Suport Curs Audit

8/2/2019 Suport Curs Audit

1/101

FACULTATEA DE TIINE ECONOMICE

BUCURETI

CURSURI DE MASTER

2011:2012


2/101

pagina 2 din 101

CUPRINS

1 Rolul informaiei contabile .......................................................................................... 3

2 Servicii de asigurare i locul auditului n cadrul acestora ........................................... 53 Geneza auditului financiar .......................................................................................... 74 Auditarea situaiilor financiare n Romnia obligaie legal .................................... 95 Cadrul juridic al auditului financiar n Romnia ......................................................... 116 Structura i rolul Federaiei Internaionale a Contabililor Autorizai IFAC ............ 147 Teorii referitoare la justificarea auditului financiar .................................................... 158 Postulate fundament pentru auditul financiar .............................................................. 169 Codul etic al profesionitilor contabili ........................................................................ 17

10 Fazele procesului de audit ........................................................................................... 2711 Audit obiective generale i desfurare .................................................................... 2812 Termenii misiunii de audit .......................................................................................... 3113 Documentaia de audit ................................................................................................. 3214 Responsabilitatea auditorului privind frauda .............................................................. 3315 Comunicarea cu persoanele nsrcinate cu guvernana ............................................... 3916 Comunicarea deficienelor n controlul intern ............................................................ 4017 Planificarea auditului (n contextul auditurilor recurente) .......................................... 4118 Identificarea i evaluarea riscurilor de denaturare semnificativ prin nelegerea

entitii i a mediului su ............................................................................................. 4319 Rspunsul auditorului la riscurile evaluate ................................................................. 52

20 Pragul de semnificaie i riscurile n audit .................................................................. 5521 Evaluarea denaturrilor identificate pe parcursul auditului ........................................ 6322 Probe de audit .............................................................................................................. 6523 Confirmri externe ...................................................................................................... 7124 Proceduri analitice ....................................................................................................... 72

25 Eantionarea n audit ................................................................................................... 7426 Auditarea estimrilor contabile ................................................................................... 7827 Principiul continuitii activitii ................................................................................. 8228 Utilizarea activitii auditorilor externi ....................................................................... 85

29 Formularea opiniei nemodificate ................................................................................ 8730 Formularea opiniei modificate .................................................................................... 9131 Paragrafe incluse n raportul de audit .......................................................................... 9532 Controlul calitii pentru firmele de audit ................................................................... 9633 Controlul calitiipentru u n auit al situaiilor financiare ........................................... 9834 Timpi alocai activitilor de audit .............................................................................. 100

Bibliografie ............................................................................................................................ 101


3/101

pagina 3 din 101

(1) ROLUL INFORMAIEI CONTABILE

Organizaiile, indiferent de statut i de scopul pentru care sunt constituite i conduse, sunt, prinexcelen, sisteme deschise.Intrrile (resurse materiale, financiare, umane etc.) i ieirile (produse, servicii etc.) delimiteaz,prin specificitatea lor, o entitate de alte entiti.Organizaiiledepind decisiv i sunt determinate

de un puternic mediu relaional n care cei ce se afl la interfa cu entitatea

investitori prezenii poteniali, creditori financiari i comerciali, clieni i, din ce n ce mai mult, public aucapacitatea, motivat, de a condiiona i chiar direciona activitatea i comportamentul acesteia (factori sociali utilizarea forei de munc de o anumit manier, restricii sau faciliti privindcreditarea, msuri de ncurajare a unui anumit sector prin faciliti fiscale sau, din contr, dereducere a dezvoltrii, protecia consumatorului, mediului etc) iar aciunile lor sunt definite prinraportare la cunotinele disponibile i acumulate despre entitatea n cauz.Pe de alt parte, evoluia unei organizaii, ctre succes sau eec economic, comercial, grad deadecvare a rspunsului la cerinele comunitilor i ale cetenilor se afl ntr-o relaie decauzalitate direct cu actul decizional al celorcu responsabiliti formal desemnate n acest sens.Calitatea deciziilor, concretizare a actului managerial, ine de o serie de criterii obiective, cum arfi oportunitatea, stabilirea corect a autoritii, formularea corespunztoare, ns presupune nmod necesar o fundamentare tiinific asigurat, alturi de un instrumentar decizional adecvat,de un fond, un material informaional relevant.Din ambele perspective, apare necesitatea producerii i disponibilizrii de date constitutivepentru ceea ce reprezint o entitate la un moment dat i potenialul acesteia (temei pentru analizepunctuale/unitatea n cauz, precum i, prin adiionarea datelor, la nivel de ramur, sector etc.).nregistrarea, prelucrarea, publicarea i pstrarea informaiilor cu privire la poziia financiar,performana financiar i fluxurile de trezorerie sunt asigurate, potrivit cadrului legal aplicabil(Legea 82/1991), prin intermediul ccoonnttaabbiilliittiiii, ca activitate specializat n msurarea,evaluarea, cunoaterea, gestionarea i controlul activelor, datoriilor i capitalurilor proprii,precum i a rezultatelor obinute.

Contabilitatea se constituie n:(1) principalul model de descriere imodelare al unei organizaii(2) cel mai important sistem de informare i asistare a deciziei

date contabilitatea financiar obiectiv = de a oferi o reprezentarespecific ntreprinderii prin intermediul documentelor de sintez(situaii financiare) instrument de comunicare financiar (informaii furnizateutilizatorilor externi) + de verificare + de prob n plan intern = instrument la dispoziia managerilor

+ tratarea datelor+ contextul utilizrii= informaii+ raionamente= cunotine

Intersectarea informaiei contabile cu utilizatorii externi impune normalizarea producerii idifuzrii acesteia, astfel nct elemente, situaii, evenimente i tranzacii similare s fie reflectaten acelai mod indiferent de unitatea raportoare (operaii similare = tratamente similare =reprezentri similare = rezultate similare = afirmaii, n legtur cu ele, similare). n acelai timp,normalizarea apare ca efect al globalizrii, deschiderii pieelor de capital, accesului prinintermediul burselor la capitalul unei societi cotate pentru orice investitor potenial, i, pe calede consecin, ca efect al presiunii tuturor categoriilor de utilizatori.


4/101

pagina 4 din 101

n Romnia, pentru societile comerciale, prinLegea contabilitii nr.82/1991iReglementareacontabil conform cu Directiva a IV-a a Comunitilor Economice Europene i cu Directiva aVII-a a Comunitilor Economice Europeneaprobat prin OMFP 3055/2009 seprevd: formatuli coninutul situaiilor financiare anuale, principiile contabile i regulile de recunoatere,evaluare, scoatere din eviden i prezentare a elementelor n situaiile financiare anuale, regulilede ntocmire, aprobare, auditare/verificare, potrivit legii, i publicare a situaiilor financiare

anuale, unele reguli privind contabilitatea de gestiune, Planul de conturi general, coninutul ifunciunea conturilor contabile, reguli privind organizarea i conducerea contabilitii iraportrile efectuate n conformitate cu cerinele instituiilor statului, pentru uzul tuturorcategoriilor de utilizatori.

n avalul procesului contabil de producere i utilizare a informaiilor, normalizarea apare ca unsistem, ansamblu procedural de ratificare, atestare a situaiilor financiare de ctre profesionitiacreditai i recunoscui. Exprimarea unei opinii legat de ntocmirea situaiilor financiare subtoate aspectele semnificative, n conformitate cu un cadru aplicabil de raportare financiar esteprivit drept obiectiv al auditului financiar. Opinia enunat de un auditor profesionist are rolulde a spori gradul de ncredere al destinatarilor aseriunilor i datelor din situaiile financiare i, pecale de consecin, contribuie la protejarea intereselor utilizatorilor deinute sau potenial deinuten entitatea raportoare. Opinia auditorului reprezint, totodat, un reper important att pentruautoriti (care au dreptul i obligaia de a dispune msuri sancionatorii n cazulneconformitilor), ct i pentru partenerii de afaceri (care folosesc prisma astfel conturat pentruaprecierea credibilitii entitii) i, n final, are un rol decisiv n poziionarea entitii nsegmentul de pia specific i privitor la accesul la sursele de finanare.


5/101

pagina 5 din 101

(2) SERVICII DE ASIGURARE I LOCUL AUDITULUI N CADRUL ACESTORA

servicii de asigurare caracteristici principale:-permit mbuntirea calitii informaiilor (nu tot ce strlucete este aur)- persoana care le ofer este independent i perceput ca neprtinitoare fa de informaiileexaminate

(SF = situaii financiare)

servicii de certificare= implic emiterea unui comunicat nform scrisn care este exprimat oconcluzie privind fiabilitatea unei declaraii scrise a unei tere pri

alte servicii de asigurare exemple:- servicii de asigurare a tehnologiilor informaionale (controalele informatice asupra datelor

transmise prin mijloace electronice i securitatea datelor legate de tranzacii;confidenialitatea i securitatea datelor transmise prin internet)

- servicii de evaluare a performanelor economice = informaiile financiare i nefinanciareraportate de sistemul de evaluare a performanelor entituii sunt fiabile + indicatorii deperforman utilizai permit orientarea corect a entitii spre realizarea scopurilor iobiectivelor strategice

servicii fr caracter de asigurare (non-asigurare) exemple:- consultan managerial- servicii fiscale- contabilitatea i inerea registrelor


6/101

pagina 6 din 101

AUDITUL const n colectarea i evaluarea probelor privind informaiile pentru a determina iraporta gradul de conformitate a informaiilor respective cu o serie de criterii prestab ilite.elemente necesare (eseniale)

- existena informaiilor ntr-oform verificabil- existena criteriilor(standarde, norme) n raport cu care s poat fi evaluate informaiile

(cadrul de raportare financiar aplicabil n cazul audit financiar)

-

calitatea i suficiena probelor (mrturii ale clientului + comunicri scrise cu terii dinafara entitii + observaii personale ale auditorului)- competena (pentru a cunoate tipurile i cantitile de probe de colectat astfel nct

auditorul s poat ajunge la o concluzie corect dup examinarea lor) + independena(neprtinire) auditorului

- raportul(comunicarea concluziilor)

standardele cer planificarea i executarea auditului astfel nct s se obin o asigurarerezonabilprivind faptul c situaiile financiare nu coninprezentri eronate semnificative

asigurare rezonabil= auditul ofer un nivel nalt de asigurare, dar nu reprezint o garanieabsolut (nu este posibil ca un audit s elimine complet posibilitatea existenei unor

denaturri semnificative ale situaiilor financiare)denaturri semnificative = auditorii rspund doar de descoperirea erorilor semnificative(relativ importante) i nu de identificarea erorilor minore (care nu afecteaz deciziileuilizatorilor)

auditul include:- examinarea prin testare a elementelor probante care justific sumele i informaiile

prezentate n situaiile financiare- evaluarea principiilor contabile aplicate- evaluarea estimrilor semnificative efectuate de conducere- evaluarea prezentrii de ansamblu a SF

una din principalele cauze pentru intentarea de procese firmelor de audit este faptul cutilizatorii situaiilor financiare nu neleg deosebirile care exist ntre un eec economic i uneec de audit:

- eec economic = entitatea nu este capabil s ramburseze datoriile ctre creditori sau srspund ateptrilor investitorilor (cauze: condiii economice generale sau specifice, genrecesiune; adoptarea de decizii eronate de manageri; apariia unei concurene neateptate) punct culminant = falimentul

- eec de audit = auditorul exprim o opinie de audit eronat ca urmare a unui eec primarde a se conforma standardelor (numirea de asisteni insuficient calificai care nu reuescdescoperirea anumitor denaturri semnificative; executarea lucrrilor fr rigoarea

profesional cuvenit)- risc de audit = riscul ca auditorul s conchid c situaiile financiareprezint o imaginefidel cnd ele conin denaturri semnificative, dei auditorul a respectat standardele deaudit (risc venit din colectarea probelor prin testare sau eantionare i din dificultateaidentificrii fraudelor bine camuflate)


7/101

pagina 7 din 101

(3) GENEZA AUDITULUI FINANCIAR

n Europa, auditul conturilor este atestat pentru prima dat ca practic curent n Grecia Antic iImperiul Roman.Iniial, scopul principal al auditului era reprezentat de prevenirea actelor de fraud a persoanelornsrcinate cu administrarea banilor publici.n Anglia, la nceputul sec.XIV, auditorii

ca parte a oficialilor oraelor, verificau, n principal,

sinceritatea persoanelor cu responsabiliti financiare, axndu-se prioritar asupra verificriinregistrrii tuturor tranzaciilor, dar fr a viza modul de nregistrare (respectiv fr a acordaatenie controlului intern). n acest fel, auditul venea n acord cu obiectivul inerii evideneicontabile (din perioada de nceput), acela al protejrii integritii averilor (scopul verificrilorfiind asigurarea exhaustivitii/ integralitii nregistrrilor).Dup declanarea revoluiei industriale, datorit dezvoltrii afacerilor, auaprut necesiti noi:

- verificarea contabilitii afacerilor s fie efectuat de persoane independente deconducerea executiv a entitilorulterior, proprietarii care la nceput verificau ei niicorectitudinea managerilor, se conving c verificareaconturilor necesit personal calificati independent fa de entitate;

- utilizarea controlului intern ca tehnic de audit(caracteristica principal a abordrii auditului n aceast perioad = axarea tehnicilor de audit pedetectarea fraudelor i a erorilor principal cauz a falimentelor nregistrate)

Un moment important n dezvoltarea auditului este consemnat prin intervenia statului nreglementarea sistemului contabil din Anglia:

- n 1845, se impune entitilor s dea publicitii un bilan, completi corect, iar acionarulare obligaia legal de a audita acel bilan;

- n 1896, o decizie a Curii prevede c managerii trebuie s detecteze erorile i fraudele, inu s atepte auditorul financiar pentru identificarea lor;

- n 1904, legea prevede c auditorul trebuie s verifice i existena fizic a activelor, nunumai pe cea scriptic;

- n 1929, Legea societilor comerciale nu mai stabilete obligativitatea auditorilor de adetecta fraudele i erorile (schimbare de obiectiv determinat de numrul mare denregistrri contabile i materiale la care auditorul nu mai fcea fa sondajul devine otehnic frecvent utilizat de auditorii britanici, ca rspuns pentru costul timpului consumat i n acord cu acceptarea de ctre manageri a responsabilitii detectrii fraudelor ierorilor)

Pn la marea criz a anilor30, n Statele Unite se poate discuta de o gam redus a obligaiilorcontabile reale reinute n sarcina societilor active pe pia. Institutul American al ExperilorContabili (American Institute of Certified Public Accountants, AICPA), organismul profesieicontabile a emis, de la nfiinarea sa n 1982 i pn n 1929, un numr redus de reguli privindcomunicarea informaiilor financiare, astfel nct pentru multe ntreprinderi americane mascareasituaiei reale prin reevaluarea unor active imobiliare i nregistrarea la profituri a plusurilor devaloare nerealizate reprezenta o pactic curent a acelor vremuri. Pe de alt parte,ntreprinderile nu erau supuse unei legislaii federale, unitare, ci legislaiei statului n careacionau (existau legislaii proprii fiecrui stat), situaie menit s produc confuzie i oinformare defectuoas a investitorilor. Pe acest fond, n urma a numeroase scandaluri financiare,legiuitorul american (Congresul) creeaz Comisia Valorilor Mobiliare (Securities and ExchangeCommission, SEC), printre ale crei competene regsim:


8/101

pagina 8 din 101

- este autorizat s prescrie forma i coninutul situaiilor financiare inserate n notele deinformare destinate publicului cu ocazia introducerii n burs sau a unei emisiuni detitluri;

- solicit ca situaiile financiare care i sunt remise s fi fcut obiectul unei reviziii s fifost ntocmite n conformitate cu principiile definite de profesia contabil (CertifiedPublic Accountants, CPA).

Astfel, ntreprinderile cotate la burs au fost obligate s recurg pentru certificarea situaiilorfinanciare la cabinete de audit extern, independente, care pentru verificarea conturilor i abilanurilor contabile derulau o serie de proceduri cu impact semnificativ n costul final aloperaiei de auditare. Afectate de recesiunea economic, ntreprinderile n cauz au fost nevoites ia n considerare reducerea costurilor prin nfiinareapropriilor compartimente de audit intern care s acopere activitile pregtitoare, rezervnd cabinetelor externe doar partea de verificare ainformaiilor i situaiilor deja construite n vederea certificrii.

Practica american asigur impunerea urmtoarelor practici:- utilizarea testelor de audit n cadrul procedurilor (verificrile detaliate potrivit

procedurilor britanice fiind considerate prea costisitoare);- introducerea tehnicii verificrii tranzaciilor prin utilizarea confirmrilor de la teri;- punerea accentului pe modul n care au fost evaluate de conducere activele i datoriile

(avnd n vedere interesul crescnd al acionarilor privitor la valoarea afacerii iactivelor);

- recunoaterea importanei controlului intern i corelarea eficacitii acestuia cu ntindereaprocedurilor de audit


9/101

pagina 9 din 101

(4) AUDITAREA SITUAIILOR FINANCIARE N ROMNIA OBLIGAIE LEGAL

prevederi aleLegii Contabilitii, nr.82/1991, republicat 2008:

Art. 34. - (1)Situaiile financiare anuale ale persoanelor juridice de interes public sunt supuseauditului financiar, care se efectueaz de ctre auditori financiari, persoane fizice sau juridice

autorizate, n condiiile legii.(2)n nelesul prezentei legi, prin persoane juridice de interes public se nelege: instituiile decredit; instituiile financiare nebancare, definite potrivit reglementrilor legale, nscrise nRegistrul general; societile de asigurare, asigurare-reasigurare i de reasigurare; entitileautorizate, reglementate i supravegheate de Comisia de Supraveghere a Sistemului de PensiiPrivate; societile de servicii de investiii financiare, societile de administrare a investiiilor iorganismelor de plasament colectiv, autorizate/avizate de Comisia Naional a ValorilorMobiliare; societile comerciale ale cror valori mobiliare sunt admise la tranzacionare pe opia reglementat; companiile i societile naionale; persoanele juridice care aparin unui grupde societi i intr n perimetrul de consolidare de ctre o societate-mam care aplicStandardele internaionale de raportare financiar.

(3)Sunt auditate i situaiile financiare ntocmite de entitile care au aceast obligaie conformlegislaiei specifice acestora.(4)Sunt supuse, de asemenea, auditului financiar situaiile financiare ntocmite n vederea

efecturii operaiunilor de fuziune, divizare sau a ncetrii activitiipersoanelor care au obligaiaauditrii situaiilor financiare anuale.

prevederi ale Ordinului ministrului finanelor publice pentru aprobarea reglementrilorcontabile conforme cu directivele europene, nr.3055/2009:

- ntocmesc situaii financiare cu 5 componente persoanele juridice care la data bilanului

depesc limitele a dou din urmtoarele trei criterii:- total active: 3,65 milioane euro;- cifra de afaceri net: 7,3 milioane euro;-numr mediu de salariai n cursul exerciiului financiar: 50

- situaiile financiare cu 5 componente se supun auditului financiar

- o entitate care a ntocmit SF simplificate trece la SF cu 5 componente dac 2 exerciiiconsecutive depete 2 din cele 3 criterii- o entitate care a ntocmit SF cu 5 componente trece la SF simplificate dac 2 exerciiiconsecutive nu depete 2 din cele 3 criterii

(exerciii consecutive = exerciiul precedent + exerciiul curent; pentru exerciiul curent,entitatea efectueaz o analiz la ncheierea exerciiului, utilizndu-se cursul BNR de la datancheierii)


10/101

pagina 10 din 101

prevederi ale Legii privind societile comerciale, nr.31/1990, republicat (2) 2004, cumodificrile i completrile ulterioare:- obligaie legal =se supun auditului financiar societile pe aciuni care opteaz pentru sistemuldualist de administrare (conducerea este asigurat de un directorat care ndeplinete actelenecesare pentru realizarea obiectului de activitate al societii i i exercit atribuiile subcontrolul consiliului de supaveghere).

sistem unitar = societatea

este administrat de 1, n administratori (ntotdeauna numrimpar) numii de AGA; dac sunt mai muli administrator, acetia formeaz consiliul deadministraie (societile care fac obiectul unei obligaii legale de auditare vor aveaminimum 3 administratori); Consiliul de Administraie poate delega conducerea societiiunuia sau mai multor directori (numind pe unul din ei director general); directorii pot finumii dintre administratori sau din afara CA; la societile care fac obiectul unei obligaiilegale de auditare, delegarea este obligatorie; sistem dualist = societatea este administrat de:

-un directorat = asigur conducerea efectiv (ndeplinte actele necesare pentrurealizarea obiectului de activitate) i reprezint societatea n relaiile cu terii; iexercit mandatul sub controlul Consiulului de Supraveghere; are 1, n membridesemnai de Consiliul de Supraveghere; societile care fac obiectul unei obligaiilegale de auditare vor avea minimum 3 directori;

-un Consiliu de Supraveghere = minimum 3, maximum 11 membri numii de AGA;poate crea comitete consultative, formate din cel puin 2 membri ai consiliului,nsrcinate cu desfurarea de investigaii i elaborarea de recomandri pentruconsiliu n domenii cum ar fi: auditul, remunerarea membrilor directoratului i aiconsiliului de supraveghere i ai personalului, nominalizarea de candidai pentrudiferitele posturi de conducere; la societile care fac obiectul unei obligaii legalede auditare, crearea unui comitet de audit n cadrul consiliului de supraveghere esteobligatorie iar cel puin un membru al comitetului de audit trebuie s deinexperien relevant n aplicarea principiilor contabile sau n audit financiar;

- societile ale cror situaii financiare anuale sunt supuse auditului financiar potrivit legii sauhotrrii acionarilor vor organiza auditul intern potrivit normelor emise de CAFR;- la societile ale cror situaii financiare anuale nu sunt supuse potrivit legii AF adunareageneral a acionarilor va hotr - contractarea AF, sau

- numirea cenzorilor (3 membri + 1 supleant; prin actulconstitutiv se poate numi un numr mai mare, ntotdeaunaimpar)


11/101

pagina 11 din 101

(5) CADRUL JURIDIC AL AUDITULUI FINANCIAR N ROMNIA

Ordonana de urgen nr.75/1999 privind activitatea de audit financiarconstituie cadrul juridicpentru organizarea activitii de audit financiar i reglementarea exercitrii independente aprofesiei de auditor financiar de ctre persoanele care au dobndit aceast calitate .

definiie: activitatea efectuat de auditorii financiari n vederea exprimrii unei opinii asuprasituaiilor financiare sau a unor componente ale acestora, exercitarea altor misiuni de asigurare iservicii profesionale potrivit standardelor internaionale de audit i altor reglementri adoptate deCamera Auditorilor Financiari din Romnia; auditul financiar cuprinde i auditul statutar,desfurat potrivit legii

auditorii financiari care au dobndit aceast calitate i sunt membri ai Camerei, n exercitareaindependent a profesiei, desfoar, n principal, urmtoarele activiti:

a)auditul statutar al situaiilor financiare anuale i al situaiilor financiare anuale consol idate, nsituaiile prevzute de lege;

b) auditul financiar al situaiilor financiare anuale i al situaiilor financiare consolidate aleentitilor care au optat pentru auditarea situaiilor financiare anuale;

c) misiuni de revizuire a situaiilor financiare anuale, a situaiilor financiare consolidate,precum i a situaiilor financiare interimare;

d)misiuni de asigurare i alte misiuni i servicii profesionale, n conformitate cu standardeleinternaionale n domeniu i cu alte reglementri adoptate de Camer;

e) audit intern.

auditorii financiari pot desfura i alte activiti, precum:a)consultan financiar-contabil;b) management financiar-contabil;c)pregtire profesional de specialitate n domeniu;d) expertiz contabil, evaluare, reorganizare judiciar i lichidare, consultan fiscal, cu

respectarea reglementrilor specifice fiecreia dintre activitile respective i a principiuluiindependenei, dup caz.

se nfiineaz Camera Auditorilor Financiari din Romnia, persoan juridic autonom,potrivit legii, care funcioneaz ca organizaie profesional de utilitate public fr scoppatrimonial i are ca atribuii:

-organizeaz, coordoneaz i autorizeaz desfurarea activitii de audit fin n Romnia- elaboreaz urmtoarele reglementri: Regulamentul de organizare i funcionare a Camerei

(aprobat prin hotrre de guvern) + normative aprobate prin hotrri ale Camerei: coduletic; standardele de audit; normele de desfurare a examenului de aptitudini profesionale;normele privind procedurile de control al calitii auditului financiar; regulile privindpregtirea continu a auditorilor financiari; normele privind procedurile minimale de audit;normele privind documentarea n audit; normele privind sistemul de asigurare a calitii;normele privind raportarea auditului.


12/101

pagina 12 din 101

Ordonana de urgen nr.90/2008 privind auditul statutar al situaiilor financiare anuale i alesituaiilor financiare anuale consolidate

transpune Directiva 2005/43/CE din 17 mai 2006 privind auditul statutar al conturilor anualei al conturilor consolidate)

reglementeaz auditul statutar al situaiilor financiare anuale i al situaiilor financiare anualeconsolidate, ntocmite potrivit legii contabilitii i reglementrilor contabile aplicabile

definiii:- auditul statutar = auditul situaiilor financiare anuale sau al situaiilor financiare anuale

consolidate, aa cum este prevzut de legislaia comunitar, transpus n reglementrilenaionale; (audit statutar= auditul care face obiectul unei obligaii legale audit financiar= acelai lucru, dar rezultat din opiunea societii);

- auditor statutar = persoana fizic autorizat, de ctre autoritatea competent, respectivCamera Auditorilor Financiari din Romnia (CAFR), s efectueze audit statutar;

- firma de audit = persoana juridic sau orice alt entitate, indiferent de forma juridic aacesteia, care este autorizat de autoritatea competent, respectiv CAFR, s efectueze auditstatutar;

-Standardele internaionale de audit (ISA) = Standardele internaionale de audit, declaraiilei standardele aferente, n msura n care sunt relevante pentru auditul statutar, emise deConsiliul pentru Standarde Internaionale de Audit i Asigurare (IAASB) din cadrulFederaiei Internaionale a Contabililor (IFAC);

-Standardele internaionale de raportare financiar = Standardele internaionale de raportarefinanciar (IFRS), Standardele internaionale de contabilitate (IAS) i interpretrile aferente(Interpretrile SIC-IFRIC), amendamentele ulterioare la acele standarde i interpretrileaferente, standardele i interpretrile viitoare aferente, emise sau adoptate de ctre Consiliulpentru Standarde Internaionale de Contabilitate (IASB), aa cum sunt aprobate de UniuneaEuropean, traduse i publicate n limba romn;

numirea auditorilor statutari sau a firmelor de audit:- auditorul statutar sau firma de audit este numit() de adunarea general a acionarilor/

asociailor entitii auditate;- auditorii statutari sau firmele de audit pot fi demii(demise) numai n cazul ncare exist

motive temeinice (divergena de opinii cu privire la tratamentele contabile sau laprocedurile de audit nu reprezint un motiv temeinic pentru demitere);

prevederi referitoare la entitile de interes publicconform OUG nr.90/2008: sunt entiti de interes public persoanele juridice definite potrivitreglementrilor contabile;

conform Directivei 2005/43/CE, sunt entiti de interes public: entiti reglementate de legislaia unuistat membru ale cror valori mobiliare transferabile sunt admise spre tranzacionare pe o piareglementat a oricrui stat membru [art.4 alin.(1) pct.14 al Directivei 2004/39/CE] + instituii decredit [art.1 pct.1 al Directivei 2000/12/CE] + ntreprinderi de asigurare (art.2 alin.(1) al Directivei1991/674/CEE) + alte entiti desemnate de statele membre (cum ar fi entitile care au o relevansemnificativ pentru public prin natura activitilor lor, dimensiunea sau numrul lor de angajai)auditorii statutari i firmele de audit care efectueaz auditul statutar al entitilor de interes

public public pe website-ul propriu, n termen de 3 luni de la sfritul fiecrui exerciiufinanciar, un raport anual privind transparena, care include cel puin urmtoarele: o


13/101


14/101

pagina 14 din 101

(6) STRUCTURA I ROLUL FEDERAIEI INTERNAIONALE A CONTABILILORAUTORIZAI IFAC

date generale:organizaia mondial pentru profesia contabilfondat n 1997

compus din 175 membri i asociai din 123 de ri are sediul la New Yorkinformaii complete: www.ifac.org

a dezvoltat un cadru conceptual global armonizat pentru a satisface cerinele internaionale ncretere ale profesiei contabile, cadru conceptual ai crui piloni sunt:- Codul etic al profesionitilor contabili- Standardele Internaionale de Audit- Standardele Internaionale de Educaie- Standardele Internaionale de Contabilitate pentru Sectorul Public

comitete IFAC pentru Activitate a Interesului Public (PIAC)

Consiliul pentru Standardele Internaionale de Audit i Asigurare (IAASB) elaboreaz:-Standardele Internaionale de Audit (subiect: auditul i-Standardele Internaionale pentru Misiunile de Revizuire revizuireaSF istorice)- Standardele Internaionale pentru Misiunile de Asigurare

(subiect: misiunile de asigurare, altele dect auditul i revizia SF istorice)-n plus:

- comunicate privind practica- standarde de control al calitii n ariile de practic ale auditului, asigurrii i

serviciilor conexe

Consiliul pentru Standardele Internaionale de Etic pentru Contabili elaboreaz:

-Codul etic Consiliul pentru Standardele Internaionale de Contabilitate pentru Sectorul Public(IPSAS) elaboreaz:

- standarde de raportare financiar pentru entiti din sectorul public cuprinse nediia 2008 a Ghidului IFAC privind Declaraiile Internaionale de Contabilitatepentru Sectorul Public

Consiliul pentru Standardele Internaionale de Educaie pentru Contabili (IAESB) elaboreaz:

-Standardele Internaionale de Educaie-Declaraii Internaionale privind Practica Educaiei

-ghiduri pentru implementarea i obinerea celor mai bune practici n formareaprofesional


15/101

pagina 15 din 101

(7) TEORII REFERITOARE LA JUSTIFICAREA AUDITULUI FINANCIAR

teoria motivaionalauditul nu face doar s sporeasc credibilitatea situaiilor financiare, dar adaug i valoareinformaiilor din acestea din motive de ordin motivaional: cei care pregtesc situaiile financiarevor acorda o mai mare atenie muncii lor (calitatea muncii lor va fi mai ridicat) tiind crezultatele, respectiv

situaiile financiareobinute, vor fi supuse auditului auditul financiarmotiveaz contabilii s desfoare o munc n concordan cu criteriile avute n vedere de

utilizatori, avnd cunotin de faptul c situaiile financiare (inclusiv acele criterii) vor fiverificate de un auditor financiar independent

teoria agenieiproprietarii i managerii sunt categorii diferite cu acelai scop principal maximizarea averii pentru aceasta, poate exista suspiciunea c managerii prezint informaiile din situaiile financiarede asemenea manier nct s ctige ncrederea proprietarilor de aici, reticena proprietarilorn a accepta ceea ce managerii prezint cu titlu de adevr; chiar mai mult, proprietarii potsuspiciona managerii de utilizarea neadecvat a fondurilor (deturnarea fondurilor n folosul lorpersonal) n consecin, proprietarii au nevoie de o ter parte (auditorul financiarindependent) care s supervizeze situaiile financiare, nevoie pe care managerii o accept dindorina de a demonstra proprietarilor onestitatea i corectitudinea i de a-i mbunti imaginearelativ la conducerea afacerii.

teoria asigurriieste explicat sub dou aspecte: auditorul furnizeaz celor care utilizeaz informaia supus auditului un anumit grad deasigurare (principiul asigurrii):

- ntre contabili, entitate i utilizatorii situaiilor financiareexist un conflict de interese;- informaiile din situaiile financiarereprezint baz pentru decizii cu impact economic;-utilizatorii informaiilor nu sunt, de regul, pregtii pentru a aprecia calitatea

informaiilor din situaiile financiare; informaiile auditate sunt mai credibile i mai utile n procesul de adoptare a deciziilor(principiul informaiei): riscul ca informaiile s nu fie corecte este redus.


16/101

pagina 16 din 101

(8) POSTULATE FUNDAMENT PENTRU AUDITUL FINANCIAR

(postulate formulate n urm cu 40 de ani,valabile i azi R.K.Mautz, H.A.Sharaf Philosophyof Auditing, ed.a XVII-a, 1993):

situaiile financiare sunt verificabile n funcie de tipul de audit, sistemul de conturi i

programul auditat (este mai uor de auditat o activitate restrns, cum ar fi casieria, dect unholding); ntre auditori i conducerea entitii nu exist un conflict de interese pe termen lung (pe

termen lung, i unii i alii, beneficiaz de pe urma adoptrii unor decizii pertinente, a crorcondiie este un fond informaional relevant, expus adecvat; conflictul apare pe termen scurt,cnd managerii sunt interesai ntr-o prezentare favorabil a funciei de conducere prinintermediul situaiilor financiare, n timp ce auditorii trebuie s manifeste corectitudine iimparialitate n raionamentele pe care le fac i opinia formulat);

existena sistemului de control intern diminueaz posibilitatea apariiei fraudei i a neregulilorinterne (de aici, importana uneia din procedurile standard obligatorii ale auditului finaciar:verificarea i evaluarea controlului intern);

obinerea unei imagini fidele a situaiilor financiare se datoreaz aplicrii standardelor decontabilitate naionale i internaionale;

se folosete premisa c ceea ce a fost adevrat n trecut va fi adevrat i n viitor, dac nuexist argumente contrare;

se folosete premisa c situaiile financiarenu prezint erori semnificative (aceasta nu trebuiens s influeneze atitudinea auditorului de scepticism profesional);

activitatea de audit financiar este desfurat de auditor n limitele i potrivit competenelordelegate (auditorii trebuie s evite conflictele de interese care le pot afecta independena) ;

auditorul financiar are, potrivit statului profesional, anumite obligaii.


17/101

pagina 17 din 101

(9) CODUL ETIC AL PROFESIONITILOR CONTABILI

profesionist contabil = o persoan care este membr a unui organism membru IFAC; profesionist contabil n practic public = profesionist contabil dintr-o firm (practicianindividual, partener sau corporaie de profesioniti contabili) care ofer servicii profesionale(servicii care solicit aptitudini contabile sau aferente prestate de un profesionist contabil, careinclud servicii de contabilitate, audit, fiscalitate, consultan

de gestiune

i managementfinanciar).

un semn distinctiv al profesiei contabile l constituie asumarea responsabilitii de a aciona ninteres public responsabilitatea unui profesionist contabil nu const exclusiv n a satisfacenevoile unui client sau ale unui angajator individual acionnd n interes public, unprofesionist contabil trebuie s respecte i s se conformeze prevederilorcodului etic; publicul profesiunii contabile este format din clieni, donatori de credite, guvernani,angajatori, angajai, investitori, comunitatea oamenilor de afaceri, a finanatorilor i alte persoanecare se bazeaz pe obiectivitatea i integritatea profesionitilor contabili pentru a meninefuncionarea corespunztoare a economiei aceast ncredere impune profesiunii contabile orspundere public (interesul public este definit drept bunstarea colectiv a comunitii i ainstituiilor deservite de profesionistul contabil);

Principii etice fundamentale

integritate-principiul integritii impune ca obligaie tuturor profesionitilor contabili de a fi drepi i

oneti n relaiile profesionale i de afaceri; integritatea implic, de asemenea, tranzaciicorecte i juste;

-un profesionist contabil nu trebuie s se asocieze cu rapoartele, evidenele, comunicatele saualte informaii cnd apreciaz c acestea:

- conin o declaraie n mod semnificativ fals sau care induce n eroare;

- conin declaraii sau informaii eronate;-omit sau ascund informaii, atunci cnd aceste omisiuni induc n eroare;

-nu se va considera c un profesionist contabil ncalc prevederea de mai sus dac elfurnizeaz un raport modificat pentru a respecta cerinele acestei prevederi.

obiectivitate-principiul obiectivitii impune o obligaie tuturor profesionitilor contabili de a nu i

compromite raionamentul profesional sau de afaceri din cauza subiectivismului, conflictelorde interese sau influenei nedorite a unor alte persoane;

-un profesionist contabil poate fi pus n situaii n care obiectivitatea i este afectat esteimposibil ca toate aceste situaii s fie definite i descrise relaiile care aduc un plus de

confuzii sau influeneaz n mod negativ raionamentele profesionale ale profesionistuluicontabil trebuie evitate.

competena profesional i atenia cuvenit-principiul competenei profesionale i al prudenei impune urmtoarele obligaiiprofesionitilor contabili:

a) meninerea cunotinelor i aptitudinilor profesionale la nivelul necesar, astfel nctclienii sau angajatorii lor s fie siguri c primesc servicii profesionale competente;ib) s ac ioneze cu pruden n conformitate cu standardele tehnice i profesionale, atuncicnd ofer servicii profesionale;


18/101

pagina 18 din 101

- serviciile profesionale competente necesit un raionament solid n aplicarea cunotinelor iaptitudinilor profesionale n furnizarea unor astfel de servicii competena profesionalpoate fi mprit n dou faze separate:

a) obinerea unui nivel de competen profesional;b) meninerea unui nivel de competen profesional;

-meninerea unui nivel de competen profesional necesit o permanent contientizare i

nelegere a evoluiilor relevante pe plan profesional tehnic i n mediul de afaceri dezvoltarea profesional continu elaboreaz i menine capacitile care i permit unuiprofesionist contabil s desfoare o activitate competent ntr-un mediu profesional;

-contiinciozitatea include responsabilitatea de a aciona n conformitate cu prevederile uneisarcini, cu atenie i meticulozitate, inndu-se cont de un interval de timp.

confidenialitate-principiul confidenialitii impune ca obligaie profesionitilor contabili de a se abine de la:

a) dezvluirea de informaii confideniale n afara firmei sau organizaiei angajatoare, caurmare a unei relaii profesionale sau de afaceri, cu excepia cazului n care au fostautorizai n mod special s fac public o anumit informaie sau dac exist o obligaielegal sau profesional de a face publice acele informaii;

b) folosirea informaiilor confideniale dobndite n timpul executrii sarcinilor deserviciu n avantajulpersonal sau n avantajul unei tere pri;

-profesionistul contabil/auditorul trebuie s respecte ntotdeauna confidenialitatea, chiar intr-un mediu social trebuie s fie contient de posibilitatea unor scurgeri de informaii, nspecial n situaii ce implic o asociere de afaceri pe termen lung cu un asociat sau cu un afin;

-auditorul trebuie s menin confidenialitatea n prezentarea de informaii ctre un posibilclient sau angajator;

-auditorul trebuie s ia n considerare meninerea confidenialitii n cadrul firmei sau alorganizaiei angajatoare;

-auditorul trebuie s fac tot posibilul pentru a se asigura c personalul aflat sub controlul sui persoanele care i furnizeaz consultan sau asisten respect principiul confidenialitii;

-obligaia de confidenialitate continu i dup ncheierea relaiei dintre profesionistul contabili client sau angajator cnd profesionistul contabil schimb organizaia angajatoare sauobine un nou client, el are dreptul s utilizeze experiena anterioar profesionistul contabilnu ar trebui, totui, s foloseasc sau s divulge informaii confideniale primite sau obinutedintr-o relaie profesional sau de afaceri;

-situaii n care profesionitii contabili sunt sau pot fi obligai s divulge informaiiconfideniale:

- atunci cnd divulgarea este autorizat de ctre client sau angajator;- atunci cnd divulgarea este autorizat prin lege, de exemplu:

pentru a furniza documente sau alte probe n cursul unor proceduri judiciare; i pentru a aduce la cunotina autoritilor publice competente eventuale nclcri

ale legii;- atunci cnd exist o obligaie profesional sau un drept de a le divulga n cazul n

care nu este interzis prin lege: pentru a se conforma controlului calitii unui corp membru sau al organismuluiprofesional; pentru a rspunde unei anchete sau unei investigaii din partea organizaieimembre sau al unui organism normalizator; pentru a proteja interesele profesionale ale unui profesionist contabil n cursulprocedurilor judiciare;i


19/101

pagina 19 din 101

pentru a respecta standardele tehnice i cerinele etice;-atunci cnd profesionistul contabil a determinat c informaia confidenial poate fi divulgat,

trebuie avute n vedere urmtoarele aspecte:- dac intereseletuturor prilor, inclusiv ale terelor pri ale cror interese ar putea fiafectate, ar fi prejudiciate n cazul n care clientul sau angajatorul consimte caprofesionistul contabil s divulge informaii;-

dac sunt cunoscute sau nu toate faptele semnificative i dac pot fi susinute cudovezi, n msura n care acest lucru este posibil; cnd situaia implic fapte sau opiniinefondate, trebuie s se recurg la raionamentul profesional pentru a se determina tipulde prezentare care trebuie fcut, dac este disponibil; i- ce tip de comunicare este preconizat i cui i se adreseaz; mai exact, profesionistulcontabil trebuie s fie convins c prile crora li se adreseaz comunicarea suntdestinatarii adecvai i c au responsabilitatea s reacioneze ca atare.

comportament profesional-principiul comportamentului profesional impune ca obligaie profesionitilor contabili de a se

conforma legilor i reglementrilor relevante i de a evita orice aciune care poate discreditaprofesia contabil (acestea includ aciuni pe baza crora o ter parte raional i informat, la

curent cu toate informaiile relevante, ar concluziona c este afectat n mod nega tiv bunareputaie a profesiei);

-n cadrul strategiei de promovare i de marketing a lor i a activitii pe care o efectueaz,profesionitii contabili nu trebuie s furnizeze informaii eronate despre profesia lor profesionitii contabili trebuie s fie cinstii i loiali i nu trebuie:

- s fac revendicri exagerate pentru serviciile pe care leofer, calificrile pe care leposedi experiena pe care o dein;- s ofere referine compromitoare sau comparaii lipsite de fundament privind muncadesfurat de alii.

Categorii de ameninricare pot afecta conformitatea cu principiile fundamentale:

de interes propriu (apar atunci cnd profesionistul sau un membru apropiat al familiei are uninteres financiar sau de alt gen) circumstane favorizante:

un interes financiar n firma-client sau deinerea unui interes mpreun cu un client; dependena neadecvat fa de onorariile totale primite de la un client al certificrii; ntreinerea unei relaii de afaceri strnse cu un client; preocuparea cu privire la posibilitatea pierderii unui client; poteniala angajare la un client; onorarii neprevzute legate de angajamente de certificare; un mprumut ctre sau de la un client al certificrii sau de la oricare dintre directorii sau

funcionarii acestuia.

de auto-revizuire (pot apare atunci cnd un raionament anterior trebuie s fie reevaluat dectre profesionistul contabil responsabil cu acel raionament) circumstane favorizante:

descoperirea unei erori semnificative n timpul unei reevaluri a muncii profesionistuluicontabil; raportarea asupra operrii sistemelor financiare dup ce tot acea persoan a fost implicat nelaborarea sau implementarea lor; ntocmirea datelor primare utilizate pentru generarea unor nregistrri care fac obiectulspecific al misiunii;


20/101

pagina 20 din 101

un membru al echipei de asigurare care ocup sau a ocupat recent funcia de director saualt funcie de conducere al clientului; un membru al echipei de certificare care este sau a fost recent angajat al clientului decertificare ntr-o poziie n care exercit o influen direct i semnificativ asuprainformailor specifice; prestareapentru un client a unui serviciu care afecteaz direct obiectul specific al misiuniide asigurare.

de reprezentare (pot apare atunci cnd un profesionist contabil promoveaz o poziie sau oopinie pn la un punct n care obiectivitatea sa poate fi compromis) circumstane favorizante:

promovarea aciunilor ntr-o entitate cotat, atunci cnd acea entitate este un client de audital situaiilor financiare; aprarea unui client n cazul unor litigii sau n rezolvarea disputelor cu tere pri.

de familiaritate(pot apare arunci cnd, n virtutea unei relaii strnse, un profesionist contabilsimpatizeaz prea mult cu interesele altor pri) circumstane favorizante:

un membru al echipei misiunii are un membru apropiat al familiei sau un afin care ocupfuncia de director sau alt funcie de conducere la client;

un membru al echipei misiunii are un membru apropiat al familiei sau un afin care, caangajat al clientului, este n poziia de a exercita o influen direct i semnificativ asuprainformaiilor specifice misiunii; un fost partener al firmei ocup funcia de director sau alt funcie de conducere al clientuluisau este angajat ntr-o poziie n care exercit o influen direct i semnificativ asuprainformaiilor specifice misiunii; acceptarea unor cadouri sau a a unui tratament preferenialdin partea clientului, cu excepiacazului n care valoarea acestora este n mod clar nesemnificativ; asocierea de lung durat a personalului cheie cu clientul certificrii.

de intimidare (pot apare atunci cnd un profesionist contabil poate fi mpiedicat s acionezeobiectiv prin intermediul unei ameninri, reale sau presupuse) circumstane favorizante:

ameninarea cu nlocuirea sau concedierea din cadrul misiunii fcut de ctre client; ameninarea cu litigiul; exercitarea unei presiuni n vederea reducerii inadecvate a ariei de cuprindere a activitii

executate pentru a reduce onorariile.

Prevederi specifice pentru profesionitii contabili n practica public

acceptarea unui client: nainte de acceptarea unei noi relaii cu un client, trebuie s se ia nconsiderare dac acceptarea ar crea anumite ameninri la adresa conformitii cu principiilefundamentale semnificaia oricror ameninri (implicarea clientului n activiti ilegale, lipsaonestitii, existena unor practici de raportare financiar care pot fi puse sub semnul ntrebrii) ar

trebui s fie evaluat:-dac ameninrile identificate sunt altfel dect clar nesemnificative, ar trebui luate n

considerare msuri de protecie i ar trebui aplicate, dup cum este cazul, pentru a leelimina i pentru a le reduce la un nivel acceptabil (msurile de protecie corespunztoare arputea include obinerea cunotinelor i nelegerea clientului, a proprietarilor si, a celordin conducere i a celor responsabili pentru guvernarea sa i pentru activitile de afacerisau obinerea certitudinii privind angajamentul clientului de a-i mbunteasc practicilede guvernare corporativ sau instrumentele de control intern);


21/101

pagina 21 din 101

-dac nu este posibil reducerea ameninrilor la un nivel acceptabil, trebuie s se refuzeintrarea n relaii cu clientul;

deciziile privind acceptarea ar trebui revizuite periodic pentru misiunile repetate la acelaiclient;

un profesionist contabil trebuie s fie de acord s ofere numai acele servicii pe care are

competena de a le presta; atunci cnd este solicitat pentru nlocuirea unui alt profesionist contabil sau cnd intenioneazs aplice pentru preluarea unei misiuni deinute n prezent de un alt profesionist, trebuie sdetermine dac exist motive profesionale sau de alt natur pentru a accepta misiunea (oameninare este acceptarea misiunii nainte de a cunoate toate faptele pertinente);

conflicte de interese exemple: atunci cnd un profesionist contabil concureaz direct cu unclient sau are o asociere n participaie sau un acord similar cu un competitor important alclientului sau un profesionist contabil presteaz servicii pentru clieni ale cror interese sunt nconflict sau pentru clieni care au o disput cu privire la aspectul sau tranzacia n cauz ;- atunci cnd un conflict de interese reprezint o ameninare la adresa unuia sau mai multor

principii fundamentale, inclusiv obiectivitatea, confidenialitatea sau comportamentulprofesional, ameninare care nu poate fi eliminat sau redus la un nivel acceptabil prin aplicareamsurilor de protecie (utilizarea unor echipe distincte ale misiunii; utilizarea acordurilor deconfidenialitate semnate de ctre angajai i partenerii firmei; examinarea regulat a aplicriimsurilor de protecie de ctre o persoan cu experien i care nu este implicat n misiunilerelevante ale clienilor) profesionistul contabil trebuie s concluzioneze c nu este corespunztors accepte o anume misiune sau c este necesar demisionarea din una sau mai multe misiunicare sunt n conflict;

opinii suplimentare: poate exista o ameninare privind competena profesional i ateniacuvenit cnd o a doua opinie (solicitat de client) nu se bazeaz pe acelai set de fapte ca cel pe

care l are la dispoziie profesionistul existent, sau se bazeaz pe probe necorespunztoare msuri de protecie adecvate: obinerea permisiunii clientului de a contacta profesionistulexistent, descrierea n cadrul comunicrii cu clientul a limitrilor aferente fiecrei opinii,obinerea unei copii a opiniei profesionistului existent dac nu poate comunica cuprofesionistul existent, cel solicitat pentru a doua opinie trebuie s ia n calcul dac va acceptasau nu angajamentul;

onorarii i alte tipuri de remuneraii: un profesionist poate solicita orice onorariu pe care lconsider corespunztor o ameninare la adresa conformitii cu principiile fundamentaleintervine atunci cnd onorariul perceput este att de mic nct ar putea fi dificil s se realizezemisiunea n conformitate cu standardele aplicabile

marketingul serviciilor profesionale: un profesionist contabil nu trebuie s compromitprofesia atunci cnd promoveaz serviciile profesionale el trebuie s fie onest i loial i nutrebuie:

s exagereze calitatea serviciilor oferite, a calificrilor deinute sau a experienei ctigate; s fac referiri compromitoare sau comparaii nefundamentate cu activitatea altora.

cadouri i ospitalitate: este posibil ca unui profesionist contabil sau unui afin sau unei rudeapropiate a acestuia s i se ofere cadouri sau ospitalitate din partea unui client o astfel deofert genereaz ameninri la adresa conformitii cu principiile fundamentale (de exemplu,


22/101

pagina 22 din 101

ameninri ale obiectivitii de ctre interesul propriu pot fi create dac este acceptat un cadou dinpartea unui client; ameninri ale intimidrii la adresa obiectivitii pot aprea n urma divulgriin public a unor astfel de oferte);- atunci cnd sunt oferite cadouri i ospitalitate pe care o ter parte rezonabil i n cunotin decauz le-ar considera n mod clar nesemnificative, se poate concluziona c oferta este fcut ncursul normal al afacerilor, fr intenia specific de a influena luarea deciziilor sau de a obine

informaii n astfel de cazuri, se

poate concluziona, n general, c nu exist o ameninareimportant la adresa conformitii cu principiile fundamentale:

custodia activelor clientului: profesionistul contabil nu trebuie s i asume custodialichiditilor sau altor active ale unui client dect dac acest lucru este permis prin lege i, n acestcaz, n conformitate cu orice obliga ii legale suplimentare impuse unui profesionist contabil caredeine astfel de active.

Independen misiuni de asigurare

(misiune de asigurare = o misiune n care un profesionist contabil n practica public exprim oconcluzie al crei scop este de a spori gradul de ncredere al grupului de utilizatori vizai, alii dect

partea responabil, cu privire la rezultatul evalurii sau msurrii unei informaii specifice pe baza unorcriterii)

independena implic:- independena la nivel mental = starea de spirit care permite exprimarea unei concluzii fr a fi

afectat de influene care compromit raionamentul profesional i care permit individului sacioneze cu integritate, s i exercite obiectivitatea i scepticismul profesional;

- independena n aparen = evitarea faptelor i situaiilor care sunt att de importante nct oter parte informat i rezonabil, care cunoate toate informaiile relevante, inclusivmsurile de protecie aplicate, ar concluziona n mod rezonabil c integritatea, obiectivitateasau scepticismul profesional ale firmei sau ale unui membru al echipei de asigurare au fostcompromise.

ameninri la adresa independenei:

interese financiare un interes financiar ntr-un client de asigurare poate genera o ameninarede interes propriu examinarea naturii interesului financiar: rolul persoanei care deineinteresul, pragul de semnificaie al interesului, tipul interesului (direct sau indirect) msuri:renunarea la interesul financiar (sau la o parte astfel nct interesul s nu mai fie semnificativ)sau nlturarea membrului respectiv din echip (se vor avea n vedere i apropiaii de familie,parteneri etc.);

mprumuturi i garanii un mprumut sau o garanie pentru mprumut luate de la un clientcare este o banc , nu genereaz ameninri la adresa independenei (interesul propriu) dac sunt

fcute pe baza unor proceduri, condiii i cerine normale iar mprumutul este lipsit desemnificaie att pentru client ct i pentru firm (o msur n acest caz este implicarea unui altprofesionist din afara firmei pentru a revizui munca efectuat); de asemenea, depozitele sauconturile de brokeraj la un client care este o banc, un broker sau o instituie similar nugenereaz ameninri la adresa independenei dac acestea sunt deinute n condiii comercialenormale; dac ns firma sau un membru al echipei acord un mprumut sau garanteaz unmprumut unui client care nu este banc, ameninarea nu este semnificativ dect dacmprumutul este nesemnificativ; acelai lucrueste valabil i n cazul n care firma sau un membru


23/101

pagina 23 din 101

al echipei de asigurare accept un mprumut sau garantarea unui mprumut din partea unui clientcare nu este banc sau o instituie similar;

relaii apropiate de afaceri cu clienii de asigurare (exemple: deinerea unui interes financiarntr-o asociere n participaie cu clientul sau cu o persoan din conducerea clientului; firma estedistribuitor sau comerciant al produselor/serviciilor clientului sau invers) implic interescomercial sau interes financiar comun duce la ameninri generate de interesul propriu i de

intimidare msuri: ncheierea relaiei de afaceri; reducerea complexitii relaiei (astfel nctinteresul financiar s fie lipsit de semnificaie iar relaia s fie evident nesemnificativ; refuzul dea desfura misiunea de asigurare;

relaii familiale i personale ntre un membru al echipei de asigurare i un director, o altpersoan din conducere sau anumii angajai (n posturi de unde pot exercita o influen directi semnificativ asupra informaiilor specifice misiunii de asigurare) ameninri generate deinteresul propriu, familiaritate sau intimidare msuri: nlturarea persoanei n cauz dinechipa de asigurare sau, acolo unde este posibil, structurarea responsabilitilor echipei astfelnct membrul respectiv s nu se confrunte cu probleme care intr n aria persoanei cu care arerelaii;politici i proceduri pentru a mputernici personalul s comunice nivelurilor superioare deconducere ale firmei orice aspect legat de independen i obiectivitate care l-ar putea preocupa;

angajarea la clienii de asigurare: un director, o persoan din conducere sau un angajat alclientului (care exercit o influen direct i semnificativ asupra informaiilor specificemisiunii) a fost membru sau partener al firmei sau un membru al echipei de asigurare, partenersau fost partener urmeaz s se alture sau se poate altura clientului n viitor ameninriasociate interesului propriu, familiaritii, intimidrii msuri: reconsiderarea sau modificareaplanului misiunii; implicarea unui alt profesionist pentru revizuirea muncii efectuate; revizuireacontrolului calitii misiunii;persoana vizat nu are dreptul la niciun beneficiu sau plat dinpartea firmei (dect dac acestea sunt fcute n conformitate cu acorduri fixe predeterminate) ;

servicii recente furnizate clienilor: prezena n echipa de asigurare a unui fost director,persoane din conducere sau angajat al clientului (mai ales dac persoanele respective au luat

decizii sau au realizat lucrri n perioada n care erau angajai ai clientului, care urmeaz a fievaluate ca parte a misiunii curente de asigurare) ameninri de interes propriu, auto-revizuirei familiaritate msuri: revizuirea muncii efectuate de un alt profesionist; discutarea aspectuluicu cei nsrcinai cu guvernana (spre exemplu, comitetul de audit);

deinerea unei funcii de conducere sau de director n consiliul de conducere al clienilor deasigurare ameninri legate de auto-revizuire i de interesul propriu singurele msuriposibile: refuzul de implicare n aciune sau retragerea din misiune;

asocierea de lung durat a personalului de conducere cu clienii: utilizarea aceluiai personalsuperior ntr-o misiune de asigurare pe parcursul unei perioade lungi de timp genereaz oameninare de familiaritate msuri: rotaia personalului superior; revizuirea muncii efectuate

de un alt profesionist; revizuiri interne i independente ale calitii;- pentru auditul situaiilor financiare ale entitilor cotate: partenerul de misiune (un partener saualt persoan din firm care este responsabil de misiune sau de efectuarea acesteia i de raportulcare este emis n numele firmei i care, atunci cnd este necesar, deine autoritatea adecvat dinpartea unui corp profesional, legal sau de reglementare) i persoana responsabil cu revizuireacontrolului calitii (proces al crui scop este de a oferi o evaluare obiectiv, nainte de emiterearaportului, asupra raionamentelor semnificative pe care le face echipa misiunii i a concluziilorla care acetia au ajuns n formularea raportului) trebuie rotii dup exercitarea oricreia dintreresponsabiliti sau a combinaiei dintre cele dou pe o perioad predeterminat care nu trebuie s


24/101

pagina 24 din 101

depeasc, n mod normal, apte ani; o astfel de persoan rotit dup o perioad predeterminatde timp nu are dreptul s participe la misiuni de audit pn cnd nu a trecut o alt perioad detimp, n mod normal, de doi ani;

furnizarea de servicii de non-asigurare clienilor de asigurare- activiti care conduc la ameninri generate de interesul propriu sau de auto-revizuire att desemnificative nct ameninrile nu pot fi reduse dect prin refuzul implicrii n misiunea de

asigurare sau prin evitarea activitii: autorizarea, executarea sau finalizarea tranzaciei(exercitarea autoritii n numele clientului); determinarea recomandrilor firmei care trebuieimplementate; raportarea pe post de conducere, ctre persoanele nsrcinate cu guvernana ;- msuri de protecie relevante pentru reducerea la un nivel acceptabil a ameninrilor generate deprestarea unor servicii de non-asigurare ctre clienii de asigurare:politici i proceduri care s interzic personalului profesional s ia decizii de conducere

pentru client, sau s-i asume responsabilitatea pentru astfel de decizii;discutarea aspectelor legate de independen referitoare la prestarea de servicii de non-

asigurare cu persoanele nsrcinate cu guvernana (cum ar fi comitetul de audit) ;politici n cadrul clientului cu privire la responsabilitatea de supraveghere a serviciilor de

non-asigurare de ctre firm;

implicarea unui profesionist contabil suplimentar pentru a oferi consiliere privind impactulpotenial al altei misiuni de non-asigurare asupra independenei membrului echipei deasigurare i a firmei;implicarea unui profesionist contabil suplimentar din afara firmei pentru a oferi o asigurare

cu privire la un aspect sensibil din cadrul misiunii de asigurare;obinerea recunoaterii clientului cu privire la responsabilitatea pentru rezultatele muncii de

ctre firm;informarea persoanelor nsrcinate cu guvernana (cum ar fi comitetul de audit) asupra

naturii i valorii onorariilor percepute;ncheierea de acorduri, astfel nct personalul ce furnizeaz servicii de non-asigurare s nu

fie implicat n misiunea de asigurare;

- servicii de non-asigurare (furnizate clienilor de audit):- ntocmirea nregistrrilor contabile i a situaiilor financiare (independena nu esteafectat dac: serviciile nu implic exercitarea raionamentului profesional sau diviziunilesau filialele pentru care se presteaz serviciul luate mpreun nu sunt importante pentruclient sau serviciile prestate luate mpreun nu sunt importante pentru diviziunea sau filiala respectivsauonorariile sunt evident lipsite de semnificaie) msuri: firma nu i asumniciun rol de conducere i nu ia decizii administrative; clientul trebuie s-i asumeresponsabilitatea pentru rezultatele activitii; personalul care furnizeaz serviciile nutrebuie s participe la audit;- servicii de evaluare- dac evaluarea privete aspecte importante pentru situaiile financiare i implic un grad

semnificativ de subiectivitate ameninarea generat de auto-revizuire nu poate fi reduspn la un nivel acceptabil prin nicio msur;- dac aspectele nu sunt, nici separat, nici mpreun, importante pentru situaiile financiaresau nu implic un grad semnificativ de subiectivitate ameninarea poate fi redus la unnivel acceptabil prin: implicarea unui profesionist suplimentar care nu a fost membru alechipei de asigurare pentru a revizui munca efectuat sau pentru a acorda consiliere;confirmarea cu clientul a nelegerii ipotezelor de baz ale evalurii, metodologiei ceurmeaz s fie utilizat i obinerea aprobrii pentru utilizarea lor; obinerea confirmrii dinpartea clientului cu privire la asumarea responsabilitii pentru rezultatele activitii


25/101

pagina 25 din 101

realizate de firm; luarea de msuri astfel nct personalul care furnizeaz asemenea serviciis nu participe la misiunea de audit;-furnizarea unor servicii fiscale: nu sunt considerate, n general, generatoare de ameninrila adresa independenei;-furnizarea unor servicii de audit intern- dac serviciile reprezint o extensie a serviciilor de audit ale firmei (o extindere aprocedurilor de audit necesare pentru efectuarea unui audit al

situaiilor financiare)

nueste afectat independena cu condiia ca personalul firmei s nu acioneze de pe o poziiaechivalent cu a unui membru al conducerii clientului;- dac serviciul reprezint o consiliere pentru misiunile de audit intern realizate de client saufirma preia anumite activiti (externalizarea auditului intern) apare o ameninaregenerat de auto-revizuire care poate fi redus pn la un nivel acceptabil prin separareaclar ntre administrarea i controlul auditului intern de ctre conducerea clientului iactivitile de audit intern ca atare; dac firma realizeaz o parte important din activitilede audit intern ale clientului, ca msur de protecie, firma trebuie s se asigure crespectivul client i recunoate responsabilitile de nfiinare, meninere i monitorizare asistemului de control intern (inclusiv: desemnarea de personal competent pentru a rspundede auditul intern; aria de aplicabilitate, riscul i frecvena activitii de audit intern suntaprobate de client; clientul evalueaz gradul de adecvare al procedurilor de audit internrealizate i rezultatele acestora);- furnizarea unor servicii pentru sisteme IT: proiectarea sau implementarea sistemelor detehnologie a informaiei financiare folosite pentru generarea de informaii componente alesituaiilor financiare conduce la o ameninare generat de auto-revizuire msuri decontrol: clientul i recunoate responsabilitatea pentru nfiinarea i monitorizarea unuisistem de control intern; toate deciziile pentru proiectarea i implementarea (i conducerealor) sistemelor hardware i software sunt luate de personal competent al clientului; clientuleste responsabil de operarea sistemului (hardware i software) i pentru datele generate desistem;- delegarea temporar a personalului firmei la client: cnd persoana delegat ocup opoziie care poate influena ntocmirea conturilor sau a situaiilor financiare se manifest oameninare generat de auto-revizuire; n general astfel de consiliere se poate oferi doar ncondiiile n care personalul firmei nu este implicat n luarea deciziilor de conducere,aprobarea sau semnarea de acorduri sau documente similare, exercitarea unei autoritidiscreionare pentru a obliga clientul msuri: personalul care ofer asisten nu va primiresponsabiliti de audit pentru activitile sau funciile pe care le-a realizat sau supevizat;clientul i recunoate responsabilitatea de conducere i supervizare a activitilorpersonalului firmei;- furnizarea de servicii de consultan n legtur n legtur cu litigiile clienilor: dacserviciul se refer la estimri (pagube, pretenii etc.) care pot deveni sume de nacasat saude pltit sau afecteaz n vreun fel sumele sau informaiile care urmeaz s apar nsituaiile financiare apare o ameninare generat de auto-revizuire msuri: politici iproceduri pentru a interzice celor care asist clientul s ia decizii de conducere n numeleclientului (dac rolul firmei implic luarea unor astfel de decizii, atunci ameninrile nu potfi reduse prin nicio msur iar firma va trebui s nu presteze aceste servicii); utilizarea unorprofesioniti nemembri ai echipei de asigurare pentru prestarea serviciului; implicarea unorexperi independeni;-furnizarea de servicii juridice clienilor:- serviciile care implic aspecte nesemnificative asupra situaiilor financiare nugenereaz ameninri inacceptabile la adresa independenei;


26/101

pagina 26 din 101

- asistena la ncheierea contractelor, consultana juridic, verificarea juridic nu au efectnegativ asupra independenei cu condiia ca mebrii echipei de asigurare s nu fie implicain furnizarea serviciului iar n ceea ce privete consultana furnizat, decizia aparineclientului;- numirea unui partener sau angajat al firmei drept consilier general pe probleme juridice alclientului ameninrile generate de reprezentare i auto-revizuire nu pot fi diminuate prin

nicio msur (deci o astfel de numire nu se accept);

- realizarea recrutrii personalului pentru niveluri superioare de conducere conduce laameninri prezente i viitoare de interes propriu, familiaritate i intimidare serviciile selimiteaz la revizuirea calificrilor profesionale ale candidailor, formularea de rcomandri,producere de liste de candidai pentru interviu; n toate cazurile, decizia de angajare aparineclientului;- finane corporatiste i alte activiti similare (servicii, consiliere, asisten financiarcorporativ, ca de exemplu promovarea, comercializarea sau garantarea aciunilorclientului, realizarea de tranzacii n numele clientului) sunt incompatibile cu serviciilede asigurare (ameninrile la independen nu pot fi reduse prin nicio msur) ;

onorarii i tarife- cnd onorariile totale generate de un client reprezint o pondere semnificativ n onorariiletotale ale firmei ameninare generat de interesul propriu (dependena de client ipreocuparea de a nu-l pierde) msuri: luarea de msuripentru reducerea dependenei fa declientul respectiv; revizuiri externe ale controlului calitii;- onorariile restante reprezint oameninare generat de interesul propriu n general, plataonorariilor trebuie solicitat nainte de emiterea raportului;- tarife: atunci cnd firma obine misiunea pentru un onorariu mult mai mic dect cel prac ticat defirma precedent sau de alte firme ameninrile generate de interesul propriu pot fi reduse laun nivel acceptabil doar dac firma poate demonstra caloc misiunii suficient timp i resurseumane calificateisunt respectate toate standardele aplicabile i procedurile de control;- onorarii contingente (onorarii calculate pe o baz predeterminat cu privire la rezultatul unei

tranzacii sau al municii efectuate) ameninare generat de interesul propriu i de favorizare,ce nu poate fi redus la un nivel acceptabil prin nicio msur o firm nu trebuie s ncheieniciun acord n care onorariul depinde de rezultatul muncii de asigurare sau de elemente care facobiectul muncii de asigurare.


27/101

pagina 27 din 101

(10) FAZELE PROCESULUI DE AUDIT

I planificarea i definirea unei metode de auditare preplanificare (marile firme contabile se debaraseaz de clienii riscani Wall StreetJournal); obinerea informaiilor de context;

obinerea informaiilor despre obligaiile juridice ale clientului;

efectuarea procedurilor analitice preliminare = identificarea zonelor de risc specifice prinanaliza indicatorilor (exemple: comparaii unitate vs. ramur, an curent vs. an precedent,indicatori de solvabilitate, indicatori de lichiditate, cpacitatea de a face fa obligaiilor etc.); determinarea pragului de semnificaie i evaluarea riscului de audit acceptabil i evaluareariscului inerent; nelegerea controlului interni evaluarea riscului legat de control; ntocmirea planului general i a programului de audit;

considerente dominante pentru alegerea metodei de audit:- acumularea de suficiente probe temeinice pentru ca auditul s-i ndeplineascrspunderile profesionale;- minimizarea costului colectrii probelor;- obinerea de cunotine despre activitatea clientului;- nelegerea controlului intern i estimarea riscului legat de control (identificareamecanismelor de control care reduc probabilitatea apariiei unor erori sau fraude care s nufie detectate i corectate n timp util);

II efectuarea testelor mecanismelor de control i a testelor subtaniale ale operaiunilor

III efectuarea procedurilor analitice i atestelor detaliilor soldurilor

orice audit se realizeaz prin mprirea situaiilor financiare n segmente sau pri componentemai mici (fragmentarea permite o mai bun gestiune a auditului i faciliteaz repartizareasarcinilor diferiilor membri ai echipei de audit); metode de segmentare:

- abordarea fiecrui sold de cont din situaiile financiare ca un segment distinct conducela auditarea independent a unor conturi strns corelate (exemplu: stocurile i costulbunurilor vndute);

- metoda ciclurilor = gruparea ntr-un segment a tipurilor (categoriilor) de operaiuni isolduri de conturi strns corelate:

- ciclul vnzri ncasri- ciclul cumprri pli- ciclul salarii personal- ciclul stocuri depozitare- ciclul atragere rambursare de capital

IV finalizarea auditului i emiterea raportului de audit


28/101

pagina 28 din 101

(11) AUDIT OBIECTIVE GENERALE I DESFURARE

(ISA 200 Obiective generale ale auditorului independent i desfurarea unui audit n conformitate custandardele internaionale de audit)

scopul unui audit este s mbunteasc gradul de ncredere al utilizatorilor vizai de ctresituaiile financiare acest lucru se realizeazprin exprimarea unei opinii de ctre auditor cuprivire la faptul dac situaiile financiaresunt pregtite (inclusiv prezentate) sub toate aspectelesemnificative n conformitate cu un cadru general de raportare financiar aplicabil (opinia serefer la faptul dac situaiile financiare sunt prezentate n mod corect, sub toate aspectelesemnificative, sau ofer o imagine fidel i corect n conformitate cu un cadru general deraportare) conformitatea cu ISA i dispoziiile etice permit auditorului s i formeze aceastopinie; de aici, obiectivele generale ale auditorului:(1) s obin asigurri rezonabile cu privire la msura n care situaiile financiare ca ntreg nuconin denaturri semnificative, ca urmare a fraudei sau erorii (permind astfel auditorului sexprime o opinie cu privire la msura n care SF sunt pregtite, din toate punctele de vederesemnificative, n conformitate cu cadrul general de raportare financiar aplicabil)i(2) s raporteze cu privire la situaiile financiarei s comunice aa cum cer ISA, n conformitatecu cele identificate (inclusiv anunarea imposibilitii exprimrii unei opinii sauretragerea/demisia);

un audit al situaiilor financiare este efectuat n baza premisei recunoaterii de ctre conducere(persoanele nsrcinate cu guvernana) a responsabilitilor fundamentale:-pregtirea situaiilor financiare n conformitate cu cadrul general de raportare financiar

aplicabil, inclusiv prezentarea;- realizarea unui control intern considerat necesar de conducere pentru a permite pregtirea

situaiilor financiare astfel nct s nu conin denaturri semnificative (datorit erorii saufraudei);

- s ofere auditorului:-acces la toate informaiile considerate de conducere relevante pentru pregtireasituaiilor financiare(nregistrri, documentaie, alte aspecte);

- informaii adiionale solicitate de auditor n scopul auditrii;-acces nerestricionat la persoanele din cadrul entitii de la care auditorul consider

necesar s obin probe de audit;

baz pentru opinia auditorului: obinerea unei asigurri rezonabilec situaiile financiare cantreg nu conin denaturri semnificative datorit fraudei sau erorilor pentru aceasta, auditorultrebuie s adune suficiente probe de audit pentru a reduce riscul de audit la un nivel acceptabil desczut;(asigurarea rezonabil nu reprezint un nivel absolut de asigurare exist limitri inerente aleunui audit);

pragul de semnificaie este aplicat de auditor att n planificarea i efectuarea auditului, ct in evaluarea efectului denaturrilor identificate i erorilor necorectate asupra situaiilor financiare (n general, denaturrile sunt semnificative dac individual sau n totalitate pot genera o ateptarerezonabil c pot influena deciziile economice ale utilizatorilor adoptate n baza situaiilorfinanciare);


29/101

pagina 29 din 101

abordarea auditului elemente etice relevante scepticismul profesional = recunoaterea faptului c ar putea exista circumstane datoritcrora SF s fie denaturate semnificativ include atenie acordat:

-probelor de audit care contrazic alte probe de audit obinute;- informaiilor care pun la ndoial fiabilitatea documentelor i rspunsurile la intervievri

folosite ca probe de audit (inclusiv informaiile furnizate de conducere);- condiiilor care ar putea indica o posibil fraud (atenie la suficiena i adecvarea probelorde audit);- circumstanelor care sugereaz nevoia efecturii de proceduri de audit adiionale fa decele impuse prin ISA;

meninerea scepticismului este necesar atunci cnd auditorul trebuie s reduc riscul privind:- omiterea unor circumstane neobinuite;- generalizarea n momentul n care trage concluziile din observaiile de audit;- folosirea unor prezunii necorespunztoare n determinarea naturii, momentului intinderii procedurilor de audit i n evaluarea rezultatelor acestora ;

raionamentul profesional necesar n special n legtur cu decizii legate de:

-pragul de semnificaie i riscul de audit;- natura, momentul i ntinderea procedurilor de audit folosite pentru ndeplinireadispoziiilor ISA i strngerea probelor de audit;- evaluarea msurii n care au fost strnse suficiente probe de audit adecvate;- evaluarea raionamentelor conducerii n aplicarea cadrului general de raportare financiaraplicabil;- tragerea de concluzii pe baza probelor de audit obinute

raionamentul trebuie documentat adecvat (documentaie de audit suficient pentru a-i permiteunui auditor cu experien fr nicio legtur cu auditul s neleag judecile i raionamenteleutilizate pentru formularea concluziilor); se bazeaz pe fapte i circumstane cunoscute de auditor (consultri cu privire la aspectelitigioase i dificile n cadrul echipeii ntre echip i cei din cadrul firmei sau din afara ei, aflaila un nivel adecvat, susin efectuarea de raionamente informate i rezonabile) ; suficiena probelor de audit= cea mai mare parte a muncii auditorului n formarea opiniei deaudit const n obinerea i evaluarea probelor de audit probele de audit pot fi:

- obinute n urma efecturii procedurilor de audit;- obinute din alte surse (spre exemplu, auditurile precedente);- sistemul de nregistrri contabile;-pregtite de un expert angajat sau colaborator al entitii;- informaii care susin i completeaz afirmaiile conducerii, dar i cele care le contrazic;- absena informaiilor (refuzul conducerii de a oferi informaiile solicitate constituie probde audit) suficiena = msura cantitii de probe de audit cantitatea este afectat de evaluarea cu

privire la riscurile de denaturare (risc mare = probe numeroase) i de calitatea probelor (calitatebun = probe puine, dei obinerea mai multor probe este posibil s nu compenseze calitateasczut a acestora) gradul de adecvareal probelor = msura calitii pobelor de audit = relevana i credibilitatean oferirea suportului pentru concluzii (credibilitatea este influenat de sursele i natura probelor,precum i de circumstanele individuale n care au fost obinute) suficiena i gradul deadecvare a probelor de audit sunt interdependente


30/101

pagina 30 din 101

riscul de audit = riscul ca auditorul s exprime o opinie neadecvat de audit atunci cndsituaiile financiare sunt denaturate semnificativ (nu include riscul ca auditorul s exprime oopinie conform creia situaiile financiare sunt denaturate semnificativ atunci cnd acestea nusunt denaturate) este strict legat de procesul de auditare (nu se refer la riscul de afaceri alauditorului sau la pierderi din litigii, publicitate negativ sau alte elemente n legtur cu auditulsituaiilor financiare) evaluarea riscurilor este mai degrab o problem de raionament

profesional dect un aspect ce poate fi msurat n mod precis;

componente ale riscului de audit:

riscul de denaturare semnificativ = riscul ca situaiile financiares fie denaturate semnificativnainte de auditare se manifest la dou niveluri:(1) al situaiilor financiare n general;i(2) la nivelul de afirmaie al claselor de tranzacii, soldurilor de conturi sau prezentri (acesteasunt evaluate pentru determinarea naturii, momentului i ntinderii procedurilor suplimentarepentru a obine suficiente probe de audit adecvate)are dou componente (care sunt riscuri ale entitii, existnd independent de auditul situaiilorfinanciare):- riscul inerent (afirmaiile cu privire la o clas de tranzacii, sold de cont sau prezentare suntsusceptibile de a fi denaturate semnificativ, individual sau mpreun cu alte denaturri, nainte dea fi luate n considerare orice controale despre acestea);i- riscul de control (denaturrile menionate nu pot fi prevenite sau detectate i corectate la timp dectre controlul entitii); riscul de detectare = riscul ca procedurile efectuate de auditor pentru a reduce riscul la un nivelacceptabil s nu fie n msur s detecteze o denaturare care exist i care ar putea fisemnificativ, individual sau mpreun cu alte denaturri; cu ct riscul de denaturaresemnificativ este mai mare cu att mai puin poate fi acceptat riscul de detectare (deci, cu attmai convingtoare trebuie s fie probele de audit); limitri inerente ale unui audit: rezult din cea mai mare parte a probelor de audit n bazaprobelor, opinia de audit este mai degrab convingtoare dect concludent; limitrile rezult din: natura raportrii financiare (ntocmirea situaiilor financiare presupune raionamentulconducerii, multe elemente ale situaiilor financiare implicnd decizii sau evaluri subiective sauun grad de incertitudine putnd exista deci, o gam de interpretri acceptabile); natura procedurilor de audit (limitri practice i legale cu privire la capacitatea auditorului de aobine probe de audit: conducerea nu ofer, intenionat sau nu, informaiile complete i relevantepentru pregtirea situaiilor financiare, care au fost solicitate de auditor; frauda poate implicascheme sofisticate i atent organizatepentru a o ascunde; auditorul nu are competene juridice, decercetare un audit nu este o investigaie oficial); oportunitatea raportrii financiare i echilibrul ntre cost i beneficiu (dificultatea, timpul saucostul implicat nu sunt baze valide pentru omiterea unei proceduri totui, relevana informaieii prin aceasta, valoarea ei, tinde s se diminueze n timp).


31/101

pagina 31 din 101

(12) TERMENII MISIUNII DE AUDIT

(ISA 210 Convenirea asupra termenilor misiunii de audit)

condiii preliminare auditorul trebuie:s determine cadrul de raportare financiar aplicabil fr un cadru de raportare financiaracceptabil, conducerea nu are o baz adecvat pentru pregtirea situaiilor financiare iar auditorulnu are criterii adecvate pentru auditarea acestora;s obin acordul conducerii cu privire la recunoaterea i nelegerea responsabilitilor sale(pregtirea situaiilor financiare, controlul intern, asigurarea accesului auditorului la informaii ipersonal);

termeni convenii cu privire la misiunea de audit (care trebuie documentai ntr-o scrisoare demisiune sau alt acord scris) includ: obiectivul de aplicare al auditului situaiilor financiare;responsabilitile auditorului;responsabilitile conducerii(inclusiv acordul conducerii de a acorda declaraii scrise);identificarea cadrului de raportare financiar aplicabil pentru pregtirea situaiilor financiare ;

referiri cu privire la forma i coninutul ateptate ale oricrui raport ce urmeaz a fi emis deauditor i o declaraie conform creia sunt posibile situaii n care un raport ar putea s difere deforma i coninutul ateptate; faptul c datorit unor limitri inerente ale auditului, mpreun cu limitele controlului intern,exist un risc ce nu poate fi evitat, ca anumite denaturri s nu poat fi detectate (chiar dacauditul este planificat i efectuat n conformitate cu ISA); alte elemente: aranjamente legate de implicarea altor auditori, experi, inclusiv angajai aiclientului, de auditorul precedent etc.


32/101

pagina 32 din 101

(13) DOCUMENTAIA DE AUDIT

(ISA 230 Documentaia de audit)

documentaia de audit trebuie s furnizeze dovezi pentru:-modul n care a fost determinat concluzia auditorului cu privire la atingerea obiectivelor

generale ale auditului;- faptul c auditul a fost planificat i efectuat n conformitate cu ISA;- suplimentar:

-asigur meninerea unei evidene a problemelor cu semnificaie continu pentru auditurileviitoare;

-permite efectuarea inspeciilori revizurilor controlului calitii;

din documentaia de audit, un auditor cu experien, fr nicio legtur anterioar cu auditultrebuie s neleag:natura, plasarea n timp i amploarea procedurilor de audit efectuate n vederea conformitii cuISA auditorul trebuie s nregistreze:

- caracteristicile de identificare a elementelor sau problemelor specifice testate (exemplu: la

un test de detaliu al ordinelor de cumprare: documentele selectate pentru testare dup dati numerele unice aleordinelor de cumprare; saula o procedur care necesit intervievareapersonalului: datele la care au avut loc intervievrile, numele personalului i denumirileposturilor; saupentru o procedur de observare: procesul i aspectele observate, persoanelerelevante i responsabilitile lor, locul i momentul observrii; saupentru o procedur cenecesit eantionare: documentele selectate i sursa lor i punctul de ncepere a intervaluluide eantionare);- persoana care a fectuat activitatea de audit i data la care aceast activitate a fostfinalizat;- persoana care a revizuit activitatea de audit efectuat, precum i data i amploarearevizuirii;

rezultateleprocedurilor de audit efectuate i probele de audit obinute; aspectele semnificative ce au aprut n timpul auditului, concluziile la care s-a ajuns pemarginea acestora i raionamentele profesionale semnificative aplicate auditorul poateconsidera util ntocmirea i pstrarea unui rezumat (numit memorandum de finalizare) care sdescrie aspectele semnificative identificate, modul n care au fost tratate sau care s includreferine la alte documentaii justificative care furnizeaz astfel de informaii;

discuiile cu conducerea asupra aspectelor semnificative trebuie documentate;

documentaia de audit se adun ntr-un dosar de audit;

documentaia de audit poate fi nregistrat pe hrtie sau pe suport electronic sau de alt natur

(exemple de documentaie: programe de audit, analize, descrierea problematicii, rezumate aleaspectelor semnificative, scrisori de confirmare i de reprezentare, liste de verificare ,coresponden privind aspectele semnificative, rezumate sau copii ale nregistrrilor, cum ar ficontracte ale entitii);

documentaia de audit nu este substitut pentru nregistrrile contabile ale entitii;

termenul pentru finalizarea alcturii dosarului = maximum 60 de zile de la data raportului;

perioada de pstrare = de regul, nu mai mic de 5 ani de la data raportului.


33/101

pagina 33 din 101

(14) RESPONSABILITATEA AUDITORULUI PRIVIND FRAUDA

(ISA 240 Responsabilitile auditorului privind frauda n cadrul unui audit al situaiilor financiare)

denaturri ale situaiilor financiare pot apare ca urmare a fraudei sau erorii ceea ce ledifereniaz este elementul intenional (definiie ISA pentru fraud: un act intenional comis deunul sau mai muli indivizi din cadrul conducerii, persoanelor nsrcinate cu guvernana,angajailor sau unor tere pri, ce implic utilizarea nelciunii pentru a obine un avantaj injustsau ilegal);

tipuri de denaturare intenionat, relevante pentru auditor:(1) denaturri ce rezult din raportarea financiar frauduloas:

-poate fi svrit prin: manipularea, falsificarea (inclusiv producerea de documente false) sau modificareanregistrrilor contabile sau documentaiei justificative pe baza crora suntntocmitesituaiile financiare; denaturarea sau omiterea intenionat din situaiile financiare a evenimentelor,tranzaciilor sau altor informaii importante;

aplicarea greit intenionat a principiilor de contabilitate n privina valorilor,clasificrii, modalitii de prezentare sau descriere;

-poate fi comis de conducere prin evitarea controalelor se manifest prin (forme): nregistrri fictive n registrul jurnal, n special n apropierea sfritului unei perioadecontabile pentru a manipula rezultatele din exploatare sau pentru a atinge alte obiective; ajustarea inadecvat a prezumiilor i modificarea raionamentelor utilizate pentruestimarea soldurilor conturilor; omiterea, avansarea sau ntrzierea recunoaterii n situaiile financiare aevenimentelor sau t

Suport Curs Audit

Documents

Transcript of Suport Curs Audit