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ANÁLISIS DE JURISPRUDENCIAY CONSULTAS TRIBUTARIAS

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Javier Galán Ruiz

Profesor Sistema Fiscal Universidad Complutense y CUNEF. Abogado

José Antonio Rodríguez Ondarza

Catedrático de Hacienda PúblicaUniversidad Complutense de Madrid

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS

PERSONAS FÍSICAS

RetencionesLas actuaciones inspectoras frente al retenedor no interrumpen la pres-cripción para el retenido: Las actuaciones llevadas a cabo por la inspección para regularizar las retenciones practicadas por el retenedor no interrumpen el plazo de prescripción que tiene el retenido para modificar su declaración del IRPF imputándose mayores retenciones. La actuación llevada a cabo con el retenedor en la que se fija la retención procedente no supone el reconocimiento por la Administración de la exis-tencia de un ingreso indebido por el retenido. Dentro del plazo de prescripción el retenido puede declarar las retenciones no practicadas solicitar la rectificación de la autoliquidación tras las actuaciones seguidas con el retenedor (Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid 7/2011 de 13 de enero de 2011; Rec. núm. 165/2009).

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO

ExencionesExención de bienes afectos a la denominada empresa familiar: Para que la actividad de arrendamiento o compraventa de inmuebles tenga la consideración de ac-tividad económica es necesario el cumplimiento de dos requisitos: existencia de al menos una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa para el desempeño de la actividad y la existencia de un local afecto a la actividad para su desempeño. No es procedente la exención al no haberse acreditado la existencia de una persona empleada (la hija) al tratarse de un contrato ficticio (Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña 1058/2010 de 12 de noviembre de 2010; Rec. núm. 948/2006).

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO

TASAS MUNICIPALES

Base imponibleAnticipos a clientes no cancelados en la cuenta de ventas: Procede regu-larizar la declaración presentada por el contribuyente al haberse contabilizado asien-tos correspondientes a anticipos a clientes que no aparecen cancelados en la cuen-ta de ventas, originándose un pasivo ficticio. No existe acreditación documental de los anticipos contabilizados por lo que procede la regularización (Sentencia del Tri-bunal Superior de Justicia de Andalucía (Granada) 881/2010 de 27 de diciembre de 2010; Rec. núm. 1321/2003).

Deducciones y devolucionesBienes adquiridos antes del inicio de la actividad relacionada con inmue-bles y retraso en su inicio: Son deducibles las cuotas soportadas en la adquisición de bienes y servicios efectuada con la intención de destinarlos al desarrollo de una actividad empresarial o profesional, siendo competencia del obligado tributario la acreditación de tal intención por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho. Se considera que es acreditación suficiente que la naturaleza de los bienes adquiridos sea adecuada a la actividad que pretende desarrollar el sujeto pasivo. No obstante, el retraso en el inicio de la actividad derivado de las dificultades de la ins-cripción de la titularidad de las fincas adquiridas en el Registro de la Propiedad no impide la deducción de las cuotas soportadas con anterioridad al inicio de la actividad (Sentencia de la Audiencia Nacional de 25 de febrero de 2011; Rec. núm. 764/2009).

Hecho imponibleTraspaso o cambio de titularidad de licencias: Dos son los presupuestos que condicionan la exigibilidad de una tasa por licencia de apertura de establecimiento: que se precise la obtención de licencia por parte del Ayuntamiento y que éste haya desarrollado una actividad técnica y jurídica tendente a verificar la concurrencia de las condiciones necesarias para el ejercicio de la actividad que pretende realizarse en dicho establecimiento. Si no se acredita actividad alguna más allá de la mera anotación del cambio de titularidad, no procede considerar procedente la imposición de la tasa, sólo admisible en supuestos excepcionales, cuando el cambio de titularidad puede comporta la tramitación de un nuevo expediente por cambio en la disposición física del local (Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid 1308/2010 de 16 de diciembre de 2010; Rec. núm. 278/2010).

análisis de jurisprudencia y consultas tributarias

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TERCERO: La resolución recurrida considera que dada la au-tonomía de la obligación de retener respecto del perceptor de los rendimiento sujetos a retención, la acción inspectora dirigida a determinar la deuda tributaria del retenedor no interrumpe la prescripción respecto del retenido, prescripción que se había producido en la fecha de la solicitud de devolución de ingresos indebidos en enero de 2004.

En el análisis de la cuestión controvertida en el presente recurso debe tenerse en cuenta que como antecedentes relevantes, en la resolución recurrida se expresa que con fecha 22 de marzo de 2002 se levantó acta de inspección en conformidad a la entidad CLINICA MARISCAL, S.L. en concepto de retenciones e ingresos a cuenta por las percepciones salariales satisfechas al recurrente, por importe de 6.480.000 pesetas a la que estima que corres-ponde aplicar una retención de 1.620.000 pesetas (25%), no apli-cada por la sociedad ni ingresada. El recurrente no se imputó retenciones a cuenta de los rendimientos referidos de 6.480.000 pesetas y con fecha 16 de enero de 2004 solicitó la devolución de ingresos indebidos respecto de las retenciones que debería haber consignado en su declaración autoliquidación.

CUARTO: Una vez delimitados los términos de la controversia debe señalarse que conforme al criterio de la sentencia del Tribunal Supremo, que cita el recurrente, de 13 de noviembre de 1.999 (recurso de casación número 166/1999), aunque la misma se refiere a la Ley 44/1978 , que no es aplicable al pre-sente caso, debe señalarse que en la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , aplicable al presente caso, modificó la regulación de las retenciones y pagos a cuenta y en su art. 98 establece con claridad la obligación del empleador de practicar retención, obligación que configura una deuda tributaria autónoma del obligado a retener. Sin embargo tal deuda tributaria autónoma del obligado a retener no puede deslindarse totalmente del concepto del que trae su causa, cons-tituyendo un pago a cuenta no de la deuda tributaria del rete-nedor, sino del preceptor de los rendimientos, en el presente caso del empleado.

Pero ello no supone que deba considerarse que las actuaciones seguidas frente a la Administración interrumpan el cómputo del plazo de prescripción respecto del perceptor de los rendimientos, pues el art. 66.2 de la Ley General Tributaria entonces vigente no

permitía considerar que constituyera un acto de interrupción, ya que la actuación llevada a cabo con el retenedor en la que se fija la retención procedente no supone el reconocimiento por la Administración de la existencia de un ingreso indebido por el recurrente, pues el contribuyente podía haber declarado en cual-quier momento la procedencia de computar las referidas reten-ciones. Pero incluso, después de haberse efectuado la actuación por la Administración frente a la sociedad, el recurrente tuvo más de un año para presentar la solicitud de rectificación de la auto-liquidación y devolución de ingresos indebidos, dentro del plazo de prescripción, conforme a lo dispuesto en los arts. 64 y 65 de la Ley General Tributaria , por lo que la prescripción de su derecho a la devolución solicitada es imputable únicamente al propio re-currente que dejó transcurrir el plazo de prescripción.

Con relación a las alegaciones del recurrente referidas a la devo-lución de oficio, no pueden ser estimadas, pues el al propio recu-rrente al que correspondía instar la devolución teniendo en cuen-ta las retenciones que debieron practicarse, dentro del plazo de prescripción, aún cuando la sociedad empleadora no las hubiera practicado, lo que determina que no pueda considerarse que la Administración debiera activar el procedimiento de devolución de oficio, tratándose de un supuesto diferente al que se alega en la demanda respecto de la sentencia de esta Sala de 31 de marzo de 2004 , , ya que en el presente caso no hay sucesivos actos de ingreso.

Por otro lado la alegación de enriquecimiento injusto formulada por el recurrente no determina que deba incumplirse lo dispues-to en los arts. 66 y siguientes de la Ley General Tributaria sobre la prescripción, pues en el presente caso la superación del plazo de prescripción se debe a la exclusiva inactividad del recurrente, cuando, como se ha dicho, pudo declarar las retenciones proce-dentes en la declaración correspondiente al ejercicio de 1998 o posteriormente mediante la rectificación de su autoliquidación e incluso después de haberse practicado el acta de Inspección a la sociedad pagadora de los rendimientos tuvo más de un año para presentar la solicitud referida hasta cumplirse el plazo de pres-cripción.

Por todo lo expresado, procede la desestimación del recurso contencioso administrativo, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida.

Reproducción parcial:

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid 7/2011 de 13 de enero de 2011 (Rec. núm. 165/2009).

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS. RETENCIONES: Las actuaciones llevadas a cabo por la inspección para regularizar las retenciones practicadas por el retenedor no interrumpen el plazo de prescripción que tiene el retenido para modificar su declaración del IRPF imputándose mayores retenciones. La actuación llevada a cabo con el retenedor en la que se fija la retención procedente no supone el reconocimiento por la Administración de la existencia de un ingreso indebido por el retenido. Dentro del plazo de prescripción el retenido puede declarar las retenciones no practicadas solicitar la rectificación de la autoliquidación tras las actuaciones seguidas con el retenedor.

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fiscalidad empresarial nº 238 diciembre 2011

SEGUNDO: Los “hechos” de la resolución impugnada del TEARC recogen como antecedentes básicos de la cuestión debatida, ade-más de los ya expresados los siguientes:

1.- El 2 de mayo de 2002 la Inspección de Tributos formalizó en relación a la recurrente y por el concepto y períodos referidos el acta de disconformidad NUM002 de la que resulta una deuda a ingresar por importe total (incluida la cuota e intereses de demo-ra) de 14.450,65 euros.

En la referida acta y en el informe ampliatorio se dice, en síntesis, lo siguiente:

_ La obligada tributaria es propietaria de los siguientes 3 inmuebles:

a) Vivienda situada en c/ DIRECCION000 , NUM003 NUM004 (Barcelona); es la vivienda habitual (valor catastral de 9.861.583 ptas.); vivienda adquirida el 14/05/68 por 1.400.000 ptas.

b) Inmueble situada en c/ DIRECCION001 , NUM005 (Barcelona); ejerce la actividad de alquiler ; según el recibo de 1999, el valor catastral es 234.288.881 ptas; se adquirió el 27/05/66 por 4.100.000 ptas.

c) vivienda sita en Torreblanca (Vilada); valor catastral de 2.91 3.417 ptas.

En la declaración del I.R.P.F del ejercicio 1999, se declararon como rendimientos de capital inmobiliario los ingresos y gastos obteni-dos en el 1° trimestre de 1999 por el arrendamiento del inmue-ble sito en c/ DIRECCION001 , NUM005; se declararon como rendimientos de actividades económicas en régimen de estimación directa (modalidad simplificada) los ingresos y gastos obtenidos en los restantes trimestres de 1999 por dicho arrendamiento.

_ Con objeto de analizar la concurrencia de los requisitos exigidos en el art. 25.2 de la Ley 40/1998 , para que el rendimiento de inmuebles sea considerado procedente de la actividad empresarial y en concreto la utilización de al menos una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa, se realizaron las si-guientes actuaciones:

* Personados Agentes tributarios en el local donde se dice se lleva a cabo la gestión de tales arrendamientos (17/01/02 a las

11:45, 22/01/02 a las 10:30 y 30/01/02 a las 17:30), en ninguna de ellas se encontró presente D María Milagros, empleada e hija del sujeto pasivo; sí encontrándose, en las dos primeras enumeradas, los padres de aquélla. En diligencia de fecha 19/02/02 manifiesta la representación del sujeto pasivo que el horario de trabajo de D María Milagros es de 9 a 14 h y de 16 a 19 h, siendo el horario de atención al público de 9 a 13 h.

* Requeridos a los industriales D Cayetano y D Eduardo, quienes prestaron servicios al sujeto pasivo en 1999 en relación a los referidos inmuebles arrendados, ambos manifestaron que la per-sona que contactó con ellos, y que les atendió en el inmueble, fue D Marí Trini .

* Requeridos a los arrendatarios D Franco , BCN- ART SL y ASESORIA IZQUIERDO SL, todos manifestaron que desde 1996 hasta la fecha del requerimiento, en 2001, Ia gestión del arrenda-miento se llevó a cabo a través de FINCAS PINET.

* Requerida la Tesorería Gral. de la SS, ésta certifica que consta D María Milagros como empleada de D Marí Trini desde 20/07/1999.

* En diligencia de fecha 31/10/01, D Leon , administrador de FINCAS PINET, manifestó que por los servicios de gestión de aquellos arrendamientos, facturó a D Marí Trini hasta junio de 1999.

_ Se plantea la cuestión de determinar la calificación que debe realizarse de la actividad desarrollada en cuanto al arrendamiento del inmueble sito en c/ DIRECCION001 , NUM005 . Se dice por el actuario que la finalidad de lo dispuesto por el art. 25.2 de la Ley 40/1998 es establecer unos requisitos mínimos para que la actividad de arrendamiento pueda entenderse como una actividad económica, que inciden en la necesidad de una infraestructura mínima, de una organización de medios empresariales, analizán-dose por separado ambos requisitos.

Del resultado de las actuaciones realizadas en cuanto a la utiliza-ción de una persona con contrato laboral y jornada completa, se concluye, por parte de la Inspección, que Dª María Milagros no participa activamente en la gestión de la actividad ya que no se relaciona con los arrendatarios, no gestiona las relaciones con los proveedores y no se encuentra en el local supuestamente dedi-

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña 1058/2010 de 12 de noviembre de 2010 (Rec. núm. 948/2006).

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO. EXENCIONES: Exención de bienes afectos a la denominada empresa familiar: para que la actividad de arrendamiento o compraventa de inmuebles tenga la consideración de actividad económica es necesario el cumplimiento de dos requisitos: existencia de al menos una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa para el desempeño de la actividad y la existencia de un local afecto a la actividad para su desempeño. No es procedente la exención al no haberse acreditado la existencia de una persona empleada (la hija) al tratarse de un contrato ficticio.



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cado a la actividad en ninguna de las visitas realizadas, lo que in-duce a pensar que el hecho de contratarla ha sido una mera ficción con el único objetivo de tributar como actividad económica.

2.- A la vista del informe y de las alegaciones de la interesada, el Inspector jefe dictó acuerdo de fecha 5 de julio de 2002 confir-mando la propuesta de liquidación contenida en el acta.

3.- Disconforme con dicho acuerdo, el 3 de octubre de 2002 presentó reclamación económico administrativa contra la liquida-ción provisional, siéndole asignado el número de expediente NUM000 .

En trámite de alegaciones presentó escrito con las siguientes con-sideraciones:

Que se ha efectuado una inadecuada interpretación del art. 57.1 de la Ley 30/1 992 de RJAP-PAC , por cuanto las Actas de la Inspección no pueden gozar de ‘presunción de certeza’.

La Inspección pretende que la gestión de la actividad arrendado-ra a partir de mediados de 1999 no fue ejercida realmente por D María Milagros (persona contratada al efecto), sino a través de Fincas Pinet, con lo que contradice la declaración del propio ad-ministrador de fincas, obviando el hecho de que dejó de cobrar los recibos de alquiler para esta reclamante que pasaron a ingre-sarse en cuenta corriente abierta a su nombre; se soslaya que el industrial que se cita fue atendido y los pagos de sus servicios, efectuados en el despacho de la reclamante.

Se aduce la falta de rigor de las investigaciones cuando pretende encontrar una evidencia de la continuidad de la gestión de Fincas Pinet en un supuesto incremento correlativo de facturación de dicho administrador al marido de la contribuyente, sin más que unos meros cálculos numéricos sin dirigirse a las fuentes.

En cuanto a la actividad de D María Milagros , trabajadora asa-lariada a jornada completa de la interesada, como consecuencia de que en. determinadas ocasiones los actuarios no la hallaron en la oficina, concluyeron que no trabaja en ella. Aparte de que se ha ocultado que en una de las visitas (el 31.10.01) sí que les atendió, no tienen en cuenta que gran parte de su, actividad se desarrolla fuera de la oficina (gestiones bancarias, gestiones en las fincas arrendadas, proveedores, control de obras y reformas); que el ar t. 25.2 no obliga a que el personal deba estar en la oficina permanentemente. Por otra parte deducen que la au-sencia en el local en algunas visitas efectuadas en 2001 presu-ponen que no desempañara sus funciones en el local durante el año 1999.

Se subraya finalmente la vaguedad y amplitud de las preguntas efectuadas por los actuarios a tres de los arrendatarios de los inmuebles.

En cuanto a la sanción, alega la inexistencia de infracción tribu-taria por falta de culpabilidad, de acuerdo con el art. 77.4 ,d) de la LGT , mencionado la doctrina consolidada del Tribunal Supre-mo y el Tribunal Constitucional, excluyendo cualquier responsa-

bilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y que esta culpabilidad queda excluida cuando a la regularización lle-vada a cabo por la Inspección es consecuencia de una discre-pancia de criterio entre el contribuyente y la Administración, si tal discrepancia obedece a una interpretación razonable de las normas.

Resultando en consecuencia, a su juicio, la existencia de una acti-vidad empresarial de arrendamiento de inmuebles ha de consi-derarse la exención declarada sobre la base del art. 4.8.1 de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio .

4.- Incoado expediente sancionador fue resuelto por resolución de fecha 2 de enero de 2003 acordando imponerle una sanción por importe de 9.676,77 euros

5.- Interpuesta reclamación económico administrativa el 24 de febrero de 2003 contra el expediente sancionador, le fue asigna-do el número NUM001 .

6.- Mediante providencia del abogado del Estado de fecha 5 de mayo de 2006 se acumularon las mencionadas resoluciones para su resolución conjunta.

TERCERO: La demanda articulada en la presente litis recoge diversos motivos de impugnación, a saber

I: De carácter jurídico formal:

a) Ausencia de comunicación del inicio de las actuaciones inspec-toras.

b) Cambio de actuario por causa inexistente.

c) Caducidad del procedimiento sancionador.

II: De carácter jurídico material

a) Concurrencia de los requisitos de actividad económica.

b) Ausencia de culpabilidad en el comportamiento del sujeto infractor.

c) Ausencia de motivación en el acto de imposición de sanción

d) inaplicación del criterio de ocultación en la graduación de la sanción impuesta. (…)

QUINTO: Desestimadas las alegaciones formales y entrando ya en el fondo. del asunto, la cuestión controvertida se centra en determinar si concurren los requisitos que establece el artículo 25.2 de la Ley 40/98 , aplicable por razones temporales, para entender que la actividad de arrendamiento de inmuebles merez-ca la calificación de actividad empresarial a efectos de aplicar la exención prevista en el artículo 4.8.1 de la Ley 19/91 .

La legislación aplicable al caso está contenida en los siguientes artículos:

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El citado art. 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio (en la redacción dada por la Ley 22/1993) señala que: “Estarán exentos de este Impuesto: (...) Octavo.(...) Uno. Los bienes y derechos de las personas físicas necesarios para el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, siempre que ésta se ejerza de forma habitual, personal y direc-ta por el sujeto pasivo y constituya su principal fuente de ren-ta. A efectos del cálculo de la principal fuente de renta, no se computarán ni las remuneraciones de las funciones de dirección que se ejerzan en las entidades a que se refiere el número dos de este apar tado, ni cualesquiera otras remuneraciones que traigan su causa de la participación en dichas entidades.

También estarán exentos los bienes y derechos comunes a ambos miembros del matrimonio, cuando se utilicen en el de-sarrollo de la actividad empresarial o profesional de cualquie-ra de los cónyuges, siempre que se cumplan los requisitos del párrafo anterior”.

El desarrollo reglamentario se llevó a cabo por el Real Decre-to 1704/1999, de 5 de noviembre , por el que se determinan los requisitos y condiciones de las actividades empresariales y profesionales y de las participaciones en entidades para la apli-cación de las exenciones correspondientes en el Impuesto sobre el Patrimonio (que vino a sustituir al anterior Real De-creto 2481/1994, de 23 de diciembre) cuyo artículo 1 dispone lo siguiente:

“1. Se considerarán como actividades empresariales y profe-sionales cuyos bienes y derechos afectos dan lugar a la exen-ción prevista en el ar t. 4.octavo, uno, de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio , aquéllas que tengan la naturaleza de actividades económicas con arreglo a las normas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se enten-derá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad económica cuando concurran las cir-cunstancias que, a tal efecto, establece el ar t. 25.2 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras normas tributarias.”.

Por su parte, el referido artículo 25 de la Ley 40/1998 señala lo siguiente:

“Se considerarán rendimientos íntegros de actividades econó-micas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supon-gan por par te del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.(...)

2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se enten-derá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concu-rran las siguientes circunstancias:

a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma.

b) Que para la ordenación de aquella se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa”; precepto que con ligeras modificaciones se contenía ya en el ar t. 40.2 de la Ley 18/1991 , que igualmente preveía a los mismos efectos debía entenderse que el arrendamiento de inmuebles se realizaba como actividad empresarial, únicamen-te cuando en el desarrollo de la actividad se contara, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma, y que para el desarrollo de aquella se tuviera, al menos, una persona empleada con contrato laboral, sin exigir que fuera a jornada completa

De lo expuesto en los citados preceptos se deduce, por lo que aquí interesa, que el arrendamiento de bienes inmuebles puede ser considerado una actividad empresarial, que dé lu-gar a la exención prevista en el ar t. 4 de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio , si bien para ello ha de acreditarse que en el desarrollo de esa actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma, y que para su desempeño se tenga, al menos, una persona empleada con contrato laboral. A esto ha de añadir-se que la acreditación de esos requisitos corresponde a quien pretende tener derecho a la exención, en este caso a la de-mandante.

SEXTO: En el presente caso, frente a la postura de la parte actora que sostiene que concurren los requisitos de actividad económica que la hacen merecedora de la exención del refe-rido ar tículo 4.8 , centrando su pretensión estimatoria en la existencia de un contrato laboral con Dª María Milagros (hija de la recurrente), la Inspección a lo largo del procedimiento mantiene, sin embargo, que la persona contratada por la acto-ra no par ticipaba en la gestión directa de los alquileres de la finca de la calle DIRECCION001 NUM005 de Barcelona, cons-tituyendo el hecho de su contratación una mera ficción con el único objetivo de hacer tributar como actividad económica lo que debe calificarse como rendimiento de capital inmobiliario.

Así, tanto del acta de disconformidad así como del informe que a la misma se acompaña y de la que deriva la liquidación impugnada se concluye que: “todos los aspectos realizados llevan a pensar que María Milagros no par ticipa activamente en la gestión de la actividad ya que no se relaciona con los arrendatarios, no gestiona las relaciones con los proveedores y no se encuentra en el local supuestamente dedicado a la actividad en ninguna de las visitas efectuadas. Todo ello nos induce a afirmar que el hecho de contratar a María Milagros ha sido una mera ficción con el único objeto de hacer tributar como actividad económica lo que a todas luces debe calificar-se como rendimientos de capital inmobiliario”.

La parte actora no ha acreditado, a juicio de la Sala, el cumpli-miento de los citados requisitos para que se pueda reconocer la exención que se solicita respecto del IP, ejercicio 1999.


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La controversia se ha centrado en el requisito previsto en el cita-do artículo 25.2 de la Ley 40/1998 en su apartado b) el cual se-ñala “que para la ordenación de aquélla (actividad económica) se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa”. La única prueba en la que la recurrente apoya sus pretensiones es, como se ha dejado dicho, la existencia de un contrato de trabajo con Dª María Milagros , pero la mera existen-cia de dicho contrato, dejando de lado el parentesco de la per-sona contratada con la recurrente, no acredita por sí solo el cumplimiento de los requisitos previstos en el artículo 25.2 de la Ley 40/1998 , entre ellos, que por parte de la persona contratada se llevara a cabo la actividad de gestión de los arrendamientos de que se trata, así como tampoco se ha acreditado el requisito del artículo 4.8 de la Ley 19/1991 referente a que la actividad em-

presarial o profesional constituya su principal fuente de renta, por lo que la Sala hace suyas las conclusiones a las que llega la Inspec-ción después de llevar a cabo las actuaciones que han quedado recogidas en el anterior relato fáctico (requerimientos a indus-triales y a arrendatarios así como la intervención de FINAS PINET en la gestión de los arrendamientos); por otro lado, la liquidación referente al Impuesto sobre la renta del ejercicio 1999 en la que las rentas derivadas de dichos arrendamientos fueron calificadas como rendimientos de capital inmobiliario y en la que se basa la resolución del TEARC ahora impugnada no consta recurrida por la recurrente.

En base a lo expuesto, procede la confirmación de la liquidación girada.

SEGUNDO.- Dos son los argumentos que se exponen en el escrito de demanda pretendiendo la anulación de la resolución impugnada y de los actos de liquidación y sancionador que, través de ella, se confirman. De un lado, sostiene la representación pro-cesal de la parte actora que las dilaciones advertidas en la duración de las actuaciones inspectoras, hasta haber sobrepasado su plazo de doce meses de duración, son imputables a la Administración y nunca reprochables a la obligada tributaria, y de modo particu-lar, llama la atención sobre dos diligencias de constancia de hechos de la misma fecha -21 de octubre de 1999-, así como de otras más (fechadas entre el 17 de diciembre de 1999 y el 25 de fe-brero de 2000, y las señaladas entre el 12 de septiembre y el 19 de octubre de 2000) de las que, aduce, no cabe derivar dilación imputable a la mercantil demandante. Consecuentemente con lo así argumentado, mantiene el escrito de demanda que, conforme a lo establecido en el artículo 29 de la Ley 1/1998, de 26 de fe-brero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, debe concluirse en la anulación de lo actuado por caducidad del expe-diente instruido al haber sobrepasado el plazo máximo previsto para su duración (doce meses).

De otro lado, y como cuestión de fondo, sostiene la demanda que las ventas no declaradas e imputadas por la inspección tributaria al tributo y ejercicio regularizado fueron debidas a errores con-

tables por lo que no se pueden tener como ventas efectuadas en el ejercicio objeto de liquidación tributaria.

Ya en otro orden de consideraciones y al hilo del razonamiento anterior, sostiene que no ha habido conducta susceptible de ser calificada como infracción tributaria grave por ausencia de res-ponsabilidad culpable que se reprocha a la actora, y pide que se proceda a anular la sanción impuesta.

(…)

QUINTO.- Como se desprende del examen del expediente administrativo instruido a la actora, la regularización de su situación tributaria referida al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1996, se debe a la contabilización de asientos correspondientes a anti-cipos a clientes por importe de 11.000.000 de pesetas que no aparecen cancelados en la cuenta de ventas, originándose, así, un pasivo ficticio que, desde el punto de vista fiscal, supone haber declarado menor volumen de ventas y, como consecuencia, menos cuota por Impuesto sobre Sociedades.

La demanda atribuye la situación a la existencia de un simple error contable que queda corregido con fecha 20 de noviembre de 1998 en que se procede a la cancelación de aquella cuenta de


Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía (Granada) 881/2010 de 27 de diciembre de 2010 (Rec. núm. 1321/2003).

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES. BASE IMPONIBLE: Procede regularizar la declaración presentada por el contribuyente al haberse contabilizado asientos correspondientes a anticipos a clientes que no aparecen cance-lados en la cuenta de ventas, originándose un pasivo ficticio. No existe acreditación documental de los anticipos contabilizados por lo que procede la regularización.

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“anticipos de clientes” llevando a la de “tesorería”. Y añade que los anticipos a los que se viene haciendo referencia se contabili-zaron como ingresos a 19 de marzo de 1997 cuando fue emitida la correspondiente factura de venta pero sin tomar en conside-ración el monto de los anticipos anteriormente percibidos, pero de la afirmación así realizada no se aporta prueba documental alguna por la parte actora.

Antes de entrar a considerar los alegatos de la demanda formu-lados en el sentido que se acaba de relatar, conviene recordar que los principios de contabilidad y las normas de valoración que regulan la formulación de las cuentas anuales de las empresas se rigen por las disposiciones del derecho privado y no coinciden con las establecidas en las normas tributarias que regulan la com-posición y cuantificación de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades. Cada uno de esos sistemas diverge al considerar la composición cualitativa y cuantitativa de la renta generada por una entidad mercantil a lo largo de un período de tiempo, dando origen, de un lado, al resultado del ejercicio coincidente con el llamado resultado contable, y de otro, a la base imponible del Impuesto sobre Sociedades que es el resultado fiscal.

Las diferencias que se advierten en la composición del resultado contable y del resultado fiscal se sitúan en el lado de los gastos e ingresos de la sociedad, en la medida en que una serie de ellos son computados desde el punto de vista contable, pero, de ningún modo, la ley los considera computables en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades; son también de advertir tales dife-rencias en el modo de imputar temporalmente las rentas; y por último, divergen, asimismo, en la posible compensación de bases negativas arrastradas de ejercicios anteriores que resulta ser más restrictiva en el ámbito fiscal que en el contable.

Las estrictas reglas que rigen en el ámbito fiscal para la con-creción de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades

determinan la no deducibilidad de las partidas no contabiliza-das y la de aquellas otras que, aún estándolo, su asiento no queda contrastado con sopor te documental alguno que lo justifique.

La mercantil demandante, en el ejercicio impositivo que es ob-jeto de investigación, contabiliza en su activo y en la cuenta “tesorería” dos cargos que se integran en la cuenta de “anticipo de clientes” que forma parte del pasivo de la entidad, sin que exista referencia a documento alguno que le haya servido de base. Afirma la demandante que en 19 de marzo de 1997 ha emitido factura de venta correspondiente a la contabilización de esos ingresos provenientes de anticipo de clientes, pero la prueba documental de la misma no existe, de donde, no se puede considerar como válidamente realizada la operación que se corresponde con el asiento así contabilizado. Es más, si, efec-tivamente los cargos anotados se correspondieran con anticipo de ventas a clientes, las normas contables imponen el deber de efectuar el cargo correspondiente en la cuenta de remesa de mercaderías (Grupo 70 del Plan General de Contabilidad) de modo que, al trasladarse a la cuenta de ventas se hace desapa-recer del pasivo el importe del anticipo a modo de reintegro a clientes, pero no existe prueba documental alguna de dicho reintegro, es más, según se deja constancia en la diligencia de 24 de octubre de 2000 (documento 28 del expediente) el repre-sentante ante la inspección de la mercantil demandante mani-fiesta que en ese ejercicio no ha existido ninguna devolución a clientes, procediendose a la cancelación de la cuenta por dupli-cidad. En consecuencia, si la cuenta en cuestión se había dupli-cado debió procederse a corregir el asiento correspondiente al ejercicio 1996 para disminuir el pasivo de la entidad y aumentar en 11.000.000 de pesetas la base imponible del Impuesto sobre Sociedades. Así por ello, en este particular ningún reproche ca-be hacer a la actuación administrativa seguida para regularizar la situación tributaria de la demandante (…).


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PRIMERO.- Se interpone recurso contencioso administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Cen-tral, de fecha 8 de septiembre de 2009, sobre la liquidación del IVA de los ejercicios 2005 y 2006.

Son antecedentes fácticos a tener en cuenta en la presente sen-tencia:

1) Banif Imopredial, Fundo Investimento Imobiliário Aberto (Banif), parte actora en este recurso, presentó el 30 de enero de 2006, las declaraciones del IVA correspondientes al último trimestre y resumen anual del ejercicio 2005 (modelos 300 y 390), de los que resulta una cantidad a devolver de 257.196,73 euros.

2) La Oficina de Gestión Tributaria de la Administración de la AEAT de María de Molina (Madrid), formalizó el 6 de noviembre de 2006 liquidación provisional, en relación con el IVA del ejercicio 2005, en la que se concluye que no procede cantidad alguna a devolver.

En el apartado de motivación se indica que se modifican las bases imponibles y/o cuotas de IVA deducible, como consecuencia de haber deducido cuotas que no reúnen lo requisitos establecidos por la ley del IVA. La sociedad recurrente compró una parcela en Tomelloso, y es un establecido a efectivos del IVA, no estando sujeto al régimen especial de devoluciones establecido en el ar-tículo 119 de la ley del IVA . De las pruebas aportadas no existen indicios objetivos de inicio de la actividad de promoción, puesto que las fincas aún no aparecen registradas ni está el interesado en posesión de la correspondiente licencia urbanística.

3) El recurso de reposición contra la anterior liquidación provi-sional fue desestimado por Acuerdo de la Administradora de la AEAT de 28 de febrero de 2007.

4) En las declaraciones del IVA correspondientes al ejercicio 2006, Banif solicitó la devolución de 263.531,21 euros, que resultan de la cantidad solicitada en el ejercicio anterior más 6.334,48 euros soportados en el ejercicio 2006.

5) La Oficina de Gestión Tributaria de la Administración de la AEAT de María de Molina (Madrid), formalizó el 25 de septiembre

de 2007 liquidación provisional, en relación con el IVA del ejerci-cio 2006, en la que se concluye que no procede cantidad alguna a devolver.

En apartado de motivación, se indica que la compensación de cuotas del ejercicio anterior es incorrecta, y que el artículo 111 de la Ley del IVA establece la posibilidad de deducir las cuotas de IVA soportada de aquellos que adquieran la condición de empre-sarios por efectuar adquisiciones con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos a la realización de actividades empresariales, pero de los datos y antecedentes que obran en la Oficina gestora, no existen elementos objetivos que confirmen dicha intención, ya que no se han aportado pruebas objetivas de que la adquisición de que se trata se vaya a afectar a una actividad sujeta y no exenta al IVA.

6) El recurso de reposición contra la anterior liquidación provi-sional fue desestimado por Acuerdo de la Administradora de la AEAT de 10 de diciembre de 2007.

7) La reclamación económico administrativa contra los citados Acuerdos la Administradora de la AEAT de 28 de febrero de 2007 y 10 de diciembre de 2007, desestimatorias de los recursos de reposición, fue desestimada por la Resolución del Tribunal Econó-mico Administrativo Central, de fecha 8 de septiembre de 2009, antes citada, que constituye el objeto del presente recurso con-tencioso administrativo.

SEGUNDO.- La parte actora incluye en su demanda una ex-posición preliminar sobre la regulación del derecho a la deducción de las cuotas soportadas antes del inicio de la actividad y su in-terpretación a la luz de la jurisprudencia comunitaria, y alega: 1) Ha acreditado a través de elementos objetivos su intención de destinar las fincas a una actividad económica, y 2) Infracción del artículo 17 de la Sexta Directiva 77/388/CEE en materia de ar-monización de las legislaciones de los Estados Miembros, relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios.

El Abogado del Estado contesta que de ninguna manera la sociedad recurrente ha acreditado que la adquisición de las fincas se realiza-ra con intención de destinarlas a la realización de una actividad


Sentencia de la Audiencia Nacional de 25 de febrero de 2011 (Rec. núm. 764/2009).

IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO: DEDUCCIONES Y DEVOLUCIONES: Son deducibles las cuotas soportadas en la adquisición de bienes y servicios efectuada con la intención de destinarlos al desarrollo de una actividad empresarial o profesional, siendo competencia del obligado tributario la acreditación de tal intención por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho. Se considera que es acreditación suficiente que la naturaleza de los bienes adquiridos sea adecuada a la actividad que pretende desarrollar el sujeto pasivo. No obstante, el retraso en el inicio de la actividad derivado de las dificultades de la inscripción de la titularidad de las fincas adquiridas en el Registro de la Propiedad no impide la deducción de las cuotas soportadas con anterioridad al inicio de la actividad.

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empresarial o profesional, destacando: 1) el tiempo transcurrido entre la adquisición de las parcelas y su utilización en las actividades pretendidas, y 2) el hecho de que en el requerimiento de 30 de mayo de 2006 se le solicitara el libro registro de facturas recibidas y el libro de bienes de inversión del ejercicio 2005, que no fueron aportados, sin que presentara tampoco la declaración censal del alta.

TERCERO.- Se discute en el presente recurso si concurren los requisitos que exige el artículo 111 de la ley 37/1992, de 28 de diciembre , reguladora del IVA (LIVA), para la deducción de las cuotas soportadas con anterioridad al inicio de las actividades em-presariales, y más concretamente, si concurre el requisito de los elementos objetivos que confirmen la intención del recurrente de destinar los bienes adquiridos a la realización de actividades empre-sariales.

El artículo 111.Uno LIVA , dispone lo siguiente:

Uno. Quienes no viniesen desarrollando con anterioridad activida-des empresariales o profesionales y adquieran la condición de empresario o profesional por efectuar adquisiciones o importacio-nes de bienes o servicios con la intención, confirmada por elemen-tos objetivos, de destinarlos a la realización de actividades de tal naturaleza, podrán deducir las cuotas que, con ocasión de dichas operaciones, soporten o satisfagan antes del momento en que inicien la realización habitual de las entregas de bienes o prestacio-nes de servicios correspondientes a dichas actividades, de acuerdo con lo dispuesto en este artículo y en los artículos 112 y 113 si-guientes.

Lo dispuesto en el párrafo anterior será igualmente aplicable a quienes, teniendo ya la condición de empresario o profesional por venir realizando actividades de tal naturaleza, inicien una nueva actividad empresarial o profesional que constituya un sector dife-renciado respecto de las actividades que venían desarrollando con anterioridad.

Como es sabido, la actual redacción del artículo 111 LIVA , efec-tuada por el artículo 5.6 de la ley 14/2000, de 29 de diciembre , fue motivada por la sentencia del TJCE Luxemburgo (Pleno) de 21 marzo 2000 (asuntos acumulados C-110/98 a C-147/98), que de-claró que la Sexta Directiva se opone a una normativa nacional como la española, que con anterioridad a la reforma efectuada en el artículo 111 LIVA , condiciona el ejercicio del derecho a la devo-lución del IVA soportado por un sujeto pasivo con anterioridad al inicio de la realización habitual de las operaciones gravadas, al cum-plimiento de determinados requisitos, tales como el respeto del plazo de 1 año entre dicha presentación y el inicio efectivo de las operaciones gravadas, y que sanciona el incumplimiento de este requisito con la pérdida del derecho a la devolución.

El TJCE realiza en la citada sentencia las siguientes consideraciones, que tendremos presentes en la resolución de este caso:

a) el derecho a la deducción establecido en los artículos 17 y si-guientes de la Sexta Directiva forma parte del mecanismo del IVA, y en principio no puede limitarse.

b) El régimen de deducciones tiene por objeto liberar completa-mente al empresario del peso del IVA devengado o ingresado, en el marco de todas sus actividades económicas,

c) El principio de neutralidad del IVA respecto de la carga fiscal de la empresa, exige que los primeros gastos de inversión efectuados para las necesidades de creación de una empresa, se consideren como actividades económicas, y sería contrario a dicho principio el que las referidas actividades económicas sólo empezaran en el momento en que se explotara efectivamente la empresa.

CUARTO.- La prueba que nos ocupa de la intención de destinar los bienes a una actividad empresarial, se rige por dos reglas, la primera, que incumbe dicha tarea probatoria a quien reclama la deducción de las cuotas soportadas, y la segunda, que la actividad probatoria no está tasada, sino que podrá efectuarse por cualquie-ra de los medios de prueba admitidos en derecho.

Lo anterior lo recoge el artículo 27 del RD 1642/1992, de 29 de diciembre , por el que se aprobó el Reglamento del IVA (RIVA), en la redacción dada por el RD. 1082/2001, de 5 de octubre , que establece:

1. Quienes no viniesen desarrollando con anterioridad actividades empresariales o profesionales, y efectúen adquisiciones o importa-ciones de bienes o servicios con la intención de destinarlos a la realización de tales actividades, deberán poder acreditar los elemen-tos objetivos que confirmen que en el momento en que efectuaron dichas adquisiciones o importaciones tenían esa intención, pudien-do serles exigida tal acreditación por la Administración tributaria.

2. La acreditación a la que se refiere el apartado anterior podrá ser efectuada por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho.

A tal fin, podrán tenerse en cuenta, entre otras, las siguientes cir-cunstancias:

a) La naturaleza de los bienes y servicios adquiridos o importados, que habrá de estar en consonancia con la índole de la actividad que se tiene intención de desarrollar.

b) El período transcurrido entre la adquisición o importación de dichos bienes y servicios y la utilización efectiva de los mismos para la realización de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que constituyan el objeto de la actividad empresarial o profesional.

c) El cumplimiento de las obligaciones formales, registrales y con-tables exigidas por la normativa reguladora del Impuesto, por el Código de Comercio o por cualquier otra norma que resulte de aplicación a quienes tienen la condición de empresarios o profe-sionales.

QUINTO.- La Sala, tras valorar las pruebas aportadas por el re-currente, considera acreditada por elementos objetivos su intención de destinar los bienes adquiridos al ejercicio de su actividad empre-sarial.


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En primer término tenemos en cuenta, para llegar a la anterior conclusión, la naturaleza de los bienes adquiridos y la índole de la actividad que pretende desarrollar la sociedad recurrente.

La actividad que pretende desarrollar la recurrente es la propia de su objeto social. La recurrente Banif es un fondo de inversión in-mobiliario residente en Portugal, sujeto a la supervisión de la Co-missão do Mercado de Valores Mobiliários portuguesa, cuya activi-dad es la inversión en proyectos inmobiliarios y la obtención de la rentabilidad que proceda de la explotación en arrendamiento y, en su caso, de la venta de sus inversiones inmobiliarias.

Los bienes adquiridos, de acuerdo con la escritura pública de 13 de octubre de 2005, que obra en autos, fueron tres fincas (fincas nº 2, 5 y 6) de un complejo comercial en Tomelloso (Ciudad Real), des-tinadas respectivamente a medianas superficies no alimentarias, túnel de lavado y auto restaurante, por un precio de 1.550.000 euros, más el IVA correspondiente, que ascendió a 248.000 euros, íntegramente satisfecho por Banif en el momento del otorgamien-to de la escritura.

Existe por tanto una total coherencia entre la actividad que desa-rrolla la sociedad recurrente de inversión en proyectos inmobiliarios, y las parcelas adquiridas, que forman parte de un complejo comer-cial

La condición de la sociedad recurrente, de fondo de inversión en bienes inmuebles, es de por si un indicio probatorio evidente de que la adquisición de las fincas del Centro Comercial de Tomelloso persigue la finalidad de incorporar dichas fincas a su negocio de explotación económica de inmuebles.

A mayor abundamiento sobre la intención de la recurrente de promover sobre ellas las construcciones previstas en la escritura (mediana superficie no alimentaria, túnel de lavado y auto restau-rante), se estipula expresamente en la escritura de adquisición que la recurrente retiene en su poder parte del precio, en garan-tía de la recepción por las autoridades municipales de Tomelloso, a su plena satisfacción, de las obras de urbanización pendientes, asi como se establece para la empresa vendedora (Emin, Desa-rrollos de la Actividad Comercial, SL), la obligación de colaborar plenamente con la compradora en la promoción de las construc-ciones proyectadas sobre los terrenos, incluyendo, de forma no limitativa: colaborar en la cesión a favor de la constructora de las licencias de actividad, colaborar en la presentación y verificación de los proyectos de ejecución relativos a las referidas construc-ciones y colaborar en la obtención por la compradora de las li-cencias que sean necesarias.

SEXTO.- En la ponderación del segundo de los elementos pro-batorios que cita el ar tículo 27 RIVA , el tiempo transcurrido entre la compra de los bienes y su utilización efectiva en la acti-vidad empresarial, el TEAC advierte el retraso en el inicio de la actividad empresarial y no considera que dicho retraso esté jus-tificado por las dificultades en la inscripción de la titularidad de las fincas en el Registro de la Propiedad, sino antes al contrario, como la calificación negativa del Registrador de la Propiedad es de 8 de febrero de 2006, y no consta en el expediente posterior actividad,

entiende la Resolución del TEAC, que es de 8 de septiembre de 2009, que todo ello no demuestra una predisposición de la recu-rrente a la culminación exitosa de la operación.

No obstante, y en relación con este punto de la inscripción de la titularidad de las fincas en el Registro de la Propiedad, cuya falta fue uno de los motivos que llevó a la Oficina de Gestión Tributa-ria a dictar las liquidaciones provisionales que rechazaron la de-volución de cuotas de IVA solicitada, debe decirse que, según acredita la información registral expedida por el Sr. Registrador de la Propiedad de Tomelloso, la que parte actora acompañó a su demanda como Anexo VII, la titularidad de Banif de las tres fincas adquiridas en el Centro Comercial, fue inscrita en el Regis-tro en fecha 12 de septiembre de 2007.

Por lo demás, en relación con este elemento temporal, la senten-cia del Tribunal Supremo, de 20 de abril de 2009 (recurso 624/03), decía en un supuesto similar de promoción inmobiliaria, que debe tenerse en cuenta que “...su período de maduración es inevitable-mente largo, tanto por razones jurídicas como por la propia rea-lidad de las cosas...”

SÉPTIMO.- En cuanto al cumplimiento de las obligaciones for-males, registrales y contables, exigidas por las normas reguladoras del IVA, la Resolución del TEAC valora que el recurrente no apor-tó en el procedimiento de comprobación el libro registro de facturas recibidas, ni el libro registro de los bienes de inversión, sin que conste tampoco haber presentado la declaración censal de alta.

Sin perjuicio de que es contrario a la Sexta Directiva, en la inter-pretación efectuada por la sentencia del TJCE de 21 de marzo de 2000 , antes citada, condicionar el ejercicio del derecho a la de-volución del IVA soportado por un sujeto pasivo con anterioridad al inicio de la realización habitual de las operaciones gravadas, al cumplimiento de unos requisitos formales como los indicados por la Resolución impugnada, debe añadirse que su falta de presen-tación en el expediente de comprobación limitada no fue deter-minante de la liquidación provisional que denegó la devolución solicitada y que, en todo caso, el recurrente ha dado cumplimien-to a sus obligaciones formales como sujeto pasivo del Impuesto, mediante la presentación de las auto declaraciones correspon-dientes y la presentación, a requerimiento de la Administración, de las facturas en las que se documentaban las cuotas de IVA soportadas, e incluso ha dado también cumplimiento a las obliga-ciones formales a que se refiere la Resolución del TEAC.

En efecto, la parte actora acompañó como documento nº VIII de su demanda, los libros del IVA de los ejercicios 2005 y 2006, así como la declaración censal de alta (modelo 036), presentado ante la AEAT el 19 de octubre de 2005.

Por las anteriores razones, la Sala estima que la parte recurrente ha acreditado los elementos objetivos que confirman su intención de destinar las tres fincas adquiridas en el Centro Comercial de Tomelloso (Ciudad Real), a la realización de actividades empresa-riales, por lo que procede la estimación del presente recurso contencioso administrativo.

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PRIMERO.- Impugna la parte actora en el presente recurso contencioso-administrativo la Ordenanza Fiscal reguladora de la Tasa por licencia de instalación y actividad y licencias de Apertura y Funcionamiento del Ayuntamiento de Perales de Tajuña apro-bada por Acuerdo del Pleno del Ayuntamiento de fecha 17-12-09.

Dicha Ordenanza establece en su art. 2 el Hecho Imponible dis-poniendo textualmente:

“ 1. Constituye el hecho imponible de estas tasas la actividad municipal, tanto técnica como administrativa, desarrollada con ocasión del otorgamiento de las co-rrespondientes licencias, así como los cambios de titu-laridad de las licencias otorgadas:

Licencia municipal de actividad e instalación que tiene por objeto comprobar tanto que la actividad y/o la actividad proyectada se adecúan a la legislación, al planeamiento urbanístico y a las orde-nanzas municipales, como verificar si los establecimientos mercan-tiles o industriales reúnen las condiciones de tranquilidad, seguri-dad y salubridad, patentizando las circunstancias objetivas previstas por la Ley.

Licencia de apertura y funcionamiento, que tiene por objeto au-torizar la puesta en uso de los edificios de uso no residencial, locales o instalaciones, previa la constatación de que han sido ejecutadas de conformidad a las condiciones de la licencias, y de que se encuentran debidamente terminados y aptos, según las condiciones urbanísticas, ambientales y de seguridad de su desti-no específico.

Traspasos o cambios de titularidad de las licencias ya otorgadas, que tiene por objeto realizar las comprobaciones necesarias para de-terminar si la actividad está amparada por licencia y si mantiene las condiciones de legalidad precisas, ya que la transmisión no es posi-ble cuando la industria o actividad no reúne las condiciones exigidas en la legislación aplicable o las que se establecieron en la licencia.”

En el art. 6 establece la cuota tributaria por las licencias de activi-dad e instalaciones, licencias de apertura y funcionamiento y tras-pasos o cambio de titularidad.

SEGUNDO.- La parte actora alega en esencia en apoyo de su pretensión las consideraciones siguientes:

La tasa establecida en los supuestos de cambio de titularidad de una licencia carece de habilitación normativa dado que el bloque normativo aplicable a la transmisión de licencias de esta índole excluye la intervención administrativa de no venir esta exigido por normas que tienen un fundamento en hechos ajenos a la propia transmisión. Tras cita de los arts. 13, 15 y 16 del Decreto de 17 de junio de 1955 que aprueba el Reglamento de Servicios de las Corporaciones Locales considera textualmente:

“Obsérvese que de este texto se desprende nítidamente la po-sibilidad de transmitir las licencias que nos ocupan por el simple acuerdo de los particulares interesados. La comunicación escrita a la Corporación no es condición ni constitutiva ni de eficacia para la subrogación personal en la titularidad de la licencia: la consecuencia de su omisión es la comunicación de responsabili-dades que pudieran derivarse del ejercicio de la actividad o ne-gocio.”

Entiende por ello que la Ordenanza es contraria al ordenamien-to jurídico en cuanto pretende imponer la tasa para cualquier transmisión de licencias y no solo en aquellos casos en que la licencia haya devenido ilegal por insuficiencia o inadecuación, careciendo en definitiva de norma con rango de ley que le sirva de cobertura citando la jurisprudencia que considera apli-cable.

Inexistencia de Estudio técnico-económico. Entiende al respecto que se ha producido una simple inclusión formal de un informe técnico-económico por cuanto el informe de 3-7-09 no pudo contemplar el texto provisional de la Ordenanza que se presentó el 6- 7-09 y mucho menos la introducción de la modificación del hecho imponible que se amplia a la transmisión de las licencias lo que determina la insuficiencia de tal estudio.

Entiendo finalmente omitido el procedimiento legalmente esta-blecido para la configuración del Hecho imponible definido en la Ordenanza lo que determina a tenor del art. 62.1 e) de la Ley 30/92 de 26 de noviembre la nulidad radical de la Ordenanza.


Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid 1308/2010 de 16 de diciembre de 2010 (Rec. núm. 278/2010).

TASAS MUNICIPALES. HECHO IMPONIBLE: Traspaso o cambio de titularidad de licencias: dos son los presu-puestos que condicionan la exigibilidad de una tasa por licencia de apertura de establecimiento: que se precise la obtención de licencia por parte del Ayuntamiento y que éste haya desarrollado una actividad técnica y jurídica tendente a verificar la concurrencia de las condiciones necesarias para el ejercicio de la actividad que pretende realizarse en dicho establecimiento. Si no se acredita actividad alguna más allá de la mera anotación del cambio de titularidad, no procede considerar procedente la imposición de la tasa, sólo admisible en supuestos excepcio-nales, cuando el cambio de titularidad puede comporta la tramitación de un nuevo expediente por cambio en la disposición física del local.


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Solicita en consecuencia la anulación de la Ordenanza impugnada y específicamente de la mención a la imposición de tasa por transmisión de licencia o traspaso.

La Administración demandada se opone a las alegaciones de la actora considerando en esencia que ha tenido lugar una adecua-da transmisión de la Ordenanza por cuanto que se ha producido una aprobación provisional por el Pleno corporativo de la Orde-nanza y que, tras el período de información pública, se decidió la estimación en parte de las alegaciones presentadas durante este período, entre ellas las de la parte actora en los presentes autos. Podía, según el citado art. 17 del RD 2/2004 TRLRHL aprobarse definitivamente la Ordenanza con el texto resultante de la esti-mación de las citadas alegaciones.

Entiende que no existe ilegalidad de la Ordenanza en materia sancionadora considerando en cuanto al estudio económico-fi-nanciero lo siguiente:

“ No son de aplicación los argumentos jurídicos manifestados de contrario puesto que, como ha quedado de manifiesto, no se trata de una nueva tasa sino de la división de una ordenanza ge-neral existente en dos nuevas ordenanzas con el único fin de que exista una mayor claridad en su aplicación además de suponer una reducción de los tipos sobre las tasas existentes como ha quedado claramente explicado en el cuadro comparativo expues-to en el hecho sexto del presente escrito de contestación”.

TERCERO.- Entrando en el examen de la primera de las alega-ciones formuladas por la recurrente relativa a la Tasa por traspasos o cambio de titularidad de las licencias ha de tenerse en cuenta que además de concretarse en el art.2 apartado c) de la Orde-nanza el hecho imponible tal como se ha expuesto en el Funda-mento de Derecho primero de esta resolución, el art. 6 de aque-lla en su apartado III “traspasos o cambio de titularidad” dispone textualmente:

“ Los traspasos o cambios de titularidad de las licencias referidas, cualquiera que sea su denominación, se determinará por aplicación del 30 por 100 de la cuota que le correspondiera satisfacer en concepto de tasa por concesión de la licencia de actividades e instalaciones y apertura o funcionamiento (con un mínimo de 250 euros).”

La problemática que plantea la actora relativa en definitiva a la exigencia en Ordenanza Fiscal de una Tasa por un servicio que constata un cambio de titularidad ha sido ya objeto de reiterada jurisprudencia del TS y de los TSJ.

Así cabe citar entre otras la Sentencia del TSJ de Cataluña, Sección 1ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de 20-9-07 que resumiendo la Jurisprudencia del TS concreta:

“ A este respecto es conocida la jurisprudencia del Tribunal Supremo sobre la posibilidad de imponer una tasa por el mero cambio de titularidad. La Sentencia de la Sala 3ª, sec.2ª,17-7-1998 , gráficamente expone “es claro que repugna a la misma equidad que el acto de anotar en un libro municipal el cambio en el

nombre del titular de un local de negocio, actividad que sólo presupone la comprobación formal de ello con el examen de un simple documento, pueda comportar la misma obligación contributiva que la debida por la actividad de sustanciación del expediente que lógicamente exige la aper tura inicial de ese mismo local y que constará de todos los trámites imaginables para el caso”.

De ahí que sea doctrina consolidada, tratándose de licencia de aper tura de establecimientos, la exigencia de dos requisitos. Conforme a la Sentencia TS,3ª,sec.2ª, 7-6-1997, rec 12610/1991 , dos son pues, los presupuestos que condicionan la exigibilidad de una tasa por licencia de apertura de establecimiento: que se precise la obtención de licencia por parte del Ayuntamien-to y que éste haya desarrollado una actividad técnica y jurídica tendente a verificar la concurrencia de las condiciones nece-sarias para el ejercicio de la actividad que pretende realizarse en dicho establecimiento.

Y como en aquél supuesto, si no se acredita actividad alguna más allá de la mera anotación del cambio de titularidad, no procede considerar procedente la imposición de la tasa, sólo admisible en supuestos excepcionales, cuando el cambio de titularidad puede comporta la tramitación de un nuevo expe-diente por cambio en la disposición física del local, por ejemplo (ver Sentencia citada de 17 de julio de 1998 ).

En resumen, y como indica la Sentencia Sala 3ª,sec.2ª, 19-3-1997, rec 13452/1991 , se considera doctrina general “que el simple cambio de titularidad de un local no constituye el su-puesto de hecho determinante del devengo de una nueva tasa por licencia de apertura, teniendo en cuenta que para que pueda exigirse tasa por licencia de apertura es preciso que el titular haya de proveerse de una licencia de aquella clase y que de los ar tículos 13 y 14 del Reglamento de Servicio de las Corporaciones Locales , aprobado por Decreto de 17 de junio de 1955 , se desprende una radical diferencia entre las licencias personales, en cuya concesión se tienen en cuenta primordial-mente las cualidades personales del sujeto autorizado y las reales, en que dichas cualidades no tiene relevancia frente a las condiciones objetivas de la obra, instalación o servicio autori-zado, que es el aspecto realmente trascendente, conla conse-cuencia de que así como las primeras no son transmisibles, sí lo son las licencias reales (excepto aquéllas cuyo número sea limitado, ar tículo 13,3 ) cuya validez no deriva de quién sea el sujeto autorizado, sino de las condiciones en que la actividad se desarrolle, hasta el punto de que si el ar tículo 13 del citado Reglamento impone la obligación de comunicar la transmisión a la Corporación autorizante, la sanción por el incumplimiento de dicha obligación no es la caducidad de la licencia, sino la responsabilidad del antiguo titular conjuntamente con el nue-vo por las obligaciones que derivan del ejercicio de la industria por este último, y así el ar tículo 15.1) del mismo Reglamento , determina que las licencias relativas a las condiciones de una instalación tendrán vigencia mientras subsistan aquéllas, de donde se deduce que las alteraciones subjetivas no determinan el fin de la licencia concedida si las condiciones objetivas del establecimientos permanecen inalteradas.

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Esta doctrina, como es lógico, no se opone a que las solicitudes de ampliación de la actividad desarrollada en un local, en cuanto re-quieren la previa verificación administrativa acerca de si las condi-ciones en que la actividad va a desarrollarse se ajustan a las normas de policía que resulten aplicables, determinen el devengo de la correspondiente tasa, pero si es contraria a una tasa girada en base a un precepto de una Ordenanza que considera que el simple cambio de titularidad, independientemente de cualquier otra con-sideración origina el devengo de una tasa por licencia de apertura.”

CUARTO.- Las consideraciones expuestas son de plena aplica-ción al presente caso por cuanto de la lectura del art.2 y de su apartado c) de la Ordenanza impugnada asi como del apartado III del ar t. 6 “cuota tributaria” solo cabe entender que la Tasa discutida resulta exigible en todo caso que se solicite un traspaso o cambio de titularidad de la licencia lo que no resulta admisible

a tenor de la jurisprudencia referida y obliga a declarar la nulidad de la ordenanza en lo que a la Tasa por traspaso o cambio de titularidad se refiere; pero tal conclusión conlleva inevitablemente la consecuencia de la invalidez del informe técnico- económico que se realizó en fecha 3-7-09 (folios 14 a 16 del expediente) por cuanto tal informe contempla los costes y los ingresos derivados de la aplicación de las tasas por actividad clasificada, actividad inocua y cambio de titularidad por lo que la exclusión de los datos económicos referidos a esta última obliga a la realización de un nuevo informe técnico-económico, por cuanto si bien del informe elaborado cabría apreciar en el importe de los ingresos con la mera suspensión de los consignados para la tasa por cam-bio de titularidad ello no resulta posible para apreciar el importe de los costes debidos a la variación que ha de suponer el porcen-taje del servicio aplicable, lo que obliga a declarar la nulidad de la Ordenanza impugnada sin entrar en otras consideraciones.

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