Taller de fiscalidad del comercio electrónico y ventas a distancia

Taller de fiscalidad del comercio electrónico y ventas a distancia

Álvaro de la CuevaMadrid, 4 de marzo de 2015

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Índice

■ La tributación en el IVA. Reglas generales

■ Reglas especiales en la tributación de las ventas a distancia

■ Reglas aplicables a los servicios prestados por vía electrónica

■ Tributación de los servicios de publicidad

■ Obligaciones de facturación y libros de IVA

■ Anexo

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■ Anexo

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La tributación en el IVA. Reglas generales

■ La tributación en el IVA español de una operación realizada por un empresariodepende, básicamente, de tres factores:

■ En primer lugar, de si es una “entrega de bienes” o una “prestación deservicios”;

■ En segundo lugar, de si el destinatario de la operación es un empresario (B2B)o un consumidor final (B2C); y

■ Por último, de dónde se encuentran establecidas las partes, si es unaprestación de servicios, o de dónde sea la puesta a disposición y si existe untransporte de mercancías, en las entregas de bienes.

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■ “Entrega de bienes” se define como la transmisión del poder de disposición sobrebienes corporales.

■ “Prestación de servicios” se define, básicamente, como cualquier operación que noconstituya una entrega de bienes.

■ Cada uno de estos conceptos contiene una lista abierta de operaciones paraaclarar la naturaleza de operaciones “problemáticas”, como las referidas alsoftware, que pueden ser tanto una entrega de bienes como una prestación deservicios.

■ El concepto de “soporte material”

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■ El concepto de empresario se enfoca hacia personas, físicas o jurídicas, querealizan actividades empresariales (o profesionales).

■ Se trata de un concepto clave porque el empresario que repercute IVA puede a suvez deducir el IVA soportado (a veces incluso cabe derecho a deducción sin haberrepercutido IVA).

■ En cambio, los consumidores finales no podemos repercutir IVA alguno y sololo soportamos.

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■ En función de la residencia o establecimiento en España de las partes existenvarios tipos de operaciones:

■ Operaciones interiores, para casos de entregas de bienes dónde no hay salidani entrada de mercancías del territorio español. También para prestaciones deservicios donde las dos partes están establecidas en España.

■ Entregas/Adquisiciones intracomunitarias de servicios, para casos deprestaciones de servicios donde una parte está establecida en la UE y la otraen España.

■ Entregas/Adquisiciones intracomunitarias de bienes: Para operaciones entreempresarios de distintos Estados Miembros en los que hay desplazamiento demercancías de un Estado Miembro a otro distinto

■ Exportaciones/Importaciones, para casos de entregas de bienes o prestacionesde servicios con salida o entrada del territorio IVA comunitario.

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La tributación en el IVA. Reglas generales Operaciones interiores

B2B

Entrega de bienes

Prestaciones de servicios

IVA español

IVA español

B2C

IVA español

IVA español

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La tributación en el IVA. Reglas generalesEntregas y adquisiciones intracomunitarias

* Aplicación IVA en destino (autorepercusión). Necesario solicitar número de IVA al cliente** Salvo aplicación del régimen especial de ventas a distancia*** Autorepercusión IVA por destinatario

B2B

De bienes

De servicios

No IVA*

No IVA

B2C

IVA español**

IVA español

Entregas intracomunitarias (adquirente UE)

B2B

De bienes

De servicios

IVA español***

IVA español***

B2C

N/A

N/A

Adquisiciones intracomunitarias (proveedor UE)

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La tributación en el IVA. Reglas generalesExportaciones e importaciones

* Si los bienes se transportan fuera del territorio del impuesto** Autorepercusión IVA por destinatario*** Pago en Aduana

B2B

De bienes

De servicios

No IVA*

No IVA

B2C

No IVA*

No IVA

Exportaciones (adquirente no UE)

B2B

De bienes

De servicios

IVA español***

IVA español**

B2C

IVA español***

N/A

Importaciones (proveedor no UE)

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■ Una vez determinado si una operación está sujeta o no a IVA español, debeconcretarse el importe de la factura (base imponible) y el porcentaje de IVA aaplicar.

■ La base imponible de la operación coincide, en general, con el importe de la ventao servicio, incluyendo en su caso comisiones y gastos de transporte, seguros, etc.

■ El tipo de gravamen puede ser el 4%, el 10% o el 21%

■ El 21% es el tipo de gravamen general aplicable a la gran mayoría de entregasde bienes (p.e. CDs musicales, películas y e-books) o servicios

■ El 10% es un tipo de gravamen reducido, aplicable p.e. a ventas de entradas abibliotecas, museos, servicios de restauración, etc.

■ El 4% se reserva a bienes de primera necesidad. Se aplica, p.e. a las entregasde libros físicos, periódicos, y revistas que no contengan fundamentalmentepublicidad.

■ En general, debe emitirse factura por cada entrega de bienes o prestación deservicios, con ciertas excepciones que comentamos más adelante.

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■ Anexo

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Reglas especiales en la tributación de las ventas a distancia.

■ La regla general en las entregas de bienes es que las mismas están sujetas a IVAespañol cuando el cliente está establecido en España o no sale la mercancía delterritorio español, y no están sujetas cuando no lo está.

■ No obstante, la normativa comunitaria del IVA contiene unas normas específicaspara ciertos supuestos de entregas de bienes a distancia en los que el vendedorse encarga del transporte de los bienes (directamente o a través de terceros)desde su propio país a otro Estado Miembro distinto.

■ Estas normas especiales no son de aplicación a los supuestos de prestacionesde servicios a distancia. Sólo a entregas de bienes.

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■ De acuerdo con estas reglas especiales:

■ Si el destinatario de la entrega de bienes está establecido en España, sigueaplicándose el IVA español.

■ Si el destinatario está establecido fuera de la UE, la entrega de bienes sigue sinestar sujeta a IVA español.

■ En cambio cuando el destinatario está establecido en otro Estado Miembro dela UE, hay que distinguir entre B2B y B2C:

- Si el destinatario es un empresario, B2B, y proporciona un número de IVAválido, sigue aplicándose la regla general y la entrega de los bienes no estarásujeta a IVA español

- Si el destinatario es un consumidor final, B2C, en principio se aplica IVAespañol, pero si se cumplen ciertos requisitos, el empresario español puedeestar obligado a repercutir el IVA del país donde se encuentra establecidoel consumidor, lo que le obligará a registrarse a efectos de IVA en el país encuestión y declarar y pagar IVA en el mismo (aparte de en España).

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■ Requisitos:

■ Que los bienes transmitidos no sean medios de transporte nuevos, bienesobjeto de instalación o montaje o bienes usados, objetos de arte, antigüedadesu objetos de colección

■ Que el importe total, excluido el propio IVA, de las distintas entregas realizadasen un mismo Estado Miembro exceda del límite impuesto por dicho país (VerAnexo) durante el año natural anterior o durante el año en curso

- Si se excede durante el año, habrá una aplicación mixta: hasta la fecha anterioral exceso se repercutirá IVA español y desde la fecha del exceso se deberárepercutir IVA del Estado del cliente.

■ Cabe la posibilidad de optar por repercutir sólo el IVA del Estado del cliente.

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■ Anexo

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Reglas aplicables a los servicios prestados por vía electrónica

■ La regla general en las prestaciones de servicios es que las mismas están sujetasa IVA español cuando el cliente es un empresario o profesional establecido enEspaña, y no están sujetas cuando no lo está (bien porque esté establecido en otroEstado Miembro o fuera de la UE).

■ Si el cliente es un consumidor final establecido en la UE, están sujetas atributación en sede del destinatario. Si no está establecido en la UE no estánsujetos a IVA

■ No obstante, los servicios prestados por vía electrónica, a destinatarios(empresarios o no) no establecidos en la UE, podrán quedar sujetos a tributaciónen el territorio de aplicación del IVA en el caso de que el servicio se utilice oexplote en el citado territorio.

■ Por ejemplo, el alojamiento de una web de una empresa estadounidense quevende sus productos en España, podrá estar sujeto a IVA español.

■ Para simplificar la gestión de las autoliquidaciones, se crea el “Sistema de MiniVentanilla única”, que permite presentar las declaraciones (e ingresar el impuesto)en la administración tributaria del lugar de establecimiento del prestador.

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■ Se consideran servicios prestados por vía electrónica todos aquellos que consistanen una transmisión enviada (y recibida) por medios de equipos de procesamiento ya través de cable, radio, sistema óptico o medios electrónicos.

■ En particular, son servicios de este tipo:

■ El suministro y alojamiento de sitios informáticos;

■ El mantenimiento a distancia de programas y equipos;

■ El suministro de programas y su actualización;

■ El suministro de imágenes, texto, información y la puesta a disposición debases de datos;

■ El suministro de películas, juegos (incluidos los de azar o dinero) y emisiones ymanifestaciones políticas, culturales, artísticas, deportivas, científicas o de ocio;y

■ El suministro de enseñanza a distancia automatizada

■ Que un servicio se preste por correo electrónico (p.e. asesoría de un abogado) noimplica que sea un servicio prestado por vía electrónica.

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■ Servicios afectados:

■ Telecomunicaciones: telefonía fija y móvil, internet, gestión de llamadas, etc.

■ Radiodifusión y televisión: programas prestados a través de una red detelevisión a través de internet

■ Servicios electrónicos: acceso a películas, música, e-books, suscripciones arevistas o periódicos digitales, etc.

■ Determinación de la ubicación del destinatario:

■ El prestador puede considerar que el destinatario es consumidor final mientrasel cliente no facilite un NIF-IVA.

■ En caso de varios establecimientos, o domicilio distinto de la residenciahabitual:

- Si se trata de persona jurídica no empresario: sede de la actividad

- Si se trata de persona física: prevalencia de la residencia habitual

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■ Anexo

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Tributación de los servicios de publicidad

■ Al tratarse de un servicio, se aplica la regla general antes mencionada: Están sujetosa IVA español si el cliente está establecido en España, y no están sujetos cuando nolo está (bien porque esté establecido en otro Estado Miembro o fuera de la UE).

■ Por tanto, si una empresa establecida en España factura servicios de publicidad aotra sociedad o consumidor final (B2C):

■ Si está establecida en España, se aplica IVA español

■ Si no lo está, no se aplica IVA español.

- No obstante, si los servicios se utilizaran de forma efectiva en territorio españolpor un destinatario (empresario o no) que no esté establecido en la UE, dichosservicios estarán sujetos a IVA español y deberá repercutirse éste.

● Por ejemplo, servicios de confección de publicidad online para una empresaestadounidense que los difunde en sus páginas web españolas.

● También banners de empresas no UE que se muestran en páginas web dirigidasal público español.

■ Si, en cambio, los servicios nos los factura otra empresa, establecida o no enEspaña, siempre habrá IVA español, bien aplicado directamente bien porautorepercusión.

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■ Anexo

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Obligaciones de facturación y libros de IVAObligados a facturar

■ Los empresarios y profesionales están obligados a expedir y entregar factura porlas operaciones que realicen en el desarrollo de su actividad, incluidas las nosujetas y las exentas.

■ Pueden emitirse en cualquier moneda, pero el IVA debe estar siempre en euros

■ Pueden emitirse en cualquier idioma, pero es posible que la inspección solicitela traducción.

■ Las facturas pueden expedirse en papel o por medios electrónicos, con losrequisitos que se determinan posteriormente.

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Obligaciones de facturación y libros de IVAContenido de las facturas

■ Requisitos formales de las Facturas (Art. 6RD Facturación)

■ Número de factura (y en su caso serie)■ Fecha de expedición de la factura■ Fecha de devengo de la operación, sólo en el caso de que se trate de una fecha

distinta a la de expedición de la factura■ Denominación social completa (expedidor y destinatario)■ Número de identificación fiscal (expedidor y destinatario)■ Domicilio (expedidor y destinatario)■ Descripción de la operación, indicando la naturaleza de los bienes entregados o

de los servicios prestados■ Base imponible■ Tipo de IVA aplicable■ Cuota de IVA

■ En el supuesto en que la operación que se documenta no se repercuta IVA ya seaporque esté exenta o que el sujeto pasivo del impuesto correspondiente a aquellasea su destinatario se deberá incluir en ella una referencia a las disposicionescorrespondientes de la Directiva 2006/112/CE Del Consejo de 28 de noviembre, o dela LIVA o indicación de que la operación está exenta o de que el sujeto pasivo delimpuesto es el destinatario de la operación.

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Obligaciones de facturación y libros de IVAFacturas simplificadas

■ Cabe emitir facturas simplificadas en las que no se identifique al destinatario,cuando:

■ Importe de la operación inferior a 400 euros (IVA incluido)

■ Facturas rectificativas

■ Determinadas operaciones (ventas al por menor, transporte de viajeros,servicios de hostelería, etc.) cuyo importe no exceda de 3.000 euros (IVAincluido)

■ Cuando se autorice por el Departamento de Gestión de la AEAT

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■ Contenido mínimo exigido:

■ Número y serie (en su caso)

■ Fecha de expedición, y fecha de devengo del IVA, si no coincide con la fechade expedición

■ Datos identificativos del obligado a su expedición

■ Identificación del tipo de bienes entregados o servicios prestados

■ Tipo de IVA aplicado y, opcionalmente, la expresión “IVA incluido”

■ Contraprestación total

■ Para habilitar el requisito a deducción del destinatario, se exigen requisitosadicionales (i.e. NIF y domicilio del destinatario, cuota de IVA).

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■ Supuestos de exclusión de emisión de facturas simplificadas:

■ Entregas intracomunitarias

■ Facturas expedidas por el destinatario de una operación localizada en territorioIVA español en la que el proveedor no está establecido

■ Cuando el proveedor se encuentre establecido en territorio IVA y la operaciónse localice fuera, siendo un supuesto de emisión de factura conforme a lanormativa española

■ Supuestos del artículo 68 tres y cinco de la Ley de IVA:

- Ventas a distancia: entregas de bienes efectuadas por no establecidos, cuyotransporte se inicie en otro estado miembro, siendo el destinatario el consumidorfinal de los bienes, y se haya superado el umbral de ventas a distancia enEspaña

- Ventas a distancia objeto de impuestos especiales que se localicen en elterritorio de aplicación de IVA

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Obligaciones de facturación y libros de IVAFacturas recapitulativas

■ Si bien la regla general es emitir una factura por operación, se admite incluir enuna sola factura distintas operaciones realizadas para un mismo destinatario,cuando todas las operaciones se hayan efectuado dentro de un mismo mesnatural.

■ La expedición de las facturas debe realizarse:

■ Si el destinatario no es empresario o profesional, el último día del mes naturalen el que se hayan efectuado las operaciones.

■ Si el destinatario es empresario o profesional que actúe como tal, antes del día16 del mes siguiente a aquel en el que se hayan realizado las operaciones

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Obligaciones de facturación y libros de IVARectificación de facturas

■ Las facturas deben rectificarse:

■ Cuando las originales no cumplen alguno de los requisitos formalesmencionados anteriormente.

■ Cuando las cuotas repercutidas se hubiese determinado incorrectamente ocuando, se produzca alguna de las causas que dan lugar a la modificación dela base imponible (p.e. ciertos descuentos o insolvencias).

■ No son válidas las “notas de abono”

■ Estas facturas deben cumplir con los siguientes requisitos:

■ Tener una serie especial de numeración

■ Expresar que se trata de una factura rectificativa

■ Identificar la/s factura/s rectificadas

■ Mismo contenido que las facturas simplificadas o completas (art. 6 ó 7 delReglamento)

■ Deben emitirse tan pronto como se tenga constancia de la circunstancia quemotiva la rectificación y, en cualquier caso, antes de transcurrir 4 años desde eldevengo

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Obligaciones de facturación y libros de IVAFacturación electrónica

■ Se define como factura electrónica “aquella que haya sido expedida y recibida enformato electrónico, sin necesidad de sujetarse al empleo de una tecnologíadeterminada.

■ Necesario consentimiento previo (expreso o tácito) del destinatario para su validez.

■ Equiparación de la factura en papel:

■ Debe reflejar la realidad de las operaciones y garantizar esta certidumbredurante toda su vigencia

■ Debe garantizarse su autenticidad, integridad y legibilidad, por cualquier mediode prueba admitido en Derecho, en particular, mediante “los medios de controlusuales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo”. Pista deauditoría fiable.

■ Autenticidad del origen: debe garantizar la identidad del obligado a suexpedición y del emisor de la factura.

■ Integridad: debe garantizar que el contenido no ha sido modificado

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Obligaciones de facturación y libros de IVAFacturación electrónica

■ En el caso de la facturación electrónica, la autenticidad, integridad y legibilidadquedarán garantizados en todo caso mediante:

■ Uso de firma electrónica avanzada basada en:

- Certificado reconocido y creada mediante un dispositivo seguro de creación defirma.

- Certificado reconocido.

■ Sistema EDI que prevea la utilización de procedimientos que garanticen laautenticidad en origen y la integridad de los datos.

■ Otros medios que hayan sido comunicados con carácter previo y validados porla Administración.

■ La factura electrónica debe contener la misma información que una factura enpapel, anotarse en los libros registros correspondientes y conservarse durante elplazo de prescripción del impuesto mediante métodos que permitan el accesocompleto a la misma.

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Obligaciones de facturación y libros de IVALibros registro de IVA

■ Libros registro de IVA de facturas expedidas

■ Libros registro de IVA de facturas recibidas

■ Libros registro de bienes de inversión

■ Libros registro de determinadas operaciones intracomunitarias

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Obligaciones de facturación y libros de IVALibro de facturas expedidas

■ Deben inscribirse, debidamente separadas, las facturas (y documentossustitutivos) expedidos por todo tipo de operaciones (sujetas o no a IVA) indicando:

■ Número de factura y en su caso serie

■ Fecha de expedición de la factura

■ Fecha de realización de la operación (si es distinta de la anterior)

■ Nombre o razón social y NIF del destinatario de la operación

■ Base imponible de las operaciones

■ Tipo impositivo

■ Cuota tributaria

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Obligaciones de facturación y libros de IVALibro de facturas recibidas

■ Debe incluir:

■ Todas las facturas recibidas, numeradas correlativamente

■ Los DUAS correspondientes a las importaciones realizadas por el empresario oprofesional

■ Número de recepción de la factura

■ Fecha de expedición de la factura

■ Fecha de realización de la operación (si es distinta de la fecha anterior)

■ Nombre y NIF del proveedor

■ Base imponible

■ Tipo impositivo

■ Cuota tributaria

■ Si la operación se encuentra acogida al régimen especial de criterio de caja:

- Fecha del pago total o parcial de la contraprestación, con indicación del importetotal satisfecho

- Medio de pago utilizado

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Obligaciones de facturación y libros de IVARequisitos formales de los libros

■ Llevanza con claridad y exactitud

■ Por orden de fechas, sin espacios en blanco y sin interpolaciones, raspaduras ni tachaduras

■ Anotaciones en euros

■ Las páginas de los libros registro deben estar numeradas correlativamente

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■ Anexo

37

Tipos de IVA aplicables en los 28Estados Miembros

Estados miembros Tipo Superreducido Tipo Reducido Tipo Standard

Bélgica - 6 / 12 21

Bulgaria 9 20

República Checa - 15 21

Dinamarca - - 25

Alemania - 7 19

Estonia - 9 20

Grecia - 6,5 / 13 23

España 4 10 21

Francia 2,1 5,5 / 10 20

Croacia 5/13 25

Irlanda 4,8 9 / 13,5 23

Italia 4 10 22

Chipre - 5 / 9 19

Letonia - 12 21

Lituania - 5 / 9 21

Letonia - 12 21

Lituania - 5 / 9 21

Luxemburgo 3 6 / 12 15

Hungría - 5 / 18 27

Malta - 5 / 7 18

Holanda - 6 21

Austria - 10 20

Polonia 5 / 8 23

Portugal - 6 / 13 23

Rumanía 5 / 9 24

Eslovenia - 9,5 22

Eslovaquia - 10 20

Finlandia - 10/14 24

Suecia - 6 / 12 25

Reino Unido - 5 20

Estados miembros

TipoSuperreducido

TipoReducido

TipoStandard

Estados miembros

TipoSuperreducido

TipoReducido

TipoStandard

10 / 15

8 17

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Límites aplicables a las ventas a distancia en los 28 Estados Miembros

Estado Miembro moneda nacional €

Alemania - 100.000 €

Austria - 35.000 €

Bélgica - 35.000 €

Bulgaria 70.000 BGN equivalente a 35.791 €

Chipre - 35.000 €

Dinamarca 280.000 DKK equivalente a 37.557 €

Eslovenia - 35.000 €

Estonia - 35.151 €

Finlandia - 35.000 €

Francia - 100.000 €

Grecia - 35.000 €

Hungría 8.800.000 HUF equivalente a 32.257 €

Irlanda - 35.000 €

Irlanda - 35.000 €

Italia - 35.000 €

Letonia 24.000 LVL equivalente a 34.052 €

Lituania 125.000 LTL equivalente a 36.203 €

Luxemburgo - 100.000 €

Malta - 35.000 €

Países Bajos - 100.000 €

Polonia 160.000 PLN equivalente a 40.293 €

Portugal - 35.000 €

Reino Unido 70.000 GBP equivalente a 81.843 €

República Checa 1.140.000 CZK equivalente a 46.570 €

República Eslovaca - 35.000 €

Rumania 118.000 RON equivalente a 28.012 €

Suecia 320.000 SEK equivalente a 36.232 €

Estados miembrosMoneda nacional

€ Estados miembrosMoneda nacional

€

508

000

35.000

35.000

equivalente a 38.307

equivalente a 84.541

41.510

26.419

35.935

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