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Principales aspectos a tener en cuenta

en el cierre contable del

ejercicio 2020 derivados del

Covid-19

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Principales aspectos atener en cuenta en elcierre contable delejercicio 2020,derivados del Covid-19

El cierre contable del ejercicio 2020 se presentacon varias novedades, derivadas tanto de nuevasnormas contables surgidas en el ejercicio 2020como de novedades surgidas fruto de lascircunstancias especiales que se estánproduciendo por el COVID-19.

En relación a estas últimas, y desde el punto devista contable, se han emitido por parte del ICACconsultas dirigidas a aclarar algunas de lascuestiones que nos afectarán al cierre contable.

Presentamos en esta Newsletter, lasimplicaciones contables más importantes quesegún nuestro entender tiene que considerar lacompañía de cara al cierre contable del ejercicio2020 y la formulación de las cuentas anuales.

A. IMPLICACIONES CONTABLES

1. Nóminas de los trabajadores incluidos en elERTE

En lo que respecta a los salarios delpersonal cuyo contrato se encuentrasuspendido o reducido temporalmente, laempresa queda exonerada de la obligación

de remunerar el trabajo (en los contratosreducidos temporalmente en la proporción dejornada que se deja de trabajar), siendoasumido el salario por el Estado.Consecuentemente respecto del tratamientocontable de la nómina:

a) En los contratos suspendidos:No existirá registro contable en la cuenta(640) Sueldos y Salarios; en realidad noexistirá tampoco registro de retenciones(4751) H.P. retenciones y pagos a cuenta, nideducciones para la Seguridad Social de losdevengos del trabajador.

b) En los contratos con reducción temporal:Registraremos en la cuenta (640) Sueldos ySalarios el salario bruto devengado por laparte proporcional trabajada (no reducida),no registrando la prestación que obtiene eltrabajador del SEPE. El resto de registros(retenciones, seguridad social, etc.) irán enla proporción correspondiente al salariodevengado.

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2. Tratamiento contable de los expedientes deregulación de ocupación (ERTE)

De cara al trabajador se producen los mismosefectos jurídicos que si dicha aportaciónempresarial se hubiera seguido abonando (laempresa tiene la obligación de seguir cotizandopor los trabajadores aunque de formaexcepcional se establece la exoneración de talpago a la empresa) y por tanto, según estableceel ICAC (BOICAC 122, consulta 1) el fondoeconómico de la exoneración de la obligación depago por parte de la empresa es el de lapercepción de una subvención, devengándose almismo tiempo, y de la forma en la que veníahaciéndose anteriormente, el gasto en conceptode Seguridad Social a cargo de la empresa.

En conclusión, la empresa seguirá contabilizandolos seguros sociales en función de su naturaleza(cuenta 642 Seguridad Social), pero al no seruna obligación de pago se registrará unasubvención (cuenta 740-X Subvenciones a laexplotación) por el mismo importe.

No obstante, la referida consulta del ICAC,permite no registrar la subvención siempre ycuando de acuerdo con el principio deimportancia relativa la variación que ocasioneeste registro contable sea poco significativa.

3. Incumplimiento de los requisitos del ERTE

En el caso de que se produzca la situación que

la empresa incumpla las obligaciones a las que se

ha comprometido al aplicar las exoneraciones y

que han sido establecidas por la normativa

(mantenimiento del empleo durante 6 meses,

etc.), el ICAC establece que habrá de

provisionar las cantidades que en un futuro se

deba de devolver por esas bonificaciones

aplicadas incorrectamente, por los salarios

pagados por el SEPE si es que no

correspondieran, así como las posibles

sanciones, etc.

Su registro contable podría venir dado por

registrar un gasto en función de su naturaleza

(gasto de personal, seguridad social o gasto

extraordinario para las sanciones), en

contrapartida de la cuenta de Provisiones por

responsabilidades a corto o largo plazo.

A su vez debe considerarse que los gastos

derivados de dichos incumplimientos no

constituirán un gasto deducible de la base

imponible del Impuesto sobre sociedades, lo

que motivará un ajuste positivo al resultado

contable como una diferencia permanente.

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4. Costes de materiales para prevención yseguridad

Si es para adquirir elementos que van a estaren la empresa más de un año, como podríaser una mampara protectora, los elementosadquiridos se registraran como inmovilizado.

Si es para adquirir elementos que van a estarmenos de un año, tales como mascarillas,guantes, geles, se registraran como gasto delejercicio. No obstante, en la medida queestos materiales no fueran consumidos a lafinalización del ejercicio económico deberíanser inventariados con existencias (cuenta 325Materiales Diversos).

5. Tratamiento contable de los aplazamientos ycondonaciones en contratos de alquiler comoconsecuencia del Covid-19

En aquellos casos en que se haya producidoalgún tipo de bonificación en el contrato dealquiler, ya sea en concepto de moratoria,carencia o rebaja del importe a pagar, que sederiven de la situación adversa ocasionada porel COVID-19, la compañía tiene que seguirpor analogía a las interpretaciones y consultasexistentes sobre el tratamiento de losincentivos de arrendamiento establecidos porla ICAC (consulta 3 del BOICAC 87 yconsulta 11 del BOICAC 96), en las que seanaliza el tratamiento contable de estossupuestos y se establece que se tratarán comoun cambio de estimación y en consecuenciade forma prospectiva, ajustando en la fecha deconcesión y a través de un sistema de repartolineal, las cuotas pendientes de pago a lo largode los periodos restantes del contrato.

En decir, el nuevo coste anual delarrendamiento, incluida la moratoria o larebaja de la renta, tiene que ser distribuidoentre los meses pendientes por la finalizacióndel contrato de arrendamiento, es decir, setiene que distribuir de forma lineal el importetotal de la contraprestación en el plazo quereste de contrato.

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6. Tratamiento contable de un aval recibidocomo consecuencia del Covid-19,

Las empresas pueden haber tenido acceso afinanciación de entidades de crédito a travésde la línea de avales gestionadas por el ICOpara paliar los efectos económicos producidospor la crisis del Covid-19. Los costes del avalserán asumidos, bien por las propias entidadesde crédito o bien por el propio ICO, de talmodo que supondrá un efecto beneficiosopara los prestatarios. Así pues, el aval deberíapermitir obtener un préstamo a un tipo deinterés por debajo del tipo de interés demercado. En este caso, y siguiendo la consultanúmero 1 del BOICAC 81 de marzo de 2010,el aval supondría una subvención al tipo deinterés, lo que implica:a) Registrar un pasivo por el préstamo a

valor razonable, atendiendo no al tipo deinterés pactado que es inferior al mercado,sino a un tipo de interés real de mercado.

b) La diferencia entre el importe delpréstamo recibido y el valor razonable delpréstamo a un tipo de interés de mercadose tratará como una subvención de capital.(Cuenta 130 Subvenciones de capital).

c) La subvención de capital se registrarácomo un ingreso financiero en la cuentade resultados según se vaya devengando(Cuenta 76xx. Transferencia al resultadode subvenciones de tipo de interés).

El objetivo, es que la contabilidad ofrezca elfondo económico de la operación, de talmodo que el resultado financiero ofrezca elgasto por interés según las condicionesestablecidas en el mercado y ademástratemos los beneficios producidos por lalínea de avales del ICO como un ingresofinanciero.

B. CONSIDERACIONES EN EL CIERRECONTABLE DEL EJERCICIO 2020DERIVADAS DEL COVID-19

A continuación, se resumen algunos aspectosque habitualmente ya deben ser consideradosen el cierre contable anual, pero que este añofruto del COVID-19 debería revisarse conespecial atención posibles afectaciones quepudieran producirse.

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1. Activos no financieros

Se tiene que analizar la posible existencia deseñales de deterioro de estos tipos de activosderivados de los efectos del COVID-19.Consecuentemente se deberán revisar lashipótesis que se estaban utilizando hasta ahorapara la proyección de flujos de efectivo paracálculo del valor recuperable y el valor en uso,ya que probablemente se vean afectadas,pudiendo implicar una reducción de estos.Cobra también especial importancia losposibles deterioros de fondos de comercio.

2. Activos por impuestos diferidos

Ante el escenario de incertidumbre y de laralentización de la economía en la mayoría desectores, es necesario revisar las proyeccionesde resultados futuros para comprobar larecuperabilidad de los activos por impuestosdiferidos.

3. Existencias

En cuanto a las existencias se tiene quetener en cuenta también la misma situacióndel punto anterior, una ralentización de laeconomía implicará con muchaprobabilidad una disminución de lademanda, en consecuencia, puede sernecesaria una disminución de los precios delos productos almacenados, lo cual podríaprovocar que el valor de realización de lasexistencias pudiera ser más bajo y enconsecuencia se tenga que deteriorar suvalor.

A su vez, una menor rotación de losinventarios puede provocar también unasituación similar.

En el caso de los costes de fabricación, nose tiene que imputar el coste de personalen aquellas empresas que hayan hecho unERTE.

4. Cuentas a cobrar

La compañía tendrá que hacer unseguimiento de su cartera de saldos acobrar a fin de evaluar si ha habido unincremento del riesgo de impago por partede sus clientes. A su vez, podríanproducirse reclasificaciones a largo plazofruto de renegociaciones.

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A nivel fiscal y según determina el RDL35/2020 de 22 de diciembre, si la compañíatiene la consideración de ERD (Empresa deReducida Dimensión según el artículo 101 dela LIS) se podrá imputar las pérdidas pordeterioro de los créditos a cobrar cuandohayan transcurrido 3 meses (y no 6 comodetermina la LIS) desde el vencimiento

5. Otros activos financieros

Revisión del posible impacto en pérdidas yganancias por variación en el valor razonablede activos financieros.

6. Pasivos financieros

La compañía tendrá que clasificarcorrectamente las operaciones que hayanpodido quedar refinanciadas. En este caso,debe recordarse que si de las condiciones delpasivo financiero una vez refinanciado essustancialmente distinto debería considerarsela baja y posterior alta de los pasivosfinancieros y el registro contable del resultado.

A su vez, deberá prestarse especial atención alposible incumplimiento de covenants y, en estecaso, se deberían clasificar todos los pasivos acorto plazo.

7. Provisiones y contingencias

Se tendrá que considerar la posibilidad dedotar provisiones derivadas de posiblesincumplimientos de los requisitos establecidospor haberse acogido a ERTE del personal,especialmente en cuanto al compromiso demantenimiento de plantilla o cualquier otroincumplimiento que pudiera haberseproducido.

8. Estimaciones

Como ya se ha indicado anteriormente, lasestimaciones realizadas hasta la fecha y sushipótesis pueden verse afectadas, por lo quedeberían revisarse, tanto estimaciones devalores recuperables, valores residuales, vidasútiles, etc.

C. ASPECTOS A CONSIDERAR EN LASCUENTAS ANUALES

1. Información a incluir a la memoria

Del mismo modo que a la memoria delejercicio 2019 se incluyó un apartado en lascuentas anuales (normalmente dentro dehechos posteriores) en el cual se comentaba laincidencia del COVID-19, en cuanto a lamemoria de 2020 será necesario incluirtambién toda la información relevanterelacionada con los efectos derivados delCOVID-19.

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Especialmente en cuanto a incertidumbres porempresa en funcionamiento, posiblesdeterioros de activos, consideraciones sobrelas estimaciones, reconocimiento deprovisiones, impacto en los resultados ocualquier otra información que se considererelevante de cara a una correcta comprensiónde los estados financieros de la compañía.

2. Principio de empresa en funcionamiento

A la vez de analizar la aplicación del principiode empresa en funcionamiento en laformulación de las cuentas anuales, lacompañía deberá incorporar información endicha nota referente a los posibles impactossobre la posibilidad de formular cuentasanuales en base el principio de empresa enfuncionamiento.

D. IMPLICACIONES MERCANTILESDERIVADAS DEL COVID-19, EN LAFORMULACIÓN DE CUENTAS ANUALESDEL EJERCICIO 2020

1. Exención de las pérdidas del ejercicio 2020 aefectos de causa de disolución

Según indica el artículo 363 de la LSC, serácausa legal de disolución de la compañía,entre otros “las pérdidas que dejen reducidoel patrimonio neto a una cantidad inferioren mitad del capital, a no ser que este seaumente o reduzca en la medida suficiente ysiempre que no proceda solicitar ladeclaración de concurso”. A su vez,recordemos que el artículo 365 de la Ley deSociedades de Capital también establece unplazo de dos meses para que losadministradores convoquen la Junta Generalpara decidir sobre la disolución o elrestablecimiento de la situación patrimonialde la Sociedad.

Una vez situada la normativa existente, lanovedad introducida por el RDL 16/2020 de28 de abril, consiste en que las pérdidas delejercicio 2020, NO se tendrán enconsideración a efectos de determinar laconcurrencia de la causa de disolución porpérdidas.

Para cualquier duda sobre el contenido de esta circular puede consultar con VIR AUDIT por teléfono al 93 881 53 01 o bien por e-mail a info@viraudit.com+i

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2. Limitación a la distribución de dividendos

Según queda establecido en el RDL 18/2020 de 12de mayo, aquellas compañías que, a 29 de febrerode 2020, tuvieran 50 o más trabajadores oasimilados en situación de alta en la SeguridadSocial, y que se hayan acogido a un ERTE derégimen especial por fuerza mayor del RealDecreto-ley 8/2020 y que hayan aplicado laexoneración (total o parcial) de las cuotas de laSeguridad Social, no podrán repartir dividendoscorrespondientes al ejercicio fiscal en que seaplique el mencionado ERTE (Ejercicio 2020),excepto si abonan previamente el importecorrespondiente a la exoneración aplicada a lascuotas de la Seguridad Social. Esta limitación afectatambién cualquier dividendo por anticipado delresultado del 2020.

Por tanto, esta medida no aplicaría a una eventualdistribución de dividendos correspondientes alejercicio fiscal 2019, que podrán distribuirse sinnecesidad de devolver el importe correspondientea las cuotas de la Seguridad Social exoneradas totalo parcialmente durante el ejercicio fiscal 2020como consecuencia de haberse acogido a un ERTEde régimen especial por fuerza mayor del RealDecreto-ley 8/2020.

cuotas

Posteriormente, en el ejercicio se podría dar lugar ados posibles escenarios en 2021:

a) La Sociedad, a cierre del ejercicio 2021, vuelve atener pérdidas e incurre en causa de disoluciónconsiderando las pérdidas acumuladas tanto delejercicio 2020 como del ejercicio 2021. De ser así,los administradores tendrían un plazo de dosmeses desde el cierre del ejercicio 2021 paraconvocar la Junta General para proceder a ladisolución de la Sociedad, salvo que de algunamanera se restablezca la situación patrimonial dela misma.

b) La Sociedad, durante el ejercicio 2021, obtienebeneficios, pero, a pesar de ello, se encuentra encausa de disolución como consecuencia de laspérdidas obtenidas en el ejercicio 2020, en cuyocaso también resultaría de aplicación loanteriormente mencionado respecto a la fecha apartir de la cual debe empezar a computar elplazo de dos meses para convocar la JuntaGeneral.

Por otra parte, el artículo 327 de la LSC, estableceque en la Sociedad Anónima exclusivamente, lareducción de capital tendrá carácter obligatoriocuando las pérdidas hayan disminuido su patrimonioneto por debajo de las dos terceras partes de la cifrade capital y hubiere transcurrido un ejercicio socialsin haberse recuperado el patrimonio neto.