1

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

1. Mantenimiento de empleo para la aplicación de la libertad de amortización:

Si una empresa tiene una sola persona que realiza tanto las labores propias de administrador de la empresa como todas las demás (comercial, gestión, etc.), y está dada de alta en el Régimen especial de los Trabajadores Autónomos por ser el socio mayoritario que controla a la sociedad, fiscalmente se considera que la plantilla es nula, por lo que no puede aplicar la libertad de amortización. (DGT CV 14-05-10)

2. Activos intangibles a los que se aplica la reducción en base imponible: La cesión de los derechos de comercialización de un nuevo tratamiento para una enfermedad queda incluida en la cesión de derechos sobre informaciones relativas a experiencias científicas, por lo que puede disfrutar de la reducción del 50% de los ingresos en la base imponible. Una compañía farmacéutica ha realizado un proyecto de investigación que le ha permitido desarrollar un nuevo tratamiento para una enfermedad. Tras diversos estudios clínicos en diferentes países en los que se ha probado la eficacia y seguridad del producto, ha obtenido los correspondientes derechos de exclusividad en Estados Unidos, por parte de la Agencia del Medicamento Americana, por un período de tres años. En virtud de dichos derechos, ha suscrito un contrato de cesión de derechos de comercialización con una entidad estadounidense y desea saber si puede aplicar en su base imponible la reducción de ingresos procedentes de determinados activos intangibles. En este sentido la normativa del IS prevé una reducción del 50% de los ingresos procedentes de la cesión del derecho de uso o de explotación de patentes, dibujos o modelos, planos, fórmulas o procedimientos secretos, de derechos sobre informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas, sujeto a unos requisitos. Se excluyen de su aplicación los ingresos

2

procedentes de la cesión del derecho de uso o de explotación de marcas, obras literarias, artísticas o científicas, incluidas las películas cinematográficas, de derechos personales susceptibles de cesión, como los derechos de imagen, de programas informáticos, equipos industriales, comerciales o científicos y cualquiera distinto de los expresamente mencionados. Dado que la cesión de los derechos de comercialización del nuevo tratamiento para una enfermedad queda subsumida dentro de la cesión de derechos sobre informaciones relativas a experiencias científicas, puede aplicar la reducción del 50% respecto de los ingresos derivados del correspondiente contrato de cesión celebrado con la entidad estadounidense, siempre cuando y se cumplan el resto de requisitos establecidos en la normativa.

(DGT CV 25-05-10)

3. Régimen de consolidación fiscal. Mantenimiento de la reinversión en grupos cuando se produce una fusión:

La extinción del grupo por una fusión acogida al régimen especial de reorganizaciones empresariales no supone el incumplimiento del requisito de mantenimiento de los elementos objeto de reinversión siempre que sigan en funcionamiento en el patrimonio de la entidad que la materializó hasta completar el plazo de mantenimiento, aunque no sea la entidad que generó la plusvalía que originó derecho a la deducción.

(DGT CV 05-05-10)

4. Aportación de todo el patrimonio de una UTE a una entidad:

Tres entidades constituyeron una Unión Temporal de Empresas (UTE en adelante) no inscrita en el Registro Especial que se dedica a la gestión y explotación de una piscina provincial en régimen de concesión administrativa. Las entidades quieren aportar la concesión administrativa (la totalidad del patrimonio y del conjunto de elementos patrimoniales integrantes del negocio de gestión y explotación de la piscina) a una entidad, en la que participarán en la misma proporción en que participan en la UTE, con la finalidad de limitar su responsabilidad y obtener mayor solvencia.

3

Se preguntan si la aportación puede acogerse al régimen especial de reorganizaciones empresariales. La normativa del IS permite la aplicación del régimen especial de reorganizaciones empresariales a las operaciones en las que intervengan sujetos pasivos del IS que no tengan la forma jurídica de sociedad mercantil, siempre que produzcan resultados equivalentes a los derivados de las operaciones acogidas al régimen especial (LIS art.83.6). En este sentido, se considera fusión la operación por la cual una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10% del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad (LIS art.83.1.a). Dado que la UTE es sujeto pasivo del IS, y que se pretende aportar a una entidad de nueva creación todo su patrimonio, atribuyendo a sus socios en la misma proporción las participaciones sociales de la nueva entidad, si la aportación conlleva la disolución sin liquidación de la UTE, produce unos resultados equivalentes a los propios de la fusión, por lo que puede acogerse al régimen fiscal especial. Finalmente, los motivos alegados para la realización de la operación se consideran económicamente válidos a los efectos de la aplicación del régimen especial. (DGT CV 07-05-10)

5. Relación entre las subvenciones por innovación tecnológica y la aplicación de la deducción:

La obtención de subvenciones por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica de Comunidades Autónomas no otorga a los proyectos o actuaciones subvencionados la calificación de actividad de investigación y desarrollo e innovación tecnológica establecida para la aplicación de la deducción fiscal. (DGT CV 26-04-10)

4

6. Deducción por inversiones. Materialización de la reinversión en la

cuota de una comunidad de bienes: La reinversión en la cuota de una comunidad de bienes es válida siempre que los activos de la comunidad cumplan los requisitos relativos a la naturaleza, afectación y plazo.

(DGT CV 26-04-10)

7. Empresas de reducida dimensión. Plantilla media de la empresa a efectos de la aplicación del tipo de gravamen reducido:

No forman parte para el cálculo de la plantilla media las personas que ejerzan las funciones de dirección y gerencia que conlleva el desempeño del cargo de consejero o administrador, o presten otros servicios para una sociedad mercantil capitalista, a título lucrativo y de forma habitual, personal y directa, cuando posean el control efectivo, directo o indirecto de aquella. Tal es el caso de los dos socios de una sociedad, titulares cada uno de ellos del 50% de su capital, que a su vez son administradores solidarios de la misma, aunque desempeñen las actividades económicas llevadas a cabo por la citada sociedad.

(DGT CV 20-05-10)

8. Tributación de la compensación recibida por no ejercitar derechos de asignación gratuita:

Como la compensación garantiza a los accionistas la percepción de una determinada remuneración, debe recibir el tratamiento de los rendimientos obtenidos por la participación en beneficios de cualquier tipo de entidad y no el de la transmisión de derechos de suscripción.

(DGT CV 28-04-10)

5

9. Instituciones de inversión colectiva. Reembolso de participaciones y acciones de IIC de inversión libre:

En las IIC de inversión libre e IIC de IIC de inversión libre, el derecho de reembolso de los partícipes se devenga en la fecha de referencia del valor liquidativo aplicable a las solicitudes de reembolso, siendo en este momento cuando se produce la correspondiente alteración patrimonial. La ganancia o pérdida obtenida se imputa al período dentro del cual esté comprendida la citada fecha de referencia del valor liquidativo. La indeterminación del valor liquidativo aplicable al reembolso en la fecha de referencia del mismo conduce a considerar que habrá de ser el momento en que se haya cuantificado dicho valor liquidativo cuando la entidad obligada a retener podrá determinar el resultado de la operación y, en consecuencia, efectuar la retención procedente, es decir, la retención se practica cuando se formalice el reembolso, sin perjuicio de que dicha retención deba entenderse practicada en la citada fecha de referencia del valor liquidativo, momento en el cual se ha producido la alteración patrimonial para el contribuyente.

(DGT CV 14-05-10)

10. Entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas:

La presente consulta analiza una serie de cuestiones sobre el régimen especial de las entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas. 1. Las rentas que tienen derecho a la aplicación de la bonificación son las rentas derivadas del arrendamiento de viviendas que cumplan los requisitos legalmente establecidos (LIS art.53), que estarán integradas para cada vivienda por el ingreso íntegro obtenido, minorado en los gastos directamente relacionados con la obtención de dicho ingreso y en la parte de los gastos generales que correspondan proporcionalmente al citado ingreso. Si para una vivienda en concreto la renta derivada de su arrendamiento resulta negativa, la misma se compensará con las rentas positivas del resto de viviendas arrendadas. 2. La aplicación de este régimen fiscal especial requiere que las actividades de promoción inmobiliaria y de arrendamiento sean objeto de

6

contabilización separada para cada inmueble adquirido o promovido, con el desglose que resulte necesario para conocer la renta correspondiente a cada vivienda, local o finca registral independiente en que éstos se dividan. Sobre el tratamiento individualizado de cada vivienda en una finca de propiedad vertical (una sola finca registral y una sola referencia catastral), ante la cuestión de si puede llevarse globalmente el rendimiento neto de toda la finca con las pruebas documentales necesarias de carácter extracontable, la DGT no se pronuncia sobre cuestiones relativas a la contabilización de operaciones, señalando que dicha contabilidad deberá llevarse por los sujetos pasivos de acuerdo con lo previsto en el CCom o con lo establecido en las normas por las que se rijan, y, en este caso concreto, de manera que se proporcione el desglose necesario para conocer la renta correspondiente a cada vivienda, local o finca registral independiente en que los inmuebles se dividan. 3. Para poder acogerse a este régimen especial, las sociedades han de tener como actividad económica principal el arrendamiento de viviendas. La actividad de arrendamiento de viviendas requerida es calificada por la norma legal como de actividad económica (LIS art.53.1), definida ésta en los términos de la LIRPF art.27. En consecuencia, si la actividad de arrendamiento de viviendas se desarrolla sin esa organización empresarial mínima, como sería el caso de una actividad económica principal de arrendamiento de viviendas, sin personal contratado y sin local, gestionada por el administrador y con el concuerdo de gestores externos, la misma no podrá calificarse como de económica a estos efectos.

(DGT CV 25-05-10)

11. Tributación de las ventas sujetas a condiciones resolutorias:

Una entidad formaliza la compraventa de una finca sujeta a condición resolutoria en un ejercicio en el que tributa según el régimen especial de las sociedades patrimoniales. Asimismo se prevé una segunda condición resolutoria explícita para el caso de impago por parte de la compradora. La compradora quiere ejecutar la condición resolutoria por concurrencia de diversas circunstancias de las establecidas, lo que conllevará la devolución por parte de la vendedora a la compradora de todas las cantidades señalada en concepto de pago. Sin embargo, la vendedora pretende oponerse por entender que no se dan las circunstancias para la aplicación de la primera

7

condición resolutoria, y pretende resolver el contrato pero en aplicación de la segunda cláusula resolutoria. La entidad pregunta si debe presentar una declaración complementaria o sustitutiva de la presentada en el ejercicio de formalización de la compraventa. En primer lugar, si la entidad tributó como sociedad patrimonial en el ejercicio de formalización de la compraventa, debió integrar la totalidad de la renta generada en la compraventa en su base imponible de dicho ejercicio. Por otro lado, contablemente si un activo previo de la empresa, que fue objeto de enajenación, termina retornando a ella, la incorporación del bien debe efectuarse por el valor contable previo al momento de la enajenación, y con el límite del valor razonable de dicho bien en la fecha de incorporación (ICAC consulta núm 5, BOICAC núm75). Así, el criterio anterior refleja la idea de que la resolución de la compraventa tiene la consideración de operación económica distinta de la operación de compraventa originaria, que da lugar a un beneficio o pérdida independiente del resultado obtenido con la compraventa. En este sentido se ha pronunciado el Tribunal Supremo, que establece que si se resuelve un contrato por cumplimiento de una condición resolutoria o por anulación, rescisión o resolución judicial o administrativa, este acto resolutorio es una operación económica distinta, que se contabiliza en el ejercicio en que se ha producido, por lo que en el IS no hay que retrotraer los efectos de la anulación, resolución, etc., de los actos o contratos al momento en que se pactaron, sino que se reflejan, como una operación distinta, en el ejercicio en que se producen (TS 14-4-00, Rec 5161/95). Por tanto, en el ejercicio en que se resuelva el contrato, el inmueble se valora por el valor contable previo al momento de la enajenación, y con el límite del valor razonable de dicho bien en la fecha de incorporación, del que puede derivar un resultado contable, positivo o negativo, que en su caso se integra en la base imponible de ese ejercicio, sin que proceda la rectificación de la declaración del ejercicio en que se formalizó la compraventa ni, por tanto, la devolución de la cuota satisfecha en dicho ejercicio, ya que se supone correcta la base imponible declarada en dicho ejercicio.

(DGT CV 19-04-10)

8

12. Especialidad de las normas de valoración:

La regulación de las reglas especiales de valoración de transmisiones lucrativas y operaciones societarias (LIS art.15 redacc L 4/2008) prevalecen sobre las reglas de vinculación. A raíz de la posible reorganización empresarial de diversas sociedades a través de operaciones de fusión y canjes de acciones se plantea si dichas operaciones tienen la consideración de vinculadas, a los efectos de cumplimentar las obligaciones de documentación de las operaciones vinculadas. En base al principio general del derecho según el cual la ley especial prevalece sobre la general, debe tenerse en cuenta que las operaciones de transmisiones lucrativas y societarias reguladas en la normativa del IS son operaciones especiales con unas reglas de valoración específicas que pueden ser realizadas por personas o entidades tanto vinculadas como no vinculadas (LIS art.15 redacc L 4/2008). Dado que tanto la regulación de las operaciones de transmisiones lucrativas y societarias como las de las operaciones vinculadas (LIS art.16 redacc L 16/2007) establecen reglas de valoración, y la primera resulta ser más especial que la segunda (operaciones vinculadas en general), debe prevalecer la primera, por lo que las operaciones reguladas en la misma no se ven afectadas por las reglas de las operaciones vinculadas, ni en consecuencia por las obligaciones de documentación establecidas para las mismas.

(DGT CV 21-04-10)

13. Deducción por inversiones. Reinversión en derramas satisfechas a una junta de compensación:

Una entidad desea conocer si las derramas satisfechas a una junta de compensación para contribuir a los gastos de urbanización de una finca rústica de su propiedad incluida en un proyecto de urbanización pueden considerarse aptas para materializar la reinversión. En este sentido, la normativa del IS permite la aplicación de una deducción en cuota por reinversión de beneficios extraordinarios sujeta a determinados requisitos.

9

En relación con los elementos objeto de reinversión, entre los mismos se incluyen los pertenecientes al inmovilizado material afectos a actividades económicas cuya entrada en funcionamiento se realice dentro del plazo de reinversión. En el caso concreto, si la incorporación de la entidad a la junta de compensación no determina la transmisión de la finca a esta última, al actuar como fiduciaria de los propietarios de los terrenos en la realización de las actividades de urbanización, el importe de las derramas satisfechas a la junta para la urbanización de los terrenos se consideran mayor valor de los mismos, con el límite del valor de mercado. Por tanto, las cantidades aportadas para la urbanización de la finca rústica tienen la consideración de inversión en un elemento de inmovilizado material válida para la materialización de la reinversión, suponiendo que el terreno cumple con los restantes requisitos de afectación a una actividad económica y entrada en funcionamiento dentro del plazo de reinversión.

(DGT CV 03-05-10)

14. Aplicación de la libertad de amortización a la rehabilitación de un edificio:

Dado que el beneficio se aplica a elementos nuevos del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias, en el caso de obras de rehabilitación de edificios es necesario que las mismas tengan la consideración de mejora del inmueble. (DGT CV 25-05-10)

15. Motivos económicos válidos del régimen especial de reorganización empresarial:

La normativa comunitaria sobre las operaciones de reorganización empresarial debe interpretarse en el sentido de que las ventajas que establece no pueden denegarse al sujeto pasivo que proyecta, mediante un montaje jurídico que incluye una fusión de empresas, evitar el pago de un impuesto

10

sobre transmisiones, dado que este impuesto no está incluido en el ámbito de aplicación de la citada normativa. (TJUE 20-05-10, asunto C-352/08)

16. Forma de mantenimiento de la documentación de operaciones vinculadas:

La forma de organización de la documentación es la que el obligado tributario considere más adecuada (soporte papel, informático, o incluso en la intranet), siempre que sea capaz de atender las exigencias de la normativa, entre otras, la disposición inmediata en caso de inspección.

(DGT CV 19-02-10, CV 10-03-10)

17. Aplicación del régimen especial a un canje de valores donde los socios mayoritarios y la sociedad participada no son comunitarios:

Si los socios españoles minoritarios de una sociedad residente en EEUU participan en una operación de canje de valores conjuntamente con los socios mayoritarios americanos, aportando todos sus participaciones a una entidad residente en la Unión Europea, se puede aplicar el régimen fiscal especial de reorganizaciones empresariales. (DGT CV 02-06-10)

18. Deterioro de existencias inmobiliarias:

El deterioro del valor de las existencias que se pone de manifiesto con motivo del inventario de cierre del ejercicio se registra en la cuenta de resultados contable, integrándose en la base imponible de dicho ejercicio.

(DGT CV 18-02-10)

11

19. Contratos de arrendamiento financiero con períodos anuales iniciados en 2009, 2010 y 2011:

Si el contrato de arrendamiento financiero tiene algún período anual iniciado dentro de los años 2009, 2010 ó 2011, para dicho período y para los siguientes hasta el vencimiento del contrato, el requisito de que el importe anual de la parte de las cuotas de arrendamiento financiero correspondiente a la recuperación del coste del bien deberá permanecer igual o tener carácter creciente a lo largo del período contractual no se exige al importe de las cuotas de arrendamiento correspondiente a la recuperación del coste del bien, si bien debe cumplirse la condición de que el importe anual de la parte de esas cuotas en dichos períodos no podrá exceder del 50 por 100 del coste del bien, en el caso de bienes muebles, o del 10 por 100 de dicho coste, tratándose de bienes inmuebles o establecimientos industriales.

(DGT CV 13-04-10)

20. Condonación de créditos entre entidades de un grupo cuando la dominante no es el socio único:

Se pregunta sobre las consecuencias fiscales de la condonación de créditos entre sociedades de un mismo grupo fiscal cuando la sociedad dominante sólo participa directamente en el 80% de las sociedades dominadas. Así, se debe distinguir en función de las sociedades que intervienen en la condonación de las deudas: a) Condonación entre sociedades dependientes. Ni en la dependiente donante ni en la donataria se generan gastos ni ingresos contables ni fiscales respecto al 80% del importe del crédito condonado (porcentaje correspondiente a la participación de la dominante). Por el 20% restante, en la dependiente donante se genera un gasto y en la donataria un ingreso. Dicho gasto no es deducible, al suponer una liberalidad, mientras que el ingreso ha de imputarse en la base imponible, ya que los elementos patrimoniales transmitidos o adquiridos a título lucrativo han de valorarse por su valor normal de mercado. No obstante, este ingreso no puede eliminarse para determinar la base imponible consolidada ya que para ello es necesario que el ingreso y gasto recíproco estén integrados en las bases imponibles individuales, condición que no ocurre ya que el gasto no forma parte de la base imponible individual al no ser deducible.

12

Por otro lado, la condonación de la parte del crédito correspondiente al 80% que la dominante tiene en las dependientes representa una distribución de reservas de la dependiente donante seguida de una aportación a los fondos propios de la dominante a la dependiente donataria. En definitiva, en la dominante, por la operación de distribución de reservas de la dependiente imputable al 80% de participación en la dependiente, se genera un ingreso procedente de esa distribución, sin perjuicio de su posible eliminación para determinar la base imponible del grupo. Respecto de la aportación de esa parte del crédito a la otra dependiente, su importe es un mayor valor de la participación de la dominante en la otra dependiente y, para esta última, una aportación a los fondos propios realizada por la dominante. b) Condonación de crédito concedido por una dependiente a la dominante. En relación con el 80% del importe del crédito condonado (porcentaje correspondiente a la participación de la dominante) hay que distinguir en función de la forma de registro: - Contabilización como distribución de resultados. El ingreso de la dominante imputable al 80% de participación es una participación en beneficios, por lo que en principio se elimina para determinar la base imponible consolidada. - Contabilización como baja de la inversión en la sociedad dependiente. En este caso la baja afecta al valor fiscal de la participación. Respecto del 20% del importe del crédito condonado, en la dependiente donante se genera un gasto y en la donataria un ingreso. Dicho gasto no es deducible al suponer una liberalidad. Por su parte, el ingreso tiene la misma tributación tanto a nivel individual como a nivel del grupo que en el caso de condonación de créditos entre entidades dependientes (ver letra a anterior). - Condonación de créditos por la dominante a la dependiente. La parte correspondiente al porcentaje de participación en la dependiente es una aportación a los fondos propios de la entidad participada, lo que no genera ningún efecto fiscal en el IS. La parte restante se califica como transmisión a título gratuito. Nota: La condonación de créditos entre sociedades del mismo grupo cuando la dominante tiene una participación del 100% en el capital de las sociedades dependientes ya fue objeto de análisis por la DGT en su consulta vinculante DGT CV 6-8-09, por lo que en la presente contestación se aclara

13

qué ocurre en los supuestos en los que la dominante no participa en el 100% en las dependientes.

(DGT CV 30-03-10)

21. Incidencia de la primera aplicación del PGC en la deducción por doble imposición interna de plusvalías:

Una entidad que transmite su participación en otra pregunta si el incremento neto de reservas voluntarias derivado de la primera aplicación del PGC debe computarse como un incremento de los beneficios no distribuidos para determinar la base de la deducción por doble imposición de plusvalías internas. A estos efectos la normativa del IS contempla una deducción para evitar la doble imposición interna en la transmisión de valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades residentes cuando el porcentaje de participación, directo o indirecto, previo a la transmisión haya sido igual o superior al 5%, y siempre que el mismo se haya poseído de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que se transmita la participación. La base de esta deducción es el incremento neto de los beneficios no distribuidos que correspondan a la participación transmitida, incluso los que se hubieran incorporado al capital social, generados por la entidad participada durante el tiempo de tenencia de la participación. Si el importe de las rentas computadas fuese menor, se utiliza este importe como base de la deducción. Respecto a la primera aplicación del PGC, contablemente se establecen unas reglas generales, de modo que la contrapartida de los ajustes realizados para dar cumplimiento a dicha primera aplicación es una partida de reservas, existiendo algunas excepciones (RD 1514/2007 disp.trans.1ª). Fiscalmente los abonos a reservas realizados por la primera aplicación del PGC tienen la consideración de ingresos que se habrán integrado en la base imponible de la sociedad correspondiente al ejercicio 2008, excepto por la parte de reversión de la provisión que no fue deducible cuando se dotó, por lo que dichas reservas habrán tributado en la sociedad participada (LIS disp.trans.26ª redacc L 4/2008). Así, dado que la contrapartida de los ajustes realizados por la primera aplicación del PGC es una partida de reservas, debe considerarse como incremento de los beneficios no distribuidos de la entidad participada

14

durante el tiempo de tenencia de su participación para la determinación de la base de la deducción por doble imposición interna de plusvalías. NOTA: La interpretación de la DGT resulta aplicable aunque la entidad participada haya hecho uso de la opción por integrar los ajustes derivados de la primera aplicación del PGC en tres ejercicios (LIS disp.trans.28ª redacc L 4/2008).

(DGT CV 08-04-10)

22. Pagos fraccionados y libertad de amortización con mantenimiento de empleo:

Una sociedad va a ampliar sus instalaciones productivas, a través de un proyecto que se va a realizar en varias fases, finalizando la primera en el mes de septiembre de 2010. Dado que la sociedad quiere aplicar la libertad de amortización con mantenimiento de empleo, se plantea, entre otras cuestiones, la incidencia en el cálculo de los pagos fraccionados. Para la aplicación de la libertad de amortización con mantenimiento de empleo se deben cumplir varios requisitos, entre ellos que los elementos objeto de inversión sean activos nuevos del inmovilizado material o inversiones inmobiliarias, y que su puesta a disposición sea en los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009, 2010, 2011 y 2012. Cumplidos estos requisitos, la libertad de amortización se realiza cuando los activos sean susceptibles de amortización. En relación con el cálculo de los pagos fraccionados, dado que la libertad de amortización se aplica desde que los activos están en condiciones de funcionamiento, es a partir de dicho momento cuando se puede tener en cuenta para el mencionado cálculo. Así, como en el caso concreto el activo estará en condiciones de funcionamiento antes del 1-10-2010, será a partir del cálculo del segundo pago fraccionado cuando se pueda tener en cuenta la aplicación de la libertad de amortización con creación de empleo.

(DGT CV 20-04-10)

15

23. Contratos de arrendamiento financiero:

En la medida en que, por las condiciones económicas de una operación, de acuerdo con el PGC, dicha operación sea calificada en el ámbito contable como arrendamiento financiero, igual tratamiento corresponderá en el ámbito fiscal.

(DGT CV 20-04-10)

24. Bonificación de las cuotas de la Seguridad Social del personal investigador y deducción por I+D e IT:

Se plantea si la opción por la aplicación del régimen de bonificaciones en las cotizaciones a la Seguridad Social correspondientes al personal investigador es compatible con la aplicación, en el mismo período impositivo, de deducciones pendientes de ejercicios anteriores por actividades de investigación, desarrollo e innovación tecnológica. En este sentido, la normativa permite a las entidades la sustitución de la aplicación de la deducción por investigación, desarrollo e innovación tecnológica por la reducción de las cotizaciones empresariales a la Seguridad Social, consistente en una bonificación del 40% de las cotizaciones por contingencias comunes a cargo del empresario, siempre que se cumplan una serie de requisitos (LIRPF disp.adic.20ª). Así, en el caso concreto la deducción por actividades de I+D e IT que la entidad va aplicar en su autoliquidación del IS corresponde a cantidades pendientes de ejercicios anteriores, por la realización de actividades que generaron en su momento la aplicación de la mencionada deducción, por lo que es compatible con la opción en el ejercicio por el régimen de bonificaciones en las cuotas a la seguridad social correspondientes al personal investigador. (DGT CV 25-01-10)

16

25. Obligación de información y de documentación de operaciones vinculadas:

La última modificación de las obligaciones de documentación de operaciones vinculadas establece con carácter general, para los períodos impositivos que finalicen a partir del 19-2-2009, que no existe obligación de documentar el conjunto de las operaciones cuya contraprestación no exceda de 250.000 euros de valor de mercado, realizadas en el período impositivo con la misma persona o entidad vinculada. Por su parte, la declaración del IS correspondiente al ejercicio 2009 establece la obligación de informar sobre operaciones vinculadas, si existe obligación de documentación y se han realizado a partir del 19-2-2009, excluidas las operaciones cuyo importe conjunto no supere la cifra de 100.000 € de valor de mercado, computado sin incluir el IVA y referido al conjunto de las operaciones por persona o entidad vinculada, del mismo tipo y con el mismo método de valoración. Dadas las dudas suscitadas respecto a la posible contradicción entre la regulación de las obligaciones de documentación y las de información de operaciones vinculadas, la AEAT ha emitido una Nota informativa en la que establece lo siguiente: - La obligatoriedad de la inclusión de información relativa a las operaciones vinculadas en las declaraciones sólo es exigible para operaciones en las que exista obligación de documentación, por lo que la obligación de cumplimentar el modelo siempre va a ser igual o menos exigente que la obligación de documentación. - Existen límites diferentes que pueden eximir del cumplimiento de obligaciones diferentes: las de documentación y las de información. - Como conclusión, si no existe obligación de documentar una operación vinculada, nunca va a existir obligación de declararla. Por el contrario, existen supuestos en los que sí existe la obligación de documentar la operación, pero no de información sobre la misma en la declaración del IS, como puede ocurrir cuando el importe de la contraprestación de operaciones con una persona vinculada es superior a 250.000 €, pero sin embargo, en función del tipo y método de valoración ninguna operación supera los 100.000 € de valor de mercado.

(Nota informativa AEAT julio 2010)

17

26. Instrucciones sobre el modelo de declaración:

En la página web de la Agencia Tributaria se han publicado recientemente unas instrucciones sobre cómo cumplimentar determinados apartados de la declaración del IS, incluyéndose en algunos casos ejemplos. Estos apartados son los siguientes:

a) Otras correcciones al resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias. Se debe cumplimentar cuando el importe de la corrección al resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias consignado (casilla 414), sea superior a 50.000 euros, sin que para este cómputo se permita la compensación con las cantidades consignadas como aumentos (casilla 413).

La información debe desglosarse por filas en función de la distinta naturaleza de los ajustes agrupados, debiendo indicarse en el apartado relativo a dicha naturaleza del ajuste, la normativa que lo justifica.

b) Deducción por reinversión de beneficios extraordinarios. El formulario debe cumplimentarse en el período impositivo en el que se genera la deducción, siempre que el importe de la deducción generada en el ejercicio 2009 (040), sea superior a 50.000 euros.

La información debe desglosarse por filas, en función de la distinta naturaleza de los bienes objeto de transmisión o reinversión, pudiendo agruparse en una misma fila los elementos que integren una unidad económica.

Cuando se reinviertan en un solo bien o unidad económica las rentas derivadas de varias transmisiones se cumplimenta una sola fila pero deben enumerarse todas y cada una de las transmisiones, separándose una de otra por comas. De la misma manera se procede si la renta derivada de una transmisión se reinvierte en varios bienes.

c) Deducción por inversiones para la protección del medio ambiente. Se debe cumplimentar este apartado del formulario cuando el importe de la deducción generada en el ejercicio 2009 (casilla 792), sea superior a 50.000 euros.

Para identificar la inversión realizada, se deben describir los elementos, equipos o vehículos en los que ha consistido, e indicar la fecha de solicitud del certificado de convalidación de la inversión por la Administración competente en materia medioambiental.

18

d) Deducción por gastos de investigación y desarrollo e innovación tecnológica. Se debe cumplimentar este apartado cuando el importe de la deducción generada en el ejercicio 2009 (casilla 798), sea superior a 50.000 euros.

Para identificar las inversiones y gastos que han generado el derecho a la deducción, debe incluirse de forma individualizada, la denominación genérica de los proyectos y la fecha de expedición o solicitud, si no se ha expedido todavía, del informe emitido por el Ministerio de Ciencia e Innovación u organismo adscrito a este, relativo al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos exigidos en la normativa. Si no se ha solicitado el informe, sólo debe incluirse la identificación de los proyectos.

e) Deducción por empresas exportadoras. Se debe cumplimentar este apartado cuando el importe de la deducción generada en el ejercicio 2009 (casilla 813), sea superior a 50.000 euros.

Para identificar adecuadamente las inversiones y gastos, debe distinguirse entre las inversiones y los gastos que dan derecho a esta deducción. En el primer caso debe identificarse la sucursal, establecimiento permanente, sociedad extranjera o filial directamente relacionada con la actividad exportadora, mientras que en el segundo se debe indicar el mercado de lanzamiento, o el producto o el nombre de la feria o manifestación análoga a la que se refieren los gastos.

(Nota AEAT, julio 2010)

27. Tributación de las rentas derivadas de designaciones como peritos o administradores concursales:

Los ingresos procedentes de designaciones administrativas o judiciales recaídas en los socios de una entidad por su inclusión en las listas colegiales o profesionales, son de la entidad si las retribuciones de los socios son rentas del trabajo y los ingresos no quedan al margen del ejercicio profesional colectivo. (DGT CV 18-01-10)

19

28. Fusión con entidad íntegramente participada de forma directa e indirecta:

Si una entidad absorbe a otra en la que participa íntegramente de forma directa e indirecta, y compensa a la entidad que posee el resto de participación de forma directa en la absorbida, se producen los mismos efectos prácticos que en una transmisión, por lo que puede entenderse que la absorbente tiene el 100% del capital social de la absorbida, y que se ha producido una fusión impropia en el ámbito fiscal.

(DGT CV 15-01-10)

29. Aplicación de los incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión:

Los incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión no se aplican a aquellas entidades que no realizan ninguna actividad económica.

(DGT CV 02-02-10)

30. Delimitación entre gasto y suplido:

Si existe una diferencia entre la cantidad percibida por el mediador y el importe del gasto en que ha incurrido su cliente no se trata de un suplido. (DGT CV 18-01-10)

31. Deducción por inversiones. Concreción de los supuestos en los que cabe la reinversión indirecta:

Se plantea la aclaración sobre los supuestos en los que la materialización de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios puede realizarse de forma indirecta a través de una sociedad.

20

La regla general en la aplicación de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios es que la reinversión se realice por la propia entidad que obtiene el beneficio extraordinario. Sólo en el caso del régimen de consolidación fiscal la normativa permite que se efectúe la reinversión por la propia sociedad que obtuvo el beneficio extraordinario u otra perteneciente al grupo fiscal (LIS art.75.1). No obstante, la DGT ha admitido una única excepción en los supuestos en los que esté perfectamente evidenciado, por razones plenamente justificadas, que por cualquier motivo existe algún impedimento que imposibilita acometer la inversión directamente y se hace necesario la interposición de otra sociedad, en cuyo caso es admisible que se aporte capital a una entidad totalmente participada de nueva constitución para financiar inversiones en elementos de inmovilizado afectos a actividades económicas, de forma que estos elementos pueden considerarse materialización de la reinversión de la entidad que obtiene el beneficio extraordinario (DGT CV 18-11-08; CV 3-8-09, entre otras). Así, si la situación no obedece a ninguna circunstancia existente que impida la realización de la inversión de forma directa, sino a razones de mera conveniencia concurrente en los grupos empresariales, en donde es posible que las necesidades de inversión se manifiesten en alguna empresa del grupo cuando los recursos financieros los tiene otra distinta, la reinversión debe realizarse por la sociedad que obtiene el beneficio extraordinario, salvo que el grupo esté acogido al régimen especial de consolidación fiscal, tal y como se ha comentado. Por tanto, los supuestos en los que es posible que la inversión se realice de forma directa pero la misma comporta un retraso en la realización de la transacción, unos costes económicos o de ejecución o de estrategia tales que hacen desaconsejable desde el punto de vista económico dicha inversión directa, no se engloban dentro de la excepción.

(DGT CV 18-01-10)

32. Corrección del valor fiscal de la participación en empresas del grupo no residentes:

Cuando la entidad residente calcula los fondos propios de la sociedad interpuesta no residente, como minoración de los fondos propios de esta última debe considerarse el ajuste negativo que la misma hubiese practicado

21

por aplicación de la corrección fiscal del valor de la participación aunque dicho ajuste no tenga efectos fiscales en la sociedad interpuesta al no estar sujeta a la normativa fiscal española.

(DGT CV 01-03-10)

33. Imputación temporal de la quita de un convenio concursal: El ingreso derivado de la extinción de parte de la deuda en un procedimiento concursal se integra en la base imponible del ejercicio en el que tiene lugar la aprobación judicial del convenio en el que se reconoce dicha extinción.

(DGT CV 29-01-10)

34. Régimen fiscal aplicable a las Agrupaciones Portuarias de Interés Económico:

Las agrupaciones portuarias de interés económico tributan en el Impuesto de Sociedades conforme al régimen general, sin que les sea aplicable el régimen fiscal especial de las agrupaciones de interés económico.

(DGT CV 05-03-10)

35. Escisión total de entidades íntegramente participadas: Si las sociedades que se escinden de forma total están participadas al 100% por la misma entidad, aunque haya varias beneficiarias no es preciso que los patrimonios adquiridos constituyan ramas de actividad.

(DGT CV 10-06-10)

22

36. Aplicación de la exención a dividendos procedentes de entidades no residentes:

En diversas consultas se plantean dudas sobre la aplicación de la exención por rentas procedentes de entidades no residentes en el supuesto de reparto de dividendos. En este sentido la normativa del IS condiciona la aplicación de la exención de determinadas rentas obtenidas en el extranjero a través de establecimiento permanente al cumplimiento de los siguientes requisitos (LIS art.21 redacc L 4/2008):

- Que el porcentaje de participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad no residente sea, al menos, del 5% y que se posea de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, que se mantenga hasta completar dicho plazo. - Que la entidad participada haya estado gravada por un impuesto extranjero de naturaleza idéntica o análoga al IS en el ejercicio en que se hayan obtenido los beneficios que se reparten o en los que se participa. Este requisito se considera cumplido cuando la entidad participada sea residente en un país con el que España tenga suscrito un convenio para evitar la doble imposición internacional, que le sea de aplicación y que contenga cláusula de intercambio de información. - Que los beneficios que se reparten o en los que se participa procedan de la realización de actividades empresariales en el extranjero. A estos efectos al menos el 85% de los ingresos del ejercicio deben ser rentas que se hayan obtenido en el extranjero y que no estén comprendidas entre las susceptibles de ser incluidas en la base imponible por aplicación del régimen de transparencia fiscal internacional.

En primer lugar se plantea si la distribución de beneficios procedentes de la venta de los activos, que suponen la paralización de la actividad de la entidad participada y dedicada a la prestación de servicios, pueden acogerse a la mencionada exención. En relación con el requisito sobre el origen de los beneficios distribuidos, se consideran obtenidas en el extranjero las rentas procedentes

23

de las actividades de servicios que se utilicen en el país o territorio en el que resida la entidad participada o en cualquier otro país o territorio diferente del español, siempre que se efectúen a través de la organización de medios personales y materiales de que disponga la entidad participada. Asimismo, resulta posible considerar que proceden de tal actividad las rentas obtenidas por la venta de la mayor parte de los activos afectos a la misma, suponiendo que todos los beneficios que va a distribuir la entidad no residente proceden de esta actividad y de la venta de la mayor parte de sus activos. En segundo lugar se plantea si puede considerarse actividad empresarial el arrendamiento de inmuebles cuando la gestión de todas las sociedades dedicadas al mismo se realiza a través de una sociedad que es la que cuenta con empleado con contrato laboral y a jornada completa y local dedicado en exclusiva a esta actividad. Para determinar si la actividad de arrendamiento de inmuebles constituye una actividad empresarial hay que verificar si se cumplen los requisitos establecidos en la normativa del IRPF. Dado que el cumplimiento de la normativa fiscal no puede derivar en situaciones de ineficiencia empresarial, la DGT a la hora de determinar la existencia de una estructura empresarial mínima para el desarrollo de la actividad de arrendamiento de inmuebles, utiliza la jurisprudencia del Tribunal Supremo sobre grupos de empresas en las relaciones laborales, en las que parte de la existencia de un único empleador, como ocurre en la determinación del importe de las indemnizaciones exentas por despido en el IRPF, donde el número de años de servicio a considerar son los trabajados para el grupo, en cuanto empleador. Así, si los medios para realizar la actividad de arrendamiento son necesarios y suficientes, considerando cada sociedad participada de forma individual, aunque los mismos se encuentren en sede de la sociedad gestora de la actividad de arrendamiento, se considera que existe actividad económica, siempre que todas las sociedades pertenezcan al mismo grupo de sociedades en el sentido establecido para las operaciones vinculadas (LIS art.16.3 redacc L 16/2007). Por tanto, suponiendo el cumplimiento del resto de requisitos, es posible la aplicación del régimen de exención de las rentas procedentes de entidades no residentes, siempre que dicha actividad se haya iniciado de manera efectiva, no bastando con las actuaciones preparatorias a la misma. Finalmente se recuerda que la promoción inmobiliaria constituye, en todo caso, una actividad económica, al existir una ordenación por cuenta propia de medios productivos, sin necesidad de exigir los requisitos

24

específicos previstos en la normativa del IRPF para la actividad de arrendamiento de inmuebles. (DGT CV 11-02-10, CV 19-02-10)

37. Aplicación de los beneficios fiscales de las explotaciones agrarias a donaciones recibidas por sociedades:

Las reducciones previstas en la Ley de Modernización de las Explotaciones Agrarias para los impuestos que gravan transmisiones o adquisiciones no resultan de aplicación en el IS, ya que el mismo grava la obtención de renta. (DGT CV 16-12-09)

38. Modificación del criterio interpretativo sobre la libertad de amortización con mantenimiento de empleo en grupos:

En un grupo dedicado a la energía renovable en el que las filiales realizan las inversiones y la dominante es la que genera empleo se plantean si las inversiones efectuadas por las filiales pueden acogerse a la libertad de amortización con mantenimiento de empleo. En este sentido la normativa del IS prevé para los períodos impositivos iniciados durante los años 2009 a 2012 la posibilidad de aplicar la libertad de amortización con mantenimiento de empleo para las inversiones en elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas, siempre que se cumplan una serie de condiciones (LIS disp.adic.11ª redacc RDL 6/2010). Este incentivo fiscal tiene como finalidad estimular las decisiones de inversión empresarial siempre que vayan acompañadas de mantenimiento del empleo de la entidad, es decir, es necesario que exista empleo, ya que no puede mantenerse aquello que no se tiene. No obstante lo anterior, las sociedades de nueva constitución o las que crean empleo partiendo de su

25

ausencia pueden aplicarse este incentivo fiscal si cumplen el resto de requisitos. Sin embargo, una interpretación de la normativa no puede derivar en una situación de ineficiencia empresarial, por lo que en un modelo de negocio en el que las necesidades de inversión se concentran en las filiales y la organización de medios personales en la dominante, el cumplimiento del mantenimiento de empleo (mantenimiento de la plantilla media) debe valorarse en la dominante. De esta manera la DGT matiza su criterio anterior según el cual el cumplimiento de los requisitos debe valorarse a nivel individual en las sociedades que forman un grupo, al afectar su aplicación a la base imponible individual de cada sociedad (ver DGT CV 26-6-09; CV 1-10-09).

(DGT CV 19-02-10)

39. Delimitación del canje de acciones en el régimen general: La concesión de derechos políticos a acciones preferentes o la

transformación de acciones preferentes en ordinarias, manteniendo en ambos supuestos los mismos derechos económicos, no se considera canje de acciones.

(DGT CV 09-12-09)

40. Aplicación de la regla de imputación de operaciones a plazos a operaciones distintas a las ventas:

La reducción de capital con devolución de aportaciones y la cesión del derecho de usufructo pueden considerarse ventas a los efectos de la aplicación de la regla especial de imputación temporal de operaciones a plazos o con precio aplazado. En dos consultas se plantea la aplicación de la regla especial de imputación de operaciones a plazos a los siguientes supuestos:

26

- reducción de capital con devolución de aportaciones, en la que parte de la devolución no se efectúa hasta transcurrido más de un año desde a operación; y

- transmisión del derecho de usufructo en la que la contraprestación

consiste en un importe anual fijo fraccionado por trimestres y una cantidad variable pagadera al final del período de usufructo.

La normativa del IS establece una regla especial de imputación temporal para las operaciones a plazos o con precio aplazado, según la cual las rentas se consideran obtenidas proporcionalmente a medida que se efectúen los correspondientes cobros, excepto que la entidad decida aplicar el criterio del devengo. A estos efectos son operaciones a plazos o con precio aplazado, las ventas y ejecuciones de obra cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos o mediante un solo pago, siempre que el período transcurrido entre la entrega y el vencimiento del último o único plazo sea superior al año (LIS art.19.4). Dado que el objetivo de esta regla especial es imputar la renta en función de la corriente monetaria de la operación, el concepto de venta debe entenderse en un sentido amplio como cualquier operación que suponga la transmisión de un bien o derecho. Así, en la operación de reducción de capital con devolución de aportaciones, aunque no hay una transmisión de valores como negocio jurídico autónomo, sí existe la transmisión de la participación tenida en la sociedad que reduce su capital y que genera una renta a integrar en su base imponible. Por tanto, puede aplicarse la regla especial de imputación temporal e integrar la renta obtenida según se efectúen los cobros. En relación con la cesión del derecho de usufructo, en el caso concreto implica la transmisión de un derecho evaluable económicamente a cambio de un precio cierto, y que genera un resultado. Por tanto, la parte del precio integrada por una cantidad variable pagadera al final del usufructo, pero susceptible de ser fijada y determinada año a año, sin que dependa o esté condicionada de un hecho futuro o incierto, es susceptible de acogerse al criterio especial de imputación, sin que afecte a los ingresos financieros generados en la operación, que se integran en la base imponible cuando se devenguen. NOTA: En la reducción de capital con devolución de aportaciones se integra en la base imponible de los socios el exceso del valor normal de

27

mercado de los elementos recibidos sobre el valor contable de la participación (LIS art.15.4). (DGT CV 21-12-09)

41. Cómputo de la plantilla en la libertad de amortización con mantenimiento de empleo:

En relación con el cómputo de la plantilla media total, para el mismo es indiferente la modalidad del contrato que regule la relación laboral del trabajador con la empresa. Por tanto, se tienen en cuenta tanto los trabajadores que formen parte de la plantilla fija de la empresa como los contratados con carácter temporal, siempre que se trate de personas empleadas en los términos previstos por la legislación laboral, al igual que se establece para la aplicación de la libertad de amortización con creación de empleo en las empresas de reducida dimensión. Así, los empleados con baja temporal por maternidad, enfermedad o situaciones similares se computan para la determinación de la plantilla media si tienen la consideración de empleados a efectos de la legislación laboral.

(DGT CV 21-12-09)

42. Regimenes especiales. Comunidades titulares de montes vecinales en mano común:

Reducen la base imponible de las comunidades titulares de montes vecinales en mano común el importe de los beneficios del ejercicio que se apliquen a: 1. Gastos de conservación y mantenimiento del monte o inversiones para su conservación, mejora o protección. Entre otros, se consideran como tales: - Los gastos salariales derivados de la contratación de la brigada forestal, cuya función es la vigilancia y limpieza del monte, y las tareas de prevención de incendios forestales; - gastos salariales de los ingenieros técnicos forestales encargados de elaborar un estudio sobre tratamiento de plagas forestales;

28

- compra de maquinaria y material forestal, necesario para las labores silvícolas, en la medida en que se apliquen al propio monte vecinal; - tratamientos silvícolas y repoblaciones forestales, en los términos del apartado anterior; - recuperación de zonas degradadas (zonas húmedas, restitución del terreno); - obras de reconstrucción del muro delimitador del perímetro del monte, con el objeto de definir claramente los límites del mismo, así como el levantamiento topográfico del perímetro del monte; - redacción del proyecto de ordenación del monte; - redacción de otros trabajos, como estudio de la evolución y límites del monte con el objeto de delimitar la propiedad; estudio de hábitats presentes, fauna, flora y, en general, estudios para aumentar el conocimiento del monte; - adquisición de terrenos de titularidad privada, en situación de abandono por parte de sus propietarios. Con la adquisición y correcta gestión posterior por parte de la comunidad de montes vecinales, se creará una banda perimetral que supondrá una mejora en aspectos tales como prevención y defensa contra incendios forestales, mejora de la efectividad de los tratamientos de especies arbóreas invasoras, aumento de la accesibilidad del monte mediante la recuperación de caminos tradicionales, aumento de la zona de esparcimiento y recreo para los usuarios del monte y mejora del disfrute de los usuarios mediante la recuperación y puesta en valor del patrimonio etnográfico existente, y aumento de la superficie de determinadas especies conforme al cumplimiento de la normativa de incendios. En los términos descritos, la adquisición de tales terrenos puede considerarse una inversión para la conservación, mejora, protección, acceso y servicios cuyo fin es el uso social al que el monte está destinado. 2. Obras de infraestructura de interés social, considerándose como tales, entre otras: - Las obras de construcción y acondicionamiento de un local social que contará con aula de naturaleza, talleres educativos, etc., siempre que no estén orientadas a beneficiar singularmente a determinadas personas o entidades privadas.

29

Sin embargo, no reduce la base imponible la inversión por parte de la comunidad de montes en arrendar terrenos privados para realizar posteriormente en dichos terrenos una repoblación con frondosas, ya que las inversiones y gastos deben realizarse en el propio monte vecinal, y no en terrenos privados.

(DGT CV 07-12-09)

43. Sociedades laborales. Efectos de la pérdida de la calificación de sociedad limitada laboral:

Si la sociedad laboral pierde su calificación como tal por incumplimiento de los requisitos establecidos en su normativa reguladora antes de cinco años desde su constitución o transformación, perderá su régimen especial de tributación, debiendo regularizar la situación tributaria por la libertad de amortización indebidamente practicada.

(DGT CV 11-12-09)

44. Regímenes especiales. Sociedades cooperativas. Utilización de personal asalariado por una cooperativa de trabajo asociado:

Las operaciones de una cooperativa de trabajo asociado con su personal asalariado se consideran operaciones cooperativizadas con terceros no socios, considerándose los rendimientos procedentes de las mismas resultados extracooperativos. (TSJ Murcia 27-11-09, Rec. 243/05)

45. Aparición de un fondo de comercio al anular la aplicación del régimen especial de reorganizaciones empresariales:

A raíz de una Inspección se considera que una operación de escisión total no tiene motivos económicos válidos, por lo que se aplica el régimen general de tributación. Así, al aplicar el valor de mercado de la sociedad

30

escindida, como el mismo era mayor a su patrimonio contable, se genera una plusvalía imputable en parte a elementos patrimoniales y en parte a un fondo de comercio que surge en la operación. Se desea conocer la tributación de dicho fondo de comercio. A efectos contables, parece que en la escisión total la entidad que se constituyó como producto de la misma ha valorado los elementos patrimoniales recibidos por los valores contables que tenían en la sociedad escindida, por lo que no se ha originado ningún fondo de comercio contable. En la normativa del IS se regulan los efectos de la sustitución del valor contable por el valor normal de mercado, variando en función de la naturaleza de los elementos patrimoniales. En el caso concreto, en el momento de realizarse la escisión (antes del 1-1-2008), el fondo de comercio fiscal era un elemento amortizable con el límite anual del 5% si se cumplían una serie de requisitos. Así, la entidad debería haber ido integrando en su base imponible, en cada período impositivo, la diferencia entre el valor normal de mercado y el valor de adquisición del fondo de comercio (cero), aplicando al valor del fondo de comercio fiscal el porcentaje del 5% en cada uno de ellos. Con efectos 1-1-2008 la amortización del fondo de comercio se ha eliminado, resultando aplicable en la actualidad una deducción fiscal máxima del 5% del precio de adquisición originario siempre que se cumplan una serie de requisitos. Por lo tanto, a efectos de continuar realizando la integración en la base imponible de la diferencia entre el valor de mercado y el contable, la deducibilidad del fondo de comercio sigue efectuándose por el 5% de su importe. NOTA: Si la entidad no ha realizado la mencionada integración en ejercicios anteriores, puede solicitar la rectificación de sus autoliquidaciones siempre que no sean ejercicios prescritos.

(DGT CV 11-12-09)

46. Aplicación por la Inspección del método del precio libre comparable en la valoración de operaciones vinculadas: La valoración efectuada por la Administración mediante el método del

precio libre comparable no es válida si no se atemperan los datos de los comparables utilizados a las circunstancias y características de la entidad que se valora.

31

(AN 04-02-10, Rec. 172/07)

47. Compatibilidad con el Derecho comunitario de la regulación de operaciones vinculadas sólo para sociedades no residentes:

La normativa de un Estado miembro que sólo grava las ventajas anormales o benévolas como beneficios de la sociedad residente cuando han sido concedidas a una sociedad domiciliada en otro Estado miembro con la que mantiene vínculos directos o indirectos de interdependencia, no se opone a la libertad de establecimiento consagrada en la normativa comunitaria. (TJUE 21-01-10, asunto C-311/08)

48. Valoración de la venta de acciones cotizadas entre empresas vinculadas:

El valor de cotización puede ser distinto al de mercado si el mismo se ha fijado sólo por sujetos vinculados y existe una gran diferencia entre el valor de cotización y el valor de liquidación en una fecha próxima.

(TEAC 22-10-09)