimiento y valuación (NIF A-6). El resultado de

estos análisis puede ser claro sin que una entidad tenga

que realizar cálculos detallados.

44.5.3 Cuando el costo de adquisición de un

componente adquirido por intercambio que carece de

sustancia comercial 4 o en el caso de que no pueda

determinarse confiablemente el valor razonable del

activo recibido ni el del activo entregado, el costo de

adquisición del componente adquirido debe valuarse por

el valor neto en libros del activo entregado, motivo por el

cual no se genera una utilidad o una pérdida en la

transacción.

44.5.4 Si la transacción de intercambio tiene sustancia

comercial 5 y puede determinarse confiablemente el

valor razonable ya sea del activo recibido o del activo

entregado, el componente adquirido por intercambio

debe valuarse:

en primera instancia, utilizando el valor razonable del

activo entregado para determinar el costo de adquisición

del activo recibido 6,

en caso de que el activo entregado no tuviera un valor

razonable confiable o se tenga una evidencia más clara

del valor razonable del activo recibido, debe utilizarse

como unidad de costo el valor razonable del activo

recibido;

cuando el valor razonable del activo recibido (inclusive

un activo adjudicado en pago de una partida monetaria)

es menor que el valor razonable del activo entregado en

la fecha de recepción del bien, el valor razonable del

activo recibido debe ser su costo de adquisición;

cualquier utilidad o pérdida que se genera en la

transacción debe reconocerse inmediatamente en los

resultados del periodo.

44.5.5 Para efectos de esta NIF, en la determinación del

valor razonable, debe utilizarse el enfoque basado en el

mercado de venta, ya sea de un activo idéntico o de uno

similar en términos de lo señalado en el párrafo 41

incisos a) y b) de la NIF A-6 o, en segunda instancia,

mediante técnicas de valuación basadas en el enfoque

del costo de reemplazo, considerando lo dispuesto por el

inciso c) del mismo párrafo 41 de la

NIF A-6.

44.5.6 El valor razonable de un activo para el cual no

existen precios de mercado de transacciones

comparables, puede determinarse confiablemente

usando técnicas de valuación basadas en el enfoque del

80


costo de reemplazo, si la variabilidad en el rango de

estimaciones basadas en ese enfoque no es

importante.

44.5.7 El componente adquirido debe valuarse de esta

forma aun si una entidad no puede dar de baja

simultáneamente el activo entregado. Cuando el valor

razonable utilizado difiera del valor neto en libros de la

propiedad transferida, la entidad debe reconocer una

utilidad o una pérdida en la transacción.

44.5.8 Los componentes adquiridos en una

adquisición de negocios deben reconocerse en

términos de la NIF B-7, Adquisiciones de negocios, y, en

su caso, también les son aplicables los párrafos 44.5.5 y

44.5.6 anteriores.

44.6 Otras consideraciones

44.6.1 Las piezas de repuesto, refacciones y el equipo

auxiliar se reconocen habitualmente como inventarios y

son aplicados a los resultados del periodo cuando se

consumen. Sin embargo, las piezas de repuesto

importantes, refacciones y el equipo de respaldo que la

entidad espera utilizar durante más de un periodo

cumplen normalmente las condiciones para ser

calificados como componentes señalados en el párrafo

42.1. De forma similar, si las piezas de repuesto,

refacciones y el equipo auxiliar sólo pudieran ser

utilizados con relación a un componente deben

reconocerse como componentes.

44.6.2 El costo de adquisición de un componente debe

ser el precio equivalente pagado en efectivo en la fecha

del reconocimiento. Si el pago se aplaza más allá de los

términos normales de crédito, la diferencia entre el

precio equivalente al efectivo y el total de los pagos

debe reconocerse como resultado integral de

financiamiento (RIF) a lo largo del periodo del crédito.

Tal RIF puede capitalizarse de acuerdo con la NIF D-6,

Capitalización del resultado integral de financiamiento

(NIF D-6).

44.6.3 Los componentes recibidos como aportaciones

de capital deben reconocerse a su valor razonable

conforme a lo dispuesto por la NIF D-8, salvo que no

sea determina-ble en forma confiable, en cuyo caso

deben reconocerse utilizando el valor razonable del

instrumento financiero de capital.

44.6.4 El costo de adquisición de un componente

adquirido por un arrendatario en una operación de

arrendamiento capitalizable debe determinarse

considerando lo establecido en el Boletín D-5.

44.6.5 El costo de adquisición de un componente debe

disminuirse por subvenciones del gobierno recibidas 7

hasta el momento de la adquisición, considerando las

disposiciones de la norma internacional supletoria NIC

20, Contabilización de las subvenciones del gobierno e

información a revelar sobre las ayudas gubernamentales.

44.6.6 Cuando un componente ha sido adquirido sin

costo alguno, ya sea por donación o por que esté

totalmente subsidiado, su costo de adquisición debe ser

nulo; salvo en el caso de una entidad no lucrativa, en

cuyo caso el componente debe reconocerse en términos

de lo dispuesto por la NIF E-2, Donativos recibidos u

otorgados por entidades con propósitos no lucrativos.

44.6.7 Al comprar o recibir a cambio un lote de activo

fijo, sin especificar el precio que corresponda a cada uno

de los componentes que incluye, el costo de adquisición

total del lote debe distribuirse entre los diversos

componentes con base en el valor razonable relativo de

cada uno, considerando lo señalado en los párrafos

44.5.5 y 44.5.6 de esta NIF.

44.6.8 Los costos de adquisición de los componentes

adquiridos en moneda extranjera deben reconocerse a

los tipos de cambio históricos vigentes en las fechas en

que se hayan adquirido los mismos, considerando lo

dispuesto en la NIF B-15, Conversión de monedas

extranjeras (NIF B-15).


46.1 Norma general

46.1.1 Con posterioridad a su reconocimiento inicial

como activo, un componente debe reconocerse a su

costo de adquisición menos la depreciación acumulada y

el monto acumulado de pérdidas por deterioro, para

determinar su valor neto en libros.

46.2 Normas aplicables a la depreciación 46.2.1

Depreciación por componente

46.2.1.1 Cada componente que tiene un costo de

adquisición importante con relación al costo de

adquisición total de una partida de propiedades, planta y

equipo y que usualmente tiene una vida útil claramente

distinta del resto de las partes que integran dicha partida,

debe depreciarse de forma separada, salvo que se trate

de un componente no sujeto a depreciación 8.

81


46.2.1.2 Para ello, una entidad debe distribuir el monto

inicialmente reconocido con respecto a una partida

entre sus componentes importantes. Por ejemplo, es

adecuado depreciar por separado la estructura y los

motores de un avión, tanto si se tiene en propiedad

como si se tiene en arrendamiento capitalizable. De

forma análoga, si una entidad adquiere una partida

destinada a un arrendamiento operativo en la que es la

arrendadora, debe depreciar cada componente

tomando en cuenta las condiciones favorables o

desfavorables del arrendamiento con respecto a las

condiciones de mercado, atribuibles a cada

componente.

46.2.1.3 Un componente puede tener una vida útil y

un método de depreciación que coincidan con la vida y

el método utilizados para otros componentes de la

misma partida. En tal caso, ambos componentes

pueden agruparse para determinar el monto

depreciable. Por ejemplo, componentes que forman

una unidad en su conjunto y que se estima serán

utilizados de manera particular para un proyecto

específico y cuyo uso culminará en la misma fecha,

como en el caso de activos de industrias extractivas

cuya utilización concluye cuando se agotan las reservas

del producto a extraer.

46.2.1.4 En la medida que la entidad deprecie de

forma separada algunos componentes de una partida,

también debe depreciar de forma separada el resto de 9

la partida como si fuera un solo componente. Si la

entidad tiene diversas expectativas de vida útil para

cada una de las partes que conforman el resto, puede

ser necesario emplear técnicas de aproximación para

depreciar dicho resto, de tal forma que represente

fielmente el patrón de obtención de beneficios

económicos futuros o la vida útil de sus partes, o

ambos.

46.2.1.5 La entidad puede elegir depreciar de forma

separada las partes que componen una partida y no

tengan un costo de adquisición importante con relación

a su costo de adquisición total. Por ejemplo, moldes,

herramientas y troqueles que sean individualmente

poco importantes, pero que tienen vidas útiles distintas.

46.2.1.6 El cargo por depreciación de cada periodo

debe reconocerse en los resultados de éste en los

renglones de costos y gastos que correspondan, salvo

por la porción que deba incluirse en el costo de otro

activo.

46.2.1.7 En ocasiones, los beneficios económicos

futuros de un activo se incorporan a la producción de

otros activos. En este caso, el cargo por depreciación

debe formar parte del costo de producción del otro

activo y debe incluirse en su valor neto en libros. Por

ejemplo, la depreciación de una instalación y equipo de

manufactura se inc lu i rá en los costos de

transformación de los inventarios (véase la NIF C-4).

De forma similar, la depreciación de un componente

utilizado para actividades de desarrollo puede incluirse

en el costo de adquisición de un activo intangible

reconocido de acuerdo con la NIF C-8, Activos

Intangibles.

46.2.2 Monto depreciable

46.2.2.1 El monto depreciable de un componente

debe asignarse a resultados sistemáticamente a lo

largo de su vida útil. La depreciación es un

procedimiento que tiene como fin distribuir de una

manera sistemática y razonable el costo de adquisición

de los componentes, menos su valor residual, entre la

vida útil estimada de cada tipo de componente. Por

tanto, la depreciación es un proceso de distribución y

no de valuación.

46.2.2.2 El valor residual y la vida útil de un

componente deben revisarse, como mínimo, al término

de cada periodo anual o ciclo normal de operaciones de

la entidad y, si las expectativas difirieren de las

estimaciones previas, los cambios deben reconocerse

prospectivamente como un cambio en una estimación

contable de acuerdo con la NIF B-1, Cambios contables

y correcciones de errores (NIF B-1).

46.2.2.3 La depreciación debe reconocerse incluso si

el componente tiene un valor razonable que exceda en

algún momento a su valor neto en libros, siempre y

cuando el valor residual del componente no supere al

valor neto en libros del mismo. Las operaciones de

reparación y mantenimiento de un componente no

deben evitar reconocer la depreciación

46.2.2.4 El monto depreciable de un componente

debe determinarse después de deducir a su costo de

adquisición su valor residual. En ocasiones, el valor

residual de un componente a menudo es insignificante

y, por tanto, irrelevante en el cálculo del monto

depreciable.

46.2.2.5 El valor residual de un componente puede

aumentar hasta igualar o superar su valor neto en

libros. Si esto sucediese, el cargo por depreciación del

82


componente debe ser nulo, a menos que -y hasta que-

ese valor residual disminuya posteriormente y se haga

menor que el valor neto en libros del componente. Si el

valor residual de un componente excede a su valor neto

en libros, no debe reconocerse una plusvalía de su valor.

46.2.3 Periodo de depreciación

46.2.3.1 La depreciación de un componente debe

calcularse sobre bases y métodos consistentes a partir

de la fecha en que esté disponible para su uso; esto es,

cuando se encuentre en la ubicación y en las

condiciones necesarias para operar de la forma prevista

por la administración. La depreciación de un

componente debe cesar en la fecha más temprana

entre aquélla en que el componente se clasifique como

destinado a ser vendido (individualmente o en un grupo

de activos que se haya clasificado como destinado a ser

vendido) de acuerdo con el Boletín C-15, y la fecha en

que se produzca su baja. Por tanto, la depreciación no

debe cesar cuando el componente esté sin utilizar o se

haya retirado del uso activo, a menos que se encuentre

depreciado por completo; sin embargo, si se utilizan

métodos de depreciación en función a la actividad, el

cargo por depreciación debe ser nulo cuando no haya

actividad temporal de producción.

46.2.3.2 La entidad obtiene los beneficios económicos

futuros de un componente principalmente a través de

su utilización. No obstante, otros factores, tales como la

obsolescencia técnica, por razones de seguridad, de

índole ambiental o comercial y el deterioro natural

producido por la falta de utilización del bien, producen a

menudo una disminución en la cuantía de los beneficios

económicos que cabría esperar de la utilización del

activo. Consecuentemente, para determinar la vida útil

del componente deben tomarse en cuenta todos los

factores siguientes:

la utilización prevista del componente. El uso se evalúa

por referencia a la capacidad del componente o al

producto físico que se espera de él;

el desgaste físico esperado, que depende de factores

operativos tales como el número de turnos de trabajo de

uso del componente, el programa de reparaciones y

mantenimiento, y el grado de cuidado y conservación

mientras el componente no está siendo utilizado;

la obsolescencia técnica, por razones de seguridad, de

índole ambiental o comercial procedente de los cambios

o mejoras en la producción, o de los cambios en la

demanda del mercado de los productos o servicios que

se obtienen con el componente; y

los límites legales o restricciones similares sobre el uso

del componente, tales como las fechas de caducidad de

los contratos de arrendamiento relacionados.

46.2.3.3 La vida útil de un componente debe definirse

en términos de la utilidad que se espera que aporte a la

entidad. La política de gestión de activos llevada a cabo

por la entidad puede implicar la disposición de los

activos después de un periodo específico de utilización,

o tras haber consumido una cierta proporción de sus

beneficios económicos. Por tanto, la vida útil de un

componente puede ser inferior a su vida económica. La

estimación de la vida útil de un componente es una

cuestión de criterio basada en la experiencia que la

entidad tenga con activos similares.

46.2.3.4 Los terrenos y los edificios deben

reconocerse por separado, incluso si han sido

adquiridos de forma conjunta. Con algunas

excepciones, tales como minas a cielo abierto o tajo

abierto, canteras y vertederos, los terrenos tienen una

vida ilimitada y, por tanto, no deben depreciarse o

agotarse. Los edificios tienen una vida limitada y, por

tanto, son activos depreciables. Un incremento en el

valor de los terrenos en los que se asienta un edificio no

debe afectar a la determinación del monto depreciable

del edificio.

46.2.3.5 Si el costo de adquisición de un terreno

incluye los costos de rehabilitación, costos de

urbanización u otros análogos, la porción que

corresponda a dichos costos debe depreciarse a lo

largo del periodo en el que se obtengan los beneficios

económicos por haber incurrido en esos costos. En

algunos casos, el terreno en sí mismo puede tener una

vida útil limitada, en cuyo caso debe depreciarse o

agotarse de forma que refleje los beneficios

económicos futuros que se van a derivar de él.

46.2.3.6 En el caso de adaptaciones a locales

arrendados el costo de adquisición debe depreciarse

durante el periodo de arrendamiento. El periodo de

arrendamiento debe considerar la expectativa más

razonable de renovación del contrato.

46.2.4 Método de depreciación

46.2.4.1 El método de depreciación utilizado debe

reflejar el patrón con base en el cual se espera que la

entidad obtenga los beneficios económicos futuros del

componente.

83


46.2.4.2 El método de depreciación aplicado a un

componente debe revisarse, como mínimo, al término

de cada periodo anual o ciclo normal de operaciones de

la entidad y, sólo cuando hubiera ocurrido un cambio

importante en el patrón esperado de obtención de los

beneficios económicos futuros del componente, debe

cambiarse para reflejar el nuevo patrón. Dicho cambio

debe reconocerse prospectivamente como un cambio

en una estimación contable de acuerdo con la NIF B-1.

46.2.4.3 Existen diversos métodos de depreciación para

distribuir el monto depreciable de un componente de

forma sistemática y razonable a lo largo de su vida útil.

Entre los mismos se incluyen métodos de actividad,

método de línea recta, métodos de cargos decrecientes

y métodos de depreciación especial (ver Apéndice A -

Guías de implementación). La entidad debe elegir el

método que más fielmente refleje el patrón esperado de

obtención de los beneficios económicos futuros del

componente, considerando las políticas de la entidad y

las características del bien. Dicho método debe

aplicarse uniformemente en todos los periodos, a

menos que se haya producido un cambio en el patrón

esperado de obtención de dichos beneficios económicos

futuros.

46.3 Normas aplicables al deterioro 46.3.1 General

46.3.1.1 Para determinar si un componente está

deteriorado, una entidad debe aplicar los criterios

señalados en el Boletín C-15; en él se explica cómo debe

proceder la entidad para la revisión del valor neto en

libros de sus activos, cómo debe determinar el monto

recuperable de un activo y cuándo debe reconocer o, en

su caso, revertir una pérdida por deterioro. Un

componente ocioso en periodo operativo o un

componente en un periodo preoperativo y de

instalación considerablemente excedido deben

sujetarse a una prueba de deterioro.

46.3.2 Compensaciones por deterioro

46.3.2.1 Las compensaciones procedentes de terceros

relativas a componentes que fueron deteriorados en su

valor, perdidos o abandonados, deben incluirse como un

ingreso en los resultados del periodo cuando tales

compensaciones sean exigibles.

46.3.2.2 Las pérdidas por deterioro o pérdidas de

componentes relacionados con reclamaciones o pagos

por compensaciones de terceros, así como cualquier

compra posterior o construcción de componentes de

reemplazo son eventos económicos distintos y deben

reconocerse en forma separada, según sea aplicable,

como sigue:

las pérdidas por deterioro en el valor de los

componentes deben reconocerse según lo dispuesto

por el Boletín C-15;

las bajas de componentes retirados o dispuestos deben

determinarse según lo establecido en esta NIF;

las compensaciones de terceros por componentes que

fueron deteriorados en su valor, perdidos o

abandonados, deben incluirse en los resultados del

periodo cuando tales compensaciones sean exigibles; y

el costo de adquisición de los componentes

restaurados, adquiridos o construidos como reemplazos

debe determinarse de acuerdo con esta NIF.

46.4 Contabilidad inflacionaria de propiedades, planta

y equipo

46.4.1 En el caso de un entorno inflacionario en el que

una entidad deba reconocer cifras reexpresadas 10 para

propiedades, planta y equipo, debe atenderse a lo

establecido en la NIF B-10, Efectos de la inflación.

48 Bajas

48.1 El valor neto en libros de un componente debe

darse de baja:

por su disposición; 11 o

cuando no se espere obtener beneficios económicos

futuros por su uso o disposición.

84


pérdida derivada de la baja, la cual debe determinarse

como la diferencia entre el valor razonable de la

contraprestación recibida que en su caso se obtenga

por la disposición y el valor neto en libros más los

costos de remoción y disposición.

48.7 La contraprestación a recibir por la disposición de

un componente debe reconocerse inicialmente a su

valor razonable. Si se difiere el cobro por el

componente, debe calcularse el interés implícito

considerando en el reconocimiento inicial de la

contraprestación recibida un precio equivalente de

contado. La diferencia entre el importe nominal de la

contraprestación y el precio equivalente de contado es

un ingreso por intereses, al tratarse de una cuenta por

cobrar a largo plazo; la entidad debe reconocer el valor

razonable de la cuenta por cobrar mediante la

d e t e rm i n a c i ó n d e l va l o r p r e s en t e d e l a

contraprestación a recibir utilizando el método de

interés efectivo 13.

50 normas de presentación

50.1 Las propiedades, planta y equipo deben

presentarse en el estado de posición financiera como

activo no circulante, deduciendo de su costo de

adquisición el monto acumulado de depreciación y

pérdidas por deterioro. La integración de las

propiedades, planta y equipo debe presentarse ya sea

en el estado de posición financiera o en notas a los


50.2 Las propiedades, planta y equipo al presentarse

en los estados financieros deben clasificarse en:

componentes no sujetos a depreciación, tales como:

terrenos, activos en construcción, activos en tránsito,

etcétera; y

componentes sujetos a depreciación, tales como:

edificios, maquinaria y equipo, muebles y enseres,

herramienta pesada, veh ícu los , costos de

rehabilitación y de urbanización de terrenos, etcétera.

50.3 La presentación en los estados financieros,

atendiendo a la característica cualitativa de

importancia relativa, debe considerar lo siguiente:

los componentes abandonados, componentes ociosos

por un periodo prolongado con posibilidad de ponerse

en servicio y componentes en curso de construcción

deben presentarse por separado del resto de las

propiedades, planta y equipo;

Cuando una entidad toma la decisión de disponer de un

componente o no espera obtener beneficios económicos

futuros del mismo debe sujetarlo a lo dispuesto por el

Boletín C-15.

48.2 La ganancia o pérdida surgida al dar de baja un

componente debe reconocerse en un rubro que forme

parte de la utilidad o pérdida neta del periodo cuando el

componente sea dado de baja, excepto en el caso de

una venta con arrendamiento capitalizable en vía de

regreso, en cuyo caso debe considerarse lo establecido

en el Boletín D-5.12

48.3 S in embargo, una ent idad que venda

rutinariamente componentes que se mantuvieron para

arrendar a terceros en el curso de sus actividades

ordinarias debe transferir estos activos al rubro de

inventarios a su valor neto en libros cuando dejen de ser

arrendados y se clasifiquen como destinados a ser

vendidos. El monto obtenido por la venta de estos

componentes y su costo deben reconocerse como

actividades primarias de acuerdo con la NIF B-3. El

Boletín C-15 no debe aplicarse cuando los componentes

que se destinan a ser vendidos en el curso ordinario de la

actividad se transfirieron a inventarios.

48.4 Para determinar el momento en que se ha

dispuesto de un componente y deba reconocerse el

ingreso correspondiente, una entidad debe cumplir con

la totalidad de las condiciones señaladas en la norma

internacional supletoria NIC 18, Ingresos de actividades

ordinarias, para el reconocimiento de ingresos por

ventas de bienes. El Boletín D-5 debe aplicarse a las

disposiciones por una venta con arrendamiento en vía

de regreso.

48.5 Sí, de acuerdo con el principio de reconocimiento

señalado en el párrafo 42.1, la entidad reconoce dentro

del costo de adquisición un componente relativo a la

sustitución de una parte de otro activo, entonces debe

darse de baja el valor neto en libros de la parte

sustituida, con independencia de si esta parte se hubiera

depreciado o no de forma separada. Si fuera impráctico

determinar el valor neto en libros de la parte sustituida

del componente, debe utilizarse el costo de adquisición

de la sustitución como indicativo de cuál era el valor neto

en libros de la parte sustituida en el momento en que fue

adquirida o construida.

48.6 Al momento de que un componente es dado de

baja, debe cancelarse su valor neto en libros y debe

reconocerse en los resultados del periodo la utilidad o

85


no es necesario presentar por separado los

componentes temporalmente ociosos y con una certeza

razonable de que serán puestos en servicio en breve; y

no es necesario presentar por separado los

componentes totalmente depreciados que continúen en

operación.

50.4 En la presentación en los estados financieros,

atendiendo a la característica cualitativa de importancia

relativa, deben segregarse en el rubro de pagos

anticipados a largo plazo los anticipos a proveedores

destinados a la adquisición de propiedades, planta y

equipo.


60.1 Revelaciones aplicables a todas las entidades

60.1.1 En los estados financieros debe revelarse, con

respecto a cada uno de los rubros de propiedades,

planta y equipo, la siguiente información:

las bases de reconocimiento inicial utilizadas para

determinar el costo de adquisición;

los métodos de depreciación utilizados;

las vidas útiles y las tasas de depreciación utilizadas; y

el costo de adquisición y la depreciación y deterioro

acumulados, tanto al principio como al final de cada

periodo.

60.1.2 En notas a los estados financieros debe

revelarse también:

la existencia y los montos correspondientes a las

restricciones de titularidad, así como los componentes

que estén en garantía para el cumplimiento de

obligaciones o tengan otro tipo de gravámenes o

restricciones de cualquier naturaleza;

en relación con componentes en curso de construcción,

cuando existan planes aprobados para realizar dichas

construcciones, el monto de los desembolsos

reconocidos en el periodo, el monto de la inversión

acumulada y el monto de inversión estimada para su

terminación, así como el tiempo en que se planea llevar

a cabo;

el monto de los compromisos asumidos al cierre del

periodo a informar por la adquisición de componentes,

incluyendo los que se encuentran en construcción

mencionados en el inciso anterior; y

si no se ha revelado de forma separada en el estado de

resultados, el monto de compensaciones recibidas de

terceros que se incluyen en el resultado del periodo por

componentes que fueron deteriorados, perdidos o

abandonados.

60.1.3 Deben revelarse los criterios seleccionados por

la administración de la entidad para aplicar la

depreciación; así como si se ha reconocido en el

resultado del periodo la depreciación del periodo en su

totalidad o si parte de ella forma parte del costo de

otros activos.

60.1.4 De acuerdo con la NIF B-1, la entidad debe

revelar el monto, la naturaleza y el efecto de cualquier

cambio en una estimación contable, siempre que tenga

una incidencia importante en el periodo actual o vaya a

tenerla en periodos siguientes. Tal información puede

surgir en las propiedades, planta y equipo por cambios

en estimaciones referentes a:

valores residuales;

costos asociados con retiro de componentes;

vidas útiles; y

métodos de depreciación.

60.1.5 La entidad debe cumplir con las revelaciones

señaladas por el Boletín C-15 en el caso de

componentes que hayan sufrido pérdidas por

deterioro.

60.1.6 Se recomienda, más no se requiere a las

entidades, presentar también las revelaciones

siguientes que usuarios de los estados financieros

pueden encontrar relevantes para cubrir sus

necesidades de información:

el valor neto en libros de los componentes que se

encuentran temporalmente fuera de servicio;

el costo de adquisición de cualesquier componentes

que, estando totalmente depreciados, se encuentran

todavía en uso; y

el valor neto en libros de los componentes retirados de

su uso activo y que no han sido clasificados como

destinados para la venta de acuerdo con el Boletín

C-15.

60.1.7 Las entidades deben cumplir con las

revelaciones señaladas en la NIF D-6, en el caso del

RIF devengado capitalizado en el costo de adquisición

de componentes en curso de construcción durante el

periodo de adquisición.

86


60.1.8 Cuando la capacidad no utilizada en las

propiedades, planta y equipo sea importante debe

indicarse este hecho a través de las notas a los estados

financieros, señalando la razón de la sobreinversión

existente y los planes futuros de la entidad para

eliminar esa improductividad.

60.2 Revelaciones aplicables a entidades públicas

60.2.1 En los estados financieros de entidades públicas

debe revelarse, con respecto a cada uno de los rubros

de propiedades, planta y equipo, además de los

requerimientos mencionados en los párrafos 60.1.1 a

60.1.8 anteriores, la siguiente información:

una conciliación entre los valores en libros al principio y

al final del periodo, mostrando:

las adiciones; ii) los activos clasificados como

destinados a ser vendidos o incluidos en un grupo de

activos que haya sido clasificado como destinado a ser

vendido, de acuerdo con el Boletín C-15; iii)

desinversiones; iv) las adquisiciones realizadas

mediante adquisiciones de negocios;

las pérdidas por deterioro del valor reconocidas en el

resultado del periodo; vi) las pérdidas por deterioro de

valor que se hayan revertido y reconocido en el

resultado del periodo; vii) la depreciación del periodo;

viii) las diferencias netas de cambio surgidas en la

conversión de estados financieros en términos de la NIF

B-15; ix) de proceder, las variaciones relativas al

reconocimiento de los efectos de la inflación en la

información financiera; y

cualesquiera otros cambios;

los criterios utilizados por la administración de la

entidad, para seleccionar el método de depreciación

adoptado y para la estimación de las vidas útiles o los

porcentajes de depreciación.

60.2.2 Son entidades públicas las que se encuentran

en alguno de los supuestos siguientes:

han emitido instrumentos financieros de deuda o de

capital y actualmente éstos se negocian en un mercado

público; ya sea una bolsa de valores nacional o

extranjera, o un mercado no organizado, incluyendo

mercados locales y regionales; o

estén en proceso de registrar instrumentos financieros

en una comisión de valores u otra organización

reguladora, con el fin de negociarlos en un mercado

público.

60.2.3 Las entidades distintas a las mencionadas en el

párrafo anterior, pueden opcionalmente revelar la

información señalada en el párrafo 60.2.1. Una vez

tomada esta opción, debe aplicarse consistentemente

en periodos subsecuentes.

Norma de Información Financiera C-8 ACTIVOS

INTANGIBLES

Esta Norma tiene como objetivo establecer las normas

de valuación, presentación y revelación para el

reconocimiento inicial y posterior de los activos

intangibles que se adquieren en forma individual o a

través de una adquisición de negocios, o que se

generan en forma interna en el curso normal de las

operaciones de la entidad. La NIF C-8 fue aprobada por


CINIF en diciembre de 2008 para su entrada en vigor

para los ejercicios que se inicien a partir del 1º de enero

de 2009.

Objetivo

Esta Norma de Información Financiera (NIF) tiene

como objetivo establecer las normas de valuación,

presentación y revelación para el reconocimiento inicial

y posterior de los activos intangibles que se adquieren

en forma individual o a través de una adquisición de

negocios, o que se generan en forma interna en el

curso normal de las operaciones de la entidad. 1

Alcance

Las disposiciones de esta NIF son aplicables a todo tipo

de entidades que emitan estados financieros en los

términos establecidos en la NIF A-3, Necesidades de

los usuarios y objetivos de los estados financieros, y

adquieran o generen internamente activos intangibles

y que no están normados en otras NIF. 2

87


Limitaciones al alcance

Las disposiciones de esta NIF se aplican a todos los

activos intangibles, excepto a: 3

activos intangibles mencionados en el párrafo 4;

el reconocimiento de activos (derechos) de exploración y

evaluación de recursos no renovables; y

activos financieros, como se definen en la norma relativa

a instrumentos financieros.

Si otra NIF señala el tratamiento contable para un tipo

específico de activos intangibles, una entidad debe

aplicar dicha NIF en lugar de ésta, por ejemplo, esta NIF

no se aplica a: 4

activos intangibles conservados por una entidad para su

venta en el curso normal de sus operaciones y que

califican como inventarios 1, incluyendo aquéllos

relacionados con contratos de construcción;

activos por impuestos diferidos;

activos por arrendamientos;

activos provenientes de beneficios a empleados 2;

activos financieros tratados en las normas relativas a

instrumentos financieros y algunos cubiertos por las NIF

relativas a consolidación, inversiones en asociadas y

negocios conjuntos;

el tratamiento del crédito mercantil en la parte cubierta

por la NIF B-7, Adquisiciones de negocios;

costos de adquisición diferidos y otros activos

intangibles provenientes de contratos de seguros;

activos intangibles no monetarios disponibles para su

venta tratados en la nor-matividad de disposición de

activos de larga duración; e

pagos anticipados.

Algunos tipos de intangibles, en los que debe aplicarse el

juicio profesional y hacerse una evaluación a nivel de

componente para determinar si se encuentran dentro

del alcance de esta NIF C-8, pueden ser los siguientes: 5

aquellos activos intangibles que están contenidos

físicamente, por ejemplo, en: un disco compacto (en el

caso de software para equipo de cómputo),

documentación legal (en el caso de una licencia o

patente), una película u otros semejantes;

investigación y desarrollo en los que se involucran,

entre otros, gastos de publicidad, entrenamiento,

costos de arranque y actividades de investigación y

desarrollo, que van dirigidas al desarrollo de

conocimiento. Ejemplo, el desarrollo de un prototipo

que pudiera tener un componente físico pero el cual es

secundario al conocimiento que éste implica, es decir,

el intangible; o

acuerdos que otorgan a la entidad derechos y licencias

sobre películas, grabaciones de video, manuscritos,

videojuegos, patentes, derechos de autor, entre otros.


Los términos que se listan a continuación se utilizan en

esta NIF con los significados que se especifican: 6

activos intangibles - son aquellos activos no monetarios

identificables, sin sustancia física, que generarán

beneficios económicos futuros controlados por la

entidad. Existen dos características principales de los

activos intangibles:

representan costos que se incurren o derechos o

privilegios que se adquieren, con la intención de que

aporten beneficios económicos específicos a las

operaciones de la entidad durante periodos que se

extienden más allá de aquél en que fueron incurridos o

adquiridos. Los beneficios que aportan

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son en el sentido de permitir que esas operaciones

reduzcan costos o aumenten los ingresos futuros; y ii.

los beneficios futuros que la entidad espera obtener se

encuentran frecuentemente representados, en el

presente, en forma intangible mediante un bien de

naturaleza incorpórea, es decir, que no tiene una

estructura material ni aportan una contribución física a

la producción u operación de la entidad. El hecho de

que carezcan de características físicas, no impide que

se les pueda considerar como activos válidos, ya que su

característica de activos se las da su significado

económico, más que su existencia material específica;

activos identificables - son aquellos activos que tienen

la capacidad para generar beneficios económicos

futuros para la entidad; particularmente, son aquéllos

adquiridos individualmente o en una adquisición de

negocios o generados internamente: a) que pueden

ser separados de la entidad, es decir, que pueden ser

88


vendidos, rentados, transferidos, intercambiados o

licenciados por el "adqui-rente", o bien, b) que surgen

d e d e r e c h o s l e g a l e s o c o n t r a c t u a l e s

independientemente de que puedan o no ser

transferibles o separables de la entidad, tales como

algunas concesiones. Incluyen activos intangibles como

marcas, patentes, ciertos conocimientos y otros

similares;

activos netos adquiridos - es el monto neto de activos

tangibles e intangibles adquiridos y pasivos asumidos

del negocio "adquirido", que se obtienen en una

"adquisición de negocios";

adquirido - en una "adquisición de negocios" es el

"negocio" sobre el cual la "adquirente" obtiene control;

adquirente - es quien adquiere un activo intangible y en

una "adquisición de negocios" es la entidad que obtiene

control del "negocio" adquirido;

adquisición de negocios - es la transacción por medio de

la cual una entidad ("adquirente") adquiere los activos

netos de uno o varios "negocios" y obtiene control sobre

los mismos. Incluye también todas las fusiones entre

entidades independientes;

amortización - es la distribución sistemática del costo de

un activo intangible de vida definida entre los años de

su vida útil estimada;

contraprestación - en una "adquisición de negocios", es

el monto que paga la "adquirente" para obtener el

control de uno o varios "negocios";

control - es el poder de decidir las políticas financieras y

de operación de una entidad con el fin de obtener

beneficio de sus actividades;

costo de adquisición - es el monto pagado de efectivo o

equivalentes por un activo intangible al momento de su

adquisición;

crédito mercantil -es el exceso de la contraprestación

sobre el valor razonable o específico de los "activos

netos adquiridos". En una "adquisición de negocios" es

un activo intangible que representa beneficios

económicos futuros que surgen de otros activos

adquiridos en una adquisición de negocios que no son

identifi-cables individualmente ni reconocidos por

separado;

desarrollo - es la aplicación de los resultados

encontrados en la investigación y/o de otros

conocimientos a un plan o diseño para la producción de

materiales nuevos o sustancialmente mejorados,

dispositivos, productos, procesos, sistemas o servicios

previos al inicio de la producción o uso comercial.

Incluye el diseño y la prueba de productos alternativos,

la construcción de prototipos y la operación de plantas

piloto. No incluye las modificaciones rutinarias de los

productos actuales, líneas de producción, procesos de

fabricación y otras operaciones en marcha, aunque

dichas modificaciones representen mejoras; tampoco

incluye la investigación de mercados ni las actividades

de prueba de los mismos;

fecha de adquisición o de compra - es la fecha en la que

se adquiere un activo intangible y en una "adquisición

de negocios", es aquélla en que el adquirente obtiene

control del "adquirido';

investigación - es una búsqueda particular y planeada

que t iene el propósito de adquir ir nuevos

conocimientos científicos o técnicos, con la expectativa

de que resulten útiles para desarrollar un nuevo

producto o servicio, un nuevo proceso o técnica que

permita lograr una mejora significativa de un producto

o proceso existente;

mercado activo - es un mercado en el cual todas las

condiciones siguientes se presentan:

los elementos negociados en el mercado son

homogéneos, ii. los compradores y vendedores

dispuestos pueden normalmente observarse en

cualquier momento, y iii. los precios están disponibles

para el público;

mercado observable - es aquél en donde los activos

intangibles, en forma separada, son comprados y

vendidos, a pesar de que esas operaciones no sean

frecuentes. El precio de mercado puede observarse en

esas operaciones de compra y venta y ser utilizado

para estimar el valor razonable de activos intangibles

que sean similares;

negocio - es un conjunto autosuficiente de actividades

y activos o de activos netos, que son o pueden ser

operados y administrados por un único centro de

89


control, con el propósito de generar un rendimiento u

otros beneficios a sus dueños (inversionistas, otros

propietarios, miembros o participantes);

pérdida por deterioro - es el monto en que los beneficios

económicos futuros (monto recuperable) de los activos

intangibles son menores a su "valor neto en libros";

valor neto en libros - es el saldo neto del activo

intangible, después de deducir la amortización

acumulada y, en su caso, ajustado por las pérdidas por

deterioro netas de sus reversiones acumuladas, que se

refieran al mismo;

valor residual - es el monto neto que la entidad espera

obtener de un activo intangible al final de su vida útil,

después de haber deducido los costos derivados de su

enajenación o su disposición;



dispuestos a intercambiar para la venta de un activo

intangible, en una operación entre partes, interesadas,

dispuestas e informadas en un mercado de libre

competencia.

elementos de la definición de activos intangibles

Los elementos distintivos en la definición de un activo

intangible, ya sea generado internamente o adquirido

son: 7

debe ser identificable,

debe carecer de sustancia física,

debe proporcionar beneficios económicos futuros

fundadamente esperados, y

debe tenerse control sobre dichos beneficios.

Un activo intangible debe cumplir con todos los

elementos de la definición señalados en el párrafo

anterior, de otra manera la erogación efectuada debe

considerarse como un gasto conforme se devenga. 8

Identificable

Un activo intangible es identificable si: 9

es separable; es decir, puede separarse o dividirse por

la entidad para venderse, transferirse, licenciarse,

rentarse o intercambiarse, tanto individualmente o

junto con un contrato relativo a otro activo o pasivo

identificable, sin considerar si la entidad tiene dicha

intención; o

surge de derechos contractuales o legales, sin

considerar si dichos derechos son transferibles o

separables de la entidad o de otros derechos y

obligaciones.

Condición de separabilidad

La condición de separabilidad significa que el activo

intangible puede ser separado de los activos adquiridos

o generados internamente y ser vendido, transferido,

licenciado, rentado o intercambiado en el mercado, ya

sea individualmente o en relación con un contrato

sobre otro activo o pasivo identificado, aun cuando el

adquirente no pretenda llevar a cabo alguna de las

acciones anteriores. 10

Un activo intangible posee la condición de

separabilidad cuando este tipo de activo puede

intercambiarse en el mercado, aun cuando no se den

transacciones frecuentes al respecto, tal como una

patente que puede ser licenciada. Una lista de clientes

puede ser separable si puede ser rentada a un tercero

para que envíe publicidad, cuando listas similares son

frecuentemente rentadas en el mercado. Sin embargo,

si la lista de clientes está sujeta a condiciones de

confidencialidad por los mismos, no debe considerarse

separable. 11

Condición de propiedad legal o contractual

Un activo intangible que posee la condición de

propiedad legal o contractual debe reconocerse por

separado aun cuando no posea la condición de

separabilidad, pues la condición de propiedad legal o

contractual le da un valor individual, tal como en los

casos en que lo que se adquiere, en forma individual o a

través de una adquisición de negocios, proviene de: 12

90


un contrato de arrendamiento en un centro comercial en

términos muy favorables en relación con el mercado,

cuya afluencia se ha incrementado significativamente, lo

que hace que dicho contrato tenga un valor adicional;

licencias de operación, tales como concesiones,

permisos o derechos; y

patentes licenciadas a terceros. Otras consideraciones

Un activo intangible no separable puede reconocerse

junto con el contrato de uso de otro activo intangible;

por ejemplo: el conocimiento de producción ligado al

uso de una patente puede reconocerse por separado

junto con el de uso de la patente. Sin embargo, el hecho

de que una entidad tenga una estructura laboral para

llevar a cabo sus actividades, no significa que ésta tenga

un valor identificable para reconocerse como un activo

intangible, tal como la fuerza de trabajo. Sólo lo tendrá

la que esté relacionada con el capital intelectual, o sea,

el conocimiento para llevar a cabo cierta actividad y que

medie en ello un contrato. 13

En el caso de la adquisición de un activo intangible, el

cual puede adquirirse junto con un grupo de activos, la

transacción debe involucrar la transferencia de derechos

legales que permitan a la entidad identificar el activo

intangible. En otros casos, si se desarrolla internamente,

es identificable si se crean derechos legales para la

entidad. Por lo tanto, la naturaleza de esos derechos

debe ayudar a la entidad a identificar el activo intangible

generado. Además, si un activo genera beneficios

económicos futuros sólo en combinación con otros

activos, el activo es identificable si la entidad puede

diferenciar los beneficios económicos futuros que van a

fluir de ese activo. 14

Un activo intangible debe ser fácilmente distinguido de

otros activos, como el crédito mercantil. El crédito

mercantil reconocido en una adquisición de negocios es

un activo que representa beneficios económicos futuros

alcanzables, distintos de otros activos adquiridos en una

adquisición de negocios, y que no son individualmente

identificables y reconocidos por separado. Los

beneficios económicos futuros en una adquisición de

negocios pueden resultar de la sinergia entre los activos

adquiridos identificables o de otros activos que,

individualmente, no califican para su reconocimiento en

los estados financieros. 15

Beneficios económicos futuros

Los beneficios económicos futuros fundadamente

esperados que fluyan de un activo intangible pueden

estar presentes en los ingresos sobre la venta de los

productos o prestación de servicios, ahorros en costos u

otros beneficios resultantes del uso del activo por la

entidad, tal como un incremento en la productividad. 16

Control

Una entidad controla un activo si tiene el poder para

obtener beneficios económicos futuros que fluyan del

activo y, además, puede restringir el acceso a otros

sobre dichos beneficios. La capacidad de una entidad

para controlar los beneficios económicos futuros de un

activo intangible normalmente proviene de derechos

legales. En ausencia de derechos legales, es difícil

demostrar el control; sin embargo, el hacer cumplir los

derechos legales no es la única condición para ejercer el

control, dado que una entidad puede controlar los

beneficios económicos futuros que genera el activo de

alguna otra forma, tal como el conocimiento para llevar

a cabo una actividad. 17

Los conocimientos del mercado y los conocimientos

técnicos pueden dar origen a beneficios económicos

futuros. Una entidad controla estos beneficios si, por

ejemplo, el conocimiento está protegido por la ley, así

como por restricciones a través de acuerdos, tratados

comerciales o por acuerdos legales con los empleados

para que mantengan la confidencialidad. 18

La administración y el talento técnico no están

comprendidos dentro de la definición de un activo

intangible, debido a que la entidad tiene control

insuficiente sobre los beneficios económicos futuros

esperados que pudieran originar, excepto cuando estén

protegidos por derechos legales para usarlos y para que

ayuden a obtener beneficios económicos futuros

esperados, además de cumplir con los otros elementos

de la definición de activo intangible. 19

En ausencia de derechos legales, cuando una entidad

desarrolla una cartera de clientes, participación de

mercado, relación con clientes, lealtad de clientes, entre

otras actividades, la entidad puede tener o no control

sobre los beneficios económicos futuros. Por lo tanto, es

necesario evaluar y demostrar mediante alguna otra

forma de control que se cumple con este elemento de la

definición de activo intangible, tomando en cuenta que

el costo para su desarrollo actual puede ser estimado

confiablemente. Por ejemplo, relaciones con clientes

que han tenido operaciones con el negocio adquirido

por un número ininterrumpido de años de servicio y

91


sobre los cuales se estima que continuarán teniendo

operaciones en el futuro previsible que contribuirán en

la generación de ingresos futuros y éstos pueden ser

estimados; por ende, si estas condiciones no se

presentan no puede considerarse como un activo

intangible. 20


Reconocimiento inicial

El reconocimiento de una partida como un activo

intangible requiere que una entidad demuestre que la

partida cumple con la definición de activo intangible,

señalada en los párrafos 6a) y del 7 al 20 y, además,

debe cumplir con los siguientes criterios: 21

es probable que los beneficios económicos futuros

atribuibles al activo intangible fluirán hacia la entidad,

usando supuestos razonables y sustentables que

representen la mejor estimación de la administración

del conjunto de condiciones económicas que existirán

durante la vida útil del mismo; y

la valuación inicial debe ser a su costo de adquisición y

éste puede ser determinado confiablemente para

cumplir con el postulado de valuación 3.

en la adquisición de un activo intangible en forma

individual su costo es el efectivo y/o equivalentes de

efectivo pagados; ii) en la adquisición de activos

intangibles a través de una adquisición de negocios, su

costo es el valor razonable de cada activo intangible

identificable que no exceda a la porción de la

contraprestación pagada que le es atribuible (utilizando

cualquiera de los tres enfoques: costo, mercado o

ingreso); y iii) en la adquisición de un activo intangible

generado internamente, su costo son las erogaciones

efectuadas para su desarrollo.

Adquisición de un activo intangible en forma individual

Los activos intangibles adquiridos en forma individual

deben cumplir con los criterios de reconocimiento

listados en el párrafo 21. Si un activo intangible es

adquirido de un tercero 22

en forma separada e independiente, el costo del activo

i n t ang i b l e puede gene ra lmen te va l ua r s e

confiablemente. Esto es particularmente cierto,

cuando la contraprestación por la compra es en forma

de efectivo u otros activos monetarios.

El costo de adquisición de un activo intangible debe

comprender: 23

su precio de compra, incluyendo derechos de

importación e impuestos sin posibilidad de reembolso.

Cualesquier descuento comercial y/o rebaja deben

deducirse, y

cualquier desembolso directamente atribuible a la

preparación del activo para el uso al que se destina.

El desembolso directamente atribuible incluye: 24

el costo de beneficios a empleados, como se definen en

la NIF D-3, Benefícios a los empleados, erogados

directamente para traer el activo a sus condiciones de

uso,

los honorarios profesionales erogados directamente

para traer el activo a sus condiciones de uso, y

los costos de pruebas o verificación sobre el

funcionamiento apropiado del activo.

92


En cambio, no forman parte del costo de adquisición: 25

los costos para introducir al mercado un nuevo producto

o servicio (incluyendo costos por actividades de

mercadeo y promoción),

los costos sobre conducción de negocios en una nueva

localidad o con una nueva clase de clientes (incluyendo

costos de entrenamiento), y

los costos de administración y otros costos de

supervisión generales, excepto los mencionados en el

inciso a) del párrafo 24.

El reconocimiento de costos en el valor en libros de un

activo intangible debe cesar cuando el activo se

encuentre en la condición necesaria para que sea capaz

de operar en la forma prevista por la administración.

Luego entonces, los costos incurridos por la utilización o

en la reprogramación del uso de un activo intangible

deben reconocerse en los resultados del periodo en que

se devenguen y no deben incluirse en la valuación de

dicho activo. Por ejemplo, los siguientes costos no

deben incluirse en la valuación de un activo intangible:

26

costos incurridos mientras el activo aún no ha

comenzado a utilizarse, a pesar de que dicho activo ya

sea capaz de operar en la forma prevista por la

administración; y

pérdidas operativas iniciales incurridas mientras se

desarrolla la demanda de los productos que se elaboran

con el activo.

Algunas operaciones, si bien relacionadas con el

desarrollo de un activo intangible, no son necesarias

para ubicar al activo en las condiciones necesarias para

que pueda operar de la forma prevista por la

administración. Estas operaciones incidentales pueden

tener lugar antes o durante las actividades de

desarrollo. Dado que estas operaciones incidentales no

son imprescindibles para que el activo pueda operar en

la forma prevista por la administración, los ingresos y

gastos asociados a las mismas operaciones deben

reconocerse inmediatamente en los resultados del

periodo dentro de la clase respectiva de ingresos y

gastos.

Si el pago de un activo intangible se difiere por un

periodo más allá del normal en los términos del

financiamiento, su costo debe ser equivalente al precio

en efectivo. La diferencia entre este monto y el total de

pagos a efectuar debe reconocerse a lo largo del

periodo del financiamiento como un interés financiero

dentro del resultado integral de financiamiento, a

menos que deba capitalizarse, de acuerdo con lo

establecido en la NIF D-6, Capitalización del resultado

integral de financiamiento. 28

Si un activo intangible se adquiere a cambio de

instrumentos de capital emitidos por la entidad

adquirente, el costo del activo debe equivaler al valor

razonable de los instrumentos de capital; siempre y

cuando, el valor emitido de éstos no exceda al valor

razonable del activo intangible adquirido al momento de

la transacción; en caso de que lo exceda, debe

reconocerse el activo intangible a su valor razonable y

cualquier excedente debe disminuirse del capital

emitido. En los casos en los que no se pueda determinar

su valor razonable confiablemente, el costo del activo

debe determinarse con base en el valor razonable de los

instrumentos de capital emitidos por la adquirente. 29

Adquisición por intercambio de activos

Un activo intangible puede ser adquirido en un

intercambio total o parcial y debe reconocerse un activo

intangible si se cumple con lo señalado en el párrafo 21.

Además de lo anterior, la entidad debe evaluar si la

transacción de intercambio tiene o no sustancia

comercial, al considerar la medida en la cual se espera

que cambien sus flujos de efectivo futuros como

resultado de la transacción. Una transacción tiene

sustancia comercial si: 30

la conformación (riesgo, periodicidad y monto) de los

flujos de efectivo del activo recibido difiere de la

conformación de los flujos de efectivo del activo

transferido; o

el valor específico de un activo para la entidad o el valor

de uso cambia como consecuencia del intercambio; y

la diferencia identificada en a) o b) es significativa en

comparación con el valor razonable de los activos

transferidos.

Para propósitos de identificar si un intercambio tiene

sustancia comercial, el valor específico de un activo

para la entidad o valor de uso de la porción de sus

actividades afectada por la transacción debe reflejar los

flujos de efectivo después de impuestos en términos de

la NIF A-6, Reconocimiento y valuación. El resultado de

93


estos análisis puede ser claro sin que una entidad tenga

que realizar cálculos detallados. 4

Si el activo adquirido procede de una transacción que

tiene sustancia comercial y además se hace un

intercambio total: 31

el valor razonable del activo entregado es la base para

determinar el costo de adquisición del activo recibido,

como si el activo entregado hubiera sido previamente

realizado en efectivo;

en caso de que tal activo entregado no tuviera un valor

razonable o se tenga una evidencia más clara del valor

razonable del activo recibido, debe utilizarse el

valor razonable del activo recibido como base para la

determinación de su costo de adquisición;

cuando el valor razonable del activo recibido (inclusive

un activo adjudicado en pago de una partida monetaria)

es menor que el valor razonable del activo entregado en

la fecha de recepción del bien, el valor razonable del

activo recibido debe ser su costo de adquisición; y

cualquier utilidad o pérdida que se genera en la

transacción debe reconocerse inmediatamente en los

resultados del periodo. 5

Si en una transacción que tiene sustancia comercial se

hace un intercambio parcial 6, considerando el

procedimiento del párrafo anterior, resulta como base

para determinar el costo de adquisición: 32

el valor razonable o el valor neto en libros del activo

entregado - debe cuantificarse el costo de adquisición

del activo recibido, ajustando el valor razonable o valor

neto en libros del activo entregado por el monto de

efectivo o equivalentes de efectivo entregado o

recibido; o,

el valor razonable del activo recibido - éste debe ser su

costo de adquisición. 7

Cuando el costo de adquisición del activo recibido en un

intercambio total o parcial (ajustado, cuando proceda,

por el monto de efectivo o equivalentes de efectivo

entregado o recibido) difiera del valor neto en libros del

activo transferido a la fecha del intercambio, debe

reconocerse una ganancia o una pérdida por dicha

transacción, en un rubro que debe formar parte de la

utilidad o pérdida neta del periodo. 8 33

Un activo intangible puede ser adquirido en una

transacción que carece de sustancia comercial, lo cual

implica que se recibió un activo intangible similar, el

cual se asume tendrá un uso en la misma línea de

negocios y un valor razonable semejante; también

puede presentarse el caso en que no puede

determinarse confiablemente el valor razonable del

activo recibido ni el del activo entregado. En estos

casos, debido a que el proceso de devengación en la

generación de ganancias no ha sido completado, no

debe reconocerse ganancia o pérdida alguna en la

transacción; consecuentemente, el costo del nuevo

activo es el valor en libros del activo entregado. Al

momento de tomar la decisión de intercambio, el activo

a ser entregado debe sujetarse a pruebas de deterioro

de acuerdo con la norma relativa al deterioro de los

activos de larga duración. En caso de proceder, la

entidad debe reconocer la pérdida por deterioro en el

activo a ser entregado afectando un rubro que forme

parte de la utilidad o pérdida neta del periodo; el nuevo

valor en libros después del deterioro debe asignarse al

activo recibido.9 34

Activos intangibles adquiridos a través de adquisiciones

de negocios

En la adquisición de un negocio: 35

una entidad adquirente debe reconocer los activos

intangibles identificables que cumplan con los criterios

de reconocimiento listados en el párrafo 21, aun si

dichos activos intangibles no hubieran sido reconocidos

en los estados financieros del negocio adquirido; y,

si el activo intangible adquirido no puede ser valuado

confiablemente a su valor razonable o no es

identificable, entonces dicho activo no debe

reconocerse como un activo intangible por separado, y

queda incluido en el crédito mercantil.

El exceso de la contraprestación sobre la suma de los

valores asignados a los activos identificables adquiridos

menos los pasivos asumidos, es reconocido como

"crédito mercantil" de un negocio, en términos de la NIF

B7, Adquisiciones de negocios. 36

En algunos casos, la suma de los valores de los activos

identificables adquiridos menos los pasivos asumidos,

puede exceder la contraprestación pagada. En estos

casos, dicho exceso debe seguir el tratamiento indicado

en la NIF B-7. 37

94


El adquirente debe reconocer todos los activos

intangibles identificables adquiridos en una adquisición

de negocios, aun cuando el negocio adquirido no los

hubiera reconocido previamente por tratarse de activos

intangibles generados internamente que no reunían los

requisitos para su reconocimiento con base en lo

dispuesto por esta NIF para activos intangibles

generados internamente. Se considera que un activo

intangible es identifica-ble cuando posee la condición de

separabilidad o la condición de propiedad contractual o

legal, según lo establecido en los párrafos 10 a 12. La

valuación del activo intangible debe hacerse

considerando lo dispuesto en los párrafos 40 a 43. 38

Pueden existir intangibles por identificar, tales como

propuestas sobre proyectos en curso, las cuales no

deben reconocerse por separado pues el hecho de estar

presentando propuestas es parte del curso normal de

operaciones de una entidad. Sin embargo, podría existir

un activo intangible que se identifique con una

propuesta poco después de la adquisición y que estuvo

contemplado en el precio de la misma, el cual sí debe

separarse. Para ello, deben analizarse los eventos que

ocurran durante el periodo de la adquisición, señalado

en la NIF B-7, que evidencien la existencia de un activo

intangible. 39

El costo de los activos intangibles que se adquieren en

una adquisición de negocios debe determinarse en

función a su valor razonable en la fecha de adquisición.

En el caso de que su valor razonable exceda a la porción

atribuible de la contraprestación pagada, dicho valor

debe ajustarse a dicha porción atribuible de la

contraprestación pagada. 40

Es preciso utilizar el juicio para establecer si el valor

razonable de un activo intangible adquirido en una

adquisición de negocios puede ser determinado con

suficiente confiabilidad como para reconocerlo por

separado. Los precios de mercado cotizados, cuando

existe un mercado observable, proporcionan la

valuación más confiable para el valor razonable

(enfoque basado en el mercado). El precio apropiado de

mercado es usualmente el precio actual ofertado. Si no

estuvieran disponibles los precios actuales ofertados,

puede estimarse el valor razonable a partir de los

precios en las transacciones más recientes realizadas en

el mercado, siempre y cuando no haya habido un

cambio significativo en las condiciones económicas

entre la fecha de estas transacciones y la de la

estimación del valor razonable del activo. 41

Si no existiera un mercado observable para el activo

intangible, su valor razonable es el monto que la

entidad podría haber pagado por el activo, a la fecha de

adquisición, en un mercado de libre competencia entre

partes conocedoras e interesadas, sobre la base de la

mejor evidencia disponible. Una entidad debe

determinar este monto considerando el resultado de

las transacciones recientes realizadas sobre activos

similares. 42

C ier tas ent idades que es tán invo lucradas

habitualmente en la compra y venta de determinados

activos intangibles, han desarrollado técnicas para

estimar, de forma indirecta, sus valores razonables.

Tales técnicas pueden ser utilizadas para la valuación

inicial de un activo intangible adquirido dentro de una

adquisición de negocios, siempre que su objetivo sea

estimar el valor razonable y estas técnicas reflejen

prácticas y transacciones actuales en la industria a la

cual pertenecen los activos. Estas técnicas incluyen,

siempre y cuando sea apropiado:

la aplicación de múltiplos que reflejen las transacciones

actuales del mercado, a indicadores relacionados con la

rentabilidad del activo (tales como, ingresos,

participaciones de mercado y margen operativo) o los

flujos de efectivo de regalías que podrían obtenerse por

licenciar activos intangibles a un tercero en una

transacción de libre competencia (como el método de

cuantificación con base en regalías);

la cuantificación de costos que fueron evitados para el

desarrollo de ciertos activos intangibles (tales como, el

software y la base de clientes), los cuales pueden

basarse en derechos legales o contractuales (enfoque

basado en el costo); o

el uso del valor presente estimado de los flujos de

efectivo futuros netos (enfoque basado en el ingreso).

Adquisición de una concesión del gobierno, sin costo

En algunos casos, un activo intangible puede ser

adquirido del gobierno sin costo alguno. 44 Esto puede

ocurrir cuando un gobierno transfiere o asigna a una

entidad activos intangibles como derechos de

aterrizaje en aeropuertos, derechos de usufructo de

vías de comunicación y transporte, licencias para

operar estaciones de radio o televisión, licencias de

importación, concesiones sobre fundos mineros,

derechos para explotar montes madereros o derechos

para acceder a otros recursos restringidos a terceros.

95


Las concesiones gubernamentales sin costo para la

entidad no deben reconocerse como un activo

intangible y sólo deben revelarse. 45

Adquisición de una concesión del gobierno, con costo

Los desembolsos relacionados con la obtención de las

concesiones gubernamentales que cumplan con los

elementos señalados en el párrafo 21 deben

reconocerse como activos intangibles. Una concesión

gubernamental que en su origen una entidad adquirió

sin costo, pero posteriormente ser transferida a otra

entidad, ya sea por una adquisición individual o a través

de una adquisición de negocios, debe reconocerse por

esta última como un activo intangible, determinando su

costo de adquisición como se señala en el párrafo 21.

46

Crédito mercantil generado internamente

El crédito mercantil generado internamente no debe

reconocerse como un activo, dado que es un activo

cuyo beneficio económico futuro no puede ser

controlado por la entidad y su costo no puede ser

valuado confiablemente. 47

En algunos casos, se incurre en desembolsos para

generar beneficios económicos futuros, sin que por ello

se genere un activo intangible que cumpla con los

criterios de reconocimiento establecidos en esta

norma. Dichos desembolsos se describen a menudo

como una contribución al crédito mercantil generado

internamente. 48

Las diferencias entre el valor de mercado de la entidad

y el valor en libros de sus activos identificables netos de

los pasivos asumidos, en cualquier punto en el tiempo,

pueden incluir una amplia variedad de factores que

afectan el valor de la entidad, en su conjunto. Sin

embargo, no puede considerarse que tales diferencias

representen el costo de los activos intangibles

controlados por la entidad. 49

Activos intangibles generados internamente

Para evaluar si un activo intangible generado

internamente califica para su reconocimiento como tal,

se requiere: 50

identificar la existencia de un activo intangible;

identificar el punto en el tiempo en el cual generará

probables beneficios económicos futuros; y

determinar el costo del activo confiablemente. En

algunos casos, el costo de generar un activo intangible

identificable no puede distinguirse del costo de

mantener o incrementar el valor generado

internamente de la entidad contra el de las

operaciones primarias o normales de la misma. Por

tanto, además de cumplir con los requisitos para el

reconocimiento inicial de un activo intangible, la

entidad debe aplicar las condiciones y guías

establecidas en los párrafos 51 a 71, para todos los

activos generados de forma interna.

Para determinar si un activo intangible generado

internamente cumple con los criterios para su

reconocimiento, una entidad debe clasificar la

generación del activo dentro de: 51

la fase de investigación; y la fase de desarrollo.

Si una entidad no puede distinguir la fase de desarrollo

de la fase de investigación en un proyecto interno para

generar un activo intangible, la entidad debe tratar las

erogaciones de dicho proyecto como si hubiesen sido

incurridas exclusivamente en la fase de investigación.

52

Fase de investigación

Los costos de investigación (o en la fase de

investigación de un proyecto) deben reconocerse

como un gasto ordinario en el periodo en que son

devengados. Esto se debe a que la naturaleza de la

investigación es tal que no hay certeza suficiente de

que se obtendrán beneficios económicos futuros,

como resultado de los desembolsos efectuados

durante la fase de investigación. 53

Algunos ejemplos de actividades típicamente incluidas

en investigación son: 54

actividades dirigidas a la obtención de nuevos

conocimientos;

la búsqueda, evaluación y selección final de

aplicaciones de los hallazgos de la investigación u otro

conocimiento;

la búsqueda de alternativas para otros materiales,

herramientas, productos, procesos, sistemas o

servicios; y

la formulación, diseño, evaluación y selección final de

posibles alternativas para mejoras a materiales,

herramientas, productos, procesos, sistemas o

servicios, nuevos o mejorados.

96


Costos de la fase de investigación

Los costos de investigación (o en la fase de

investigación de un proyecto) deben comprender todos

los que sean directamente atribuibles a la actividad de

investigación o que puedan ser asignados a dicha

actividad sobre una base confiable. 55

Los costos de investigación incluyen: 56

los relacionados con el empleo de personal interno y

externo dedicado a la actividad de investigación;

los costos de materiales consumidos y servicios

recibidos en la actividad de investigación;

el costo de los equipos e instalaciones que no tengan

otro uso alternativo más que en la investigación

específica a que están destinados (netos de su valor

residual) y la depreciación de propiedades, planta y

equipo al grado en que estos activos sean usados para la

actividad de investigación;

costos indirectos, distintos a los costos administrativos

en general, relacionados con la actividad de

investigación (estos costos se asignan sobre bases

similares a las usadas para asignar costos por gastos

indirectos a los inventarios); y

otros costos, como la amortización de patentes y

licencias al grado en que estos activos sean usados para

la actividad de investigación.

Fase de desarrollo

Los costos de desarrollo o en la fase de desarrollo de un

proyecto (ya sea producto o proceso) deben

reconocerse como un activo intangible si la entidad

puede demostrar que cumple con todos los criterios

siguientes: 57

técnicamente, es factible completar la producción del

activo intangible de manera que esté disponible para su

uso o venta;

la entidad tiene la intención y habilidad para producir y

vender o usar el activo intangible;

es factible identificar cómo el activo intangible generará

beneficios económicos futuros;

existe un mercado para la producción o proceso (si ha

de ser usado internamente y no vendido ), o su utilidad

para la entidad debe demostrarse;

existen recursos adecuados técnicos, financieros o de

otro tipo, disponibles para completar el desarrollo y

para utilizar o vender el activo intangible; y

el activo intangible está claramente definido y el costo

atribuible al producto o proceso puede ser identificado

por separado y valuado confiablemente durante su

desarrollo.

La factibilidad para obtener beneficios económicos

futuros por el uso de un activo intangible puede

demostrarse, por ejemplo, por medio de un plan de

negocios que muestre los recursos técnicos,

financieros y otros necesarios para desarrollarlo, así

como la capacidad de la entidad para asegurar la

obtención de dichos beneficios económicos futuros. 58

Cuando es probable que los costos originen beneficios

económicos futuros y dichos beneficios puedan ser

cuantificados confiablemente, entonces estos costos

califican para su reconocimiento como un activo. Por la

naturaleza de las actividades en la fase de desarrollo

en la cual el proyecto está más avanzado que en la fase

de las actividades de investigación, la entidad puede,

en algunos casos, determinar la probabilidad de recibir

beneficios económicos futuros. Estas actividades están

dirigidas a un desarrollo viable de conocimientos,

aunque arrojen como resultado un activo con

sustancia física, el elemento físico del activo es

secundario a su componente intangible identificable

(por ejemplo, un prototipo para pruebas). 59

Los costos de desarrollo o en la fase de desarrollo de

un proyecto deben capitalizarse si se cumplen los

criterios para reconocimiento de activos identificados

en el párrafo 57. Los costos de desarrollo de un

proyecto específico inicialmente aplicados a los

resultados ordinarios, por estar aún en la fase de

investigación, no deben reconocerse como un activo

en un periodo posterior. 60

97


Algunos ejemplos de actividades típicamente incluidas en

la fase de desarrollo son: 61

el diseño, construcción y prueba de modelos de

preproducción y pruebas de prototipos y modelos;

el diseño y fabricación de herramientas, plantillas, moldes,

troqueles y dados que impliquen nueva tecnología;

el diseño, construcción y operación de una planta piloto

que no sea de una escala económicamente factible para la

producción comercial; 10 y

el diseño, construcción y prueba de materiales,

herramientas, productos, procesos, sistemas o servicios,

nuevos o mejorados.

Costos de la fase de desarrollo

El costo de un activo intangible desarrollado debe

comprender todos los desembolsos que sean

directamente atribuibles a la fase de desarrollo o que

puedan ser asignados a dicha fase sobre una base

confiable y consistente para: crear, producir y preparar el

activo para el uso al que se destine. 62

Los costos de la fase de desarrollo incluyen: 63

los relacionados con el empleo de personal interno y

externo dedicado a la actividad de desarrollo;

los costos de materiales y servicios consumidos en la

actividad de desarrollo;

la depreciación de propiedades, planta y equipo al grado

en que estos activos sean usados para la actividad de

desarrollo;

costos por gastos indirectos, distintos a los gastos

administrativos de la operación en general, relacionados

con la actividad de desarrollo (estos costos se asignan

sobre bases similares a las usadas para asignar costos por

gastos indirectos a los inventarios);

cuando proceda su capitalización, el resultado integral de

financiamiento; y

otros costos, como la amortización de patentes y licencias

al grado en que estos activos sean usados para la actividad

de desarrollo.

Los siguientes no son componentes del costo de un activo

intangible desarrollado, por lo tanto, deben reconocerse

en el resultado ordinario del ejercicio: 64

gastos generales tales como de administración y de

ventas;

ineficiencias claramente identificadas y pérdidas

iniciales en la operación incurridas antes de que un

activo alcance su desempeño planeado; y

costo de entrenamiento de personal y de puesta en

marcha o implementación para operar un activo.

Los beneficios económicos futuros que se espera se

originen de las actividades de desarrollo, incluyen:

ingresos por la venta del producto o proceso y ahorros

en costo u otros beneficios resultantes del uso del

producto o proceso por la entidad misma. 65

Costos internos que no son activos intangibles

Algunas actividades que no representan investigación

o desarrollo y que deben reconocerse como gastos

ordinarios del periodo son: 66

la supervisión de ingeniería en una fase inicial de la

producción comercial;

el control de calidad durante la producción comercial,

incluyendo las pruebas rutinarias de los productos;

la reparación de fallas en relación con problemas

durante la producción comercial;

los esfuerzos de rutina para afinar, enriquecer o de

algún modo mejorar la calidad de un producto

existente;

la adaptación de una capacidad existente a un

requerimiento particular o a la necesidad de un cliente

como parte de una actividad comercial continua;

los cambios de diseño por temporada u otros cambios

periódicos a productos existentes;

el diseño rutinario de herramientas, plantillas, moldes y

troqueles; y

las actividades de diseño e ingeniería de construcción,

relacionadas con la construcción, reubicación,

readaptación, arranque de instalaciones o equipo,

distinto de las instalaciones o equipo usados

únicamente para un proyecto particular de

investigación y desarrollo.

Las partidas, tales como marcas, nombres comerciales,

títulos de publicaciones, listas de clientes y similares en

sustancia, que hayan sido generadas internamente no

deben reconocerse como activos intangibles. 67

98


Erogaciones en etapas preoperativas

Las erogaciones en etapas preoperativas son las que se

incurren durante la etapa del inicio de una entidad,

tanto comercial como de producción o de servicio, ya

que dedica la mayoría de sus actividades a establecer un

nuevo negocio; también es aplicable a entidades ya en

operación que adoptan un nuevo giro o ampliación

sustancial de su capacidad, antes de iniciar sus

actividades en forma comercial.

Se entiende por "actividades en forma comercial"

cuando el producto o servicio se vende o se ofrece de

manera constante, en una calidad aceptada por los

clientes y no para fines experimentales o a prueba, ni

como desperdicio. 69

En la práctica se utilizan varios términos para referirse a

los costos en la etapa preoperativa, tales como, costos

de preapertura, costos de arranque y costos de

organización. Para propósitos de esta norma, todos

estos términos hacen referencia a las erogaciones en

etapas preoperativas. 70

Las erogaciones en etapas preoperativas identificables

deben reconocerse siguiendo lo señalado en los

párrafos 50 a 67. 71

Reconocimiento de un gasto

El desembolso en una partida intangible debe

reconocerse como un gasto ordinario cuando se incurra

en él, a menos que: 72

forme parte del costo de un activo intangible

identificable que cumpla con los criterios de

reconocimiento anteriormente señalados del párrafo 21

al párrafo 71; o

forme parte del monto atribuido al crédito mercantil a la

fecha de la adquisición del negocio, según lo establece

la NIF B-7.

Gastos anteriores que no son reconocidos como un

activo

La erogación en una partida intangible que fue

inicialmente reconocida como un gasto por una entidad

no debe reconocerse como parte del costo de un activo

intangible en una fecha posterior. 73

Reconocimiento posterior

Después del reconocimiento del costo de adquisición, el

activo intangible identificable debe reconocerse a su

costo de adquisición menos la amortización acumulada,

cuando proceda, y/o las pérdidas por deterioro

acumuladas, que les hayan afectado. 74

El costo de los activos intangibles debe atender lo que,

al respecto, establezca la NIF B-10, Efectos de la

inflación. 75

Erogaciones posteriores a la adquisición

El desembolso posterior en un activo intangible,

después de su compra o desarrollo, debe reconocerse

como un gasto ordinario cuando se incurra en él, a

menos que: 76

sea probable que esta erogación proporcione

capacidad al activo de generar beneficios económicos

futuros en exceso al nivel de desempeño originalmente

establecido;

este desembolso pueda atribuirse al activo; y,

los beneficios económicos futuros adicionales puedan

determinarse confiablemente.

Si se cumplen estas condiciones, la erogación posterior

debe considerarse como parte del costo del activo

intangible. 77

Desembolsos subsecuentes sobre proyectos de

investigación y desarrollo en proceso

Los desembolsos relativos a un proyecto de

investigación y desarrollo, adquirido en forma

individual o en una adquisición de negocios y

reconocido como un activo intangible, que son

incurridos después de la adquisición de dicho proyecto

deben reconocerse de acuerdo con lo señalado en los

párrafos 50 a 67. 78

Amortización

Periodo de amortización

La cantidad amortizable de un activo intangible debe

asignarse sobre una base sistemática durante su vida

útil estimada, salvo que tenga vida indefinida (párrafo

81). 79

Para estimar la vida útil de un activo intangible debe

considerarse lo siguiente: 80

el uso esperado del activo por parte de la entidad,

independientemente de si el activo puede ser usado

por otra administración;

los ciclos de vida típicos del producto, incluyendo

información pública disponible sobre estimaciones de

99


vida útil para activos parecidos que tengan una

utilización similar;

obsolescencia técnica, tecnológica o de otro tipo;

la estabilidad de la industria en la que opera o vaya a

operar el activo y cambios en la demanda en el mercado

para los productos o servicios resultantes del mismo;

acciones esperadas de los competidores actuales o

potenciales;

el nivel de costo por mantenimiento requerido para

obtener los beneficios económicos futuros esperados

del activo y la capacidad de la entidad para mantener

ese nivel;

el periodo de control sobre el activo, incluyendo los

límites, ya sean legales o de otro tipo, impuestos sobre el

uso del activo, tales como fechas de caducidad de los

arrendamientos relacionados con él, y/o

que la vida útil del activo dependa de la vida útil de otros

activos de la entidad.

Los activos intangibles considerados con una vida útil

indefinida no se amortizan y su valor debe sujetarse a las

disposiciones normativas sobre pruebas de deterioro. Si

no hay factores legales, regulatorios, contractuales,

competitivos, económicos, etcétera, que limiten la vida

útil de un activo intangible, su vida útil debe ser

considerada como indefinida. El término indefinido no

significa infinito. 81

Método de amortización

El método de amortización usado debe reflejar el patrón

en que los beneficios económicos futuros del activo

serán devengados por la entidad. Si dicho patrón no

puede determinarse confiablemente, debe usarse el

método de línea recta. El cargo por amortización para

cada periodo debe reconocerse como un gasto ordinario

a menos que otra NIF permita o requiera que se incluya

en el valor en libros de otro activo. Por ejemplo, la

amortización de activos intangibles usados en un

proceso de producción se incluye en el valor en libros del

inventario como un gasto indirecto de fabricación,

según la norma relativa a inventarios.

El activo debe empezar a amortizarse cuando esté

disponible para ser utilizado de la forma planeada por la

administración y debe cesar su amortización cuando: a)

se clasifique como un activo destinado para venta en

términos de la norma relativa al deterioro en el valor de

activos de larga duración y su disposición, b) se retire o

c) se intercambie. 83

El método de amortización utilizado para un activo se

selecciona con base en el patrón esperado de los

beneficios económicos futuros y se aplica en forma

consistente de periodo a periodo, a menos que haya un

cambio en el patrón esperado de los beneficios

económicos futuros que se derivarán de dicho activo.

84

Valor residual

El valor residual de un activo intangible con una vida útil

definida debe considerarse igual a cero, a menos que:

85

exista un compromiso por un tercero, con una

contraprestación pactada, para adquirir el activo al

término de su vida útil; o

haya un mercado activo para el activo; y

el valor residual pueda determinarse por referencia al

mercado, considerando lo dispuesto en el párrafo 87; y

ii) es probable que dicho mercado existirá al término de

la vida útil del activo.

La cantidad amortizable de un activo intangible debe

determinarse después de deducir su valor residual; un

valor residual distinto a cero implica que una entidad

espera disponer de la totalidad del activo intangible al

término de su vida útil. 86

La estimación del valor residual de un activo debe

basarse en el monto recuperable por disposición,

utilizando los precios existentes a la fecha de la

estimación por la venta de un activo similar que haya

alcanzado el término de su vida útil y ha operado en

condiciones similares a aquéllas en las cuales se estima

que el activo será utilizado. El valor residual debe

revisarse al término de cada periodo anual. Un cambio

en el valor residual del activo debe reconocerse como

un cambio en una estimación contable, en forma

prospectiva, de acuerdo con lo señalado por la NIF B-1,

Cambios contables y correcciones de errores. 87

El valor residual de un activo intangible podría

incrementarse hasta un monto igual o mayor que el

valor neto en libros del activo. En este caso, el cargo por

amortización del activo debe ser nulo, a menos y hasta

que, su valor residual disminuya posteriormente a un

monto inferior al valor neto en libros del activo. 88

100


Revisión del periodo y método de amortización

El periodo y el método de amortización deben revisarse

periódicamente. Si la vida útil esperada del activo es

diferente en forma significativa de las estimaciones

previas, el periodo de amortización debe cambiarse de

acuerdo con la nueva situación. Si ha habido un cambio

importante en el patrón esperado de beneficios

económicos futuros del activo, el método de

amortización debe cambiarse para reflejar el nuevo

patrón. Dichos cambios deben contabilizarse como un

cambio en estimación contable de acuerdo con lo

establecido en la NIF B-1, mediante aplicación

prospectiva.

Durante la vida de un activo intangible, puede ocurrir

que la estimación de su vida útil cambie. Por ejemplo, la

vida útil puede alargarse por los desembolsos

posteriores que mejoren la condición del activo más allá

del nivel de desempeño originalmente establecido o

modificarse en el caso de que un activo con vida útil

indefin ida cambie a una v ida defin ida por

modificaciones en los factores que lo justificaban, o

viceversa. El conocimiento de un indicio de deterioro

puede indicar que el periodo de amortización debe

cambiarse. 90

Recuperabilidad del valor en libros - Pérdidas por

deterioro

Para determinar si un activo intangible está deteriorado,

una entidad debe aplicar los procedimientos descritos

en la norma correspondiente al deterioro en el valor de

activos de larga duración y su disposición. Dicha norma

explica cuándo y cómo una entidad debe revisar el valor

en libros de sus activos, cómo determinar el monto

recuperable de un activo y cuándo debe reconocer o

revertir una pérdida por deterioro. 91

Según la norma relativa al deterioro en el valor de

activos de larga duración y su disposición, la entidad

debe comprobar si un activo intangible con una vida útil

indefinida ha experimentado una pérdida por deterioro

de su valor comparando el monto recuperable con su

valor neto en libros: 92

anualmente, y en cualquier momento en el que se

presente un indicio de deterioro.

Además, por lo menos una vez al año, o antes de

presentarse indicios de deterioro en términos de la

norma respectiva, una entidad debe estimar la

existencia de pérdidas por deterioro de los activos

intangibles que: 93

no estén disponibles para su uso,

estén en uso y su periodo de amortización sea

considerable, desde la fecha en que estuvieron

disponibles para su uso;

estén en uso y tengan una vida útil indefinida y, por

tanto, no se sujeten al proceso de amortización; y

tengan un patrón de amortización creciente.

La capacidad de un intangible para generar beneficios

económicos en el futuro por un monto suficiente para

recuperar su costo está sujeta siempre a una

incertidumbre hasta el momento en que tal activo esté

en condiciones de ser usado. Es necesario, que, al

menos una vez al año, se estime la posible pérdida por

deterioro del valor de los intangibles que aún no estén

listos para ser usados. 94

En ocasiones, es difícil detectar si un intangible tiene

una pérdida por deterioro de su valor porque no existe

una evidencia clara del nivel de obsolescencia; más

aún, en el caso de activos cuya vida útil es prolongada.

Esta norma requiere como mínimo una evaluación

anual del monto recuperable del activo intangible cuya

vida útil sea considerable o indefinida, a partir del

momento en que se encuentre disponible para uso. 95

Tratamiento contable del crédito mercantil Deterioro del

crédito mercantil

El crédito mercantil de un negocio adquirido no debe

amortizarse; sin embargo, por considerarse un activo

intangible con vida indefinida, debe sujetarse a las

pruebas de deterioro de acuerdo con la norma relativa,

al cierre de cada periodo por el que se informa,

identificando el crédito mercantil o porción del mismo

asociado con una unidad a informar (párrafos 103 a

109) y, sobre esa base, debe aplicarse lo dispuesto en

los párrafos 91 a 93. 9611

Asignación de activos y pasivos a las unidades a

informar

Una unidad a informar es el nivel apropiado de control e

información interna de rendimiento de la inversión

atribuible a un segmento operativo o un nivel inferior 12

al mismo (denominado este nivel inferior como

componente) siempre y cuando éste constituya un

negocio. 97

101


En el caso de que dos o más componentes de una

entidad tengan características económicas similares,

deben ser combinados y conceptualizados como una

sola unidad a informar. Por consiguiente, un segmento

operativo debe considerarse como una unidad a

informar, si todos sus componentes son similares, si

ninguno de ellos es una unidad a informar o bien, si ésta

comprende un solo componente. 98

Simultáneamente al reconocimiento inicial de los

activos y pasivos del negocio adquirido, éstos deben ser

asignados, en conjunto con el resto de los activos y

pasivos, a las unidades a informar. 99

Los activos identificables y los pasivos asignados a una

unidad a informar a la fecha de la adquisición deben

reunir las siguientes condiciones: 100

ser utilizados en, o estar relacionados con las

operaciones de una unidad a informar; y,

deben ser considerados en la determinación del valor

razonable de la unidad a informar.

Algunos activos y pasivos pueden ser utilizados en o

estar relacionados con las operaciones de varias

unidades a informar. La metodología que se utilice para

determinar el monto asignable de dichos activos o

pasivos a cada unidad a informar debe ser racional,

estar respaldada y aplicarse de manera consistente. Los

activos y pasivos corporativos de una entidad, también

deben asignarse a una unidad a informar cumpliendo

con los criterios antes señalados. 101

Por ejemplo, en el caso del pasivo (o activo) por

beneficios a empleados, puede utilizarse una

distribución a prorrata basada en los gastos de nómina.

102

Asignación del crédito mercantil a una unidad a

informar

Cualquier crédito mercantil resultante de una

adquisición de negocios debe asignarse a una o más

unidades a informar a partir de la fecha de adquisición

con el propósito de evaluar su deterioro. El crédito

mercantil debe ser asignado a unidades a informar de la

entidad en función de los beneficios esperados,

producto de la sinergia de la combinación, aun cuando

ciertos activos y pasivos de la entidad adquirida no sean

asignados a dicha unidad a informar. 103

Los beneficios esperados de cada unidad a informar

deben determinarse con base en el valor presente de

los flujos de efectivo futuros netos que se estiman

serán generados por la misma unidad a informar. 104

Cuando una entidad reorganiza su estructura de

información financiera de una manera tal que cambia

la composición de una o más de sus unidades a

informar, el crédito mercantil debe ser reasignado a las

unidades a informar afectadas, usando el mismo

enfoque de distribución descrito anteriormente. 105

Cuando una unidad a informar esté disponible para su

venta en su totalidad, el crédito mercantil asociado

debe incluirse en su valor neto en libros para

determinar la ganancia o pérdida sobre la disposición

de dicha unidad. 106

Cuando una porción de una unidad a informar esté

disponible para su venta, para la determinación de la

ganancia o pérdida sobre su disposición, debe incluirse

en su valor neto en libros el crédito mercantil asociado,

basado en los valores razonables del negocio a ser

vendido y considerando la porción de la unidad a

informar que se conservará. 107

Por ejemplo, si un negocio es vendido en $100 y el

valor razonable del total de la unidad a informar es de

$400; entonces, el negocio que es vendido representa

un 25% de dicha unidad a informar y, por consiguiente,

25% del crédito mercantil relativo a la unidad a

informar debe ser incluido en el valor neto en libros del

negocio a ser vendido. 108

Esta situación puede ocurrir cuando el negocio

adquirido es operado como una entidad autosuficiente

o cuando el negocio está disponible para su venta

inmediatamente después de su adquisición. Cuando

sólo una porción del crédito mercantil se asigna a un

negocio a ser dispuesto, debe evaluarse el posible

deterioro del crédito mercantil remanente que se

conserva en la porción de la unidad a informar que se

retendrá, de acuerdo con la norma relativa al deterioro

en el valor de activos de larga duración y su

disposición. 109

Disposiciones de activos intangibles

Las disposiciones de activos intangibles se clasifican en

venta, abandono e intercambio. Dichas disposiciones

deben seguir los lineamientos señalados en los

párrafos 111 110 a 115.

102


Los activos intangibles deben ser eliminados del estado

de posición financiera cuando: 111

se dispongan por venta o intercambio o

ya no se espera obtener beneficios económicos futuros

de ellos por su utilización o disposición por abandono.

Las disposiciones por intercambio deben considerar la

normativa señalada en los párrafos 31 a 34 de esta NIF;

en adición, cuando se realice un intercambio como

resarcimiento de la inversión a los accionistas (escisión,

reembolsos de capital o pago de dividendos) la entidad

no debe afectar los resultados del periodo. 112

Las ganancias o pérdidas resultantes de la disposición

por venta o abandono de un activo intangible deben

determinarse por la diferencia entre los montos netos

obtenidos por la disposición y, en su caso, el valor neto

en libros del activo en cuestión. Esas cantidades deben

ser reconocidas en otros ingresos o gastos ordinarios en

los resultados del periodo en que suceda tal disposición

por venta o abandono; a menos que tratándose de

venta con arrendamiento en vía de regreso, dichas

ganancias o pérdidas obtenidas por el arrendatario se

difieran en el plazo del contrato, según se establece en la

normativa relativa a arrendamientos. 113

Cuando se toma la decisión de disponer algún activo

intangible, la entidad debe aplicar la normativa relativa a

la disposición de activos de larga duración. 114

En el caso de que la disposición de algún activo

intangible forme parte de una operación discontinuada,

la entidad debe aplicar la normativa relativa a la

discontinuación de una operación. 115


Los activos intangibles deben presentarse en el estado

de posición financiera como activos no circulantes,

deducidos de su amortización y pérdida por deterioro,

acumuladas; tratándose de un crédito mercantil

derivado de asociadas, dicho crédito mercantil debe

adicionarse a la inversión, en términos de la NIF C-7,

Inversiones en asociadas y otras inversiones

permanentes 116

El cargo por amortización debe presentarse en el estado

de resultados como parte de las operaciones ordinarias,

en el costo de ventas y/o en gastos generales, según

corresponda. Las pérdidas por deterioro y sus

reversiones deben presentarse en el estado de

resultados de acuerdo con lo dispuesto por la norma

relativa al deterioro en el valor de activos de larga

duración y su disposición. 117


Debe revelarse en notas a los estados financieros, por

cada clase de activos intangibles, atendiendo lo

señalado en el siguiente párrafo, y distinguiendo entre

los generados internamente y los adquiridos tanto en

forma individual como a través de adquisiciones de

negocios, la siguiente información: 118

una segregación de los activos intangibles con vida útil

indefinida de los de vida definida;

las vidas útiles o los porcentajes y métodos de

amortización utilizados en activos intangibles con vida

útil definida;

el costo de adquisición, separando cualquier

amortización y pérdidas por dete-rioro 13 acumuladas,

al inicio y al final del periodo; y

el renglón o renglones del estado de resultados en

donde se presenta cualquier amortización de activos

intangibles.

103


Cada clase de activos intangibles es un grupo de activos

de naturaleza y uso similares en las operaciones de la

entidad. Ejemplos para identificar cada clase de activos

intangibles segregables, pueden incluir: 119

nombres comerciales;

títulos de libros, periódicos, revistas, manuscritos y otro

material literario;

programas, sistemas y aplicaciones de equipo de

cómputo (software);

licencias y franquicias;

derechos de autor, patentes y otros derechos de

propiedad industrial o derechos de explotación;

recetas o fórmulas, modelos, diseños y prototipos; y

activos intangibles en desarrollo.

La entidad también debe revelar la naturaleza y efecto

de los cambios contables en el reconocimiento de

activos intangibles que sean de importancia en el

periodo o se espera que tengan impacto significativo en

periodos posteriores. Estas revelaciones deben hacerse

siguiendo las normas contenidas en la NIF B-1, las

cuales pueden ser necesarias por cambios en: 120

el periodo de amortización o la evaluación de la vida útil;

el método de amortización; o,

los valores residuales.

Asimismo, una entidad debe revelar la siguiente

información: 121

para aquellos activos intangibles evaluados con vida útil

indefinida, el valor neto en libros de dichos activos y las

razones que justifiquen para considerarlo como de vida

útil indefinida;

en activos intangibles con vida definida (ver lista de

factores incluida en el párrafo 80), los factores que han

jugado un papel importante en la determinación de su

vida útil, su valor neto en libros y el periodo estimado de

amortización, de cualquier activo intangible que sea

importante para los estados financieros de la entidad:

una descripción del mismo, incluyendo su valor neto en

libros; para aquellos activos adquiridos del gobierno

mediante una concesión sin costo, debe revelarse su

existencia, los aspectos relevantes de la concesión y los

beneficios que otorga, así como las obligaciones que

conlleva; la existencia y el valor neto en libros de

aquellos intangibles que tengan alguna restricción, así

como los valores netos en libros de los activos

intangibles que sirven como garantía de deudas; el

monto de los compromisos contractuales, si existieran,

por la adquisición de activos intangibles; el monto

devengado de gastos de investigación del periodo

reconocido en el estado de resultados (ver los párrafos

56 y 64 para identificar los tipos de costos a ser

incluidos en esta revelación); y el monto del crédito

mercantil procedente de cada adquisición y el monto

asignado en cada unidad a informar.

Información a revelar en entidades públicas

La siguiente información sólo debe revelarse por las

entidades públicas, siendo éstas las que tengan

colocados títulos de deuda o de capital en una bolsa de

valores, así como aquéllas que estén en proceso de

emitir títulos de capital o deuda en mercados públicos

de valores, a través de una oferta pública o para

obtener una inscripción preventiva en el 122

Registro Nacional de Valores e Intermediarios o de

cualquier otro organismo regulador de Bolsas de

Valores:

una conciliación de los valores en libros al inicio y al final

del periodo, que muestre:

el costo de adquisición de las adiciones efectuadas en el

periodo; ii) las disposiciones de activos intangibles del

periodo; así como, activos intangibles clasificados para

su disposición en el periodo, incluyendo, de proceder,

las operaciones discontinuadas, siguiendo la norma

relativa; iii) las pérdidas y, en su caso, las reversiones

por deterioro reconocidas en el periodo en el estado de

resultados, si las hubiera, siguiendo la norma relativa;

iv) cualquier amortización reconocida durante el

periodo;

diferencias en cambios netas procedentes de la

conversión de estados financieros y de operaciones

extranjeras a la moneda de informe; y vi) otros cambios

habidos en el valor neto en libros durante el periodo;

una descr ipc ión de los act ivos intangib les

completamente amortizados que todavía se

encuentran en uso; y,

una breve descripción de los activos intangibles

controlados por la entidad y que no se reconocen como

tales por no cumplir con los criterios establecidos en

104


esta NIF.

Se debe revelar en entidades públicas que tengan

subsidiarias con participación no controladora la

siguiente información: 123

la adquisición de activos intangibles entre partes

relacionadas; y,

el método específico utilizado en su valuación.

Boletín C-9 PASIVO, PROVISIONES, ACTIVOS Y

PASIVOS CONTINGENTES Y COMPROMISOS

El objeto de este Boletín es establecer reglas particulares

de valuación, presentación y revelación de los pasivos,

así como de las provisiones; determinar reglas

particulares para valuación, así como revelación de los

activos y pasivos contingentes y proporcionar reglas

para revelación de compromisos contraídos por la

entidad como parte de sus operaciones cotidianas. Las

disposiciones contenidas en este Boletín son obligatorias

para los ejercicios que se inicien a partir del 1º de enero

de 2003. Sin embargo, se recomienda su aplicación

anticipada. El presente boletín sustituye las

disposiciones contenidas en el Boletín C-9, Pasivo, y C-

12, Contingencias y compromisos, ambos de enero de

1974 y deja sin efecto las Circulares 46, 47 y 48, y

cualquier precepto contenido en otro boletín de esta

Comisión que contravenga estas disposiciones. Las

disposiciones contenidas en la Modificación son

obligatorias a partir de su publicación, o sea, el 21 de

agosto de 2003.

Objetivo

El objetivo de este Boletín es el siguiente: 4

a) Establecer reglas particulares de valuación,

presentación y revelación de los pasivos así como de las

provisiones.

b) Determinar reglas particulares para valuación así

como revelación de los activos y pasivos contingentes.

c) Proporcionar reglas para revelación de compromisos

contraídos por la entidad como parte de sus operaciones

cotidianas.

Alcance

Este Boletín debe aplicarse a todas las entidades en la

contabilización de pasivos, provisiones y en la

información sobre activos y pasivos de carácter

contingente, y compromisos; excepto por los

siguientes conceptos que son tratados en otros

boletines: 5

a) Impuesto Sobre la Renta, Impuesto al Activo y

Participación de los Trabajadores en la Utilidad, tanto

causados como diferidos.

b) Obligaciones laborales.

c) Instrumentos financieros que se valúan a su valor

razonable.

d) Estimaciones para valuación de activos.

e) Pagos basados en acciones.


Los siguientes términos se usan en el Boletín con los

significados que se especifican. 6

Un pasivo es el conjunto o segmento cuantificable, de

las obl igaciones presentes de una entidad,

virtualmente ineludibles, de transferir activos o

proporcionar servicios en el futuro a otras entidades,

como consecuencia de transacciones o eventos

pasados. 7

Una obligación presente es la condición resultante en

todo pasivo de transferir recursos o prestar servicios en

el futuro a otra entidad. Dicha transferencia puede

estar condicionada al vencimiento de un plazo, a la

ocurrencia de un evento determinado o a la simple

solicitud de cumplimiento por parte del beneficiario. 8

Consecuencia de transacciones o eventos pasados. La

obligación surge por un suceso del pasado, no por

transacciones que ocurrirán en el futuro. 9

Evento que da origen a la obligación. Suceso del que

nace una obligación de pago, de tipo legal o asumida

por la entidad, de forma que a ésta no le queda otra

a l t e rna t i va más que sa t i s fa ce r e l mon to

correspondiente. 10

Una obligación legal es aquella que se deriva de: 11

a) Un contrato (de acuerdo a sus condiciones explícitas

e implícitas).

b) La legislación.

c) Otra causa de naturaleza jurídica.

105


Una obligación asumida se deriva de la actuación de la

entidad cuando: 12

a) Por un patrón de comportamiento establecido en el

pasado, por políticas publicadas o declaraciones

suficientemente específicas, la entidad ha manifestado

ante terceros que aceptará ciertas responsabilidades.

b) Como consecuencia de lo anterior, la entidad ha

creado una expectativa válida ante dichos terceros que

satisfará esas responsabilidades.

El pasivo a corto plazo es aquél cuyo vencimiento se

producirá dentro de un año o en el ciclo normal de las

operaciones, cuando éste sea mayor a un año. 13

El pasivo a largo plazo está representado por adeudos

cuyo vencimiento sea posterior a un año o al ciclo

normal de las operaciones, si éste es mayor a un año. 14

El refinanciamiento de un pasivo a corto plazo sobre una

base de largo plazo, significa sustituirlo por un pasivo a

largo plazo o con instrumentos de capital, renovarlo,

extender el plazo o reemplazarlo con pasivos a corto

plazo por un periodo ininterrumpido mayor de un año o

del ciclo normal de operaciones (crédito revolvente). En

este último caso, no se requerirá el uso de capital de

trabajo durante el año para satisfacer dicho pasivo a

corto plazo. 15

Probable. Existe certeza de que el suceso futuro ocurrirá

(hay más posibilidad de que ocurra a que no ocurra);

esto, con base en información, pruebas, evidencias o

datos disponibles. 161

Posible. La eventualidad de que ocurra el suceso futuro

es más que remota, pero menos que probable. 17

Remota. La eventualidad de que ocurra el suceso futuro

es baja. 18

Un pasivo financiero es cualquier compromiso que sea

una obligación contractual para entregar efectivo u otro

activo financiero a otra entidad, o bien, intercambiar

instrumentos financieros con otra entidad cuando existe

un alto grado de probabilidad de que se tenga que dar

cumplimiento a la obligación. 19

Instrumentos financieros de deuda son contratos

celebrados para satisfacer las necesidades de

financiamiento temporal en la entidad emisora, los

cuales se pueden dividir en: 20

a) Instrumentos de deuda que pueden ser colocados a

descuento sin cláusulas de interés. La diferencia entre el

costo neto de adquisición y el monto al vencimiento del

mismo representa intereses.

b) Instrumentos de deuda con cláusula de interés, los

cuales pueden colocarse con un premio o descuento.

Dichos premios o descuentos forman parte de los

intereses.

Tasa efectiva de interés es la tasa anualizada que

iguala el monto de los flujos de efectivo del futuro y el

valor presente del instrumento financiero de deuda. 21

Valor razonable es la cantidad por la cual puede

intercambiarse un activo o liquidarse un pasivo, entre

partes interesadas y dispuestas, en una transacción de

libre competencia. 22

Cuentas por pagar a proveedores. Son pasivos por

bienes o servicios que han sido recibidos por la entidad

y, además, han sido objeto de facturación o acuerdo

formal con el proveedor. 23

Cuentas por pagar por obligaciones acumuladas. Son

pasivos por la recepción de servicios o beneficios

devengados a la fecha del balance general, o bien, por

impuestos aplicables al periodo terminado en esa

fecha. Aunque a veces sea necesario estimar el

importe o vencimiento de las obl igaciones

acumuladas, la incertidumbre asociada a las mismas

es, por lo general, mucho menor que en el caso de las

provisiones. 24

Las retenciones de efectivo y cobros por cuenta de

terceros, derivadas del cumplimiento de un contrato o

de la legislación vigente, son pasivos. 25

Los anticipos de clientes son cobros anticipados a

cuenta de futuras ventas de productos o prestación de

servicios. 26

Las provisiones son pasivos en los que su cuantía o

vencimiento son inciertos. 27

Un pasivo contingente es: 28

a) Una obligación posible, surgida a raíz de sucesos

pasados, cuya existencia ha de ser confirmada sólo por

la ocurrencia o, en su caso, por la falta de ocurrencia de

uno o más eventos inciertos en el futuro que no están

enteramente bajo el control de la entidad.

b) Una obligación presente surgida a raíz de sucesos

pasados, que no se ha reconocido contablemente

porque:

106


C) No es viable que la entidad tenga que satisfacerla. ii)

El importe de la obligación no puede ser cuantificado

con la suficiente confiabilidad.

Un activo contingente es un beneficio económico

posible que surge de sucesos pasados, cuya existencia

ha de ser confirmada sólo por la ocurrencia o, en su

caso, por la falta de ocurrencia de uno o más eventos

inciertos en el futuro que no están enteramente bajo el

control de la entidad. 29

En una acepción general, todas las provisiones son de

natura leza cont ingente, puesto que ex is te

incertidumbre sobre el momento del vencimiento o el

importe correspondiente. Sin embargo, en este Boletín

el término "contingente" se utiliza para designar activos

y pasivos que no han sido objeto de reconocimiento en

los estados financieros. 30

Un contrato de carácter oneroso es aquél cuyos costos

inevitables de cumplir con las obligaciones que

conlleva, exceden a los beneficios económicos que se

esperan recibir del mismo. 31

Una reestructuración es un programa planeado y

controlado por la administración de una entidad, con

objeto de cambiar significativamente las actividades de

la entidad o la manera de conducirlas. El cambio de

actividades no necesariamente conlleva a la

discontinuación de una operación, por ejemplo, el cierre

de una línea de operación. 32

Compromisos. Representan acuerdos realizados para

llevar a cabo determinadas acciones en el futuro, los

cuales no cumplen los requisitos para considerarse

como pasivos, provisiones o contingencias. 33

La principal diferencia entre los compromisos y las

contingencias radica en que los primeros no implican la

materialización de un costo o pérdida resultante de

sucesos pasados. Como ejemplos de compromisos se

pueden citar: cartas de crédito otorgadas, contratos de

arrendamiento a largo plazo, activos dados en garantía

de préstamos, ciertos acuerdos de adquisición de

activos fijos, obligación de cumplimiento de algunas

cláusulas de contratos de crédito, como mantener

ciertas razones financieras. 34

Pasivos

Reglas de valuación

Reconocimiento

Todos los pasivos de la entidad necesitan ser valuados

y reconocidos en el balance general. Para efecto de su

reconocimiento, deben cumplir con las características

de ser una obligación presente, donde la transferencia

de activos o prestación de servicios sea virtualmente

ineludible y surja como consecuencia de un evento

pasado. 35

Pasivos financieros e instrumentos financieros

de deuda

En el caso de préstamos obtenidos en efectivo, el

pasivo debe reconocerse por el importe recibido o

utilizado. Si hubiere una porción del préstamo de la que

aún no se hubiere dispuesto, ésta no debe reflejarse en

el balance general. 36

Existen casos en que los pasivos a liquidarse,

mencionados en las tablas de amortización que forman

parte de los contratos formales de crédito, o bien, el

valor nominal de documentos por pagar suscritos,

incluyen el importe de los intereses por financiamiento.

En estos casos, el pasivo se reconoce por el total,

cargando el importe de los intereses no devengados a

una cuenta complementaria de pasivo. En el caso de

que en las tablas de amortización o en los documentos

por pagar no se muestre la separación entre el importe

del préstamo y los intereses, se establece esta

distinción en los registros contables, con objeto de

contabilizar el importe de los intereses como un gasto

financiero conforme se devenguen. 37

Existen acciones de voto limitado con dividendos

preferentes acumulativos, cuyo decreto está sujeto a la

obtención de utilidades. En caso de no haber éstas, los

dividendos se acumulan y se revelan (párrafo 77 b)

pero no se reconocen como pasivo hasta que sean

decretados. 38

Pasivo por emisión de obligaciones

El pasivo por emisión de obligaciones debe representar

el importe a pagar por las obligaciones emitidas, de

acuerdo con el valor nominal de los títulos, menos los

gastos de emisión de las obligaciones y menos el

descuento o más la prima por su colocación. Los

intereses serán reconocidos como pasivos conforme se

devenguen. 392

107


El importe de los gastos de emisión, tales como

honorarios legales, intermediación, gastos de emisión,

impresión, colocación, etc., así como la prima o el

descuento en la colocación de obligaciones deben

amortizarse durante el periodo en que las obligaciones

estarán en circulación, en proporción al vencimiento de

las mismas. Todos los conceptos anteriores forman

parte de la tasa efectiva de interés. 40

Redención anticipada de obligaciones

En el caso de redención de las obligaciones antes de su

vencimiento, debe ajustarse la amortización de los

gastos de emisión y del descuento o de la prima, y debe

reconocerse formando parte de la utilidad o pérdida

neta del periodo la parte proporcional que corresponde

a las obligaciones redimidas anticipadamente.

Asimismo, cuando se 41

redimen anticipadamente obligaciones por decisión de

la entidad emisora, generalmente es necesario pagar un

premio a los tenedores de las obligaciones. El importe

del premio debe reconocerse en un rubro que forme

parte de la utilidad o pérdida neta del periodo en que se

redimen las obligaciones, de acuerdo al párrafo 75. 3

La excepción a la regla establecida en el párrafo anterior

se da en el caso de que la redención anticipada se

efectúe como consecuencia de una nueva emisión de

obligaciones. El tratamiento contable de los montos que

se venían amortizando es el siguiente: 42

a) Cuando el valor presente de los flujos de efectivo

futuros del nuevo instrumento, descontados a la nueva

tasa efectiva de interés, no difiera en más de 10% del

valor presente de los flujos de efectivo futuros del

instrumento original, descontado a la tasa efectiva de

interés original, se entenderá que no se tiene un nuevo

instrumento y por tanto los gastos y primas o

descuentos del instrumento anterior se amortizan

durante la vida remanente del nuevo instrumento. En

este caso, los gastos y primas o descuentos efectuados

para llevar a cabo la nueva emisión deben ser

reconocidos en un rubro que forme parte de la utilidad o

pérdida neta del periodo.

b) En caso de que la diferencia entre los flujos de

efectivo futuros descontados, mencionada en el inciso

anterior, sea mayor al 10%, se entenderá que se dio

origen a un nuevo instrumento. En este caso, los gastos

y primas o descuentos del instrumento anterior se

deben cancelar en su totalidad y el efecto reconocerse

en un rubro que forme parte de la utilidad o pérdida

neta del periodo; mientras que los gastos y primas o

descuentos incurridos para llevar a cabo la nueva

emisión deben ser amortizados en la vida remanente

del instrumento, dentro del resultado integral de

financiamiento. 4

Las obligaciones redimidas deben reconocerse como

una disminución al pasivo. 43

Instrumentos financieros de deuda convertibles

en acciones

En el caso de instrumentos financieros de deuda

convertibles en acciones del emisor, cuando el tenedor

corre los mismos riesgos que los accionistas del emisor,

se debe considerar que se trata de un instrumento de

capital y clasificarlo como tal (párrafo 51 del Boletín C-

2), en cuyo caso los rendimientos que generen dichos

instrumentos deben ser considerados como

dividendos. Por el contrario, cuando el tenedor no corre

los mismos riesgos que los accionistas del emisor, se

trata de un instrumento de deuda y los rendimientos

deben ser considerados como gasto por interés en el

ejercicio en que se devenguen (párrafos 54 a 56 del

Boletín C-2, Instrumentos financieros). 44

Pasivos por proveedores, por obl igac iones

acumuladas, por retención de efectivo y cobros por

cuenta de terceros y por anticipos de clientes

Los pasivos por proveedores que tienen su origen en la

compra de bienes, surgen y se deben reconocer en el

momento en que los riesgos y beneficios de los mismos

han sido transferidos a la entidad. 45

Los pasivos por proveedores que tienen su origen en la

contratación de servicios, deben reconocerse en el

momento en que éstos son recibidos por la entidad. 46

108


Los pasivos a favor de proveedores deben reconocerse

deduciendo los descuentos comerciales, pero sin

deducir los descuentos por pronto pago, excepto en los

casos de que la entidad tenga por norma aprovecharlos

regularmente y esté en condiciones de continuar esta

política, siempre y cuando aplique este procedimiento

de manera uniforme. 47

Cuando se suscriban documentos amparando compras

a crédito, se reconoce tanto la adquisición del activo

como el pasivo correspondiente por el importe total de

la operación. 48

Los pasivos generados por la retención de montos de

efectivo y cobros por cuenta de terceros se deben

reconocer en el momento de efectuar la transacción o

en el que se genera la obligación. Algunos ejemplos

pueden ser: retenciones efectuadas a los trabajadores,

derivadas de obligaciones laborales y de impuestos

retenidos. 49

Los pasivos por obligaciones acumuladas deben ser

reconocidos con cargo a los resultados de operación. En

aquellas situaciones en que no sea posible determinar

con exactitud el importe del pasivo deben reconocerse

estimaciones lo más certeras posibles. En esta situación

pueden encontrarse, entre otros: pasivos por

gratificaciones, vacaciones, sueldos e incentivos en

general, comisiones, regalías, cuotas y ciertos

impuestos a cargo de la entidad. 50

Los anticipos de clientes deben reconocerse como

pasivos por el monto de efectivo o, en su caso, por el

valor razonable de los bienes o servicios recibidos en el

momento de la transacción. Los anticipos en moneda

extranjera deben reconocerse al tipo de cambio de la

fecha de la transacción; es decir, al tipo de cambio

histórico, según se define en la NIF B-15, Conversión de

monedas extranjeras. Dichos montos no deben

modificarse por posteriores fluctuaciones cambiarias

entre la moneda funcional y la moneda extranjera en la

que están denominados los precios de los bienes y

servicios relacionados con tales cobros anticipados. 551

Extinción de pasivos

Un deudor dejará de reconocer un pasivo sólo si éste ha

sido extinguido. Se considera que un pasivo ha sido

extinguido si reúne cualquiera de las siguientes

condiciones: 52

a) El deudor paga al acreedor y es liberado de su

obligación con respecto a la deuda. El pago puede

consistir en la entrega de efectivo, de otros activos

financieros, de bienes, servicios o la adquisición de

obligaciones en circulación emitidas por la misma

entidad, sin importar si dichas obligaciones se cancelan

posteriormente o se retienen en tesorería.

b) Se libera legalmente a la entidad de ser el deudor

principal, ya sea por medios judiciales o directamente

por el acreedor.


General

Los rubros integrantes del pasivo deben ser

presentados en el balance general de acuerdo a su

exigibilidad, clasificados a corto y largo plazo. 53

Por razón de su pronta o inmediata exigibilidad y de su

correlación con el activo circulante en cuanto a la

determinación del capital neto de trabajo, el pasivo a

corto plazo debe presentarse como el primero de los

grupos de pasivo en el balance general. 54

109


El pasivo a corto plazo es aquél cuya liquidación se

producirá dentro de un año. Se hace excepción a esta

regla en caso de que el ciclo normal de las operaciones

de la entidad sea mayor de un año y se haga una

excepción similar en la clasificación del activo circulante.

En este caso, el pasivo a corto plazo incluirá todos los

adeudos que sean pagaderos dentro del ciclo normal de

las operaciones y debe mencionarse esta situación en

los estados financieros y notas complementarias.

Asimismo, aquellos adeudos cuyo vencimiento no esté

sujeto al control de la entidad, se deben clasificar como

pasivo a corto plazo. 55

Consecuentemente, el pasivo a largo plazo está

representado por los adeudos cuyo vencimiento sea

posterior a un año o al ciclo normal de las operaciones, si

éste es mayor. La parte del pasivo a largo plazo, que por

el transcurso del tiempo llega a ser pagadero dentro de

los próximos doce meses o dentro del ciclo normal de las

operaciones, si este último es mayor, se convierte en

pasivo a corto plazo y, por tanto, debe clasificarse como

tal en un renglón por separado. 56

Para la presentación de los diferentes conceptos del

pasivo en el balance general se deben considerar la

agrupación de pasivos de naturaleza semejante, como

las condiciones de exigibilidad y la importancia relativa.

57

Pasivos financieros e instrumentos financieros de deuda

Los pasivos que representen financiamientos bancarios

a corto plazo deben manifestarse por separado. 58

El pasivo por financiamientos bancarios también debe

incluir aquellos casos de obligaciones provenientes de

descuentos bancarios de documentos por cobrar cuyas

características son las de una típica operación crediticia,

garantizada básicamente por la solvencia del

descontatario y en forma secundaria por los

documentos descontados, los cuales usualmente son

rescatados y pagados directa o indirectamente por el

descontatario, por lo cual constituyen un pasivo. 59

La prima o descuento en la colocación de obligaciones

debe mostrarse dentro del pasivo, en el mismo concepto

que lo originó. El importe de los gastos de emisión,

como son honorarios legales, costos de emisión, de

impresión, gastos de colocación, etc., deben

presentarse como una reducción del pasivo

correspondiente y deben aplicarse a resultados con

base en el método de interés efectivo considerando el 6

periodo en que las obligaciones están en circulación. 7

60

Los intereses no devengados incluidos en los saldos de

las cuentas de pasivo deben excluirse, para fines de

presentación, del estado de situación financiera,

compensándolos con los saldos que por el mismo

monto se encuentren incluidos en la cuenta

complementaria de pasivo. Esta exclusión se basa en

el hecho de que los intereses por pagar, aún no

devengados, no representan un pasivo del que se haya

obtenido beneficio alguno a la fecha del balance

general y, su inclusión dentro de los pasivos formales,

cuando el monto de estos intereses es importante,

puede desvirtuar la interpretación de la situación

financiera de la entidad. 61

Derogados 8 62 al 70

Pasivos por proveedores, por obl igaciones

acumuladas, por retención de efectivo y cobros por

cuenta de terceros y por anticipos de clientes

Es importante presentar por separado los adeudos a

favor de proveedores por la adquisición de los bienes o

servicios que representan las actividades principales

de la entidad. Normalmente no será necesario

presentar por separado los adeudos documentados a

favor de proveedores de aquéllos que no lo estén. 71

Los saldos deudores de importancia que formen parte

de las cuentas por pagar a proveedores, deben

reclasificarse como cuentas por cobrar o como

inventarios, dependiendo de su procedencia o de la

aplicación final que se estime tendrán. 72

Los pasivos a favor de partes relacionadas que

provengan de compras de bienes, prestación de

servicios, préstamos, etc., deben presentarse por

separado dentro del balance general o estado de

situación financiera o en su caso, deben revelarse en

notas a los estados financieros, ya que la naturaleza

del beneficiario les confiere a estos pasivos una

característica especial en cuanto a su exigibilidad. Los

pasivos a favor de accionistas o funcionarios deben

presentarse también por separado o, en su caso,

revelarse en notas a los estados financieros, si fuesen

importantes. 9 73

Los pasivos por obligaciones acumuladas y por

retenciones de efectivo y cobros por cuenta de

terceros (acreedores diversos, retenciones de

impuestos y otras cuentas por pagar) se agrupan

110


generalmente en un solo total. Sin embargo, estos

pasivos se pueden segregar y mostrarse en forma

detallada de acuerdo con su importancia relativa para

presentar una información más completa. 74

Extinción de pasivos

Las ganancias o pérdidas derivadas de la extinción de

pasivos deben presentarse formando parte de la utilidad

o pérdida neta del periodo. 10 75

Para los efectos del párrafo anterior, no importa si la

extinción ocurre por anticipado a su fecha de

vencimiento o posterior a esta fecha. 76

Reglas de revelación

Se debe revelar en las notas a los estados financieros

cualquier elemento de importancia atribuible a los

pasivos que complemente la información presentada en

el balance general, para lo cual debe considerarse al

menos lo siguiente: 77

a) La existencia de pasivos de importancia en moneda

extranjera, indicando de qué moneda extranjera se

trata.

b) Restricciones o hechos de importancia relacionados

con el pasivo, como es el caso de requerimientos de

montos mínimos de capital contable, limitaciones en el

monto de dividendos, mantenimiento de relaciones

financieras, etcétera.

c) Las garantías, si las hubiese, de cualquier pasivo.

d) En el caso del pasivo a largo plazo, éste debe

mostrarse con tanto detalle como sea necesario,

describiendo la naturaleza de cada uno de los

préstamos o financiamientos que lo formen, el

vencimiento en su totalidad y, de cada uno de los

siguientes cinco años, las tasas de interés, tasas

efectivas de interés cuando sean aplicables y las

garantías o gravámenes respectivos.

e) La porción de financiamientos aún no dispuestos y

sus obligaciones inherentes.

f) En el caso de obligaciones emitidas, deben

informarse claramente las características de la emisión,

como son el monto de la misma, número de las

obligaciones en circulación, valor nominal de las

obligaciones, descuento o prima reportada como

deducción o adición al valor nominal, derechos y formas

de redención, garantías, vencimiento en su totalidad,

así como de cada uno de los siguientes cinco años; tasa

de interés, tasa efectiva de interés cuando sea

aplicable, monto amortizado de descuento o prima en

resultados, monto de costos de emisión y otros,

presentados dentro del activo, etcétera. En caso de

obligaciones convertibles debe informarse acerca del

tipo y forma de conversión. Si existiesen obligaciones

autorizadas aún no emitidas debe informarse de ello,

con objeto de que el lector pueda comparar el monto

total autorizado con el valor de los bienes otorgados en

garantía.

g) Descripción general del convenio financiero y de los

términos de cualquier nueva obligación incurrida o que

se espere incurrir, o bien, de las acciones de capital

social colocadas o que se espera colocar como

resultado del refinanciamiento, el cual permite excluir

una obligación a corto plazo del pasivo a corto plazo.

h) Los incumplimientos a las cláusulas de contratos de

crédito de largo plazo, así como los efectos de los

mismos sobre los resultados de operación y la situación

financiera de la entidad.

i) Descripción de las transacciones de extinción de

pasivo, cuyas ganancias o pérdidas han sido

presentadas en un rubro formando parte de la utilidad

o pérdida neta del periodo, identificando, cuando sea

posible hacerlo, el origen de los fondos utilizados en la

extinción. 11

Provisiones


Debe reconocerse una provisión cuando se cumplan

las siguientes condiciones: 78

a) Exista una obligación presente (legal o asumida)

resultante de un evento pasado a cargo de la entidad.

b) Es probable que se presente la salida de recursos

económicos como medio para liquidar dicha

obligación.

c) La obligación pueda ser estimada razonablemente.

De no cumplirse las tres condiciones antes

mencionadas, no debe reconocerse la provisión.

El reconocimiento de una provisión conlleva a la

admisión de una contrapartida en el estado de

resultados o en el activo. Este último caso se presenta,

por ejemplo, cuando existen obligaciones ineludibles

para restaurar el sitio o medio ambiente por el retiro de

componentes de propiedades, planta y equipo al

111


término de su vida útil. Las obligaciones asociadas con

el retiro de activos deben reconocerse atendiendo los

requerimientos dispuestos por la NIF C-18,

Obligaciones asociadas con el retiro de propiedades,

planta y equipo. 12 79

Se da el caso cuando una entidad explota un yacimiento

marino y la concesión que tiene para hacerlo le exige

retirar la plataforma petrolera al final del periodo de

producción y restaurar el fondo marino. La estimación

del costo de esta restauración al momento del retiro de

la plataforma originará, desde la adquisición o

construcción e insta lac ión de la misma, e l

reconocimiento de una provisión, incrementando el

costo del activo. 80

Obligación presente

En algunos casos excepcionales no queda claro si existe

una obligación presente. En éstos, un evento pasado

dará lugar a una obligación presente si, tomando en

cuenta toda la evidencia disponible, es más probable

que improbable que exista una obligación presente a la

fecha del balance general. 81

Casi siempre queda claro si el suceso ocurrido en el

pasado ha producido o no el nacimiento de la obligación

presente. Sin embargo, por ejemplo, cuando hay litigios

en proceso, puede estar en duda la ocurrencia o no

ocurrencia de ciertos sucesos, o bien, si de dichos

sucesos se deriva la existencia de una obligación

presente. En tales circunstancias, la entidad procederá

a determinar la existencia de la obligación presente,

teniendo en cuenta toda la evidencia disponible, entre la

que se incluirá la opinión de expertos. La evidencia a

considerar incluye cualquier tipo de información

adicional derivada de sucesos posteriores a la fecha del

balance general.

A partir de esa evidencia: 82

a) Si la obligación presente es probable.- La entidad

reconocerá una provisión (cuando se cumplan las

condiciones para su reconocimiento) siempre que la

probabilidad de existencia de la obligación presente, en

la fecha del balance general, sea mayor que la

probabilidad de inexistencia.

b) Si la obligación presente es posible.- La entidad

revelará la existencia de un pasivo contingente, siempre

que la probabilidad de que exista la obligación presente

sea menor que la probabilidad de que no exista (Párrafo

149).

c) Si la salida de recursos es remota.- En el caso de que

sea remota la probabilidad de la salida de recursos para

liquidar la obligación presente, la entidad no tendría

necesidad de hacer revelación alguna (Párrafo 149).

Evento que da origen a la obligación

Para que un evento se considere que origina una

obligación, es necesario que la entidad no tenga, como

consecuencia del mismo, otra alternativa más realista

que atender al pago de la obligación creada por tal

suceso. Este será el caso sólo si: 83

a) El pago de la obligación puede ser exigido por ley.

b) En el caso de una obligación asumida, cuando el

evento crea expectativas válidas ante terceros de que la

entidad cumplirá dicha obligación.

El balance general se refiere a la situación financiera de

la entidad al final del periodo sobre el cual se informa y

no a su posible situación en el futuro. Por esta razón, no

se pueden reconocer provisiones para gastos en los que

será necesario incurrir para funcionar en el futuro. Las

únicas obligaciones reconocidas por la entidad serán

aquellas que existen ya en la fecha del balance general.

84

Se reconocerán como provisiones sólo aquellas

obligaciones surgidas a raíz de sucesos pasados, cuya

existencia sea independiente de las acciones futuras de

la entidad (es decir, de la gestión futura de ésta).

Ejemplos de tales obligaciones son las multas por

daños al medio ambiente o los costos de reparación de

éstos causados en contra de la ley, puesto que tanto en

uno como en otro caso, para hacer frente a los

compromisos correspondientes, la entidad requerirá de

salidas de recursos económicos, con independencia de

las actuaciones futuras que ésta lleve a cabo. De forma

similar, la entidad tendrá que reconocer los costos por

el abandono de una instalación de extracción de

petróleo o de una central nuclear, siempre que esté

obligada a restaurar los daños ocasionados por su

funcionamiento actual. 85

En contraste con lo anterior y por causas de tipo

comercial o exigencias legales, la entidad puede

intentar o necesitar la utilización de recursos para

operar de una manera determinada en el futuro,

112


cambiando su método de operación, por lo que no existe

una obligación presente de utilizar dichos recursos y, por

tanto, no reconocerá provisión para los mismos (por

ejemplo, la colocación de filtros de humos en una

fábrica). 86

Una obligación siempre implica la existencia de un

tercero con el que se ha contraído la misma. No

obstante, no es preciso conocer la identidad del tercero

al que se le debe pagar, puesto que la obligación puede

muy bien ser incluso con el público en general. Puesto

que la obligación siempre implica un compromiso

contraído con un tercero, cualquier decisión de la

dirección general o del consejo de administración de la

entidad no dará lugar a una obligación asumida en la

fecha del balance general, a menos que tal decisión haya

sido comunicada antes de ese periodo a los terceros, de

una manera suficientemente explícita como para crear

una expectativa válida ante aquellos con los que debe

cumplir sus responsabilidades. 87

Un suceso que no haya dado lugar al nacimiento

inmediato de una obligación presente puede hacerlo en

una fecha posterior por causa de cambios en la ley o por

actuaciones de la entidad (una declaración pública

suficientemente explícita) que den lugar a obligaciones

asumidas. Por ejemplo, cuando se ha causado un daño

ambiental puede no haber obligación presente de

afrontar las consecuencias. Sin embargo, la aparición de

una nueva ley puede ser el suceso del que se derive la

obligación legal, así como también lo puede ser el que la

entidad acepte públicamente su responsabilidad de

reparar el daño causado, de forma que aparezca una

obligación asumida de afrontar las consecuencias

producidas.

En el caso de proyectos de nuevas leyes, cuyos detalles

todavía se estén discutiendo, una obligación surgirá sólo

cuando sea prácticamente seguro que la redacción final

tendrá unas consecuencias iguales a las del proyecto

conocido. Para los propósitos de este Boletín, tal

obligación se tratará como si fuera una obligación de

tipo legal. Debido a las diferentes circunstancias que

rodean la discusión de una ley, puede ser imposible

señalar un único suceso que pueda hacer prácticamente

segura la redacción final que tome la misma. En muchos

casos será imposible tener la completa seguridad sobre

la redacción de una ley; sólo se logrará hasta el mismo

momento en que haya sido aprobada. 89

Salida de recursos económicos

Para reconocer una provisión no sólo debe existir la

obligación presente, sino también la probabilidad de

que haya una salida de recursos económicos para

liquidar tal obligación. Para los propósitos de este

Boletín, la salida de recursos u otro suceso cualquiera

se considerará probable, siempre que haya mayor

posibilidad de que se presente que de lo contrario; es

decir, que la probabilidad de que un evento pueda

ocurrir sea mayor que la de que no se presente en el

futuro. Cuando no sea probable que exista la

obligación, la entidad procederá a informar, por medio

de notas, sobre el pasivo contingente, salvo que la

eventualidad de que haya una salida de recursos se

considere remota. 90

Cuando exista un número de obligaciones similares

(por ejemplo, garantías de productos o contratos

similares), la probabilidad de que se produzca una

salida de recursos económicos para su liquidación se

determinará considerando el tipo de obligación en su

conjunto. Aunque la posibilidad de una salida de

recursos económicos sea pequeña para una

determinada partida, es probable una salida de

recursos para liquidar el tipo de obligación en su

conjunto. Si este es el caso, se procederá a reconocer

la provisión (siempre que se cumplan las demás

condiciones para su reconocimiento). 91

Estimación razonable de la obligación

La utilización de estimaciones es una parte esencial de

la preparación de los estados financieros y su

existencia no afecta de ningún modo la confiabilidad

que éstos deben tener. Esto es especialmente cierto en

el caso de las provisiones, las cuales son más inciertas

por su naturaleza que el resto de las partidas del

balance general. La entidad será capaz de determinar

un rango de desenlaces posibles de la situación

incierta y podrá, por tanto, realizar una estimación

para el importe de la obligación lo suficientemente

confiable como para ser utilizado en el reconocimiento

de la provisión, salvo en casos excepcionales. 92

En los casos excepcionales en que no se pueda hacer

ninguna estimación confiable, se estará ante un pasivo

que no puede ser objeto de reconocimiento. Ese

pasivo será revelado como un pasivo contingente, a

113


menos que la salida de recursos sea remota. 93

Mejor estimación

El importe reconocido como provisión debe ser la mejor

estimación, a la fecha del balance general, del

desembolso necesario para liquidar la obligación

presente. 94

La mejor estimación del desembolso necesario para

liquidar la obligación presente estará constituida por el

importe evaluado, en forma racional, que la entidad

tendrá que utilizar: 95

a) Para liquidar la obligación en la fecha del balance

general.

b) Para transferirla a un tercero en esa fecha.

Las estimaciones de cada uno de los desenlaces

posibles, así como de su efecto financiero, se

determinarán con base en el juicio de la gerencia de la

entidad, complementado por la experiencia en

operaciones similares y, en algunos casos, por informes

de expertos independientes. La evidencia a considerar

también incluye cualquier dato suministrado por eventos

posteriores a la fecha de los estados financieros. 96

Las incertidumbres que rodean al importe a reconocer

como provisión se tratan de diferentes formas,

atendiendo a las circunstancias particulares de cada

caso. Cuando la provisión que se está cuantificando se

refiera a una población importante de casos individuales,

la obligación presente se estimará ponderando todos los

posibles desenlaces por sus probabilidades asociadas. El

nombre de este método estadístico es el de "valor

esperado". La provisión, por tanto, será diferente

dependiendo de si la probabilidad de que se presente

una pérdida es, por ejemplo, del 60 por ciento o del 90

por ciento. En el caso de que el rango de desenlaces

posibles sea un continuo y cada punto del mismo tenga

la misma probabilidad que otro, se utilizará el valor

medio del intervalo. 97

Cuando se esté evaluando una obligación aislada, la

mejor estimación de la provisión puede venir constituida

por el desenlace individual que resulte más probable. No

obstante, también en este caso la entidad considerará

otros desenlaces posibles. En el caso de que los otros

desenlaces posibles sean mucho más caros o mucho

más baratos que el desenlace más probable, la mejor

estimación puede ser por una cuantía mayor o menor,

respectivamente, que la correspondiente a éste. Por

ejemplo, si la entidad ha de corregir un defecto

importante en una planta industrial de gran dimensión,

construida para un determinado cliente y el costo de

conseguir la reparación del defecto al primer intento,

que es el desenlace más probable, es de 1,000,

reconocerá una provisión de mayor cuantía para

contemplar la posibilidad de que fueran necesarios

intentos adicionales, siempre que la probabilidad de

tener que realizarlos fuera significativa. 98

La provisión se reconoce antes de impuestos, puesto

que las consecuencias fiscales de la misma y de sus

cambios se tratan en el Boletín D-4, Tratamiento

contable del Impuesto Sobre la Renta, del Impuesto al

Activo y de la Participación de los Trabajadores en la

Utilidad. 99

Para realizar la mejor estimación de la provisión deben

tomarse en cuenta la variabilidad en los desenlaces

posibles (riesgo) y la incertidumbre sobre su cuantía o

vencimiento. 100

Un ajuste por la existencia de un riesgo puede

aumentar el importe en que se cuantifica una

obligación. Será preciso tener precaución al realizar

juicios sobre la cuantificación, en condiciones de

incertidumbre, de no sobrevaluar los activos o los

ingresos y tampoco sub-valuar los pasivos o los gastos.

No obstante, la incertidumbre no es una justificación

para la creación de provisiones excesivas o para la

sobrevaluación deliberada de los pasivos. Por ejemplo,

si el costo estimado de un desenlace particularmente

adverso se evalúa en forma mesurada, entonces a tal

desenlace no se le da mayor probabilidad de la que

efectivamente tiene en forma deliberada. Es necesario

tener cuidado de evitar la duplicación de los ajustes por

riesgo e incertidumbre con la consiguiente

sobrevaluación del importe de la provisión. 101

114


Valor presente

Debido al valor del dinero a través del tiempo, una

provisión que se refiere a salidas de efectivo, cercanas a

la fecha de cierre, resulta más onerosa para la entidad

que otra referida a salidas por igual importe en fechas

más lejanas. El importe de las provisiones, por tanto,

será objeto de descuento cuando el efecto de hacerlo

sea significativo. 102

Cuando resulte importante el efecto financiero

producido por el descuento, el importe de la provisión

debe ser el valor presente de los desembolsos que se

espera sean necesarios para cancelar la obligación. 103

La tasa o tasas de descuento tienen que ser

consideradas antes de impuestos y deben reflejar las

evaluaciones correspondientes del valor del dinero a

través del tiempo, de acuerdo a las condiciones del

mercado a la fecha del balance general y al riesgo

específico del pasivo correspondiente. La tasa o tasas de

descuento deben ser nominales y no deben reflejar los

riesgos que hayan sido objeto de ajuste al hacer las

estimaciones de los flujos de efectivo futuros

relacionados con la provisión. 104

Cuando se haya usado el descuento para determinar el

importe de la provisión, el valor en libros de la misma

aumentará en cada periodo para reflejar el paso del

tiempo. Tal incremento se debe reconocer como un

gasto por intereses. 105

Cuando el valor presente de una provisión se modifique

como consecuencia de cambios en las tasas de

descuento utilizadas, esta variación se debe considerar

como un gasto o producto por intereses. 106

Eventos futuros

Los eventos futuros que puedan afectar el importe

necesario para liquidar una obligación, deben ser

reflejados en el monto de la provisión cuando exista

suficiente evidencia objetiva de que ocurrirán. 107

Las expectativas sobre eventos futuros pueden ser

particularmente importantes en la cuantificación de las

provisiones. Por ejemplo, la entidad puede considerar

que el costo de limpiar completamente un determinado

emplazamiento industrial, al final de su vida útil, puede

quedar reducido gracias a futuros cambios en la

tecnología de limpieza. El importe que se reconozca

como provisión habrá de reflejar una expectativa

razonable de observadores objetivos y técnicamente

calificados, teniendo en cuenta toda la experiencia

disponible sobre la tecnología que será posible utilizar

al momento de proceder a la limpieza. De esta forma,

resultará apropiado incluir, entre otros, las reducciones

de costo relacionadas con el aumento de experiencia

asociada con la aplicación de la tecnología actual, o

bien, el costo esperado de aplicar la tecnología actual

en operaciones de mayor escala o más complejas de

limpieza que se han llevado a cabo previamente. No

obstante, la entidad no anticipará el desarrollo de una

tecnología completamente nueva de limpieza al hacer

las estimaciones, a menos que esté apoyado por una

evidencia suficientemente objetiva. 108

El efecto de una posible nueva legislación será tomado

en cuenta al cuantificar las obligaciones ya existentes,

cuando hay suficiente evidencia objetiva de que dicha

legislación será la que se apruebe sin prácticamente

ningún cambio. La variedad de circunstancias que

surgen en la práctica, hace poco factible especificar un

solo suceso que, en todos los casos, produzca la

evidencia objetiva suficiente. Por otra parte, la

evidencia es necesaria tanto en lo que la legislación

vaya a exigir, como para asegurar que se aprobará e

implementará siguiendo los procedimientos

ordinarios. En muchos casos no existirá evidencia

objetiva suficiente hasta el momento en que se haya

promulgado la nueva legislación. 109

En la determinación de las provisiones no se deben

considerar las ganancias esperadas por la venta de

activos, aun cuando éstos tengan estrecha relación

con el suceso que da origen a la provisión. 110

Reembolsos

En el caso de que la entidad espere que una parte o la

totalidad del desembolso necesario para liquidar la

provisión le sea reembolsado por un tercero, tal

reembolso será objeto de reconocimiento cuando, y

sólo cuando, sea prácticamente segura su recepción si

la entidad liquida la obligación objeto de la provisión. El

reembolso, en tal caso, debe ser tratado como un

activo. El importe reconocido para el activo no debe

exceder al importe de la provisión. 111

En ciertas ocasiones, la entidad puede considerar el

hecho de que un tercero se hará cargo de la totalidad, o

una parte, del desembolso requerido para liquidar una

115


provisión (por ejemplo, a través de la existencia de

contratos de seguro, de cláusulas de indemnización o de

garantías de proveedores). El tercero en cuestión puede

reembolsar los importes ya pagados por la entidad, o

bien, pagar tales cantidades directamente. 112

En muchos casos la entidad responderá de la totalidad

del importe en cuestión, de forma que tendrá que

liquidarlo por entero si el tercero no paga por cualquier

razón. En esta situación, la provisión se reconoce por el

importe total y se procede a reconocer separadamente

un activo por el reembolso esperado, cuando es

prácticamente seguro que se va a recibir el reembolso si

la entidad liquida la provisión. 113

En algunos casos, la entidad no será responsable de los

pagos en cuestión si el tercero los deja de realizar. En

consecuencia, ésta no tendrá obligación presente y, por

tanto, no se registrará provisión alguna. 114

Una obligación por la que la entidad es responsable de

forma conjunta así como solidaria, será un pasivo de tipo

contingente por la parte y en la medida que se espere

sea liquidado por los terceros en cuestión. 115

Cambios en el valor de las provisiones

Las provisiones deben ser objeto de revisión en cada

fecha del balance general y ajustadas, en su caso, para

reflejar la mejor estimación existente en ese momento.

116

La provisión debe ser revertida si ya no es probable que

se requiera la salida de recursos económicos para

liquidar la obligación. 117

Los cambios en las estimaciones de las provisiones se

deben tratar de acuerdo con lo establecido en la NIF B-1,

Cambios contables y correcciones de errores. 13 118

Reglas de aplicación de las provisiones

Cada provisión debe ser utilizada sólo para afrontar los

desembolsos para los cuales fue originalmente

reconocida. 119

No deben crearse, incrementarse o disminuirse, con

cargo o crédito a los resultados, provisiones para fines

indeterminados o no cuantificables en forma razonable,

pues esto traería como consecuencia que las utilidades

pasaran de un periodo a otro, violando los principios de

contabilidad de realización y del periodo contable. 120

Por lo anterior, no deben reconocerse provisiones por

pérdidas futuras derivadas de las operaciones. En todo

caso, cuando se presenten expectativas de pérdidas

futuras, existe un indicio de que ciertos activos de la

operación podrían haber sufrido un 121

deterioro en su valor, en su caso, se aplicarán las reglas

establecidas en el boletín respectivo.

Contratos de carácter oneroso

Si la entidad tiene un contrato de carácter oneroso, las

obligaciones presentes que se deriven del mismo

deben ser reconocidas y medidas como provisiones.

122

En un contrato de carácter oneroso, sus costos

inevitables son iguales al importe menor entre el costo

de cumplir las cláusulas del contrato y el monto de las

compensaciones o multas que se deriven de su

incumplimiento. 123

Antes de reconocer una provisión por causa de un

contrato de carácter oneroso, la entidad debe

reconocer cualesquiera pérdidas por deterioro del valor

que correspondan a los activos dedicados a cumplir las

obligaciones derivadas del contrato, aplicando las

reglas establecidas en el boletín respectivo. 124

Reestructuración

Se debe reconocer una provisión por costos de

reestructuración cuando se cumplan con las

condiciones generales señaladas en el párrafo 78.

Algunos ejemplos de eventos de reestructuraciones

son los siguientes: 125

a) Venta o liquidación de una línea de actividad.

b) La clausura de un negocio de la entidad en un país,

región o reubicación de las actividades.

c) Cambios en la estructura de la organización.

d) Reorganizaciones importantes que afectan la

naturaleza y enfoque de las actividades de la entidad.

Surge para la entidad una obligación asumida, por

causa de una reestructuración, sólo cuando: 126

a) Tiene un plan formal y detallado para proceder a la

reestructuración, en el cual se identifican, al menos:

i. Las actividades empresariales o la parte de las

mismas implicadas.

ii. Las principales ubicaciones geográficas afectadas.

iii. La ubicación, función y número aproximado de los

trabajadores que serán indemnizados por la

terminación de la relación laboral.

116


iv. Los desembolsos que se llevarán a cabo.

v. Las fechas en las que el plan será implantado.

b) Cuando ha producido una expectativa válida entre

los afectados, en el sentido de que la reestructuración

se llevará a cabo, ya sea por haber comenzado a

implantar el plan o por anunciar sus principales

características.

La evidencia de que existe una obligación asumida por

causa de una reestructuración surge, por ejemplo,

cuando se tiene un plan de desmantelamiento de las

i n s t a l a c i o ne s o d e ven t a d e l o s a c t i v o s

correspondientes, así como por el anuncio público de

las principales características del plan detallado de

reestructuración. Este anuncio constituirá una

obligación asumida para reestructurar, sólo si se hace

de tal manera y con suficiente detalle (es decir, dando a

conocer las principales características del mismo) que

sea capaz de producir expectativas válidas entre los

terceros implicados, esto es, entre los clientes,

proveedores y empleados (o sus representantes) sobre

el hecho de que la entidad va a llevar efectivamente a

cabo la reestructuración. 127

Para que el plan sea suficiente como para dar lugar a

una obl igación asumida por la ent idad, a l

comunicárselo a los que resulten afectados por él, es

necesario que su implantación esté planeada para dar

comienzo tan pronto como sea posible, y que sea

terminada en un plazo que haga improbable cualquier

cambio significativo a dicho plan. Si se espera que

transcurra un largo periodo de tiempo antes de que la

ent idad inic ie la reestructuración o que la

reestructuración llevará un periodo de tiempo

demasiado largo, es improbable que el plan produzca

expectativas válidas, entre los terceros afectados,

sobre el hecho de que la entidad está comprometida en

una reestructuración, puesto que un plazo tan largo da

oportunidad a la entidad para cambiar los planes

iniciales. 128

Una decisión de reestructuración aprobada por la

gerencia o el consejo de administración de la entidad,

antes de la fecha del balance general, no da lugar a la

existencia de una obligación asumida a la fecha del

balance general, a menos que antes de dicha fecha la

entidad haya: 129

a ) I n i c i a do l a imp l an t a c i ón de l p l an de

reestructuración.

b) Anunciado las principales características del plan de

reestructuración a todos los que vayan a resultar

afectados por el mismo, de una manera suficientemente

concreta como para producir en ellos expectativas

válidas en el sentido de que la entidad va a llevar a cabo

la reestructuración.

En algunos casos, la entidad comienza a implantar el

plan de reestructuración o procede a anunciar sus

principales características a los afectados por el mismo

después de la fecha del balance general, pero antes de

su emisión. En tal caso, cuando sea de tal importancia la

reestructuración que la falta de información pueda

afectar a la capacidad de los usuarios de los estados

financieros para realizar las evaluaciones apropiadas se

revelará, en notas a los estados financieros, la

información al respecto según lo establecido por el

Boletín B-

13, Hechos posteriores a la fecha de los estados

financieros. 130

Una obligación asumida no se genera sólo por la

decisión tomada por la dirección general de la entidad,

ya que puede surgir de otros sucesos anteriores

asociados con tal decisión. Por ejemplo, las

negociaciones con los representantes de los

trabajadores para discutir las indemnizaciones por

despido colectivo o con posibles compradores para la

venta de las instalaciones que constituyen una

operación, pueden haber producido acuerdos firmes

que, para su efectividad, necesiten sólo la aprobación

correspondiente del consejo de administración de la

entidad. Una vez que, se ha conseguido esta aprobación

y ha sido comunicada a los terceros implicados, la

ent idad t iene una ob l igac ión asumida por

reestructuración, siempre y cuando se cumplan las

condiciones del párrafo 126. 131

No surge obligación alguna para la entidad por causa de

expectativas de venta de una de sus operaciones, hasta

que ésta se haya comprometido en vender, es decir, que

exista un compromiso firme de venta. 132

La provisión por reestructuración debe incluir sólo los

desembolsos que surjan directamente de la misma, los

cuales son aquellos que, de forma simultánea, están:

133

a ) N e c e s a r i a m e n t e o c a s i o n a d o s p o r l a

reestructuración.

b) No asociados con las actividades que continúan en la

entidad.

117


Una provisión por reestructuración no incluye costos del

tipo de: 134

a) Nueva capacitación o reubicación del personal que

permanezca dentro de la entidad.

b) Comercialización o publicidad.

e) Inversión en nuevos sistemas informáticos o redes

de distribución.

Estos desembolsos impactan en la gestión futura de la

entidad y, por tanto, no son provisiones por

reestructuración a la fecha del balance general. Tales

desembolsos se reconocerán, de acuerdo a sus propias

bases, independientemente de la reestructuración.

Las pérdidas de operación futuras, identificables a la

fecha de una reestructuración, no se incluirán en el

importe de la provisión, salvo que estén relacionadas

con un contrato de carácter oneroso, tal y como se

define en el párrafo 31. 135


Las provisiones deben presentarse en el balance

general por separado del resto de los pasivos,

clasificadas a corto o largo plazo de acuerdo con los

párrafos 13 y 14. En caso de que se espere recibir algún

reembolso de acuerdo a lo establecido en el párrafo

111, éste se presentará como un activo y, en el estado

de resultados, el gasto relacionado con la provisión

podrá ser objeto de presentación como una partida neta

del importe reconocido como reembolso a recibir. 136

Las provisiones se agruparán o se segregarán

dependiendo de su importancia con respecto a los

demás pasivos. 137


Para cada tipo de provisión la entidad debe informar

acerca de: 138

a) El valor en libros al principio y al final del periodo.

b) Las provisiones constituidas en el periodo,

incluyendo los incrementos en las provisiones

existentes.

c) Los importes utilizados (aplicados o cargados contra

la provisión) en el transcurso del periodo.

d) Los importes no utilizados revertidos en el periodo.

e) El aumento por los intereses generados en el periodo

en las provisiones descontadas a valor presente, así

como el efecto que haya tenido cualquier cambio en la

tasa de descuento.

f) El efecto en los cambios en la estimación del monto

de la provisión acorde con lo establecido en la NIF B-

114.

No es necesario presentar información comparativa.

Adicionalmente la entidad debe revelar, por cada tipo

de provisión lo siguiente: 139

a) Una breve descripción de la naturaleza de la

obligación contraída, así como el calendario esperado

de las salidas de recursos económicos, producidos por

la misma.

b) Una indicación acerca de las incertidumbres

relativas al importe o al calendario de las salidas de

recursos que producirá la provisión. En los casos en que

sea necesario, la entidad debe revelar la información

correspondiente a las principales hipótesis realizadas

sobre los eventos futuros a los que se refiere el párrafo

107.

c) El importe de los reembolsos esperados,

informando, además, de aquellos reembolsos que

hayan sido reconocidos como activos, de acuerdo con el

párrafo 111.

Para determinar las partidas que pueden agruparse por

tipo de provisión, es necesario considerar si su

naturaleza es lo suficientemente similar como para

admitir una información común que las abarque todas,

de manera que se cumplan los requisitos establecidos

en el párrafo anterior, (a) y (b). De esta forma, puede

resultar apropiado considerar sólo un tipo de provisión,

las partidas relativas a las garantías de los diferentes

productos, pero podría no resultar apropiado agrupar

en un solo tipo de provisión los importes relativos a las

garantías comunes y las referidas a reclamaciones

judiciales. 140

En ciertos casos posibles pero excepcionales en la

práctica, puede esperarse que la información a revelar,

requerida en los párrafos 138 y 139, perjudique

seriamente la posición de la entidad, en disputas con

terceros relativas a las situaciones que contemplan las

provisiones. En tales casos, se puede justificar que la

118


entidad no revele esta información, pero debe describir

la naturaleza genérica de la disputa, junto con el hecho

de que se ha omitido la información y las razones que

han llevado a tomar tal decisión. 141

Pasivos y provisiones en moneda extranjera

Para el caso de pasivos y provisiones en moneda

extranjera, además de las disposiciones de este Boletín,

se aplicarán los párrafos 16 a 19 del Boletín B-15,

Transacciones en moneda extranjera y conversión de

estados financieros de operaciones extranjeras. 142

Activos y pasivos contingentes


No serán sujetos de reconocimiento los activos

contingentes. 143

Los activos contingentes surgen por sucesos

inesperados o no planeados, de los cuales nace la

posibilidad de la incorporación de beneficios

económicos en la entidad. Un ejemplo puede ser la

reclamación que la entidad esté llevando a cabo a través

de un proceso judicial, cuyo desenlace es incierto. 144

El reconocimiento de un activo contingente podría

significar reconocer un ingreso que quizá nunca se

realice. Los activos contingentes han de ser objeto de

constante evaluación, para que dado el caso de que la

incorporación de beneficios económicos a la entidad

pase a ser prácticamente cierta, se proceda al

reconocimiento del ingreso y del activo, ya que éste ha

dejado de tener el carácter de contingente. 145

No serán sujetos de reconocimiento los pasivos

contingentes. 146

Cuando la entidad sea responsable, de forma conjunta y

solidaria, en relación con una determinada obligación, la

parte de la deuda que se espera que cubran los demás

responsables se tratará como un pasivo contingente. La

entidad en este caso, procederá a reconocer una

provisión por la parte de la obligación para la que sea

probable una salida de recursos, salvo en la

extremadamente rara circunstancia de que no se pueda

hacer una estimación confiable de tal importe. 147

Los pasivos contingentes pueden evolucionar de

manera diferente a la inicialmente esperada. Por tanto,

serán objeto de evaluación continua con el fin de

determinar si se ha convertido en probable la

eventualidad de salida de recursos. Si se considerara

probable la salida de recursos para una partida tratada

como pasivo contingente, se debe reconocer la

correspondiente provisión en los estados financieros

del periodo en que ha ocurrido el cambio en la

probabilidad de ocurrencia. 148


Para cada tipo de activo o pasivo contingente se debe

revelar una breve descripción de su naturaleza y,

cuando fuese posible: 149

a) Una estimación de su efecto financiero derivado de

la obligación posible, utilizando reglas establecidas

para provisiones, párrafos 93 al 109.

b) Una indicación de las incertidumbres relacionadas

con el importe o el calendario de las entradas o salidas

de recursos correspondientes.

c) La posibilidad de obtener eventuales reembolsos, en

el caso de pasivos contingentes.

Para determinar las partidas que pueden agruparse por

tipo de contingencia, es necesario considerar si su

naturaleza es lo suficientemente similar como para

admitir una información común que las abarque todas,

de manera que se cumplan los requisitos establecidos

en el párrafo anterior, (a) y (b). 150

Cuando una provisión y un pasivo contingente, nacen

de un mismo conjunto de circunstancias, la entidad

redactará las revelaciones requeridas por los párrafos

138, 139 y 149, de manera que se muestre la relación

existente entre ambos. 151

Es muy importante que la información que se

suministre sobre los activos de carácter contingente,

evite las indicaciones que puedan confundir respecto a

la posibilidad de la obtención de los ingresos

correspondientes. 152

En aquellos casos en los que no se revele la

información requerida en el párrafo 149, porque no sea

práctico hacerlo, este hecho debe ser revelado en las

notas correspondientes. 153

119


En ciertos casos posibles pero excepcionales en la

práctica, puede esperarse que la información a revelar,

requerida en el párrafo 149, perjudique seriamente la

posición de la entidad, en disputas con terceros relativas a

las situaciones que contemplan los pasivos contingentes o

los activos de igual naturaleza. En tales casos, se puede

justificar que la entidad no revele esta información, pero

debe describir la naturaleza genérica de la disputa, junto

con el hecho de que se ha omitido la información y las

razones que han llevado a tomar tal decisión. 154

Cuando una entidad no se considera un negocio en

marcha y/o está en una situación de 154A incumplimiento

generalizado de pagos de acuerdo con la legislación, estos

hechos deben revelarse, así como las contingencias que

surjan a consecuencia de dichas situaciones. 15

Compromisos


No serán sujetos de reconocimiento los compromisos. 155


La divulgación del monto y la naturaleza de los

compromisos debe considerarse como necesaria en los

siguientes casos: 156

a) Cuando representen adiciones importantes a los

activos fijos.

b) Cuanto el monto de los servicios o bienes contratados

exceden sustancial-mente las necesidades inmediatas de

la compañía o lo que se considere como normal dentro del

ritmo de las operaciones propias de la entidad.

c) Cuando sean obligaciones contractuales (párrafo 77 b).

Cuando exista un compromiso que ocasione una pérdida,

además de revelar el compromiso, deberá reconocerse

una provisión. 157

Por ejemplo, si existen compromisos en firme no sujetos a

cancelación e inevitables para compra futura de

inventarios y cuyo precio de mercado haya bajado

considerablemente antes de la recepción de los mismos,

debe estimarse la pérdida neta en la misma forma que si

se tuvieran en existencia y, si ésta es importante, deberá

reconocerse una provisión. No será necesario reconocer

esta provisión, cuando a su vez se tengan contratos en

firme para la venta de estos artículos que aseguren la

continuidad de las ventas, sin variaciones importantes en

los precios. 158

Norma de Información Financiera C-13 PARTES

RELACIONADAS

Esta Norma tiene por objeto establecer las normas

particulares de revelación aplicables a las operaciones

con partes relacionadas. La NIF C-13 fue aprobada por


CINIF en noviembre de 2006 para su publicación en

diciembre de 2006, estableciendo su entrada en vigor

para ejercicios que se inicien a partir del 1S de enero de

2007.

Objetivo

Esta NIF tiene como finalidad establecer las normas

particulares de revelación aplicables a las operaciones

con partes relacionadas. Lo anterior para poner de

manifiesto la posibilidad de que los estados financieros

pudieran estar afectados o afectarse en el futuro por la

existencia de partes relacionadas, así como por las

operaciones celebradas y los saldos pendientes con

éstas. 1

Alcance

Las disposiciones de esta NIF deben ser aplicadas por

todo tipo de entidades que emitan estados financieros

en los términos establecidos por la NIF A-3,


financieros. 2

Esta NIF no contempla disposiciones relativas a la

valuación y presentación de operaciones entre partes

relacionadas. 3


Los siguientes términos son usados en esta NIF con el

significado que para cada caso se indica: 4

entidad informante - es la entidad emisora de los

estados financieros;

parte relacionada - es toda persona física o entidad,

distinta a la entidad informante, que:

directa o indirectamente, a través de uno o más

intermediarios:

· controla a, es controlada por, o está bajo control

común de, la entidad informante, tales como:

entidades controladoras y subsidiarias, así como

personas físicas socios o accionistas y miembros del

consejo de

Page 1121

120


administración y personal gerencial clave o directivos

relevantes de la entidad informante;

· ejerce influencia significativa sobre, es influida

significativamente por, o está bajo influencia

significativa común de, la entidad informante, tales

como: entidades tenedoras de asociadas y asociadas,

así como personas físicas socios o accionistas,

miembros del consejo de administración y personal

gerencial clave o directivos relevantes de la entidad

informante;

· ejerce control conjunto sobre, es controlada

conjuntamente por, o está bajo control conjunto común

de, la entidad informante, tales como: participantes en

negocios conjuntos, operadores conjuntos, negocios

conjuntos y operaciones conjuntas; ii. son subsidiarias,

negocios conjuntos, operaciones conjuntas o asociadas

que, entre sí, tienen dueños comunes, ya sea directa o

indirectamente; iii. es familiar cercano de alguna de las 1

personas que se ubican en los supuestos del inciso (i); iv.

es una entidad sobre la cual alguna de las personas que

se encuentran en los supuestos señalados en los incisos

(i) y (iii) ejerce control o influencia significativa; o

es un fondo derivado de un plan de remuneraciones por

beneficios a empleados (incluyendo beneficios directos

a corto y largo plazo, beneficios por terminación y

beneficios al retiro), ya sea de la propia entidad

informante o de alguna otra que sea parte relacionada

de la entidad informante;

operaciones entre partes relacionadas - es toda

transferencia de recursos, servicios u obligaciones

realizada entre la entidad informante y una parte

relacionada, con independencia de que exista o no un

precio o contraprestación;

familiar cercano - es un miembro de la familia de una

persona que se considera parte relacionada de la

entidad informante (ver inciso b) i., anterior) y que

puede ejercer influencia sobre, o puede ser influido por,

dicha parte relacionada cuando el miembro de la familia

lleva a cabo operaciones con la entidad informante;

entre los familiares cercanos deben incluirse:

los hijos y el cónyuge, la concubina o el concubinario, ii.

los hijos del cónyuge, la concubina o el concubinario; iii.

las personas dependientes del miembro de la familia o

de su cónyuge, concubina o concubinario, y iv. cualquier

otra persona sobre la cual las leyes especifiquen que la

entidad debe presentar información sobre partes

relacionadas; 2

personal gerencial clave o directivo relevante - es

cua lqu ier persona que tenga autor idad y

responsabilidad para planear y dirigir, directa o

indirectamente, las actividades de la entidad

informante;

control - es el poder para gobernar las políticas de

operación y financieras de una entidad, a fin de

obtener un beneficio;3

influencia significativa - es el poder para participar en

la decisión de las políticas de operación y financieras

de la entidad en la cual se tiene una inversión, pero sin

tener el poder de gobierno sobre dichas políticas; y

negocio conjunto - acuerdo contractual por el que dos

o más entidades participan en una actividad

económica sobre la cual tienen influencia significativa.


Cuando se hayan producido operaciones entre partes

relacionadas, la entidad debe revelar, como mínimo, la

siguiente información: 5

(inciso derogado)4

la naturaleza de la relación;

en caso de proceder, la descripción de las siguientes

operaciones celebradas con partes relacionadas, con

independencia de que exista o no precio o

contraprestación:

compras y ventas de inventarios; ii. compras y ventas

de propiedades y otros activos; iii. prestación y

recepción de servicios; iv. comodatos otorgados y

recibidos;

arrendamientos otorgados y tomados; v i .

transferencias de investigación y desarrollo; vii.

transferencias de licencias; viii. transferencias de

recursos derivadas de acuerdos de financiamiento:

préstamos y aportaciones de capital, ya sean en

efectivo o en especie; ix. garantías y avales, otorgados

y recibidos;

cesión y absorción de deuda; xi. liquidación o

sustitución de pasivos en nombre de la entidad

informante o por la entidad informante en nombre de

otra parte relacionada; y xii. pagos y cobros basados

en acciones;

121


el importe de las operaciones;

el importe de los saldos pendientes, a cargo y/o a favor

de partes relacionadas, si es que éstos no fueron

segregados en el estado de situación financiera, de

acuerdo con lo establecido en la NIF B-6, Estado de

situación financiera; además:

sus plazos y condiciones; ii. la naturaleza de la

contraprestación establecida para su liquidación; y iii. los

detalles de cualquier garantía otorgada o recibida;

el efecto de los cambios en las condiciones de

operaciones recurrentes con partes relacionadas;

el importe de las partidas consideradas irrecuperables o

de difícil cobro provenientes de operaciones con partes

relacionadas y el gasto reconocido en el periodo por este

concepto, conforme a lo señalado en la NIF relativa.5

La información requerida en el párrafo 5 debe revelarse

agrupándola de acuerdo con las operaciones realizadas

con cada una de las partes relacionadas siguientes: 6

controladora;

entidades que ejerzan influencia significativa sobre la

entidad;

subsidiarias;

asociadas;

afiliadas;

negocios conjuntos, de los cuales forme parte la

entidad;

personal gerencial clave o directivos relevantes; y

otras partes relacionadas.

Las partidas similares a revelar deben agruparse a

menos que, para comprender los efectos de las

operaciones, se considere necesario destacar cierta

información. 7

La relación entre las entidades controladora y subsidiaria

debe revelarse con independencia de que se hayan

llevado a cabo o no operaciones entre ellas en el periodo.

La entidad informante debe revelar el nombre de su

controladora directa y, si fuera diferente, el de la

controladora principal de la entidad económica a la que

pertenece. Si tanto la controladora directa de la entidad

como la controladora principal no emiten estados

financieros disponibles para uso público, debe revelarse

también el nombre de la controladora más próxima de la

entidad informante dentro de la estructura de inversión

de la entidad económica, que sí los emita 6. 8

Cuando se presenten estados financieros consolidados,

no deben revelarse las operaciones y saldos con partes

relacionadas que se eliminan en el proceso de

consolidación. 9

La entidad informante debe revelar el importe total de

los beneficios a empleados otorgados al personal

gerencial clave o directivos relevantes de la entidad, en

conjunto, agrupados en cada una de las siguientes

categorías: 10

beneficios directos a corto y largo plazo;

pagos basados en acciones;

beneficios por terminación; y

beneficios posretiro.

La entidad informante debe revelar que las condiciones

de las contraprestaciones son equivalentes a las de

operaciones similares realizadas con otras partes

independientes a la entidad informante, sólo si cuenta

con los elementos suficientes para demostrarlo. 11

Las revelaciones requeridas en el párrafo 10

únicamente son aplicables a las entidades económicas

públicas, entendiendo por tales, aquéllas cuyos

instrumentos de deuda o de capital están inscritos y son

negociados en una Bolsa de Valores, así como aquéllas

que estén en proceso de emitir valores de capital o

deuda en mercados públicos de valores, a través de una

oferta pública o para obtener una inscripción preventiva

en el Registro Nacional de Valores e Intermediarios o de

cualquier otro organismo regulador de Bolsas de

Valores.

Norma de Información Financiera D-3 BENEFICIOS A

LOS EMPLEADOS

Esta Norma tiene por objeto establecer las normas de

valuación, presentación y revelación para el

reconocimiento inicial y posterior en los estados

financieros de una entidad de los beneficios que ésta

otorga a sus empleados. La NIF D-3 fue aprobada por


CINIF en noviembre de 2014, estableciendo su entrada

en vigor para entidades cuyos ejercicios se inicien a

partir del 1º de enero de 2016, permitiéndose su

aplicación anticipada a partir del 1º de enero de 2015.

122


10 objetivo

10.1 Esta Norma de Información Financiera (NIF) tiene

por objeto establecer las normas de valuación,

presentación y revelación para el reconocimiento inicial

y posterior en los estados financieros de una entidad de

los beneficios que ésta otorga a sus empleados.

20 Alcance

20.1 Esta NIF debe aplicarse por todo tipo de entidades

que emitan estados financieros en los términos

establecidos por la NIF A-3, Necesidades de los usuarios

y objetivos de los estados financieros, y que devengan

obligaciones en su calidad de patrones por beneficios a

los empleados, excepto las relacionadas con las

compensaciones basadas en acciones de la misma

entidad otorgadas a sus empleados, las cuales son

materia de la NIF D-8, Pagos basados en acciones.

20.2 Esta NIF no trata acerca de la información

financiera que deben proveer las ent idades

administradoras de planes de beneficios a los

empleados.3

20.3 Los beneficios a los empleados4 a los que aplica

esta NIF son aquéllos procedentes de: a .planes u otro

tipo de acuerdos formales celebrados entre una entidad

y sus empleados, ya sea individualmente, con grupos

particulares de empleados o con sus representantes;

b.requerimientos legales o acuerdos tomados en

determinados sectores, mediante los cuales las

entidades se ven obligadas a realizar aportaciones a

planes nacionales, regionales, sectoriales u otros de

carácter multipatronal; o

c.prácticas no formalizadas que generan obligaciones

asumidas. Estas prácticas no formalizadas dan lugar a

obligaciones asumidas, cuando la entidad no tiene

alternativa realista diferente que la de afrontar los pagos

de los beneficios a los empleados. Un ejemplo de una

obligación asumida es el pago que se les da a los

empleados cuando se termina la relación laboral y se

tiene el derecho a algún tipo de beneficio por retiro,

jubilación o asimilable, con ciertas condiciones por el

que la entidad no está obligada por ley o por contrato.

Otro ejemplo de una obligación asumida es cuando un

cambio en las prácticas no formalizadas de la entidad

causaría un daño inaceptable en las relaciones con los

empleados como al eliminar los días de descanso

otorgados, adicionales a los establecidos por ley o por

contrato.

20.4 Los beneficios a los empleados señalados en el

párrafo anterior y cubiertos por esta NIF se clasifican

en:

a.beneficios directos a corto plazo, los cuales son

tratados en las secciones 42 (valuación), 51

(presentación) y 61 (revelación);

b.beneficios directos a largo plazo, los cuales son

tratados en las secciones 43 (valuación), 51

(presentación) y 61 (revelación);

c.beneficios por terminación, los cuales son tratados

en las secciones 44 (valuación), 52 (presentación) y 62

(revelación); y

d.beneficios post-empleo, los cuales son tratados en

las secciones 45 (valuación), 53 (presentación) y 63

(revelación).

20.5 Los beneficios a los empleados comprenden los

proporcionados a los empleados o a quienes dependen

o son beneficiarios de ellos, y pueden ser liquidados

mediante pagos (o el suministro de bienes o servicios)

realizados directamente o por medio de fondos

específicos a los empleados, a sus cónyuges, hijos u

otras personas dependientes de aquéllos, o a terceros

que proporcionarán beneficios a los empleados, tales

como las compañías de seguros. Un empleado puede

prestar servicios a la entidad por tiempo completo o

por tiempo parcial, de forma permanente, ocasional o

temporal.


Los siguientes términos son usados en esta NIF con el

significado que se indica: 31 Definiciones de beneficios

a los empleados

a.Benefícios a los empleados - son aquéllos otorgados

al personal de una entidad, los cuales incluyen toda

clase de remuneraciones que se devengan a favor del

empleado y/o sus beneficiarios a cambio de los

servicios recibidos del empleado o por el término de la

relación laboral;

b.beneficios directos a corto y largo plazo - son

remuneraciones, acumulativas o no acumulativas, que

se otorgan y pagan regularmente al empleado durante

su relación laboral; tales como, sueldos y salarios,

tiempo extra, destajos, comisiones, premios,

123


gratificaciones anuales, vacaciones y primas sobre las

mismas. Si son pagaderos a más tardar en los doce

meses siguientes al cierre del ejercicio anual en el que

los empleados han prestado los servicios que les

otorgan los derechos correspondientes, se denominan

beneficios directos a corto plazo; en caso contrario, se

denominan beneficios directos a largo plazo;

c.beneficios por terminación - son remuneraciones no

acumulativas que se otorgan y pagan al empleado o a

sus beneficiarios como consecuencia del término de la

relación laboral y, a su vez, no existen condiciones

preexistentes de acumulación;

d.beneficios post-empleo - son remuneraciones

acumulativas que generan beneficios futuros a los

empleados que ofrece la entidad a cambio de los

servicios actuales del empleado, cuyo derecho se otorga

al empleado durante su relación laboral y se adquieren

por el empleado y/o sus beneficiarios, al momento del

retiro de la entidad y/o al alcanzar la edad de jubilación

o retiro u otra condición de elegibilidad;

e.beneficios acumulativos - son beneficios cuyos

derechos se van otorgando y acumulando a medida que

los empleados prestan los servicios que les permitirán

disfrutar de beneficios futuros;

f.beneficios no acumulativos - los beneficios no son

acumulativos cuando los derechos que se otorgan están

condicionados a la ocurrencia de un evento distinto a la

prestación del servicio;

g.condición de elegibilidad - se logra cuando se

cumplen los requisitos para alcanzar el beneficio de

acuerdo con los términos del plan o la práctica de la

entidad de pagarlo;

h.condiciones preexistentes - son las bases de

acumulación que existen cuando las expectativas de

beneficios están establecidas en contratos o leyes o

cuando se tiene la práctica de pagarlos y la entidad no

tiene posibilidad alguna de modificar el pago a realizar;

i.prácticas de pago - es cuando se tiene la costumbre de

proporcionar beneficios a los empleados a pesar de que

no son requeridos por ley o por contrato.

32 Definiciones relacionadas con la clasificación de los

planes

a.Planes de beneficios post-empleo - son acuerdos,

formales o informales, en los que una entidad se

compromete a suministrar beneficios a uno o más

empleados tras la terminación de su periodo de

empleo. Los planes de beneficio postempleo pueden

ser por: pensiones por jubilación o retiro, pagos por

primas de antigüedad por todas las causas atribuibles,

pagos por indemnizaciones, compensaciones o

liquidaciones con condiciones preexistentes y otros

beneficios post-empleo como, seguros de vida, gastos

médicos o protección a la salud, beneficios por

fallecimiento, entre otros;

b.planes de contribución definida - son planes en los

cuales la entidad aporta montos o porcentajes

preestablecidos a una entidad separada (un fondo) y

no tiene obligación legal o asumida de realizar

aportaciones adicionales, en caso de que el fondo no

tenga suficientes activos para atender los beneficios a

los empleados que se relacionen con los servicios que

éstos han prestado en el periodo presente y en los

anteriores;

c.planes de beneficio definido - son planes en los que la

responsabilidad de la entidad termina hasta la

liquidación de los beneficios y cuyos montos se

determinan con base en una fórmula o un esquema

establecido en el mismo plan de beneficios;

d.planes mixtos o híbridos - son planes que están

formados por un componente de contribución definida

y otro componente de beneficio definido. En estos

planes la entidad identifica cada uno de los

componentes considerando lo indicado en los incisos

b) y c) anteriores; tal como, un plan de contribución

definida que incluye un componente de beneficio

definido cuando la entidad garantiza un rendimiento

mínimo sobre la inversión; y

e.planes multipatronales - son planes de contribución

definida o de beneficio definido (diferentes de los

planes gubernamentales), en los cuales:

124


i.se juntan los activos aportados por distintas entidades

que no están bajo control común; ii. se utilizan dichos

activos para proporcionar beneficios a los empleados de

más de una entidad, tomando en cuenta que tanto las

aportaciones como los niveles de beneficios se

determinan sin considerar la identidad de la entidad, ni

de los empleados cubiertos por el plan; y iii. se asumen

individualmente los pasivos en cada una de las

entidades tomando en cuenta los empleados cubiertos

por el plan.

33 Definiciones relacionadas con el pasivo (activo) neto

por beneficios definidos

a.El Pasivo Neto por Beneficios Definidos (PNBD) o

Activo Neto por Beneficios Definidos (ANBD) - es el

déficit o superávit del plan, como sigue:

i.déficit - resulta cuando la Obligación por Beneficio

Definido (OBD) es mayor que el Valor Razonable (VR) de

los Activos del Plan (AP); ii. superávit - resulta cuando la

OBD es menor que el VR de los AP;

b.Activos del Plan (AP) - son los recursos que han sido

específicamente destinados para cubrir los beneficios a

los empleados. Son activos restringidos en un

fideicomiso, en pólizas de seguros calificables o de otra

forma segregados para que sólo puedan ser utilizados

para el pago de obligaciones post-empleo y, en algunos

casos, para el pago de beneficios directos a largo plazo.

Los AP pueden ser eventualmente retirados por la

entidad para fines distintos del pago de beneficios a los

empleados, considerando las bases establecidas en el

plan y las leyes respectivas. Los AP se dividen en:

i.activos mantenidos por un fondo de beneficios a largo

plazo para los empleados (que no incluyen instrumentos

financieros no negociables emitidos por la entidad que

informa)5 - son activos que:

· son poseídos por una entidad (un fondo) que está

separada legalmente de la entidad que informa, y existe

exclusivamente para pagar o financiar beneficios a los

empleados; y

· están disponibles para ser usados en forma restringida

(revocable o irrevocable) para pagar o financiar

beneficios a los empleados, no están disponibles para

los acreedores de la propia entidad que informa

(incluso si ésta se encuentra en concurso mercantil) y,

normalmente, no pueden retornar a la entidad que

informa salvo cuando:

· los activos que queden en el fondo sean suficientes

para atender todas las obligaciones relacionadas con

los beneficios a los empleados del plan o de la entidad

que informa; o

· los activos retornan a la entidad que informa para

reembolsarle los beneficios a los empleados ya

pagados por ésta; ii. una póliza de seguro calificable -

es una póliza de seguro emitida por una institución de

seguros autorizada, que no es una parte relacionada

de la entidad que informa (según se define en la NIF C-

13, Partes relacionadas), cuando las indemnizaciones

provenientes de la póliza:

· sólo pueden ser usadas en forma restringida

(revocable o irrevocable) para pagar o financiar

beneficios a los empleados, según un plan de

beneficios definido; y

· normalmente, no pueden ser pagadas a la entidad

que informa salvo cuando:

· las indemnizaciones representen activos excedentes

que la póliza no necesita para cumplir el resto de las

obligaciones relacionadas con los beneficios a los

empleados; o

· las indemnizaciones retornan a la entidad que

informa para reembolsarle por beneficios a los

empleados que ella ya ha pagado;

c.Valor Presente (VP) - es el valor actual de los flujos de

efectivo netos futuros, descontados a una tasa de

descuento, que se espera generará una partida

durante el curso normal de operación de una entidad;

d.Valor Razonable (VR) - es el importe que, a la fecha

de valuación, se recibiría por vender un activo o se

pagaría por transferir o liquidar un pasivo en una

transacción ordenada entre participantes del mercado;

es decir, entre partes independientes, interesadas,

dispuestas e informadas, en una transacción de libre

competencia;

e.Obligación por Beneficio Definido (OBD) - en los

planes de beneficio definido, este pasivo representa el

VP del total de los beneficios devengados, de acuerdo

con los años de servicio prestado en el periodo

presente y en los anteriores, que la entidad espera

pagar al empleado o a sus beneficiarios para liquidar

las obligaciones correspondientes a los planes de

beneficio definido considerando su probabilidad de

pago, sin considerar los activos del plan. En el cálculo

del VP de las obligaciones se consideran los pagos

125


probables con independencia de si existirán o no

aportaciones al plan. Se calcula con base en los servicios

prestados con beneficios proyectados o en el costo

futuro de otros beneficios, en los términos de cada plan,

a una fecha determinada. En la determinación de la OBD

se incluyen a todos los empleados activos, inactivos con

derecho a beneficios y jubilados o retirados;

f.Obligación por Beneficio Adquirido (OBA) - en los

planes de beneficio definido, este pasivo representa la

porción de la OBD que ha dejado de ser incierta, por lo

que el empleado ya tiene derecho a recibir los

beneficios, en el presente o en el futuro, al haber

cumplido con las condiciones establecidas en el plan de

beneficio definido y no están condicionados por una

relación de trabajo en el futuro, por lo cual son

irrevocables. Se calcula con base en los servicios


futuro de otros beneficios, en los términos de cada plan

de beneficios. En la determinación de esta obligación

sólo se incluye al empleado jubilado o retirado, al

empleado activo elegible a recibir los beneficios, así

como al empleado inactivo con derecho a beneficios;

g.Obligación por Beneficio No Adquirido (OBNA) - es la

diferencia entre la OBD y la OBA; en los planes de

beneficio definido, este pasivo representa la porción de

la OBD que sigue siendo incierta, ya que el empleado

aún no tiene el derecho a recibir los beneficios, por no

cumplir con las condiciones establecidas en el plan de

beneficio definido y están condicionados por una

relación de trabajo en el futuro, por lo cual son

revocables. Se calcula con base en los servicios


futuro de otros beneficios, en los términos de cada

plan de beneficios. En la determinación de esta

obligación sólo se incluye al empleado activo;

h.Obligación Máxima (OM) - es el valor presente de los

beneficios totales, presentes y futuros, devengados y

por devengar, atribuibles a los empleados actuales que

tienen derecho a beneficios;

i.Método del Crédito Unitario Proyectado (MCUP) - es

un método de valuación actuarial, en el cual se asigna

a cada año de servicio prestado una unidad de

beneficios y, una vez acumuladas las unidades por

empleado, se valúa la obligación por cada empleado

de forma separada asignándole una probabilidad

actua-rial de que los pagos ocurran, considerando su

VP; las obligaciones por el total de empleados

determinan la obligación devengada para la entidad (el

MCUP también es denominado, método de los

beneficios devengados en proporción a los servicios

prestados o método de los beneficios por años de

servicio);

j.Método de Suma de Años Dígito (MSAD) - es un

método que determina la proporción de pago de la

obligación con base en la antigüedad y los años

probables totales de vida laboral por empleado, sin

considerar la hipótesis de rotación, de morbilidad o de

mortalidad, etcétera, asignando esta proporción a la

obligación por cada empleado de forma separada,

considerando su VP; las obligaciones por el total de

empleados determinan la obligación devengada para

la entidad; y

k.Vida Laboral Remanente Promedio (VLRP) - es el

número promedio de años que se espera que los

empleados continuarán laborando, hasta la fecha en

que tengan derecho a recibir el beneficio del plan; y

debe ser determinada considerando todas las

probabilidades de decremento de la población. En el

caso de que más de un 75% de los trabajadores

participantes del plan de beneficios estén jubilados, se

considera la expectativa de vida del grupo jubilado.

34 Definiciones relacionadas con el costo de

beneficios definidos

a.Costo Neto del Periodo (CNP) - en los planes de

beneficios post-empleo y directos a largo plazo, este

concepto se integra de los siguientes componentes,

que reflejan los términos de dichos planes:

126


i.costo del servicio - se integra por:

· Costo Laboral del Servicio Actual (CLSA) - el cual

representa el costo del periodo de beneficios al

empleado por haber cumplido un año más de vida

laboral con base en los planes de beneficios;

· Costo Laboral de Servicios Pasados (CLSP) - el cual

representa el costo procedente de una Reducción de

Personal (RP) o una Modificación al Plan (MP); y

· ganancia o pérdida por una Liquidación Anticipada de

Obligaciones (LAO) - la cual ocurre cuando se pone

término a una obl igac ión ant ic ipadamente,

procediéndose a la liquidación del beneficio y el plan

deja de existir, parcial o totalmente; esta ganancia o

pérdida está representada por la diferencia entre la OBD

que está siendo liquidada (como se determinó en la

fecha de liquidación) y el precio de liquidación

(incluyendo los activos del plan transferidos y los pagos

realizados directamente por la entidad en relación con la

liquidación) y que, a su vez, no califique como una

reestructuración o discontinuación de una operación; ii.

interés neto sobre el PNBD o ANBD - es el cambio

estimado durante el periodo en el PNBD o ANBD que

surge en el valor del dinero por el paso del tiempo, e

incluye:

· los costos por interés de la OBD; y

· el ingreso por intereses de los AP, en el caso de que

existan fondos específicos o cualquier derecho de

reembolso con el fin de cubrir los beneficios, y iii.

reciclaje6 de las remediciones del PNBD o ANBD

reconocidas en ORI;

b.remediciones del PNBD o ANBD - se integran por

ganancias y pérdidas del plan (GPP) las cuales son la

suma de:

i.ganancias y pérdidas actuariales en obligaciones

(GPAO); y ii. ganancias y pérdidas en el retorno de los

activos del plan (GPRA);

c.Ganancias y Pérdidas Actuariales en Obligaciones

(GPAO) - resultan de cambios en la OBD procedentes de

los:

i.ajustes por experiencia (los efectos de las diferencias

entre las hipótesis actuariales previas y los sucesos

efectivamente ocurridos en el plan); y ii. efectos de los

cambios en las hipótesis actuariales.

d.Ganancias y Pérdidas en el Retorno de los Activos del

plan (GPRA) - es la diferencia entre el retorno de los AP

(real) y el ingreso por intereses de los AP (estimado)

reconocido en resultados. Este retorno de los AP es

resultante del rendimiento de estos activos y sus

fluctuaciones por cambios de valor razonable, sin

considerar:

i.los costos de gestión de los AP; y

ii. los impuestos por pagar por el plan por sí mismo,

distintos de los impuestos incluidos en las hipótesis

actuariales utilizadas para determinar la OBD;

e.Costo Laboral de Servicios Pasados (CLSP) - es la

pérdida o ganancia por incremento o decremento en la

OBD por servicios prestados por los empleados en

periodos anteriores, procedente de:

i.una Modificación al Plan (MP),7 la cual, a su vez, incluye

el efecto retroactivo de beneficios a empleados por:

· la introducción de un nuevo plan de beneficios,

· la eliminación de un plan de beneficios sin liquidación, o

· los cambios subsecuentes de los beneficios por pagar

en un plan de beneficios ya establecido; y ii. una

Reducción de Personal (RP) - la reducción de personal se

refiere a la terminación del servicio del empleado antes

de lo esperado originada por una disminución

significativa en la obligación por un recorte en el número

de empleados cubiertos por un plan. Por ejemplo, una

reducción de personal por el cierre de una planta o la

discontinuación de un segmento de la entidad;

f.Liquidación Anticipada de Obligaciones (LAO) - son los

pagos hechos con anticipación, siempre y cuando sean

actos que liberen irrevocablemente a la entidad de la

responsabilidad primaria de los beneficios definidos

futuros que se liquidan, así como de los riesgos

asociados para dar término a la obligación, parcial o

totalmente. Si bien, constituyen una liquidación

anticipada de obligaciones por beneficios antes

establecidos en el plan, el empleado puede continuar

trabajando para la entidad y puede continuar recibiendo

en el futuro otros beneficios definidos en el propio plan

de beneficios o en otro nuevo. Una liquidación anticipada

es una transacción que elimina anticipadamente todas

las obligaciones futuras legales o asumidas para parte o

todos los beneficios proporcionados, según el plan de

beneficio definido, la cual es distinta de un pago de

beneficios ya devengados a los empleados o en nombre

de éstos que está establecida en los términos del plan e

incluida en las hipótesis actuariales.

127


35 Otras definiciones relacionadas con beneficios

directos

Participación de los Trabajadores en la Utilidad (PTU)

diferida - es una partida (pasivo o activo) vinculada con

la PTU legal, atribuible a la utilidad del periodo y que

surge de las diferencias temporales entre el valor

contable y el valor fiscal de un activo o de un pasivo.

Esta partida se devenga en un ejercicio (periodo en el

cual se reconoce) y se realiza en otro, lo cual ocurre

cuando se revierten las diferencias temporales. La PTU

diferida es una partida devengada ya que se generaron

derechos y/u obligaciones para la entidad al haber

ocurrido operaciones que afectaron su situación

financiera; por lo tanto, la PTU diferida representa un

costo laboral devengado a pagar o recuperar en el

futuro.


41 Criterios para el reconocimiento

41.1 Una entidad debe reconocer un pasivo por

beneficios a los empleados si se reúne el total de los

criterios siguientes:

a.existe una obligación presente,8 formal (legal o

contractual) o informal (asumida), de efectuar pagos

por beneficios a los empleados, en el futuro como

consecuencia de sucesos ocurridos en el pasado;

b.la obligación de la entidad surge cuando los derechos

de los empleados están devengados por ser atribuibles

a:

i.servicios ya prestados o ii. a la ocurrencia de un

evento;

c.es probable9 el pago de los beneficios; y

d.el monto de los beneficios puede ser cuantificado de

manera confiable.

41.2 En caso de que ciertos beneficios cumplan

algunos, pero no todos los criterios previstos en el

párrafo anterior, una entidad debe estimar la posible

contingencia acumulada y revelarla en términos de lo

dispuesto en la norma relativa a activos y pasivos

contingentes.

41.3 La valuación de los planes de beneficios que no

sean directos a corto plazo debe hacerse, por lo menos,

una vez al año a la fecha de los estados financieros

anuales o dentro de los tres meses anteriores, en forma

consistente. En este último caso, la entidad debe

considerar cualesquier eventos relevantes ocurridos

entre la fecha de valuación y el cierre anual.

41.4 En el caso de beneficios directos a largo plazo y

post-empleo, una entidad debe determinar la tasa de

descuento y las demás hipótesis actuariales y

financieras en términos nominales, salvo que las

estimaciones en términos reales (tasas nominales

ajustadas por el factor de inflación) sean más

confiables y útiles, como puede suceder, por ejemplo

en el caso:

a.de una economía con entorno inflacionario,10 o

b.en que los beneficios están ligados a un índice de

precios, habiendo una fuente confiable y reconocida de

ese índice.

41.5 Respecto al inciso b) del párrafo anterior, en caso

de que una valuación de beneficios ligados a un índice

se practique dentro de los tres meses anteriores al

cierre del ejercicio, el componente del plan de

beneficios ligado a un índice, debe expresarse en

unidades monetarias de poder adquisitivo de la fecha

de los estados financieros

y el efecto de dicha reexpresión debe reconocerse

directamente en el costo laboral del servicio actual en

los resultados del periodo.

41.6 Los beneficios a los empleados pueden ser

formales o informales:

a.los formales son los establecidos en las leyes o en

contratos de los cuales se derivan las bases necesarias

para su cuantificación en términos monetarios;

b.los informales son aquéllos en los que se carece de la

formalidad jurídica del convenio; sin embargo, existe

una costumbre y un modelo que permiten su cálculo.

128


Reconocimiento de las obligaciones asumidas

41.7 Una entidad debe reconocer no sólo sus

obligaciones formales, según los términos de los

contratos o de la ley, sino también las obligaciones

asumidas que surjan de prácticas de pago no

formalizadas. Estas prácticas de pago dan lugar a

obligaciones asumidas, cuando la entidad no tenga

alternativa realista diferente de la de pagar los

beneficios a los empleados o cuando exista la certeza de

que la entidad va a pagar. Ejemplos de una obligación

asumida son:

a.el pago que se les otorga a los empleados bajo ciertas

condiciones, por las que la entidad no está obligada por

ley o por contrato, a otorgar el derecho a algún beneficio

directo, por rescisión del contrato laboral, por retiro,

jubilación o asimilables; o

b.cuando un cambio en las prácticas no formalizadas de

la entidad causaría un daño inaceptable en las

relaciones con los empleados; por ejemplo, al eliminar

los días de descanso otorgados adicionales a los

establecidos por ley o por contrato.

41.8 Los términos formales de un plan pueden permitir

a una entidad finalizar su obligación con el plan. No

obstante, resultará por lo general difícil para una

entidad poner fin a su obligación con el plan sin realizar

pagos, si desea conservar a sus empleados. Por ello, en

ausencia de evidencia en sentido contrario, en el

reconocimiento de los beneficios a los empleados se

asume que una entidad que está prometiendo

actualmente tales beneficios debe continuar haciéndolo

durante el resto de la vida activa de sus empleados.

42 Beneficios directos a corto plazo

42.1 Aspectos generales

42.1.1 Los beneficios directos a corto plazo, los cuales

una entidad espera pagar a más tardar en los doce

meses siguientes al cierre del ejercicio anual en el que

los empleados han prestado los servicios que les

otorgan los derechos correspondientes, incluyen, entre

otras, las remuneraciones siguientes:

a.sueldos, salarios y aportaciones a instituciones de

seguridad social;

b.ausencias compensadas a corto plazo11 (tales como,

vacaciones, prima vacacio-nal o ausencias por

enfermedad, inclusive por matrimonio, permisos para

apoyo a familiares por nacimientos, enfermedades o

fallecimientos, etc.);

c.participación de los trabajadores en la utilidad

(PTU)12 causada, bonos e incentivos; y

d.beneficios en especie o en servicios a los empleados

en activo (tales como, atención médica, utilización de

casas y automóviles, entrega de despensas, vestido,

educación, becas, bienes y servicios no onerosos o

parcialmente subvencionados).

42.1.2 Si las expectativas de la entidad sobre la fecha

de liquidación cambian para pagar un beneficio directo

después de los doce meses siguientes al cierre del

ejercicio anual en el que los empleados han prestado

los servic ios que les otorgan los derechos

correspondientes, una entidad debe clasificar el

beneficio directo como un beneficio directo a largo

plazo y aplicar los requerimientos de la sección 43.

Cuando se espere que el cambio sea temporal, una

entidad puede no considerarlo como un beneficio

directo a largo plazo.

42.2 Reconocimiento

42.2.1 Los beneficios directos a corto plazo que

cumplan con lo dispuesto en el párrafo 41.1,

considerando en adición lo señalado en los párrafos

41.6 a 41.8, deben reconocerse a cambio de los

servicios prestados en el periodo conforme se

devengan, de acuerdo con el valor nominal de los

beneficios actuales (sin descontar) como un:

a.pasivo, disminuido por cualquier pago ya efectuado.

Si el monto pagado es superior al monto sin descontar

de los beneficios, una entidad debe reconocer ese

exceso como un activo (pago anticipado), en la medida

en que el pago anticipado vaya a dar lugar, ya sea, a una

reducción en los pagos futuros o a un reembolso en

efectivo; y

129


b.gasto, salvo que se permita su capitalización en un

activo de acuerdo con otras normas particulares (por

ejemplo, las NIF C-4, Inventarios, y NIF C-6,

Propiedades, planta y equipo).

42.2.2 Una entidad debe reconocer que el costo

esperado de los beneficios directos a corto plazo está

devengado, aplicando el párrafo 42.2.1 a las dos

condiciones siguientes:

a.beneficios acumulativos - a medida que los empleados

prestan los servicios, y

b.beneficios no acumulativos - cuando ocurre el evento

al que estaba condicionado el otorgamiento del

beneficio.

42.2.3 Si las características del beneficio cambian (tales

como un cambio de un beneficio no acumulativo a uno

acumulativo) la entidad debe aplicar el párrafo 42.2.2

anterior prospectivamente, a partir del cambio.

42.2.4 Para el reconocimiento del pasivo o activo de

estos beneficios, no es necesario plantear hipótesis

actuarial alguna para valuar la obligación o los costos

correspondientes y, por lo tanto, no existe posibilidad de

generar Ganancias y Pérdidas Actuariales en

Obligaciones (GPAO). Por tratarse de un pasivo a corto

plazo, el pasivo o activo de estos beneficios debe

reconocerse a su valor nominal y, por consiguiente, no

debe determinarse su Valor Presente (VP).

42.2.5 En las secciones 42.3 y 42.4 siguientes se

explica cómo una entidad debe aplicar los párrafos

42.2.1 al

42.2.4 anteriores a los beneficios directos a corto plazo

relativos a ausencias compensadas, PTU, bonos e

incentivos.

42.3 Ausencias compensadas

42.3.1 La entidad puede remunerar a los empleados

dándoles el derecho a compensarlos al ausentarse del

trabajo por razones muy variadas, entre las que se

incluye: el disfrute de vacaciones, enfermedad o

incapacidad provisional, matrimonio, maternidad o

paternidad, servicios comunitarios (tales como:

comisiones sindicales, servicios de protección al medio

ambiente u otros). Como consecuencia, la entidad debe

reconocer el costo esperado de los beneficios directos a

corto plazo derivado de ausencias compensadas,

aplicando los párrafos 42.2.1 al 42.2.4.

42.3.2 Las ausencias con derechos acumulativos son

aquéllas cuyo disfrute puede diferirse de manera tal que

los derechos correspondientes pueden ser usados en

periodos posteriores, si el derecho total o parcial del

periodo actual no se disfrutó enteramente. Las

ausencias compensadas con derechos de carácter

acumulativo pueden ser:

a.beneficios adquiridos; es decir, cuando los empleados

tienen derecho a recibir una compensación en efectivo

por las ausencias no disfrutadas, en caso de abandonar

la entidad, o

b.beneficios no adquiridos; es decir, cuando los

empleados aún no tienen derecho a recibir por las

ausencias no disfrutadas, una compensación en

efectivo, en caso de abandonar la entidad.

42.3.3 La obligación por ausencias con derechos

acumulativos surge a medida que los empleados

prestan servicios que les dan derecho a disfrutar de

futuras ausencias compensadas. Debe reconocerse un

pasivo por las ausencias compensadas incluso si existe

la posibilidad de que los empleados puedan dejar la

entidad antes de que usen un derecho acumulado de un

beneficio no adquirido, dado que este derecho afecta a

la valuación de la obligación correspondiente.

42.3.4 La entidad debe valuar el costo esperado de las

ausencias compensadas con derechos acumulativos a

la fecha del estado de situación financiera, con base en

el monto que la entidad espera pagar a los empleados

como consecuencia de los derechos no utilizados que

han acumulado a dicha fecha.

42.3.5 El método mencionado en el párrafo anterior

consiste en estimar las obligaciones según los montos

específicos de pagos que la entidad espera realizar, por

el hecho de que el derecho a las ausencias

compensadas es acumulativo. En muchos casos, la

entidad no requiere realizar cálculos detallados para

estimar si tiene obligaciones por un monto significativo

relacionado con derechos no utilizados por ausencias

compensadas. Por ejemplo, una obligación relativa al

pago de ausencias compensadas, es probable que

revista carácter significativo si existe un acuerdo de los

empleados con la entidad, tácito o explícito, por el que

los derechos correspondientes no utilizados pueden ser

disfrutados.

130


42.3.6 Los derechos no acumulativos correspondientes

a ausencias compensadas no se trasladan al futuro,

caducan si no son utilizados enteramente en el periodo

actual y, por ende, no generan un derecho a los

empleados para cobrar el monto de los mismos en caso

de abandonar la entidad. El caso más común es el de las

ausencias compensadas por vacaciones no disfrutadas

(en la medida en que los derechos no usados en el

pasado no incrementen los derechos futuros de

disfrute), y los casos de ausencia por maternidad o

paternidad y de ausencias retribuidas por causa de

servicios comunitarios (tales como, comisiones

sindicales, servicios de protección al medio ambiente u

otros). La entidad debe reconocer esta obligación hasta

el momento en que ocurra la ausencia, dado que los

servicios prestados por los empleados no aumentan el

monto de los beneficios a los que tienen derecho.

42.4 Participación de los Trabajadores en la Utilidad

(PTU), bonos e incentivos

42.4.1 Una entidad debe reconocer el costo devengado

de la PTU, bonos e incentivos para los trabajadores,

considerando lo establecido en los párrafos 42.2.1 al

42.2.4.

42.4.2 Las entidades generan una obligación por

beneficio a los trabajadores de PTU, bonos e incentivos

con base en planes internos, en la legislación, en la

costumbre o en una combinación de cualquiera de

éstos.

42.4.3 Debe considerarse que la entidad realiza una

estimación confiable de sus obligaciones contractuales,

formales o informales, derivadas de PTU, bonos o

incentivos, si:

a.los términos formales de los correspondientes planes

contienen una fórmula para determinar el monto del

beneficio;

b.la entidad con base en las leyes relativas tiene forma

de determinar los montos a pagar antes de que los

estados financieros sean aprobados para su emisión; o

c.la experiencia pasada suministra evidencia clara

acerca del monto de la obligación asumida por parte de

la entidad.

42.4.4 Si los pagos de la PTU, los bonos y los incentivos

al personal se efectúan después de los doce meses

siguientes al cierre del ejercicio anual en que los

empleados han prestado sus servicios, tales pagos

deben considerarse beneficios directos a largo plazo.

42.4.5 Las obligaciones relacionadas con el beneficio a

los trabajadores por PTU, bonos e incentivos son

consecuencia de los servicios prestados por los

empleados, no de transacciones con los accionistas

(propietarios). Por lo tanto, la entidad debe reconocer

el pasivo de PTU, bonos e incentivos, como un gasto en

resultados y no como un componente de distribución

de utilidades acumuladas.

42.4.6 En el caso de algunos acuerdos de PTU, bonos

e incentivos, que se efectúen dentro de los doce meses


empleados han prestado sus servicios, los empleados

recibirán una porción de las utilidades o de alguna otra

base sólo si permanecen en la entidad durante un

periodo de tiempo especificado. Tales acuerdos crean

un costo incremental a medida que los empleados

prestan los servicios e incrementan el monto a pagar

conforme permanezcan en servicio hasta el cierre de

un periodo especificado. Al realizar la valuación de tal

obligación, debe tomarse en cuenta la probabilidad de

que algunos de los empleados puedan abandonar la

entidad antes de que generen derechos a dicho

beneficios, dado que pueden estar relacionados

directamente con un índice de desempeño u otro factor

de naturaleza análoga y normalmente se pagarán si el

empleado se encuentra laborando en el momento del

pago.

42.4.7 Una entidad puede no tener una obligación

legal o contractual a través de planes, de pagar PTU,

bonos e incentivos; no obstante, en algunos casos, tal

entidad tiene la costumbre de pagarlos. En tales casos,

la entidad tiene una obligación asumida, puesto que no

tiene alternativa realista distinta que hacer frente al

pago de los bonos e incentivos.

PTU causada

42.4.8 De conformidad con ciertas disposiciones

legales aplicables, los trabajadores participan en un

porcentaje de las utilidades de las entidades en que

prestan sus servicios. Para efectos de esta norma, debe

considerarse utilidad al monto gravable determinado,

según lo dispuesto en las leyes respectivas.

42.4.9 El monto gravable al que alude el párrafo

anterior, según las circunstancias, puede resultar

diferente, tanto a la utilidad contable como a la utilidad

131


fiscal base del impuesto a la utilidad, ya que en su

determinación pueden concurrir criterios distintos a los

utilizados en la cuantificación de las utilidades antes

mencionadas.

42.4.10 Una entidad debe reconocer debido a la PTU:

a.una obligación por la PTU causada (es decir, la PTU a

cargo de la entidad determinada con base en las

disposiciones fiscales aplicables en dicho periodo). La

PTU causada representa para la entidad un pasivo

normalmente a plazo menor a un año; así como,

b.una provisión o, en su caso, un activo asociado con la

PTU diferida, tomando en cuenta lo dispuesto en la

sección 43.3.

43 Beneficios directos a largo plazo


43.1.1 Los beneficios directos a largo plazo, los cuales

una entidad espera pagar después de los doce meses

siguientes al cierre del ejercicio anual en el que los

empleados han prestado los servicios que les otorgan

los derechos correspondientes, incluyen, entre otras,

las siguientes remuneraciones:

a.ausencias compensadas (tales como, años sabáticos,

becas o estudios prolongados en el país o en el

extranjero o vacaciones especiales tras largos periodos

de vida laboral activa);

b.bonos o incentivos por antigüedad13 y otros

beneficios por largo tiempo de servicio;

c.subsidios por invalidez o incapacidad temporal que se

pudieran presentar en el largo plazo;

d.PTU diferida; y

e.compensaciones y otros beneficios diferidos.

43.1.2 En el caso de algunos acuerdos de bonos e

incentivos, que se efectúen después de los doce meses


empleados han prestado sus servicios, los empleados

recibirán una porción de las utilidades o de alguna otra

base sólo si permanecen en la entidad durante uno o

varios periodos de tiempo especificados. Tales acuerdos

crean un costo incremental a medida que los empleados

prestan los servicios, incrementándose el monto a

pagar conforme permanezcan en servicio hasta el cierre

de uno o varios periodos especificados. Al realizar la

valuación de tal obligación, debe tomarse en cuenta la

probabilidad de que algunos de los empleados puedan

abandonar la entidad antes de que generen derechos

a dichos beneficios, dado que pueden estar

relacionados directamente con un índice de

desempeño u otro factor de naturaleza análoga y

normalmente se pagarán si el empleado se encuentra

laborando en el momento del pago.

43.2 Reconocimiento

43.2.1 Excepto por la PTU diferida la cual debe

reconocerse tomando en cuenta la sección 43.3, el

monto reconocido como un PNBD (déficit) o, en su

caso, un ANBD (superávit), por beneficios directos a

largo plazo que cumpla con lo dispuesto en el párrafo

41.1, considerando en adición lo señalado en los

párrafos 41.6 a 41.8, debe ser el déficit o superávit

resultante de comparar las siguientes partidas:

a.la Obligación por Beneficio Definido (OBD) a la fecha

del estado de situación financiera (utilizando una tasa

de descuento, una tasa de incremento del beneficio

esperado y otras hipótesis, en términos nominales o

reales, considerando lo dispuesto en los párrafos 41.4

y 41.5, además de lo establecido por la NIF A-6,

Reconocimiento y valuación [NIF A-6], para la

determinación del Valor Presente [VP]); contra

b.los Activos del Plan (AP) a la fecha del estado de

situación financiera, si los hubiera, con los que se

liquidarán directamente las obligaciones.

43.2.2 Al valuar el monto de la OBD, la entidad debe

aplicar los párrafos 45.4.1 al 45.5.9 reconociendo

todos sus efectos directamente en resultados, incluso

las remediciones del PNBD o ANBD conforme a lo

señalado en el párrafo 43.2.7. La entidad debe, por

otra parte, aplicar los párrafos 45.5.10 al 45.5.13 al

reconocer y valuar los AP, considerando las

condiciones del párrafo 45.5.14 por cualquier derecho

de reembolso.

43.2.3 Una entidad debe reconocer que el PNBD o, en

su caso, el ANBD, de los beneficios directos a largo

plazo está devengado, aplicando los párrafos 43.2.1 y

43.2.2 a las dos condiciones siguientes:

a.beneficios acumulativos - a medida que los

empleados prestan los servicios, y

b.beneficios no acumulativos - cuando ocurre el

evento al que estaba condicionado el otorgamiento del

beneficio.

132


43.2.4 Algunos beneficios directos a largo plazo son los

subsidios por invalidez o incapacidad temporal que se

pudieran presentar en el largo plazo. Si el monto del

beneficio depende del periodo de servicio, la obligación

surge a medida que éste se vaya prestando

(acumulativo). La valuación de esta obligación debe

reflejar la probabilidad de que el pago pueda ser

exigible, así como los periodos en los cuales se espera

realizar los pagos.

43.2.5 Si el monto del beneficio para todos los

empleados con invalidez o incapacidad temporal no

depende de los años de servicio prestado, pues es

exigible en cualquier momento (no acumulativo), el

costo de dichos beneficios debe reconocerse cuando

ocurra el suceso que cause la invalidez o incapacidad

temporal, estimando el periodo en el cual se espera

realizar los pagos.

43.2.6 La valuación de los beneficios directos a largo

plazo, normalmente, tiene un menor grado de

incertidumbre14 que el que afecta a la valuación de los

beneficios postempleo; por lo anterior, la entidad debe

reconocer directamente en resultados cualquier cambio

en la valuación en este tipo de beneficios a largo plazo,

considerando lo dispuesto en la sección 43.2,

incluyendo cualesquier remediciones del Pasivo Neto

por Beneficios Definidos (PNBD) o Activo Neto por

Beneficios Definidos (ANBD). Esta NIF permite, en su

caso, la utilización de un método sencillo, como el

Método de Suma de Años Dígito (MSAD), para la

valuación de la Obligación por Beneficio Definido (OBD)

de los beneficios directos a largo plazo.

43.2.7 Para los beneficios directos a largo plazo, la

entidad debe reconocer total e inmediatamente en

resultados al momento de su devengación el monto

neto de las siguientes cantidades, como costo o gasto o,

en su caso, ingreso, a no ser que otra NIF particular

permita su capitalización en un activo (por ejemplo, las

NIF C-4 y C-6):

a.el costo del servicio, tratado en los párrafos 45.6.3 al

45.6.20; que, a su vez, se integra por:

i.el Costo Laboral del Servicio Actual (CLSA); ii. el Costo

Laboral de Servicios Pasados (CLSP); y iii. la ganancia o

pérdida por una Liquidación Anticipada de Obligaciones

(LAO);

b.el interés neto sobre el PNBD o ANBD, tratado en

párrafos 45.6.21 al 45.6.23; que, a su vez, incluye:

i.los costos por interés de la OBD; y ii. el ingreso por

intereses de los AP, y

c.las remediciones del PNBD o ANBD, tratadas en la

sección 45.7, que se integran por las Ganancias o

Pérdidas del Plan (GPP).

43.3 PTU diferida

43.3.1 Una entidad debe reconocer la PTU diferida que

cumpla con lo dispuesto en el párrafo 41.1, con base en

el método de activos y pasivos que se establece en la

NIF D-4, Impuestos a la utilidad, sobre las diferencias

temporales entre los valores contables y fiscales (para

efectos de PTU) de los activos y pasivos de la entidad,

conforme a lo siguiente:

a.un pasivo por PTU diferida por las diferencias

temporales acumulables; y

b.un activo por PTU diferida por las diferencias

temporales deducibles.

43.3.2 Al final de cada periodo, la entidad debe revisar

la situación de la PTU diferida reconocida en los

estados financieros tomando en consideración las

evidencias más recientes, para determinar qué saldos

deben mantenerse, reducirse o aumentarse.

43.3.3 El activo por PTU diferida debe mantenerse

sólo cuando se estima que va a poder recuperarse en

periodos futuros. En el caso de que éste deba

reducirse, el efecto debe reconocerse en el estado de

resultados del periodo en que esto suceda,

reconociendo una estimación por el importe no

recuperable.

43.3.4 Para la determinación del efecto diferido de

PTU debe aplicarse la tasa legal vigente al cierre del

ejercicio al que se refieren los estados financieros,

excepto cuando haya una modificación a la ley

promulgada o sustancialmente promulgada a la fecha

de los estados financieros y que entre en vigor

posteriormente; en cuyo caso, debe utilizarse la tasa

que estará vigente al momento en que se espera que la

PTU diferida se recupere o liquide.

43.3.5 Los activos y pasivos por PTU diferida no deben

descontarse a VP. 44 Beneficios por terminación


44.1.1 Esta NIF trata los beneficios por terminación de

forma separada del resto de los beneficios a los

empleados, porque el suceso que da lugar a la

133


obligación es la finalización del vínculo laboral en lugar

de la prestación del servicio del empleado, sin que

existan condiciones preexistentes como se explica

posteriormente.

44.1.2 Los beneficios por terminación del contrato

corresponden a las remuneraciones que deben pagarse

al término de la relación laboral, cuando ésta ocurra

antes de que el empleado llegue a su edad de jubilación

o condición de elegibilidad y no existan condiciones

preexistentes para pagarlos que los haga acumulativos.

Los beneficios por terminación se generan, por ejemplo,

cuando existe una decisión de la entidad para finalizar el

empleo sin que existan requerimientos de retiro

ob l i g a t o r i o s ( s epa ra c i ó n i n vo l un t a r i a s i n

requerimientos) o ante una decisión de un empleado de

aceptar una oferta de la entidad a cambio de la

finalización del contrato de empleo (separación

voluntaria con oferta); es decir, sin que exista una

condición preexistente. Los beneficios por terminación

del contrato no incluyen beneficios por separación

voluntaria sin una oferta de la entidad o separación

involuntaria con requerimientos de retiro obligatorios,

porque éstos son beneficios post-empleo.

44.1.3 Cuando no se tienen condiciones preexistentes

que los hagan acumulativos, los pagos por separación

son beneficios por terminación. En caso contrario, los

beneficios que se pagan por separación cuando se

tienen condiciones preexistentes que los hagan

acumulativos son, por consiguiente, beneficios post-

empleo. Existen condiciones preexistentes cuando

pueden especificarse por ley, contrato de empleo o

acuerdo s indica l , o pueden asumirse como

consecuencia de prácticas de pago pasadas del

empleador de proporcionar beneficios similares. Son

prácticas de pago cuando se tiene la costumbre de

efectuar pagos en caso de separación del empleado a

pesar de que no son requeridos por ley o por contrato y

se consideran obligaciones asumidas en términos de los

párrafos 41.7 y 41.8.

44.1.4 En caso de que el beneficio por separación sea

mayor al beneficio post-empleo, dicho exceso debe

considerarse como un beneficio por terminación.

Algunas entidades proporcionan un nivel menor de

beneficio por una separación voluntaria a petición del

empleado (que en esencia, es un beneficio post-

empleo), que si se tratara de un beneficio por

separación involuntaria por decisión de la entidad. La

diferencia entre ambos montos es un beneficio por

terminación del empleo; excepto que ese exceso se

haya efectuado con base en condiciones preexistentes,

en cuyo caso debe considerarse un beneficio post-

empleo.

44.1.5

La forma del beneficio a los empleados no determina si

se proporciona a cambio del servicio o a cambio de la

terminación del empleo. Los beneficios por terminación

son normalmente pagos únicos, no obstante a veces

pueden incluir:

a.pagos en adición a los beneficios post-empleo,

directa o indirectamente a través de un plan de

beneficios a los empleados; y

b.pagos de salarios hasta el final de un periodo

específico durante el cual el empleado en cuestión no

prestará los servicios correspondientes.

44.1.6 Son beneficios otorgados a cambio de servicios

y no por terminación cuando:

a.el beneficio está condicionado a que se proporcionen

servicios futuros, incluyendo beneficios que se

incrementan si se prestan servicios adicionales (éstos

son beneficios directos); y

b.el beneficio se proporciona de acuerdo con las

condiciones de un plan de beneficios a los empleados

(éstos pueden ser beneficios directos o post-empleo).

44.1.7 Son beneficios por terminación los beneficios a

los empleados que surjan de una decisión de la entidad

de finalizar un contrato con un empleado, no estén

condicionados a que éste proporcione servicios futuros

para su obtención y no existan condiciones

preexistentes.

134


44.1.8 La entidad debe evaluar si los pagos son o no

beneficios por terminación cuando:

a.una entidad tiene la obligación de realizar pagos a los

empleados o sus beneficiarios (o suministrar otro tipo

de beneficios) de tipo legal o contractual o existe

obligación asumida como resultado de prácticas de

pago de proveer dichos beneficios, cuando las partes

rescinden sus contratos laborales; en este caso como

se tienen condiciones preexistentes debe considerarse

como un beneficio post-empleo,

b.una entidad realiza una oferta de beneficios

disponible para más allá de un periodo corto, o hay más

de un periodo corto entre la oferta y la fecha esperada

de terminación efectiva; en este caso, como está sujeto

a una decisión de un empleado de aceptar una oferta

de la entidad debe considerarse como un beneficio por

terminación, o

c.una entidad debe considerar si los pagos han

establecido o no un nuevo plan de beneficios a los

empleados. En caso de que si se haya establecido un

nuevo plan de beneficios debe considerarse como un

beneficio post-empleo, en caso contrario, es un

beneficio por terminación.

44.1.9 Algunos beneficios a los empleados se

proporcionan con independencia de las razones que

hayan motivado su salida de la entidad. El pago de

estos beneficios es cierto (sujeto a los requerimientos

de beneficios adquiridos o periodos mínimos de

servicio) y tiene condiciones preexistentes, pero el

momento durante el cual se pagarán es un hecho

incierto. Aunque estos beneficios sean descritos en

algunas jurisdicciones como indemnizaciones por

finalización de un contrato o gratificaciones por

finalización de un contrato, son en realidad beneficios

post-empleo más que beneficios por terminación, y una

entidad debe reconocerlos como beneficios post-

empleo, tal como lo es la prima de antigüedad y otros

requerimientos de pago obligatorios por ley.

44.1.10

Una entidad debe clasificar los beneficios por

finalización del empleo que cumplan con lo dispuesto

en el párrafo 41.1, considerando, en adición a lo

señalado en los párrafos 41.6 a 41.8, la naturaleza del

beneficio a los empleados, como sigue:

a.si los beneficios son acumulativos, porque tienen

condiciones preexistentes, debe clasificarlos como

beneficios post-empleo, y la entidad debe aplicar los

requerimientos de la sección 45; en caso contrario,

b.si los beneficios no son acumulativos (sin

condiciones preexistentes), debe clasificarlos como

beneficios por terminación, y para identificar el

momento de su reconocimiento debe aplicar los

requerimientos de la sección 44.2; y para su valuación

debe:

i.si es a corto plazo, aplicar el párrafo 42.2.1; y ii. si es a

largo plazo, aplicar el párrafo 43.2.1. 44.2

Reconocimiento

44.2.1 Tomando en cuenta lo señalado en el inciso b)

del párrafo 44.1.10 anterior, al ser los beneficios por

separación o desvinculación no acumulativos, una

entidad debe reconocer un pasivo por beneficios por

terminación y un costo o gasto directamente en

resultados, sin permitir su capitalización en un activo,

cuando ocurra la primera de las siguientes fechas:

a.el momento en que la entidad ya no tenga alternativa

realista diferente que la de afrontar los pagos de esos

beneficios o no pueda retirar una oferta considerando

lo dispuesto en el párrafo 44.2.2; o

b.el momento en que la entidad cumpla con las

condiciones de una reestructuración considerando lo

dispuesto en el párrafo 44.2.3 e involucre el pago de los

beneficios por terminación.

44.2.2 Para los beneficios por terminación por pagar

como consecuencia de una decisión del empleado de

aceptar una oferta de beneficios a cambio de la

finalización de su contrato de empleo, el momento en

que una entidad ya no pueda retirar la oferta de

beneficios por terminación, es el primero de:

a.el momento en que el empleado acepta la oferta; y

b.el momento en que tenga efecto una restricción (por

ejemplo, un requerimiento legal, contractual o de

regulación u otra restricción) sobre la capacidad de la

entidad para retirar la oferta. Éste será cuando se

realiza la oferta, si la restricción existe en ese

momento.

44.2.3 Para los beneficios por terminación por pagar

como consecuencia de la decisión de una entidad de

terminar el empleo por una reestructuración, la

entidad ya no tiene alternativa realista diferente que la

135


de afrontar los pagos y no puede retirar la oferta cuando

ha comunicado a los empleados afectados el plan de

reestructuración. La entidad debe reconocer una

provisión por reestructuración cuando se cumplan todos

los criterios siguientes:

a.las acciones requeridas para completar el plan indican

que es improbable que se vayan a realizar cambios

significativos en el plan;

b.el plan identifica el número de empleados cuyo

empleo va a finalizar, sus puestos y sus localizaciones

(pero el plan no necesita identificar cada empleado

individualmente) y la fecha de finalización esperada;

c.existe un plan formal suficientemente detallado como

para que los empleados puedan determinar el tipo e

importe de beneficios que recibirán cuando finalicen sus

contratos de empleo y en el que se identifican, al menos:

- las actividades empresariales o la parte de las mismas,

implicadas,

- las principales ubicaciones geográficas afectadas,

- la ubicación, función y número aproximado de los

trabajadores que serán cesados e indemnizados por la

terminación de la relación laboral,

- los desembolsos que se llevarán a cabo, y

- las fechas en las que el plan será implantado;

d.ha producido una expectativa válida entre los

afectados, en el sentido de que el plan se llevará a cabo,

ya sea porque la entidad ha comenzado a implementar

el plan o por haber anunciado sus principales

características; y

e.califica como una reestructuración, según lo señalado

en el párrafo siguiente.

44.2.4 Una reestructuración califica como tal, si existe

un programa planeado y controlado por la

a d m i n i s t r a c i ó n , c o n o b j e t o d e c a m b i a r

significativamente las actividades de la entidad o la

manera de conducirlas. El cambio de actividades no

necesariamente conlleva a la discontinuación de una

operación, como sería el cierre de una línea de

operación. Los beneficios por terminación por

reestructuración no suponen para la entidad la

obtención de beneficios económicos en el futuro, por lo

que debe reconocerse la provisión correspondiente

cuando se cumpla con el párrafo 44.2.3 anterior.

44.2.5 Cuando la entidad reconoce beneficios por

terminación deben tomarse en cuenta los posibles

efectos por Modificaciones al Plan (MP) o por una

Reducción de Personal (RP) en beneficios definidos

reconocidos (véanse los párrafos 45.6.6 al 45.6.11).

44.2.6 Debido a que los beneficios por terminación no

se originan del servicio del empleado, no le son

aplicables el párrafo 45.6.4 y los párrafos del Apéndice

A, correspondientes a la sección A2-Guía de aplicación

para atribuir el costo del servicio en la determinación de

la OBD, relacionados con la atribución del beneficio a

ciertos periodos de servicio.

45 Beneficios post-empleo


45.1.1 Los acuerdos por los cuales una entidad

proporciona beneficios acumulativos posteriores al

periodo de empleo son planes de beneficios post-

empleo. Una entidad debe aplicar esta NIF a todos

estos acuerdos, con independencia de que los mismos

involucren el establecimiento de una entidad separada

para recibir las aportaciones y pagar los beneficios.

Estos beneficios post-empleo incluyen remuneraciones

tales como los siguientes:

a.beneficios por jubilación o retiro (por ejemplo, planes

de pensiones por jubilación o por retiro, pagos únicos

por retiro provenientes de un plan formal o informal de

pensiones);

b.primas de antigüedad y pagos por indemnizaciones y

liquidaciones, por separación voluntaria o involuntaria,

136


con requerimientos de retiro obligatorios de acuerdo

con la legislación o por contratos colectivos de trabajo y

beneficios por prácticas no formalizadas que se

otorguen en adición a éstos, que generen obligaciones

asumidas (con condiciones preexistentes); y

c.otros beneficios post-empleo, tales como los seguros

de vida, beneficios por fallecimiento, beneficios por

invalidez o incapacidad total y permanente, protección

de la salud y otras prestaciones posteriores al

empleo.15

45.1.2 Los beneficios post-empleo pueden ser de

naturaleza distinta e implicar consideraciones

específicas importantes para su reconocimiento. Los

beneficios post-empleo pueden pagarse en efectivo, en

especie, con la prestación de servicios o con el

otorgamiento de créditos con tasas preferenciales.

45.1.3 Cuando el empleado reúne los requisitos

establecidos en el plan de beneficios postempleo para

tener el derecho de recibir dichos beneficios, se

considera que ya alcanzó la condición de elegibilidad, la

cual puede adquirir antes de la edad de retiro, si las

características del plan de beneficios así lo estipulan.

45.2 Clasificación y tipos de planes de beneficios post-

empleo

45.2.1 Considerando la sustancia económica de los

tipos de obligación establecidos en los términos y

condiciones contenidos en los planes de beneficios,

éstos deben clasificarse en:

a.planes de contribución definida, y

b.planes de beneficio definido.

45.2.2 Los planes de contribución definida son aquéllos

en que la entidad acepta entregar montos o porcentajes

de montos preestablecidos a un fondo de inversión

determinado y en los que los beneficios del empleado

consistirán en la suma de dichas aportaciones, más o

menos las ganancias o pérdidas de la inversión y menos

los gastos de la administración de tales fondos. La

responsabilidad de la entidad (y eventualmente del

empleado que contribuya al plan) en relación con estos

planes, se limita al pago de las contribuciones definidas

al plan de beneficios post-empleo o a una compañía de

seguros; por lo tanto, las entidades no están obligadas a

garantizar un beneficio esperado por los retornos de las

inversiones procedentes de las aportaciones y tampoco

adquieren la obligación de efectuar aportaciones

complementarias. En consecuencia, el riesgo actuarial

(de que los beneficios sean menores que los

esperados) y el riesgo de inversión (de que los activos

invertidos sean insuficientes para atender los

beneficios esperados) son asumidos, en sustancia, por

el empleado.

45.2.3 Los planes de beneficio definido son aquéllos

en los que la responsabilidad de la entidad no termina,

sino hasta la liquidación de los beneficios, cuyos

montos del beneficio se determinan con base en una

fórmula o un esquema establecido en el mismo plan de

beneficios.

45.2.4 En los planes de beneficio definido:

a.la obligación de la entidad consiste en suministrar los

beneficios acordados a los empleados activos,

inactivos con derecho a beneficios y jubilados o

retirados; y

b.tanto el riesgo actuarial (que el costo de los

beneficios sea mayor que el esperado) como el riesgo

de inversión (que el retorno de los fondos de inversión

sea insuficiente) son asumidos esencialmente por la

propia entidad. Si los resultados actuariales o de la

inversión son peores de lo esperado, las obligaciones

de la entidad se verán incrementadas.

45.2.5 Los planes híbridos o mixtos son aquéllos en los

que las obligaciones de una entidad no están limitadas

por el monto con el que acuerda contribuir al fondo,

debido a que ella ha contraído una obligación, formal o

informal, por medio de:

a.una fórmula de beneficios del plan que no está

vinculada únicamente al monto de aportaciones y

requiere que la entidad proporcione aportaciones

adicionales si los activos son insuficientes para atender

los beneficios de la fórmula de beneficios del plan;

b.una garantía, ya sea indirectamente mediante un

plan o directamente de un retorno específico para las

aportaciones; o

c.prácticas habituales de la entidad que dan lugar al

nacimiento de una obligación asumida. Por ejemplo,

una obligación asumida puede surgir cuando una

entidad tiene un historial de aumentar los beneficios,

para que los antiguos empleados recuperen el poder

adquisitivo perdido por la inflación, aunque no exista la

obligación legal de hacerlo.

45.2.6 En estos planes híbridos o mixtos la entidad

debe identificar cada uno de los tipos de planes,

137


considerando lo indicado en los párrafos 45.2.1 al

45.2.4 anteriores y reconocerlos en forma separada.

Planes multipatronales, planes gubernamentales y

planes de benefício definido que comparten riesgos

entre entidades bajo control común

45.2.7 Una entidad debe proceder a clasificar un plan

multipatronal, un plan gubernamental o un plan entre

entidades bajo control común, como plan de

contribución definida o de beneficios definidos, en

función de las condiciones del mismo (tomando en

cuenta todo tipo de obligaciones o compromisos

asumidos fuera de los términos pactados formalmente),

aplicando para su valuación las secciones 45.3 a 45.8,

respectivamente.

45.2.8 En el caso de que el plan multipatronal sea un

plan de beneficio definido, cada entidad debe reconocer

la parte proporcional de la OBD, de los AP y del CNP, que

le corresponda, de la misma manera que se haría en el

caso de cualquier plan de beneficio definido. Cuando no

se tenga información suficiente, una entidad debe

aplicar el párrafo siguiente.

45.2.9 Si no está disponible la información suficiente

para aplicar el tratamiento contable de los planes de

beneficio definido a los planes multipatronales que

cumplan las condiciones para serlo, tomando en cuenta

lo señalado en el párrafo A1.4 del Apéndice A,

correspondiente a la sección A1-Guía de aplicación para

la distinción de planes multipatronales, planes que

comparten riesgos entre entidades bajo control común

y planes gubernamentales, la entidad debe reconocer el

plan como si fuera un plan de contribución definida de

acuerdo con la sección 45.3.

45.2.10 Puede existir un acuerdo contractual, entre el

plan multipatronal y sus participantes, que determine

cómo debe distribuirse el superávit del mismo (o cómo

debe financiarse el déficit) entre los participantes. Un

participante en un plan multipatronal sujeto a este tipo

de acuerdo, que reconozca el plan como uno de

contribución definida, según el párrafo 45.2.9, debe

reconocer el activo o pasivo que surja del acuerdo

contractual, y debe reconocer el correspondiente

ingreso o gasto, en los resultados del periodo.

45.2.11 Para determinar cuándo reconocer y la forma

de determinar un pasivo relacionado con la liquidación o

con la salida de la entidad de un plan de beneficio

definido multipatronal, la entidad debe aplicar lo

dispuesto para LAO o CLSP descrito en la sección 45.6.

En caso de no contar con información suficiente acerca

del plan para satisfacer los requerimientos de esta NIF,

una entidad debe estimar y revelar la contingencia

como se señala en el párrafo 41.2.

45.2.12 Una entidad que participe en un plan de

beneficio definido que comparte riesgos entre

entidades bajo control común debe partir de la

información del plan en su conjunto sobre la base de

hipótesis aplicables a la totalidad del plan. Si existiera

un acuerdo contractual o una política establecida de

asignar a las entidades individuales del grupo el CNP

del plan en su conjunto, cada entidad debe reconocer

en sus estados financieros individuales, el CNP

asignado de esta forma. Si no hubiese acuerdo ni

política establecida debe reconocerse el CNP en los

estados financieros individuales de la entidad del grupo

que sea legalmente la empleadora que patrocina el

plan y las demás entidades del grupo deben reconocer,

en sus estados financieros individuales, un CNP igual a

sus aportaciones a pagar en el periodo.

45.2.13 Un traspaso de personal entre entidades bajo

control común con reconocimiento de antigüedad,

implica reconocer en los estados financieros

individuales de la entidad que recibe el personal el

efecto retroactivo de una Modificación al Plan

equivalente a una introducción de un nuevo plan y para

la entidad que traspasa el plan es una reducción de

personal y, en su caso, una Liquidación Anticipada de

Obligaciones. En los estados financieros consolidados

usualmente no existe una Modificación al Plan, salvo

que se cambien los beneficios al momento del traspaso.

4 5 . 2 . 1 4 L o s p á r r a f o s d e l A p é n d i c e A ,

correspondientes a la sección explican la distinción

entre planes de contribución definida y planes de

beneficio definido en el contexto de planes

multipatronales, planes gubernamentales y los planes

que comparten riesgos entre entidades bajo control

común. A1

Beneficios cubiertos por una póliza de seguro

calificable

45.2.15 Una entidad puede financiar un plan de

beneficios post-empleo mediante el pago de las primas

de una póliza de seguros calificable. En este caso, debe

reconocer el plan como un plan de contribución

definida, a menos que tenga la obligación formal o

informal (ya sea directamente o indirectamente por

138


medio del plan) de:

a.pagar a los empleados los beneficios directamente en

el momento en que sean exigibles; o

b.pagar cantidades adicionales si el asegurador no paga

todos los beneficios relativos a los servicios prestados

por los empleados en el periodo presente y en los

anteriores.

45.2.16 Si la entidad conserva la responsabilidad de los

beneficios hasta su liquidación, no obstante que lo cubra

con una póliza de seguros calificable, debe reconocer un

plan de beneficios post-empleo como un plan de

beneficio definido y el monto de la cobertura debe

representar un AP.

45.2.17

No es necesario que los beneficios asegurados por una

póliza de seguros calificable tengan una relación directa

o automática con la obligación de la entidad, respecto a

los beneficios a sus empleados. Los planes de beneficios

post-empleo que involucren pólizas de seguro

calificables están sujetos a la misma distinción entre

reconocimiento y financiamiento que los otros planes

financiados.

45.2.18 Cuando una entidad fondea sus obligaciones

por beneficios post-empleo mediante aportaciones a

una póliza de seguros conservando la obligación formal

o informal (ya sea directamente por sí misma,

indirectamente por medio del plan, de un mecanismo

para establecer primas futuras o de una relación con una

parte relacionada con la entidad aseguradora), el pago

de las primas de seguro no equivale al monto pagado

para un acuerdo de contribución definida. Por lo cual, la

entidad debe reconocer:

a.la póliza de seguro calificable como un AP;16 y

b.las demás pólizas de seguro como derechos de

reembolso, si las pólizas satisfacen las condiciones del

párrafo 45.5.14.

45.2.19 Las aportaciones anticipadas en términos del

párrafo anterior que se utilicen para cubrir beneficios

futuros son pagos anticipados y no liberan a la entidad

del reconocimiento del pasivo u obligación asumida del

costo de dichos periodos futuros, el cual debe

reconocerse en resultados conforme se devengan

aplicando el pago anticipado, tomando en cuenta las

condiciones o políticas del plan.

45.2.20 Cuando la póliza de seguros está a nombre

de un participante específico o de un grupo de

participantes del plan, y la entidad no tiene obligación

formal ni informal de cubrir cualesquiera pérdidas

derivadas de la póliza, la entidad no tiene obligación de

pagar beneficios a los empleados, y el asegurador es el

responsable exclusivo de tales pagos. El pago de las

primas de seguro fijadas en estos contratos es,

durante la vigencia de la póliza, en esencia, la

liquidación de la obligación por beneficios a los

empleados, en lugar de una inversión para satisfacer la

obligación. En consecuencia, la entidad ya no tiene un

activo o un pasivo. Por ello, una entidad debe tratar

tales pagos como aportaciones a un plan de

contribución definida.

45.3 Plan de contribución definida

Momento del reconocimiento y su determinación

45.3.1 El reconocimiento de un plan de contribución

definida es más sencillo que un plan de beneficio

definido, puesto que la obligación de la entidad, por

cada periodo, está determinada por los montos o

porcentajes de un monto, preestablecidos, que

constituyen la aportación al plan para ese periodo.

Debido a que estas obligaciones con el fondo del plan

son a corto plazo, se valúan sin recurrir al Valor

Presente (VP), salvo las porciones de las mismas que

vayan a pagar más allá del plazo de doce meses

después de la fecha del estado de situación financiera.

En caso de que las aportaciones preestablecidas no se

efectúen, debe reconocerse un pasivo equivalente a la

obligación acumulada de los costos de cada periodo

conforme se devenguen; es decir, por los montos o

porcentajes preestablecidos para cada periodo más los

retornos que le hubieran correspondido en caso de

haber estado invertido en un fondo. Para los planes

híbridos, la entidad debe separar el componente de

beneficio definido que hubiera y debe darle el mismo

tratamiento establecido para un plan de beneficio

definido.

139


45.3.2 Cuando un empleado presta sus servicios a la

entidad durante un periodo, la entidad debe reconocer

las aportaciones devengadas a realizar al plan de

contribución definida a cambio de tales servicios que

cumplan con lo dispuesto en el párrafo 41.1,


41.6 a 41.8, como sigue:

a.como un pasivo (obligación acumulada), neto de las

aportaciones ya cubiertas, si el monto pagado es

inferior a las aportaciones devengadas que deben

realizarse, según los servicios prestados hasta la fecha

del estado de situación financiera; o como un activo

(pago anticipado), en la medida en que el pago por

adelantado dé lugar a una reducción en los pagos a

efectuar en el futuro o a un reembolso en efectivo; y

b.como un costo o gasto del periodo, a menos que otra

NIF exija o permita la capitalización de los mencionados

beneficios en el costo de un activo (por ejemplo, las NIF

C-4 y C-6).

45.4 Plan de beneficio definido-generales

Reconocimiento

45.4.1 El reconocimiento de un plan de beneficio

definido es más complejo que un plan de contribución

definida, puesto que se requieren hipótesis actuariales

para determinar la obligación contraída y el costo, y

existe la posibilidad de generar Ganancias y Pérdidas

Actuariales en Obligaciones (GPAO). Más aún, las

obligaciones deben determinarse sobre una base de

Valor Presente, puesto que se prevé serán liquidadas

durante muchos años después de que los empleados

hayan prestado los servicios relacionados. Las

obligaciones dentro de los planes de beneficio definido

pueden ser cubiertas mediante aportaciones

específicas a los Activos del Plan, las cuales pueden o no

coincidir con la obligación calculada con base en esta

NIF, y pueden determinarse de manera independiente a

cómo se valúa el pasivo por beneficios definidos.

45.4.2 Los planes de beneficio definido pueden estar o

no financiados (total o parcialmente), mediante

aportaciones realizadas por la entidad y en algunas

ocasiones por los empleados, a otra entidad (un fondo)

que esté separado legalmente de la entidad que

informa y es el encargado de pagar los beneficios a los

empleados. El pago de los beneficios financiados por

medio de un fondo, cuando se convierten en exigibles,

depende no sólo de la situación financiera y el retorno

de las inversiones del fondo, sino también de la

capacidad y la habilidad de la entidad para cubrir

cualquier insuficiencia de los activos del fondo. Por lo

tanto, la entidad es, en esencia, quien asume los

riesgos actuariales y de inversión asociados con el plan.

En consecuencia, el costo que debe reconocerse en un

plan de beneficio definido no es necesariamente el

monto de la aportación a efectuar al fondo durante el

periodo.

45.4.3 Los elementos de un plan de beneficio definido

son:

a.el Pasivo Neto por Beneficios Definidos (PNBD) que

es el déficit del plan o el Activo Neto por Beneficios

Definidos (ANBD)17 que es el superávit del plan,

tratado en la sección 45.5, donde;

i.el déficit - resulta cuando la Obligación por Beneficio

Definido (OBD) es mayor que el Valor Razonable (VR)

de los Activos del Plan (AP), el cual representa un

pasivo neto de los beneficios definidos; o ii) el superávit

- resulta cuando la OBD es menor que el VR de los AP, el

cual representa un pago anticipado de los beneficios

definidos;

b.el Costo Neto del Periodo (CNP), tratado en la sección

45.6; y

c.las remediciones del PNBD o ANBD, que incluyen

Ganancias y Pérdidas del Plan (GPP) tratadas en la

sección 45.7.

45.4.4 Para reconocer un plan de beneficio definido

que cumpla con lo dispuesto en el párrafo 41.1,


41.6 a 41.8, una entidad por cada plan debe aplicar los

siguientes pasos:

a.realizar al inicio del periodo una estimación de la

expectativa del PNBD o ANBD del final del periodo, lo

anterior considerando lo dispuesto en la sección 45.5 y

con ello determinar el monto del Costo Neto del Periodo

(CNP) a reconocer en el resultado del periodo,18

considerando lo dispuesto en la sección 45.6;

b.dicha estimación debe revisarse al cierre del periodo

con hipótesis vigentes a esa fecha para determinar el

PNBD o ANBD final a reconocer como un pasivo o un

pago anticipado, respectivamente, considerando

nuevamente lo dispuesto en la sección 45.5; y

140


c.al comparar el PNBD o ANBD final del inciso b) con la

expectativa del PNBD o ANBD del inciso a) deben

reconocerse las diferencias resultantes como

remediciones del PNBD o ANBD en Otro Resultado

Integral (ORI), considerando lo dispuesto en la sección

45.7; además,

d.cuando se presente un Costo Laboral de Servicios

Pasados (CLSP) o una ganancia o pérdida por

Liquidación Anticipada de Obligaciones (LAO), los pasos

a) al c) deben repetirse a partir de la fecha en que éstos

se presenten, considerando lo dispuesto en los párrafos

45.6.6 al 45.6.20.

45.5 Plan de beneficio definido-determinación el

monto del PNBD o ANBD

45.5.1 Determinar el PNBD (déficit) o ANBD

(superávit) entre la OBD y el Valor Razonable (VR) de

los AP implica:

a.determinar la OBD que la entidad tiene por el

beneficio a los empleados considerando lo dispuesto en

los párrafos 45.5.2 al 45.5.9;

b.determinar los AP considerando lo dispuesto en los

párrafos 45.5.10 al 45.5.17; y

c.deducir los AP de la OBD.

Determinación de la Obligación por Beneficio Definido

(OBD)

45.5.2 Para hacer una estimación confiable de la OBD a

cargo de la entidad por el beneficio que los empleados

tienen acumulado (cumpliendo con lo dispuesto por el

postulado básico de Devengación Contable) a cambio

de sus servicios en los periodos actual y anteriores,19 la

entidad debe utilizar técnicas actuariales mediante el

Método del Crédito Unitario Proyectado (MCUP). Esto

requiere que la entidad determine la cuantía de los

beneficios que resultan atribuibles al periodo actual y a

los anteriores,20 y que realice las estimaciones

(hipótesis actuariales) respecto a las variables

demográficas (tales como rotación de los empleados,

mortalidad, etc.) y financieras (tales como incrementos

futuros en los salarios, en los costos de asistencia

médica, etc.), que influyen en el costo de los

beneficios.21

45.5.3 La OBD de un plan de beneficio definido puede

estar influida por numerosas variables, tales como los

salarios finales, la rotación, mortalidad de los

empleados, aportaciones de los empleados, tendencias

de los costos de atención médica, entre otras, las

cuales deben reflejar estimaciones objetivas y

coherentes entre sí. En adición, para el cálculo de otros

beneficios definidos, en especial los relacionados con

servicios médicos, deben tomarse en cuenta los

incrementos de costos esperados en este tipo de

servicios o conceptos cubiertos; así como, la

actualización del costo por edad. La OBD final del plan

es incierta, y es probable que esta incertidumbre

persista durante un periodo largo de tiempo; por lo

cual, con el fin de determinar la OBD y el costo del

servicio relacionado, la entidad debe:

a.aplicar un método de valuación actuarial,22 en

ciertos casos, una entidad puede utilizar el Método de

Suma de Años Dígito (MSAD);23

b.atribuir los beneficios a los periodos de servicio;24 y

c.ut i l i zar h ipótes is actuar ia les objet ivas y

coherentes.25

45.5.4 Para los efectos del párrafo anterior, esta NIF

recomienda que la entidad involucre a un actuario

certificado en pasivos laborales contingentes, para la

determinación de todas las obligaciones de carácter

significativo derivadas de los beneficios postempleo.

45.5.5 En el caso de entidades que sólo otorguen

beneficios definidos con pagos en una sola exhibición,

como las primas de antigüedad, y cuyas obligaciones

no sean de carácter significativo, se podrá emplear, por

excepción, en lugar del MCUP, estimaciones,

promedios o métodos abreviados de cálculo que

permitan una aproximación confiable de los

procedimientos ilustrados en esta NIF, como es el

Método de Suma de Años Dígito (MSAD). Sólo debe

procederse al cambio de método, si existen causas

justificadas para ello.

141

45.5.6 Para todas las obligaciones de carácter

significativo y todas aquéllas que tengan pagos en

varias exhibiciones aun cuando no sean significativas,

una entidad debe utilizar el MCUP para determinar la

OBD, y el costo del servicio; en virtud de que ese

método es la alternativa que mejor permite cumplir con

lo dispuesto por el postulado básico de Devengación

Contable.

45.5.7 El MCUP considera cada periodo de servicio

como generador de una unidad adicional de derecho a

los beneficios y debe determinarse cada unidad de

forma separada para conformar la obligación final.

Véanse el párrafo 45.6.4 y los párrafos del Apéndice A,

correspondientes a la sección A2-Guía de aplicación


la OBD.

45.5.8 Una entidad debe determinar el valor presente

del monto total de la obligación por beneficios

definidos, incluso si una parte de la misma se espera

que sea liquidada antes de los doce meses siguientes al

cierre del periodo sobre el que se informa, utilizando

una tasa de descuento determinada de acuerdo con el

párrafo siguiente.

Tasa de descuento

45.5.9 La tasa de interés utilizada para descontar las

obligaciones de beneficios post-em-pleo (fondeadas o

no fondeadas) debe determinarse utilizando como

referencia la tasa de mercado de los bonos corporativos

de alta calidad en términos absolutos en un mercado

profundo y, en su defecto, debe tomar como referencia

la tasa de mercado de los bonos emitidos por el

gobierno. La moneda y el plazo de tales bonos utilizados

deben ser coherentes con la moneda y el plazo

estimado para el pago de las obligaciones por beneficio

definido. Las hipótesis utilizadas para determinar la tasa

de descuento deben cumplir con lo dispuesto en los

párrafos A3.6 al A3.9 del Apéndice A, correspondientes

a la sección A3-Guía de aplicación para el uso de

hipótesis actuariales.

Determinación de los Activos del Plan (AP)

45.5.10 El Valor Razonable (VR) de los AP debe

deducirse de la OBD para determinar el déficit o

superávit del plan. Considerando la NIF A-6 debe

determinarse el VR en primera instancia a través de


precios de mercado disponibles. Cuando no exista

precio de mercado disponible, el VR de los AP debe

estimarse por medio de otras técnicas de valuación

como, por ejemplo, descontando flujos de efectivo

futuros esperados utilizando un tasa de descuento que

refleje el riesgo asociado con los AP y la fecha de

disposición esperada o de vencimiento de esos activos

o, si no tienen vencimiento, el periodo esperado hasta

la liquidación de la obligación relacionada.

45.5.11 En los AP no deben incluirse las aportaciones

no pagadas por la entidad al fondo, ni tampoco los

instrumentos financieros no negociables emitidos por la

entidad y poseídos por el fondo. De los AP deben

deducirse cualesquiera pasivos que sean absorbidos

por el fondo y que no tengan relación con los beneficios

a los empleados, como por ejemplo las cuentas por

pagar del fondo, sean o no de origen comercial, y los

pasivos que procedan de instrumentos financieros

derivados.

45.5.12 Cuando los AP incluyan pólizas de seguro

calificables que se correspondan exactamente con los

montos y periodicidad de algunos o de todos los

beneficios pagaderos dentro del plan, el VR que debe

atribuirse a esas pólizas de seguro debe equivaler al VP

de las obligaciones relacionadas (lo cual está sujeto a

cualquier reducción que se requiera si los montos a

recibir por la póliza de seguro no son totalmente

recuperables).

45.5.13 En los AP no debe incluirse el exceso de los

recursos no reembolsables aportados por la entidad

para cubrir beneficios a los empleados sobre el valor

presente de los beneficios totales, presentes y futuros,

devengados y por devengar, atribuibles a los

empleados actuales que tienen derecho a esos

beneficios (Obligación Máxima [OM]). Una entidad

debe reconocer el exceso de recursos aportados sobre

la OM y sus cambios, como sigue:

a.cualquier exceso sobre la OM debe considerarse una

inversión restringida y reconocerse en términos de lo

dispuesto por la NIF C-1, Efectivo y equivalentes de

efectivo, y, por consiguiente, no debe incorporarse en la

determinación del Activo Neto por Beneficios Definidos

(ANBD);

b.cualquier retorno sobre dicha inversión restringida

debe reconocerse directamente en el resultado del

periodo como un ingreso financiero y no debe formar

parte del costo de beneficios definidos;

142


c.cualquier incremento o decremento en la OM por

cambios en supuestos al cierre del periodo implicará un

incremento o decremento en los AP por disminuirse o

incrementarse el exceso sobre la OM y, por lo tanto,

debe reconocerse como un traspaso de o hacia las

inversiones restringidas y no debe considerarse como

una Ganancia o Pérdida Actuarial en Obligaciones

(GPAO) puesto que no modifica la OBD; así como,

d.cualquier ganancia o pérdida en los AP al cierre del

periodo no debe considerarse como un incremento o

decremento a dichos AP cuando éstos estén topados

por la OM y, por ende, debe reconocerse como un ajuste

a las inversiones restringidas afectando directamente

los resultados del periodo y no debe reconocerse como

una ganancia o pérdida en el retorno de los AP (GPRA).

Reembolsos

45.5.14 Cuando sea probable que un tercero vaya a

reembolsar alguno o todos los desembolsos exigidos

para liquidar una OBD, la entidad:

a.debe reconocer su derecho al reembolso como un

activo separado,

b.debe valuarlo a su Valor Razonable (VR),

c.debe separar y reconocer los cambios en el VR de su

derecho al reembolso de la misma forma que los

cambios en el VR se reconocen en el resto de los AP,26 y

d.puede presentar neto en el estado de resultado

integral, los componentes del costo de beneficio

definido relacionado con el plan y el cambio en el monto

reconocido como reembolsable.

45.5.15 Una entidad puede requerir a un tercero, tal

como un asegurador, el pago de una parte o la totalidad

del desembolso requerido para cancelar una OBD. Las

pólizas de seguro calificables, tal como han sido

definidas en el párrafo 33.b), son AP. Una entidad debe

reconocer tales pólizas calificables de la misma forma

que todos los demás AP, y no le es aplicable el párrafo

45.5.14.27

45.5.16 Cuando una póliza de seguro mantenida por

una entidad no cumpla las condiciones para ser una

póliza calificable, esta póliza no es un AP. El párrafo

45.5.14 es aplicable en estos casos: ya que la entidad

debe reconocer su derecho a los reembolsos, por la

póliza de seguros como un activo separado y no como

una deducción al determinar el déficit o superávit por

beneficios definidos.

45.5.17 Si de una póliza de seguro surge el derecho de

reembolso que corresponda exactamente con el monto

y la periodicidad de algunos o todos los beneficios

definidos pagaderos en función de un plan de beneficio

definido, el VR del derecho de reembolso debe

equivaler al VP de la obligación relacionada (sujeto a

cualquier reducción que se requiera si el reembolso no

es totalmente recuperable).

Limitaciones en las aportaciones

45.5.18 Algunos planes de beneficio definido limitan

las aportaciones que se requiere que pague una

entidad. El costo final de los beneficios debe tomar en

cuenta el efecto de un límite en las aportaciones, el cual

debe determinarse en función del plazo más corto

entre:

a.la vida estimada de la entidad; y

b.la vida estimada del plan. Planes contributivos

45.5.19 Algunos planes de beneficio definido

requieren que los empleados o terceros aporten al

costo del plan (planes contributivos). Las aportaciones

que hacen los empleados en algunos casos reducen el

143


costo de los beneficios para la entidad. Una entidad

debe discernir si las aportaciones de terceros reducen el

costo de los beneficios para la entidad o son un derecho

de reembolso como se describe en el párrafo 45.5.14.

Las aportaciones por los empleados o terceros se

establecen en los términos formales del plan (o surgen

de una obligación asumida que va más allá de esos

términos), o son discrecionales. Las aportaciones

discrecionales por los empleados o terceros reducen el

costo del servicio hasta el monto de estas aportaciones

al plan que estén vinculadas al servicio ya prestado.

45.5.20 Las aportaciones de los empleados o terceros

establecidas en los términos formales del plan reducen

el costo del servicio (si están vinculadas al servicio), o

afectan las remediciones del PNBD o ANBD (si no lo

están). Un ejemplo de aportaciones que no están

vinculadas al servicio es cuando se requiere que las

aportaciones reduzcan un déficit que surge de pérdidas

en los AP o por pérdidas actuariales. Si las aportaciones

procedentes de los empleados o terceros que están

vinculadas al servicio, dichas aportaciones reducen el

costo del servicio de la forma siguiente:

a.si el importe de las aportaciones depende del número

de años de servicio, una entidad debe atribuir dichas

aportaciones a los periodos de servicio utilizando el

mismo método de atribución requerido por el párrafo

45.6.4, para el beneficio bruto (es decir, utilizando la

fórmula de aportación del plan o una base lineal); o

b.si el importe de las aportaciones es independiente del

número de años de servicio, se permite que una entidad

reconozca dichas aportaciones como una reducción en

el costo del servicio en el periodo en el que se presta el

servicio relacionado. Ejemplos de aportaciones que son

independientes del número de años de servicio incluyen

las que son un porcentaje fijo del salario de los

empleados, un importe fijo a lo largo de todo el periodo

de servicio o en función de la edad del empleado. (En el

Apéndice A, sección A6-Guía de aplicación para los

párrafos 45.5.20 y 45.5.21 se proporciona una guía de

aplicación al respecto).

45.5.21 Para aportaciones de los empleados o

terceros que se atribuyen a periodos de servicio de

acuerdo con el inciso a) del párrafo 45.5.20, los

cambios en las aportaciones deben dar lugar a:

a.CLSP y CLSA (si dichos cambios no están establecidos

en los términos formales de un plan y no surgen de una

obligación asumida); o

b.GPP (si dichos cambios están establecidos en los

términos formales de un plan, o surgen de una

obligación asumida).

Incremento o decremento del déficit (PNBD) o

superávit (ANBD)

45.5.22 El incremento o decremento del déficit

(PNBD) o superávit (ANBD) entre la OBD y el Valor

Razonable (VR) de los AP, está determinado por:

a.el costo de beneficios definidos a reconocer en el

resultado integral, que a su vez, se compone de:

i.el Costo Neto del Periodo (CNP) a reconocer en el

resultado del periodo, y ii. las remediciones del PNBD o

ANBD a reconocer en ORI y, que en periodos

posteriores se reciclan al resultado del periodo;28

además, en su caso,

b.las aportaciones efectuadas por la entidad al plan,

c.los pagos efectuados fuera de los AP,

d.la OBD asumida y los AP recibidos en adquisiciones

de negocios, según lo señalado en el párrafo 45.8.1, y

e.la disminución de la OBD y de los AP por disposiciones

de negocios, según lo señalado en el párrafo 45.8.2.

45.6 Plan de beneficio definido-determinación del

Costo Neto del Periodo (CNP)

Componentes del CNP

45.6.1 Los elementos del CNP a reconocer durante el

periodo en resultados se integran por:

144


a.el costo del servicio que, a su vez, se compone por:

i.el Costo Laboral del Servicio Actual (CLSA), tratado en

los párrafos 45.6.4, 45.6.5 y del Apéndice A, los

correspondientes a la sección A2-Guía de aplicación


la OBD; ii. el Costo Laboral de Servicios Pasados (CLSP)

procedente de una Reducción de Personal (RP) o una

Modificación al Plan (MP), tratado en los párrafos 45.6.6

al 45.6.11 y 45.6.18 al 45.6.20; y iii. la ganancia o

pérdida en una Liquidación Anticipada de Obligaciones

(LAO), véanse los párrafos 45.6.12 al 45.6.20;

b.el interés neto sobre el PNBD o ANBD, tratado en los

párrafos 45.6.21 al 45.6.23 que, a su vez, se compone

por:

i.los costos por interés de la OBD; y ii. el ingreso por

intereses de los Activos del Plan (AP), y

c.el reciclaje de las remediciones del PNBD o ANBD,

tratado en el párrafo 45.6.24.

45.6.2 Otras NIF requieren la capitalización de ciertos

costos por beneficios a los empleados en el costo de

activos, tales como inventarios o propiedades, planta y

equipo.29 Todo costo por beneficios definidos, que se

incluya en el precio de adquisición o costo de producción

de los activos citados, debe incluir la proporción

adecuada de los componentes que se mencionan en la

lista del párrafo 45.6.1 anterior.

45.6.3 El CNP a reconocer durante el periodo se

determina al inicio del periodo realizando una

estimación de la expectativa del PNBD o ANBD del final

del periodo; adicionando, cuando se presente, un CLSP

y/o una pérdida o ganancia por LAO, los cuales se

reconocen en el momento en que se presentan.

Atribución de beneficios a los periodos de servicio

45.6.4 Al determinar la OBD y el costo del servicio

relacionado, una entidad debe atribuir los beneficios a

los periodos de servicio conforme se devengan,

utilizando la fórmula de los beneficios del plan.30 No

obstante, si los servicios a prestar por un empleado en

años pos te r i o re s van a o r i g i na r un n i ve l

significativamente más alto de beneficios que el

alcanzado en los años anteriores, la entidad debe

atribuir en línea recta el beneficio en el intervalo de

tiempo que medie entre:

a.la fecha a partir de la cual el servicio prestado por el

empleado le da derecho al beneficio, según el plan (con

independencia de que los beneficios estén

condicionados a los servicios futuros); hasta,

b.la fecha en la que los servicios posteriores a prestar

por el empleado no le generen derecho a montos

adicionales significativos del beneficio, según el plan,

salvo por causa de los eventuales incrementos de

salarios en el futuro.

Costo Laboral del Servicio Actual (CLSA)

45.6.5 El CLSA del periodo se determina de acuerdo

con el Método del Crédito Unitario Proyectado (MCUP) o

el Método de Suma de Años Dígito (MSAD), con base en

los beneficios atribuidos al empleado en dicho periodo,

de acuerdo con los términos del plan de beneficio

definido, conforme a los párrafos 45.5.2 al 45.5.9.

Costo Laboral de Servicios Pasados (CLSP)

45.6.6 El Costo Laboral de Servicios Pasados (CLSP) es

el incremento o decremento en la OBD por servicios

prestados por los empleados en periodos anteriores,

procedente de:

a.una Modificación al Plan (MP) que, a su vez, incluye el

efecto retroactivo de beneficios a empleados por:

i.la introducción de un nuevo plan de beneficios, ii. el

retiro de un plan de beneficios, o iii. los cambios

subsecuentes de los beneficios por pagar en un plan de

beneficios ya establecido; y

b.una Reducción de Personal (RP).

45.6.7

Una entidad debe reconocer el CLSP en el primero de

los siguientes sucesos:

a.cuando tenga lugar la MP o la RP; o

b.cuando la entidad reconozca los costos de

reestructuración relacionados31 o los beneficios por

terminación.32

45.6.8 Una MP tiene lugar cuando una entidad

introduce un plan anteriormente no existente, retira o

cambia los beneficios de un plan de beneficio

definido33, y una RP ocurre cuando una entidad reduce

significativamente la obligación por un recorte en el

número de empleados cubiertos por el plan (puede

surgir de un suceso aislado, tal como el cierre de una

planta o la discontinuación de una operación); lo

anterior genera un CLSP que equivale a la diferencia de

la OBD con el plan actual menos la OBD del plan

145


anterior; es decir, corresponde al incremento o

decremento en la obligación por el efecto retroactivo de

servicios anteriores en los beneficios a empleados al

realizarse una MP o una RP.

45.6.9 El CLSP puede ser un costo (cuando los

beneficios se introducen o cambian de forma tal que la

OBD se incrementa) o un ingreso (cuando los beneficios

cambian o se cancelan de forma tal que la OBD

disminuye).

45.6.10 No debe considerarse CLSP:

a.el efecto de las diferencias entre los incrementos de

salarios reales y los anteriormente asumidos sobre la

obligación de pagar beneficios por servicios de años

anteriores (no hay CLSP, puesto que las hipótesis

actuariales toman en consideración una proyección de

los salarios);

b.sub o sobreestimaciones de los incrementos

discrecionales de las pensiones cuando una entidad

tenga una obligación asumida de conceder tales

aumentos (no existe CLSP porque las hipótesis

actuariales deben tomar en consideración dichos

aumentos);

c.estimaciones de mejoras en los beneficios que

procedan de ganancias actua-riales o del retorno de los

activos del plan que hayan sido reconocidos en los

estados financieros, si la entidad está obligada por los

términos formales del plan (o por una obligación

asumida que supere esas condiciones) o por la

legislación, a utilizar en favor de los participantes del

plan el superávit del mismo, incluso si el incremento del

beneficio no ha sido todavía formalmente concedido (no

existe CLSP porque el aumento resultante en la

obligación es una pérdida actuarial);34 y

d.el incremento en la OBA (beneficios adquiridos

irrevocables que no están condicionados al empleo

futuro)35 cuando, en ausencia de beneficios nuevos o

me j o rado s , l o s emp l eados comp l e t an l o s

requerimientos de adquisición (irre-vocabilidad) del

beneficio (no existe CLSP porque la entidad reconoció el

costo estimado de los beneficios como CLSA, a medida

que los servicios fueron prestados).

45.6.11 Cuando surja un Costo Laboral de Servicios

Pasados (CLSP) una entidad debe reconocer como parte

del costo del servicio en los resultados del periodo el

CLSP de un plan de beneficio definido, considerando lo

señalado en los párrafos 45.6.18 al 45.6.20.

Ganancia o pérdida por una Liquidación Anticipada de

Obligaciones (LAO)

45.6.12 Una LAO ocurre cuando una entidad realiza

una transacción que elimina anticipadamente todas las

obligaciones futuras legales o asumidas para parte o

todos los beneficios proporcionados bajo un plan de

beneficio definido, la cual es distinta del pago de

beneficios a los empleados ya devengados, de acuerdo

con los términos del plan y las hipótesis actuariales

utilizadas. Por ejemplo, una transferencia única de

obligaciones futuras del empleador bajo el plan a una

aseguradora por medio de la compra de una póliza de

seguros es una LAO; no lo es, el pago único en efectivo,

según los términos del plan a participantes del plan a

cambio de sus derechos devengados a recibir

beneficios definidos específicos de la OBD ya

reconocida.

45.6.13 En algunos casos, una entidad adquiere una

póliza de seguro para financiar una parte o la totalidad

de los beneficios a los empleados que se relacionan con

los servicios que han prestado en el periodo presente y

en los periodos anteriores. La adquisición de esta póliza

no es una LAO del plan si la entidad conserva la

obligación, ya sea legal o asumida, de pagar cantidades

futuras36 cuando el asegurador no llegue a cubrir los

beneficios especificados en la póliza de seguro. Los

párrafos 45.5.14 al 45.5.17 tratan el reconocimiento y

valuación de los derechos de reembolso bajo pólizas de

seguro que no son AP.

45.6.14 Cuando se pone término a un plan,

procediéndose a la liquidación de la obligación y el plan

deja de existir, parcial o totalmente, ocurre una LAO; sin

embargo, la terminación del plan no es una liquidación

si el plan es reemplazado por otro nuevo que ofrezca

esencialmente los mismos beneficios.

146


45.6.15 Cuando una entidad reduzca algunos

beneficios por pagar en un plan de beneficio definido

existente y, al mismo tiempo, aumente otros beneficios

por pagar dentro del plan y para los mismos empleados,

la entidad debe tratar el cambio como una única

variación, en términos netos, considerando sus efectos

en los resultados del periodo como una MP.

45.6.16 La ganancia o pérdida en una LAO es la

diferencia entre:

a.la OBD reconocida a la fecha de liquidación; y

b.el precio de liquidación, incluyendo los AP transferidos

y los pagos realizados directamente por la entidad en

relación con la liquidación.

45.6.17 Cuando ocurre la LAO una entidad debe

reconocer como parte del costo del servicio en los

resultados del periodo las ganancias o pérdidas

derivadas de la LAO de un plan de beneficio definido,

considerando lo señalado en los párrafos 45.6.18 al

45.6.20.

Reconocimiento del costo del servicio por un CLSP o una

LAO

45.6.18 Antes de determinar el CLSP o la ganancia o

pérdida en una LAO, una entidad debe remedir el PNBD

o ANBD utilizando el VR actual de los AP y las hipótesis

actuariales actuales (incluyendo tasas de interés de

mercado actuales y otros precios de mercado actuales)

que reflejen los beneficios ofrecidos, según el plan antes

del CLSP o LAO; es decir, requiere determinar las

Ganancias y Pérdidas del Plan (GPP) hasta esa fecha a

reconocer como ORI antes de determinar el CLSP o la

ganancia o pérdida en una LAO.

45.6.19 Una entidad no requiere distinguir entre el

CLSP y la ganancia o pérdida en una LAO, si estas

transacciones tienen lugar simultáneamente. En

algunos casos, una modificación al plan tiene lugar

antes de una LAO, tal como cuando una entidad cambia

los beneficios del plan y posteriormente liquida los

beneficios modificados; en estos casos, una entidad

debe reconocer el CLSP antes de la ganancia o pérdida

en una LAO.

45.6.20 Para reconocer un CLSP y una ganancia o

pérdida de una LAO, debe procederse de acuerdo con lo

siguiente:

a.debe reconocer directamente en resultados el CLSP o

la ganancia o pérdida de una LAO; así como, el monto

proporcional de las partidas pendientes de reciclar

correspondientes a las remediciones por Ganancias y

Pérdidas del Plan (GPP) atribuibles; esto significa que:

i.por CLSP que implica una disminución de la OBD,

deben reciclarse las GPAO en la misma proporción en

que se disminuye la OBD y, en su caso, deben reciclarse

las GPRA en la misma proporción en que se disminuyen

los AP; ii. por LAO que implica una eliminación del

beneficio, parcial o total, deben re-ciclarse las GPAO

totales atribuibles al plan o beneficio del plan que se

está liquidando y, a su vez, deben reciclarse las GPRA en

la misma proporción en que se disminuyen los AP; y iii.

por MP que implica un incremento de la OBD no debe

reciclarse monto alguno;

b.el reciclaje de la GPP remanente, debe cumplir con lo

señalado en el párrafo 45.6.24.

Interés neto sobre el pasivo (activo) de beneficios

definidos neto

45.6.21 El interés neto sobre el PNBD o ANBD a

reconocer durante el periodo debe determinarse

multiplicando la tasa de descuento determinada en el

párrafo 45.5.9, por el PNBD o ANBD reconocido al inicio

del periodo anual sobre el que se informa, tomando en

cuenta los cambios en el PNBD o ANBD durante el

periodo como consecuencia de estimaciones de las

aportaciones y de los pagos de beneficios.

45.6.22 El interés neto sobre el PNBD o ANBD, según

sea el caso, incluye:

a.los costos por interés de la OBD (considerando

estimaciones por pagos); y

b.el ingreso por intereses de los activos del plan (AP)

(considerando estimaciones por aportaciones y pagos).

45.6.23 El ingreso por intereses de los AP es un

componente del retorno de los AP y debe determinarse

multiplicando la tasa de descuento especificada en el

párrafo 45.5.9, por el valor razonable (VR) reconocido

de los AP al inicio del periodo anual sobre el que se

informa, tomando en cuenta los cambios en los AP

durante el periodo como consecuencia de las

aportaciones estimadas y los pagos estimados por

beneficios.

147


Reciclaje de las remediciones del PNBD o ANBD

45.6.24 Las remediciones del PNBD o ANBD

reconoc idas en ORI (véase secc ión 45 .7)

posteriormente deben reciclarse al resultado del

periodo tomando como base la Vida Laboral

Remanente Promedio (VLRP) de los empleados en que

se espera reciban los beneficios del plan vigente al inicio

de cada periodo. También debe reciclarse al resultado

del periodo la parte proporcional de ORI relacionado

con las MP, RP y LAO, considerando lo dispuesto en el

párrafo 45.6.20.

45.7 Plan de beneficio definido-determinación de las

remediciones del PNBD o ANBD

45.7.1 Las remediciones del PNBD o ANBD, resultantes

de comparar el PNBD o ANBD final con la expectativa

del PNBD o ANBD del final del periodo determinada al

inicio del mismo periodo, incluyen las ganancias y

pérdidas del plan (GPP) que, a su vez, se integran por:

a.las Ganancias y Pérdidas Actuariales en Obligaciones

(GPAO) tratadas en los párrafos 45.7.2 y 45.7.3; y

b.las ganancias y pérdidas en el retorno de los activos

del plan (GPRA) tratadas en los párrafos 45.7.4 y 45.7.5.

45.7.2 Las GPAO procedentes de incrementos o

disminuciones en la OBD originadas por cambios en las

hipótesis actuariales y ajustes por experiencia deben

reconocerse en ORI y se originan por las siguientes

causas:

a.tasas inesperadamente altas o bajas de rotación, de

mortalidad, de retiros anticipados o de incremento de

salarios para los empleados; así como, cambios

inesperadamente altos o bajos en los beneficios (si los

términos formales, informales o asumidos del plan,

contemplan incrementos cuando haya inflación) o en

los costos de atención médica;

b.el efecto de cambios en las hipótesis con respecto a

las opciones de pago de los beneficios;

c.el efecto de modificar las hipótesis de las tasas

futuras de rotación, de mortalidad, de retiros

anticipados o de incremento de salarios de los

empleados, así como las hipótesis de los beneficios (si

los términos formales, informales o asumidas del plan

consideran incrementos cuando haya inflación) o de los

costos de atención médica cubiertos por el plan; y

d.el efecto de cambios en la tasa de descuento.

45.7.3

Las GPAO no incluyen cambios en la OBD debidos a una

LAO, una RP o a una MP de beneficio definido. Estos

cambios en la OBD dan lugar a un CLSP o a ganancias o

pérdidas en LAO y en ningún caso deben considerarse

GPAO.

45.7.4 El retorno de los AP es el cambio (incremento o

decremento) en el periodo de los AP, distinto de pagos

y contribuciones, resultante del rendimiento real de

estos activos y sus cambios de valor razonable. El

retorno de los AP está compuesto por:

a.el ingreso por intereses (estimados) de los AP que

debe reconocerse en el CNP (resultados), y

b.la diferencia entre el retorno de los AP y el ingreso

por intereses de los AP, la cual debe reconocerse en

Otro Resultado Integral (ORI) y se denomina

Ganancias y Pérdidas en el Retorno de los Activos del

Plan (GPRA).

45.7.5 Al determinar el retorno de los AP en términos

del párrafo 45.7.4, una entidad debe deducir los costos

de gestión de los AP y cualquier impuesto por pagar por

el plan en sí mismo que sean absorbidos por el fondo y

que no tengan relación con los beneficios a los

empleados, por lo tanto, no deben considerarse los

impuestos incluidos en las hipótesis actuariales

utilizadas para determinar la OBD. Otros costos de

administración que sean absorbidos por la entidad

(usualmente con personal propio de la entidad) y no

por el fondo, no deben deducirse del retorno de los

activos del plan.

45.8 Plan de beneficio definido-Adquisiciones y

disposiciones de negocios

45.8.1 En una adquisición de negocios, una entidad

debe reconocer el PNBD o ANBD por beneficios

definidos de la entidad adquirida que surja del déficit o

superávit del plan, representado por la diferencia

algebraica entre la OBD y los AP, valuados a la fecha de

la adquisición, considerando las políticas del plan, las

hipótesis actuariales y los valores razonables de los AP

vigentes a esa fecha de adquisición,37 incluso si la

entidad adquirida no los hubiese reconocido a la fecha

de adquisición.

148


45.8.2 En una disposición de negocios, una entidad

debe dar de baja a la fecha de la disposición el valor neto

en libros del PNBD o ANBD por beneficios definidos

representado por el déficit o superávit del plan,

resultante de la diferencia algebraica entre la OBD y los

AP; así como, cualesquier remediciones del PNBD o

ANBD pendientes de reciclar que correspondan al

negocio dispuesto.


51 Beneficios directos a corto y largo plazo

51.1 Los beneficios directos deben presentarse a corto

o largo plazo dentro del estado de situación financiera,

considerando lo dispuesto en los párrafos 42.1.1 y

42.1.2. La entidad debe presentar separadamente cada

uno de los pasivos o cada uno de los activos, derivados

de estos beneficios, atendiendo a su importancia

relativa.

51.2 La entidad debe presentar el pasivo o activo por

PTU diferida en el largo plazo en el estado de situación

financiera. La PTU causada debe presentarse en el corto

plazo, considerando lo dispuesto en el párrafo anterior.

51.3 Los beneficios directos a corto y largo plazo,

incluyendo la PTU diferida, reconocidos en el estado de

resultado integral deben presentarse formando parte

del costo de ventas y/o en gastos generales, según

considere la entidad, de acuerdo con lo establecido en la

NIF B-3, Estado de resultado integral. Asimismo, estos

beneficios reconocidos por las entidades no lucrativas

dentro del estado de actividades deben presentarse

dentro de los cambios al patrimonio que corresponda en

atención a lo dispuesto en la NIF B-16, Estados

financieros de entidades con propósitos no lucrativos.

52 Beneficios por terminación

52.1 El pasivo derivado de beneficios por terminación

debe presentarse en el pasivo a corto o largo plazo en el

estado de situación financiera, según proceda,

considerando lo dispuesto en la NIF B-6, Estado de

situación financiera.

52.2 Los beneficios por terminación reconocidos en el

estado de resultado integral deben presentarse

formando parte del costo de ventas y/o en gastos

generales, según considere la entidad, de acuerdo con

lo establecido en la NIF B-3.

52.3 Los beneficios por terminación reconocidos por

las entidades con propósitos no lucrativos en el estado

de actividades deben presentarse dentro de los

cambios al patrimonio que corresponda en atención a lo

dispuesto en la NIF B-16.


Distinción entre partidas circulantes y no

circulantes

53.1 Una entidad debe presentar el PNBD o ANBD de

sus obligaciones legales o asumidas por beneficios

post-empleo en el estado de situación financiera en el

largo plazo, distinguiendo su porción circulante, la cual

debe presentar en el corto plazo, considerando lo

dispuesto en la NIF B-6.

53.2 En caso de que para una entidad sea impráctico

realizar esta distinción, el pasivo por beneficios post-

empleo procedente del PNBD debe presentarlo en un

rubro específico dentro del pasivo a largo plazo en el

estado de situación financiera. Cuando se trate de un

pago anticipado procedente del ANBD debe presentarlo

en el activo no circulante, considerando lo dispuesto en

la NIF B-6.

Compensación

53.3 Una entidad debe proceder a compensar un

superávit correspondiente a un plan con un pasivo

perteneciente a otro plan sólo cuando tiene:

a.el derecho, exigible legalmente, de utilizar el

superávit de un plan para liquidar las obligaciones de

otro plan; y

b.la intención de liquidar las obligaciones por su valor

neto o de realizar el superávit en el primero de los

planes y, de forma simultánea, liquidar su obligación en

el otro plan.

53.4 Estos criterios de compensación son similares a

los establecidos en la NIF B-12, Compensación de

activos financieros y pasivos financieros.

149


Componentes del costo de beneficios definidos

53.5 Una entidad debe presentar el costo de beneficios

definidos en el estado de resultado integral, segregando

el CNP como parte del costo de ventas, en gastos

generales y/o en el RIF, según considere la entidad y las

remediciones del PNBD o ANBD en Otro Resultado

Integral (ORI), de acuerdo con lo establecido en la NIF

B-3. En el estado de situación financiera, el saldo

acumulado de las remediciones del PNBD o ANBD debe

incluirse en ORI como un componente del capital

contable.

53.6 Son parte del CNP los efectos de Liquidación

Anticipada de Obligaciones (LAO) reconocidos en el

estado de resultados que no califican como una

discontinuación de una operación; dicho CNP debe

presentarse dentro del costo de ventas y/o en gastos

generales, según considere la entidad, de acuerdo con

lo establecido en la NIF B-3. Si se trata de una operación

discontinuada, deben formar parte de la propia

operación discontinuada en el estado de resultados,

considerando lo dispuesto en la NIF B-3.

53.7 Para las entidades con propósitos no lucrativos el

CNP y las remediciones del PNBD o ANBD reconocidos

en el estado de actividades deben presentarse dentro

de los cambios al patrimonio que corresponda en

atención a lo dispuesto en la NIF B-16.


61 Beneficios directos a corto y largo plazo

61.1 En las notas a los estados financieros debe

revelarse si una obligación por beneficios directos a

corto y/o a largo plazo es o no acumulativa y si tuvo que

determinarse una provisión de la misma.

61.2 Tratándose de la PTU diferida debe revelarse lo

siguiente:

a.el monto de la PTU diferida reconocida en los

resultados del periodo;

b.la integración del gasto o ingreso por PTU originado

por las operaciones discontinuadas en el periodo,

señalando la PTU causada y diferida asociada con el

gasto o ingreso derivado de la discontinuación de

operaciones;

c.los conceptos e importes más significativos de

diferencias temporales, acumula-bles y deducibles, que

originaron, respectivamente, los pasivos y los activos

por PTU diferida;

d.en el caso de activos por PTU diferida su monto bruto,

el de la estimación para PTU diferida no recuperable y la

variación de este último concepto en el periodo,

incluyendo la justificación de tal variación; y

e.en los estados financieros consolidados, los montos

por los cuales se ajustaron los saldos por PTU diferida

derivados de adquisiciones de negocios.

61.3 Sí una entidad cuenta con AP que cubran los

beneficios directos debe revelar lo establecido en los

incisos e) y f) del párrafo 63.3.

62 Beneficios por terminación

62.1 Si se está en presencia de un pasivo contingente

cuando exista incertidumbre acerca del número de

empleados que aceptarían una oferta de beneficios por

terminación, la entidad debe revelar información sobre

el pasivo contingente, según lo exigido por la norma

correspondiente a provisiones, contingencias y

compromisos.

62.2 En función de lo requerido por la NIF A-7,

Presentación y revelación, la entidad debe revelar la

naturaleza y monto de cualquier gasto de beneficio por

terminación que sea de importancia relativa.

62.3

Los beneficios por terminación derivados por causa de

una reestructuración deben revelarse con base en lo

dispuesto en la norma relativa a provisiones,

contingencias y compromisos.


Entidades con planes de contribución definida

63.1 La entidad debe revelar en las notas a los estados

financieros las características generales del plan, el

monto reconocido como un gasto del periodo por

planes de contribución definida y, en caso, de

contribuciones no efectuadas ya devengadas debe

revelar las bases para determinar el pasivo incluyendo

el retorno devengado, de acuerdo con el párrafo 45.3.1.

150


Entidades con planes de beneficio definido

63.2 Una entidad debe revelar, con base en la misma

información que se presenta a la máxima autoridad en

la toma de decisiones, lo siguiente:

a.información sobre las características de sus planes de

beneficio definido, incluyendo:

i.la naturaleza de los beneficios proporcionados por el

plan (por ejemplo los planes de beneficio definido sobre

el salario final o planes basados en aportaciones con

garantía); ii) una descripción del marco de regulación

en el que opera el plan; por ejemplo, el nivel de los

requerimientos de financiamiento mínimos, y el efecto

del marco de regulación sobre el plan; y iii) una

descripción de cualesquiera otras responsabilidades de

la entidad para la administración del plan; por ejemplo,

responsabilidades de fiduciarios o miembros del

consejo del plan;

b.una descripción de los riesgos a los que expone el

plan a la entidad, centrados en los riesgos inusuales,

específicos de la entidad y específicos del plan y

cualquier concentración de riesgo significativa. Por

ejemplo, si los AP están invertidos principalmente en

una clase de inversiones, por ejemplo propiedades, el

plan puede exponer a la entidad a una concentración

del riesgo de mercado de la propiedad y posiblemente

del riesgo de liquidez;

c.una descripción de las Modificaciones del Plan (MP),

Reducción de Personal (RP) y Liquidación Anticipada de

Obligaciones (LAO); y

d.una descripción sobre cualquier derecho de

reembolso reconocido como un activo de acuerdo con

los párrafos 45.5.14 al 45.5.17. Una entidad también

debe describir la relación entre los derechos de

reembolso y la obligación relacionada.

63.3 Para poder identificar los montos surgidos de cada

plan en sus estados financieros, las entidades deben

revelar, las características, riesgos y demás información

descrita en el párrafo 63.2 por cada plan de beneficio

definido segregado;38 así como, cualquier situación

que afecte la consistencia o comparación de la

información, según proceda, como sigue:

a.los montos reconocidos para integrar el PNBD

(ANBD), tales como la OBD y los AP;

b.la Vida Laboral Remanente Promedio (VLRP);

c.el costo de beneficios definidos integrado por:

i.el Costo Neto del Periodo (CNP) total reconocido en

resultados, para cada uno de los conceptos siguientes,

y la partida o partidas en las que se han incluido:

1) costo del servicio,

2) interés neto sobre el PNBD o ANBD, y

3) reciclaje de las remediciones del PNBD o ANBD

reconocidas en ORI; y ii) las remediciones del PNBD o

ANBD totales reconocidas en Otro Resultado Integral

(ORI), conciliando sus saldos inicial y final, para cada

uno de los conceptos siguientes, y la partida o partidas

en las que se han incluido:

1) Ganancias y Pérdidas Actuariales en Obligaciones

(GPAO),

2) Ganancias y Pérdidas en el Retorno de los AP

(GPRA), y

3) reciclaje de remediciones del PNBD o ANBD:

(1) con base en la VLRP, y

(2) en proporción a las ganancias y pérdidas

procedentes de una Liquidación Anticipada de

Obligaciones (LAO), una Modificación al Plan (MP) y/o

una Reducción de Personal (RP);

d.una conciliación entre los saldos inicial y final del

Pasivo Neto por Beneficios Definidos (PNBD) o Activo

Neto por Beneficios Definidos (ANBD), mostrando:

i.el costo de beneficios definidos del año, ii) las

aportaciones de la entidad al plan, iii) los pagos

efectuados sin el uso de AP, iv) la OBD asumida y los AP

recibidos en adquisiciones de negocios, neto y

v.la disminución de la OBD y de los AP por

disposiciones de negocios, neto;

e.para cada una de las principales clases de Activos del

Plan (AP), que distingan la naturaleza y riesgos de esos

AP, subdividiendo cada clase de AP entre los AP que

tienen un precio cotizado de los que no lo tienen,

donde deben incluirse, entre otras y sin limitarse a

ellas:

i.efectivo y equivalentes de efectivo; ii) instrumentos

de capital (segregado por tipo de sector industrial,

tamaño de la entidad, geografía, etc.); i i i)

instrumentos de deuda (segregados por tipo de emisor,

calidad crediticia, geografía, etc.);

iv) propiedad inmobiliaria (segregada por geografía,

etc.);

151


v.instrumentos financieros derivados (segregados por

tipo de riesgo subyacente en el contrato; por ejemplo,

contratos de tasa de interés, contratos de cambio de

moneda extranjera, contratos de patrimonio, contratos

de crédito, permutas financieras de larga duración,

etc.); vi) fondos de inversión (segregados por tipo de

fondo); vii) títulos valores garantizados por activos; y

viii) deuda estructurada;

f.en forma segregada, el valor razonable de los

instrumentos financieros negociables propios de la

entidad mantenidos como AP, y el valor razonable de

los AP que son propiedades ocupadas por la entidad, u

otros activos utilizados por ésta;

g.las aportaciones esperadas al plan para el próximo

periodo anual sobre el que se informa;

h.las principales hipótesis actuariales utilizadas, en

términos absolutos,39 referidas a la fecha del estado

de situación financiera; por ejemplo, cuando sea

aplicable:

i.las tasas de descuento; ii) las tasas de incremento

salarial esperado y de los cambios en los índices u otras

variables especificadas en los términos formales o

informales del plan como determinantes de los

incrementos futuros de las prestaciones; iii) la tasa de

reclamaciones de atención médica; iv) la tasa de la

tendencia en la variación de los costos de atención

médica; y

v.cualquier otra hipótesis actuarial importante

utilizada.

Entidades con planes de beneficio definido

multipatronal

63.4 Si una entidad participa en un plan de beneficio

definido multipatronal, adicionalmente a lo requerido

en los párrafos 63.2 y 63.3, debe revelar:

a.una descripción de los acuerdos de financiamiento,

incluyendo el método utilizado para determinar la tasa

de aportaciones de la entidad y los requerimientos de

financiamiento mínimos;

b.una descripción de la medida en que la entidad

puede ser responsable del plan por obligaciones de

otras entidades, según las cláusulas y condiciones del

plan multipatronal;

c.una descripción de la distribución acordada de un

déficit o superávit sobre:

i.la liquidación del plan; o ii) la salida de la entidad del

plan;

d.si la entidad reconoce ese plan como si fuera un plan

de contribución definida de acuerdo con el párrafo

45.2.9, debe revelar la siguiente información, además

de la información requerida por los incisos a) al c), en

lugar de la información requerida por los párrafos 63.2

al 63.3:

i.el hecho de que el plan es de beneficio definido; ii) las

razones por las cuales no está disponible la información

suficiente para permitir a la entidad reconocerlo como

un plan de beneficio definido; iii) información sobre

cualquier déficit o superávit del plan que puede afectar

el monto de aportaciones futuras, incluyendo la base

utilizada para determinar ese déficit o superávit y las

implicaciones, si las hubiera, para la entidad; y iv)

información sobre el nivel de participación de la

entidad en el plan comparado con otras entidades

participantes. Ejemplos de medidas que pueden

proporcionar esta indicación incluyen la proporción de

la entidad en las aportaciones totales al plan o la

proporción de la entidad en el número total de

miembros activos, miembros jubilados o retirados, y

miembros inactivos con derecho a beneficios, si esa

información se encuentra disponible.

Entidades con planes de beneficio definido en

entidades bajo control común

63.5 Cada una de las entidades que participa en un

plan de beneficio definido que comparte riesgos entre

entidades bajo control común, adicionalmente a lo

requerido en los párrafos 63.2 al 63.4, debe revelar:

152


63.9 Una entidad pública debe revelar:

a.un análisis de sensibilidad para cada hipótesis

actuarial significativa (como las señaladas en el inciso h)

del párrafo 63.3) sólo al cierre del periodo sobre el que

se informa, mostrando la forma en que la obligación por

beneficio definido habría sido afectada por los cambios

en la hipótesis actuar ia l re levante que era

razonablemente posible en esa fecha;

b.los métodos e hipótesis utilizados para preparar los

análisis de sensibilidad requeridos por el inciso a) y las

limitaciones de esos métodos; y

c.los cambios habidos desde el periodo anterior al actual

en los métodos e hipótesis, utilizados para preparar los

análisis de sensibilidad, y las razones de estos cambios.

63.10 Una entidad pública debe revelar una descripción

de las estrategias utilizadas para administrar la

disposición de activos para la liquidación de pasivos por

el plan, incluyendo el uso de técnicas de rentas vitalicias

y otras técnicas, tal como swaps de plazo para

administrar el riesgo.

63.11 Para proporcionar un indicador del efecto del

plan de beneficios definidos sobre los flujos de efectivo

futuros de la entidad pública, ésta debe revelar:

a.una descripción de los acuerdos de financiamiento y

política de financiamiento que afecte a las aportaciones

futuras;

b.la mejor estimación de la entidad, en tanto pueda ser

determinada confiablemente, de las aportaciones

esperadas al plan para el próximo periodo anual sobre el

que se informa; y

c.información sobre el perfil de vencimientos de la

obligación por beneficio definido. Este incluirá el

promedio ponderado de los periodos de vencimiento de

la obligación por beneficio definido y puede incluir otra

información sobre la periodicidad de los pagos por

beneficios, tales como un análisis de vencimientos de los

pagos por beneficios.

64 Requerimientos de información a revelar en otras

NIF

64.1 Las revelaciones específicas sobre los beneficios a

los empleados que son partes relacionadas, deben

atenderse acorde con lo dispuesto en la NIF C-13, Partes

relacionadas, en donde algunas entidades deben

revelar información sobre los beneficios a los empleados

del personal gerencial clave o directivos relevantes.

64.2 Una entidad debe revelar información sobre los

pasivos contingentes que surgen de las obligaciones

por beneficios a los empleados, según se establece la

norma relativa a pasivos contingentes.

Norma de Información Financiera D-4 IMPUESTOS A LA

UTILIDAD

Esta Norma tiene por objeto establecer las normas que

deben observarse en el reconocimiento de los

impuestos a la utilidad. La NIF D-4 fue aprobada por


CINIF en julio de 2007 para su publicación en agosto de

2007, estableciendo su entrada en vigor para los

ejercicios que se inicien a partir del 1º de enero de

2008.

Objetivo

El objetivo de esta Norma de Información Financiera

(NIF) es establecer las normas particulares de

valuación, presentación y revelación para el

reconocimiento contable de los impuestos a la utilidad,

causado y diferido, devengados durante el periodo

contable. 1

Alcance

Las disposiciones de esta NIF son aplicables a todas las

entidades lucrativas que emitan estados financieros en

los términos establecidos por la NIF A-3, Necesidades

de los usuarios y objetivos de los estados financieros. 2

Esta NIF no es aplicable a las entidades con propósitos

no lucrativos a las que se refiere la NIF A-3; no

obstante, para este tipo de entidades, esta NIF es

aplicable a los efectos de sus operaciones que son

consideradas como lucrativas por las disposiciones

fiscales. 3


Los términos que se listan a continuación se utilizan en

esta NIF con los significados que se especifican: 4

impuestos a la utilidad - son el impuesto causado y el

impuesto diferido, del periodo;

impuesto causado - es el impuesto a cargo de la

entidad, atribuible a la utilidad del periodo y

determinado con base en las disposiciones fiscales

aplicables en dicho periodo;

impuesto diferido - es el impuesto a cargo o a favor de

la entidad, atribuible a la utilidad del periodo y que

153


a.el acuerdo contractual o la política establecida para

asignar el costo por el beneficio definido neto, o bien el

hecho de que no existe esa política;

b.la política para determinar la aportación a pagar por

la entidad;

c.si la entidad reconoce la asignación del costo por el

beneficio definido neto de acuerdo con el párrafo

45.2.12, toda la información sobre el plan en su

conjunto, requerida por los párrafos 63.2 al 63.4; y

d.si la entidad reconoce la aportación por pagar para el

periodo tal como se señala en el párrafo 45.2.12, la

información sobre el plan en su conjunto requerida por

los párrafos 63.2 y 63.4.

63.6 La información requerida por el párrafo 63.5

incisos c) y d) puede revelarse por referencia a la

información a revelar en los estados financieros de otra

entidad del grupo si:

a.esos estados financieros identifican por separado y

revelan la información requerida sobre el plan; y

b.esos estados financieros están disponibles para los

usuarios de los estados financieros en las mismas

condiciones y al mismo tiempo, o antes, que los estados

financieros de la entidad.

Entidades públicas con plan de beneficio definido

(incluye multipatronal, gubernamental y entre

entidades bajo control común)-revelaciones específicas

63.7 Las entidades públicas que deben cumplir con las

NIF deben incluir, además de lo señalado en los

párrafos 63.1 al 63.6 anteriores las revelaciones de los

párrafos 63.8 al 63.12; se recomiendan pero no se

exigen estas revelaciones para cualquier entidad no

pública.

63.8 Las entidades públicas deben revelar, las

características, riesgos y demás información descrita

en el párrafo 63.2 segregando por cada plan de

beneficio definido; así como, cualquier situación que

afecte la consistencia o comparación de la información.

Para poder identificar los montos surgidos de cada plan

en sus estados financieros, además de lo señalado en el

párrafo 63.3, deben revelar lo siguiente:

a.una conciliación entre los saldos inicial y final de la

Obligación por Beneficio Definido (OBD), mostrando

por separado, de ser aplicable, los efectos en la OBD

que durante el periodo han sido atribuibles a cada uno

de los siguientes conceptos:

i.costo del servicio (CLSA, CLSP y LAO) no es necesario

distinguirlos si ocurren simultáneamente, según se

señala en el párrafo 45.6.19, ii) costos por interés, iii)

pérdidas (ganancias) actuariales originadas por

cambios en hipótesis generadas en el periodo, iv)

aportaciones efectuadas por los empleados

participantes,40

v.modificaciones por variaciones en el tipo de cambio

aplicables a planes valuados en una moneda distinta a

la moneda en que informa la entidad y, en su caso, por

variaciones en los niveles de inflación, vi) beneficios

pagados (excluidos pagos por RP y LAO), vii) pasivos

asumidos en adquisiciones de negocios, y viii) pasivos

extinguidos en una disposición de negocios

(enajenaciones o escisiones).41

b.una conciliación entre los saldos inicial y final del VR

de los AP (AP); así como, de los saldos inicial y final de

cualesquiera derechos de reembolso reconocidos

como activos del plan de acuerdo con los párrafos

45.5.14 al 45.5.17, mostrando por separado, si fuera

aplicable, los efectos que durante el periodo han sido

atribuibles a cada uno de los siguientes conceptos:

i.ingresos por intereses, ii) ganancias (pérdidas)

originadas por cambios en hipótesis financieras en el

periodo,

iii) modificaciones por variaciones en el tipo de

cambio aplicables a planes valuados en una moneda

distinta a la moneda en que informa la entidad y, en su

caso, por variaciones en los niveles de inflación, iv)

aportaciones efectuadas por la entidad,

v.aportaciones efectuadas por los empleados

participantes, vi) beneficios pagados (excluidos pagos

por RP y LAO), vii) pagos sobre RP, viii) pagos sobre

LAO, ix) activos adquiridos en adquisiciones de

negocios, y

x.activos dispuestos en una disposición de negocios

(enajenaciones o escisiones).42

154


surge de las diferencias temporales, las pérdidas fiscales

y los créditos fiscales. Este impuesto se devenga en un

periodo contable (periodo en el cual se reconoce) y se

realiza en otro, lo cual ocurre cuando se revierten las

diferencias temporales, se amortizan las pérdidas

fiscales o se utilizan los créditos fiscales;

impuesto causado por pagar o por cobrar - es el

impuesto causado en el periodo, menos los anticipos

enterados, más los impuestos causados en periodos

anteriores y no enterados; cuando este resultado sea un

importe a cargo de la entidad, representa un impuesto

por pagar; de lo contrario, corresponde a un impuesto

por cobrar;

pasivo por impuesto diferido - es el impuesto a la utilidad

pagadero en periodos futuros derivado de diferencias

temporales acumulables;

activo por impuesto diferido - es el impuesto a la utilidad

recuperable en periodos futuros derivado de diferencias

temporales deducibles, de pérdidas fiscales por

amortizar y de créditos fiscales por aprovechar, según

proceda;

diferencia temporal - es la diferencia entre el valor

contable de un activo o de un pasivo y su valor fiscal y, a

la vez, puede ser deducible o acumulable para efectos

fiscales en el futuro:

diferencia temporal deducible - es aquella partida que 1

en periodos futuros, disminuirá la utilidad fiscal o,

incrementará la pérdida fiscal; por lo anterior, genera

una partida de activo por impuesto diferido; ii. diferencia

temporal acumulable - es aquella partida que en 2

periodos futuros, incrementará la utilidad fiscal o,

disminuirá la pérdida fiscal; por lo anterior, genera una

partida de pasivo por impuesto diferido;

utilidad fiscal y pérdida fiscal - para la definición y

determinación de estos conceptos, debe atenderse a las

disposiciones fiscales vigentes a la fecha de los estados

financieros;

crédito fiscal - para efectos de esta norma, es todo aquel

importe a favor de la entidad que puede ser recuperado

contra el impuesto a la utilidad causado y siempre que la

entidad tenga la intención de así hacerlo; por este

motivo, representa un activo por impuesto diferido para

la entidad. No se considera parte de este rubro el exceso

de pagos provisionales sobre el impuesto a la utilidad

causado, ya que éste forma parte del rubro llamado

impuestos por cobrar;

tasa de impuesto causado - es la tasa promulgada y

establecida en las disposiciones fiscales a la fecha de

los estados financieros que se utiliza para el cálculo del

impuesto causado;

tasa de impuesto diferido - es la tasa promulgada o

sustancialmente promulgada en las disposiciones

fiscales a la fecha de los estados financieros y, según se

prevé, es la tasa que se utilizará para el cálculo del

impuesto que se causará en la fecha de la reversión de

las diferencias temporales o, en su caso, de la

amortización de las pérdidas fiscales; 3

tasa efectiva de impuesto - es la tasa que resulta de

dividir el impuesto a la utilidad del periodo (suma de

impuesto causado e impuesto diferido) entre la utilidad

antes del impuesto a la utilidad. 5


Aspectos generales

En el proceso de reconocimiento contable de los

impuestos a la utilidad, la entidad debe determinar los

impuestos causado y diferido, atribuibles al periodo

contable. 5

El impuesto causado se deriva del reconocimiento en el

periodo actual, para efectos fiscales, de ciertas

operaciones de la entidad. El impuesto diferido

corresponde a operaciones atribui-bles al periodo

contable actual, pero que fiscalmente son reconocidas

en momentos diferentes. 6

Impuesto causado

El impuesto causado debe reconocerse como un gasto

en los resultados del periodo, excepto en la medida en

que haya surgido de una transacción o suceso que se

reconoce fuera del resultado del periodo ya sea: 7

en otro resultado integral ; o5

directamente en un rubro del capital contable (véase el

párrafo 7A).

El impuesto causado debe reconocerse fuera de los

resultados del periodo, si se relaciona con partidas que

se reconocen fuera de los resultados del periodo. Por lo

tanto, debe reconocerse en otros resultados integrales

o directamente en el rubro que le corresponda del

capital contable.

155


El impuesto causado representa para la entidad un

pasivo normalmente a plazo menor a 7B un año. Si la

cantidad ya enterada mediante anticipos excede al

impuesto causado, dicho exceso debe reconocerse

como una cuenta por cobrar.

Impuesto diferido

El impuesto diferido debe determinarse sobre las

diferencias temporales, las pérdidas fiscales y los

créditos fiscales, desde el reconocimiento inicial de

dichas partidas y al final de cada periodo. La suma

algebraica de los impuestos diferidos derivados de

estos tres conceptos corresponde al pasivo o activo que

debe reconocer la entidad.8

Para el cálculo del impuesto diferido deben utilizarse las

leyes fiscales y tasas de impues- 8A to diferido que a la

fecha de cierre de los estados financieros estén

promulgadas o, dado el caso, sustancialmente

promulgadas. Debe entenderse que una ley está

sustancialmente promulgada a la fecha de cierre de los

estados financieros, cuando a dicha fecha está

aprobada y es promulgada a más tardar a la fecha de

emisión de los estados financieros. Por ejemplo, en

México ha ocurrido que a la fecha de los estados

financieros es aprobada una ley por el Congreso, pero

su promulgación (publicación en el Diario Oficial de la

Federación) ocurre algunos días después; si a la fecha

de emisión de los estados financieros esa ley ya fue

promulgada, ésta es la que debe utilizarse para el

cálculo del impuesto diferido; de lo contrario, no será

válida su utilización. 10

Impuesto diferido derivado de diferencias temporales

El impuesto diferido derivado de diferencias temporales

debe determinarse utilizando el método de activos y

pasivos. 9

El método de activos y pasivos es aquél que compara los

valores contables y fiscales de todos los activos y

pasivos de una entidad (debe considerarse lo

establecido en el párrafo 14 de esta NIF). De esta

comparación surgen diferencias temporales, tanto

deducibles como acumulables, a las que se les aplica la

tasa de impuesto diferido correspondiente; el resultado

obtenido corresponde al saldo del pasivo o, en su caso,

del activo por impuesto diferido al final del periodo. 10

Los valores contables de los distintos activos y pasivos a

que hace referencia el párrafo anterior deben ser los

que resultan de aplicar integralmente las NIF. Por su

parte, los valores fiscales deben determinarse con base

en las disposiciones fiscales aplicables, considerando lo

que sucedería si se recuperara 11 un activo o se

liquidara un pasivo. 11

El valor fiscal de un activo depende del tratamiento

fiscal específico al que está sujeto. 12 Por tal razón,

para determinar los valores fiscales de los distintos

activos de la entidad, debe atenderse a la mecánica

que se establece a continuación para cada uno de

ellos: 12

activos contables por deducirse fiscalmente - su valor

fiscal es el importe que será deducido para fines del

impuesto a la utilidad de periodos futuros cuando la

entidad recupere su valor en libros al venderlos o

usarlos; algunos ejemplos son los inventarios y los

activos fijos, respectivamente;

activos contables por acumularse fiscalmente - su valor

fiscal resulta de restarle al valor contable de dicho

activo el importe que será acumulado para fines de

impuesto a la utilidad de periodos futuros; como es el

caso de las cuentas por cobrar derivadas de ingresos

reconocidos contablemente, pero que se acumulan

fiscalmente hasta que se cobran;

activos sin repercusiones fiscales - su valor fiscal es

igual a su valor contable. Estos activos no se acumulan

ni se deducen fiscalmente en algún momento, como es

el caso del efectivo.

El valor fiscal de un pasivo depende del tratamiento

fiscal específico que éste tiene. Por tal razón, para

determinar los valores fiscales de los distintos pasivos

de la entidad, debe atenderse a la mecánica que se

establece a continuación para cada uno de ellos: 13

156


pasivos contables por deducirse fiscalmente y pasivos

contables ya acumulados fiscalmente - su valor fiscal

resulta de restarle al valor contable de dicho pasivo el

importe que será deducido o no acumulado para fines de

impuesto a la utilidad de periodos futuros. Ejemplos de

los primeros, son las provisiones que serán deducibles

hasta su pago; ejemplos de los segundos, son los

anticipos de clientes pues, debido a que fueron

acumulados a la base fiscal al momento de su recepción,

en un futuro, cuando se reconozcan como ingreso

contable, se disminuirán de dicha base contable para

llegar a la base fiscal;

pasivos no contables por acumularse fiscalmente - su

valor fiscal es el importe que será acumulado para fines

del impuesto a la utilidad de periodos futuros; como es el

caso del costo que fiscalmente se estima sobre cobros

anticipados, el cual, en un primer momento, se reconoce

como deducción fiscal antes de que se reconozca como

costo contable; cuando se reconoce como costo

contable, este monto habrá que sumarlo a la utilidad

fiscal como una partida acumulable;

pasivos sin repercusiones fiscales - su valor fiscal es igual

a su valor contable. Estos pasivos no se deducen ni se

acumulan fiscalmente en momento alguno, como es el

caso de los impuestos por pagar.

En la determinación de valores fiscales deben

considerarse partidas que a pesar de no tener valor

contable como activos o pasivos dentro del balance

general, sí tienen valor fiscal. Ejemplo de lo anterior es:

un activo que ya se reconoció como costo o gasto

contable, pero cuya deducción fiscal se efectuará en

periodos posteriores, como es el caso de un activo fijo

totalmente depreciado contablemente pero no

fiscalmente. 14

Debe reconocerse un pasivo por impuesto diferido por

las diferencias temporales acumulables. Este tipo de

diferencias surge cuando: 13 15

el valor contable de un activo es mayor que su valor

fiscal, o

el valor contable de un pasivo es menor que su valor

fiscal.

Debe reconocerse un activo por impuesto diferido por

las diferencias temporales deducibles. Este tipo de

diferencias surge cuando: 14 16

el valor contable de un activo es menor que su valor

fiscal, o

el valor contable de un pasivo es mayor que su valor

fiscal.

No debe determinarse impuesto diferido por aquellas

partidas que no afectarán ni la utilidad o pérdida neta

contable, ni la utilidad o pérdida fiscal. 17

El impuesto diferido del periodo correspondiente a las

d i ferencias temporales debe determinarse

comparando el saldo al final del periodo actual con el

saldo al inicio del mismo periodo del pasivo o del activo

por impuesto diferido determinado conforme al

párrafo 10. 18

El impuesto diferido del periodo debe reconocerse

como un gasto en los resultados del periodo, excepto

en la medida en que haya surgido de: 19

(a) una transacción o suceso que se reconoce fuera

del resultado del periodo, ya sea en otro resultado

integral o directamente en un rubro del capital

contable; o

(b) una adquisición de negocios (véanse los párrafos

26 a 28), cuyos efectos se reconocen en el crédito

mercantil.

Impuesto diferido derivado de pérdidas fiscales

El impuesto diferido derivado de las pérdidas fiscales

por amortizar debe determinarse aplicando a dichas

pérdidas la tasa de impuesto diferido. Este resultado

representa el saldo del activo por impuesto diferido al

final del periodo. 20

El impuesto diferido del periodo de pérdidas fiscales

debe determinarse comparando el saldo al final del

periodo actual con el saldo al inicio del mismo periodo,

del activo por impuesto diferido determinado

conforme al párrafo anterior. Este importe debe

reconocerse en el estado de resultados. 21

157


Impuesto diferido derivado de créditos fiscales

Los créditos fiscales deben reconocerse como un activo

por impuesto diferido al momento de enterarse o

liquidarse, siempre que sea probable su recuperación

contra el impuesto a la utilidad causado y que la entidad

tenga la intención de así recuperarlo; de no existir tal

intención, el importe a favor de que se trate debe

presentarse como una cuenta por cobrar. Son ejemplos

de conceptos que pueden reconocerse como créditos

fiscales: el impuesto al activo, los estímulos fiscales y, en

algunos casos, cumpliendo ciertos requisitos, el

impuesto al valor agregado. 22

Estimación para activo por impuesto diferido no

recuperable

Desde su reconocimiento inicial y a la fecha de cierre del

balance general, debe evaluarse la probabilidad de

recuperación de cada uno de los activos por impuesto

diferido reconocidos por la entidad. 23

Se considera que es probable la recuperación de un

activo por impuesto diferido cuando la entidad justifica

que existe alta certeza 17 de que en periodos futuros

habrá, por lo menos, alguno de los dos siguientes

conceptos: 24

utilidades fiscales suficientes que permitan compensar

el efecto de la reversión de las diferencias temporales

deducibles, o contra las que se prevé la amortización de

pérdidas fiscales; o en su caso, contra las que se prevé la

utilización de créditos fiscales para disminuir el impuesto

que tales utilidades pueden causar;

diferencias temporales acumulables suficientes cuya

reversión se espera en el mismo periodo de la reversión

de las diferencias temporales deducibles que dan lugar

al activo por impuesto diferido. Tanto las diferencias

acumulables como las deducibles deben estar

relacionadas con la misma autoridad fiscal. Ejemplo de

este caso es la opción que dieron las disposiciones

fiscales en algún momento, de disminuir las pérdidas

fiscales pendientes de amortizar del importe del

inventario tipificado como acumulable.

En la medida en que la probabilidad de recuperación de

un activo se reduce, debe reconocerse una estimación

para activo por impuesto diferido no recuperable.

Cualquier estimación reconocida debe cancelarse en la

medida en que vuelva a ser probable la recuperación

del activo. La estimación y, en su caso, su cancelación,

deben reconocerse en el estado de resultados dentro

del impuesto diferido del periodo, a menos que dicha

estimación se refiera a activos por impuesto diferido

relacionados con otras partidas integrales; en este

último caso, tanto la estimación como la cancelación de

la misma, deben reconocerse en las otras partidas

integrales con las que están relacionadas. 25

Adquisiciones de negocios y consolidación de estados

financieros

En una adquisición de negocios, los impuestos

diferidos deben determinarse sobre la base de los

nuevos valores asignados a los activos adquiridos y a

los pasivos asumidos como consecuencia de la

adquisición. Es decir, no deben mantenerse los

impuestos diferidos que tenía reconocidos la entidad

adquirida antes de la adquisición. 26

En los estados financieros consolidados debe

reconocerse el impuesto diferido atribuible a la entidad

económica, el cual, en caso de proceder, debe

considerar los efectos derivados de la consolidación

fiscal. 27

158


Consideración adicional

Los activos y pasivos por impuesto diferido no deben

reconocerse a valor presente. 28


Impuesto causado

Dentro del balance general, el impuesto causado debe

presentarse como un pasivo a corto plazo. Este importe

debe incluir el impuesto causado y no enterado del

periodo actual y de los anteriores, así como los

anticipos efectuados; si estos últimos fueran mayores,

el importe neto debe presentarse como un activo a

corto plazo. En caso de que la autoridad tributaria

establezca que la fecha de entero del impuesto

causado es posterior a los doce meses siguientes a la

fecha de cierre de los estados financieros, o bien,

después del ciclo normal de operaciones de la entidad,

dicho impuesto debe presentarse en el largo plazo. 29

Los pasivos y activos por impuesto causado clasificados

dentro del mismo plazo deben compensarse en un solo

rubro, salvo que: 30

tales activos y pasivos no correspondan a la misma

autoridad fiscal; o

no se tenga el derecho de compensar dichos impuestos

ante la misma autoridad fiscal.

En el estado de resultados, el impuesto causado debe

presentarse como un componente del rubro llamado

impuestos a la utilidad, sin incluir el impuesto atribuible

a las operaciones discontinuadas, el cual debe

presentarse dentro del rubro llamado operaciones

discontinuadas. Con base en la NIF B-3, Estado de

resultados, el impuesto a la utilidad del periodo debe

presentarse enseguida del valor residual de las ventas

o ingresos netos después de sumarle o disminuirle,

según proceda, las demás partidas de ingresos, costos

y gastos, ordinarios y no ordinarios, sin incluir las

operaciones discontinuadas. 31

El impuesto causado que se reconoce fuera de los

resultados del periodo conforme al párrafo 31A 7 de

esta norma debe presentarse junto con la transacción o

suceso del cual ha surgido, ya sea en otros resultados

integrales o directamente en un rubro del capital

contable.18

Impuesto diferido

Dentro del balance general, los pasivos y activos por

impuesto diferido, en su caso, netos de las

estimaciones para activo por impuesto diferido no

recuperable, deben presentarse en el largo plazo y

deben compensarse dentro de un solo rubro, salvo que:

32

tales activos y pasivos no correspondan a la misma

autoridad fiscal; o

no se tenga el derecho de compensar dichos impuestos

ante la misma autoridad fiscal.

El impuesto diferido del periodo, en su caso, neto de las

estimaciones por impuesto diferido no recuperable y de

las cancelaciones de dichas estimaciones, debe

presentarse: 33

en el estado de resultado integral, si es que está

relacionado con la utilidad o pérdida neta; este

impuesto debe incorporarse como un componente del

rubro denominado impuesto a la utilidad, sin incluir el

impuesto atribuible a las operaciones discontinuadas;

junto con la transacción o suceso del cual ha surgido, ya

sea en otros resultados integrales, directamente en un

rubro del capital contable, o en el crédito mercantil.

Dentro del estado de resultados o en sus notas, debe

presentarse la composición del rubro llamado

impuestos a la utilidad, por lo que respecta al impuesto

causado y al diferido. En dicho rubro no deben incluirse

los impuestos causado y diferido atribuibles a las

operaciones discontinuadas. 34

El impuesto diferido del periodo atribuible a las

operaciones discontinuadas debe presentarse dentro

del rubro llamado operaciones discontinuadas. 35


Debe revelarse en notas a los estados financieros lo

siguiente: 36

la composición del impuesto a la utilidad presentado en

el estado de resultados, desglosando los importes de

los impuestos causado y diferido;

la integración del impuesto a la utilidad derivado de las

operaciones discontinuadas en el periodo, señalando

los impuestos causado y diferido asociados a:

159


el gasto o ingreso derivado de la discontinuación de

operaciones; y ii. las actividades del periodo del

segmento discontinuado;

las tasas de impuesto causado y de impuesto diferido

mencionando, en su caso, las variaciones de dichas

tasas durante el periodo y su impacto en el impuesto a

la utilidad del periodo;

la tasa efectiva de impuesto, así como una conciliación

entre ésta y la tasa de impuesto causado, mostrando las

partidas e importes por los que dichas tasas difieren

entre sí. Algunos ejemplos de tales partidas son: los

conceptos no deducibles fiscalmente; los ajustes al

impuesto diferido por cambios en la tasa aplicable; los

movimientos de la estimación para activo por impuesto

diferido no recuperable; la amortización de pérdidas

fiscales cuyo efecto de impuesto diferido hubiera estado

castigado en alguna medida; etcétera;

los conceptos e importes de los impuestos causados y

diferidos que se reconocieron fuera de los resultados

del periodo, ya sea en otros resultados integrales

directamente en un rubro del capital contable, o en el

crédito merciantil, y los montos por los que se

afectaron;

en el caso de pasivos por impuesto diferido, los

conceptos e importes de las diferencias temporales

acumulables más importantes que originaron dichos

pasivos;

en el caso de activos por impuesto diferido, el importe

bruto, el de la estimación por impuesto diferido no

recuperable y la variación de este último concepto en el

periodo, relacionando dichos importes por lo que se

refiere a:

los conceptos de diferencias temporales deducibles

más importantes; ii. las pérdidas fiscales; en este caso,

deben mencionarse las fechas de vencimiento para su

aplicación; y iii. los créditos fiscales; en este caso,

deben mencionarse las fechas de vencimiento para su

compensación;

el impuesto diferido derivado de los ajustes a valor

razonable a los activos adquiridos y los pasivos

asumidos, como consecuencia de las adquisiciones de

negocios efectuadas en el periodo;

los pasivos y activos contingentes relacionados con los

impuestos a la utilidad; por ejemplo: una deducción

fiscal que esté en litigio; y

las cuentas fiscales relacionadas con el capital

contable.

160


III. INIIF 20 Efectos Contables de la Reforma 2014.

161


EFECTOS CONTABLES DE LA REFORMA FISCAL

2014

La INIF 20 se emite con el propósito de dar respuesta al

siguiente cuestionamiento:

¿Cómo deben reconocerse en los estados financieros de

las entidades los efectos contables de la Reforma Fiscal

2014?

La INIF 20 no fue auscultada debido a que no establece

nueva normatividad ni modifica la norma establecida en

la NIF D-4, Impuestos a la utilidad, y fue aprobada por


CINIF en diciembre de 2013.

Antecedentes

El 11 de diciembre de 2013 se publicó en el Diario Oficial

de la Federación el Decreto que reforma, adiciona y

abroga diversas disposiciones fiscales, el cual tiene

como fecha de entrada en vigor el 1º de enero de 2014

(Reforma Fiscal2014). 1

Esta Interpretación a las Normas de Información

Financiera 20 (INIF 20) trata específicamente del

reconocimiento contable de los temas incluidos en la

Reforma Fiscal2014 que están relacionados con los

impuestos a la utilidad y con la Participación a los

Trabajadores en la Utilidad de las Empresas (PTU). 2

Alcance

Esta INIF aplica a todas las entidades que emitan

estados financieros de acuerdo con la NIF A-3,


financieros, y que tengan algún efecto contable

generado por la Reforma Fiscal2014 en materia de

impuestos a la utilidad y/o de PTU. 3

Tema

Como consecuencia de la publicación de la Reforma

Fiscal2014, han surgido dudas entre los preparadores,

usuarios y demás interesados en la información

financiera respecto al reconocimiento contable que

debe hacerse en los estados financieros de las

entidades. 4

La INIF 20 se emite con el propósito de dar respuesta al

siguiente cuestionamiento: 5

¿Cómo deben reconocerse en los estados financieros de

las entidades los efectos contables de la Reforma

Fiscal2014?

La respuesta del CINIF a la pregunta anterior se

proporciona en los párrafos 8 a 96 de esta INIF y está

basada en el texto de la Reforma Fiscal2014, publicada

el 11 de diciembre de 2013; cualquier disposición fiscal

que surja con posterioridad será estudiada por el CINIF

y, en caso necesario, se pronunciará al respecto.

Asimismo, la respuesta del CINIF debe entenderse en

el contexto de las Normas de Información Financiera

(NIF); es decir, tomando como base la sustancia

económica de los efectos de la Reforma Fiscal2014. Por

lo tanto, los pasivos y activos que esta INIF requiere

reconocer, deben ser reconocidos por las entidades en

la medida en que, con base en el Marco Conceptual de

las propias NIF, se considere probable su realización. 7

Comentario general

Abrogación de la LISR y establecimiento de una nueva

ley para 2014 Antecedentes

En materia de impuestos a la utilidad, la Reforma

Fiscal2014 abroga la Ley del Impuesto Sobre la Renta

(LISR) vigente hasta el 31 de diciembre de 2013 y

establece una nueva LISR con fecha de vigencia a partir

del 1º de enero de 2014. 8

Conclusión

Por lo anterior, el CINIF considera que la entidad debe

hacer un análisis comparativo del esquema de

acumulaciones, deducciones y tasas de impuesto de la

nueva LISR en comparación con la LISR vigente hasta

2013 para determinar los cambios en las consecuencias

fiscales que estaban previstas. Asimismo, la entidad

debe hacer una evaluación de sus pasivos y activos por

impuestos a la utilidad, causados y diferidos,

reconocidos en los estados financieros de 2013;

cualesquier ajustes a los mismos surgidos a la luz de la

nueva LISR deben reconocerse en los estados

financieros del propio ejercicio 2013 y deben afectar el

estado de resultado integral en el rubro de impuestos a

la utilidad o, en su caso, en los Otros Resultados

Integrales (ORI) con los que estén relacionados. 9

Asimismo, la entidad debe hacer una evaluación de sus

pasivos y activos contingentes relacionados con el ISR

y la PTU identificados a diciembre de 2013 para

determinar, en su caso, cambios en su probabilidad de

ocurrencia. Cualquier pasivo o activo cuya realización

pase a ser probable debe reconocerse en los estados

financieros de 2013 afectando el estado de resultado

integral en el rubro de impuestos a la utilidad o, en su

162


caso, en los ORI con los que estén relacionados. 10

La entidad debe revelar en notas a los estados

financieros del ejercicio 2013 el cambio de la LISR, a

partir del 1º de enero de 2014, haciendo una

descripción general de sus impactos relevantes en la

entidad. 11

Comentarios específicos

En adición a lo anterior, el CINIF decidió tratar en forma

específica, los siguientes puntos considerados

relevantes: 12

Eliminación del Régimen de consolidación fiscal.

Nuevo Régimen de integración fiscal.

Impuesto Sobre la Renta (ISR) sobre dividendos.

Page 2051

Cambio del régimen aplicable a maquiladoras.

Eliminación del estímulo fiscal para inversionistas en

SIBRAS.

Cambios en el esquema de acumulación de la LISR para

enajenaciones a plazos (ventas en abonos).

Cambios en el esquema de deducciones de los gastos

por beneficios a los empleados en la LISR.

Cambio de la tasa de ISR.

Abrogación del Impuesto Empresarial a Tasa Única

(IETU).

Cambios en la determinación de la Participación de los

Trabajadores en la Utilidad de las Empresas (PTU).

Impuesto al Activo (IMPAC) por recuperar.

Derechos especiales sobre minería.

1. Eliminación del Régimen de consolidación fiscal

Desde el año de 1982, se estableció en la LISR el

Régimen de consolidación fiscal con la intención de que

una sociedad controladora determinara su resultado

fiscal en forma consolidada con sus subsidiarias,

pagando el ISR en forma consolidada. En sus primeros

años de vigencia, la LISR permitía que los beneficios de

la consolidación fiscal se consideraran por tiempo

indefinido, pues el impuesto relacionado con ésta, sólo

debía enterarse cuando se presentara alguna de las

siguientes situaciones: 13

enajenación de las acciones de una subsidiaria a

personas ajenas al grupo;

variación de la participación accionaria en una

subsidiaria;

desincorporación de una subsidiaria; o

desconsolidación del grupo en los términos

establecidos en la LISR.

El Régimen de consolidación fiscal ha tenido varios

cambios a través del tiempo, de tal forma que, a partir

del año 2010, pasó de ser un régimen de pago de

impuesto a la utilidad consolidado, a ser un régimen

que, sobre la base de consolidación, sólo permitía el

diferimiento del pago del impuesto individual de cada

entidad del grupo por un plazo no mayor a cinco años.

Consecuentemente, surgió en lo individual, para

algunas de las entidades de los grupos que

consolidaban fiscalmente, la probabilidad de

realización de ciertos pasivos o activos por impuestos a

la utilidad, al requerir la LISR a partir de 2010 la

reversión adelantada de los beneficios de la

consolidación fiscal. 14

Por lo anterior, desde diciembre de 2009, mes en que

se publicó la Reforma Fiscal2010, las entidades,

especialmente las controladoras, tuvieron que haber

reconocido los nuevos pasivos y activos individuales

considerados con probabilidad de realización. 15

La Reforma Fiscal 2014 establece la eliminación del

Régimen de consolidación fiscal, cuestión que lleva a

concluir que, de una u otra forma, los saldos de pasivos

y activos relacionados con dicho régimen y pendientes

de realización se asumen con una plena probabilidad

de realización y deben estar reconocidos en los

estados financieros al cierre del propio ejercicio 2013.

163


Con la intención de abordar lo relativo a su tratamiento

contable, esta INIF trata en forma específica los

siguientes temas relevantes originados por la

eliminación del Régimen de consolidación fiscal: 17

1.1 pérdidas fiscales por amortizar;

1.2 pérdidas fiscales por enajenación de acciones;

1.3 conceptos especiales de consolidación;

1.4 dividendos distribuidos entre entidades que

consolidan no provenientes de

CUFIN;

1.5 diferencias de CUFIN;

1.6 impuesto al activo por desconsolidación fiscal; y

1.7 cuestiones de aplicación general. 1.1 Pérdidas

fiscales por amortizar Antecedentes

Desde el año 2010, la LISR establecía que el efecto de

las pérdidas fiscales aprovechadas en la consolidación

fiscal y que no hubieran sido amortizadas en lo

individual por la entidad que las generó, debía revertirse

a más tardar al quinto año posterior a la fecha de

generación de dichas pérdidas o al momento de

amortizarse en lo individual por la entidad que las

generó, lo que ocurriera primero, por lo que dicho

efecto no representaba un ahorro definitivo para la

entidad. 18

Como consecuencia de lo anterior, al no ser un beneficio

definitivo la amortización de pérdidas fiscales de otras

entidades del grupo, se debieron tener reconocidos

desde el año 2009 y hasta el 31 de diciembre de 2013:

un pasivo por el ISR en la entidad controladora

originado por las utilidades fiscales generadas en lo

individual por las entidades que consolidan fiscalmente,

pero que no fue pagado en su momento debido al

aprovechamiento de las pérdidas fiscales de otras

entidades del grupo; dicho pasivo representa la

probable salida de recursos económicos prevista en el

momento de reversión de los efectos de las pérdidas

fiscales aprovechadas en las consolidaciones fiscales

de periodos anteriores; y

un activo por ISR diferido originado por las pérdidas

fiscales aprovechadas en la consolidación fiscal, pero

pendientes de amortizar en lo individual por las

entidades que las generaron. El reconocimiento de este

activo es válido desde la perspectiva de la entidad

individual que generó la pérdida, pues ésta tiene

legalmente la posibilidad de amortizarla en un plazo no

mayor a diez años. Periódicamente, la entidad debe

analizar la probabilidad de recuperación de dicho activo

por ISR diferido y, en su caso, reconocer la

co r respond ien te es t imac ión po r p robab le

irrecuperabilidad.

Conclusión

Por lo tanto, el CINIF concluye que derivado de la

Reforma Fiscal2014, las entidades no deben reconocer

pasivos o activos adicionales por impuestos a la utilidad

relacionados con las pérdidas fiscales por amortizar,

salvo por lo señalado en el punto 9 de esta INIF

(párrafos 72 al 76), relativo al cambio de tasa de ISR.

20

En la entidad económica consolidada, el pasivo y el

activo que se mencionan en los párrafos anteriores

deben presentarse en forma separada, dado que son

partidas que se atribuyen a diferentes entidades en lo

individual y, consecuentemente, se liquidarán en forma

separada. El activo pertenece a la entidad que en lo

individual generó la pérdida y tiene la expectativa de

amortizarla a más tardar dentro de los próximos 10

años; el pasivo pertenece a la entidad que, mediante el

esquema de consolidación, aprovechó la amortización

de las pérdidas y difirió el pago del impuesto, mismo

que, irremediablemente, tendrá que liquidar conforme

a los plazos establecidos en la Reforma Fiscal2014. 21

1.2 Pérdidas fiscales por enajenación de acciones

Antecedentes

164


Hasta diciembre de 2013, la LISR establecía que el

efecto de las pérdidas fiscales por enajenación de

acciones aprovechadas en la consolidación fiscal y que

no hubieran sido deducidas en lo individual por la

entidad que las generó, debía revertirse a más tardar al

quinto año posterior a la fecha de generación de dichas

pérdidas o al momento de deducirse en lo individual por

la entidad que las generó, por lo que dicho efecto no

representaba un ahorro definitivo para la entidad. 22

Como consecuencia de lo anterior, al no ser un beneficio

definitivo la amortización de pérdidas por enajenación

de acciones, las entidades debieron tener reconocido

desde el año 2009 y hasta el 31 de diciembre de 2013:un

pasivo por ISR devengado en la controladora que no fue

pagado en su momento por el aprovechamiento, en la

consolidación fiscal, de las pérdidas fiscales en la

enajenación de acciones; dicho pasivo representa la

probable salida de recursos económicos prevista para el

momento de reversión de los efectos de las pérdidas

fiscales por enajenación de acciones; y

un activo por ISR diferido derivado de las pérdidas por

enajenación de acciones aprovechadas en la

consolidación fiscal, pero pendientes de deducir en lo

individual por la entidad que generó la pérdida. El

reconocimiento de este activo es válido desde la

perspectiva de dicha entidad, pues ésta tiene la

posibilidad de deducirla en el plazo previsto por la LISR.

Periódicamente, la entidad debe analizar la probabilidad

de recuperación del activo por ISR diferido y, en su caso,

debe reconocer la correspondiente estimación por

probable irrecuperabilidad.

Conclusión

El CINIF concluye que derivado de la Reforma

Fiscal2014, las entidades no deben reconocer pasivos o

activos adicionales por impuestos a la utilidad

relacionados con las pérdidas fiscales por enajenación

de acciones, salvo por lo señalado en el punto 9 de esta

INIF (párrafos 72 al 76), relativo al cambio de tasa de

ISR. 24

Page 2054

En cuanto a la presentación del pasivo y el activo

mencionados en este apartado, debe atenderse a lo

establecido en el párrafo 21 de esta INIF, relativo a las

pérdidas fiscales por amortizar. 25

1.3 Conceptos espec ia les de consol idac ión

Antecedentes

Con base en la LISR, el importe del ISR por pagar

relacionado con los conceptos especiales de

consolidación derivados de operaciones celebradas

entre las entidades que consolidan, en el momento de

su determinación, fue pagado a la entidad controladora

por la entidad que realizó la operación; no obstante,

dicho impuesto devengado no fue enterado por la

controladora debido al aprovechamiento de los

beneficios de la consolidación. Por lo tanto, se considera

que la controladora mantiene el pasivo por el impuesto

a la utilidad que está pendiente de ser enterado. 26

Conclusión

Por lo anterior, el CINIF concluye que derivado de la

Reforma Fiscal2014, las entidades no deben hacer

reconocimiento de pasivos adicionales relacionados

con los conceptos especiales de consolidación, salvo

por lo señalado en el punto 9 de esta INIF (párrafos 72

al 76), relativo al cambio de tasa de ISR. 27

1.4 Dividendos distribuidos entre entidades que

consolidan no provenientes de CUFIN

Antecedentes

Estando en el régimen de consolidación fiscal, las

entidades reconocieron, con base en su probabilidad de

pago, el pasivo por el ISR derivado de los dividendos no

provenientes de CUFIN decretados entre entidades del

mismo grupo. 28

Derivado de la desaparición del Régimen de

consolidación fiscal, el pago del impuesto a la utilidad

por los dividendos se convierte en probable al ser

exigido por la ley. 29

165


Conclusión

El CINIF concluye que, derivado de la Reforma

Fiscal2014, las entidades deben reconocer aquellos

pasivos por ISR por los que haya surgido probabilidad de

pago. Dicho pasivo debe reconocerse afectando el

estado de resultado integral del ejercicio 2013 en el

rubro de impuestos a la utilidad y debe atenderse a lo

establecido en el párrafo 46 en lo referente al

reconocimiento del activo relacionado con el ISR por

acreditar. Si la entidad tiene algún pasivo reconocido por

años anteriores, debe observar lo establecido en el

punto 9 de esta INIF (párrafos 72 al 76), referente al

cambio de tasa de ISR. 30

1.5 Diferencias de CUFIN Antecedentes

La Reforma Fiscal2010 estableció que las diferencias

entre la suma de saldos de la CU- 31 FIN y CUFINRE

consolidadas y la suma de los saldos de las CUFIN y

CUFINRE de todas las entidades del grupo en algún

momento estarían sujetas al pago del ISR. Para efectos

de esta INIF, a tales diferencias se les denomina:

Diferencias de CUFIN.

Por lo anterior, desde el año 2009, dentro de los estados

financieros del 2009, las entidades debieron reconocer

un pasivo por el ISR correspondiente a las Diferencias

de CUFIN, considerando su probabilidad de pago. 32

Conclusión

El CINIF concluye que, derivado de la Reforma Fiscal

2014, las entidades sólo deben reconocer pasivos

adicionales por ISR diferido correspondientes a las

Diferencias de CUFIN, por aquellas partidas por las que

surgió probabilidad de pago precisamente por la citada

reforma. Dicho pasivo debe reconocerse afectando el


rubro de impuestos a la utilidad. Si la entidad tenía algún

pasivo reconocido por años anteriores, debe observar lo

establecido en el punto 9 de esta INIF (párrafos 72 al

76), referente al cambio de tasa de ISR. 33

1.6 Impuesto al Activo por desconsolidación fiscal

Antecedentes

Con motivo de la desconsolidación fiscal, puede resurgir

la probabilidad de pago o de recuperación de importes

relacionados con el Impuesto al Activo (IA). 34

Conclusión

Se concluye que al 31 de diciembre de 2013, la entidad

debe determinar si con motivo de la desconsolidación

es probable que pague o recupere algún monto de IA.

En su caso, debe reconocer el pasivo o activo

correspondiente, afectando el estado de resultado

integral del ejercicio 2013 en el rubro de impuestos a la

utilidad. 35

1.7 Cuestiones de aplicación general

Si al cierre del ejercicio 2013, una entidad no tiene

reconocidos los pasivos y activos por impuestos a la

utilidad originados por pérdidas fiscales, pérdidas en

enajenación de acciones y conceptos especiales de

consolidación, mencionados en los puntos 1.1 a 1.3, se

considera que existe un error contable, mismo que

debe corregirse en forma retrospectiva, con base en la

NIF B-1, Cambios contables y correcciones de errores.

36

En los estados financieros al cierre del ejercicio 2013,

las entidades deben revelar lo relativo a la eliminación

del Régimen de consolidación fiscal. Asimismo, deben

revelar con base en su importancia relativa: 37

los saldos de pasivos y activos que se realizarán con

motivo de la desconsolidación fiscal y los periodos

probables de pago o recuperación;

los pasivos o activos, en su caso, derivados de los

puntos 1.4, 1.5 y 1.6, así como su efecto neto en el

estado de resultado integral.

2. Nuevo Régimen de integración fiscal

Antecedentes

La Reforma Fiscal2014 crea el nuevo Régimen de

integración fiscal, el cual es opcional y permite a grupos

empresariales diferir parcialmente el pago del ISR por

un máximo de tres ejercicios. 38

El nuevo régimen establece que cada entidad que es

parte del grupo que optó por este esquema de

tributación determinará el ISR causado que puede

diferir con base en un factor de resultado integrado

establecido en la ley. Dicho impuesto deberá enterarse

mediante la declaración correspondiente al ejercicio

siguiente a aquél en que concluya el plazo de tres

ejercicios.

166


Conclusión

El CINIF concluye que cuando una entidad, como parte

de un grupo empresarial, aplique el Régimen de

integración fiscal, ya sea en el ejercicio 2014 o en

adelante, en cada periodo contable debe determinar el

impuesto causado que le es atribuible en lo individual

como si no estuviera dentro del citado régimen; dicho

importe debe reconocerlo en su totalidad como

impuesto causado dentro del resultado integral del

periodo y reconociendo el pasivo correspondiente,

segregando a largo plazo el importe que le es permitido

diferir conforme al régimen de integración fiscal. 40

Cabe señalar que con motivo de la desaparición del

Régimen de consolidación fiscal, algunas entidades

pueden mantener pérdidas fiscales por amortizar en lo

individual, según se mencionó en el punto 1.1 de esta

INIF; consecuentemente, es posible tener reconocidos

los activos correspondientes, en la medida en que haya

probabilidad de su recuperación. 41

A partir de 2014 y estando en el Régimen de integración

fiscal, la entidad debe revelar el importe y los periodos

de pago previstos, del pasivo a largo plazo derivado del

beneficio de estar en dicho régimen. 42

3. Impuesto Sobre la Renta sobre dividendos

Antecedentes

Con motivo de la Reforma Fiscal 2014, los dividendos

pagados a personas físicas y a personas morales

residentes en el extranjero estarán sujetos a un

impuesto adicional de 10% con carácter definitivo, el

cual deberá ser retenido por las entidades que

distribuyan dichos dividendos. La nueva regla aplica

únicamente a la distribución de utilidades que se

generen a partir del 1º de enero de 2014. 43

En el caso de dividendos no provenientes de CUFIN,

además de lo anterior, seguirán siendo sujetos al pago

de ISR a cargo de la entidad, determinado con base en la

tasa general de ley; en este caso, 30%. Según la LISR, el

pago de dicho impuesto se podrá acreditar contra el ISR.

44

Conclusión

El CINIF concluye que con base en las normas relativas al

capital contable, por las utilidades generadas a partir del

1º de enero de 2014, al momento de decretar dividendos

o, en su caso, al momento de aprobarse las utilidades

base de dividendos garantizados, las entidades que

distribuyan dichos dividendos deben disminuir sus

resultados acumulados por el monto total del

dividendo decretado reconociendo un pasivo a favor de

los accionistas. Al momento del pago del dividendo, en

los casos que se haga la retención de 10% de ISR,

debe segregarse el pasivo por dicha retención. 45

Por lo que se refiere a los dividendos no provenientes

de CUFIN, al momento de decretarse el dividendo o, en

su caso, al momento de aprobarse las utilidades base

de dividendos garantizados, la entidad debe

determinar el ISR que se estaría causando y debe

reconocerlo como un pasivo por impuesto a la utilidad

con cargo al estado de resultado integral en el rubro de

impuestos a la utilidad. Si la entidad tiene expectativas

de acreditar dicho impuesto a cargo, debe reconocer el

activo por este derecho, con base en el párrafo 22 de la

NIF D-4. 46

En cada cierre de periodo contable, la entidad debe

revelar en notas a los estados financieros el importe de

las utilidades acumuladas y del periodo que, en caso de

distribución, podrían estar sujetas a la retención de

10% de ISR, así como el importe que no estaría sujeto

a dicha retención. 47

4. Eliminación del Régimen simplificado

Antecedentes

La Reforma Fiscal2014 elimina el Régimen simplificado

para el pago del ISR y establece en sustitución del

mismo dos nuevos regímenes: a) el aplicable al sector

primario; es decir, a quienes realicen actividades

agrícolas, ganaderas, silvícolas y pesqueras; y b) el

aplicable a entidades que realicen actividades

relacionadas con el autotransporte terrestre de carga o

de pasajeros. 48

Conclusión

El CINIF concluye que al 31 de diciembre de 2013, las

entidades afectadas por la eliminación del Régimen

167


simplificado deben cancelar los pasivos y activos por

impuestos causados y diferidos relacionados con dicho

régimen, y que se considere que no se pagarán o no se

recuperarán con base en las nuevas disposiciones

aplicables. Tal cancelación debe reconocerse en el estado

de resultado integral del ejercicio 2013 en el rubro de

impuestos a la utilidad o, en su caso, en los ORI con los

que esté asociada. 49

También al 31 de diciembre de 2013, las entidades en

cuestión, deben determinar los pasivos y activos por

impuestos a la utilidad causados o diferidos que surjan a

esa fecha a consecuencia del nuevo régimen aplicable a

cada entidad. Tales pasivos y activos deben reconocerse

en el estado de resultado integral del ejercicio 2013 en el

rubro de impuestos a la utilidad o, en su caso, en los ORI

con los que estén asociados. 50

En notas a los estados financieros del cierre de 2013, las

entidades afectadas por el cambio de régimen deben

revelar la circunstancia de estar en proceso de cambio de

régimen de tributación fiscal. 51

Atendiendo a su importancia relativa, también deben

revelarse: los importes y características de los pasivos y

activos por impuestos causados y diferidos que se

cancelaron a consecuencia de la eliminación del Régimen

simplificado;

los importes y características de los pasivos y activos por

impuestos causados y diferidos que surgieron y se

reconocieron al cierre del periodo que se informa a

consecuencia de la entrada en vigor del nuevo régimen; y

el importe neto por el que se afectó el estado de

resultado integral del ejercicio 2013, a consecuencia del

cambio de régimen.

5. Cambio del régimen aplicable a maquiladoras

Antecedentes

La Reforma Fiscal2014 modifica el régimen aplicable a las

entidades maquiladoras para el pago del ISR: se hacen

cambios en cuanto a la determinación de la utilidad fiscal

y se eliminan los beneficios de los decretos presidenciales

vigentes hasta el ejercicio 2013. 53

Conclusión


entidades afectadas por los cambios al régimen aplicable

a maquiladoras deben ajustar sus pasivos y activos por

impuestos causados y diferidos con base en las nuevas

disposiciones de ley. Dichos ajustes deben reconocerse

en el estado de resultado integral del ejercicio 2013 en

el rubro de impuestos a la utilidad o, en su caso, en los

ORI con los que estén asociados. 54

En notas a los estados financieros del cierre de 2013,

las entidades maquiladoras deben revelar los cambios

en la legislación que les son aplicables. 55


revelarse los importes de los pasivos y activos por

impuestos causados y diferidos que se ajustaron a

consecuencia de los cambios al régimen fiscal de

maquiladoras. 56

6. Eliminación del estímulo fiscal para

inversionistas en SIBRAS Antecedentes

Con el propósito de fomentar la inversión en el sector

inmobiliario del país, en 2006, se incluyeron en la LISR

reglas relativas al tratamiento fiscal aplicable a las

Sociedades Inmobiliarias de Bienes Raíces (SIBRAS)

que contemplaron un estímulo fiscal para los

inversionistas en estas entidades. 57

Al aportar bienes inmuebles a una SIBRA, los

inversionistas pudieron generar alguna ganancia fiscal

derivada de dicha aportación. El estímulo fiscal al que

se hace referencia en el párrafo anterior ha consistido

en permitir al inversionista el diferimiento de la

acumulación de dicha ganancia hasta que enajene las

acciones de la sociedad o cuando la propia SIBRA

enajene los bienes que se le aportaron, cuestión que

los inversionistas consideraron poco probable, debido

a que este tipo de inversiones se hicieron con la

expectativa de ser inversiones a largo plazo. 58

La Reforma Fiscal 2014 elimina el mencionado

estímulo fiscal y, en todos los casos, requerirá a los

inversionistas acumular la ganancia pendiente y pagar

el impuesto a la utilidad que corresponda a más tardar

en el año 2016. 59

Conclusión

El CINIF concluye que en el contexto de la Reforma

Fiscal2014, para los inversionistas en SIBRAS, surge la

probabilidad de pago del impuesto a la utilidad por la

ganancia generada por sus aportaciones a dichas

entidades; por ello, al 31 de diciembre de 2013, deben

reconocer el pasivo correspondiente a dicho impuesto,

afectando el estado de resultado integral del ejercicio

2013, en el rubro de impuestos a la utilidad. 60

En los estados financieros al cierre de diciembre de

168


2013, los inversionistas en SIBRAS deben revelar las

consecuencias fiscales relacionadas con la eliminación

del estímulo fiscal del que gozaron hasta el año 2013,

mencionando el importe del efecto neto en el estado de

resultado integral del ejercicio 2013. 61

7. Cambios en el esquema de acumulación de la

LISR para enajenaciones a plazos (ventas en

abonos)

Antecedentes

Con motivo de la Reforma Fiscal 2014, se elimina la

opción de diferir la acumulación de los ingresos por

enajenaciones a plazos; por lo que, se deberá acumular

la totalidad del precio convenido en la operación al

momento de realizar la enajenación correspondiente

para las operaciones de esta naturaleza que se llevarán

a cabo a partir de enero de 2014.

El impuesto relacionado con las partidas pendientes de

acumulación a diciembre de 2013 se pagará conforme a

lo establecido en la LISR vigente a diciembre 2013. 63

Conclusión

El CINIF concluye que la nueva LISR esencialmente

afecta a enajenaciones a plazos que se lleven a cabo a

partir del año 2014, al haberse modificado su esquema

de acumulación. 64

Considerando que las entidades que llevan a cabo

enajenaciones a plazo debieron haber reconocido en su

momento los pasivos por impuestos diferidos por los

importes pendientes de acumulación generados en años

anteriores, el CINIF concluye que éstas no deben hacer

ajustes a su información financiera, salvo por lo

mencionado en punto 9 de esta INIF referente al cambio

de tasa de ISR, dado que el impuesto reconocido a

diciembre de 2013 se causará y enterará como se tenía

previsto en la ley que se deroga. 65

Si al 31 de diciembre de 2013 la entidad no tiene

reconocido el pasivo por el impuesto diferido

relacionado con la acumulación pendiente por las

enajenaciones a plazos provenientes de años

anteriores, se considera que existe un error contable y

debe corregirlo en forma retrospectiva con base en la NIF

B-1, Cambios contables y

correcciones de errores. 66

En los estados financieros al cierre de diciembre de 2013,

debe revelarse que a partir del 1º de enero de 2014, la

entidad está sujeta a un nuevo régimen de acumulación

de las enajenaciones a plazo. 67

8. Cambios en el esquema de deducciones de los

gastos por beneficios a los empleados en la LISR

Antecedentes

Derivado de la Reforma Fiscal 2014, se limita el importe

deducible de algunos gastos por beneficios a los

empleados; por ejemplo, los gastos por salarios que sean

ingresos exentos para el trabajador serán deducibles sólo

en 47% y en ciertos casos hasta 53%. 68

Derivado de lo anterior, cambian las consecuencias

fiscales relacionadas con las deducciones por beneficios a

los empleados. 69

Conclusiones


entidades deben ajustar, si los hubiera, los saldos de

activos por impuestos a la utilidad diferidos y, en su caso,

por PTU diferida, originados por beneficios a empleados

pendientes de pago, dado que, al modificarse las bases de

deducción, las consecuencias fiscales serán diferentes.

Los efectos originados de dicho ajuste deben reconocerse

en los resultados del ejercicio 2013 en el rubro de

impuestos a la utilidad o, en su caso, en el gasto del

periodo por PTU diferida. 70

En los estados financieros al cierre del ejercicio 2013, la

entidad debe revelar, si fuera importante, el efecto neto

en el estado de resultado integral de 2013 derivado de los

ajustes a sus impuestos diferidos y PTU diferida

originados por el cambio en la LISR, en relación con la

deducción de los pagos por beneficios a los empleados. 71

169


9. Cambio de la tasa de ISR

Antecedentes

La LISR aplicable para 2013 establece en sus párrafos

transitorios que la tasa de ISR causado sería de 28%, a

partir de 2014. Por ello, las entidades habían

determinado y reconocido activos y pasivos por ISR

diferido aplicando dicha tasa; es decir, con base en la

NIF D-4, se consideró 28% como la tasa de impuesto

diferido. 72

La Reforma Fiscal2014 establece que la tasa de ISR

para 2014 en adelante se mantendrá fija en 30%. 73

Conclusión

El CINIF concluye que la entidad debe ajustar sus saldos

de pasivos y activos por ISR diferido al 31 de diciembre

2013, considerando 30% como tasa de impuesto

diferido. Los efectos que de esto se deriven deben

reconocerse en el estado de resultado integral del

ejercicio 2013 dentro del rubro de impuestos a la

utilidad o, en su caso, como parte de los ORI con los que

estén asociados. 74

Con base en la NIF D-4, párrafo 36.d), en la revelación

de la conciliación de la tasa efectiva, debe identificarse

el importe correspondiente a los ajustes a los pasivos

y/o activos por ISR diferido derivados del cambio en la

tasa de impuesto diferido. 75

La conclusión anterior se sustenta en el párrafo 4 de la

NIF D-4, en donde se establece que: la tasa de

impuesto difer ido es la tasa promulgada o

sustancialmente promulgada en las disposiciones

fiscales a la fecha de los estados financieros y, según se

prevé, es la tasa que se utilizará para el cálculo del

impuesto que se causará en la fecha de reversión de las

diferencias temporales o, en su caso, de la amortización

de las pérdidas fiscales. 76

10. Abrogación del Impuesto Empresarial a Tasa

Única (IETU)

Antecedentes

Con base en la INIF 8 que estuvo vigente hasta el 31 de

diciembre de 2013, una entidad debió identificarse

como pagadora de IETU cuando típicamente era sujeta

de este impuesto y no del ISR; en caso contrario, debió

identificarse como pagadora de ISR. 77

Las entidades pagadoras de IETU sólo debían

determinar y reconocer los impuestos diferidos

derivados del IETU; en consecuencia, estas entidades

pudieron tener saldos por pagar o por recuperar

relacionados con IETU causado. 78

Las entidades pagadoras del ISR sólo debían

determinar y reconocer los impuestos diferidos

derivados del ISR, sin hacer reconocimiento alguno

relacionado con el IETU diferido. No obstante, este tipo

de entidades, por alguna razón circunstancial,

pudieron haber causado IETU en algún momento y,

como consecuencia de ello, generar algún saldo por

cobrar o por pagar derivado de esa causación. 79

Conclusión

El CINIF concluye que las entidades pagadoras de IETU

deben cancelar los saldos por pagar o por recuperar

derivados tanto del IETU causado como del diferido, en

la medida en que no se pagarán o no se recuperarán

por la eliminación de la ley de referencia; no obstante

lo anterior, cabe enfatizar que al cierre del ejercicio

2013 debe quedar reconocido el IETU causado del

ejercicio que necesariamente tendrá que liquidarse.

Asimismo, también a diciembre 2013, deben calcular

los pasivos y activos por ISR diferido, dado que 80

el ISR será su impuesto aplicable a partir del 1º de

enero de 2014. La mencionada cancelación, así como

el reconocimiento del ISR diferido deben afectar el

estado de resultado integral del ejercicio 2013 dentro

del rubro de impuestos a la utilidad o, en su caso, como

parte de los ORI con los que estén relacionados.

Las entidades pagadoras de ISR que tengan créditos

provenientes de la Ley del IETU o saldos a cargo o a

favor relacionados con algún importe de IETU causado

deben cancelar dichos saldos en la medida en que se

considere que no se pagarán o no se recuperarán.

Dicha cancelación debe llevarse a cabo al 31 de

diciembre de 2013 y debe reconocerse en el estado de

resultado integral del ejercicio dentro del rubro de

impuestos a la utilidad o, en su caso, como parte de los

ORI con los que esté asociado. 81

170


En notas a los estados financieros del 31 de diciembre de

2013, las entidades deben revelar la abrogación del

IETU. 82


revelarse: 83

los importes de los pasivos y activos por impuestos

causados y diferidos que se cancelaron a consecuencia

de la abrogación del IETU;

los importes de los pasivos y activos por impuestos

causados y diferidos que surgieron y se reconocieron

por el ISR al cierre del ejercicio 2013; y

el importe neto por el que se afectó el estado de

resultado integral del ejercicio 2013 a consecuencia de

la abrogación de la ley.

11. Cambios en la determinación de la

Participación de los Trabajadores en la Utilidad

de las Empresas (PTU)

Antecedentes

La Reforma Fiscal 2014 modifica la base para el cálculo

de la PTU causada: a partir de 2014 será la utilidad fiscal

que se determina para el cálculo del ISR con algunos

ajustes considerados en la propia LISR. 84

Conclusión

Como consecuencia de dicha modificación, la entidad

debe determinar y reconocer los pasivos y activos por

PTU diferida considerando la base establecida por la

nueva ley. Al 31 de diciembre de 2013, la entidad debe

reconocer, en su caso, los ajustes procedentes en los

saldos de PTU diferida afectando el estado de resultado

integral del año 2013 en el gasto por beneficios a los

empleados o, en su caso, en los ORI con los que esté

relacionado. 85

Debido a que la PTU es disminuible para efectos de ISR

del periodo, los saldos de PTU, causada y diferida,

generan efectos de ISR diferido. Consecuentemente,

después de determinar los nuevos saldos de PTU

diferida a diciembre de 2013, según el párrafo anterior,

la entidad debe ajustar en lo que proceda por este

concepto, los pasivos o activos de ISR diferido.

Cualquier efecto de ISR diferido debe afectar el estado

de resultado integral del ejercicio 2013 y reconocerse en

el rubro de impuestos a la utilidad. 86

En los estados financieros al 31 de diciembre de 2013, la

entidad debe revelar, con base en su importancia

relativa, el cambio de base para determinar la PTU

diferida y los principales cambios que esto provocó en los

montos de los pasivos y activos por PTU diferida e ISR

diferido al 31 de diciembre de 2013, así como el efecto

que esto tiene en el estado de resultado integral. 87

12. Impuesto al Activo (IMPAC) por recuperar

Antecedentes

En el año 2008 en que fue abrogada la Ley del IMPAC, se

estableció la posibilidad de recuperar los saldos a favor

de la entidad por este impuesto. Para 2014 sigue vigente

dicha posibilidad sustentada en párrafos transitorios de

la nueva LISR. 88

Conclusión

El CINIF concluye que las empresas con saldos a favor de

IMPAC deben evaluar a la fecha de cierre de cada periodo

la probabilidad de recuperación de dichos saldos y, en su

caso, reconocer nuevos activos con probabilidad de

recuperación o eliminar aquéllos considerados como

irrecuperables; cualquier ajuste a dichos activos debe

afectar el estado de resultado integral del periodo en el

rubro de impuestos a la utilidad. Es decir, no existen

cambios en este aspecto, derivados de la entrada en

vigor de la Reforma fiscal 2014. 89

Con base en la NIF D-4, párrafo 36, d), iii, la entidad debe

revelar los importes por recuperar de IMPAC al cierre de

cada periodo contable, el importe de la estimación por

irrecuperabilidad y la variación de éste último concepto

en el periodo. 90

13. Derechos especiales sobre minería

Antecedentes

La Reforma Fiscal2014 establece los siguientes nuevos

derechos a quienes son titulares de concesiones o

asignaciones mineras: 91

Derecho especial sobre minería - se determina aplicando

la tasa de 7.5% a la diferencia positiva (utilidad) entre

ciertos ingresos derivados de la enajenación o venta de

la actividad extractiva y ciertos gastos considerados

como deducibles en términos de lo establecido en la

LISR.

Derecho sobre concesiones no productivas - las personas

que durante dos años continuos dentro de los primeros

11 años de vigencia de una concesión no lleven a cabo

obras y trabajos de exploración y explotación, pagarán

50% adicional de la cuota máxima prevista en el artículo

263 de la Ley Federal de Derechos del Contribuyente. A

171


partir del doceavo año, el derecho incrementará de 50 a

100%.

Derecho extraordinario sobre minería - al considerar

que la actividad minera genera erosión ambiental, se

establece que debe pagarse este derecho que se

determina aplicando 0.5% a los ingresos derivados de

la enajenación del oro, plata y platino.

Conclusión

Derecho especial sobre minería - para efectos del

reconocimiento en los estados f¡- 92 nancieros de los

titulares de concesiones o asignaciones mineras, este

derecho debe ser tratado como un impuesto a la

utilidad, debido a que se determina sobre un

remanente de ingresos y gastos de la entidad.

Consecuentemente, debe utilizarse la NIF D-4 para

determinar y reconocer los pasivos y activos por

impuestos a la utilidad, tanto por lo que se considere

impuesto causado como para el impuesto diferido.

Asimismo, dentro del estado de resultado integral debe

presentarse como parte del impuesto a la utilidad del

periodo o, en su caso, como parte de los ORI con los

que esté relacionado.

En la aplicación del método de activos y pasivos para el

cálculo del efecto diferido del derecho especial sobre

minería, la entidad sólo debe considerar los activos y

pasivos relacionados con las partidas de ingresos y

gastos que son considerados para determinar la

utilidad fiscal base del derecho. 93

Al 31 de diciembre de 2013, la entidad debe evaluar si

tiene saldos contables de pasivos y activos que

pudieran generar, desde esa fecha, algún efecto de

impuesto diferido; de ser así, la entidad debe reconocer

los pasivos y/o activos determinados afectando el


rubro de impuestos a la utilidad o, en su caso, en los

ORI con los que estén asociados. 94

Derecho sobre concesiones no productivas y derecho

extraordinario sobre minería - deben reconocerse como

parte de los gastos generales de las entidades mineras

cuando se consideren devengados los pasivos o activos

relacionados.

En los estados financieros al 31 de diciembre de 2013,

la entidad debe revelar la entrada en vigor de estos

derechos y una descripción general de sus impactos

relevantes en la entidad. 96

172

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