www.cef.es 551

PGINA

Sumario .................................................................................................... 7Presentacin ............................................................................................. 9

Captulo 1. Operaciones entre empresas del grupo: rgimen general 11 1. Introduccin ............................................................................................................... 12 2. Concepto de empresa del grupo, multigrupo, asociada y partes vinculadas .. 12 3. Informacin sobre operaciones con partes vinculadas a incluir en la memoria 14 4. Alcance y regla general ............................................................................................ 15 5. Normas particulares ................................................................................................. 15

5.1. Aportaciones no dinerarias ......................................................................... 16 5.2. Operaciones de fusin y escisin ............................................................... 16

5.2.1. Criterios de reconocimiento y valoracin ................................ 16 6. Tratamientofiscal...................................................................................................... 17

6.1. Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevencin del fraudefiscal ................................................................................................... 17 6.2. Real Decreto 1793/2008, de 3 de noviembre, que regula el ajuste se-

cundario por diferencias entre el valor convenido y el valor normal de mercado de las operaciones vinculadas .............................................. 19 6.3. Real Decreto 1793/2008, de 3 de noviembre, que desarrolla la obliga-

cin de documentacin de las operaciones entre personas o entidades vinculadasoconpersonasoentidadesresidentesenparasosfiscales 20

6.3.1. Obligacin de documentacin del obligado tributario .......... 20

NDICE SISTEMTICO

552 www.cef.es

CONSOLIDACIN CONTABLE Y FISCAL

6.4. Relacin entre la aplicacin del artculo 16 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades y la norma contable de operacio-

nes entre empresas del grupo ..................................................................... 21

Supuesto 1. Operaciones entre empresas del grupo: transferencia de patrimo- nio sociedad participada a socio mayoritario ...................................... 23Supuesto 2. Operaciones entre empresas del grupo: transferencia de patrimo- nio de socio mayoritario a sociedad participada ................................. 29Supuesto 3. Operaciones entre empresas del grupo: transferencia de patrimo- nio entre sociedades dependientes ........................................................ 33Supuesto 4. Operaciones entre empresas del grupo: prstamos sin intereses en- tre sociedad dominante y dependiente y viceversa ............................ 37

Captulo 2. Consolidacin contable ................................................... 43 1. Introduccin ............................................................................................................... 46 2. Normativa aplicable ................................................................................................. 46 3. Sujetos de la consolidacin ...................................................................................... 46

3.1. Definicindegrupodesociedades ............................................................ 46 3.2. Sociedad dominante ..................................................................................... 48 3.3. Sociedad dependiente .................................................................................. 48

4. Cmputo de los derechos de voto .......................................................................... 48 5. Obligacin de consolidar y motivos de dispensa ................................................. 49

5.1. Obligacin de consolidar ............................................................................. 49 5.2. Dispensa de la obligacin de consolidar ................................................... 50

6. Determinacin del resultado consolidado del grupo mercantil compuesto por sociedad dominante y sus dependientes ........................................................ 52 7. Mtodo de integracin global ................................................................................. 53

7.1. Homogeneizacin previa ............................................................................ 54 7.1.1. Homogeneizacin temporal ....................................................... 54 7.1.2. Homogeneizacin valorativa ..................................................... 55 7.1.3. Homogeneizacin por las operaciones internas ...................... 55 7.1.4. Homogeneizacin para realizar la agregacin ........................ 56

7.2. Agregacin .................................................................................................... 56 7.3. Eliminaciones. Eliminacin inversin-patrimonio neto ......................... 56

8. Aplicacin del mtodo de adquisicin .................................................................. 56 8.1. Determinacin de la empresa adquirente ................................................. 57 8.2. Fecha de adquisicin .................................................................................... 57 8.3. Reconocimientoyvaloracindelosactivosidentificablesadquiridos y los pasivos asumidos de la sociedad dependiente ............................... 57 8.4. Imputacin de resultados de las sociedades dependientes en el resul- tado consolidado en caso de inclusin o exclusin del grupo ............... 58

ndice sistemtico

www.cef.es 553

8.5. Fondo de comercio de consolidacin y diferencia negativa de conso- lidacin ........................................................................................................... 58

8.5.1. Fondo de comercio ....................................................................... 58 8.5.2. Diferencia negativa en combinaciones de negocios ................ 59

9. Adquisicin del conjunto de elementos patrimoniales de la sociedad adqui- rida dependiente que no constituye un negocio .................................................. 60 10. Combinaciones de negocios entre empresas del grupo ...................................... 60 11. Casos particulares ..................................................................................................... 60

11.1. Supuestos de participacin indirecta ........................................................ 60 11.2. Adquisicin inversa ..................................................................................... 61

12. Participacin de socios externos ............................................................................. 62 13. Eliminacin inversin-patrimonio neto en consolidaciones posteriores .......... 63 14. Mtodo de adquisicin: casos particulares ........................................................... 64

14.1. Participaciones indirectas ............................................................................ 64 14.2. Participaciones en el capital de la sociedad dominante ......................... 65 14.3. Participaciones recprocas entre sociedades dependientes .................... 66

15. Excepciones al mtodo de adquisicin .................................................................. 66 15.1. Adquisicin de una sociedad dependiente que no constituye un negocio 66 15.2. Transmisiones de participaciones entre sociedades del grupo ............. 67 15.3. Combinaciones de negocios entre empresas del grupo ......................... 68

16. Eliminaciones de partidas intragrupo y resultados .............................................. 68 16.1. Eliminacin de partidas intragrupo .......................................................... 68 16.2. Eliminacin de resultados por operaciones internas ............................... 69

16.2.1. Eliminacin de resultados por operaciones internas de exis- tencias ............................................................................................ 70 16.2.2. Eliminacin de resultados por operaciones internas de in- movilizado o de inversiones inmobiliarias .............................. 71 16.2.3. Eliminacin de resultados por operaciones internas de ser- vicios .............................................................................................. 72 16.2.4. Eliminacin de resultados por operaciones internas de acti- vosfinancieros .............................................................................. 72 16.2.5. Reclasificaciny eliminacinde resultadospor aplicacin

de ajustes por cambios de valor y el reconocimiento de sub- venciones en el patrimonio neto ................................................ 73 16.2.6. Adquisicinatercerosdepasivosfinancierosemitidospor el grupo ......................................................................................... 73 16.2.7. Eliminacin de dividendos internos ......................................... 74

17. Impuestosobrebeneficios ........................................................................................ 74 17.1. Diferencias temporarias en consolidacin ................................................ 74 17.2. Homogeneizacin, eliminaciones de resultados e incorporacin de plusvalas y minusvalas por la aplicacin del mtodo de adquisicin 75

554 www.cef.es

CONSOLIDACIN CONTABLE Y FISCAL

17.3. Incidencia del fondo de comercio de consolidacin ............................... 76 17.4. Diferencias entre el valor consolidado de una participada y su base fiscal ................................................................................................................ 76 17.5. Reconocimientoposteriordeactivosfiscalesadquiridos ....................... 77

18. Cuentas anuales consolidadas ................................................................................ 78 18.1. Documentos que integran las cuentas anuales ........................................ 78 18.2. Formulacin de cuentas anuales ................................................................ 79 18.3. Balance consolidado ..................................................................................... 79 18.4. Cuenta de prdidas y ganancias consolidada .......................................... 80 18.5. Estado de cambios en el patrimonio neto consolidado .......................... 80 18.6. Memoria consolidada .................................................................................. 81

19. Registro contable de la consolidacin .................................................................... 82

Captulo 3. Novedades en las normas para la formulacin de las cuentas anuales consolidadas (RD 1159/2010, de 17 de

septiembre) ....................................................................... 83

1. Introduccin ............................................................................................................... 84 2. Novedades a destacar .............................................................................................. 84

2.1. Relacin dominante-dependiente .............................................................. 84 2.2. Sociedad multigrupo y asociada ................................................................ 85 2.3. Obligacin de consolidar ............................................................................. 85

2.3.1. Cese de la obligacin ................................................................... 85 2.3.2. Exencin a la obligacin .............................................................. 86

2.4. Divergencia entre criterios contables aplicados ....................................... 86 2.5. Fase de homogeneizacin temporal .......................................................... 87 2.6. Consolidacin inversa ................................................................................. 87 2.7. Socios externos .............................................................................................. 88

2.7.1. Tratamiento contable ................................................................... 88 2.8. Inversiones previas en una combinacin por etapas .............................. 89 2.9. Fondo de comercio reconocido en cuentas individuales ........................ 89 2.10. Resultados por operaciones internas ......................................................... 90 2.11. Impuestosobrebeneficios ........................................................................... 92

Captulo 4. Consolidacin fiscal ......................................................... 95

1. Introduccin ............................................................................................................... 97 2. Normativa aplicable ................................................................................................. 97 3. Grupofiscal ................................................................................................................ 97

3.1. Definicindelgrupofiscal .......................................................................... 97 3.2. Elgrupofiscalcomosujetopasivo ............................................................ 97

ndice sistemtico

www.cef.es 555

3.3. Sociedad dominante ..................................................................................... 98 3.4. Sociedad dependiente .................................................................................. 100 3.5. Determinacin del dominio indirecto ....................................................... 100 3.6. Exclusindelgrupofiscal ........................................................................... 104 3.7. Opcinportributarporelrgimendegruposfiscales ........................... 107 3.8. Inclusindesociedadesenelgrupofiscal ................................................ 107

4. Aplicacindelrgimendeconsolidacinfiscal ................................................... 108 4.1. Determinacindelabaseimponibledelgrupofiscal ............................. 109 4.2. Homogeneizacin ......................................................................................... 109

4.2.1. Homogeneizacin temporal ....................................................... 109 4.2.2. Homogeneizacin valorativa ...................................................... 110

4.3. Eliminaciones ................................................................................................ 110 4.3.1. Eliminacin de resultados por operaciones internas de inmovi-

lizado o de inversiones inmobiliarias (art. 44 del RD 1159/2010, de 17 de septiembre, por el que se aprueban las normas para la

formulacin de cuentas anuales consolidadas) ........................... 111 4.3.2. Eliminacin de prdidas por deterioro de participaciones en sociedades dependientes ............................................................ 112 4.3.3. Eliminacin de resultados por operaciones internas de acti- vosfinancieros .............................................................................. 113 4.3.4. Eliminacin de dividendos internos ......................................... 115 4.3.5. Eliminacin de resultados por transmisiones entre socieda-

des del grupo de participaciones en el capital de otras socie- dades del grupo (art. 39 del RD 1159/2010) .............................. 118

4.4. Incorporaciones ............................................................................................ 120 4.4.1. Incorporaciones de las eliminaciones practicadas en ejerci- cios anteriores ............................................................................... 120 4.4.2. Incorporacin de la eliminacin de la correccin de valor de laparticipacindelassociedadesdelgrupofiscal ................. 120

4.5. Imputacinfiscaldelfondodecomercioodiferencianegativadecon- solidacin ....................................................................................................... 121

5. Compensacindelasbasesimponiblesnegativasdelgrupofiscal .................. 122 6. Periodo impositivo ................................................................................................... 124 7. Cuotantegradelgrupofiscal ................................................................................. 124 8. Deduccionesybonificacionesdelacuotantegradelgrupofiscal ................... 125

8.1. Normas comunes aplicables a las deducciones ....................................... 127 8.1.1. Aplicacindelasdeduccionesybonificacionesenelgrupo fiscal ............................................................................................... 129 8.1.2. Deduccin por reinversin ......................................................... 129

9. Obligaciones de informacin .................................................................................. 13010. Causasdeterminantesdelaprdidadelrgimendeconsolidacinfiscal ....... 131

556 www.cef.es

CONSOLIDACIN CONTABLE Y FISCAL

11. Efectosdelaprdidadelrgimendeconsolidacinfiscalydelaextincindel grupofiscal ................................................................................................................ 13212. Modificacindelgrupofiscal:inclusinyexclusindesociedadesdependientes 13313. Declaracinyautoliquidacindelgrupofiscal .................................................... 13414. Registrofiscaldelaconsolidacin .......................................................................... 134

14.1. Basesimponiblesindividualesdelassociedadesdelgrupofiscal ....... 135 14.2. Conciliacin de la consolidacin de resultados y bases imponibles del grupo .............................................................................................................. 138

Captulo 5. Cuentas anuales consolidadas y consolidacin fiscal ... 141

1. Balance ........................................................................................................................ 143 1.1. Activo ............................................................................................................. 143 1.2. Pasivo ............................................................................................................. 145

2. Cuenta de resultados ................................................................................................ 147 3. Memoria ..................................................................................................................... 151

3.1. Contenido de la memoria consolidada ..................................................... 152 3.1.1. Sociedades del grupo .................................................................. 152

3.1.1.1. Sociedad dominante ................................................. 152 3.1.1.2. Sociedades dependientes ......................................... 152

3.1.2. Sociedades asociadas y multigrupo .......................................... 154 3.1.2.1. Sociedades multigrupo ............................................ 154 3.1.2.2. Sociedades asociadas ................................................ 155

3.1.3. Normas de registro y valoracin ............................................... 156 3.1.4. Fondo de comercio ....................................................................... 157

3.1.4.1. Fondo de comercio de consolidacin ..................... 157 3.1.4.2. Fondo de comercio reconocido en las cuentas in-

dividuales de las sociedades a las que se aplica el mtodo de integracin global o proporcional ....... 159

3.1.5. Diferencias negativas ................................................................... 159 3.1.5.1. Diferencias negativas de consolidacin ................. 159 3.1.5.2. Diferencias negativas reconocidas en las cuentas

individuales de las sociedades a las que se aplica el mtodo de integracin global .............................. 159

3.1.6. Socios externos ............................................................................. 160 3.1.7. Cambios en el porcentaje de participacin en las sociedades del grupo ....................................................................................... 161 3.1.8. Fondos propios ............................................................................. 161 3.1.9. Situacinfiscal .............................................................................. 163

3.1.9.1. Impuestossobrebeneficios ...................................... 163

ndice sistemtico

www.cef.es 557

3.1.10. Operaciones con partes vinculadas ........................................... 166 3.1.11. Otra informacin .......................................................................... 169

Captulo 6. Diferencias entre la consolidacin fiscal y contable ... 171

1. Introduccin ............................................................................................................... 172 2. Diferenciasentreconsolidacincontableyfiscal ................................................. 173

Captulo 7. Efecto de la incorporacin de las Normas Internaciona-les de Informacin Financiera a la normativa contable

interna ................................................................................ 177

1. Introduccin ............................................................................................................... 178 2. Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIIF) ................................ 178 3. Normas Internacionales de Contabilidad (NIC) .................................................. 179

Captulo 8. Actualizacin de balances y consolidacin .................. 183

1. Introduccin ............................................................................................................... 184 2. La actualizacin de balances y la consolidacin desde el punto de vista con- table ............................................................................................................................. 184 3. Laactualizacindebalancesylaconsolidacindesdeelpuntodevistafiscal 187

Captulo 9. Relacin entre resultado contable y base imponible en grupos fiscales .................................................................. 195

1. Introduccin ............................................................................................................... 196 2. Motivos de las diferencias entre el resultado contable consolidado y la base imponible consolidada ............................................................................................. 196

Supuesto 5. Comparacin de la tributacin en rgimen general y en rgimen de consolidacinfiscalencasodeprdidascontablesdiferentesa la

base imponible negativa .......................................................................... 199Supuesto 6. Diferencias de primera consolidacin ................................................... 209Supuesto 7. Rentas no integradas en base imponible .............................................. 223Supuesto 8. Operaciones internas de existencias ...................................................... 229Supuesto 9. Operaciones internas de inmovilizado material .................................. 251Supuesto 10. Operaciones internas de inmovilizado material .................................. 267Supuesto 11. Operaciones internas de inmovilizado material .................................. 279Supuesto 12. Operaciones internas de inmovilizado inmaterial .............................. 289Supuesto 13. Operaciones internas de servicios ......................................................... 301

558 www.cef.es

CONSOLIDACIN CONTABLE Y FISCAL

Supuesto 14. Operacin interna de inmovilizado con gastos externos activados ... 311Supuesto 15. Activacindegastosfinancieros ............................................................. 319Supuesto 16. Eliminacin de resultados por operaciones internas de inmoviliza- do o de inversiones inmobiliarias (elementos nuevos) ....................... 343Supuesto 17. Eliminacin de resultados por operaciones internas de inmoviliza- do o de inversiones inmobiliarias (elementos usados) ........................ 349Supuesto 18. Eliminacin de dividendos internos ...................................................... 359Supuesto 19. Eliminacin de dividendos internos ...................................................... 373Supuesto 20. Correccin valorativa de la participacin en sociedades dependien- tesdelgrupofiscal ................................................................................... 389Supuesto 21. Transmisin de participaciones en sociedades del grupo .................. 399Supuesto 22. Transmisin de participaciones en sociedades del grupo .................. 407Supuesto 23. Deduccinporreinversindebeneficiosextraordinarios ................. 417Supuesto 24. Compensacin de bases imponibles negativas .................................... 429Supuesto 25. Compensacin de bases imponibles negativas .................................... 441Supuesto 26. ContabilizacindelImpuestosobreSociedadesengruposfiscales .. 445Supuesto 27. ContabilizacindelImpuestosobreSociedadesengruposfiscales .. 455

Captulo 10. Pagos fraccionados a cuenta del Impuesto sobre Socie- dades en rgimen de consolidacin fiscal .................... 463

1. Introduccin ............................................................................................................... 464 2. Novedades en la normativa aplicable a los pagos fraccionados desde 2012 ... 464 3. Modalidadesparacuantificarelpagofraccionado .............................................. 468

3.1. Sistema regulado en el artculo 45.2 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ......................................................................... 468 3.2. Modalidad regulada en el artculo 45.3 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades .................................................................. 470

3.2.1. Determinacin de la base de aplicacin del pago fraccionado 471 3.2.2. Coeficientesaaplicarsobreeltipodegravamen .................... 472

3.2.2.1. En general ................................................................... 472 3.2.2.2. Casodegruposfiscalesqueseconsiderendere- ducida dimensin ..................................................... 473

3.2.3. Modificacionesenlacomposicindelgrupofiscal ................ 474 3.2.4. Esta modalidad es de aplicacin obligatoria u opcional ........ 475

3.2.4.1. Aplicacin obligatoria .............................................. 475 3.2.4.2. Aplicacin opcional .................................................. 476

Supuesto 28. Pagos fraccionados. Modalidad regulada por el artculo 45.2 del TRLIS .......................................................................................................... 477Supuesto 29. Pagos fraccionados. Modalidad regulada por el artculo 45.3 del TRLIS .......................................................................................................... 489

ndice sistemtico

www.cef.es 559

Captulo 11. Rgimen especial del grupo de entidades ................... 501

1. Marco normativo ...................................................................................................... 503 2. Finalidad de este rgimen especial del Impuesto sobre el Valor Aadido ...... 503 3. Voluntariedad en su aplicacin .............................................................................. 503 4. Requisitos subjetivos del rgimen especial del grupo de entidades ................. 504

4.1. Entidad dominante ...................................................................................... 504 4.2. Entidad dependiente .................................................................................... 505

5. Condiciones para aplicar el rgimen especial ...................................................... 505 6. Aplicacin individualizada del rgimen especial del grupo de entidades a las sociedades dependientes ................................................................................... 506 7. Renuncia a la aplicacin del rgimen especial del grupo de entidades ............ 507 8. Alteraciones en la composicin del grupo de entidades ..................................... 507 9. Exclusin del rgimen especial del grupo de entidades ..................................... 507 10. Inclusin en el rgimen especial del grupo de entidades .................................... 508 11. Prdida del derecho al rgimen especial del grupo de entidades ..................... 508 12. Autoliquidacin agregada del grupo de entidades. Sistema de compensacin de saldos ..................................................................................................................... 509 13. Contenido del rgimen especial del grupo de entidades .................................... 511 14. Sistema ampliado del rgimen especial del grupo de entidades (o nivel avan- zado) ........................................................................................................................... 513

14.1. Introduccin .................................................................................................. 513 14.2. Condiciones de aplicacin .......................................................................... 514 14.3. Base imponible de las operaciones intragrupo ........................................ 514 14.4. Facultad de renuncia a las exenciones de la Ley del Impuesto sobre el Valor Aadido (art. 20) ................................................................................ 519 14.5. Rgimen especial de deduccin del Impuesto sobre el Valor Aadido. Sector diferenciado de actividad ................................................................ 520 14.6. Sistema de informacin analtica de operaciones intragrupo ................ 521

15. Otros aspectos del rgimen especial del grupo de entidades ............................ 523 15.1. Informacin censal en el rgimen especial del grupo de entidades por parte de la sociedad dominante .......................................................... 523 15.2. Obligaciones por el Impuesto sobre el Valor Aadido en el rgimen especial del grupo de entidades ................................................................. 525 15.3. Actuaciones de comprobacin por parte de la Administracin tributaria . 526 15.4. Infraccionesysancionesespecficasenelrgimenespecialdelgrupo de entidades .................................................................................................. 526

Supuesto 30. Rgimen especial del grupo de entidades ............................................ 527