Ing. Joany Carina Zeballos Riveros -...
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1 Ing. Joany Carina Zeballos Riveros Arequipa – Perú 2016
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Ing. Joany Carina Zeballos Riveros
Arequipa – Perú 2016
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RESUMEN
La ingeniería de costos y presupuestos es una herramienta importante,
que permite analizar los resultados de las operaciones en las
empresas con el fin de optimizar la toma de decisiones a nivel
gerencial; de esta manera es posible corregir las situaciones que están
fuera de lo normal, no obstante para que esto sea posible, deben
existir políticas empresariales, que consideren:
- Delimitación de los centros de costos con definición de actividades
y autoridad
- Establecimiento de procesos, rutinas de trámites escritos para
todas las operaciones
- Diseño y elaboración de informes de costos, significativos y
oportunos.
- Realización de conciliaciones periódicas. La información generada
por los sistemas de costeo debe ser verificada por ejemplo, aun
cuando el sistema de costeo este basado en sistemas de
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inventario continuo se deben efectuar inventarios físicos con fines
de control interno.
- Adopción de medidas para reducir u optimizar costos, previo al
establecimiento de criterios razonables de comparación y a la
identificación de costos controlables.
Para que un presupuesto cumpla en forma adecuada con
las funciones que de él se espera, es indispensable basarlo en
determinadas condiciones que obligatoriamente deben observarse en
su estructuración como son:
- Conocimiento de la Empresa.- Es indispensable el conocimiento
amplio de las empresas, objetivos y necesidades; que se deben
tener en consideración. Los presupuestos van siempre ligados al
tipo de empresa, su contenido y forma, varían de una entidad a
otra, principalmente en el grado de análisis requerido.
- Exposición del Plan o política.- El conocimiento del criterio de
los directivos de la compañía, en cuanto al objetivo que se busca
con la implantación del presupuesto, deberá exponer en forma
clara y concreta por medio de manuales e instructivos, cuyo
propósito será, además de lo anterior, uniformar el trabajo y
coordinar las funciones de las personas encargadas de la
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preparación y ejecución del presupuesto, definiendo las
responsabilidades y los límites de autoridad en cada uno de ellos,
así como evitar opiniones particulares o diversas.
- Coordinación para la ejecución del plan o política.- Debe existir
un Director o Responsable del Presupuesto que actuará como
coordinador de todos los departamentos que intervienen en la
ejecución del plan. La sincronización de las diferentes actividades
se hará elaborando un calendario en que se precisen las fechas en
que cada departamento deberá tener disponible la información
necesaria, para que las demás secciones puedan desarrollar sus
estimaciones. La responsabilidad del presupuesto recae sobre el
Director o responsable, pero los funcionarios de los diversos
departamentos tendrán la obligación de proporcionarle
los informes y estudios necesarios para su elaboración.
- Fijación del periodo Presupuestal.- Otro de los requisitos que
debe tomarse en cuenta es la determinación del lapso que
comprenden las estimaciones. La determinación de este periodo
opera en función de diversos factores, tales como estabilidad o
inestabilidad de las operaciones de la empresa, el periodo del
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proceso productivo, las tendencias del mercado, ventas de
temporada etc.
Existen otros factores que influyen en la fijación del periodo
presupuestal dependiendo estas del momento en el que se
elabora el presupuesto, las características propias de la
Empresa y también la situación del país.
Se puede concluir aconsejando no establecer el periodo del
presupuesto largo en forma muy rigurosa, ya que este suele variar
constantemente según sea la estabilidad o inestabilidad de las
operaciones que se realicen. La práctica más aceptable sería la de
estimar las operaciones de la Empresa por periodos de un año,
dividiendo estos en trimestres, que a su vez se subdividirán en
meses, pueden también tomarse periodos de dos años o tres
años.
Normalmente se hacen coincidir los periodos de las
estimaciones con los de los resultados, para poder efectuar con
mayor facilidad las comparaciones entre los mismos y hacer las
correcciones necesarias.
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- Dirección y Vigilancia.- Una vez aprobado el plan, cada uno de
los departamentos recibirá la delegación de elaborar los
presupuestos que les correspondan con las instrucciones o
recomendaciones que ayudarán a los jefes a poner en
práctica dichos planes; luego se hará un estudio minucioso de las
diferencias que surjan de la comparación de los datos reales con
los predeterminados, revisar periódicamente las estimaciones y
de ser necesario, modificarlas en función con la entidad a la que
pertenecen.
- Apoyo Directivo.- La voluntad en la implantación del presupuesto
por parte de los directivos y su respaldo, es indispensable para su
buena realización y desarrollo, lo cual da al presupuesto un uso
no solo informativo sino que lo convierte en un plan de acción
operativa y de patrón de medida con lo ejecutado.
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INTRODUCCIÓN
Como herramienta de planificación y control, tanto en sus fundamentos
teóricos como es su aplicación práctica, el presupuesto tuvo origen en el
sector gubernamental aproximadamente a finales del siglo XVIII, época en
la cual se presentaban al Parlamento Británico los planes de gastos que
se efectuarían en el reino y se daban pautas sobre su posible ejecución y
control.
Técnicamente la palabra se deriva del francés antiguo bougette o bolsa, la
que posteriormente trató de perfeccionarse en el sistema ingles
denominándose budget, término con el que se conoce comúnmente y que
en nuestro idioma es presupuesto.
En 1820 Francia adopta el sistema en el sector gubernamental y en 1821
lo hace Estados Unidos, siempre como elemento de control del gasto
público, advirtiendo la necesidad de un grupo de funcionarios dedicados a
la tarea de presupuestar para el buen funcionamiento de las actividades
del gobierno.
Entre los años 1912 a 1925 y especialmente después de la primera
guerra mundial, el sector privado se dio cuenta que podía utilizar
ventajosamente el presupuesto para controlar gastos, efectuando sólo
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aquellos necesarios para poder así obtener rendimiento en un ciclo de
operación determinado. Es el período en el cual crecen rápidamente las
industrias y se piensa en los buenos métodos de planeación empresarial.
En la empresa privada se habla intensamente de control presupuestario, y
el sector público se llega incluso a la aprobación de una LEY DE
PRESUPUESTO NACIONAL.
La técnica siguió su continua evolución, podríamos decir que al compás
que le asignaron a la contabilidad de costos. Basta recordar por ejemplo,
que en 1928 la Westinghouse Company adopta el sistema de costos
estándar el cual fue aprobado después de acordar el tratamiento en la
variación de los volúmenes de actividad en el sistema llamado
"presupuesto flexible", innovación con la cual se inicia una gran era de
análisis y entendimiento de los costos y se ve la necesidad.
El costeo y la presupuestación de las operaciones empresariales
constituyen la expresión cuantitativa y monetaria de los planes, al actuar
sobre aspectos como los pronósticos de ventas, el establecimiento de los
precios, la programación de la producción y la planeación del
abastecimiento.
En este sentido los costos y los presupuestos son fundamentales para el
proceso del planeamiento y control financiero, para el arbitrio de los
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fondos demandados por la operación y la expansión empresarial y para
garantizar la adecuada distribución de los recursos.
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ÍNDICE
Resumen 2
INTRODUCCIÓN 7
CAPÍTULO I: CONCEPTOS PRELIMINARES 13
A. Justificación del análisis presupuestal 13
B. La contabilidad gerencial y los presupuestos 19
C. La contabilidad en la empresa 20
CAPÍTULO II: LA CONTABILIDAD DE COSTOS 25
A. Principales objetivos de la contabilidad de costos 26
B. Empresas industriales y comerciales - diferencias contables 27
C. Diferencias en los estados financieros 29
D. Costos y gastos 30
CAPÏTULO III: ELEMENTOS DEL COSTO DE PRODUCCIÓN 49
A. Materiales directos 49
B. Mano de obra directa 50
C. Costos indirectos de fabricación 51
CAPÍTULO IV: SISTEMAS DE COSTOS 54
A. Sistema Periódico de Costos 55
B. Sistema Perpetuo de Costos 58
C. Sistema de Costeo Directo y por Absorción 78
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D. Costos indirectos de Fabricación 92
E. Sistema de Costeo Estándar 100
CAPÍTULO V: COSTOS BASADOS EN ACTIVIDADES (ABC) 120
A. Objetivos del método de costeo ABC 120
B. Fundamentos 121
C. Funcionamiento del sistema 122
D. Consideraciones sobre los costos ABC 126
CAPÍTULO VI: ANÁLISIS COSTO – VOLUMEN – UTILIDAD 130
A. Alcances específicos 130
B. Factores que intervienen 132
C. Supuestos del Análisis Costo – Volumen – Utilidad 134
D. Ventajas y Desventajas 135
E. Punto de Equilibrio. 137
CAPÍTULO VII: PRESUPUESTOS DE COSTOS GENERALES 154
A. Comportamiento de los costos generales 154
CAPÍTULO VIII: PRESUPUESTOS 160
A. La planeación estratégica y la presupuestación 161
B. Objetivos del presupuesto 165
C. Requisitos del presupuesto 167
D. Clasificación de los presupuestos 168
CAPÍTULO IX: ETAPAS DE UN PROCESO PRESUPUESTARIO 175
A. Etapas 175
B. Presupuesto de ventas 178
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C. Programa de ventas 179
D. Presupuesto de producción 184
E. Políticas sobre inventarios 186
F. El Presupuesto de Producción como herramienta 188
CAPÍTULO X: LEVANTAMIENTO DE INFORMACIÓN PARA
CONFIGURACIÓN DE ESTÁNDARES 190
A. Fase 1: Presupuesto de producción 190
B. Fase 2: Presupuesto de materiales 191
C. Fase 3: Presupuesto de mano de obra - tiempo máquina 193
D. Fase 4: Presupuesto de carga fabril 196
Referencias 211
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CAPÍTULO I: CONCEPTOS PRELIMINARES
A. JUSTIFICACIÓN DEL ANÁLISIS PRESUPUESTAL
A lo largo de la historia se han ido viendo diversas formas de
organización dentro de la empresa para lograr un mejor manejo de la
misma y a la vez ser eficientes controlando y mejorando sus procesos;
debido a estas necesidades es que se desarrollan los sistemas de
costeo que van de la mano planificación y en base a la cual se realizan
los presupuestos, que son los que nos ayudarán a convertir nuestro
proyecto y planes en lenguaje financiero. Lo cual supone, calcular y
negociar anticipadamente los ingresos y egresos que serán
establecidos en un determinado periodo; debiendo controlar
constantemente los logros o deficiencias y se puedan cumplir con las
expectativas en el tiempo establecido.
Una de las funciones básicas de la gerencia financiera es la de
consolidar la información suministrada por las áreas funcionales de la
organización, como compras, producción, mercadeo y gestión
humana, por cuanto las metas y el tamaño calculado de operaciones
en cada una de estas áreas representan los soportes para cuantificar
los costos y gastos correspondientes a la nómina, las adquisiciones, la
promoción, la distribución y la producción.
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Por ello es de vital importancia el establecimiento de un adecuado
sistema de costos para las empresas que presten servicios o elaboren
productos de cualquier naturaleza. Estos sistemas constituyen la base
para obtener información confiable sobre los costos por producto o
servicio y por ende, para fijar los precios.
El costeo es el punto de partida de la preparación de presupuestos.
Con base en esta información y la obtenida en forma específica de
algunos rubros del balance como inventarios, cartera y proveedores es
posible realizar proyecciones sobre la situación financiera de la entidad
(Preparación de estados financieros proyectados) y la preparación de
pronósticos de flujos de fondos, instrumentos muy importantes para la
evaluación de la gestión empresarial por parte de la gerencia
financiera.
Específicamente comprende el desarrollo y aplicación de:
Los objetivos generales y a largo plazo para la empresa,
La especificación de las metas de la empresa
Un plan de utilidades a largo plazo desarrollado en términos
generales,
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Un plan de utilidades a corto plazo detallado por responsabilidades
correspondientes (divisiones, productos, proyectos)
Un sistema de informes periódicos de resultados detallados por
responsabilidades asignadas.
Procedimientos de seguimiento.
En el concepto de presupuestación están implícitos el realismo, la
flexibilidad y la atención continua de las funciones administrativas de
planificación y control. Esta definición reconoce a la administración
como el factor crítico de éxito a largo plazo de la empresa.
Igualmente está implícito que un administrador competente puede
planear, manipular y controlar en gran parte las variables pertinentes
que dominan la existencia de la empresa. En numerosas entidades la
presupuestación total se ha identificado como un estilo de administrar.
Este enfoque está centrado en un concepto racional y sistemático que
tiene su génesis en la administración por objetivos y en la flexibilidad
realista de la ejecución del proceso administrativo.
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Bajo la filosofía de la presupuestación total se ponen en práctica
aspectos fundamentales de la administración científica como la
administración por objetivos, la comunicación eficaz, la administración
participativa, el control dinámico, la retroalimentación continua y la
contabilidad gerencial.
La presupuestación total tiene como su principal orientación la
movilización eficiente de la entidad hacia el cumplimiento de sus
objetivos y metas.
La presupuestación no debe considerarse como una técnica separada,
por el contrario, supone la integración de numerosos enfoques y
técnicas tales como pronóstico de ventas, sistemas de cuotas de
venta, presupuestación de capital, análisis de flujo de caja, análisis de
costo - volumen - utilidad, costos estándar, planeaci||ón estratégica,
planeación de producción, control de inventarios, planificación del
talento humano y control de costos.
1. OBJETIVO CENTRAL
Proporcionar los fundamentos teóricos y prácticos exigidos para
costear la operación empresarial en sus diferentes frentes y para
realizar los pronósticos financieros vinculados a las actividades
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comerciales, productivas y financieras, que sustentan la
preparación de los presupuestos maestro y de tesorería.
2. OBJETIVOS ESPECÍFICOS
a. Dar a conocer los antecedentes que llevaron al desarrollo de los
sistemas de costos y presupuestos.
b. Poder conocer, entender y analizar el rol de los costos y
presupuesto dentro de las funciones de planeamiento.
c. Entender los costos y presupuestos fundamentalmente como
una herramienta de gestión para la toma de decisiones.
d. Saber ubicar los costos en los estados contables.
e. Conocer los diferentes tipos de presupuestos y poder
diferenciarlos.
f. Desarrollar los pasos a seguir para la formulación de
presupuestos.
g. Interpretar y aplicar los conceptos matemáticos y financieros en
los que se apoya la formulación, preparación, ejecución y
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control de los presupuestos, incluyendo la aplicación de
métodos estadísticos para el análisis de datos y la proyección
de resultados.
h. Dominar el concepto de costos basados en actividades –ABC-,
desarrollar modelos de aplicación práctica y resolver problemas
usuales en el uso de esta metodología.
i. Conceptualizar y emplear el sistema de costos ABC en la
optimización de procesos operativos, de gestión y de apoyo.
j. Desarrollar los aspectos conceptuales del sistema de gestión
AMB, aplicando el esquema de información de costos ABC y
apoyándose en la determinación y evaluación de indicadores de
gestión.
k. Conocer, analizar y aplicar los conceptos básicos relacionados
con la clasificación y asignación de costos y analizar los
principales efectos sobre los estados financieros.
l. Conocer las etapas del proceso presupuestal e identificar la
relación entre la estructura de costos, los presupuestos y el plan
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de rendimientos económicos en las diferentes dimensiones de
programación empresarial.
m. Conocer las técnicas y modelos para efectuar proyecciones a
precios corrientes, expresión en moneda extranjera y valoración
del impacto por diferencia en cambios para determinar el nivel
de riesgos y los grados de exposición derivados de la
realización de operaciones bajo condiciones de inflación y
devaluación.
n. Utilizar las proyecciones para valorar la conveniencia y
racionalidad de planes de negocio y analizar las expectativas
reales de resultados bajo diferentes escenarios económicos.
B. LA CONTABILIDAD Y LOS PRESUPUESTOS
La planificación y control de utilidades, soportada en la
presupuestación adecuada y oportuna de cada uno de sus elementos,
tiene una estrecha relación con la contabilidad de la empresa, sin
embargo no puede calificarse como una técnica contable, por el
contrario, se define como un sistema administrativo.
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La planificación y control de utilidades tiene relación con la
contabilidad en los aspectos siguientes:
La contabilidad proporciona entradas de datos históricos
(generalmente cuantitativos) que son particularmente apropiados
para propósitos analíticos en el desarrollo de planes empresariales.
El componente financiero de un plan de utilidades está
generalmente estructurado en un formato contable.
Los datos reales utilizados en la medición de resultados son
proporcionados en gran parte por el sistema contable. Un programa
de planificación y control de utilidades puede ser desarrollado y
adaptado a cualquier sistema contable en particular.
C. LA CONTABILIDAD EN LA EMPRESA
La contabilidad surge como una respuesta a la necesidad de llevar un
control financiero de la empresa, pues proporciona suficiente material
informativo sobre su evolución económica y financiera, lo que permite
tomar decisiones que contribuyen a una administración óptima de la
entidad.
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El Estado ejerce un control sobre las empresas a través de la
contabilidad, por ello exige llevar libros, registros y soportes de
contabilidad.
Nuestro Código del Comercio establece en el Art. 19, numeral 3o. que:
“Es obligación de todo comerciante llevar contabilidad de sus negocios
conforme a las prescripciones legales”. En el Art. 69 se establece que:
“Todo comerciante conformará su contabilidad, libros, registros
contables, inventarios y estados financieros en general, a las
disposiciones del código y demás normas sobre la materia”.
1. CONCEPTO DE CONTABILIDAD
Contabilidad es la ciencia que enseña a recopilar, clasificar y
registrar de una forma sistemática y estructural, las operaciones
mercantiles realizadas por una empresa, con el fin de producir
informes que, analizados e interpretados, permitan planear,
controlar y tomar decisiones sobre la actividad de la empresa.
2. OBJETIVOS DE LA CONTABILIDAD
Obtener en cualquier momento una información ordenada y
sistemática sobre el desarrollo económico y financiero de la
empresa.
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Establecer en términos monetarios, la cuantía de los derechos y
obligaciones y del patrimonio que posee la empresa.
Llevar un control de todos los ingresos y egresos.
Facilitar la planeación, por cuanto no solamente debe informar
sobre los hechos económicos realizados sino tener connotación
de predicción.
Determinar los resultados económicos de la actividad realizada
por la empresa.
Servir de fuente fidedigna de información ante terceros:
Proveedores, entidades financieras, clientes, accionistas y el
Estado.
3. CAMPO DE ACCIÓN DE LA CONTABILIDAD
El campo de acción de la contabilidad es muy amplio, todas las
actividades económicas realizadas a cualquier nivel requieren la
aplicación de sus fundamentos y principios. La contabilidad, de
acuerdo con el tipo de entidad en la que se aplique se clasifica así:
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a. Contabilidad privada
Se lleva en empresas cuyos propietarios son personas
particulares, de acuerdo con la actividad específica de la
empresa la contabilidad se subdivide en:
Contabilidad de costos:
Registra todas las operaciones económicas que conducen a
determinar el costo de los productos elaborados o servicios
prestados por una empresa.
Bajo una visión amplia la contabilidad de costos tiene
aplicación en todo tipo de empresas, tanto públicas como
privadas, por cuanto resulta determinante establecer el costo
de cada producto o servicio para orientar sus recursos y
enfocar su gestión.
Contabilidad comercial
Registra y controla las actividades vinculadas con la
compraventa de mercancías.
Contabilidad de servicios
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Registra las actividades económicas desarrolladas por las
empresas dedicadas a la prestación de servicios (educación,
turismo, salud).
Contabilidad bancaria:
Se aplica en las entidades financieras, registra las operaciones
de crédito (activas) y de captación de recursos (pasivas) de
estas instituciones.
b. Contabilidad oficial
Proporciona los mecanismos para registrar la actividad
económica de las entidades estatales.
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CAPÍTULO II: LA CONTABILIDAD DE COSTOS
Contabilidad de costos en el sentido más general es cualquier
procedimiento contable diseñado para calcular lo que cuesta “hacer algo”.
Las entidades financieras emplean un tipo de contabilidad de costos para
determinar lo que cuesta procesar un cheque, una consignación o un
crédito. Las entidades prestadoras de servicios de salud emplean un tipo
de contabilidad de costos para determinar el costo por día de cada
paciente, el costo de una intervención quirúrgica o el servicio de atención
médica especializada. Las entidades educativas utilizan un tipo de
contabilidad para determinar el costo de la educación de un estudiante
por un período determinado.
No obstante, el campo donde la contabilidad de costos se ha desarrollado
más ampliamente ha sido en la determinación del costo de fabricación de
los productos de las empresas industriales. Por esta razón cuando se
habla de contabilidad de costos sin especificar su tipo, se entiende que se
trata de contabilidad de costos de manufactura.
La contabilidad de costos es una parte especializada de la contabilidad
general de una empresa. El manejo de los costos de producción o
prestación de servicios es lo suficientemente extenso como para justificar
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un subsistema de esta naturaleza. Tal división está encargada de todos
los detalles referentes a la administración de costos.
La contabilidad general cubre todas las transacciones financieras de la
empresa con el propósito de preparar los estados financieros básicos:
Balance General, Estado de Resultados, Estado de Cambios en la
Situación financiera, Estado de Flujos de Efectivo y Estado de Cambios
en el Patrimonio1.
Las cifras referentes al costo de los inventarios en el Balance General y al
costo de los productos vendidos en el Estado de Resultados, se obtienen
mediante la contabilidad de costos.
A. PRINCIPALES OBJETIVOS DE LA CONTABILIDAD DE COSTOS
Una definición más formal de la contabilidad de costos indicará que es
un subsistema especializado de la contabilidad general de una
empresa con cuatro objetivos principales:
1. Determinar el costo de los inventarios de los productos fabricados,
tanto a nivel unitario como a nivel global, con el propósito de
presentar el Balance General.
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2. Determinar el costo de los productos vendidos o de los servicios
prestados, con el fin de poder calcular la utilidad o pérdida en el
período respectivo y preparar el Estado de Resultados.
3. Dotar a la gerencia de una herramienta útil para la planeación y el
control sistemático de los costos de producción o prestación de
servicios.
4. Servir de fuente de información de costos para estudios económicos
y decisiones especiales relacionados principalmente con inversiones
de capital a largo plazo, como reposición de maquinaria y equipo,
expansión de planta, fabricación de nuevos productos y fijación de
precios de venta, entre las consideraciones más relevantes.
B. EMPRESAS INDUSTRIALES, COMERCIALES Y DE SERVICIOS -
DIFERENCIAS CONTABLES
Las empresas comerciales compran mercancías para venderlas a un
precio superior, normalmente, sin efectuar una transformación
sustancial, Los productos que compran ya están terminados y en igual
forma los venden a los consumidores sin variaciones de fondo, a
excepción de modificaciones menores en los empaques o en la
presentación del producto.
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Las empresas industriales transforman las materias primas en algo
nuevo y distinto que constituye los productos terminados que
posteriormente venden.
Las empresas de servicios utilizan recursos técnicos, financieros u
operativos y orientan el talento humano en la satisfacción de
necesidades (servicios de salud, educación, trasporte,
comunicaciones, turismo, financieros, seguros, etc.)
Estos aspectos generan diferencias entre la contabilidad de las
empresas comerciales, industriales y de servicios; razón por la que se
requiere de sistemas de costos que permitan determinar el costo de
los productos fabricados o de los servicios prestados.
Para las empresas comerciales, el costo de los inventarios y de la
mercancía vendida está dado por los precios de compra y no precisan
por lo tanto de un sistema de costos para determinar estas cifras.
En los demás aspectos, no hay diferencia en la contabilidad entre
estos tipos de empresas: Todas tienen activos, pasivos y patrimonio,
ventas, gastos de ventas y de administración y los procedimientos
contables aplicables para el registro y control de las operaciones
relacionadas se fundamentan en los mismos principios y normas
generales.
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C. DIFERENCIAS EN LOS ESTADOS FINANCIEROS
En los estados financieros, las diferencias se reducen a las
sintetizadas en el esquema que aparece más adelante.
En cuanto al balance general, la única diferencia consiste en que la
empresa industrial muestra en la sección de activos corrientes varias
cuentas de inventario que no figuran en una empresa comercial o de
servicios:
BALANCE GENERAL
Empresa Comercial Empresa Industrial
Activos corrientes Activos corrientes
Caja y Bancos 550 000 Caja y Bancos 350 000
Cuentas por cobrar 1 280 000 Cuentas por cobrar 1 730 000
Inventarios 730 000 Inventarios
Productos terminados 190 000
Productos en proceso 430 000
Materiales 240 000
En el estado de resultados, más que en la nomenclatura, la diferencia
está en la cifra del costo de los productos vendidos que para la
empresa comercial equivale al precio de compra de la mercancía,
mientras que para la empresa industrial equivale al precio de compra
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de las materias primas más los costos de transformación de éstas en
producto terminado:
ESTADO DE RESULTADOS
Empresa Comercial Empresa Industrial
Ventas 2 350 000 Ventas 2 750 000
Costo de mercancías vendidas 1 800 000 Costo de productos vendidos
Mano de Obra directa 740 000
Materiales Directos 510 000
Costos indirectos de fabricación
175 000
Utilidad Bruta 550 000 Utilidad Bruta 1 325 000
D. COSTOS Y GASTOS
Costo o coste es el gasto económico que representa la fabricación de
un producto o la prestación de un servicio. Al determinar el costo de
producción, se puede establecer el precio de venta al público del bien
en cuestión (el precio al público es la suma del costo más el beneficio).
El costo es una inversión en actividades y recursos que proporcionan
un beneficio. Es el reflejo financiero de operaciones realizadas y
factores empleados.
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El costo de un producto está formado por el precio de la materia prima,
el precio de la mano de obra directa empleada en su producción, el
precio de la mano de obra indirecta empleada para el funcionamiento
de la empresa y el costo de amortización de la maquinaria y de los
edificios.
Los especialistas afirman que muchos empresarios suelen establecer
sus precios de venta en base a los precios de los competidores, sin
antes determinar si éstos alcanzan a cubrir sus propios costos. Por
eso, una gran cantidad de negocios no prosperan ya que no obtienen
la rentabilidad necesaria para su funcionamiento. Esto refleja que el
cálculo de los costos es indispensable para una correcta gestión
empresarial.
En una empresa industrial se identifican tres funciones básicas:
producción, ventas y administración. Para realizar cada una de estas
funciones, la empresa debe efectuar desembolsos por concepto de
salarios, arrendamientos, servicios públicos y materiales, entre otros
pagos. De acuerdo con la función a la que correspondan tales pagos
se clasificarán como costos de producción, gastos de ventas y gastos
de administración.
Los costos de producción se transfieren (capitalizan) al inventario de
productos fabricados, por tal razón el costo de los productos
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fabricados está dado por los costos de producción que fue necesario
asumir para su fabricación. Por esta razón a los desembolsos
relacionados con la producción deben designarse como costos y no
como gastos, por cuanto se incorporan en los bienes producidos y
quedan capitalizados en los inventarios hasta que se vendan los
productos.
Los gastos de administración y ventas no se capitalizan, se trasladan
en el período contable en el cual se incurre en ellos al estado de
resultados.
1. CLASIFICACIÓN DE COSTOS
Los costos tienen diferentes clasificaciones de acuerdo con el
enfoque y la utilización que se les de. Algunas de las
clasificaciones más utilizadas son:
a. Según el área donde se consume:
1. Costos de Producción
Son los costos que se generan en el proceso de
transformar la materia prima en productos terminados: se
clasifican en material directo, mano de obra directa, CIF
y contratos de servicios.
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2. Costos de Distribución
Son los que se generan por llevar el producto
o servicio hasta el consumidor final.
Los costos de distribución han sido definidos de dos
formas comprende todos los costos incurridos desde el
momento en que se fabrican el producto y se entregue
en el almacén hasta que sea convertido en efectivo.
Los costos de distribución también se le conocen como
gastos de ventas y mercado.
Gastos de Ventas
Que comprenden sueldos de los vendedores, gastos de
viajes de los vendedores, comisiones, publicidad,
franqueos, gastos de cobranza, parte de los cargos,
alquiler, impuestos, seguros, depreciación y gastos de
oficina.
3. Costos de Administración
Son los generados en las áreas administrativas de la
empresa. Se denominan Gastos.
4. Costo Financiero
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Son los que se generan por el uso
de recursos de capital.
b. Según su identificación:
1. Directos
Son los costos que pueden identificarse fácilmente con el
producto, servicio, proceso o departamento. Son costos
directos la Materia Prima Directa, Material Directo y la
Mano de Obra Directa.
Materias Primas Directas
Son Recursos Materiales que en el proceso
productivo se incorporan y transforman en una parte o
en la totalidad del Producto Final. Por ejemplo, la
harina es la materia prima del pan, la tela de la ropa,
el acero de la maquinaria pesada, los materiales de
Construcción en una Obra Civil, etc.
Materiales Directos
Se refiere a todos aquellos artículos transformados
que acompañan al producto final y no constituyen
parte de él, pero son comercializados de manera
conjunta, tal es el caso de los envases, envolturas,
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cajas de empaque y embalaje, etiquetas, accesorios,
repuestos, etc.
Mano de Obra Directa
Es la fuerza de trabajo empleada para extraer,
producir o transformar la materia prima en bien final.
Esta partida consigna las remuneraciones, beneficios
sociales, aportes destinados a la seguridad social,
primas por horas extraordinarias y comisiones que
perciben los trabajadores que ejecutan una labor
directa para la transformación de la materia prima en
artículos finales.
2. Indirectos
Su monto global se conoce para toda la empresa o para
un conjunto de productos. Es difícil asociarlos con un
producto o servicio específico. Para su asignación se
requieren base de distribución (metros cuadrados,
número de personas, etc.).
Materiales Indirectos
Son Insumos que no se pueden cuantificar en el
producto elaborado ni forman parte de él; pero sin su
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concurso no sería posible la Producción de bienes
finales. Están constituidos por suministros que
coadyuvan o influyen en la Producción, por ejemplo
combustibles, lubricantes, útiles de limpieza,
herramientas y equipos de trabajo, materiales de
mantenimiento.
Mano de Obra Indirecta
Es aquella mano de obra que no interviene
directamente en la Producción o transformación de la
materia prima y en la obtención del producto final, por
ejemplo todos los jefes del departamento de
Producción, como el gerente de Planta, etc
Gastos Indirectos
Son gastos que emergen de las actividades de
explotación, fabricación o transformación de la
materia prima, es decir son todos aquellos Costos
que se generan en el área de Producción, se dan por
causa de las actividades productivas. Estos gastos
nos encuentran incluidos en las partidas anteriores y
responden a la categorización de costo Fijo
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c. De acuerdo con el momento en el que se calcula:
1. Históricos
Son costos pasados, que se generaron en un periodo
anterior.
2. Predeterminados
Son costos que se calculan con base en métodos
estadísticos y que se utilizan para elaborar presupuestos.
d. De acuerdo con el momento en el que se reflejan en los
resultados:
1. Costos del periodo
Son los costos que se identifican con periodos
de tiempo y no con el producto, se deben asociar con
los ingresos en el periodo en el que se generó el costo.
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2. Costos del producto
Este tipo de costo solo se asocia con el ingreso cuando
han contribuido a generarlos en forma directa, es el
costo de la mercancía vendida.
e. De acuerdo con el control que se tenga sobre su consumo:
1. Costos Controlables
Son aquellos costos sobre los cuales la dirección de la
organización (ya sea supervisores, subgerentes,
gerentes, etc.) tiene autoridad para que se generen o
no. Ejemplo: el porcentaje de aumento en
los salarios de los empleados que ganen más
del salario mínimo es un costo controlable para la
empresa.
2. Costos no Controlables
Son aquellos costos sobre los cuales no se tiene
autoridad para su control. Ejemplo
el valor del arrendamiento a pagar es un costo no
controlable, pues dependen del dueño del inmueble.
39
f. De acuerdo con su importancia en la toma de decisiones
organizacionales:
1. Costos Relevantes
Son costos relevantes aquellos que se modifican al
tomar una u otra decisión. En ocasiones coinciden con
los costos variables.
2. Costos no Relevantes
Son aquellos costos que independiente de la decisión
que se tome en la empresa permanecerán constantes.
En ocasiones coinciden con los costos fijos.
g. De acuerdo con el tipo de desembolso en el que se ha
incurrido:
1. Costos desembolsables
Son aquellos que generan una salida real de efectivo.
2. Costos de oportunidad
Es el costo que se genera al tomar una determinación
que conlleva la renuncia de otra alternativa.
h. De acuerdo con su comportamiento:
40
1. Costos Fijos (CF)
Los costos fijos permanecen constantes durante un
periodo de tiempo determinado, sin importar el volumen
de producción. Los costos fijos se consideran como tal en
su monto global, pero unitariamente se consideran
variables.
Son aquellos Costos en que necesariamente se tienen
que incurrir al iniciar operaciones, es decir representan
los Costos que debe pagar el Proyecto aun cuando
produzca nada.
Se definen como Costos Fijos porque permanecen
constantes a los diferentes niveles de producción
mientras el Proyecto se mantenga dentro de los límites
de su capacidad productiva (tamaño de planta).
Ejemplo:
El costo del alquiler de un local durante el año es de
S/.24,000 por lo tanto se tiene un costo fijo mensual de
S/.2,000. En el mes de enero se produjeron 1,000
unidades y el mes de febrero se produjeron 1,200
unidades; por lo tanto el costo fijo de alquiler por unidad
41
para enero es de S/.2 y el de febrero es de S/.1.67.
Veamos la gráfica 1 de los costos fijos:
Gráfico 1: COSTO FIJO
2. Costos Variables (CV)
Son aquellos que se modifican de acuerdo con el
volumen de producción, es decir, si no hay producción
no hay costos variables y si se producen muchas
unidades el costo variable es alto.
Unitariamente el costo variable se considera fijo,
mientras que en forma total se considera variable.
Los Costos Variables se mueven en la misma dirección
del nivel de producción. Vale decir, varían en forma
directa con el cambio de volúmenes de producción. A
menor nivel de producción los costos variable total se
incrementan y a menor producción disminuye.
42
La decisión de aumentar las cantidades producidas
implica el uso de más materia prima, materiales
directos, mano de obra directa, gastos efectuados en la
distribución del producto (transporte, publicidad, gastos
de despacho, etc.), comisiones por ventas, etc.
Ejemplo:
El costo de material directo por unidad es de S/.10. En
el mes de marzo se produjeron 15,000 unidades y en el
mes de abril se produjeron 12,000 unidades, por lo
tanto, el costo variable total de marzo es de S/.150,000
y el de abril es de S/.120,000, mientras que
unitariamente el costo se mantiene en S/.10. Veamos la
gráfica 2 de los costos variables:
Gráfico 2: COSTO VARIABLE
43
Algunas de las ventajas de separar los costos en fijos y
variables son:
a) Facilita el análisis de las variaciones
b) Permite calcular puntos de equilibrio
c) Facilita el diseño de presupuestos
d) Permite utilizar el costeo directo
e) Garantiza mayor control de los costos
3. Costos Mixtos
Tienen las características de fijos y variables a lo largo
de varios rangos relevantes de operación. Existen dos
tipos de costos mixtos:
Costos semivariables
La parte fija de un costo semivariable
usualmente representa un cargo mínimo al
producir un determinado artículo. La parte
variable es el costo cargado por usar
realmente el servicio.
Por ejemplo, la mayor parte de los cargos por
servicio telefónico constan de dos elementos
un cargo fijo por permitirse al usuario recibir o
44
hacer llamadas telefónicas, más un cargo
adicional o variable por cada llamada telefónica
realizada.
Problema:
Supongamos que una empresa de transporte
arrienda un camión de reparto con un cargo
constante de USS/. 2000 anuales más USS/.
0,15 por cada milla recorrida el componente fijo
es el cargo por arriendo anual de USS/. 2 000;
el componente variable son los USS/. 0,15 por
cada milla recorrida. Si durante el año se
recorren 10,000 millas el costo total anual del
camión de reparto es de USS/. 3 500 calculado
de la siguiente manera:
Cargo fijo (componente fijo) …………….... 2
000
Cargo por millaje (componente variable)
(10 000 millas x USS/. 0,15) ………………….
1 500
Costo Total …………………………………… 3
500
Costos Escalonados
45
La parte fija de los costos escalonados cambia
abruptamente, a diferentes niveles de
actividad, puesto que estos costos se
adquieren en partes indivisibles.
Un ejemplo de un costo escalonado es el
salario de un supervisor de producción o
ventas. Si se requiere un supervisor pro cada
10 trabajadores entonces serían necesarios
dos supervisores si emplearan 15 trabajadores.
Si se contrata otro trabajador (que incrementa
el número de trabajadores a 16) todavía se
requerirán dos supervisores. Sin embargo, si
se aumenta la cantidad de trabajadores a 20
se necesitarían 1 más, osea tres supervisores.
Un costo escalonado es similar a un costo fijo
dentro de un rango relevante muy pequeño.
Los costos mixtos no son completamente fijos ni
variables, por lo que se deben separar, en sus
componentes fijos y variables para los propósitos de
planeación y control. Cuando existe una relación entre
46
dos variables es posible dividir un costo mixto en sus
componentes fijos y variables aplicando una de las
diversas técnicas analizadas mediante aplicación de
casos prácticos. En un ejemplo sencillo será necesario
hacer énfasis de la importancia de una comprensión
total de los costos en relación al volumen de
producción.
4. OTRA CLASIFICACIÓN DE COSTOS
a. Costo Total
El costo total es la suma de los costos fijos y los costos
variables, por tanto, los tres tipos de costos comentados
son:
Costos fijos (CF)
En el corto plazo independientes del nivel de
producción.
Costos variables (CV)
Dependen de la cantidad empleada de los factores
variables; por tanto, del nivel de producción.
47
Costos totales (CT): son la suma de los costos fijos
más los variables y representan el menor gasto
necesario para producir cada nivel de producto.
Esto se expresa de manera analítica como:
CT = CF + CV
También el costo total tiene su componente unitario, el
mismo que se estudiara en las siguientes páginas con la
finalidad de establecer el costo unitario de producción.
48
b. Costo Primo
Son los materiales directos y la mano de obra directa. Estos
costos se relacionan en forma directa con la producción.
Por ejemplo, el costo de la mano de obra (médicos,
enfermeras, etc.) y materiales directos (examen y
tratamiento. Importe del Material directo y dela mano de obra
directa que intervienen en la fabricación de un producto
Costos Primo = Materia Prima + Mano de Obra.
Costos Primo= MD + MOD
c. Costo de Conversión
Son los relacionados con la transformación de los materiales
directos en productos terminados, o sea la mano de obra
directa y los costos indirectos de fabricación.
Costo de Conversión = Mano de Obra + Costos Indirectos
de Fabricación.
Costos de conversión= MOD + CIF
49
CAPÍTULO III: ELEMENTOS DEL COSTO DE PRODUCCIÓN
Los costos de producción se dividen en tres grandes clases o categorías:
A. Materiales directos
B. Mano de obra directa
C. Costos Indirectos de Fabricación
A. MATERIALES DIRECTOS
En la fabricación de un producto se utilizan diversos materiales,
algunos de estos materiales forman parte integral del producto,
como sucede con las materias primas y otros materiales que
integran físicamente el producto. A este tipo de elementos se les
denomina materiales directos y constituyen la primera categoría del
costo total del producto.
Otros materiales como lubricantes, piezas para el mantenimiento
de plantas y equipos, elementos de aseo, etc., se clasifican como
materiales indirectos y su costo se incluye bajo la tercera categoría
denominada costos indirectos de fabricación
Son los materiales esenciales para la elaboración de un producto.
Se encuentran en una empresa en tres estados:
50
Se conocen como materias primas a la materia extraída de la
naturaleza y que se transforma para elaborar materiales que más
tarde se convertirán en bienes de consumo.
Las materias primas que ya han sido manufacturadas pero todavía
no constituyen definitivamente un bien de consumo se denominan
productos semielaborados, productos semiacabados o productos
en proceso, o simplemente materiales.
1. En su estado natural
2. Como parte de un Producto en Proceso
3. Como parte de un Producto Terminado
B. MANO DE OBRA DIRECTA
Para realizar la transformación de los materiales en productos
terminados es necesario el trabajo humano por el cual la empresa
paga una remuneración. Los trabajadores de producción son de
diversas clases, algunos intervienen con su actividad directa en la
fabricación de los productos manualmente o accionando máquinas
que transforman las materias primas en productos terminados.
La remuneración de los trabajadores involucrados directamente en
el proceso de producción se registra en la segunda categoría de los
costos de producción: Mano de obra directa.
51
Está compuesta por todos los sueldos y salarios del área de
producción.
Se conoce como mano de obra al esfuerzo físico y mental que se
pone al servicio de la fabricación de un bien. El concepto también
se utiliza para nombrar al costo de este trabajo, es decir, el precio
que se le paga.
C. COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACIÓN
Además de los materiales directos y la mano de obra directa, debe
incurrirse en otro tipo de costos como servicios públicos (agua,
energía eléctrica, gas, comunicaciones), arrendamientos y seguros
de plantas y equipos. Estos costos adicionados a los materiales
indirectos y la mano de obra indirecta conforman la categoría de los
llamados Costos Indirectos de Fabricación, que constituye el tercer
elemento integral del costo total del producto terminado.
Está constituida por tres elementos:
1. Materia Prima indirecta
2. Mano de Obra indirecta
3. Otros Gastos indirectos
52
Están constituidos por todos los desembolsos necesarios para
llevar a cabo la producción; por su naturaleza no son aplicables
directamente al costo de un producto, como por ejemplo: material
indirecto, mano de obra indirecta y gastos indirectos (energía,
combustibles, seguro, renta, etc.).
Estado de costos de productos vendidos
El estado de resultados de una empresa industrial se diferencia del de
una empresa comercial por el rubro denominado Costo de Productos
Fabricados y Vendidos también denominado Costo de Productos
Vendidos.
Una de los objetivos básicos de la contabilidad de costos es determinar
este valor. Debido a que los conceptos que integran la cifra de costo de
los productos vendidos son numerosos, se presentan generalmente por
separado en el llamado Estado de Costos de Productos Vendidos:
53
INDUSTRIAS MISTI S.A.
ESTADO DE COSTOS DE PRODUCTOS VENDIDOS
2015
Materiales directos 860
Mano de obra directa 760
Costos generales de fabricación 620
Costo de producción 2,240
(+) Inventario de productos en proceso inicial 140
Costo de productos en proceso 2,380
(-) Inventario de productos en proceso final 480
Costo de productos terminados 1,900
(+) Inventario de productos terminados inicial 100
Costo de productos disponibles para la venta 2,000
(-) Inventario de productos terminados final 320
Costo de productos vendidos 1,680
54
CAPÍTULO IV: SISTEMAS DE COSTOS
Para alcanzar los objetivos de la contabilidad de costos se deben seguir
una serie de normas y procedimientos contables que se consolidan en los
denominados sistemas de costos.
La clasificación de costos es la agrupación de todos los costos de
producción en varias categorías con el objeto de satisfacer las
necesidades de la administración del negocio.
El registro de costos consiste en la recolección organizada de datos de
costos mediante un conjunto de procedimientos o sistemas de
acumulación de costos, claramente definidos para poder controlar la
cantidad de documentos de trabajo.
Una adecuada acumulación de costos, suministra a la gerencia
información con base sólida para pronosticar las consecuencias
económicas del negocio para la toma de decisiones futuras. Por lo que
estas decisiones incluyen aspectos como:
¿Qué productos deberían producirse?
¿Deberíamos ampliar o reducir un departamento?
¿Qué precios de venta deberíamos fijar?
55
¿Deberíamos diversificar nuestras líneas de
producto/trabajo?
A. SISTEMA PERIÓDICO DE COSTOS
El primer paso para comprender un sistema periódico de costos es
extender el flujo de costos a medida que los productos pasan a
través de las diversas etapas de producción.
El costo de los artículos utilizados en la producción (sumatoria de
materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos de
fabricación) más el costo del inventario de trabajo en proceso al
comienzo de período, es igual al costo de los bienes en proceso
durante el período.
Para determinar el costo de artículos producidos, el costo del
inventario final de trabajos en proceso se resta el costo de los
artículos en proceso durante el período. El costo de los artículos
terminados más el inventario inicial de artículos terminados es igual
al costo de los artículos disponibles para la venta.
Ejemplo:
56
Supongamos que la Empresa ABC S.A. cuyo giro de negocio es la
fabricación de artículos deportivos, ha emitido la siguiente
información de acumulación de costos:
El gerente requiere el informe del flujo de los costos de materiales
utilizados en dicha producción bajo el sistema periódico de acumulación
de costos.
57
Resolver utilizando el sistema periódico de acumulación de costos de
producto:
• Solución:
– Utilizando el sistema periódico de acumulación de costos de
producto se tiene el siguiente resultado:
58
B. SISTEMA PERPETUO DE COSTOS
El sistema perpetuo de costos de producto suministra mejor control
y más rápida información para la toma de decisiones del gerente
que el sistema periódico de costos.
Un sistema de acumulación de costos está diseñado para
suministrar información oportuna ala gerencia general, a fin de
ayudar oportunamente en sus decisiones de planeación y control.
La principal finalidad de este sistema, como en el caso del sistema
periódico de costos es el cálculo de los costos unitarios.
59
En un sistema perpetuo, el costo de los materiales directos, dela
MOD y de los CIF deben fluir a través del inventario de trabajos en
procesos para llegar al inventario de productos terminados.
Los costos totales transferidos al inventario de trabajos en proceso
al inventario de artículos terminados durante el período es igual al
costo de artículos producidos.
A medida que los productos se venden el costo de los artículos
vendidos se transfiere del inventario de productos terminados ala
cuenta de costo de los productos vendidos.
Los gastos totales son iguales al costo de los artículos vendidos
más los gastos por concepto de gastos de ventas, gastos
generales y administrativos.
En un sistema perpetuo de costos la información relacionada con el
inventario de materiales, inventario de trabajos en proceso,
inventario de artículos terminados, el costo de los artículos
manufacturados y el costo de los artículos vendidos, está
continuamente disponible, en vez de encontrarse sólo al final del
período, como en el caso del sistema periódico de costos.
Los dos tipos de sistema perpetuo de costos son:
60
Costeo por órdenes de producción
Costeo por procesos de producción
Los que analizaremos más adelante.
1. SISTEMA DE COSTOS POR ÓRDENES DE PRODUCCIÓN
Una orden es un trabajo o contrato para la fabricación de una
unidad de producción o la prestación de un servicio Los costos
se acumulan y se asignan a cada trabajo. Se utilizan la Hoja de
Costos para la acumulación de los costos.
Ejemplo: Constructoras, fábrica de muebles, sastrerías,
compañías aseguradoras, consultoras, etc.
61
En este sistema la unidad de costeo es generalmente un grupo
o lote de productos iguales. La producción de cada lote se
emprende mediante una orden de producción. Los costos se
acumulan para cada orden de producción por separado y la
62
obtención de los costos unitarios consiste en dividir los costos
totales de cada orden por el número de unidades producidas.
En algunas industrias los costos se acumulan para cada
producto en forma individual, pero el sistema conserva los
mismos criterios, en estos casos la orden de producción no
cubre un lote de productos iguales, sino un solo producto, como
ocurre en la construcción de barcos, máquinas y equipos
especiales y automóviles exclusivos.
El empleo de este sistema está condicionado por las
características de la producción. Es conveniente cuando los
productos que se fabrican, para almacén o contra pedido, son
63
identificables en todo momento como pertenecientes a una
orden de producción específica. Las órdenes de producción
empiezan y terminan en cualquier fecha dentro del período
contable y los equipos se utilizan indistintamente para la
fabricación de las diversas órdenes.
El factor que induce a que se trabaje por órdenes de producción
es el reducido volumen de artículos producidos, lo cual no
justifica una producción en serie, en donde los equipos se
puedan destinar a cumplir tan solo una tarea específica dentro
de la cadena productiva.
Como ejemplos de este tipo de producción se señalan las
industrias de muebles, marroquinería, artículos para niños,
imprentas e industria metalmecánica.
Características
De acuerdo a las características de la producción
Se realizan de acuerdo a las especificaciones de los
clientes.
Se puede seguir la pista de cada orden en su
proceso.
64
El sistema de producción es intermitente, por lotes o
por órdenes específicas.
La fabricación se inicia cuando ser recibe un pedido
por parte del cliente.
Desde el punto de vista contable
Los costos de producción se acumulan por cada
trabajo.
Se utiliza una hoja de costos para cada orden en
particular.
La base de cálculo de los costos de producción se
refiere a costos normales: Costo de material directo
(Real), costo de mano de obra directa (Real) y costo
indirecto de fabricación (Aplicado)
Problema
Una fábrica recibe durante un determinado período dos
órdenes de trabajo, para fabricar 5 000 unidades del
producto X y 1 000 unidades del producto Y,
respectivamente. Las hojas de costos muestran la siguiente
información:
Orden de Fabricación Producto X:
Depto. A: Materia Prima Directa: 50 kg de PVC (300
S/./kg)
65
Mano de Obra Directa: 200 hrs (200 Soles/hra)
Depto. B: Materia Prima Directa: 10 kg de látex (1000
S/./kg)
Mano de Obra Directa: 100 hrs (400 Soles/hra)
Orden de Fabricación Producto Y:
Depto. A: Materia Prima Directa: 200 kg de PVC (300
S/./kg)
Mano de Obra Directa: 500 hrs (200 Soles/hra)
Depto. B: Materia Prima Directa: 5 kg de látex (1000
S/./kg)
Mano de Obra Directa: 50 hrs (400 Soles/hra)
Además, los costos indirectos de los departamentos A y B
son de S/.200 mil y S/.250 mil, respectivamente.
Se pide determinar el costo unitario de los productos X e Y.
Solución:
Para distribuir los costos indirectos usaremos como base de
asignación las horas de mano de obra.
a) Distribución de los Costos Indirectos del Depto. A:
Horas de MOD utilizadas = 700
Cuota de Costos Indirectos = CI / Base
66
= 200.000 / 700
= 285,71 Soles/hra
CI asignados a X = 285,71*200 = 57.143
CI asignados a Y = 285,71*500 = 142.857
b) Distribución de los Costos Indirectos del Depto. B:
Horas de MOD utilizadas = 150
Cuota de Costos Indirectos = CI / Base
= 250.000 / 150
= 1.666,7
Soles/hra
CI asignados a X = 1.666,7*100 = 166.667
CI asignados a Y = 1.666,7*50 = 83.333
c) Resumen de costos del producto X
MPD = 50*300 + 10*1.000 = 25.000
MOD = 200*200 + 100*400 = 80.000
CI = 57.143 + 166.667 = 223.810
Total = 328.810
Unidades 5.000
Costo Unitario 65,76 Soles/unidad
d) Resumen de costos del producto Y
MPD = 200*300 + 5*1.000 = 65.000
67
MOD = 500*200 + 50*400 = 120.000
CI = 142.857 + 83.333 = 226.190
Total = 411.190
Unidades: 1.000
Costo Unitario: 411,19 Soles/unidad
2. SISTEMA DE COSTOS POR PROCESOS
En este sistema la unidad de costeo es un proceso de
producción, los costos se acumulan para cada proceso durante
un período determinado. El total de costos de cada proceso
dividido por el total de unidades obtenidas en el período
respectivo permite establecer el costo unitario de cada uno de
los procesos.
El costo total unitario del producto terminado es la suma de los
costos unitarios obtenidos en los procesos por donde haya
pasado el artículo.
Este sistema es apto para la producción en serie de unidades
homogéneas cuya fabricación se cumple en etapas sucesivas -
procesos - hasta su terminación final.
68
Ejemplos de este tipo de producción corresponden a la industria
cervecera, fábricas de cigarrillos, industrias textiles y producción
de automóviles.
El costeo por procesos es un sistema de acumulación de costos
de producción por departamento o centro de costo. Un
departamento es una división funcional principal en una fábrica
donde se ejecutan procesos de manufactura. Cuando dos o
más procesos se ejecutan en un departamento, puede ser
conveniente dividir la unidad departamental en centros de
costos.
Cada proceso se conforma como un centro de costo, los costos
se acumulan por centros de costos en vez de por
departamentos. Los departamentos y los centros de costos son
responsables de los costos incurridos dentro del área y los
supervisores deben reportar a la gerencia por los costos
preparando periódicamente un informe del costo de producción.
El costeo por procesos se ocupa del flujo de las unidades a
través de varias operaciones o departamentos, sumándosele
más costos adicionales en la medida en que avanzan. Los
costos unitarios de cada departamento se basan en la relación
69
entre los costos incurridos en un periodo de tiempo y las
unidades terminadas en el mismo.
Características
Un sistema de costos por procesos tiene las siguientes
características:
Los costos se acumulan y registran por departamentos o
centros de costos.
Las producciones son de alta masividad, repetitivas y los
procesos productivos son contínuos.
Cada departamento tiene su propia cuenta de inventario
de trabajo en proceso en el libro mayor. Esta cuenta se
carga con los costos del proceso incurridos en el
departamento y se acredita con los costos de las
unidades terminadas transferidas a otro departamento o
artículos terminados.
Las unidades equivalentes (la producción equivalente es
la presentación de las unidades incompletas en términos
de unidades terminadas más el total de las unidades
terminadas) se usan para determinar el inventario de
trabajo en proceso en términos de las unidades
terminadas al fin de un periodo.
70
Los costos unitarios se determinan por departamentos en
cada periodo.
Las unidades terminadas y sus correspondientes costos
se transfieren al siguiente departamento o al inventario
de artículos terminados. En el momento en que las
unidades dejan el último departamento del proceso, los
costos totales han sido acumulados y pueden usarse
para determinar el costo unitario de los artículos
terminados.
Los costos total y unitario de cada departamento son
agregados periódicamente, analizados y calculados a
través del uso de informes de producción.
Pasos para determinar los costos por procesos
Se recomienda seguir los siguientes pasos:
1. Informe de movimiento de unidades.
El Informe de movimiento de unidades es un documento en
el cual se refleja el flujo físico de las unidades, este consta
de dos partes:
Entradas: Disponibilidad de unidades en el
departamento.
Salidas: Se expresa lo que se terminó en el
departamento.
71
2. Estado de la producción equivalente.
El Estado de la producción equivalente encierra las unidades
que forman la producción equivalente, que no es más que la
expresión de las unidades sobre la base del grado de
terminación (cantidad de trabajo incorporada a un producto)
Los métodos para valorar la producción equivalente son dos:
Método promedial: analiza el comienzo y fin del
inventario inicial en proceso en un mismo periodo.
Método PEPS: plantea separar los costos del mes
anterior y los del actual. Analiza por separado el
inventario inicial en proceso de las unidades que se
comenzaron y terminaron en el periodo.
3. Cálculo de los costos totales departamentales.
El costo total de los departamentos no es más que la suma
de los materiales, los costos de conversión (mano de obra
directa más costos indirectos de producción)
4. Cálculo de los costos unitarios.
Y los costos de las unidades terminadas en el
departamento anterior. El cálculo del costo unitario se
72
realiza dividiendo el costo total entre las unidades
equivalentes.
5. Valoración de los diferentes inventarios, informe de los
costos, o asignación de los costos a los diferentes
inventarios.
La valoración de los costos de la producción terminada y la
producción en proceso se realiza en un documento llamado
Resumen del Costo, en el cual a las unidades que se
terminan y transfieren del departamento anterior se le
agregan los costos del periodo actual, tanto de materiales
directos como los costos de conversión, dando el costo
total de la producción en proceso del departamento en
cuestión.
El traspaso de las unidades terminadas en un
departamento a otro se realiza debitando la cuenta de
producción en proceso del departamento siguiente y
acreditando la misma cuenta en el departamento en el que
se culmina la producción o fase productiva de los artículos.
El traspaso de las mercancías en proceso hacia la
producción terminada se puede realizar por dos métodos:
73
• Método de registro al costo estándar simple.
• Método de registro al costo estándar parcial.
Método de registro al costo estándar simple
Utilizando el primero todos los traspaso de producción
en proceso a terminada se realizan a costo estándar,
mientras que en el segundo método la producción en
proceso presenta un saldo mixto, dado por costos
reales y estándares, por lo que se produce una
variación, la cual, se cierra y se lleva al resultado del
periodo, a las cuentas que expresan el destino de la
producción o al costo de la venta.
Método de costeo al estándar parcial o plan
parcial (cargo de costo real):
Se caracteriza por el cargo a la producción en
proceso al real, mientras que los créditos a esta se
anotan a costo estándar. Para el resto de las cuentas
todo se hace a costo planificado.
Las variaciones con relación a los costos estándar se
recogen al final del período. Las variaciones con
respecto a los costos estándar aparecen en forma de
74
una diferencia total entre el costo estándar y el costo
real.
Al finalizar el mes los saldos en las cuentas de
producción en proceso se componen de dos
elementos: el costo estándar de los productos en
proceso y las variaciones con respecto al costo
estándar.
El procedimiento de registro de este método es como
sigue:
i. Se registran las transferencias de las unidades
valoradas al costo unitario planificado.
ii. Se cargan los gastos directos e indirectos a
costo real en la cuenta de producción en
proceso.
iii. Se obtienen los saldos en las cuentas
observándose que:
a) Tanto los centros de costos directos como
su cuenta control muestran saldos
obtenidos mediante la comparación de
cifras deudoras reales con cifras
acreedoras basadas en costos planificados.
75
Estos saldos contienen el costo de los
inventarios no concluidos más la diferencia
entre los recursos por la producción
alcanzada, por lo que es necesario extraer
esta diferencia.
b) Todos los saldos del resto de las cuentas
relacionadas con destino de la producción
muestran el costo de las unidades
valoradas al costo unitario planificado.
iv. Se calcula la desviación entre los recursos
necesarios y los empleados durante le período
y se procede a su prorrateo entre las cuentas
que reflejan el destino de la producción, dando
los saldos valorados al costo real según
establece el Sistema Nacional de Contabilidad.
v. Se procede al análisis de las desviaciones por
partidas a fin de conocer sus causas y tomar
las medidas correctas.
Las posibles desviaciones pueden cerrarse de la
siguiente forma:
76
Distribuirse por las cuentas que amparan el
destino de la producción.
Llevarse inmediatamente a la cuenta Pérdidas o
Ganancias.
Llevarse inmediatamente a Costo de Venta.
En conclusión el Sistema de Costos por Proceso, se aplica en
empresas donde la producción requiere pasos secuenciales
para su terminación y el producto terminado es más o menos
uniforme o similar.
Tanto el producto semielaborado como sus costos, son
transferidos de un departamento a otro. Los productos semi
terminados en un primer departamento son considerados como
terminados para este y como materiales o costo básico para el
segundo y así sucesivamente hasta su definitiva terminación.
Sobre el Costo del departamento precedente, el departamento
receptor, acumula sus propios costos, hasta determinar el costo
total de producción.
Todos los departamentos de producción, pueden tener
inventarios en proceso al cierre del período establecido, debido
a la secuencia y flujo del proceso mismo, que traslada su
producción en la medida que concluye el mismo.
77
El cómputo de costos por departamento se determina por varios
caminos, siendo recomendable el denominado unidades
equivalentes, en la situación dada de existir tantos productos en
proceso como productos terminados, o solamente productos en
proceso en cada uno de los departamentos.
Problema
Una empresa se dedica a la fabricación de pernos, a través de
dos procesos. En el primer departamento se fabrica la cabeza
del perno, a partir de un cilindro metálico que es la materia
prima. En el segundo proceso o departamento, se toman las
unidades provenientes del proceso anterior y se les fabrica el
“hilo”.
Se sabe que los costos de conversión del primer departamento
son de 600 000 UM por concepto de mano de obra directa y
300 000 UM por concepto de costos indirectos. El costo de la
materia prima es de 40 UM la unidad y durante el período se
procesaron y terminaron 30 000 unidades.
Suponiendo que no hay inventarios de productos en proceso,
determine el valor del producto a la salida del primer proceso.
78
Solución:
Costo de Conversión = 600 000 + 300 000 = 900 000
Costo de Conversión Unitario = 900 000/30 000
= 30 UM/unidad
Valor del Producto al salir del primer proceso = 40 UM+30 UM
= 70 UM/unidad
C. SISTEMACOSTEO DIRECTO Y COSTEO POR ABSORCIÓN
1. Definición, naturaleza y características.
Desde el advenimiento de la industrialización y sus variadas
inversiones en equipos y otras áreas, sólo se conocían dos
costos de importancia: los de material y los de mano de obra
directa, llamados costos primos, que eran los únicos que se
inventariaban. Una vez que las inversiones se ampliaron y se
desarrollaron las organizaciones, surgió el concepto de costos
indirectos de fabricación.
A principios del siglo XX, el método de costeo utilizado era el
absorbente o total. Este hecho se debía a que el tratamiento
contable tradicional se dedicaba a salvaguardar los activos
utilizados, los cuales se controlaban a través del estado de
resultados, prestando poca atención a los problemas
79
específicos de información para la toma de decisiones
administrativas.
Al elevarse el nivel de complejidad de las organizaciones, se
hizo hincapié en la preparación de informes que proveyeran y
facilitaran la información para la toma de decisiones y la
planeación a largo plazo.
En los años 30 surgió una alternativa, el costeo variable,
también denominado costeo directo, aunque algunos autores
afirman que por definición, no debería llamarse directo ya que
costo directo es el que se identifica con el producto,
departamento o función.
Cada uno de los métodos de costeo tiene una función especial
que cumplir: el costeo variable ayuda a la administración en su
tarea y supone que para obtener un control administrativo
apropiado sólo se deben considerar como parte del verdadero
costo de los productos fabricados aquellos costos que varían en
forma directa con el volumen de producción, porque sólo estos
elementos variables se relacionan con el producto.
Por otra parte, el costeo absorbente informa a los usuarios
externos e incluso para la toma de decisiones, éste método
trata de incluir dentro del costo del producto todos los costos de
80
la función productiva, independientemente de su
comportamiento fijo o variable, pues ambos contribuyen a la
producción.
Por lo anterior señalado se puede definir cada método de la
siguiente manera:
Costeo Variable o Directo: es un método de costeo de
inventarios, en el que todos los costos directos producción
(materiales directos y mano de obra directa) y los costos
indirectos de fabricación variables se incluyen como
inventariables, excluyendo a los costos indirectos de fabricación
fijos, puesto que los mismos son considerados como costos del
período en que se incurrieron.
Costeo por Absorción. Es un método de costeo de inventarios,
en que todos los costos directos de producción y todos los
costos indirectos de fabricación tanto fijos como variables se
consideran como costos inventariables, considerando de esta
manera a los costos indirectos de fabricación fijos como costo
del producto.
2. Comparación entre costeo directo y costeo por absorción
81
Las diferencias entre los dos métodos de costeo se centran en
el tratamiento contable que se le da a los costos fijos de
producción.
Para determinar el costo de producción, el costeo absorbente
considera los materiales directos, la mano de obra directa y los
costos indirectos de fabricación, sin importar que dichos
elementos tengan características fijas o variables en relación
con el volumen de producción. Así pues los defensores de éste
método sostienen que la producción no puede realizarse sin
incurrir en costos indirectos de fabricación fijos.
Por el contrario, el costeo directo, para determinar el costo de
producción excluye los costos fijos de producción y sólo
considera los costos cuya magnitud cambia en razón directa de
los aumentos o disminuciones registrados en el volumen de
producción, es decir, los costos variables de materiales
directos, mano de obra directa y costos indirectos de
fabricación variables, los defensores de éste método afirman
que los costos del producto deben asociarse al volumen de
producción, por lo que los costos fijos al incurrirse aun sin
producción deben excluirse, y considerarse como un costo del
82
período relacionado con el tiempo, y por lo tanto no
inventariables al no tener beneficios futuros.
De lo anterior se desprenden algunas otras diferencias dentro
de las cuales tenemos:
El sistema de costeo directo o variable considera los costos
fijos de producción como costos del período, mientras que el
costeo absorbente o total los distribuye entre las unidades
producidas.
Para valuar los inventarios, el costeo variable sólo contempla
los variables; el costeo absorbente incluye ambos.
La forma de presentar la información en el estado de
resultados es diferente.
o En el costeo Absorbente todos los costos de
producción (fijos y variables) primero se restan de las
ventas para obtener la utilidad bruta, para luego
deducir los gastos que no son de manufactura de la
manera siguiente:
83
Ventas..........................................................xxx
Menos: Gastos variables y fijos..................(xxx)
Utilidad Bruta................................................xxx
Menos: Gastos de operaciones...................(xxx)
Utilidad en operaciones................................xxx
o En el costeo directo se restan de las ventas los gastos
y costos únicamente variables para obtener la utilidad
marginal o margen de contribución y luego se restan
los costos y gastos fijos para obtener la utilidad en
operación de la siguiente manera:
Ventas........................................................xxx
Menos: Gastos variables ..........................(xxx)
Margen de contribución..............................xxx
Menos: Gastos fijos...................................(xxx)
Utilidad en operaciones..............................xxx
o Bajo el método de costeo absorbente las utilidades
pueden ser cambiadas de un período a otro con
aumentos o disminuciones en los inventarios. Se
84
aumenta la utilidad incrementando los inventarios
finales y se reduce llevando a cabo la operación
contraria.
o La variación de volumen de producción cuando se
utilizan costos estándar no se puede producir, porque
los costos de fabricación fijos no se aplican a la
producción.
o La forma de presentación en el Balance General es
diferente en ambos métodos, puesto que la sección
de activos corrientes será siempre menos, bajo el
costeo directo que bajo el costeo por absorción
porque los costos indirectos de fabricación fijos no se
incluyen en los inventarios bajo el costeo directo.
3. Efecto de los diferentes métodos de costeo sobre la
utilidad neta
Neuner y Deakin (2001), señala que la diferencia entre el
monto de la utilidad neta de cualquier período contable
calculado mediante el costeo por absorción y la utilidad neta de
acuerdo con el costeo directo será igual al cambio en el monto
de los costos del período diferidos en Inventario bajo los
85
diferentes métodos. Por supuesto, ambos métodos darán como
resultado cantidades idénticas de utilidades netas totales a lo
largo de un ciclo completo de acumulación y liquidación de
inventarios.
Por lo anterior se infiere:
Si el inventario de productos fabricados no fluctúa de un
período a otro, la utilidad bajo el costeo por absorción es igual
a la utilidad neta bajo el costeo directo.
Si por el contrario, el inventario de productos fabricados fluctúa
de un periodo a otro, la utilidad neta variará algo bajo los dos
métodos porque el costeo por absorción implica que parte de
los costos del período sean diferidos en inventario, mientras
que el costeo directo no difiere los costos del período por lo
tanto:
Cuando aumenta el inventario, la utilidad neta será mas alta
bajo el costeo absorbente debido que el inventario se
encuentra incluida una parte de los costos del período,
mientras que en costeo directo todos los costos del período
se cargan contra los ingresos actuales.
Cuando disminuye el inventario, la utilidad neta será menor
bajo el costeo absorbente debido a que los costos del
período que se habían incluido previamente en el inventario
86
ahora se cargan contra los ingresos actuales, mientras que
bajo el costeo directo sólo los costos del período actual se
cargan contra los ingresos actuales.
4. Costos estándar para el costeo absorbente y para el costeo
variable.
Rayburn (1999), señala que el costeo variable puede usar ya
sea los costos reales, normales o los costos estándar. La
combinación de un sistema de costeo variables con costos
estándar, impide que se realicen estimaciones para fijar un
estándar para los costos indirectos de fabricación fijos, puesto
que los mismos son considerados como costos del período, por
lo que las estimaciones se establecerán sólo para los costos de
producción variables (materiales directos, mano de obra directa
y costos indirectos de fabricación variables).
De esta manera en el costeo directo o variable no se calcula
una variación del volumen de producción debido a que los
costos indirectos de fabricación fijos no se aplican a la
producción, las demás variaciones se tratan de la misma
manera tanto bajo el costeo directo como por absorción.
2. Ventajas del costeo directo o variable
87
Muchos autores han coincidido en que la utilización del costeo
directo provee de ciertas ventajas para la planeación, el control
y toma de decisiones operacionales. Muchas de estas ventajas
la podemos ver resumidas en los siguientes ítems planteados
por Rayburn (1999):
Facilita la planeación, utilizando el modelo costo-
volumen-utilidad, a través de a presentación del estado
de resultados.
La preparación del estado de resultados facilita a la
administración la identificación de las áreas que afectan
más significativamente a los costos y así tomar
decisiones adecuadas, basándose en el criterio de
márgenes de contribución.
El análisis marginal de las diferentes líneas ayuda a la
administración a escoger la composición óptima que
deberá ser la pauta para que ventas alcance sus
objetivos.
Elimina fluctuaciones de los costos por efecto de los
diferentes volúmenes de producción.
Suministra un mejor presupuesto de efectivo, debido a
que normalmente los costos variables implican
desembolsos.
88
Facilita la rápida valuación de los inventarios, al
considerar solo los costos variables, los cuales se
pueden medir.
Debido a que este sistema ofrece un índice para saber
hasta dónde se puede reducir el precio obteniendo
margen de contribución, es vital para tomar decisiones
como comprar o fabricar, fabricar o alquilar, lanzar
menos líneas de productos, ventas de exportación entre
otras.
3. Desventajas del costeo directo o variable
El método de costeo directo ha despertado muchas críticas
por diversos autores, los cuales se han encargado de
profundizar en las desventajas que traería adaptar un
sistema de costeo como éste.
Entre las desventajas que se le han imputado están.
La exclusión de los costos fijos de fabricación de los
inventarios constituye una seria violación al principio del
período contable para determinar la utilidad.
La exclusión de los costos fijos de fabricación de los
inventarios afecta también al Balance General puesto
que esto produciría un balance general todavía más
conservador y menos realista que el que se prepara por
costeo absorbente.
89
El método aunque es importante en las decisiones para
fijar precios a corto plazo, crea una tendencia a dejar de
lado la necesidad de recuperar los costos fijos mediante
el precio del producto, ya que la continuidad a largo plazo
depende de la reposición de los activos.
El costeo directo simplifica las dificultades técnicas que
se encuentran para establecer la variabilidad de los
costos y la confiabilidad de los datos obtenidos, puesto
que los costos variables rara vez son completamente
variables y los costos fijos rara vez son completamente
fijos.
Problema
La empresa Atahualpa SRL presenta los siguientes datos
contables:
Ventas 5,000
unidades
Inventario inicial 120 unidades
Inventario final 500 unidades
Producción 4,100
unidades
Capacidad Normal 5,000
unidades
Costos fijos de producción S/. 60,000
90
Costos fijos de administración y ventas S/. 25,000
Costos variables de ventas S/. 25
Costos variables de producción S/. 15
Precio de venta unitario S/.110
Se solicita al área contable elaborar un estado de resultados
por el método de costeo variable y otro por el método de
costeo por absorción.
Problema
A continuación se presentan los estados de resultados (uno
bajo costeo absorvente y otro bajo costeo variable), así
como información adicional de la empresa MINERVA S.A.
para el año 2016
Absorvente
Directo/Variable
Ventas
S/. 8,320
S/. 8,320
Costo de ventas
Inventario Inicial S/. 900
S/. 360
Producción S/. 4,000
S/. 1,600
Disponible S/. 4,900
S/. 1,960
Inventario Final S/. -2,300 S/. 2,600
S/. -920 S/. 1,040
Utilidad bruta o contribución
S/. 5,720
S/. 7,280
Otros gastos
S/. -1,180
S/. -3,580
Utilidad de operación
S/. 4,540
S/. 3,700
Datos adicionales:
El precio de venta es de S/. 16
Los gastos variables de producción son S/.2
91
Se está produciendo a capacidad normal
Se pide determinar el valor de:
a) Costos fijos de producción totales
b) Gastos de venta y administración totales
c) Venta en unidades
d) Inventario final en unidades y
e) Tasa de gastos de fabricación fijos
SOLUCIÓN:
a) Gastos fijos y variables:
Costeo Producción Absorvente S/.
4,000
(-) Costos Variables de Producción – Directo
1,600
Total costo fijo de producción
2,400
b) Gastos de venta y administración totales:
S/. 1,180 (referencia: otros gastos en costos absorbentes)
c) Número de unidades vendidas:
Ventas = 8,320 = 520 unidades PVu 16
92
d) Inventario final en unidades:
Inventario Final = 920 = 460 unidadaes Costo Variable unitario 2
e) Tasa de gastos de fabricación fijos:
Costos fabricación fijos = CFP + Otros Gastos
Costos fabricación fijos = 2,400 + 1,180
Costos fabricación fijos = S/. 3,580
Tasa = Costos fabricación fijos = 3,580 3,580 = 4.475 Unidades producidas 1,600/2 800
D. COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACIÓN
Son todos los costos que no están clasificados como mano de obra
directa ni como materiales directos. Aunque los gastos de venta,
generales y de administración también se consideran
frecuentemente como costos indirectos, no forman parte de los
costos indirectos de fabricación, ni son costos del producto.
Ejemplos de costos indirectos:
Mano de obra indirecta y materiales indirectos.
Calefacción, luz y energía de fábrica.
Arrendamiento del edificio de fábrica.
Depreciación del edificio y del equipo de fábrica.
Impuesto sobre el edificio de fábrica.
93
Al contabilizar los CIF se presentan dos problemas:
Una parte importante de los CIF es de naturaleza fija.
Como consecuencia, el CIF por unidad aumenta a
medida que disminuye la producción, y disminuye
cuando ésta se incrementa.
A diferencia de los costos de materiales y de mano de
obra, el conjunto de los CIF es de naturaleza indirecta y
no puede identificarse fácilmente con departamentos o
productos específicos.
Es el más complejo de los tres elementos. En general,
incluye todos los costos indirectos necesarios para el
funcionamiento de una estructura fabril, y que no pueden
asignarse directamente a la producción.
1. Evolución
Su evolución histórica refleja un pronunciado y continuo avance
con respecto a los otros dos elementos, por el elevado
componente tecnológico de los procesos que economizan
materia prima y sustituyen mano de obra directa.
94
Para el planeamiento y control, cobra especial importancia su
clasificación por áreas de responsabilidad, y una adecuada
distinción entre los controlables y los no controlables.
Estos costos indirectos de fabricación son los principales
responsables de que no se pueda clasificar con precisión el
costo exacto por la imposibilidad de su asignación directa al
producto.
2. Naturaleza y clasificación de los CIF.
Se denomina objeto de gasto al artículo u objeto en el cual se
ha gastado o se van a gastar fondos. Los CIF pueden
subdividirse según el objeto del gasto en tres categorías:
materiales indirectos, mano de obra indirecta y costos indirectos
generales de fabricación.
a. Costos generales directos e indirectos de
fabricación.
Un costo directo es aquel que puede asignarse
específicamente a un segmento del negocio, tal como
la planta, departamento o producto. Un costo indirecto
no puede identificarse de manera específica con tales
segmentos y debe asignarse sobre alguna base
elegida para tal propósito.
95
Comúnmente, la expresión de que un costo es
"directo" significa que es directo con respecto al
producto.
Generalmente, los costos de materias primas y mano
de obra directa son directos con respecto a los
departamentos y los productos. Los CIF normalmente
son indirectos con respecto a los productos que se
están fabricando. Sin embargo, ciertos CIF pueden
ser directos con respecto a determinados
departamentos (capataz de un determinado
departamento, materiales indirectos).
Por conveniencia, ciertos costos de materiales
directos y de mano de obra directa que tienen
importancia secundaria, se tratan como CIF. En tales
circunstancias, técnicamente esta porción de los CIF
es directa con respecto al producto.
Todos los CIF son directos con respecto a la planta o
fábrica. Sin embargo, algunos de éstos pueden ser
indirectos con respecto a los departamentos
individuales dentro de la planta (depreciación de la
planta, sueldo del gerente).
96
La relación directa o indirecta entre un costo y un
producto es el aspecto más importante para
propósitos de costeo de productos. Los costos
directos de los productos se asignan directamente a
los productos; los costos indirectos de los productos
deben asignarse a los productos sobre alguna base.
La mayoría de los costos directos de departamentos
son controlables por el supervisor del departamento.
Los costos indirectos generales del departamento
generalmente no son controlables por el jefe del
departamento, porque la persona que los autoriza se
encuentra a un nivel administrativo superior.
La distinción entre costos directos e indirectos es
especialmente importante para propósitos de costeo
de productos siempre que se fabrique más de un
producto y para propósitos de control siempre que se
utilice más de un departamento en la fabricación de
los productos.
b. Costos indirectos de fabricación de planta y
departamento.
97
Los CIF pueden relacionarse directamente con la
planta en su integridad, con los departamentos de
servicios, o con los departamentos de producción.
Los costos indirectos de planta incluyen todos los
costos relacionados con la fábrica en su integridad,
sin distinción de sus departamentos componentes.
La función de estos costos es la de ofrecer y
mantener espacio y facilidades para los
departamentos de producción y servicios. Por lo
tanto, los costos indirectos de planta deben asignarse
a estos departamentos.
Los costos de los departamentos de servicio son
aquellos costos que pueden atribuirse a la operación
de los departamentos de servicio, costos tales como
ingeniería industrial, departamento de mantenimiento
y departamento de compras. Puesto que la función de
los departamentos de servicios es la de prestar
servicio a los departamentos de producción, los
costos de estos departamentos de servicios deben
cargarse a los departamentos de producción sobre
98
alguna base determinada. Después de haber
asignado estos costos a los departamentos de
servicios para propósitos de costeo de productos, se
les describe como "costos asignados a los
departamentos de servicio".
c. La acumulación de los Costos Indirectos.
Los CI pueden acumularse según el objeto del gasto
(materiales indirectos, depreciación de planta) en un
solo mayor auxiliar que respalda a una sola cuenta de
control para toda la fábrica. Sin embargo,
generalmente la organización de la fábrica se divide
en departamentos, o centros de costos, sobre una
base funcional. En tales circunstancias, es útil
mantener una cuenta de control de CI y un mayor
auxiliar para cada departamento de producción y
servicios dentro de la fábrica.
El tamaño de la empresa, la naturaleza del proceso
de fabricación y los niveles de responsabilidad de la
gerencia son algunos de los factores que determinan
la estructura de las cuentas de costos.
99
Es muy característico que cada departamento tenga
cuentas auxiliares, en las que se clasifican los CI
según el objeto del gasto.
La clasificación de los CI por departamento facilita el
objeto administrativo de control de la contabilidad de
costos.
Las personas a cargo de cada departamento son
responsables por muchos de los costos en que
directamente se ha incurrido dentro de cada
departamento.
Para propósitos de control, los CI imputables a cada
departamento se comparan con una cantidad
presupuestada estándar.
Las variaciones entre los costos reales y los costos
estándar se analizan, y se toman medidas correctivas
cuando es posible.
La diferencia aritmética entre la cantidad incurrida y la
presupuestada se conoce con el nombre de variación.
100
Tasas de Costos Indirectos de Fabricación
Una vez estimados el nivel de producción y los costos
indirectos de fabricación totales para el período
siguiente, podrá calcularse la tasa predeterminada de
aplicación de los costos indirectos de fabricación para
el siguiente período.
Por lo general, las tasas de aplicación de los costos
indirectos se fijan en soles por unidad de actividad
estimada en alguna base (denominada actividad del
consumidor). No hay reglas absolutas para
determinar qué base usar como la actividad del
denominador. Sin embargo, debe haber una relación
entre la base y los costos indirectos de fabricación.
E. SISTEMA DE COSTEO ESTÁNDAR
1. Definición de Costo Estándar
El costo estándar predeterminado se expresa en términos de una
sola unidad. Representa el costo planeado de un producto y por lo
general se establece antes de iniciarse la producción,
proporcionando así una meta que debe alcanzar. Este nos sirve
como base fundamental para evaluar la eficiencia de una entidad,
la cual se debe encontrar en un punto normal de producción.
101
2. Importancia
La importancia del estándar la encontramos al momento de querer
planear y controlar las operaciones futuras de una entidad
económica, fundamentalmente del ramo productivo.
El estándar es de gran relevancia para el buen control y plantación
presupuestal, ya que la administración de la empresa se basa en
este para fijar los objetivos a alcanzar y las estrategias para lograr
los mismos.
Otro de los puntos relevantes del estándar es que la administración
se apoya en el mismo para tomar decisiones de carácter interno
como de carácter externo, es decir si la empresa acepta o rechaza
determinadas alternativas.
En función al estándar los ejecutivos deciden si la empresa puede
vender o no vender, comprar o hacer, eliminar líneas productivas,
aumentar o disminuir sectores de la empresa, y todas aquellas
decisiones que dependen del costo de producción.
3. Características
En el desarrollo de este aparado se mencionaran únicamente las
características más sobresalientes del estándar.
102
Una de las características más notables del estándar que contiene
información de manera unitaria, es decir, los expertos al momento
de realizar se apoyan en los requisitos normales de calidad y
eficiencia que debe contener cada unida a producir, con el fin de
satisfacer las necesidades de las fuerzas del mercado.
Otra característica del estándar seque sirve para medir el grado de
eficiencia en el cual se encuentra operando la empresa.
4. Sistemas de costos estándar
El sistema de costo estándar es el más avanzado de los
predeterminados y esta basado en estudios técnicos, contando con
la experiencia del pasado y experimentos controlados que
comprenden:
Una selección minuciosa de los materiales
Un estudio de tiempo y movimientos de las operaciones.
Un estudio de ingeniería industrial sobre la maquinaria otros
medios de fabricación.
El sistema de costos estándar tuvo su origen a fines de la primera
década del siglo pasado. Como consecuencia del desarrollo del
maquinismo o sea el desplazamiento del esfuerzo humano por la
maquinaria, estudios que hizo el ingeniero Federico Taylor.
103
En dicha época fue posible estandarizar la operaciones y las
unidades las cuales fueron cuantificadas en valores llegándose a
los costos estándar y que por las bases de cálculo empleadas son
consideradas como instrumento de medición de eficiencia este
costo indica lo que el artículo “debe costar” y que difiere del costo
estimado que solo es pronostico que indica lo que Este artículo
“puede costar” los costos estándar deben ser base para ajustar los
costos históricos.
5. Tipos de costo estándar
a. Costos Estándar Circulantes
b. Costos Estándar Fijos o Básicos
a. Costos estándar circulantes:
Son aquellos que representan lo que debería ser el costo en
las circunstancias imperantes. Se considera como un costo
real que hay que llevar a los libros y a los estados
financieros
b. Costos estándar fijos o básicos
Son aquellos que sirven únicamente como punto de
referencia y medida, con el que pueden compararse los
resultados reales. Sirve como base para calcular un índice
104
de precios; el procedimiento a emplearse consiste en reducir
los costos reales o porcentajes relativos del costo estándar
que se tome como base.
Cuando se emplean costos de estándar fijos es necesario
emplear también los costos estándar circulantes en cambio
los estándar circulantes se pueden utilizar sin los estándar
fijos.
6. Objetivos de los costos estándar circulantes
a. Son cálculos predeterminados que facilitan la fijación de precios
de venta
b. Son medidas de control de las operaciones y sirven para
conocer anticipadamente las posibles utilidades a lograrse un
determinado volumen de ventas
c. Ayuda a estandarizar los procedimientos productivos
d. De la corporación con los costos reales, es posible determinar
desviaciones que indicaran deficiencias o superaciones que al
analizarse permiten conocer el origen de las mismas
e. Permite conocer la capacidad ociosa y su valor
f. Tienden a facilitar la labor contable y reducen su costo operativo
g. Permite información oportuna
h. Facilitan la elaboración de presupuestos
105
7. Proceso para la determinación del costo estándar
En la elaboración de los costos estándar se requiere conocimiento
de una serie de datos que permitan fijar el estándar en todos sus
aspectos entre ellos:
a. Estandarización de los productos
b. Estandarización de las rutinas de producción
c. Estandarización de les rutinas de operación:
Manejo de materiales
Manejo de equipo y herramientas
Manejo de productos elaborados
d. Formulación de instructivos de trabajo.
8. Formulación de la hoja de costo estándar
La hoja de costo estándar para cada producto se integra de la
siguiente forma:
a. Predeterminación de los materiales:
Este dato se calcula en cantidad y precio.
En cantidad:
Contratando los servicios técnicos que hagan
estudios respecto cantidades y calidades de los
materiales tomando en cuenta las mermas y
106
desperdicios normales y aprovechando los datos
estadísticos de la empresa.
Otra forma es utilizando la propia experiencia
resumida en ordenes o procesos trabajados en el
mismo producto.
En precio
Deberá ajustarse a la experiencia y conocimiento del
encargado de la compra, con respecto a los precios
que deberán regir para los diferentes materiales
estandarizados, y en periodo de vigencia en otro caso
deberán contratar los servicios profesionales de un
experto en mercados para que mediante un estudio
se determine los precios probables que se giran en
los diferentes ciclos de costo siendo el factor precio
un elemento fundamental las desviaciones que
resulten al respecto serán perfectamente definidas no
obligándonos a rectificaciones en las cifras estándar.
b. Predeterminación en la mano de obra.
El estándar de este elemento del costo implica el
conocimiento de cantidad tiempo que deberá emplear el
107
obrero, en la fabricación de un artículo y el salario que
proporcionalmente corresponda a ese tiempo empleado.
Este dato no puede obtenerse encargando a profesionales
en los estudios de tiempos normas y métodos que
determinen la cuota aplicable al a unidad producida,
considerada sobre cierto volumen de producción trabaja en
condiciones de eficiencia normal, incluyendo pérdidas de
tiempo normales en el trabajo.
De no ser posible la contratación de técnicos la empresa
recurrirá al estudio de sus propias experiencias logrando una
cifra promedio que presente un dato razonable que se
aplicara en las vías de experimentación asta lograr adoptarlo
como tiempo estándar.
c. Predeterminación de los gastos indirectos.
El estándar de este elemento requiere de la capacidad de
producción en condiciones normales de trabajo. En este
caso deberá aprovecharse la experiencia de la fábrica para
obtener el volumen de producción en unidades u horas de
trabajo.
108
Se requiere también el presupuesto de gastos de producción
considerando los constantes y variables, tomando los datos
estadísticos de la empresa relacionados con los volúmenes
de producción trabajos, conociendo los presupuestos de
gastos y volúmenes de producción se obtiene el factor de
aplicación ya sea por: hora-maquina, hora-hombre o unidad
productiva.
9. Desviación entre los costos estándar y los costos reales
a. Desviación de Materiales
b. Desviación de la Mano de Obra
c. Desviación en Gastos Indirectos
Los análisis de desviación de materiales y mano de obra directos
se pueden subdividir en:
Desviación en cantidad
Desviación en precio.
Desviación en cantidad
Representa diferencia entre los estándares físicos calculados y
las cantidades reales consumidas o utilizadas originadas por
errores o diferencias en la operación.
109
Desviación en precio
Reflejan los ajustes entre las cuotas predeterminadas y las
realmente pagadas por causas externas a la empresa y que en
algunos casos podrían ser previstos por la administración del
negocio.
Las desviaciones de los gastos indirectos de fabricación son:
Desviación en Presupuesto
Desviación en la Capacidad
Desviación en Eficiencia.
Se calcula la capacidad no aprovechada de más en relación
con la realidad operada y posteriormente comparamos esa
capacidad trabajada con el estándar que debería haberse
logrado, obteniendo la deficiencia o sobre eficiencia obtenida.
10. Diferencias entre los costos estándar y los costos estimados.
Todo estándar es una estimación en el fondo, pero no toda estimación
es un estándar.
ESTIMADOS ESTÁNDAR
Los costos estimados se ajustan a los
históricos.
Los costos históricos se ajustan al
estándar.
110
Las variaciones modifican el costo
estimado mediante una rectificación a
las cuentas afectadas
Las desviaciones no modifican al
costo estándar, deben analizarse para
determinar sus causas.
El estimado se basa en experiencias
adquiridas y un conocimiento de la
empresa.
El estándar hace estudios profundos
científicos para fijar sus cuotas.
Es más barata su implantación y más
caro su sostenimiento.
Es más cara su implantación y más
barato su sostenimiento.
El costo estimado indica lo que
"puede" costar un producto.
El costo estándar indica lo que "debe"
costar un producto.
El costo estimado es la técnica
primaria de valuación predeterminada.
El costo estándar es la técnica
máxima de valuación predeterminada.
Para la implantación del costo
estimado, no es indispensable un
extraordinario control interno.
Para la implantación del costo
estándar, es indispensable un
extraordinario control interno.
11. Mecánica controlable de los costos estándar
La cuenta base para registro de los costos estándar es “producción
en proceso” ya seas que se lleve una sola cuenta o bien en una
cuenta para cada elemento del costo.
Existen 3 procedimientos para el registro contable:
Procedimiento parcial “A”
Las cuentas de producción en proceso se cargan a costos reales y
se acreditan por la producción en proceso a costo estándar.
111
La desviación se obtiene y se analiza al final del periodo de
producción. Las cuentas de producción en proceso tienen el
siguiente movimiento.
Se cargan:
De los elementos del costo de producción (materiales, mano
de obra, gastos indirectos) valorizados a costo real.
Las desviaciones cuando los costos estándar sean
superiores a los reales.
Se abonan:
De la producción terminada, valorizada a costo estándar.
La producción final en proceso, valorizada a costo estándar.
De las desviaciones cuando los costos reales son superiores
al estándar.
Las desviaciones serán traspasadas a cuentas especiales
denominadas desviación en materiales, desviación en mano de
obra y desviación en gasto indirectos de fabricación.
Las cuentas de desviaciones que representan desviaciones con
relaciones a los estándares se saldan con pérdidas y ganancias.
112
Procedimiento “B” (completo).
Las cuentas de producción en proceso se cargan y se acreditan a
costo estándar, conociéndose la desviación en forma simultanea
con la producción.
Procedimiento “C” (combinado)
Las cuentas de producción en proceso se cargan y se abonan o
costo real y costos estándar, conociéndose las desviaciones al final
del periodo de producción. Las cuentas de operación se llevan a
costos reales, sirviendo las cifras estándar para comparación
Problema
La compañía BRISA S.A. tiene establecido para su producción el
procedimiento de registro de costos estándar y para la fabricación de su
artículo X cuenta con los siguientes datos:
HOJA DE COSTOS ESTÁNDAR
Materia Prima MP
Material Directo I S/.65.00
Material Directo II S/.55.00 S/. 120.00
Mano de Obra Directa S/. 100.00
5 Horas x producto
Costo x hora S/. 20.00
113
COSTOS INDIRECTOS S/. 90.00
Horas 6
Coeficiente de aplicación S/. 15.00
COSTO UNITARIO ESTÁNDAR S/. 310.00
NOTA:
El presupuesto mensual de costos indirectos es de S/. 16,500.00 para 1,100
horas
La empresa inicia su período de los costos con los siguientes saldos de
cuentas de balance
114
CUENTAS SALDO
DEUDOR SALDO
ACREEDOR
CAJA Y BANCOS 980,000.00
CUENTAS POR COBRAR 1,650,000.00
DEUDORES DIVERSOS 480,000.00
INVENTARIO DE MATERIALES 750,000.00 INVENTARIO DE PRODUCTOS TERMINADOS 975,000.00
INVENTARIO DE PROD EN PROCESO 400,000.00
EDIFICIOS 4,900,000.00
MAQUINARIA Y EQUIPO 3,500,000.00
EQUIPO DE OFICINA 585,000.00
EQUIPO DE TRANSPORTE 1,180,000.00
PROVEEDORES 260,000.00
CUENTAS POR PAGAR 550,000.00
ACREEDORES DIVERSOS 175,000.00
ACREEDORES HIPOTECARIOS 90,000.00 DEPRECIACIÓN DE MAQUINARIA Y EQUIPO 550,000.00
DEPRECIACIÓN DE EQUIPO DE OFICINA 97,000.00 DEPRECIACIÓN DE EQUIPODE TRANSPORTE 78,000.00
CAPITAL SOCIAL 12,700,000.00
UTILIDADES POR APLICAR 900,000.00
TOTALES 15,400,000.00 15,400,000.00
1. Se compran materiales directos en el ejercicio de los costos por:
Unidades Soles Total
Material Directo 1 5,000.00 70.00 350,000.00
Material Directo 2 4,500.00 60.00 270,000.00
620,000.00
115
% Soles
Se paga en efectivo: 45% 279,000.00
y el resto al crédito: 55% 341,000.00
620,000.00
2. Los materiales directos utilizados en el periodo de la producción fueron:
Unidades Soles Total
Material Directo 1 4,950.00 70.00 346,500.00
Material Directo 2 4,250.00 60.00 255,000.00
601,500.00
3. Los Salarios Directos pagados durante el ejercicio fueron de :
Horas Soles Total
Salarios Directos 20,000 19.50 390,000.00
4. Se aplican a la producción el total de sueldos y salarios 5. Los costos indirectos reales del periodo fueron de: S/.208,000.00 Del CI corresponden a : Depreciación S/. 7,500.00
de maquinaria y equipo Depreciación de equipo de oficina
S/.6,000.00
Depreciación de equipo de transporte
S/.3,240.00
6. Se aplica el total de gastos indirectos a la producción
4. En el periodo de los costos la empresa produce :
116
4500 artículos X que valuados a costos estándar resulta:
Artículos x Unidades
Soles Total
4500 310 1,395,000
MAT 4,500 120 540,000.00
MOD 4,500 100 450,000.00
GI 4,500 90 405,000.00
1,395,000.00
8. El inventario final de productos en proceso es de:
Unidades % grado de
avance Unidades Costo Estándar
S/. Total S/.
95 82% 77.9 310 24,149.00
MAT 77.9 120 9,348.00
MOD 77.9 100 7,790.00
GI 77.9 90 7,011.00
24,149.00
9. La empresa vende durante el período de los costos: 4,150
unidades a S/. 380 c/u:
TOTAL S/. 1,577,000.00
% Soles
Nos pagan en efectivo 40% 630,800.00
y el resto al crédito: 60% 946,200.00
1,577,000.00
117
10. El costo de lo vendido es de:
Unidades Costo S/. Total S/.
4150 310 1,286,500.00
11. Los costos de distribución mensuales incurridos son los siguientes:
Costos de Venta 12,500.00
Costos de Administración 18,100.00
Costos Financieros 3,100.00
TOTAL 33,700.00
12. La provisión para Impuesto a la Renta es de: 9,100.00
13. La provisión para Utilidades es de: 7,200.00 14. Determinación de la Desviación de los MATERIALES en PRECIO entre los costos reales y los costos estándar :
Costos Reales Costos Estándar Desviación
Material Unidades Precio Total Precio Total
Material I 4,950 70 S/. 346,500 S/. 65 S/. 321,750 S/. 24,750
Material II 4,250 60 S/. 255,000 S/. 55 S/. 233,750 S/. 21,250
S/. 46,000
15. Determinación de la Desviación de los MATERIALES en CANTIDAD:
Unidades Material Reales Estándar Var. x unidad Precio Estándar Desviación
Material I 4,950 4,578 372.1 S/. 65.00 S/. 24,186.50
Material II 4,250 4,578 -327.9 S/. 55.00 S/. -18,034.50
S/. 6,152.00
16. Determinación de la Desviación de los SUELDOS Y SALARIOS DIRECTOS por PRECIO:
118
Horas Utilizadas
Total
20,000 Costo Real S/. 19.50 S/. 390,000.00
20,000 Costo Estándar S/. 20.00 S/. 400,000.00
S/. -10,000.00
17. Determinación de la Desviación de los SUELDOS Y SALARIOS DIRECTOS por TIEMPO:
HORAS
Tiempo Real 20,000
Tiempo Estándar 22,889.5
-2,889.5
X Costo Estándar S/. 20.00
TOTAL -S/. 57,790.00
18. Determinación de la Desviación de los COSTOS INDIRECTOS EN PRESUPUESTO:
COSTOS INDIRECTOS REALES 208,000.00
COSTOS INDIRECTOS PRESUPUES
198,000.00
DESVIACIÓN 10,000.00
19. Determinación de la Desviación de los COSTOS INDIRECTOS EN CAPACIDAD
HORAS REALES 20,000
HORAS PRESUPUESTADAS 13,200
-6,800
X Coeficiente/Costo Estándar S/. 15.00
TOTAL -S/. 102,000.00
119
CI REALES = 208,000 = 10.4 HORAS REALES 20,000
120
CAPÍTULO V: COSTOS BASADOS EN ACTIVIDADES (ABC)
La contabilidad analítica presenta serias dificultades para proporcionar
información completa y fehaciente sobre el valor de los costos reales de
los productos producidos y vendidos.
El problema se agrava cuando es necesario conocer los clientes o los
canales de distribución con lo que se obtienen utilidades o en los que se
presentan pérdidas. En estos casos la contabilidad no está organizada
para dar una respuesta acertada que posibilite una actuación oportuna y
adecuada.
Hace algunos años se ha venido desarrollando un novedoso método de
contabilidad de costos denominado Costos Basados en Actividades -
ABC-, son pioneros en la investigación e implementación de este sistema
los profesores Robert S. Kaplan y Robin Cooper de la Universidad de
Harvard.
A. OBJETIVOS DEL MÉTODO DE COSTEO ABC
Este sistema de costos contribuye a obtener la excelencia empresarial
mediante la consecución de los siguientes objetivos:
121
La reducción de los costos a partir de la eliminación de las
actividades que no aportan valor, es decir, las superfluas y las que se
representan un auténtico despilfarro.
Conseguir la calidad total, CERO defectos, colocar los productos con
el nivel de calidad que el mercado exige y por el que está dispuesto a
pagar un determinado precio.
La optimización del factor tiempo, tanto en los procesos como en los
sistemas de distribución, comunicación y diseño.
Disponer de una estrategia comercial basada, entre otros aspectos,
en el conocimiento del costo completo de cada uno de los productos.
B. FUNDAMENTOS
Los costos ABC parten de la premisa de que los productos no
consumen costos, sino actividades que posibilitan su diseño,
fabricación y distribución. Estas actividades consumen recursos o
factores productivos.
Los costos son la expresión económica de los recursos consumidos
por las actividades, por tanto no son los productos sino las actividades
las que causan o generan los costos.
122
Para acometer una adecuada gestión de costos, debe actuarse
directamente sobre tales actividades, ello hace posible el establecer
una relación de causa - efecto determinante y clara entre las
actividades y los productos. Así, a mayor consumo de actividades por
parte de un producto, mayor será la asignación de costos. Esta
afirmación es válida también en el sentido contrario, a menor
consumo de actividades, menor costo.
Las investigaciones en este campo están dirigidas no solamente a la
correcta asignación de los costos completos a los productos sino a
validar el sistema como instrumento de gestión para lograr la mejora
continuada en el desarrollo de las actividades.
C. FUNCIONAMIENTO DEL SISTEMA
La actividad inicial para la aplicación del sistema consiste en
identificar cada una de las actividades que tienen incidencia en los
productos y que determinan su costo.
A una actividad se la puede definir como un conjunto de tareas que
tienen como objetivo la aplicación de un valor añadido a un producto o
servicio, o bien permitir añadir este valor.
123
Deben poseer tres características:
Tener una finalidad o propósito.
Consumir unos factores o disponer de unos determinados
medios.
Identificar una forma única de relacionar los medios con la
finalidad, es decir, los factores con la producción.
Algunas actividades típicas en una empresa industrial son:
Diseño o investigación de un producto.
Preparación de pedidos de materias primas a proveedores.
Recepción de la mercancía.
Control de la calidad de la mercancía.
Planificación y lanzamiento de la producción.
Cambios y ajustes de las máquinas.
Actividades de producción.
Almacenamiento.
Pedidos de los clientes.
Publicidad
Promociones de ventas.
Envío de pedidos.
124
Facturación
Cobro de cartera
Cada una de estas actividades supone la ejecución de ciertas tareas
que consumen los factores productivos. Por supuesto, dichas tareas
son la causa esencial por la que una empresa incurre en costos.
El hecho de ejecutar una actividad y hacerla de una determinada
manera es lo que realmente origina el consumo de los factores, por tal
razón no deben gestionarse los costos sino las actividades que los
generan.
A partir de la identificación de las actividades se deben realizar las
siguientes acciones:
Conocer los medios técnicos y humanos con los que se desarrollan
las tareas de cada una de las actividades.
Analizar y determinar el costo completo de cada actividad. Los
costos deben ser asignados a una sola actividad.
125
Agrupar la totalidad de las actividades que permiten que un
determinado producto esté terminado y en condiciones de ser
vendido.
Incorporar los costos que se consideran directamente atribuibles al
producto.
Encontrar y definir unidades de medida física dominantes que
sirven de base para evaluar los consumos y vincularlas a los costos
de los productos que han recibido la citada actividad.
Estas medidas suelen denominarse conductores de costos (cost
drivers), generadores o inductores de costos. Son factores que
afectan a la eficiencia en la realización de una actividad.
Evaluar el consumo que hace el producto de las distintas
actividades por medio de los cost drivers, de esta forma se obtiene
su costo total.
Con el propósito de lograr la optimización de los costos debe
realizarse una serie de operaciones, las más significativas son las
siguientes:
126
Clasificar las actividades en dos categorías: Las que agregan y las
que no agregan valor para el cliente, con base en el criterio de que
se genera valor agregado cuando el cliente está dispuesto a pagar
por ello.
Determinar las actividades de carácter principal, es decir, aquellas
sin las cuales el producto o servicio no podría realizarse, y las
actividades de carácter secundario.
Analizar cada una de las actividades respecto a: nivel del servicio
prestado, elementos inductores del costo de cada tarea, detalle del
proceso para su optimización, el benchmarking o comparación con
los procesos empleados por otras empresas líderes y la
observación de las tendencias del mercado.
Esta última fase suele ser muy compleja, pero también la más
enriquecedora y rentable por cuanto posibilita la optimización de
costos, la simplificación de los procesos, la reducción de tiempos y
la obtención de productos y servicios de calidad.
D. CONSIDERACIONES SOBRE LOS COSTOS ABC
La gestión del costo basada en actividades no es un ejercicio de
contabilidad. Es un sistema desarrollado para mantener informada
127
a la dirección sobre los resultados económicos de sus operaciones.
Integra datos de muchos sistemas de información, tanto financieros
como operativos.
La optimización de los costos no se logra simplemente con mejorar
la calidad y en reducir los tiempos de procesos o esperas. Existen
pruebas en las que se demuestra que unas mejoras espectaculares
en estos campos no llevaron a mejoras en los resultados
financieros. Se presentan numerosos factores que deben
corregirse y controlarse para obtener mayor rentabilidad. Los
modelos de ABC pueden ayudar a las empresas a vincular los
programas de mejora de las operaciones con la rentabilidad.
A menudo se observan mejoras en calidad o en procesos que no
aumentan los beneficios de la compañía. Un buen modelo de ABC
puede detectar que resultados reales y tangibles se han
conseguido gracias a dichas mejoras.
Los resultados financieros indican que las mejoras en la calidad, el
tiempo de los procesos, la productividad o los nuevos productos
solo benefician a la empresa cuando se traducen en mayores
ventas, aumento de la cuota de mercado, reducción de los gastos
operativos o una mayor rotación del activo.
128
En las empresas se presentan elevados costos de actividades que
el ABC contribuye a identificar. Costos atribuibles al diseño,
lanzamiento de productos, pedidos, compras, gestión de stocks,
solución de reclamaciones de clientes, etc. son un ejemplo claro de
las actividades que deben evaluarse. Esta información debe
estimular a los directivos a adoptar modelos tales como just in time,
calidad total y programas de mejoras en los procesos que permitan
minimizar tales costos.
El costeo mediante el método ABC permite a la dirección
establecer que áreas requieren actuación para mejorar, con la
posibilidad de priorizar los mecanismos necesarios. En múltiples
oportunidades, en un afán por actuar, la dirección ha centrado sus
esfuerzos en actividades con escasa repercusión en la eficiencia
general de la empresa.
Un buen modelo de ABC debe ser capaz de distinguir los
proveedores de bajo precio y los proveedores de bajo costo; éstos
son los que interesan a la empresa. Existe una serie de costos
ocultos provocados por las irregularidades de los proveedores de
bajo precio.
129
La mayoría de las empresas tienen clientes que no aportan
rentabilidad. En algunos casos se identifican y se tienen motivos
suficientes para mantenerlos, como perspectivas de incremento
sustancial de actividades, proporcionan credibilidad e imagen a la
empresa, ofrecen buena información del mercado y su evolución,
etc.
Infortunadamente, en la mayoría de los casos, no se identifican
estos clientes no rentables y la empresa continua perdiendo dinero
con ellos sin ningún tipo de compensación. Se puede implementar
un modelo de ABC que permita identificar este tipo de clientes y
actuar para incrementar la rentabilidad.
130
CAPÍTULO VI: ANÁLISIS COSTO – VOLUMEN - UTILIDAD
A. ALCANCES ESPECÍFICOS
El análisis del desempeño de una empresa es una tarea permanente de
los directivos con vistas a adoptar las medidas y acciones de tipo
comercial, financiero y organizativo que garanticen el cumplimiento de la
misión asignada.
Uno de los procedimientos que puede utilizarse para este propósito es el
empleo de la utilidad neta, que depende de la relación costo-ventas. En el
caso de las ventas, éstas sufren cambios por variaciones en el precio
unitario, el volumen y la mezcla de productos o servicios ofertados, en
tanto los costos sufren modificaciones debido a cambios en sus
componentes (Costos Fijos y Costos Variables), el volumen de venta y la
mezcla de bienes y servicios comercializados.
Este tipo de análisis tiene dos vertientes fundamentales: el análisis de la
cartera de bienes y/o servicios existente o proyectada, así como la
evaluación del desarrollo de nuevos productos o servicios y los proyectos
de inversiones.
Lo antes expuesto, evidencia la relevancia de conocer los niveles de
ventas que deben alcanzarse para obtener beneficios económicos o no
131
registrar pérdidas. Este último caso constituye un umbral de referencia
para las estrategias de mercadeo y se conoce como Punto de Equilibrio,
que puede definirse como el nivel de actividad (nivel de ventas) en el cual
los ingresos son iguales a los costos y gastos y por ende no existe utilidad
como consecuencia de lo cual la empresa ni gana ni pierde.
Los aspectos señalados evidencian la importancia que reviste para la
empresa determinar el Punto de Equilibrio de la cartera de bienes y/o
servicios, vigente o proyectada, y el análisis de la estructura de
ventas, como parte del proceso de Planificación Estratégico para
establecer políticas de desarrollo de la empresa.
A continuación se presentan los fundamentos teóricos que sirven de base
a los Métodos para la determinación del Punto de Equilibrio derivados del
análisis Costo-Volumen- Utilidad, rango de aplicación y un conjunto de
ejemplos de interés resueltos como ilustración de su aplicación.
El análisis costo volumen utilidad (CVU) proporciona una visión financiera
panorámica del proceso de planeación. El CVU esta constituido sobre la
simplificación de los supuestos con respecto al comportamiento de los
costos.
132
También se puede decir: es un modelo que ayuda a la administración a
determinar las acciones que se deben tomar con la finalidad de lograr
cierto objetivo, que en el caso de las empresas lucrativas es llamado
utilidades.
Está elaborado para servir como apoyo fundamental de la actividad de
planear, es decir, diseñar las acciones a fin de lograr el desarrollo integral
de la empresa.
Este modelo ayuda a implantar la última etapa del modelo de planeación
estratégica, facilita la toma de decisiones y la puesta en práctica de
acciones concretas.
En la actualidad la única de la tres variables que la empresa tendrá bajo
su control será la de los costos y por ello se le dirigirán todos los
esfuerzos, habrá de pensar la forma de reducirlos a través de
un sistema de administración de costos.
B. FACTORES QUE INTERVIENEN
Se define al factor de costos como un cambio al factor que ocasionará
una modificación en el costo total de un objeto de costos relacionado.
133
Un factor de ingresos es cualquier circunstancia que afecta a los
ingresos. Existen muchos factores de ingresos como son los cambios
en el precio de venta, la calidad de producto y las exhibiciones de
mercadotecnia afectan los ingresos totales.
Para prever los ingresos y costos totales se incluirá un análisis acerca
de la manera en que afectan las combinaciones de factores de
ingresos y de costos. Por ahora suponemos que las unidades de
producción son el único factor de costos e ingresos.
Las relaciones directas CVU son importantes porque:
tales relaciones han servido de ayuda en la toma de
decisiones.
las relaciones directas ayudan a comprender las relaciones
más complejas.
El término CVU analiza el comportamiento de los costos totales,
ingresos totales e ingresos de operación, como cambios que ocurren
a nivel de productos, precio de venta, costos variables o costos fijos
En este análisis se utiliza un solo factor de ingresos y un solo factor
de costos.
La letra ¨V¨ por volumen se refiere a factores relacionados con la
producción como son: unidades fabricadas o unidades vendidas; por
134
lo que en el modelo, los cambios a nivel de ingresos y costos surgirán
por variaciones únicamente en el nivel de producción.
C. SUPUESTOS DEL ANÁLISIS COSTO VOLUMEN UTILIDAD.
Los supuestos en que se basa el Método de Costo-Volumen-Utilidad
son los siguientes:
1. Asume una dependencia lineal de los costos y el ingreso en el
intervalo de análisis.
2. Los cambios en el volumen de ventas no afectan
el precio unitario.
3. Todos los costos se pueden clasificar en fijos y variables y
están definidos claramente.
4. El Costo Fijo Total se mantiene para todos los volúmenes
de venta.
5. Los ingresos y los costos se componen sobre una misma base.
6. Los precios de venta, al igual que el precio de los factores que
influyen en los costos, tienden a permanecer constantes.
7. El análisis, o cubre un solo producto, o asume que una
composición de ventan se mantiene aunque cambie el volumen
de ventas total.
8. La eficiencia y la productividad permanecen sin cambios.
9. El volumen de la producción es igual al volumen de ventas.
135
10. El volumen de las ventas es el único factor de importancia que
afecta el costo.
D. VENTAJAS Y DESVENTAJAS
1. VENTAJAS:
Toma de decisiones
El análisis CVU proporciona a los administradores con la
ventaja de ser capaces de responder a preguntas específicas
pragmáticas necesarias en el análisis de negocios. Las
preguntas como cuál es el punto de equilibrio de la empresa
ayudan a los gerentes a proyectar cómo el gasto futuro y la
producción contribuirán al éxito o fracaso de la empresa. Por
ejemplo, cuando un gerente conoce el punto de equilibrio,
puede ajustar el gasto y aumentar los esfuerzos de producción
para incrementar la rentabilidad. Dado que el análisis CVU se
basa en modelos estadísticos, las decisiones pueden dividirse
en probabilidades, que ayudarán con el proceso de toma de
decisiones.
Detalle
Otro beneficio importante del análisis CVU es que proporciona
una visión detallada de la actividad de la empresa. Esto incluye
todo, desde los costes necesarios para producir un producto a
la cantidad de producto producido. Esto ayuda a los gerentes a
determinar, muy específicamente, qué sucederá en el futuro si
136
las variables se modifican. Por ejemplo, los gastos de
transporte y costos de los materiales pueden cambiar. Estos
costos variables pueden afectar el resultado final. El análisis
CVU permite al gestor conectar los costos variables para
establecer una idea del rendimiento futuro, dentro de un rango
de posibilidades. Sin embargo, esto puede ser una desventaja
para los administradores que no están orientados a los detalles
y la precisión con los datos que graban. Las proyecciones
basadas en estimaciones de costos, en lugar de números
precisos, pueden dar lugar a proyecciones inexactas.
Aproximaciones
A pesar de que el análisis CVU se basa en datos concretos y
requiere una enorme atención a los detalles, lo mejor que se
puede hacer es dar respuestas aproximadas a las preguntas,
en lugar de las que son exactas. Responder a preguntas
hipotéticas es mejor que ofrecer respuestas reales para
resolver problemas. Esto le deja al gerente de negocios la
posibilidad de decidir cómo actuar con los datos del análisis de
CVU que tiene a mano. Por esta razón, el gerente tiene que
tener mucho cuidado al tomar decisiones sobre cambios en las
operaciones de negocios y las finanzas. Las sentencias tienen
que hacerse después de una cuidadosa investigación y
137
deliberación -y no sólo basarse únicamente en las estadísticas.
La investigación puede implicar, por ejemplo, entrevistar a los
empleados y observar cuidadosamente sus actividades diarias,
en lugar de simplemente tratarlos como parte de un modelo
estadístico.
2. DESVENTAJAS:
Limitaciones
El enfoque basado en el análisis de CVU es beneficioso, pero
está limitado en la cantidad de información que puede
proporcionar en una operación multi-producto. Gran parte del
análisis que se hace por los gerentes de empresas que utilizan
este enfoque se hace sobre la base de un solo producto.
Northern Arizona University señala que las empresas multi-
producto, tales como restaurantes, puede tener un tiempo difícil
con el análisis CVU, porque es probable que los elementos del
menú, por ejemplo, tengan muchas proporciones de costo
variable. Esto hace que el desafío de análisis CVU sea más
difícil porque debe ser hecho para cada producto específico.
E. PUNTO DE EQUILIBRIO
¿Cuántas unidades debo producir para obtener determinada
utilidad?,
138
¿ A partir de cuántas ventas mi empresa es rentable?,
¿Estoy en capacidad de producir una cantidad de unidades que
me genere ganancias y no pérdidas?...
Preguntas como estas son sumamente frecuentes en el entorno
productivo y financiero en general. Lo más probable que le ocurra a
un nuevo empresario al tratar de vender su idea de negocio es que le
formulen el siguiente interrogante:
¿Cuál es su Punto de Equilibrio?
La importancia de conocer su punto de equilibrio es que le permitirá
con gran facilidad responder las preguntas planteadas anteriormente,
es decir, me permitirá conocer cuántas unidades debo producir para
generar una utilidad deseada, a partir de cuántas ventas mi
organización es rentable y muchas otras incógnitas de gran valor en el
entorno económico.
1. Definición de punto de equilibrio
El punto de equilibrio es aquel nivel de producción de bienes en
que se igualan los ingresos totales y los costos totales, donde el
ingreso de operación es igual a cero. El punto en que los ingresos
139
de las empresas son iguales a sus costos se llama punto de
equilibrio; en él no hay utilidad ni pérdida.
Para calcular el punto de equilibrio es necesario tener bien
identificado el comportamiento de los costos; de otra manera es
sumamente difícil determinar la ubicación de este punto.
Fundamentalmente los gerentes tienen que decidir cómo adquirir y
utilizar los recursos económicos con vista a una meta de
la organización. A menos de que puedan realizar predicciones
razonablemente exactas sobre niveles de costos e ingresos, sus
decisiones pueden producir resultados indeseables o incluso
desastrosos por lo general estas decisiones son a corto plazo,
¿cuántas unidades deben fabricarse?, ¿se deben cambiar los
precios? Etc. Sin embargo, decisiones a largo plazo como la
compra de plantas y equipos también dependen de predicciones
sobre las relaciones resultantes de costo- volumen -utilidad.
El punto de equilibrio es aquel punto de actividad (volumen de
ventas) donde los ingresos totales y los gastos totales son iguales,
es decir no existe ni utilidad ni pérdida.
2. Métodos para calcular el Punto de Equilibrio
Existen tres métodos para conocer el punto de equilibrio y son:
a) Método de la ecuación.
b) Método del margen de contribución.
140
c) Método gráfico.
A través de un ejemplo, aplicaremos los tres métodos:
Elsa se propone vender en la feria de su escuela distintivos de
recuerdo. Puede comprarlos en S/. 0.50 cada uno con la posibilidad
de devolver todos los que no venda. El alquiler del puesto para
vender es de S/.200.00, el pago es por anticipado. Venderá los
distintivos a S/ 0.90, cada uno.
¿Cuántos distintivos tiene que vender, para no ganar, ni perder?
a) Método de la ecuación
Utilidad Neta = Venta – Costo Variable – Costo Fijo
O
Utilidad Neta = (Precio de Venta por Unidad X Cantidad) – (Costo Variable por unidad X Cantidad) – Costo Fijo
Solución:
Si X = al número de unidades a vender para alcanzar el punto de
equilibrio, donde el punto de equilibrio se define como: cero
utilidades netas, tenemos:
S/.0.90X - S/.0.50X - S/.200.00 = 0
S/.0.40X - S/.200.00 = 0
141
Entonces:
X = S/.200.00 / S/.0.40
X = 500 unidades.
b) Método del Margen de Contribución.
Es el método del margen de contribución o de la utilidad
marginal.
1.- Margen de Contribución por unidad para cubrir los gastos
fijos y la utilidad neta deseada.
Margen de Contribución = Precio de Venta por Unidad – Costo Variable por Unidad.
2.- Punto de Equilibrio en términos de Unidades Vendidas.
PE = Costo Fijo / Margen de Contribución por Unidad.
Solución:
Margen de contribución por unidad = S/.0.90 - S/.0.50 = S/.0.40.
PE= S/.200 / S/.0.40 = 500 unidades
c) Método gráfico
1. Para trazar los costos variables se selecciona un volumen de
ventas conveniente.
142
Por ejemplo 1000 unidades. Se marcan los costos variables
totales para ese volumen
1000 X S/.0.5 = S/.500 (punto A)
Se traza la línea de gastos variables desde el punto A hasta el
punto de origen 0.
2. Para marcar los costos fijos, se determina la posición de S/.200
en el eje vertical. (Punto B). También se añaden los S/.200.00 al
punto de los S/.500.00 (punto A) a nivel de volumen de 1000
unidades para llegar al punto C, S/. 700. Utilizando estos dos
puntos trazar la línea de costos totales paralela a la línea de
costos variables.
La suma de los costos variables más los costos fijos son los
gastos totales o la función del costo total (línea BC).
3. Para marcar las ventas, se selecciona un volumen de ventas
conveniente, por ejemplo 1000 unidades. Se determina el punto
D para el importe total de las ventas y ese volumen:
1000 X S/.0.90 = 900 SOLES
Se traza la línea de las ventas totales desde el punto D
hasta el punto de origen 0.
143
El punto de equilibrio es donde se cruzan la línea de ventas
totales y la línea de costos totales.
Esta gráfica además muestra la perspectiva de utilidades o
pérdidas para una amplia escala de volumen la confianza
que se tenga en cualquier grafica en particular de costo,
volumen, utilidad es desde luego una consecuencia de la
exactitud relativa de las relaciones costo volumen utilidad
presentadas.
Respuesta: El punto de equilibrio es de 500 unidades; es decir, se
necesita vender 500 distintivos mensuales para que los ingresos
sean iguales a los costos; por lo tanto, a partir de la venta de 501
144
distintivos, recién se estaría empezando a generar utilidades,
mientras que la venta de 499 fajas reductoras o de un número
menor significaría pérdida.
Práctica
En todos los problemas consideraremos las siguientes funciones
cuando se habla de función ingreso, costo total y resultado o
ganancia.
Función ingreso:
I = Pv x q
Donde:
Pv es precio de venta del producto o servicio
“q” es cantidad.
Función costo total:
CT = CF + Cu x q
Donde:
CF son los costos fijos
Cu es el costo variable unitario de producción, servicio, etc.
Función Resultado o Ganancia:
R = I – CT
Donde:
R es la diferencia entre Ingresos y Costo Total.
145
Punto de Equilibrio:
I = CT
I = CF + CV
Donde:
CV (Costos Variables) = Cu x q
1. Sobre la base de los siguientes datos:
Costo proporcional unitario (costo variable): S/. 5
Costos estructurales del período (costo fijo): S/. 15,000
Precio unitario de venta: S/. 9
Determinar:
a) Las funciones de ingreso y costo total:
Función ingreso: I = S/. 9 x q
Función Costo Total = S/. 15,000 + S/. 5 x q
b) El punto de equilibrio
Para obtener el punto de equilibrio igualamos las dos
ecuaciones y obtenemos q (cantidad).
I = CT
I = CF + CV
S/. 9 x q = S/. 15,000 + S/. 5 x q
S/. 9 x q - S/. 5 x q = S/. 15,000
S/. 4 x q = S/. 15,000
q = S/. 15,000 / 4
146
∴
q = 3,750 unidades.
d) El resultado del período si la producción y la ventas
alcanzaron las 4000 unidades
Solución:
R = I – CT
R = S/.9 x 4,000 – (S/. 15,000 + S/. 5 x 4,000)
R = S/. 36,000 - S/. 35,000
R = S/. 1,000
2. Sobre la base de los siguientes datos:
Costo proporcional unitario de producción: S/. 3.20
Costos estructurales de producción del período: S/. 8,000.00
Costos estructurales de administración y comercialización del
período: S/. 2,000.00
Determinar:
a) El precio al que deberán comercializarse 5,000 unidades
para que la empresa se encuentre en equilibrio
En este problema la incógnita es el precio de venta.
Planteamos la misma ecuación que el problema anterior.
Los costos fijos es la suma de los dos costos estructurales
mencionados.
147
Función ingreso: I = Pv x 5,000
Función Costo Total: CT = S/. 10,000 + S/. 3,20 x 5,000
Sabemos que la empresa está en equilibrio cuando:
I = CT
I = CF + CV
Igualando y despejando Pv, nos queda:
Pv x 5,000 = S/. 10,000 + S/. 3.20 x 5,000
Pv = (S/. 10,000 + S/. 3.20 x 5,000) / 5,000
Pv = S/. 5.20
El precio a que deberá comercializarse es de S/. 5.20. Con
ese precio, vendiendo 5,000 unidades estaremos en el
punto de equilibrio.
3. Sobre la base de los siguientes datos
Costo proporcional unitario: S/. 14
Precio de venta: S/. 21
Volumen de ventas previsto: 4,000 unidades
Determinar:
a) ¿Cuáles son los costos fijos máximos que podemos tener si
vendemos/fabricamos 4,000 unidades?
I = CT
I = CF + CV
Entonces:
CF = I – CV
148
Reemplazando:
CF = S/. 21 x 4,000 - S/. 14 x 4,000
CF = S/. 84,000 - S/. 56,000
CF = S/. 28,000
Los costos fijos máximos que podemos soportar
ascienden a S/. 28,000.
4. Sobre la base de los siguientes datos
Costos estructurales: S/. 12,000
Costos variables unitarios: S/. 12
Precio de venta: S/. 18
Determinar:
a) El punto de equilibrio
I = CF + CV
Reemplazando:
S/. 18 x q = S/. 12,000 + S/. 12 x q
S/. 18 x q - S/. 12 x q = S/. 12,000
S/. 6 x q = S/. 12,000
q = S/. 12,000 / S/.6
q = 2,000 unidades
149
b) ¿Cuál es la cantidad de equilibrio si los costos fijos se
incrementan en un 20%?
CF = S/. 12,000 + 20% ( S/. 12,000)
CF = S/. 12,000 + 0,20 x S/. 12,000
CF = S/. 12,000 + S/. 2,400
CF = S/. 14,400
Con este nuevo valor calculamos el nuevo punto de
equilibrio:
I = CT
I = CF + CV
S/. 18 x q = S/. 14,400 + S/. 12 x q
S/. 18 x q - S/. 12 x q = S/. 14,400
S/. 6 x q = S/. 14,400
q = S/. 14,400 / S/.6
q = 2,400 unidades
c) ¿Cuál es la cantidad de equilibrio si el costo unitario
variable se incrementa en un 15%?
Cu = S/. 12 + 15% x S/. 12
Cu = S/. 12 + 0,15 x S/. 12
Cu = S/. 12 + S/. 1.8
Cu = S/. 13.8
150
Con este nuevo valor calculamos el nuevo punto de
equilibrio, manteniendo los valores originales iguales:
I = CT
I = CF + CV
S/. 18 x q = S/. 12,000 + S/. 13.8 x q
S/. 18 x q - S/. 13.8 x q = S/. 12,000
S/. 4,2 . q = S/. 12,000
q = S/. 12,000 / S/. 4,2
q = 2,857 unidades
d) ¿Cuál es la cantidad de equilibrio si el precio de venta se
incrementa en un 10%?
Si el precio de venta se incrementa, tendremos:
Pv = S/. 18 + 10% x S/. 18
Pv = S/. 18 + 0,10 . S/. 18
Pv = S/. 18 + S/. 1.8
Pv = S/. 19.8
Con este nuevo valor calculamos el nuevo punto de
equilibrio, manteniendo los valores originales iguales:
I = CT
I = CF + CV
S/. 19.8 x q = S/. 12,000 + S/. 12 x q
S/. 19.8 x q - S/. 12 x q = S/. 12,000
S/. 7.8 x q = S/. 12,000
151
q = S/. 12,000 / S/. 7.8
q = 1,538 unidades
5. Si una empresa tiene S/. 9,000 de cargos fijos, un costo variable
unitario de S/. 7.50 y vende sus productos a S/. 10.50, ¿cuál
sería la cantidad de productos que debe vender si quiere
obtener una ganancia de S/.3,000.00?
Sabemos:
R = I – CT
R = I – (CF + Cu x q)
Reemplazando:
S/. 3,000 = S/. 10.50 x q – (S/.9,000 + S/. 7.50 x q)
S/. 3,000 = S/. 10.50 x q – S/.9,000 - S/. 7.50 x q
S/. 3,000 + S/.9,000 = S/. 10.50 x q – S/. 7.50 x q
S/. 12,000 = S/. 3.00 x q
q = S/. 12,000 / S/. 3.00
q = 4,000 unidades.
6. Sobre la base de los siguientes datos
Alquileres: S/. 12,000
Costo de adquisición unitario: S/. 40
Teléfono de administración: S/. 1600
152
Sueldos: S/. 3500
Seguro : S/. 700
Flete por unidad: S/. 5
Precio de venta: S/. 60
a) Clasificar los costos en fijos y variables
Costos fijos:
Alquileres: S/. 12,000
Teléfono de administración: S/. 1600
Sueldos: S/. 3500
Seguro : S/. 700
Costos variables:
Costo de adquisición unitario: S/. 40
Flete por unidad: S/. 5
b) Hallar la ecuación de la recta de ingresos y costos
Función ingreso: I = S/. 60 x q
Función Costo Total = S/. 17,800 + S/. 45 x q
c) Determinar el punto de equilibrio
Para obtener el punto de equilibrio igualamos las dos
ecuaciones y obtenemos q (cantidad).
I = CT
153
I = CF + CV
S/. 60 x q = S/. 17,800 + S/. 45 x q
S/. 60 x q - S/. 45 x q = S/. 17,800
S/. 15 x q = S/. 17,800
q = S/. 17,800 / S/. 15
∴
q = 1,187 unidades.
d) ¿Qué cantidad se debe vender para obtener una ganancia de
S/. 4,500?
R = I – CT
R = I – (CF + Cu x q)
Reemplazando:
S/. 4,500 = S/. 60 x q – (S/.17,800 + S/. 45 x q)
S/. 4,500 = S/. 60 x q – S/.17,800 - S/. 45 x q
S/. 4,500 + S/.17,800 = S/. 60 x q – S/. 45 x q
S/. 22,300 = S/. 15 x q
q = S/. 22,300 / S/. 15
q = 1,487 unidades.
CONCLUSIONES
Se puede precisar que el modelo CVU se aplicó no sólo en la
proyección de utilidades, pues también es útil en otras áreas de
154
toma de decisiones, como es el caso de la determinación de
precios, selección de canales de distribución, decisión ante
alternativas de fabricar o comprar, determinación de métodos de
producción alternativos, inversiones de capital, etc.
El análisis del CVU determina el volumen que se fijará como meta
la empresa, es decir, el volumen necesario para lograr el ingreso
operativo deseado. Una de las formas más utilizadas es
el cálculo del punto de equilibrio, a través del cual se determina el
punto en que los ingresos de La empresa son iguales a sus costos
y, por lo tanto, no se genera utilidad ni pérdida.
El análisis del punto de equilibrio, además de servir de herramienta
para tomar decisiones sobre el comportamiento de la demanda, de
la oferta, de sus costos y de su utilidad, sirve para observar sobre
el diseño de un nuevo producto, como deben ser sus ventas para
ser competitivo.
155
CAPÍTULO VII: PRESUPUESTO DE COSTOS GENERALES
Para aplicar una base predeterminada es necesario, entre otros factores,
efectuar un presupuesto del total de costos generales para un período
determinado. La preparación de dicho presupuesto debe considerar los
siguientes aspectos:
A. COMPORTAMIENTO DE LOS COSTOS GENERALES
Para la preparación del presupuesto de costos generales es necesario
realizar un análisis del comportamiento de cada uno de dichos costos en
relación con las variaciones en el nivel de producción. Debe evaluarse la
tendencia de los costos ante cambios en el nivel de producción, para
identificar si permanecen estáticos o varían.
En el primer caso se trata de costos fijos, en la segunda situación, de
costos variables.
Tomando como ejemplo el valor del arrendamiento de la planta, el costo
anual está compuesto por las mensualidades que se pagan por este
concepto de acuerdo con lo definido en un contrato; independiente de que
la fábrica trabaje a plena capacidad o sólo a un porcentaje de dicha
capacidad, el costo es el mismo, se trata entonces de un costo fijo, por
156
cuanto su valor no fluctúa cuando hay variaciones en el nivel de
producción de la empresa.
Representación gráfica de un costo fijo:
El consumo de materiales directos es típicamente un costo variable, por
cuanto a mayor nivel de producción habrá una mayor utilización de estos
elementos.
Representación gráfica de un costo variable:
0
100000
200000
300000
400000
500000
600000
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
PERÍODO
VR. CANON
-
5,000
10,000
15,000
20,000
25,000
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
CANTIDADPRODUCIDA
COSTO UNITARIO
VR. TOTAL
157
Algunos costos no son perfectamente fijos ni perfectamente variables,
sino de naturaleza mixta: una parte es fija y otra es variable; estos costos
reciben el nombre de semifijos o semivariables.
La mano de obra indirecta suele ser un costo de esta naturaleza, si la
producción baja a cero, es factible que parte del costo aún continúe, como
el que puede corresponder a mantenimiento general de la planta y
vigilancia, por tanto a un nivel de producción cero, hay un cierto costo fijo
de mano de obra indirecta.
En la medida en que la fábrica empieza a producir, se requerirán más
trabajadores indirectos y por tal razón el costo de mano de obra indirecta
se incrementa. No necesariamente variará directamente con la
producción.
El costo de mano de obra indirecta a 10.000 unidades de producción, por
ejemplo, puede ser el mismo que a cero unidades, pero puede variar a
20.000 unidades si se requiere un trabajador indirecto adicional, así que el
valor varía en este punto, en esta forma continuará variando en otros
puntos superiores de la escala de producción.
Este tipo de costo mixto es de los llamados escalonados. Su
representación gráfica sería:
158
Si la parte variable del costo mixto es proporcional al nivel de producción y
no procede por escalas como en el caso anterior, la representación
gráfica sería:
Un típico ejemplo de costo mixto con comportamiento creciente continuo
sería el del arrendamiento de una máquina por la cual se paga una suma
fija de S/.1.000.000 mensuales más S/.1.000 por cada unidad producida.
00.5
11.5
22.5
33.5
44.5
- 20,000 40,000 60,000
No. OPERARIOS
No. OPERARIOS
0
50000
100000
150000
200000
250000
300000
350000
400000
450000
500000
1 2 3 4 5 6 7 8
PRODUCCIÓN
COSTO
159
En resumen, los costos generales de fabricación se clasifican en cuanto a
su comportamiento en relación con las variaciones en el nivel de
producción en:
1. Costos fijos
2. Costos variables
3. Costos mixtos, llamados también semifijos o semivariables.
160
CAPÍTULO VIII: PRESUPUESTOS
Se ha definido como presupuesto a la presentación formal de los planes y
objetivos de la dirección, que cubre todas las fases de las operaciones en
un periodo determinado. No existe herramienta administrativa que ofrezca
tanta dirección operacional como un presupuesto bien estructurado y con
sentido común. Éste permite la participación de todas las integrantes de la
organización y facilita el establecimiento de metas y de objetivos.
El presupuesto también proporciona criterios del rendimiento de la
organización en el futuro, en tanto que el proceso presupuestal
proporciona un mecanismo para asignar, en forma racional y económica,
mano de obra, instalaciones y demás recursos.
Los presupuestos ayudan a que cualquier organización identifique sus
oportunidades, defina sus problemas y asigne sus recursos
apropiadamente.
También facilitan la toma de decisiones y la coordinación de las
actividades de los grupos que conforman la organización. Finalmente,
proporcionan medidas objetivas de las metas de rendimiento de la
empresa.
161
Los problemas económico-financieros que afrontan las entidades,
ocasionados por la escasez de recursos, implican la necesidad de
utilizarlos en forma óptima, constituyéndose el CONTROL
PRESUPUESTAL en una herramienta básica.
Se identifica el presupuesto, como un PLAN que incluye la estimación, en
forma sistemática, de las condiciones de operación y de los resultados a
obtener por un organismo, en un período determinado.
Es evidente la íntima relación entre la planeación y el presupuesto y no es
raro encontrar que se utilizan indistintamente términos como presupuesto,
plan anual o plan anual empresarial. El presupuesto es resultado de algún
tipo de plan o está basado en él, sea éste explícito o se encuentre en la
mente de los directivos. Casi ninguna empresa puede operar sin alguna
forma de presupuesto.
A. LA PLANEACIÓN ESTRATÉGICA Y LA PRESUPUESTACIÓN
Planeación estratégica es la concepción de un método para realizar un
conjunto de actividades con el fin de alcanzar una meta en el largo plazo.
Aplicada a la administración de las empresas, la planeación estratégica se
caracteriza por los siguientes atributos:
162
Se dirige al cumplimiento de un conjunto específico y definido de
objetivos.
Examina formas optativas de realizar el trabajo y proporciona una
estimación de los recursos que se requieren.
Proporciona un patrón con el cual se puede medir lo que se ha
realizado.
Los pronósticos a largo plazo y la planeación estratégica no son
sinónimos. Los pronósticos, ya sean a corto o a largo plazo, solo son un
intento de predecir condiciones y sucesos futuros. Mediante la planeación
estratégica se concibe un conjunto de acciones y programas que deben
emprenderse ahora (a lo sumo dentro de los próximos doce meses). El
análisis del medio ambiente y los pronósticos son elementos importantes
para el proceso de planeación.
Un buen plan implica acciones que son las respuestas a las
oportunidades y a los riesgos que se han identificado como consecuencia
del análisis del medio ambiente y de los pronósticos.
Si el presupuesto no se prepara después de llegar a un acuerdo sobre el
plan estratégico pueden surgir los siguientes problemas:
163
Rehacer el presupuesto, en numerosas oportunidades en
condiciones muy críticas de tiempo, con mucha presión y con una
enorme pérdida de esfuerzos.
Se establece un conjunto de metas y de medidas poco realistas
para la empresa debido a que se carece del tiempo y de los
recursos necesarios para elaborar un presupuesto detallado.
Los presupuestos son expresiones cuantitativas del plan anual de
actividades. Al elaborar planes integrales, los presupuestos forman la
base para medir el progreso y el desempeño durante el año fiscal. Como
puntos de referencia con los cuales se miden el progreso y la ejecución
de los planes, los presupuestos son el centro de la atención del control
financiero. Para poder ser eficaces, los presupuestos deben ser
expresiones válidas de planes y expectativas. Esta eficacia depende del
desarrollo de planes operativos realistas y completos y de la cuantificación
de dichos planes.
La prevención de comportamientos debe hacerse sobre bases
estadísticas contables -aunque el presupuesto no se considere como una
técnica contable- y sobre la apreciación de hechos y fenómenos
aleatorios. Poder establecer y definir las posibilidades económicas y
financieras de la firma en un futuro es importante, puesto que de los
164
resultados obtenidos se toman decisiones de gran impacto para la
entidad.
La eficiencia de la actividad empresarial debe ser el resultado lógico de la
planeación equilibrada, controlada y coordinada de los diferentes factores
que conforman la estructura de una empresa. Sin esa armonía entre los
planes de venta, de producción y financieros, necesidades del mercado,
capacidad productiva y capital invertido, la obtención razonable del
rendimiento esperado sería prácticamente imposible.
La planeación empresarial puede resumirse en:
I. Aspectos Generales.
1. Objetivos generales de la empresa tanto a corto como a largo plazo -
plan táctico y plan estratégico -.
2. Objetivos y metas específicas de la empresa a corto plazo - plan
táctico-
3. Estrategias que la empresa diseña para lograr los objetivos.
4. Exposición de las premisas de planificación.
II. Plan de utilidades a largo plazo (estratégico), presentado en términos
generales
1. Proyección de ingresos / año a largo plazo.
2. Previsión de ensanches o nuevas adquisiciones.
165
3. Recursos disponibles y posibles fuentes.
4. Necesidad de mano de obra y disponibilidades posibles.
III. Plan de utilidades a corto plazo (táctico).
1. Plan operativo
Estado de resultados proyectado; detallado por departamentos, por
productos y períodos intermedios.
Anexos complementarios del estado de resultados; plan de ventas,
plan de producción, presupuestos de gastos de distribución,
presupuestos de gastos administrativos y presupuesto de gastos
financieros.
2. Costos estándar, tasas predeterminadas y márgenes de tolerancia.
3. Análisis de los resultados probables a través de la relación costos -
volumen - utilidad.
.
4. Diseño del sistema de informes por responsabilidades asignadas,
para detectar variaciones, analizar causas y establecer correctivos.
B. OBJETIVOS DEL PRESUPUESTO
1. PLANEACION
166
Se refiere al conjunto de actividades y la forma de desarrollarlas
con el fin de lograr los objetivos previstos.
El presupuesto en sí, es un plan que refleja, a través de cifras, el
resultado de las operaciones que se realizarán en un período
futuro. La confiabilidad de los pronósticos, es decir, la efectividad
del plan, dependerá de la información estadística que se posea, de
los métodos de proyección aplicados, de las variables que se
hayan tenido en cuenta, de las medidas económicas previstas, de
las estrategias o políticas de venta, movilidad de la empresa y de
todos aquellos aspectos que afecten el plan.
2. COORDINACIÓN
La empresa es un sistema, todas sus dependencias deben
integrarse entre sí hacia un objetivo general. Los presupuestos
evitan desequilibrios, por cuanto las actividades que un
departamento desarrolle deben ser auxiliadas por otras áreas, de
manera que se cree una cadena de dependencias entre ellos.
3. DIRECCIÓN
Función ejecutiva de supervisión, de orden jerárquico. La eficiencia
de la dirección dependerá de un buen presupuesto, por cuanto será
herramienta básica para la toma de decisiones.
167
4. CONTROL
Determinación y evaluación de la relación existente entre el plan y
los resultados o comportamientos reales, con el fin de detectar las
variaciones y tomar las medidas correctivas del caso.
C. REQUISITOS DEL PRESUPUESTO
El éxito de un presupuesto no está medido por su nivel de
cumplimiento, pues existen diversas limitantes que lo impiden, por ello
se admite un margen de tolerancia por cada una de las actividades
que se planean. Para que el presupuesto logre el porcentaje de
eficiencia esperado, es necesario que se cumplan las siguientes
condiciones:
a) Conocimiento de la empresa
Con el fin de que se tengan en cuenta todas las variables internas
y externas específicas que afectan el plan y además establecer las
bases de la planeación; por ejemplo, alrededor de un plan efectivo
de ventas, podría planearse la producción y fijar políticas sobre
niveles de inventarios.
b) Exposición del plan o política
168
Procedimientos o estrategias que aplicarán al desarrollo del
presupuesto, mediante lo cual se asignarán responsabilidades con
instrucciones y límites de autoridad precisos.
c) Coordinación para la ejecución del plan.
Debe existir un sistema de informes por departamentos de tal
manera que el director de presupuestos pueda sincronizar las
actividades a través de un calendario de operaciones.
d) Fijación del periodo presupuestal.
Todo presupuesto general o sectorial debe ser limitado por el
tiempo, a largo plazo (más de un año) y corto plazo (un año), éste
debe subdividirse en períodos intermedios de acuerdo con la
estacionalidad o comportamiento de mercado.
e) Apoyo Directivo.
El respaldo directivo consiste en el análisis del presupuesto y en la
asignación de recursos necesarios para ejecutarlo, es entonces
cuando un pronóstico se convierte en PLAN, es decir, el
presupuesto deja su carácter informativo y se convierte en un plan
de acción operativo.
D. CLASIFICACIÓN DE LOS PRESUPUESTOS
169
Los presupuestos se clasifican en varias categorías. El orden de
prioridades que se les asigne depende de las necesidades del usuario:
1. Flexibilidad
Rígidos, estáticos, fijos o asignados
Flexibles o variables.
2. Dimensión de tiempo
A corto plazo
A largo plazo.
3. Campo de aplicabilidad
De operación o económicos
Financieros (tesorería y capital).
4. Sector en que se utilicen
Público
Privado
5. Cubrimiento
Sectoriales
Integrales
170
Rígidos, estáticos, fijos o asignados
Por lo general se elaboran para un solo nivel de actividad. Una vez
alcanzado, no se permiten ajustes originados por las variaciones que
sucedan. De este modo se efectúa un control anticipado, sin
considerar el comportamiento económico, cultural, político,
demográfico o jurídico. Esta forma de control anticipado dio origen al
presupuesto que tradicionalmente utiliza el sector público.
Flexibles o variables
Los presupuestos flexibles o variables se elaboran para diferentes
niveles de actividad y pueden adaptarse a las circunstancias que
surjan en cualquier momento. Muestran los ingresos, costos y gastos
ajustados al tamaño de operaciones manufactureras o comerciales.
Tienen amplia aplicación en el campo de la presupuestación de los
costos, gastos indirectos de fabricación administrativos y ventas.
A corto plazo
Los presupuestos a corto plazo se planifican para cumplir el ciclo de
operaciones de un año.
A largo plazo
171
En este campo se ubican los planes de desarrollo del Estado y de las
grandes empresas. En el caso de los planes de gobierno el horizonte
de planeamiento consulta el período presidencial establecido por
normas constitucionales en cada país. Los lineamientos generales de
cada plan suelen sustentarse en consideraciones económicas, como
generación de empleo, creación de infraestructura, lucha contra la
inflación, difusión de los servicios de seguridad social, fomento de
ahorro, fortalecimiento del mercado de capitales, capitalización del
sistema financiero y la apertura a los mercados internacionales.
Las grandes empresas adoptan presupuestos de este tipo cuando
emprenden proyectos de inversión en actualización tecnológica,
ampliación de la capacidad instalada, integración de intereses
accionarios y expansión de los mercados. También se recurre a estos
planes cuando se planifican las actividades bajo la modalidad
conocida como uno - cuatro, en la que se detalla con amplitud el
primer año y se presentan datos generales para los años restantes.
Cumpliendo el primer año será necesario revisar el plan a largo plazo y
con base en las experiencias, adicionar un nuevo año a ese plan,
formular planes detallados para el segundo año y cuantificarlos por
medio del presupuesto.
172
De operación
Incluyen la presupuestación de todas las actividades para el período
siguiente al cual se elabora y cuyo contenido a menudo se resume en
un estado de resultados proyectado. Entre estos podrían incluirse:
Ingresos
Producción.
Compras.
Uso de materiales.
Mano de obra.
Gastos operacionales
Financieros
Incluyen el cálculo de partidas que inciden fundamentalmente en el
balance. Conviene en este caso destacar el de caja o tesorería y el de
capital, también conocido como de erogaciones capitalizables.
Presupuesto de Tesorería
Se formula con las estimaciones de fondos disponibles en caja,
bancos y valores de fácil realización. También se denomina
presupuesto de caja o de efectivo porque consolida las diversas
transacciones relacionadas con la entrada de fondos monetarios -
venta al contado, recuperación de cartera, ingresos financieros,
173
redención de inversiones temporales o dividendos reconocidos por la
intervención del capital social de otras empresas -, o con la salida de
fondos líquidos ocasionada por la cancelación de deudas,
amortización de créditos o proveedores o pago de nómina, impuestos
o dividendos.
Se formula por períodos cortos: meses o trimestres. Mediante él se
programan las necesidades de fondos líquidos de la empresa. Cuando
las disponibilidades monetarias no cubran las exigencias de
desembolsos previstos, la gerencia acudirá a créditos. En caso
contrario, debe evaluarse la destinación externa de los recursos
sobrantes.
Presupuesto de erogaciones capitalizables
Controla las diferentes inversiones en activos fijos. Contiene el importe
de las inversiones de adquisición de terrenos, construcción o
ampliación de edificios y compra de maquinaria y equipos.
Se utiliza para evaluar alternativas de inversión posibles y conocer el
monto de los fondos requeridos y su disponibilidad en el tiempo.
Terminadas las obras será necesario comparar las estimaciones con
sus valores reales. Las tendencias inflacionarias deberán incorporarse
en los pronósticos de este tipo de inversiones. Además, se recomienda
174
ser cuidadoso al estimar los costos, tener en cuenta que no es viable
aplicar un índice universal de incremento de precios a todo tipo de
activos fijos y, por tanto, es necesario incorporar coeficientes de
inflación específicos atribuibles a la inversión de terrenos,
construcciones y bienes tecnológicos.
Presupuesto del sector público
Los presupuestos del sector público cuantifican los recursos que
requiere la operación normal, la inversión y el servicio de la deuda
pública de los organismos y las entidades oficiales. Al efectuar los
estimativos presupuestales se complementan variables como la
remuneración de los funcionarios que laboran en instituciones del
gobierno, los gastos de funcionamiento de las entidades estatales, la
inversión en proyectos de apoyo a la iniciativa privada (puentes,
termoeléctricas, sistema portuario, centros de acopio, vías de
comunicación, etc.), la realización de obras de interés social (centros
de salud, escuelas) y la amortización de compromisos ante la banca
internacional.
Presupuestos del sector privado
Los utilizan las empresas particulares como base de planificación de
las actividades empresariales.
175
CAPÍTULO IX: ETAPAS DE UN PROCESO
PRESUPUESTARIO
A. ETAPAS
1. PREVISION:
Consiste en situar la empresa en el futuro utilizando métodos
técnicos comprobados y comprobables.
Técnicas de previsión:
Tren o tendencia a largo plazo.
Correlación lineal, parabólica, exponencial.
Total móvil - tendencia a corto plazo o método de suavización
de curvas.
Estudio de mercado.
Cuestionarios.
Para efectos presupuestarios genera como resultado un programa.
2. FORMULACION:
Consiste en valorar el programa obtenido mediante la previsión
para obtener el presupuesto.
PRESUPUESTO = PROGRAMA X VALOR UNITARIO
176
Presupuesto de Ventas = Programa de ventas x Precio de
Venta Unitario (calculado).
Presupuesto de materiales = Programa de Consumo de Materia
Prima x Precio Unitario
Presupuesto de compra de materia prima = Programa de
compra de materia prima x Precio de compra unitario.
3. CONTROL
Consiste en comparar lo programado o presupuestado con lo
realizado, con el fin de obtener diferencias o desviaciones para el
análisis correspondiente.
El control debe ser oportuno y objetivo.
Análisis de las desviaciones
Las desviaciones pueden ser positivas o negativas,
dependiendo de lo realizado, si está por encima o por debajo de
lo planteado.
FASE 1
177
Concepto Período Planificado Ejecutado Variación
Ingresos A 5.000 5.500 500
B 6.000 5.000 -1.000
FASE 2
Concepto Período Planificado Ejecutado Variación
Ingresos A 1.000 1.100 100
B 800 750 -50
Para una mejor comprensión, las desviaciones se deben
traducir a términos porcentuales:
%D = (E - P / P) X100
Concepto Período Planificado Ejecutado Variación %D
Ingresos A 5.000.000 5.500.000 500.000 10%
B 5.000 10.000 5.000 100%
Para agilizar el análisis de las desviaciones se puede fijar
márgenes de tolerancia - denominados también de seguridad -,
por tanto, las desviaciones que estén dentro de ese margen se
178
consideran normales y solamente se analizarán las que estén
fuera de él.
La amplitud del margen de tolerancia depende de la experiencia
en asuntos presupuestarios de la empresa, de las personas
involucradas en los procesos y del área de la empresa a la cual
se le esté aplicando el control.
Causas de las desviaciones: Se pueden originar por fallas
técnicas tales como errores de cálculo, no consideración de
algunas variables o fallas humanas.
Obtenidas las desviaciones y analizadas sus causas se deben
aplicar los correctivos que sean del caso.
B. PRESUPUESTO DE VENTAS
Consiste en establecer las unidades a vender y sus importes
correspondientes, para un período determinado.
Precio de venta: El precio de venta es el valor que se fija al producto o
servicio con el fin de recuperar los costos y gastos incurridos, dejando
un margen de utilidad para la empresa.
179
PV = C + G + U
PV : Precio de Venta
C : Costos
G : Gastos
U : Utilidades
C. PROGRAMA DE VENTAS
Consiste en la planeación de las unidades a vender para un período
determinado por zonas, vendedores, regiones, productos, etc.,
mediante técnicas de previsión.
I. TENDENCIA A LARGO PLAZO
Consiste en la proyección de un fenómeno en función del tiempo,
considerando las siguientes limitaciones:
a. El pasado debe presentar un desarrollo ordenado, en caso
contrario se depura la serie o se aplica otro método.
b. Se presupone que el futuro conservará un comportamiento
similar al pasado por cuanto las variables incidentes
permanecen más o menos constantes.
180
V(e) = Vo *
(1+%)n
V(e) = Ventas programadas o calculadas.
V(o) = Ventas del año base (último dato real de que se
dispone)
1 = constante
% = % de incremento promedio de acuerdo a la serie
histórica de la empresa.
n = Número de períodos para los cuales se está haciendo la
proyección a partir del año base.
II. MÉTODO DE CORRELACIÓN
Se aplica cuando se produce un cambio de una variable, medible
matemáticamente, ante una modificación de otra variable.
La correlación puede ser:
LINEAL: Cuando a la nube de puntos se ajusta una línea recta
PARABÓLICA: Si a la nube de puntos se ajusta una parábola.
EXPONENCIAL: Cuando la nube de puntos se ajusta a una
curva exponencial (ecuación de grado n).
POLINÓMICA: Cuando la nube de puntos se ajusta a una curva
de grado n.
181
CORRELACION LINEAL
Es lineal cuando a la curva de puntos se ajusta una línea recta,
recibe el nombre de recta de regresión mínima cuadrática.
y = mx + b
y = Variable dependiente
x = Variable independiente
m = Coeficiente de regresión o pendiente de la recta
b = Coeficiente de posición o distancia que hay entre el origen
y el punto de corte de la recta con el eje (y).
Para la solución de la ecuación de la recta se utilizan las
ecuaciones normales:
SUM Y = (n * m) + (b * SUM X)
SUM X * Y = (m * SUM X) +( b * SUM X2)
Los demás casos de correlación se desarrollan mediante la
aplicación de la función fx de Excel y el uso de la calculadora
financiera.
182
III. MÉTODO DE LOS TOTALES MÓVILES
Denominado también tendencia a corto plazo o método de
suavización de curvas.
El total móvil se define como el acumulado de ventas a un mes
cualquiera del último año (últimos 12 meses incluyendo el que se
está calculando).
Métodos de cálculo para el precio de venta
I. MARGEN SOBRE EL COSTO
Porcentaje que se aplica al costo total para obtener una
determinada utilidad sobre ventas.
PV = C * (1 + % U)
Ingresos totales esperados por ventas = P(e) * Q(e)
C = Costo total, es decir la suma de costos más gastos.
1 = Constante
%U = Porcentaje de utilidad programado.
Se define como la relación que existe entre utilidad
y el costo total.
183
%U = (U / C) x 100
II. MÉTODO DE UTILIDAD SOBRE CAPITAL
Coeficiente (%X) que se aplica al costo total para obtener una
determinada rentabilidad sobre el capital total (KT) invertido. El
resultado es un valor absoluto que corresponde a la utilidad (en
una unidad monetaria específica) necesaria para cumplir con la
tasa de rentabilidad programada.
%X = KT/C x T
%X = Coeficiente a aplicar
KT = Capital total invertido que es igual a la suma del
capital fijo + capital circulante.
KT = KF + KC
KF = Son las inmovilizaciones puestas al servicio de la
empresa para el cumplimiento de su objetivo social.
(Activos fijos)
KC = Corresponde al capital necesario para la
producción y comercialización de los productos.
(Activos corrientes)
C = Costo total
T = Tasa de rentabilidad programada; es la relación
que existe entre la utilidad y el KT
184
T = U/KT x 100
D. PRESUPUESTO DE PRODUCCIÓN
Representa el volumen de producción planeado, considerando las
políticas de la dirección sobre inventarios como base para planificar y
preparar los presupuestos de los elementos del proceso de
fabricación: Presupuestos de Materiales, Mano de Obra Directa y
Carga Fabril.
El presupuesto de producción puede prepararse bajo dos expectativas en
el horizonte de planeación:
I. LARGO PLAZO (normalmente 5 años)
PLAN DE VENTAS
PLAN DE PRODUCCIÓN
INVENTARIOS
MATERIALES MANO DE OBRA CARGA FABRIL
185
Tiene como propósito proyectar necesidades de capacidad de
la fábrica, estructuras de costos, necesidades de mano de obra
y corriente de efectivo.
II. CORTO PLAZO (Anual)
Requiere un enfoque diferente por la necesidad de mayores
detalles y precisión. Debe ser fraccionado por meses o
trimestres y detallado por productos (unidades) en la medida
más completa posible.
Acciones necesarias para desarrollar un presupuesto de
producción:
1. Determinar las necesidades totales de producción por productos
durante el período de presupuesto.
2. Políticas de inventarios relativas a Productos Terminados y
Productos en Proceso formuladas con alguna precisión.
3. Políticas sobre la capacidad de la planta (límites permisibles de
las desviaciones).
4. Suficiencia de instalaciones (expansión o contracción de
capacidad de planta).
5. Disponibilidad de materia prima, componentes comprados y
mano de obra.
6. Determinación del efecto de duración del proceso de fabricación.
7. Determinación de lotes o tandas económicas.
186
8. Determinación de las fechas de producción durante el ejercicio.
El enfoque a usar depende del tamaño de la empresa y de las
características de sus procesos de fabricación.
E. POLÍTICAS SOBRE INVENTARIOS
1. Propósitos:
a. Planificar el nivel óptimo de inversión e inventarios.
b. Mantener controlados los niveles establecidos.
2. Extremos:
a. Nivel excesivo: más costos de operación, riesgo e
inversión insostenible.
b. Nivel mínimo: imposibilidad para atender demanda en
ventas y producción.
3. Políticas:
1. Determinación de estándares de inventario ( máximos,
mínimos, rotaciones).
2. Aplicación de técnicas que aseguren su concordancia
con patrones de inventarios seleccionados.
4. Factores a considerar:
a. Cantidades necesarias para hacer frente a las exigencias.
b. Carácter perecedero de los artículos.
c. Duración período de producción.
187
d. Instalaciones de almacenamiento.
e. Suficiencia de capital para financiar el costo de
producción del inventario con alguna anticipación a las
ventas.
f. Costo de mantener inventario.
g. Protección contra escasez de materia prima.
h. Protección contra escasez de mano de obra.
i. Protección contra aumento de precios.
j. Riesgos incluidos en los inventarios (baja de precios,
obsolescencia de existencias, peligro de pérdidas
accidentales y falta de demanda).
Costo de mantener inventario:
1. Existencias Regulares:
a) Riesgo obsolescencia.
b) Tasa rendimiento sobre la inversión.
c) Manipulación y traspaso.
d) Espacio para almacenamiento.
e) Impuestos.
f) Seguros.
g) Costos administrativos.
2. Existencias insuficientes:
a) Descuentos por cantidad no aprovechados.
188
b) Desorganización de la producción con costos
extraordinarios por aceleración de la misma, tiempo extra,
arreglos, contratación, adiestramiento.
c) Márgenes de contribución a las utilidades sobre ventas
perdidas.
d) Costos extraordinarios de las tandas de producción
antieconómicas.
e) Pérdida buena voluntad de los clientes.
f) Costos extraordinarios de compras y transportes.
g) Compras fortuitas no aprovechadas.
F. EL PRESUPUESTO DE PRODUCCIÓN COMO HERRAMIENTA
1. Planificación: Cimiento para las demás actividades de la fábrica.
a) Necesidades de Materia Prima.
b) Necesidades de Mano de Obra.
c) Necesidades de Supervisión.
d) Necesidades de Carga Fabril.
e) Capacidad de la planta.
2. Coordinación:
a) Planes de Ventas.
b) Políticas de Inventarios.
c) Exigencias de producción.
189
d) Movimiento de efectivo.
e) Financiación.
f) Investigación y desarrollo de la producción.
3.Control:
a) Producción.
b) Inventarios.
c) Costo de Fabricación.
d) Personal de la Fábrica.
190
CAPÍTULO X: LEVANTAMIENTO DE INFORMACIÓN PARA
CONFIGURACIÓN DE ESTÁNDARES
A. FASE 1: PRESUPUESTO DE PRODUCCIÓN
Constituye la fase inicial en el proceso presupuestal; en esta etapa
deberá pronosticarse las cantidades de productos que cada unidad
industrial considera que se va a fabricar en el período objeto del
presupuesto. La determinación de las cantidades estará soportada en
los planes de producción y en las necesidades estimadas de la
demanda de productos a vender y en las cantidades finales de
inventario que se desea tener en almacenamiento al terminar el
período.
1. CÁLCULO
El cálculo de las cantidades a fabricar de cada producto se puede
efectuar mediante la siguiente fórmula:
CP = CV + EFM - I I
CP = Cantidad a producir
EFM = Existencia final mínima del inventario de
producto
CV = Cantidad a vender
II = Inventario Inicial de producto terminado
191
B. FASE 2: PRESUPUESTO DE MATERIALES
En esta fase se deberán determinar las cantidades y precios de
materia prima directa que son necesarias para llevar a cabo el
programa de producción. Las cifras calculadas serán la base del
programa de compra anual.
Los materiales y suministros indirectos no se identifican fácilmente con
el producto terminado y por lo tanto, son considerados como costos
indirectos de fabricación.
En la configuración del presupuesto de materiales deberán
considerarse tres factores fundamentales: Cantidad de material
necesario; tiempo requerido para su adquisición y costo.
1. CÁLCULO DEL ESTÁNDAR FÍSICO DE MATERIALES
El cálculo de las cantidades de materiales se efectúa para cada
producto partiendo de la determinación de los estándares físicos
del material empleado en cada proceso productivo; en esta fase se
debe establecer el lote estándar de unidades de cada producto que
regularmente se esté manipulando. Esta expresión de lote debe
utilizarse al determinar las cantidades a producir en cada centro de
costo, para lo cual deberá identificarse plenamente cuál es el
producto final que se obtiene del proceso de fabricación y cuál es la
192
cantidad de componentes de materia prima directa y de otros
productos semielaborados que intervienen en la fabricación del
mismo.
Los consumos que deben asociarse a cada lote de producto
terminado serán determinados mediante cálculos matemáticos,
estadísticas de consumo, experiencia y/o fórmulas previamente
determinadas
En todos los casos los componentes del material en cantidades,
deberán eliminar factores extraordinarios de desperdicio o daño no
recurrente al proceso productivo.
2. CÁLCULO DE LAS CANTIDADES TOTALES DE MATERIA PRIMA
Esta fase consiste fundamentalmente en efectuar la determinación
de materiales para cada centro de costos.
En esta etapa se calculará la cantidad total de material necesario
en cada proceso para fabricar un artículo, de acuerdo con lo
previsto en el presupuesto de producción. Su objetivo será el
consolidar el consumo total anual de cada material.
193
3. CÁLCULO DEL VALOR ESTÁNDAR DE LOS MATERIALES
Esta fase está compuesta por dos etapas: La primera consiste en
determinar la cantidad de material faltante para cubrir el programa
de producción, cantidad que se determina así: Consumo total anual
más existencia final mínima menos saldo inicial previsto; en la
segunda etapa se determina el precio unitario de reposición de
cada elemento que tenga que adquirirse.
Los precios unitarios obtenidos en la segunda etapa son los
precios unitarios promedio de reposición del próximo período que
se deben considerar como los costos estándar y se utilizarán para
valorizar el estándar físico de los diferentes materiales a utilizar en
cada uno de los productos.
C. FASE 3: PRESUPUESTO DE MANO DE OBRA - TIEMPO MÁQUINA
En esta etapa presupuestal se calculan las cantidades y precios de la
mano de obra directa necesarias para cumplir con el programa de
producción; los costos de mano de obra pueden ser de dos categorías:
directos o indirectos.
Los costos de mano de obra directa se vinculan directamente a los
departamentos productivos u operaciones y de allí a los productos; la
mano de obra indirecta se tomará en la fase correspondiente al
194
presupuesto de costos de fabricación. El costo de la mano de obra
directa incluye el valor de sueldos, horas extras, bonificaciones,
primas, prestaciones legales y extralegales que se causen y los
aportes patronales que originen los valores devengados por los
trabajadores.
1. CÁLCULO DEL ESTÁNDAR FÍSICO DE MANO DE OBRA
Esta fase debe iniciarse con la determinación de las cantidades de
mano de obra requerida en cada centro de costo para la
transformación de cada producto. En esta instancia será necesario
correlacionar las cantidades de esfuerzo humano requeridas para
transformar un lote de producto definido como base del estudio y
deberá ser el mismo que se utiliza para la determinación del
estándar de materiales. Debe asociarse a la fabricación del
producto el número total de horas máquina, necesarias para la
producción del lote preestablecido, cuando las circunstancias lo
ameriten.
El tiempo de proceso expresado bien sea en número de horas
mano de obra directa o en número de horas máquina deberá
corresponder al tiempo normal que se utiliza, dejando por fuera del
mismo, factores tales como paradas por mantenimiento,
195
insuficiencia de energía, permisos al personal y otros eventos
considerados como extraordinarios.
Las cantidades de tiempo a asociarse con cada lote de producto
terminado en cada departamento productivo podrá determinarse
mediante cálculos matemáticos de estudio de tiempos y
movimientos, estadísticas de tiempo y/o experiencia.
2. PRESUPUESTO DE MANO DE OBRA; TIEMPO REQUERIDO
En esta fase es necesario presupuestar la cantidad de tiempo total
que se requiere para cumplir el presupuesto de producción
establecido en la fase 1.
Para dar cumplimiento a esta etapa se debe calcular el tiempo
requerido total productivo por centro de costo y así determinar las
necesidades adicionales para poder cumplir con el programa de
producción. Se pretende conocer con cierta exactitud el tiempo
productivo, el tiempo improductivo y las necesidades adicionales
en términos de horas.
3. CÁLCULO DEL VALOR DE MANO DE OBRA
196
En esta etapa deberá calcularse el valor del costo del esfuerzo
humano del personal que ha sido identificado como mano de obra
directa y deberá elaborarse por cada centro de costo productivo.
En cada centro de costos deberá calcularse el costo de la tarifa /
hora producción. El cálculo en mención será por lo tanto una
combinación de costos totales y de tiempos totales. La tarifa hora
determinada por centro de costo, deberá utilizarse para valorizar el
número de horas de mano de obra directa para cada producto.
D. FASE 4: PRESUPUESTO DE CARGA FABRIL
En esta fase se calculan los importes correspondientes al valor de la
carga fabril necesaria para poder ejecutar el volumen de producción
previsto para cada centro de costo de conformidad con el presupuesto
de producción calculado según la fase No 1.
En esta fase es indispensable efectuar una segregación entre aquellos
conceptos de costo de carácter variable y los de carácter fijo.
Mantener la pureza del costeo estándar exige, por lo tanto, que a cada
Departamento o Sección se le determinan en forma separada y por
concepto de gastos variables propios y los costos fijos asignados que
son controlados por el sistema presupuestal.
197
1. DISTRIBUCIÓN PRIMARIA DE COSTOS FIJOS
De acuerdo a lo expuesto anteriormente y para el desarrollo de
este presupuesto el primer paso consistirá en identificar los
importes que se van a considerar fijos según el siguiente criterio:
Son fijos aquellos costos que permanecen constantes sin importar
el volumen de producción ejecutado.
a) Se deben establecer grupos de costos que permitan un
adecuado análisis, como los siguientes:
b) Los importes de costos de personal calculados para los centros
de costos de servicios y los importes correspondientes al
personal que no labora directamente en los centros de costos
operativos.
c) Los consumos de aquellos materiales que no intervienen
directamente en producción y que son utilizados en los centros
de costos tanto productivos como de servicios y que se llevarán
al respectivo centro de costo.
d) Los importes correspondientes a los costos de servicios
públicos:
Deberá estimarse cuanto será el importe a pagar dentro del
periodo. El valor determinado deberá ser repartido a una base
198
de centro de costo de acuerdo a un parámetro establecido con
base en las tarifas básicas.
e) Importes correspondientes a depreciación de:
Edificios
Muebles, enseres y equipos de oficinas
Maquinaria y equipo de producción.
Vehículos y equipo de transporte
Muebles, enseres y equipos de laboratorio.
Equipos de cómputo y comunicaciones
Estos valores serán calculados de acuerdo al valor de los activos
fijos instalados en cada centro de costo de conformidad con los
porcentajes de depreciación vigentes.
En el caso de la depreciación de edificios, éste se calculará
normalmente a la tarifa del 5% -en el caso de que se aplique el
método de depreciación de línea recta-, el valor así determinado
se distribuirá entre todos los centros de costo de acuerdo al área
ocupada, pero si es posible determinar el costo de construcción
de cada centro de costos o área esa sea la base de
determinación del importe asignado como depreciación.
199
f) Los valores correspondientes a prima de seguros, se distribuirán
así:
La prima de seguro colectivo se distribuirá a cada centro de
costo de acuerdo con los valores totales de la nómina causada
para el periodo objeto del presupuesto.
Seguro contra incendio, robo y otros de acuerdo con los valores
instalados o asignados a cada centro de costo.
Seguros de vehículos se prorrateará de acuerdo con los
vehículos asignados a cada centro de costo.
g) La provisión de inventarios se le asigna al centro de costo de
servicios.
h) Los conceptos clasificados como otros costos Serán también
considerados como fijos para los Centros donde se presenten.
2. DISTRIBUCIÓN PRIMARIA DE COSTOS VARIABLES.
a) Consumo de materiales indirectos.
Esta fase consiste en identificar plenamente aquellos costos
cuyo comportamiento cambia en proporción constante con los
volúmenes de producción ejecutados. La tarea de reconocer
200
cuales costos son de naturaleza variable no es un problema que
conlleva muchas dificultades, la complejidad mayor estriba
entonces en conocer cual es la proporción de variabilidad frente
a un volumen de producción.
En esta instancia será necesario implementar ciertos métodos
que, aunque no corresponda a una ortodoxia pura, viabilizan la
solución del problema de una manera práctica y permiten allegar
cifras que tengan un carácter razonable.
El primer paso que se debe dar entonces consistirá en examinar
en cada Centro de Costos qué materiales se utilizan.
Se pueden seleccionar dos alternativas para determinar
parámetros de distribución del consumo:
Primera: Obtener el concepto técnico del responsable del Centro
de Costos quien por conocimiento y experiencia puede
suministrar información de qué cantidades se consumen y con
qué frecuencia para un volumen de producción ejecutado. En
este caso se calculará la proporción del consumo para el
volumen de producción a ejecutar en cada Centro de Costo.
201
Obteniendo el consumo total para el Centro de Costos este se
multiplicará por los precios unitarios que se tengan en los
registros del Kárdex más un porcentaje de incremento por
inflación o devaluación dependiendo la procedencia del material.
Segunda: Efectuado el proceso preliminar de identificar y listar
los consumos de cada Centro de Costo y de proceder a designar
bajo qué cuenta se agrupan, será necesario investigar en los
registros contables la cantidad de consumo de materiales
atribuibles a cada Centro de Costo; una vez determinados será
necesario correlacionarlos con los volúmenes de producción
ejecutados en el Centro de Costos. Este último dato deberá ser
suministrado por la Dirección de Producción.
La correlación de la cantidad de consumo frente al volumen de
producción dará el factor por unidad.
b) Gastos de energía y servicios públicos
Para este rubro de gastos es necesario precisar que para alguno
de los componentes de este grupo, la determinación de los
consumos es muy difícil de probar dado que normalmente no
existen métodos de control y registro de los cuales se pueda
202
tomar información valedera, en estos casos se utilizarán criterios
que tengan una buena dosis de razonabilidad.
Algunos métodos de cálculo utilizados consideran los siguientes
criterios:
a. ENERGÍA ELÉCTRICA: Se puede calcular tomando el
número de kilovatios instalados para los equipos que se
logren ubicar en cada Centro de Costo, este consumo bien
puede referirse al consumo de kilovatios / hora. Obteniendo el
consumo de kilovatios / hora para cada Centro de Costos se
debe multiplicar por el número de horas a trabajar dentro de
cada período. El producto así obtenido será el consumo total
por cada Centro de Costo.
El consumo determinado se deberá multiplicar por el precio
proyectado por kilovatio que cobrarían las empresas de
energía; el valor total será el costo de consumo de energía
calculado para cada departamento. El consumo individual de
cada Centro de Costo también se deberá expresar
porcentualmente frente al total de consumo general. Este
último dato deberá emplearse en los costos históricos para
repartir el valor de las cuentas de energía en aquellos casos
203
que no se puede controlar adecuadamente el consumo por
Centro de Costos.
b. GASES INDUSTRIALES Y COMBUSTIBLES: Para el
consumo de estos elementos puede utilizarse cualquiera de
las dos alternativas planteadas para la determinación del
consumo de materiales indirectos. Lo importante será
determinar cuál es la más práctica y viable. Al igual que en el
caso anterior es importante expresar porcentualmente los
consumos de un elemento cuando estos sean compartidos
por varios Centros de Costos.
c. SERVICIOS DE AGUA Y ALCANTARILLADO: La distribución
de este servicio es bastante difícil ya que se deberían poseer
contadores para poder cuantificar el consumo a una base de
Centro de Costo. Para los efectos de este cálculo será
imprescindible contar con las estimaciones efectuadas por
ingeniería. Estos consumos también deberán estar
expresados en términos porcentuales con base en los
Centros de Costo; el objetivo perseguido será el de repartir
posteriormente las cuentas reales de cada período, siempre y
cuando no se puedan efectuar controles por consumos reales.
204
3. DISTRIBUCION SECUNDARIA DE COSTOS
Consiste en efectuar la distribución de la carga fabril de los Centros
de Costos de Servicios entre los Centros de Costos de producción
operativos.
Los importes a distribuir de los Centros de Costo de Servicios a los
Operativos deberán corresponder por separado tanto a los costos
variables como a los costos fijos de acuerdo a las bases de
distribución fijadas para el tipo de costo.
La distribución de cada Centro se efectuará de acuerdo con su
participación porcentual, debe tener una correlación con el servicio que
se pretende distribuir.
4. CÁLCULO DE LA TASA ESTÁNDAR DE CARGA FABRIL VARIABLE
Efectuada la distribución secundaria de los costos variables y de los
fijos se debe proceder a sumar la totalidad de los costos variables y de
los costos fijos de cada Centro de Costos productivo. Posteriormente
se deberá tomar del presupuesto del tiempo requerido, el número total
de horas máquina o de mano de obra calculado para cada Centro de
Costo.
205
Los costos variables o los costos fijos divididos por el número total de
horas máquina o de hora mano de obra, según el caso, proporcionan
las tasas de hora estándar de carga fabril para cada tipo de costo
(variable y fijo).
Determinadas las tasas y como paso final se debe incluir la
información correspondiente a carga fabril en los registros
correspondientes, de acuerdo al número de horas máquina o de mano
de obra determinadas en el Presupuesto de tiempo requerido en
horas.
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207
NOTAS
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BIBLIOGRAFÍA
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