LIQUIDACION DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS

El Impuesto a las ventas se genera por la venta de productos o por la prestación de servicios gravados. Para producir esos bienes o prestar esos servicios gravados, se requiere adquirir insumos y materias primas que también están gravados con IVA.

El IVA que se paga por concepto de costos y gastos imputables directa o indirectamente a

la los productos o servicios gravados, se puede descontar del Iva generado para luego determinar el Iva por pagar.

Iva proporcional en ventas a la tarifa general.

El tratamiento del Iva descontable es sencillo, pero se complica un poco cuando no se

generan tarifas diferenciales, cuando se hacen ventas gravadas y excluidas, y cuando se hacen compras con tarifas diferenciales y superiores a la tarifa generada.

Cuando el Iva descontable se ha destinado indistintamente a operaciones gravadas y

excluidas, y no es posible determinar con exactitud que valor se debe imputar a un concepto u otro, la norma (Art. 490 E.T), prevé que el Iva descontable se debe imputar en la misma proporción en que se han generado los ingresos gravados y no gravados durante el

respectivo periodo.

Veamos un ejemplo:

Ingresos gravados: 300.000 Ingresos excluidos: 200.000

Total ingresos: 500.000

Sacamos la proporción:

Ingresos gravados: 300.000/500.000 = 0,6. Es decir, el 60% del total de ingresos son

gravados. Ingresos excluidos: 200.000/500.000 = 0,4. Lo que significa que el 40% del total de ingresos son excluidos.

Veamos ahora como se aplica al Iva descontable:

Supuesto:

Iva pagado en compras y gastos: 200.000

Sacamos la respectiva proporción: Iva que se puede tratar como descuento: 200.000 * 60% = 120.000

Iva que se debe llevar al mayor costo o gasto: 200.000 * 40% = 80.000

Como se puede ver, el Iva que de acuerdo con la proporción sacada es imputable a los ingresos gravados se puede tratar como descontable y se lleva a la cuenta 2408 (debito), y

el Iva que corresponda a los ingresos excluidos se debe llevar al gasto o al costo como un

mayor valor de estos.

Para efectos del artículo 490, existen dos grandes grupos de ingresos: 1. Ingresos gravados. 2. Ingresos excluidos.

Entre los ingresos gravados tenemos los gravados a tarifas diferenciales y los gravados a

tarifa cero (Exentos).

Entre los ingresos excluidos, están además de los excluidos, los no gravados y los que no causan impuesto.

Iva proporcional en ventas con tarifas diferenciales.

El artículo 485 del Estatuto tributario, limita el impuesto a tratar como descontable hasta la

tarifa generada. Ejemplo. Si la tarifa generada en una venta es del 10%, solo se puede descontar hasta el 10%, así se haya pagado Iva a la tarifa del 16%. En el caso de las ventas

exentas (gravadas a la tarifa cero), no hay límite, lo que quiere decir que se puede descontar la totalidad del impuesto sin importar la tarifa pagada en las compras y/o gastos.

El asunto se hace más complejo cuando además de aplicar el artículo 490, también se deba aplicar el artículo 485, puesto que una vez determinada la proporción que se puede

descontar, se hace necesario hallar los limites de que trata el articulo 485, puesto que son dos casos diferentes y no son incompatibles. En todo caso no se puede descontar más de la

tarifa generada, por lo que necesariamente se debe hallar tanto la proporción como el límite de la tarifa a aplicar.

Como determinar ese límite, como combinar los dos artículos es lo que trataremos de resolver aquí.

La solución que proponemos es la siguiente:

Supuesto:

Ventas gravadas tarifa 16%: 400.000 Ventas gravadas tarifa 10%: 300.000 Ventas exentas: 200.000

Total ventas: 1.000.000

Total ingresos gravados (16%, 10%, 0%): 900.000 Total ingresos excluidos: 100.000

Proporción:

Ingresos gravados: 900.000/1.000.000 = 0,9. El 90% de los ingresos son gravados. Ingresos no gravados: 100.000/1.000.000 = 0,1. El 10% de los ingresos son excluidos.

Supuesto:

Iva pagado en compras y gastos a una tarifa del 16%: 500.000

Sacamos la respectiva proporción:

Iva que se puede tratar como descuento: 500.000 * 90% = 450.000 Iva que se debe llevar al mayor costo o gasto: 500.000 * 10% = 50.000

Del total del Iva pagado, solo se puede tratar como descontable el valor de $450.000, el

valor restante (50.000), se debe llevar al mayor costo o gasto.

Ahora bien, de los 450.000 de Iva descontable pagado a la tarifa general, una parte de este es imputable a las ventas que generaron una tarifa del 10%, y según el artículo 490 del E. T,

del 16% pagado, solo se puede descontar un 10%.

La formula que se propone:

Iva con limitación (Ventas a la tarifa del 10%): Ventas gravadas: 900.000

Ventas tarifa 10%: 300.000 Proporción: 300.000/900.000 = 0,3333…., El 33.33% de las ventas gravadas están limitadas al 10%.

Determinemos el Iva que se puede descontar:

Iva descontable: 500.000 * 90% = 450.000. Iva descontable limitado al 10%: 450.000 * 33.3333% = 150.000. De los 450.000, 150.000

pagados a la tarifa general están limitados al 10%. Otra forma de llegar a lo mismo: 500.000 * (0.9*0.33333333).

Ya tenemos que de 150.000 que corresponden a un Iva pagado al 16%, solo se podrá

descontar un equivalente a una tarifa del 10%.

Aplicamos una regla de tres:

Si 150.000 = 16%, entonces X = 10%. Así nos queda: X = (150.000 * 0,10)/0,16 = 93.750. Una pequeña prueba: Valor de la compra antes de Iva es de 937.500 (937.500 * 16% = 150.000 y 937.500 * 10% = 93.750). Esto significa que de los 150.000 no se puede

descontar el valor de $56.250.

Concluimos que de los 500.000 pagados por Iva, una vez aplicados los artículos 490 y 485 solo es posible descontar el valor de 393.350 (500.000-50.000-56.250)

Se disminuyen 50.000 que son imputables a las ventas excluidas y 56.250 que

corresponden al exceso de la tarifa del 16% sobre la tafia generada del 10%.

No debemos olvidar que las ventas exentas no tienen limitación alguna. Estas se computan con las ventas de tarifas diferenciales para efectos de determinar la proporción de las tarifas

limitadas, puesto que la venta exenta es una venta que se considera gravada a la tarida del

0%.

La forma propuesta aquí es solo una propuesta, no pretendemos ser una autoridad en la interpretación y aplicación de la norma, por lo que cada quien deberá evaluarla antes de

decidir su aplicación.

Cuál es la importancia del renglón 30 en la declaración del IVA?

Para quienes son responsables del Impuesto a las Ventas en el Régimen común, y les

corresponde por tanto presentar bimestralmente la respectiva declaración de dicho

impuesto, es interesante que el formulario 300 diseñado por la DIAN para ser utilizado

en las declaraciones bimestrales del presente año 2006 haya incluido, en la sección de

ingresos, el renglón 30 “Ingresos brutos por operaciones no gravadas”, renglón que

antes no existía por separado en los formularios bimestrales. ¿Cuál es la razón para

haberlo puesto como un renglón separado?

El concepto de “Ingresos excluido” vs el concepto de “Ingresos

no gravados”

Al fijarse en el formulario 300 que se usa durante el presente año 2006, notamos que

en el renglón 29 se reportarán los “ingresos excluidos”, mientras que en el renglón 30

se reportarán los “ingresos no gravados”, valores que antes se reportaban en un solo

renglón (véase por ejemplo el renglón 31 en los formularios del 2005). Aunque

parezcan dos conceptos iguales, no lo son. Veamos por qué.

Para entender por qué es conveniente que estos dos valores tuviesen un renglón

distinto, es necesario que repasemos los fundamentos sobre los cuales descansa la

normatividad del IVA vigente en Colombia.

De conformidad con la norma contenida en el art.420 del Estatuto Tributario, el IVA es

un impuesto que se causa solamente en los siguientes actos:

1. Venta de bienes corporales muebles

2. Prestación de servicios en el territorio Nacional

3. Juegos de suerte y azar, distintos de loterías

Por tanto, si un responsable del impuesto a las ventas llega a percibir ingresos por

cualquiera de esos tres conceptos, se entiende que se convierte en un “responsable del

IVA”. Pero si la norma expresamente señala que alguno de tales ingresos son

“excluidos del IVA”, entonces en ese caso, respecto de esos ingresos “excluidos”, no se

es responsable del IVA (para bienes excluidos, véase el art.424 y siguientes del ET;

para servicios excluidos, véase el art.476 del ET; para juegos de suerte y azar excluidos,

véase la ley 643 de 2001 art.5)

Por otra parte, es posible que al mismo tiempo que un contribuyente percibe ingresos

por cualquiera de los tres conceptos antes citados, también haya percibido ingresos por

“salarios”, o por “dividendos”, o por “indemnizaciones”, o por “recuperaciones de

costos de ejercicios anteriores”, etc. Tales partidas, aunque son “ingresos” tanto

contables como tributarios, no corresponden a una “venta de bienes corporales

muebles”, o a una “prestación de servicios” como tampoco a un “juego de suerte y

azar”. En consecuencia, los mismos no se llaman “ingresos excluidos”, sino que se

llaman “ingresos no gravados”.

Téngase presente además que para quienes llevan contabilidad, existen algunas

partidas que solamente son “ingreso contable”, pero no son “ingreso fiscal”, y tales

partidas no se llevarían a ningún renglón de la declaración de IVA (consulta uno de

nuestros editoriales anteriores al respecto)

El efecto de ese renglón 30 en el “prorrateo de los IVAs

descontables comunes”

Ahora bien, conociéndose que la clase de ingresos que percibe un contribuyente, y

que van a ser denunciados en su declaración bimestral del IVA, es la base para que

luego se pueda hacer lo que comúnmente se conoce como “prorrateo de los IVAs

descontables comunes” (vease art.490 del ET), es por ello que se pude entender la

importancia de que los “ingresos no gravados” tengan un renglón a parte.

En efecto, cuando un mismo contribuyente llega a percibir “ingresos excluidos”,

“ingresos exentos” e “ingresos no gravados”, en tal caso, cada IVA de sus costos y

gastos tiene que estar claramente identificado en cuanto al manejo que se le va

a dar a dicho IVA pagado, pues su destino sería uno de cualquiera de los 4 siguientes

(ver art.485 del ET):

1. Si el IVA se pagó sobre un costo o gasto que fue necesario para la generación de los

Ingresos excluidos, en ese caso el IVA de tal costo o gasto se suma como mayor

valor del costo o gasto y no se toma como “IVA descontable en la Declaración del

IVA” (consulta nuestro editorial anterior sobre la forma correcta de contabilizar

esos IVAS que se suman como mayores valores de los respectivos costos y gastos)

2. Si el IVA se pagó sobre un costo o gasto que fue necesario para la generación de los

ingresos exentos, en ese caso el IVA de tal costo o gasto sí se toma como IVA

descontable en la declaración del IVA (y producirá posiblemente saldos a favor,

pero este tratamiento de que el IVA de los costos y gastos relacionados con la

generación de ingresos exentos pueda ser tratado como descontable, es solamente

si el bien o servicio exento lo facturó el “productor” de los mismos y no el simple

“comercializador”; o si el bien exento es exento por el hecho de haber sido

exportado; ver art.439 y 489 del ET; también puedes consultar nuestra conferencia

gratuita “El control tributario a las personas naturales y su responsabilidad frente

al IVA”)

3. Si el IVA se pagó sobre un costo o gasto que fue necesario para la generación de los

ingresos gravados, en ese caso el IVA de tal costo o gasto sí se toma como IVA

descontable, no olvidarse que la tarifa del IVA pagado no sea superior a la Tarifa

utilizada al momento de la generación del IVA sobre las ventas de los respectivos

bienes o servicios gravados; si es superior, el exceso de IVA pagado se lleva como

mayor valor del costo o gasto respectivo.

4. Si el IVA se pagó sobre un costo o gasto que fue necesario para la generación de

cualquiera de los tres tipos de ingresos (excluido, exento o gravado), en tal caso se

dice que el costo o gasto es un “costo o gasto común” y el IVA de dicho costo o

gasto se registra “transitoriamente” como si fuese un “Iva descontable”. Al final del

Bimestre, según la proporción de ingresos netos del bimestre que tengan los

“ingresos excluidos”, los “ingresos exentos” y “los ingresos gravados”, en esa

misma proporción deberá manejarse dicho “iva transitorio” para decidir si se

queda como descontable (con la proporción que tengan los ingresos exentos y

gravados frente al total de ingresos netos del bimestre) o si se debe reclasificar

hacia las cuentas del costo o gasto (con la proporción que tengan los ingresos

excluidos frente al total de ingresos netos del bimestre).

En lo que mencionamos anteriormente, es claro que el IVA de los costos y gastos

comunes va a depender, para poder tomarlo como “IVA descontable”, de la

proporcionalidad que los tres distintos tipos de ingresos (excluidos, exentos y

gravados) tengan en el total de ingresos netos del bimestre. El cuarto tipo de

ingreso (el denominado “ingreso no gravado” y que se denuncia en el renglón 30 de

los actuales formularios) no se toma en cuenta para dicho cálculo.

Así lo ha aclarado la misma DIAN cuando en el concepto unificado 001 del IVA de

junio de 2003, en su Título XI (Determinación del impuesto sobre las ventas), y el

numeral 1.6 (proporcionalidad), expresó lo siguiente:

“La proporcionalidad opera de manera exclusiva, cuando los bienes o servicios

adquiridos sobre los que se paga el impuesto sobre las ventas, y que otorgan derecho

a descuento conforme con las normas que regulan el tributo, se destinan

indistintamente a operaciones gravadas, exentas o excluidas respecto de este tributo

y no fuere posible establecer su imputación directa a unas y otras. El cómputo del

descuento se efectuará en forma proporcional en relación con las operaciones

gravadas o exentas, excluyendo las operaciones excluidas. En efecto, los ingresos

no gravados no se tienen en cuenta para el cálculo de la

proporcionalidad, los cuales deberán analizarse en cada caso particular. Entre

dichos ingresos se cuentan los ingresos por los ajustes integrales por inflación, los

ingresos por venta de activos fijos diferentes de aerodinos, las indemnizaciones, el

reintegro de costos y gastos, los rendimientos financieros, las provisiones, etc.

….

No pueden tenerse como base para el cálculo de la proporcionalidad

conceptos que no son catalogados en el régimen del impuesto sobre las

ventas como gravados, excluidos o exentos; por tal razón los intereses

recibidos por préstamos en dinero, originados en una operación de mutuo y que por

lo tanto, no sean obtenidos en la financiación de una operación gravada con el

impuesto sobre las ventas, no se tienen en cuenta para efectos del cálculo de la

proporcionalidad”.