GUÍA FERRERE SOBREINCENTIVOS TRIBUTARIOS

COVID-19

BOLIVIA

Diferimiento del pago del IUE y nueva modalidad de Facilidades de Pago Descripción del incentivo

Análisis

En el marco de la Emergencia Sanitaria Nacional y Cuarentena declarada en Bolivia, el Decreto Supremo 4198 de 18 de marzo de 2020 (en adelante “el DS 4198”), ha dispuesto el diferimiento hasta el 29 de mayo de 2020, del pago del Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas (IUE) de la gestión cerrada al 31 de diciembre de 2019.El pago podrá ser al contado o a través de Facilidades de Pago (FAP) de hasta tres cuotas mensuales (sin mantenimiento de valor, interés, ni garantías). El pago con FAP procederá cuando el sujeto pasivo pague el cincuenta por ciento (50%) del IUE hasta antes del 1 de junio de 2020.A continuación, analizamos lo establecido en el DS 4198 y en las distintas Resoluciones recientemente publicadas por el Servicio de Impuestos Nacionales (SIN) .

Obligaciones tributarias del IUE y su diferimientoLas empresas deben tomar en cuenta tres aspectos importantes para el cumplimiento del IUE:

El hecho imponible del IUE se perfecciona en el momento de la determinación de la Utilidad neta imponible resultante de los Estados Financieros (EEFF) al cierre de la gestión fiscal. La normativa establece cuatro fechas distintas para el cierre de la gestión fiscal (de acuerdo con la actividad económica del contribuyente), no obstante, los beneficios del DS 4198 aplican únicamente para aquellos con cierre al 31 de diciembre:

Las empresas con cierre de al 31 de diciembre de 2019 debían pagar el IUE hasta el 29 de abril 2020 , no obstante, el DS 4198 dispuso el diferimiento del pago del IUE hasta el 29 de mayo de 2020. Además, existe la posibilidad de diferir el 50% del impuesto a pagar, en tres cuotas mensuales, con lo que se terminaría de pagar el IUE en agosto de 2020.

Resoluciones Normativas de Directorio 102000000006, 102000000008102000000009 y 102000000010.ANÁL

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19INCENTIVO 1

Nacimiento del hecho imponible en el IUE

Servicios, Bancarias, Seguros, Comerciales y otras de cualquier naturaleza sean o no lucrativas y que estén alcanzadas por el IUE.

al 31 de diciembrede 2019

Empresas industriales, constructoras, petroleras, agroindustriales, gomeras, castañeras, agrícolas, ganaderas y mineras; pues su cierre fiscal es una fecha distinta al 31 de diciembre.

Actividades Cierre fiscal Exclusiones

1

2 Diferimiento para la obligación de pago

1

Presentación digital de los EEFF. Presentación física y digital de los EEFF, Dictamen de auditoría externa, Dictamen tributario, e Información Tributaria Complementaria (ITC) para las empresas con ingresos superiores a USD.172.414.-Presentación digital y física de los Estudios de Precios de Transferencia (EPT) para empresas vinculadas con operaciones superiores a USD.1.077.586.-

Algunas de las características de las FAP descrita en el DS 4198 son:

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19Plazos para el cumplimiento de las obligaciones formales. Asimismo, se dispuso la prórroga hasta los vencimientos en el mes de Julio para el cumplimiento de las obligaciones formales relacionadas con el IUE , como ser:

Condiciones y características para aplicar la FAP Las condiciones para la aplicación de la FAP descrita en el DS 4198, son las siguientes:

3

Potestativa. Los contribuyentes tienen la potestad de elegir cualquiera de las alternativas de pago, es decir que el pago a través de la FAP no es obligatorio.Excepcional. Regularmente, el pago de impuestos mediante las FAP comprende pago intereses, mantenimiento de valor y cuota inicial. Además, establece un plazo mínimo de 2 y máximo de 60 meses, y se deben que constituir garantías por el valor de la deuda tributaria al momento de su solicitud, con autorización previa del SIN.

Sin embargo, de manera excepcional, la norma determina que no se deberán presentar garantías para su constitución y la deuda tributaria no estará sujeta al mantenimiento de valor ni recargo de intereses durante los tres meses de su programación.Tomando en cuenta estas características y para efectos de esta explicación hemos denominado como: el régimen excepcional de FAP a aquel establecido en el DS 4198.

Exclusivamente para empresas con cierre fiscal al 31 de diciembre de 2019.

Podrán pagar el 50% del IUE en tres cuotas en los meses de junio, julio y agosto.

Condición Beneficios de la medidaNº

1Pago al contado, el 50% del impuesto hasta 29 de mayo de 2020.

El IUE estará parcialmente pagado dentro del plazo.2

Solicitud de plan de facilidades de pago con el límite de tres cuotas hasta el 17 de junio.

Las cuotas no serán actualizadas, ni incluirán intereses durante ese plazo.3

2

3

La obligación de pago del IUE vence a los 120 días del cierre fiscal. Servicio de Impuestos Nacionales. Resolución Normativa de Directorio 102000000010

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19Alternativas para pagos a través de FAPDebido a que el DS 4198, no limita a los contribuyentes a acogerse a este régimen excepcional de las FAP, vemos que alternativamente, es posible acogerse al régimen regular (no es posible acogerse a los dos a la vez). Por otro lado, de momento, bajo el régimen excepcional, la normativa no ha establecido si será necesaria la aplicación o no de una cuota inicial o cuota “0” (5% de la deuda) que regularmente es obligatoria, y que se la podría considerar como la llave para acceder a una FAP. Lo anterior es importante, porque se podría interpretar de ambas formas, por ejemplo, una empresa con un IUE a pagar de Bs.100.000.- podrá realizar el pago del 50% hasta el 29 de mayo de 2020, y pagar el saldo del 50% mediante FAP de tres cuotas por el importe total de Bs.50.000. El primer pago del 50% del IUE, podría entenderse como la cuota “0” o inicial, lo cual obligaría a las empresas a solicitar la FAP en mayo, pero el DS 4198 no lo especifica de esta forma. De lo antes expuesto, vemos que se prevén tres posibles escenarios a momento de acogerse a una FAP para el pago del IUE:

Efectos del incumplimiento de las cuotas de la FAP

Ante el incumplimiento de la FAP del régimen excepcional, la misma Resolución Administrativa de autorización, se constituirá en el Título de Ejecución tributaria por el saldo adeudado, perdiéndose todos los beneficios como el no pago del mantenimiento de valor e intereses. Inclusive dará inicio al proceso sancionador por la omisión de pago del saldo del impuesto adeudado.

A continuación, la comparación desarrollando los 3 posibles escenarios, en línea del anterior ejemplo:

Aplicación de FAP bajo el régimen regular (con cuota inicial)Aplicación del DS 4198 bajo el régimen excepcional (Sin cuota inicial)Aplicación del DS 4198 bajo el régimen excepcional (Con cuota inicial)

ComentariosNº decuotas Sin cuota

inicialCon cuota

inicial

FAP Régimen Regular

FAP RégimenExcepcional

0 2,500 2,500- La falta de pago de la cuota “0” implica un desistimiento de la solicitud de FAP

0 15,893 15,83316,667 La posibilidad de montos a pagar difiere.

0 16,004 15,83416,666La última cuota siempre debe ser ajustada para completar el monto del tributo que se pagará mediante FAP

Total 50,346 50,00050,000 En los tres casos, con la FAP se pagará el IUE de Bs.50.000.-

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19FAP en el régimen regular y análisis comparativo de las FAPLos aspectos reglamentados en la normativa del régimen regular de FAP son:

En el siguiente cuadro de análisis comparativo, exponemos los elementos centrales de la FAP, sus diferencias con lo establecido para las FAP del régimen regular, las FAP de régimen excepcional y, sobre estas últimas, detallamos la normativa que lo regula:

El plazo para presentar la solicitud formalmente.El tipo de garantía a presentar El pago de la cuota “0” o inicial para la aprobación de la FAP.El plazo de duración mínima de 2 meses y máxima hasta 60 meses.Forma de cálculo de la cuotaEl régimen de tolerancias para el pago de cada cuotaLas consecuencias ante el incumplimiento.

Autorización Es obligatoria Hasta el 30 de junio-

Cuota “0” inicial 5% de la deuda tributaria

No estableceNo establece

Garantías Garantías No se requiere garantías

No se requiere garantías

Monto de las cuotas y sus accesorios

La cuota mensual será actualizada e

incluirá los respectivos intereses.

No pagarámantenimiento de valor ni intereses.

No pagarámantenimiento de valor ni intereses.

Tolerancias Permite un margen de error del 5% en el

pago de la cuota mensual

No estableceNo establece

Plazo de las cuotas De 2 a 60 cuotas mensuales

3 cuotas mensuales 3 cuotas mensuales con vencimiento en junio, julio y agosto

ElementosNº

12

3

4

5

6

7

Régimen regularRégimen excepcional

DS 4198 RND 10200000008

Incumplimiento Establece causalesy efectos del

incumplimiento en el pago de las cuotas

La Resolución de Autorización se

constituirá en Título de ejecución tributaria.

-

Comentarios finalesEl beneficio del pago diferido y su posibilidad de pagarlo en tres cuotas resulta muy importante para lograr una flexibilidad en el flujo de caja y adicionalmente en la búsqueda de la eficiencia fiscal al momento de la compensación del IUE contra el pago del IT.

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19Sin embargo, creemos que este beneficio necesita una reglamentación específica pues puede interpretarse que toda empresa que pague el 50% del IUE antes del 1/06/2020 obtendrá el derecho a obtener la FAP de tres cuotas en cualquier momento, inclusive si el SIN iniciaré el proceso de ejecución tributaria por el saldo.Por otro lado, tal como demostramos en el cuadro de ejemplo, recomendamos que las empresas provisionen el 5% de la deuda tributaria para el pago de la cuota número cero “0” (pago inicial) que debería ser pagado al momento de la solicitud de FAP, pues creemos que se aplicará el reglamento de FAP vigente y debemos estar expectantes de la correcta operativización de parte del SIN.Además, es importante considerar toda FAP se solicita por una sola vez, es decir que, si la empresa se acoge a la FAP bajo el régimen regular, que permitiría pagar el IUE en un plazo de hasta 60 cuotas, renuncia a la posibilidad de acogerse al régimen excepcional.

Deducibilidad de las donaciones en el IUEDescripción del incentivoEl DS 4198 establece que, las donaciones en dinero efectuadas hasta el 31 de diciembre de 2020, a favor de centros hospitalarios de salud, públicos y/o privados, autorizados por el Ministerio de Salud, destinadas a la prevención, diagnóstico, control, atención y tratamiento del Coronavirus (COVID-19) serán consideradas gastos deducibles para la determinación del IUE de 2020, siempre que no superen el diez por ciento (10%) de la utilidad neta imponible obtenida desde el 1 de enero hasta el 31 de diciembre de 2019.La deducción será respaldada con un documento que acredite la recepción y conformidad de la donación por el centro hospitalario de salud beneficiado, la que constará en los registros contables del donante y de la entidad beneficiaria.El SIN a través de la Resolución Normativa de Directorio N°102000000008 de 7 de abril de 2020, (en adelante, la “RND”) establece el procedimiento para la aplicación de este incentivo.

INCENTIVO 2

El incentivo alcanza a las donaciones en dinero y efectuadas hasta el 31 de diciembre de 2020.Los donatarios o beneficiarios de las donaciones podrán ser centros hospitalarios públicos y/o privados autorizados por el ministerio de salud.La aplicación del incentivo se encuentra sujeta a la condición que la donación de recursos sea destinada a la prevención, diagnóstico, control, atención y tratamiento del COVID 19.Para acreditar la deducibilidad de las donaciones realizadas como gastos en el IUE, es necesario generar registros y respaldos documentales suficientes.La deducción de las donaciones se encuentra sujeta a un límite.

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19Alcance del incentivoEl incentivo tributario alcanza únicamente a las donaciones realizadas en dinero y se establece una temporalidad en su aplicación, puesto alcanza donaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2020 y toda vez que solo podrá deducirse sobre la utilidad neta imponible obtenida desde el 1 enero hasta el 31 de diciembre de 2019, interpretamos que el incentivo aplica únicamente para empresas con cierre fiscal al 31 de diciembre de 2019. La normativa no especifica la moneda en la que deben ser realizadas las donaciones para poder ser deducidas como un gasto en el IUE.Las donaciones en especie se encuentran fuera del alcance de la aplicación de este incentivo. No obstante, el Gobierno Municipal de Santa Cruz, ha determinado la aplicación de la reducción de 75% en el pago de impuestos municipales de la gestión 2019 para aquellos contribuyentes que realicen donaciones de alimentos o material de bioseguridad a esta Gobernación.

Identificación del beneficiario de la donaciónCon relación al beneficiario de la donación, la reglamentación emitida por el SIN, aclara que las donaciones deberán ser realizadas en favor de centros hospitalarios de salud del sector público y/o privado autorizados para la atención y tratamiento de los pacientes con COVID-19. Estos centros hospitalarios serán los definidos por el Ministerio de Salud y el Ministerio de Economía y Finanzas Públicas mediante Resolución Biministerial.Esto se presenta como una distinción a lo establecido en la normativa tributaria actual, la cual únicamente admite deducción de las donaciones realizadas a entidades sin fines de lucro reconocidas como exentas del IUE.Por otro lado, la RND aclara que los centros de salud públicos deberán contar con la constancia de recepción de fondos. En caso de centros de salud públicos, la donación deberá registrarse como ingresos propios y mientras que los centros de salud privados registrarán la donación como ingresos gravados.Con relación a este aspecto, es importante notar que los contribuyentes del IUE que realicen donaciones a Centros de Salud, tanto públicos como privados, deberán verificar que estos se encuentren autorizados por el Ministerio de Salud para la atención y tratamiento de los pacientes diagnosticados con COVID – 19, pues caso contrario no serán válidas las donaciones efectuadas a efectos del IUE.Destino de los recursosRespecto al destino de los recursos, tanto el DS 4198 y la RND establecen que el destino de los recursos deberá ser la prevención, diagnóstico, control, atención y tratamiento de pacientes ante la emergencia del Coronavirus (COVID-19).Los contribuyentes que realicen donaciones en dinero a los Centros de Salud autorizados, deben tomar que en cuenta la importancia de generar un mecanismo de control que permita hacer un seguimiento al destino de los recursos, con la finalidad de generar un respaldo documental adicional que permita acreditar la correcta deducción de la donación como gasto del IUE de la gestión 2020.

Decreto Supremo N°24051 Reglamento del IUE, artículo 18.f)4

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Partes

Objeto

Destino

BancarizaciónLa erogación de recursos debe encontrarse debidamente respaldada con documentos emitidos y reconocidos por entidades financieras reguladas por la Autoridad de Supervisión del Sistema Financiero – ASFI.

Donante: Contribuyente alcanzado por el IUEDonatario: Centro de Salud Público o Privado

Entrega de recursos monetarios

Prevención, diagnóstico, control, atención y tratamiento de pacientes ante la emergencia del Coronavirus (COVID-19);

Respaldo documental para la aplicación del incentivoDe acuerdo con la RND, para acreditar y respaldar la deducción de este gasto tanto el contribuyente como el Centro Hospitalario de Salud beneficiario, debe-rán disponer de un documento que acredite la constancia de la entrega/recep-ción de fondos en calidad de donación (COVID-19) que establezca con claridad lo siguiente:

Finalmente, es importante tomar en cuenta las donaciones deben ser respaldadas por instrumentos públicos emitidas por notarios de fe pública.Las certificaciones emitidas por los Centros Hospitalarios, los documentos que respaldan el ciclo contable de la erogación de los recursos efectuadas por el donante, y las certificaciones emitidas que acrediten que los recursos fueron efectivamente destinados al tratamiento de pacientes con COVID, deberán ser conservados por los contribuyentes que apliquen este incentivo durante el periodo de la prescripción tributaria (8 años).Límite para la deducibilidad de las donacionesLa deducibilidad de la donación como gasto tiene un límite que consiste en el 10 % de la utilidad neta de la gestión 2019 que es independiente del previsto para las donaciones a entidades sin fines de lucro.

También, es importante notar que a la luz de una interpretación literal del artículo que regula el incentivo, su alcance parece circunscrito a empresas con cierre de gestión al 31 de diciembre, aspecto que tampoco se encuentra regulado en la RND : “(...) serán consideradas gastos deducibles para la determinación del Impuesto a las Utilidades de las Empresas siempre que no superen el diez por ciento (10%) de la utilidad neta imponible obtenida desde el 1 de enero hasta el 31 de diciembre de 2019 (...)” parece que este incentivo excluyera a las empresas con un distinto cierre fiscal.ComentariosEl SIN conforme a sus facultades específicas de control y fiscalización, podrá verificar los registros contables correspondientes al desembolso, así como, otros aspectos relacionados con la donación por parte del donante, la efectiva recepción y utilización de los recursos por parte del donatario o beneficiario, debiendo a este efecto, este último, identificar claramente los registros contables respectivos.

Regulado en el artículo 18.f) del Decreto Supremo N°24051Es decir, compras por servicios de educación que serán prestados directamente a favor del profesional y no a favor de terceros.

Crédito fiscal de IVA para profesionales independientes

Descripción del incentivoEl DS 4198 establece que, los profesionales independientes, podrán computar hasta el 31 de diciembre de 2020, el crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado (IVA) originado por las compras de alimentos, contrataciones de servicios de salud y educación de su núcleo familiar directo.Aspectos identificados

Naturaleza jurídica del incentivo La naturaleza jurídica del incentivo varía de acuerdo de acuerdo con la actividad gravada del contribuyente. Para aquellos contribuyentes que las compras de alimentación, salud y/o educación (individual) , se encuentren vinculadas con la actividad gravada, el DS 4198 tendrá una naturaleza jurídica declarativa, pues únicamente declara (o reafirma), que el crédito fiscal de dichas compras es apropiable a efectos del IVA para todos los contribuyentes que realicen ese tipo de compras vinculadas con su actividad. Por otro lado, para aquellos contribuyentes que las compras de alimentos, servicios de salud y educación, no se encuentran vinculadas a su actividad gravada, este incentivo tributario contemplado tendrá una naturaleza modificatoria, pues modifica o amplía lo establecido por el artículo 8 de la Ley 843, que indica que sólo dan lugar al cómputo los créditos fiscales, las compras que resultan vinculadas con la actividad gravada. Finalmente, tanto para los contribuyentes que las compras de alimentos, servicios de salud y de educación se encuentran vinculadas a su actividad gravada, como para aquellos que no, el DS 4198 tendrá una naturaleza modificatoria respecto a la ampliación de compras a favor del núcleo familiar directo (cónyuge e hijos), puesto la normativa únicamente reconoce las compras a favor del contribuyente vinculadas con su actividad y no así a aquellas realizadas a favor de un tercero.

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19INCENTIVO 3

Este incentivo constituye una declaración de contenido de los criterios para la apropiación del crédito fiscal de los profesionales independientes.El incentivo modifica los criterios para la apropiación del crédito fiscal.Los créditos fiscales vinculados con la compra de alimentos únicamente alcanzan a compra de alimentos de la canasta familiar obtenidos en comercios que emitan facturas.El incentivo no alcanza a créditos fiscales vinculados a consumos en restaurantes o lugares de ocio.

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19En ese sentido, desde un punto de vista legal, el incentivo podría interpretarse como una modificación de los criterios para la apropiación del crédito fiscal puesto que de alguna manera amplía el alcance del art. 8.a de la Ley 843 a otras compras no vinculadas con la actividad gravada que realiza el contribuyente.Bajo este contexto, el incentivo señala, por ejemplo, que los créditos fiscales de la contratación de servicios de educación del núcleo familiar directo del profesional independiente podrán ser computados por estos contribuyentes en sus declaraciones mensuales de IVA, no obstante, estos servicios no se encuentran vinculados con la actividad gravada del contribuyente y tampoco se encuentran dentro de la cadena de valor, generando distorsiones en la configuración del IVA.Al respecto, con la finalidad de evitar este tipo de situaciones es fundamental que únicamente generen derecho al cómputo los créditos fiscales de las compras vinculadas e integradas financieramente en la producción/comercialización/prestación de la actividad gravada, como pueden ser, la compra de alimentos, los servicios de salud y educación para el contribuyente y siempre, dependiendo de la actividad que realice el contribuyente.

Alcance del incentivo sobre compra de alimentosEl incentivo señala que, a los efectos de la liquidación mensual del IVA, los profesionales independientes podrán computar el crédito fiscal de la “compra de alimentos” cuya definición y alcance es muy amplia y creemos que no estará exenta de controversia pues no es lo mismo la compra de alimentos de primera necesidad adquiridos en comercios que emiten factura (por ejemplo, supermercados) respecto el consumo de alimentos en restaurantes cuya naturaleza responde a la de un servicio

Alcance del incentivo sobre servicios de saludEl incentivo señala que los profesionales independientes podrán computar los créditos fiscales vinculados con los servicios de salud, dejando bajo la interpretación del contribuyente determinar el alcance de estos servicios.

Desde nuestra perspectiva e interpretación, el alcance de los servicios de salud es amplia y podría entenderse que estos comprenden: los servicios profesionales de dentistas, psicólogos, nutrición, primas de seguros de salud, atención en centros hospitalarios, clínicas estéticas, incluso hasta los créditos fiscales vinculados con la matrícula de gimnasios, clases de yoga, pilates y meditación por el impacto que generan estas actividades en la salud mental y el bienestar de los contribuyentes, al respecto, podría entenderse que todos estos se consideran válidos para la aplicación del incentivo.Finalmente, la compra de medicamentos no se encuentra alcanzada por el incentivo, puesto que este solo hace referencia a la prestación de servicios médicos.

Resolución Normativa de Directorio N°102000000008 de 7 de abril de 20207

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19Alcance del incentivo de Servicios de educaciónEl incentivo señala que los profesionales independientes podrán computar los créditos fiscales vinculados con los servicios de educación de su núcleo familiar directo. Con la finalidad de aplicar este incentivo, se debe considerar que el SIN estableció como núcleo familiar directo al cónyuge e hijos.

Resolución Normativa de Directorio N°102000000008 de 7 de abril de 20207

pordonez@ferrere.comPablo Ordoñez

alortiz@ferrere.comAlexandra Ortiz

yrodas@ferrere.comYsabel Rodas