EL NUEVO TRATAMIENTO DE LOS RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS

FACULTAD DE TURISMO Y FINANZAS

GRADO EN FINANZAS Y CONTABILIDAD

EL NUEVO TRATAMIENTO DE LOS RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS

Trabajo Fin de Grado presentado por Dª María del Carmen Galiano López, siendo la tutora del mismo la profesora Dª Pilar Cubiles Sánchez-Pobre.

Vº. Bº. del Tutor/a/es/as: Alumno/a:

Dª. Pilar Cubiles Sánchez-Pobre Dª. María del Carmen Galiano López

Sevilla. Mayo de 2015

GRADO EN FINANZAS Y CONTABILIDAD

FACULTAD DE TURISMO Y FINANZAS

TRABAJO FIN DE GRADO

CURSO ACADÉMICO [2014-2015]

TÍTULO:

EL NUEVO TRATAMIENTO DE LOS RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS

AUTOR:

MARÍA DEL CARMEN GALIANO LÓPEZ

TUTOR:

PILAR CUBILES SÁNCHEZ-POBRE

DEPARTAMENTO:

DERECHO FINANCIERO Y TRIBUTARIO

ÁREA DE CONOCIMIENTO:

DERECHO TRIBUTARIO

RESUMEN:

Este trabajo está dedicado al análisis de las modificaciones introducidas por la Reforma fiscal de 2015, especialmente enfocado al nuevo tratamiento que se le ha dado a los Rendimientos de Actividades Económicas. Dicho análisis no sólo engloba los cambios que se han llevado a cabo, sino que también se hace una comparación con el informe propuesto por la Comisión de Expertos, se muestran diversas opiniones por parte de diferentes órganos involucrados con la materia, como el de Gobierno y la Organización de Inspectores de Hacienda.

Al margen de la teoría, también se expone un ejemplo práctico en el que se muestran los efectos causados por la Reforma tanto para ciudadanos con rentas bajas como para los de rentas altas, comparándolos con la normativa anterior y expresando mi propia opinión al respecto.

PALABRAS CLAVE:

Reforma del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas; rendimientos de actividades económicas; déficit; recaudación; competitividad.

TFG-FICO. EL NUEVO TRATAMIENTO DE LOS RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADADES ECONÓMICAS

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ÍNDICE

0. INTRODUCCIÓN .......................................................................................................... 1

0.1 EL IMPUESTO DEL IRPF ...................................................................................... 1

0.1.1 Evolución histórica .......................................................................................... 1

0.1.2 Naturaleza del impuesto ................................................................................. 2

0.1.3 Hecho imponible ............................................................................................. 2

0.1.4 Base imponible general y base imponible del ahorro ...................................... 4

0.1.5 Distribución competencial: Estado vs Comunidades Autónomas .................... 5

0.2 IMPORTANCIA DEL IRPF Y NECESIDAD DE SU REFORMA.............................. 7

0.2.1 Afectación del impuesto sobre la sociedad ..................................................... 7

0.2.2 ¿Por qué es necesaria una reforma? .............................................................. 8

0.2.3 Objetivos de a reforma ................................................................................... 9

1. CAPÍTULO 1.EL RENDIMIENTO DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS ........................... 10

1.1 REFORMA FISCAL ENFOCADA A LOS RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES

ECONÓMICAS ............................................................................................................... 10

1.1.1 Concepto ...................................................................................................... 10

1.1.2 Formas de estimación .................................................................................. 12

1.1.3 Reducciones y deducciones ......................................................................... 15

1.2 VALORACIONES DE LA REFORMA................................................................... 17

1.3 CONSECUENCIAS Y EFECTOS DE LA REFORMA ........................................... 19

1.3.1 Ventajas e inconvenientes del nuevo tratamiento de los Rendimientos de

Actividades Económicas ............................................................................................. 20

1.3.2 Comparación de la autoliquidación antes y después de la Reforma ............. 22

2. CAPÍTULO 2. DEL INFORME DE LA COMISIÓN DE EXPERTOS A LA LEY

APROBADA ...................................................................................................................... 28

2.1 ANÁLISIS Y COMPARACIÓN DE AMBOS. PRINCIPALES DIFERENCIAS,

VENTAJAS E INCONVENIENTES ................................................................................. 28

3. CAPÍTULO 3. CONCLUSIONES .................................................................................... 30


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0. INTRODUCCIÓN

0.1 EL IMPUESTO DEL IRPF

0.1.1 Evolución histórica

Desde la antigüedad España se ha caracterizado por ser un país con una baja conciencia fiscal.

El impuesto del IRPF surgió en 1977 con la elección de las Cortes democráticas. Fue aquí cuando surgió la necesidad de establecer un auténtico impuesto sobre la renta de las personas físicas así como una buena reforma en toda la Hacienda pública. Todo sistema fiscal debía configurarse de acuerdo con unos principios generales, entre los cuales destacaban la equidad, la eficiencia, la sencillez y la suficiencia.

La firma de los pactos de la Moncloa por el ministro de Hacienda Fernández Ordoñez permitió poner en marcha la gran reforma fiscal en todos sus aspectos, y es aquí donde se establece un impuesto sobre la renta de las personas físicas global, personal y progresivo suprimiendo los impuestos de producto.

Desde mediados de los noventa el sistema fiscal español se ha caracterizado por la introducción de numerosos cambios, pero no fue hasta finales de 2006, con la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, cuando se tomó conciencia de la necesidad de reformar el impuesto de tal forma que diera lugar a una mayor recaudación del mismo. Dos fueron los cambios más significativos; por un lado, se cambió la forma de aplicar los mínimos personales y familiares, pasando a descontarse de la cuota a los tipos mínimos en la escala de gravamen, en vez de desde la base y a tipo marginal.

Por otro lado, se llevó a cabo la división de la base del impuesto en dos grandes bloques:

El primero y, sometido a una tarifa progresiva, estaba formado por los rendimientos del trabajo, los rendimientos de actividades económicas, los rendimientos del capital inmobiliario y las rentas imputadas.

El segundo bloque conocido como “rendimientos del ahorro” estaba compuesto por rendimientos del capital mobiliario (intereses y dividendos en su mayoría) y por las ganancias patrimoniales. A diferencia del primero, en este caso la tarifa aplicable era fija, un 18%.

Estas tarifas se vieron incrementadas en 2012 como consecuencia del elevado déficit público que experimentaba España, su carácter era provisional y estaba enfocado especialmente a reducir el saldo presupuestario negativo.

Recientemente, en enero, ha entrado en vigor la Ley 26/2014, por la que se modifica la antigua Ley 35/2006 del IRPF.

Este trabajo estará enfocado al estudio de los Rendimientos sobre Actividades Económicas, no sólo tal y como han quedado tras la Reforma, sino que también se van a destacar las importantes diferencias con respecto a la anterior regulación ya que son éstas las que van a tener una gran incidencia sobre la sociedad en general, especialmente sobre aquellos colectivos de rentas más bajas y que soporten mayores cargas familiares, a los cuales se pretende favorecer. Todo ello abarca una serie de cambios y mejoras, lo cual resulta de gran interés e importancia tanto para los


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españoles como para los países relacionados ya que el principal objetivo es conseguir abandonar esta situación recesiva en la que nos encontramos.

0.1.2 Naturaleza del impuesto

De acuerdo con lo establecido en el artículo 1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, “el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas es un tributo de carácter personal y directo que grava, según los principios de igualdad, generalidad y progresividad, la renta de las personas físicas de acuerdo con su naturaleza y sus circunstancias personales y familiares.

Su ámbito de aplicación comprende todo el territorio español. No obstante, existen algunas diferencias especiales en el caso de las Islas Canarias, Ceuta y Melilla.

Es personal porque se le atribuye a cada contribuyente según sus circunstancias personales y familiares, es decir, tiene carácter particular puesto que cada persona hace una declaración personalizada por los ingresos o ganancias obtenidos durante un periodo anual

Este impuesto está formado por una serie de rendimientos que serán introducidos más adelante, entre los cuales cabe destacar el Rendimiento de Actividades Económicas, sobre el cual se indagará más profundamente con respecto a los demás.

La definición de uno de los componentes de su hecho imponible se ha visto alterada debido a la Ley 26/2014 de Reforma del IRPF que introduce varias modificaciones en el artículo 27, referido a los rendimientos íntegros de las actividades económicas. Entre ellas se puede destacar; una, en cuanto considera como rendimiento de actividades económicas la retribución recibida en concepto de prestación de servicios profesionales por socios y otra que tiene que ver con la calificación como rendimiento de actividad económica de los obtenidos por el arrendamiento de inmuebles. Ambas serán explicadas y analizadas más detenidamente en el apartado 1.3 dedicado especialmente a las mismas y denominado, “Reforma fiscal enfocada a los Rendimientos de Actividades Económicas.

0.1.3 Hecho imponible

Tal y como se establece en el artículo 6 de la Ley 35/2006 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el hecho imponible del IRPF “constituye la obtención de renta por el contribuyente.” Esta definición no se ha visto alterada con la Reforma.

Se incluye la renta cualquiera que sea su origen territorial y el lugar de residencia del pagador de la misma; dineraria o en especie; obtenida en un determinado periodo impositivo; y el receptor de la renta ha de ser una persona física contribuyente en territorio español.

Las posibles rentas que pueden ser obtenidas por el sujeto pasivo son:

- Rentas del trabajo: Rentas que provienen, directa o indirectamente, de la realización de un determinado trabajo ya sea de carácter personal o derive de una relación laboral o estatutaria y, siempre y cuando no pertenezca a los llamados rendimientos de actividades económicas.

- Rentas del capital: tal y como se define en el artículo 21 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre del IRPF, “la totalidad de las utilidades o contraprestaciones, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que provengan, directa o indirectamente, de elementos patrimoniales, bienes o derechos, cuya titularidad corresponda al contribuyente y no se hallen afectos a actividades económicas realizadas por éste.


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No obstante, las rentas derivadas de la transmisión de la titularidad de los elementos patrimoniales, aun cuando exista un pacto de reserva de dominio, tributarán como ganancias o pérdidas patrimoniales, salvo que por esta ley se califiquen como rendimientos del capital”.

La principal clasificación es la que distingue entre rentas del capital inmobiliario y rentas del capital mobiliario.

- Rentas de actividades económicas: Rentas que provienen de la realización de actividades empresariales, profesionales o artísticas por parte de una persona física y en territorio español, es decir que, para que se produzcan, es necesario que el sujeto pasivo ordene por cuenta propia los medios materiales y humanos destinados al desarrollo de una actividad para el mercado. Este tipo de actividad se refiere particularmente a las enmarcadas dentro de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas. Deseamos destacar que de acuerdo con la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifica la Ley 35/2006, se da nueva redacción al artículo 27, para detallar el concepto de actividad económica en la que se añade la siguiente información:

“No obstante tratándose de rendimientos obtenidos por el contribuyente procedentes de una entidad en cuyo capital participe derivados de la realización de actividades incluidas en la Sección Segunda de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, tendrán esta consideración cuando el contribuyente esté incluido, a tal efecto, en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos, o en una mutualidad de previsión social que actúe como alternativa al citado régimen especial conforme a lo previsto en la disposición adicional decimoquinta de la Ley 30/1995, de 8 de noviembre, de ordenación y supervisión de los seguros privados”

“A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando para la ordenación de esta se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa”

Aunque más adelante en este trabajo tendremos oportunidad de profundizar más en estas novedades, no podíamos menos que subrayarlas ya en este epígrafe introductorio. En cualquier caso, lo más relevante de la reforma es que se suprime el requisito de disponer de local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad, el cual será comentado con más detalle en el capítulo dedicado especialmente a las Actividades Económicas.

- Ganancias y pérdidas patrimoniales: se producen como consecuencia de la alteración del patrimonio de una persona física de forma que salga un bien o un derecho de su patrimonio y entre otro bien o derecho en el mismo por un valor diferente.

Además, existe otra renta que no puede calificarse dentro del resto de categorías:

- Imputaciones de rentas: son aquellas que, independientemente de su obtención, la Ley del Impuesto considera que deben tenerse en cuenta para determinar la capacidad económica del contribuyente, por su vinculación con la fuente de la que proceden.

La suma de todas estas rentas es lo que comprende el objeto del IRPF.


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A través de la cuantificación del hecho imponible se llega al concepto de base imponible la cual se divide en dos, base imponible general y base imponible del ahorro.

0.1.4 Base imponible general y base imponible del ahorro

Con la reforma de 2015 se han llevado a cabo diversos cambios que afectan a la base imponible, ampliándola y permitiendo así el acercamiento a los principios de suficiencia, generalidad e igualdad en el sostenimiento de los gastos públicos.

La base imponible general estará formada por:

Rendimientos del trabajo, del capital inmobiliario (alquileres), y de actividades económicas.

Imputaciones de rentas, generadas por la tenencia de inmuebles, transparencia fiscal internacional, cesión de derechos de imagen, instituciones de inversión…

Ganancias y pérdidas patrimoniales que no derivan de la transmisión de bienes y derechos (premios, ayudas públicas…)

La base imponible del ahorro la forman las siguientes percepciones:

Rendimientos del capital mobiliario derivados de la participación en los fondos propios de entidades (dividendos, primas de asistencia a juntas..); cesión a terceros de capitales propios (intereses de cuentas, de obligaciones, de préstamos..); operaciones de capitalización (cobro único de prestaciones de jubilación, invalidez, rentas temporales o vitalicias por imposición de capitales )y contratos de seguro de vida o invalidez (cobro de indemnizaciones o primas en virtud del contrato de seguro).

Todas las ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de transmisiones, cualquiera que sea su periodo de generación (ventas, donaciones, permutas...)

La base imponible está sometida a gravamen, por lo que se aplicarán diferentes tipos impositivos para su tributación en cada caso.

Con la nueva reforma de 2015 se han llevado a cabo medidas basadas en la reducción tanto en los tramos de la escala general, pasando de siete a cinco, como en los marginales, rebaja que continuará en 2016 sólo con respecto a los tipos marginales. En la escala general los tipos máximos alcanzados dependerán de cada Comunidad Autónoma, mientras que los tipos mínimos se situarán en 20% y 19% para 2015 y 2016 respectivamente.

También se han producido cambios en lo relativo al mínimo personal y familiar, destacando un fuerte aumento de los mínimos familiares, de hasta el 32%.

En cuanto a la tributación del ahorro, el tipo máximo en 2014 era del 27% pero con la reforma de 2015 pasaría al 24%, situándose en 2016 al 23% y el mínimo del 21% pasaría al 20% en 2015 y al 19% en 2016.

Una vez aplicadas las reducciones correspondientes a cada base imponible se obtendrá la base liquidable general y la base liquidable del ahorro.

A la base liquidable general se le aplicarán los tipos progresivos de las escalas estatal y autonómica del impuesto, mientras que a la del ahorro se le aplicará una escala de tres tipos, dando así lugar a las cuotas íntegras estatal y autonómica.


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0.1.5 Distribución competencial: Estado vs Comunidades Autónomas

El IRPF es un impuesto cedido parcialmente a las C.C. Autónomas (art. 3 LIRPF) que

tiene como límite máximo el 50%.

En virtud de esta cesión, las C.C. Autónomas pueden asumir competencias normativas en cuanto a la definición y regulación de impuestos.

En cuanto al IRPF, la Comisión de Expertos considera que los mejores instrumentos para ceder capacidad normativa son la tarifa y los mínimos personales y familiares, dada su elevada visibilidad para los ciudadanos, pero sin que la suma de la tarifa estatal y autonómica suponga tipos más elevados que los límites deseables propuestos por la Comisión.

La consecuencia directa que acarrea esta cesión del impuesto se resume en la disparidad de las tarifas, lo que podría conducir a desigualdades interterritoriales de gran importancia. Para ello se establecen unos límites que impiden que esto ocurra de forma tan drástica, pero aún así existen Comunidades con tarifas mucho más elevadas que la media, entre ellas se encuentra Andalucía.

De hecho, La Ley 22/2009, de 18 de diciembre por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía atribuye competencias normativas a las Comunidades Autónomas en relación con:

1. El importe del mínimo personal y familiar aplicable para el cálculo del gravamen autonómico. Podrán establecerse incrementos o disminuciones con el límite del 10% las cuantías fijadas en la Ley del Impuesto. En el caso de Andalucía no se ha hecho uso de la posibilidad de modificar dicho mínimo por lo que seguirá aplicándose el estatal, el cual se sitúa en 5.550 euros anuales. Cuando el contribuyente tenga una edad superior a 65 años, el mínimo se aumentará en 1.150 euros anuales. Si la edad es superior a 75 años, el mínimo se aumentará adicionalmente en 1.400 euros anuales.

En cuanto al mínimo por descendiente, la Reforma incluye cambios en cuanto a las cantidades quedando de la siguiente forma:

2.400 euros anuales por el primero.

2.700 euros anuales por el segundo.

4.000 euros anuales por el tercero.

4.500 euros anuales por el cuarto y siguientes.

Cuando el descendiente sea menor de tres años, el mínimo a que se refiere el apartado anterior se aumentará en 2.800 euros anuales

Para los ascendientes esta cantidad también se ve incrementada pasando de 918 a 1.150 euros anuales, y para mayores de 75 años a dicha cantidad se añadirán 1.400 euros.

También se verá incrementado con respecto a la anterior regulación, el mínimo por discapacidad del contribuyente pasando a ser de 3.000 euros anuales cuando sea una persona con discapacidad y 9.000 euros anuales cuando sea una persona con discapacidad y acredite un grado de discapacidad igual o superior al 65 por ciento. Cuando sea necesario, se sumará en concepto de gastos de asistencia 3.000 euros.

En cuanto al mínimo por discapacidad de los ascendientes o descendientes será de 3.000 euros y de 9.000 cuando ésta sea igual o superior al 65 por ciento. Igualmente, en concepto de gastos de asistencia se podrán añadir otros 3.000 euros más.

2. La escala autonómica, en el caso de la Comunidad Autónoma Andaluza, extraída de la Consejería de Hacienda y Administración Pública de la Junta de


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Andalucía, aplicable a la base liquidable general establecida en el artículo 15.quater del Decreto Legislativo 1/2009 con la redacción efectuada por el artículo 2 de la Ley 3/2012 es la siguiente:

Base liquidable (hasta euros)

Cuota íntegra (euros)

Resto base liquidable (hasta euros)

Tipo (porcentaje)

0,00 0,00 17.707,20 12

17.707,20 2.124,86 15.300,00 14

33.007,20 4.266,86 20.400,00 18,50

53.407,20 8.040,86 6.592,80 21,50

60.000,00 9.458,31 60.000,00 23,50

120.000,00 23.558,31 En adelante 25,50

Tabla 0.1: Escala autonómica aplicable a la base liquidable general Fuente: 15.quáter del Decreto Legislativo 1/2009 con la redacción efectuada por el artículo 2 de

la Ley 3/2012

3. Deducciones en la cuota autonómica por circunstancias personales y familiares, por inversiones no empresariales y por aplicación de renta, así como por subvenciones o ayudas públicas no exentas, salvo las que afecten al desarrollo de actividades económicas o las que se integren en la base del ahorro.

Dichas deducciones en Andalucía son las siguientes:

Deducción autonómica para los beneficiarios de las ayudas a viviendas protegidas.

Por inversión en vivienda habitual que tenga la consideración de protegida y por las personas jóvenes.

Por cantidades invertidas en el alquiler de vivienda habitual.

Para los beneficiarios de las ayudas familiares.

Por adopción de hijos en el ámbito internacional.

Para contribuyentes con discapacidad.

Para contribuyentes con cónyuges o parejas de hecho con discapacidad.

Para madre o padre de familia monoparental y, en su caso, con ascendientes mayores de 75 años.

Por asistencia a personas con discapacidad.

Deducción autonómica por ayuda doméstica.

Deducción por inversión en la adquisición de acciones y participaciones sociales como consecuencia de acuerdos de constitución de sociedades o ampliación de capital en las sociedades mercantiles.

Por gastos de defensa jurídica de la relación laboral.


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0.2 IMPORTANCIA DEL IRPF Y NECESIDAD DE SU REFORMA

0.2.1 Incidencia del impuesto sobre la sociedad

Desde el punto de vista recaudatorio, el IRPF es considerado el tributo más importante en el sistema impositivo español. Esta importancia también viene dada porque cada persona contribuirá al mismo de acuerdo a sus ingresos o ganancias obtenidos durante un periodo de tiempo anual. De esta forma, se establece una relación directa entre cada contribuyente y la Administración tributaria. Lo cual significa que cambios en dicho impuesto afectarán personalmente a la renta de cada uno de ellos.

Con objeto de conocer el peso que tiene el IRPF sobre la recaudación fiscal española, se ha insertado una tabla extraída de la Agencia Tributaria para los dos últimos años, 2013/2014 en la cual se compara dicho impuesto junto con el de Sociedades e IVA, las cantidades vienen expresadas en millones de euros:

IRPF SOCIEDADES IVA

Ene-dic 13 69.951 19.945 51.931

Ene-dic 14 72.662 18.713 56.174

Tabla 0.2: Recaudación del IRPF en el sistema fiscal español

Fuente: Agencia Tributaria, http://www.agenciatributaria.es/AEAT.internet/datosabiertos/catalogo/hacienda/Informe_men

sual_de_Recaudacion_Tributaria.shtml

Observando cifras se puede apreciar claramente que el IRPF es el impuesto que presenta mayor peso en el sistema tributario español, la mayor parte de los ingresos obtenidos por Hacienda provienen del mismo, de ahí su importancia para la citada Reforma. En segundo lugar, se sitúa el IVA, el cual ha visto incrementada su capacidad recaudatoria en los últimos años debido al incremento de los tipos aplicables1 como consecuencia de la crisis económica, ya que inicialmente se subió el tipo general pasando éste del 16% al 18% y finalmente a partir de septiembre de 2012 al 21%. Igualmente se incrementó el tipo reducido y se reclasificaron algunos servicios que pasaron a tributar del tipo reducido al general. En tercer y último lugar, nos encontramos el Impuesto de Sociedades, el cual se sitúa muy por debajo en comparación con los otros dos ya mencionados.

En cuanto al peso de los Rendimientos de Actividades Económicas sobre el IRPF se ha hecho uso de otra de las tablas extraídas de la Agencia Tributaria en la que se comparan, para el año 2012, dichos rendimientos con otros que también componen el IRPF tales como los del trabajo, capital mobiliario e inmuebles no afectos a actividades económicas:

1 Real Decreto LEY 20/2012, de 13 de julio

http://www.agenciatributaria.es/AEAT.internet/datosabiertos/catalogo/hacienda/Informe_mensual_de_Recaudacion_Tributaria.shtml

http://www.agenciatributaria.es/AEAT.internet/datosabiertos/catalogo/hacienda/Informe_mensual_de_Recaudacion_Tributaria.shtml


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RECAUDACIÓN (€)

RENDIMIENTOS DEL TRABAJO 309.090.848.606

RENDIMIENTOS DEL CAPITAL MOBILIARIO

18.907.391.116

BIENES INMUEBLES NO AFECTOS A ACTIV. ECONÓMICAS

10.337.251.339

RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS

22.145.500.288

Tabla 0.3: Peso de los Rendimientos de Actividades Económicas sobre el IRPF Fuente: Agencia Tributaria,

http://www.agenciatributaria.es/AEAT/Contenidos_Comunes/La_Agencia_Tributaria/Estadisticas/Publicaciones/sites/irpf/2012/jrubikfe2195baa1ebffa2e6bef88917d04cdcc1f0b9e4

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Vemos como, después de los Rendimientos del Trabajo, los Rendimientos de Actividades Económicas ocupan el segundo lugar en cuanto a su incidencia sobre el IRPF. Si bien es verdad que la distancia con respecto al primero es bastante amplia pero aún así esto nos sirve para demostrar la importancia de los mismos, con lo cual he de hacer hincapié en la necesidad de prestar especial atención a dichas actividades y todo lo relativo a ellas.

0.2.2 ¿Por qué es necesaria una reforma?

La profunda crisis económica, financiera y fiscal en la que se ha visto envuelta España a lo largo de estos años ha provocado que nuestro país sea, en términos generales, uno de los menos competitivos con respecto a los de la Unión Europea.

Dada su importancia como una de las economías más avanzadas, no nos podemos permitir ver cómo se hunde en esta situación recesiva. Es por ello que se hace realmente necesaria una reforma integral que englobe todos sus sectores, siendo uno de ellos el sistema fiscal.

De acuerdo con la nueva Ley 26/2014, los puntos clave sobre los que es necesario actuar son principalmente el crecimiento económico y la mejora de la competitividad mediante la simplificación y modernización del impuesto impulsando así el ahorro y la inversión pero sin olvidarnos nunca de seguir la continua lucha contra el fraude fiscal.

Según un informe emitido por la Organización de Inspectores de Hacienda del Estado (IHE) con fecha del 10 de mayo de 2014, dicha reforma es imprescindible para la propia sostenibilidad del Estado. Además, ha sido la propia Unión Europea quien ha insistido en que una de las Reformas Estructurales que la economía española ha de emprender para retomar el crecimiento económico es la del sistema tributario.

Por otro lado, el presidente de la Asociación de Trabajadores Autónomos (ATA), Lorenzo Amor2, insiste en la necesidad de acometer una reforma fiscal en España, pero ha reiterado al respecto que "bajar unos impuestos para subir otros" no es la "solución". Para él, el principal problema de España es el fraude.

En cuanto a la tributación de los Rendimientos de Actividades Económicas, se puede decir que es necesaria su reforma porque, como se ha dicho antes, hay que reducir el fraude fiscal y, según lo establecido en la Comisión de Expertos para la reforma tributaria, uno de los principales causantes del mismo es el uso innecesario de métodos objetivos para la determinación del rendimiento de explotaciones económicas

2 Diario El Economista con fecha 18 de marzo de 2014

http://www.agenciatributaria.es/AEAT/Contenidos_Comunes/La_Agencia_Tributaria/Estadisticas/Publicaciones/sites/irpf/2012/jrubikfe2195baa1ebffa2e6bef88917d04cdcc1f0b9e4.html




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de reducida dimensión. Además de éste, existen cambios adicionales en dicho impuesto que serán detallados más adelante.

0.2.3 Objetivos de a reforma

De acuerdo con la Comisión de Expertos y la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, cuatro son los objetivos fundamentales que se intentan conseguir con esta reforma:

1. Lograr una mayor eficiencia y neutralidad a través de la reducción de sus tarifas. Con esto se pretende favorecer a aquellos perceptores de rendimientos del trabajo o de actividades económicas de renta más baja y a aquellos que soporten mayores cargas familiares.

2. La reducción de los gastos fiscales mediante la recomposición de las bases del IRPF.

3. Intentar reducir o eliminar en la medida de lo posible el fraude fiscal y el trabajo informal a través de la incorporación de personas y colectivos a la población activa declarada.

4. Mayor homogeneidad en el tratamiento fiscal de las distintas rentas del ahorro, al tiempo que se estimula su generación.

Todo ello siempre cumpliendo con los compromisos recaudatorios con la Unión Europea que consisten en mantener los ingresos públicos en torno al 36% y 38% del PIB hasta 2016 como mínimo.


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CAPÍTULO 1

EL RENDIMIENTO DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS

1.1 REFORMA FISCAL ENFOCADA A LOS RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES

ECONÓMICAS

Los Rendimientos referidos a las Actividades económicas han sido objeto de numerosos cambios a lo largo de esta nueva Reforma fiscal, entrada en vigor el pasado enero de 2015.

Las principales modificaciones que se han llevado a cabo engloban desde el concepto de actividad económica hasta cambios que afectan a las reducciones de dichos rendimientos, por lo que se podría decir que, en cierta medida se ha intentado llevar a cabo esa Reforma tan necesaria de la que se hablaba en la introducción.

Sin embargo, no todos las medidas adoptadas parecen ser acertadas, ya que algunas de ellas favorecerán al contribuyente con respecto a lo establecido en la anterior regulación y otras lo que harán será compensar esos aspectos positivos con algunos otros negativos.

Las modificaciones introducidas por la Reforma relativas a los Rendimientos de Actividades Económicas que vamos a tratar en este epígrafe son las siguientes:

0. Nuevo concepto de Actividad Económica. 1. Modificaciones en los métodos de estimación. 2. Reducciones y deducciones, cambios relativos tanto a los porcentajes como a los

límites de las mismas.

1.1.1 Concepto

De acuerdo con la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifica la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en su artículo 27.1:

“se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extrac-tivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.”

En cuanto a esta primera novedad, las repercusiones fiscales se traducirán en la obligación por parte del socio-trabajador de emitir factura a la empresa por tales actividades económicas con su correspondiente IVA repercutido, además de darse de alta en el censo de empresarios, llevar el libro de facturas, presentar sus declaraciones tributarias periódicas en Hacienda, etc; pero, por otro lado, también tendrá la posibilidad de disfrutar de una mayor deducción de gastos en el seno de la actividad económica, lo cual favorecerá a aquellos nuevos perceptores de dichos rendimientos.


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La razón fundamental que yace bajo este nuevo concepto de actividad económica es que Hacienda no consideraba coherente el hecho de que un socio con poder de control sobre la sociedad se retribuyera a sí mismo, ya que normalmente éste no cumplía con las notas de dependencia y ajenidad propias de cualquier trabajador dependiente de la sociedad y generador de rendimientos del trabajo. Las diferencias entre trabajador y socio dominante son significativas. Por tanto, no tenía sentido el hecho de tratarlas por igual. Es por ello que considero acertada dicha modificación, a lo cual hay que sumar las diversas ventajas que se traducen en mayores deducciones y menores retenciones lo cual ya fue mencionado en el párrafo anterior.

El siguiente apartado se añade como novedad al concepto de actividades económicas:

“No obstante, tratándose de rendimientos obtenidos por el contribuyente proceden-tes de una entidad en cuyo capital participe derivados de la realización de actividades incluidas en la Sección Segunda de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, tendrán esta consideración cuando el contribuyente esté incluido, a tal efecto, en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos, o en una mutualidad de previsión social que actúe como alter-nativa al citado régimen especial conforme a lo previsto en la disposición adicional decimoquinta de la Ley 30/1995, de 8 de noviembre, de ordenación y supervisión de los seguros privados.”

“A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arren-damiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando para la ordenación de esta se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.”

Lo importante de esta modificación es su calificación como actividad económica, puesto que antes sin local afecto resultaba ser rendimiento de capital inmobiliario, lo cual conllevaba repercusiones en cuanto a los gastos deducibles ya que muchos de ellos están sometidos a límites, provocando un efecto negativo sobre el contribuyente.

Además de lo anterior, cabe señalar que esta modificación no tiene exclusivamente

repercusión en el IRPF, sino también en otros impuestos:

En el Impuesto sobre el Patrimonio, tiene incidencia en el cumplimiento de los requisitos necesarios para la exención de los bienes y derechos de las personas físicas necesarios para el desarrollo de su actividad empresarial.

En el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en la medida en que la aplicación de la reducción del 95% para las adquisiciones mortis causa de empresas o del 95% en los casos de transmisiones inter vivos en favor del cónyuge, descendientes o adoptados de una empresa individual. Este porcentaje puede ser más alto en algunas CCAA, de hecho en Andalucía llega al 99% para empresas individuales, de negocios, profesionales y de participaciones en entidades con domicilio fiscal, y en su caso social, en el territorio de la Comunidad Autónoma de Andalucía. El requisito relativo a la domiciliación en Andalucía deberá mantenerse durante los cinco años siguientes al fallecimiento del causante. Para las adquisiciones inter vivos se produce una mejora autonómica de la reducción por la adquisición de empresa individual, negocio profesional y participaciones en entidades. La reducción alcanzará el 99% cuando el donatario, cualquiera que sea su parentesco, viniera prestando servicios en la empresa y tuviera encomendadas tareas de gestión o dirección de la misma.


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1.1.2 Formas de estimación

La determinación del Rendimiento Neto de Actividades económicas se puede llevar a cabo a través de los siguientes métodos según los requisitos cumplidos y de acuerdo a lo establecido en la nueva ley 26/2014:

Estimación directa

En el art. 30 de la citada Ley se establece la estimación directa como método aplicable con carácter general admitiendo dos modalidades, la simplificada y la normal.

La modalidad simplificada es aquella en la que se encuadran la mayoría de los autónomos y será aplicable a aquellas actividades cuyo importe neto de cifra de negocios no supere los 600.000 € en el año inmediato anterior, a no ser que el contribuyente renuncie a la misma. En este caso pasará a determinarse por el método de estimación directa normal durante los tres años siguientes. El método exige que, si el contribuyente desarrolla distintas actividades, no esté acogido a módulos ni a estimación directa en ninguna de las otras.

El rendimiento neto se calcula teniendo en cuenta las siguientes particularidades:

En 2014 las provisiones deducibles y los gastos de difícil justificación se cuantificaban aplicando un 5% del rendimiento neto. Con la Reforma aparece un límite a dicha reducción de hasta 2.000 euros.

Aquellos cuyos gastos de difícil justificación superen la cifra de 2.000 euros, no podrán deducírselos en su totalidad debido al nuevo límite, aumentando injustamente la cifra a pagar en su impuesto.

Se entiende con esto que la Reforma simplemente trata de incrementar las bases, disminuyendo los gastos deducibles como forma de contrarrestar la bajada de tipos para no reducir demasiado la recaudación.

Las amortizaciones de inmovilizado material se practican en función de una tabla de amortización simplificada que también queda modificada para 2015.

Por otro lado, la modalidad normal se aplicará a los empresarios y profesionales salvo que estén acogidos a la modalidad simplificada o al régimen de estimación objetiva.

Se aplicará siempre que el importe de la cifra de negocios del conjunto de actividades ejercidas por el contribuyente supere los 600.000 euros anuales en el año inmediato anterior o cuando se hubiera renunciado a la estimación directa simplificada.

Además de los cambios introducidos para la simplificada, hay que añadir que a partir de la Reforma no se considera gasto fiscalmente deducible las rentas negativas obtenidas en el extranjero a través de un establecimiento permanente, excepto en el caso de transmisión del mismo o cese de su actividad y tampoco se deducen las cantidades satisfechas y el valor contable de los bienes entregados en concepto de donación.

En cuanto al gasto deducible referido a las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro, concertados con mutualidades de previsión social por profesionales no integrados en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos, se elimina el límite d 4.500 € y se establece el límite de la cuota máxima por contingencias comunes que esté establecida, en cada ejercicio económico, en el citado régimen especial.


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Estimación objetiva

También conocida como “estimación por módulos” y se regula en el artículo 31 de La Ley de IRPF.

Es un régimen voluntario y simplificado de tributación que consiste básicamente, en que se grava al empresario según una estimación objetiva de sus ingresos, no en función de sus beneficios reales.

Mientras que la estimación directa atiende a los rasgos individuales del supuesto particular, en la estimación objetiva se prescinde dichos rasgos, es decir, prescinde de la realidad y atiende a unos elementos objetivos prefijados normativamente.

La Ley 26/2014 por la que se modifica la antigua regulación, establece algunos cambios en su artículo 31 tales como:

La imposibilidad de aplicación de este método cuando el volumen de rendimientos íntegros en el año inmediato anterior supere para el conjunto de sus actividades económicas, excepto las agrícolas, ganaderas y forestales, 150.000 euros anuales. En la antigua regulación este límite era de 450.000 euros anuales sin exceptuar las actividades citadas.

Además se añade que “Sin perjuicio del límite anterior, el método de estimación objetiva no podrá aplicarse cuando el volumen de los rendimientos íntegros del año inmediato anterior que corresponda a operaciones por las que estén obligados a expedir factura cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 2.2.a) del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, supere 75.000 euros anuales.”

“Para el conjunto de sus actividades agrícolas, ganaderas y forestales, 250.000 euros anuales.”

Este último límite solía ser de 300.000 euros anuales.

Tampoco podrá aplicarse cuando el volumen de las compras en bienes y servicios, excluidas las adquisiciones de inmovilizado, en el ejercicio anterior supere la cantidad de 150.000 euros anuales, esta cantidad se ha reducido, siendo anteriormente 300.000 euros.

También se incorpora el límite reglamentario para exclusión del método de aquellas actividades económicas desarrolladas, total o parcialmente, fuera del ámbito de aplicación del Impuesto.

Todas estas modificaciones entrarán en vigor a partir del 1 enero de 2016. Vemos por tanto, que con la Reforma se han establecido medidas para controlar en

cierta manera el fraude referido a la determinación de estos rendimientos y al mismo tiempo se han reducido los límites que permiten la incorporación de actividades a dicho régimen, por lo que a partir de 2016 muchas de ellas quedarán excluidas del mismo y por lo tanto, se reducirá, en parte, la posibilidad de fraude hacia la Administración.

Desde hace ya varios años, este método ha sido objeto de críticas y propuesto para su eliminación debido al alto índice de fraude que en ocasiones supone, ya que al hacer una estimación objetiva de los rendimientos, la cantidad a pagar puede resultar inferior a la que realmente corresponde.

Muchos de los empresarios que se acogían a este método se dedicaban a emitir facturas falsas a otros para que éstas pudiesen actuar como gasto deducible en IRPF o Sociedades.


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He aquí algunos testimonios que lo confirman:

FERREIRO LAPATZA, J.J.3afirma que los contribuyentes cuyos rendimientos se estimen a través de módulos han de llevar unos registros muy reducidos en cuanto a las facturas recibidas y expedidas, lo que puede facilitar que otros contribuyentes que se relacionen con ellos en condición de proveedores o clientes puedan fácilmente ocultar sus ventas y compras respectivamente, lo que puede constituir el primer eslabón en una conducta fraudulenta.

La Comisión de Expertos lo considera como un problema de fraude en su informe y propone como solución la eliminación de los mismos, permitiendo sólo para actividades de muy reducida dimensión métodos simplificados pero nunca basados en la estimación objetiva.

SAINZ DE BUJANDA4, sostiene que dentro del mecanismo de la fijación de bases, los métodos indiciarios y presuntivos sólo pueden ocupar una posición subsidiaria, para supuestos excepcionales y muy limitados dentro del sistema fiscal, ya que de lo contrario, es decir, de convertirse en el método protagonista de fijación de bases, se estaría produciendo una alteración estructural del sistema.

Aunque el paso de la estimación objetiva a la directa supone mayores obligaciones formales, con la rebaja de tipos este paso podría resultar más beneficioso para el contribuyente, sin embargo seguirá existiendo mucha gente a la que la bajada de tipos no compense el abandono de los módulos.

Los defensores de la estimación objetiva mantienen que la determinación de la auténtica capacidad económica es realmente difícil, tarea que ni la estimación directa podría lograr.

Según FERREIRO LAPATZA5, no existe una medición exacta de la capacidad a través de la estimación directa y una medición inexacta a través de la estimación objetiva, sino que ambas obedecen a distintos grados de aproximación a la realidad, como es la riqueza que se quiere medir. En toda estimación objetiva, existe un grado de estimación directa ya que se tienen en cuenta determinados datos tomados de la realidad; y en la estimación directa, hay también cierto grado de estimación objetiva ya que en ella se renuncia también a medir directamente ciertos extremos.

En la misma línea, ARIAS VELASCO6, señala que el hecho de que la estimación directa aparezca en primer lugar entre los métodos de estimación de la base imponible “implica un postulado de optimismo metafísico: la creencia de que la realidad puede ser captada o aprehendida directamente”.

Pero aún siendo esto cierto, no tendría sentido seguir aplicando un método a sabiendas que resulta de menor precisión que el otro. Es por ello, que considero el régimen de estimación objetiva poco preciso para la determinación de los rendimientos y por tanto, me postulo a favor de los Expertos diciendo que la estimación objetiva por módulos debería ser eliminada del sistema tributario español.

3 FERREIRO LAPATZA, J.J.: “Apología contracorriente de la estimación objetiva”, Crónica

Tributaria, núm.116, 2005, p. 64 4 SAINZ DE BUJANDA, F.: Hacienda y Derecho, T. VI, Centro de Estudios Políticos y

Constitucionales, Madrid, 1975, pp. 257 y 258

5 FERREIRO LAPATZA, J.J.: La nueva Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de

diciembre), Marcial Pons, Ediciones Jurídicas y Sociales, Madrid, 2004, op. cit., p. 130.

6 ARIAS VELASCO : “La estimación objetiva”, Comentarios a la Ley General Tributaria y líneas

para su reforma : libro-homenaje al profesor Dr. Fernando Sainz de Bujanda, Vol. 1, Ministerio de Economía y Hacienda, Instituto de Estudios Fiscales, Madrid, 1991, p. 799

http://www.marcialpons.es/editoriales/marcial-pons-ediciones-juridicas-y-sociales/2558/

http://dialnet.unirioja.es/servlet/libro?codigo=10583



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1.1.3 Reducciones y deducciones

Otro de los cambios introducidos son los que afectan a determinadas reducciones y deducciones, las cuales serán enumeradas en este epígrafe:

1º. El apartado 1 del artículo 32 del IRPF establece que “para los rendimientos netos con un período de generación superior a dos años o aquellos que se califiquen obtenidos de forma irregular en el tiempo, se minora el porcentaje de reducción por periodo de generación del 40 al 30 por ciento. Además se establece un nuevo límite de 300.000 euros anuales como la cuantía del rendimiento neto sobre la que se aplicará la reducción.”

Además, dicha reducción sólo resultará de aplicación cuando los rendimientos irregulares se imputen a un único período impositivo.

Esta bajada en el tanto por ciento se debe a la minoración de los tipos, ya que al bajar estos, el efecto provocado en la cuota debido a la aplicación de la escala progresiva es menor, por eso el descuento será también menor. Esta se encuadra dentro del grupo de medidas que supondrán una ampliación de la base imponible del impuesto.

2º. También se modifican los importes de reducción por el ejercicio de determinadas actividades económicas. Para ello se deberán cumplir los requisitos establecidos en el artículo 26 del Reglamento del IRPF que resumidamente dice así:

a) El rendimiento neto de la actividad económica deberá determinarse con arreglo

al método de estimación directa. b) La totalidad de sus entregas de bienes o prestaciones de servicios deben

efectuarse a única persona, física o jurídica no vinculada. c) El conjunto de gastos deducibles correspondientes a todas sus actividades

económicas no puede exceder del 30 por ciento de sus rendimientos íntegros declarados.

d) Deberán cumplirse durante el período impositivo todas las obligaciones formales previstas en el artículo 68 de este Reglamento.

e) Que no perciban rendimientos del trabajo en el período impositivo. No obstante, no se entenderá que se incumple este requisito cuando se perciban durante el período impositivo prestaciones por desempleo o cualquiera de las prestaciones previstas en la letra a) del artículo 17.2, siempre que su importe no sea superior a 4.000 euros anuales.

f) Que al menos el 70 por ciento de los ingresos del período impositivo estén sujetos a retención o ingreso a cuenta.

g) Que no realice actividad económica alguna a través de entidades en régimen de atribución de rentas.

Con carácter general el importe de esta reducción pasa a ser de 2.000 euros.

Adicionalmente, si el rendimiento neto de estas actividades económicas es inferior a 14.450 euros se minorará en las siguientes cuantías:

Rendimientos netos Otras rentas (excluidas las exentas)

Reducción

11.250 euros o menos 6.500 euros o menos 3.700

Entre 11.250 y 14.450 6.500 euros o menos 3.700– [0,15625x(RN– 1.250)]

Más de 14.450 euros Cualquier importe 0


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Asimismo, cuando se trate de personas con discapacidad, podrán adicionalmente reducir 3.500 euros anuales. El importe será de 7.750 euros para las personas con discapacidad que acrediten necesitar ayuda de terceras personas o movilidad reducida, o un grado de discapacidad igual o superior al 65 por 100, modificación que se corresponde con el apartado 2.1º del artículo 32 LIRPF.

Con respecto a estas reducciones, vemos que sorprendentemente son mayores que las que se permitían en la anterior regulación, por tanto, será uno de los aspectos a encuadrar dentro de los ventajosos para la mayoría de los contribuyentes con rentas medias-bajas, siempre y cuando cumplan los requisitos exigidos. Sin embargo, la Reforma en este sentido perjudicaría a aquellos que tengan rentas distintas de las de Actividades Económicas superior a 6.500 euros ya que no podrían aplicar la reducción adicional relativa a los rendimientos obtenidos superiores a 13.260 euros por la que se permitía reducir la cuantía de 2.652 euros anuales. Esto ha desaparecido y por lo tanto, el colectivo que se beneficiaba de ello no podrá hacerlo con la nueva regulación.

3º. Reducción para contribuyentes con rentas inferiores a 12.000 euros. Los contribuyentes que no puedan aplicar la reducción anterior, cuyas rentas sean inferiores a 12.000 euros reducirán su rendimiento neto en las siguientes cuantías:

Rentas Reducción

≤ 8.000 euros 1.620 euros anuales

> 8.000 y < 12.000 euros 1.620 euros - [0,405 x (8.000, 01– 12.000)]

Esta reducción, conjuntamente con la reducción por obtención de rendimientos del trabajo no podrá exceder de 3.700 euros. La aplicación de esta reducción no puede convertir el rendimiento en negativo. Se modifica así el apartado 2 del artículo 32 LIRPF y añade un número 3º).

Estas modificaciones reflejan el cumplimiento de uno de los principales objetivos

por los que se ha llevado a cabo la Reforma del IRPF, contribuir y ayudar a aquellos que dispongan de rentas más bajas. De esta forma todo mileurista o con rentas bajas, se asegura una reducción en su impuesto que anteriormente no era posible disfrutar y por lo tanto, verá aumentada su renta disponible.

4º. En cuanto a las deducciones para llevar a cabo la cuota íntegra estatal relativas

a Actividades Económicas se añade al artículo 68.2 del IRPF, referido a los incentivos y estímulos para la inversión empresarial, un apartado b) que dice así:

“Adicionalmente, los contribuyentes que cumplan los requisitos establecidos en el artículo 101 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, para ser consideradas de Empresas de Reducida Dimensión, podrán deducir los rendimientos netos de actividades económicas del período impositivo que se inviertan en elementos nuevos del inmovilizado material o inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas desarrolladas por el contribuyente.”

Con anterioridad a la reforma esta deducción, operativa desde 2013, se regulaba por remisión a la normativa del Impuesto sobre Sociedades, regulación que se


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completaba por el artículo 68.2 de la Ley del IRPF para su adecuación a este impuesto.

Tras las modificaciones normativas introducidas, el régimen de la deducción se mantiene prácticamente inalterado, con la única diferencia significativa que consiste en establecer una reducción de los porcentajes de deducción.

Volviendo a la Ley del IRPF artículo 68, los porcentajes a aplicar serán los siguientes:

Con carácter general se aplicará el porcentaje de deducción del 5%.

No obstante, el porcentaje de deducción será del 2,5% en los siguientes supuestos: - Cuando el contribuyente se hubiera practicado la reducción del 20% por inicio

de nuevas actividades económicas, prevista en el artículo 32.3 de la Ley del IRPF. - Cuando se trate de rentas respecto de las que se hubiera aplicado la deducción

por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla, prevista en el artículo 68.4 de la Ley del IRPF.

El importe de la deducción no podrá exceder de la suma de la cuota íntegra estatal más la autonómica del período impositivo en el que obtuvieron los rendimientos netos invertidos, sin perjuicio de la aplicación de los límites previstos en el artículo 69 de la Ley del IRPF.

5º. Cabe señalar otra importante modificación que a pesar de poseer carácter general, afecta de alguna forma a los Rendimientos de Actividades Económicas, hablamos de los mínimos personales y familiares.

Estos se han visto incrementados tras la Reforma. Sin embargo, su efecto no resulta tan positivo como pudiera parecer a simple vista, ya que a los mínimos más elevados se les aplica una escala cuyos tipos han bajado y por lo tanto, el descuento también será menor. Como consecuencia de ello, dicha reducción no resultará excesivamente notoria para el contribuyente.

1.2 VALORACIONES DE LA REFORMA

Este apartado está dedicado a la exposición de aquellos puntos de vista sobre la Reforma que se han considerado más interesantes a la hora de contrastarlos entre sí. Dicho análisis comenzará con la perspectiva del Gobierno y acabará con la de la Organización de Inspectores de Hacienda.

Actualmente el Gobierno de España está representado por el Partido Popular, y a la cabeza de éste, se encuentra su secretario general, Mariano Rajoy, encargado de llevar a cabo la Reforma fiscal de 2015 en la que se basa este trabajo.

Muchos han sido los cambios y los intentos llevados a cabo para salir de la crisis en la que estamos sumergidos, sin embargo, no todos acertados.

Desde el punto de vista del Gobierno, esta Reforma va a suponer un ahorro medio aproximado del 12,5 % del IRPF para todos los ciudadanos.

De acuerdo con Mariano Rajoy 7 , en un artículo publicado hace poco menos de un año, asegura que la reforma fiscal que ha aprobado el Gobierno será "muy útil" para mejorar el nivel de vida de los españoles, ya que tiene tres objetivos prioritarios: ayudar al crecimiento económico, promover la creación de empleo y crear un sistema fiscal más equitativo.

7 Diario La Opinión de Zamora, con fecha 18 de Septiembre de 2014.


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Por otro lado, el nuevo secretario general del PSOE, Pedro Sánchez8, en ese mismo artículo critica la Reforma diciendo que el 10% de las rentas más altas se van a beneficiar del 60% de la rebaja. A lo que Rajoy se defiende asegurando que "Quienes más van a pagar son las rentas altas".

Con la intención de aclarar esta discrepancia se ha extraído la opinión de Antoni Zabalza9, ex secretario de Estado de Hacienda entre 1991 y 1993, el que formula la siguiente pregunta, “¿Es cierto que el mayor beneficio de la reforma lo recibirán las “rentas medias y bajas”?”. Pues bien, medido este beneficio en términos de renta disponible, la respuesta es no. El mayor aumento en renta disponible lo consigue el tipo el más rico; y el siguiente, el segundo más rico. A raíz de la reforma, los mayores aumentos de renta disponible los conseguirán los 613.754 contribuyentes con rentas superiores a 60.000 al año. Y los menores aumentos los conseguirán los 10.812.278 contribuyentes con rentas anuales de 12.000 a 60.000 euros. Aquellos que se sitúen con rentas inferiores a 12.000 euros anuales no se verán afectados por la Reforma.

Vemos por tanto, que no es todo tan ventajoso como parece, ya que la clase media es la más afectada, quedando la clase baja, en este caso, al margen de los efectos de dicha Reforma.

En la misma línea de apoyo a la Reforma, el ministro de Hacienda y Administraciones Públicas, Cristóbal Montoro10, en uno de sus artículos publicados asegura que “sin duda, ésta es la reforma fiscal que necesita nuestra economía para salir de la crisis y la que necesitan los españoles para compensar una etapa tan larga y penosa”

Sin embargo, el Gobierno del PP en su plataforma virtual titulada “Aún queda mucho por hacer “, plasma cada uno de los objetivos previamente establecidos y ya conseguidos, pero también hace saber que su labor no ha terminado y que aún queda mucho camino por recorrer.

Con respecto a esto último he de decir que sí, que queda mucho por hacer, ya que el Gobierno tiende a disfrazar la realidad aprovechándose de la ignorancia de los ciudadanos y haciéndonos creer que la pretensión primordial en sus acciones es la de beneficiar a las clases más necesitadas, ocultando siempre la mención de los beneficios dirigidos a aquellos que poseen rentas más altas. Para resolver de raíz la situación en la que nos encontramos creo que lo primero que se debería cambiar es la actitud de los que están al mando, la forma de pensar, de afrontar los problemas y de transmitirlos a la sociedad con total claridad y la mayor honestidad posible, ya que si ellos mismos son los que se niegan a admitir la gravedad de la situación no habrá nadie que pueda tomar decisiones en su lugar.

Los puntos de vista sobre la Reforma son muy diversos, ya que no sólo van a depender del grado de objetividad de cada persona sino que, a veces, esta opinión se ve influenciada por la tendencia política de cada cual.

Uno de los aspectos más destacados que afecta a Actividades Económicas es el relativo a la estimación objetiva por módulos. Son muchas las opiniones que se muestran a favor de su supresión, como la del Profesor de Hacienda Pública de la Universidad de Oviedo, Francisco J. Delgado Rivero 11 quien mantiene que “todo avance en esta dirección es totalmente bienvenido, puesto que el mantenimiento de este método de estimación de rentas debe reservarse al menor número de casos posible”, opinión que coincide con la ya mencionada por los Expertos en el Anteproyecto de Ley.

8 Diario La Opinión de Zamora, con fecha 18 de Septiembre de 2014.

9 Diario El País con fecha 1 de Agosto de 2014

10 Diario El Mundo con fecha 28 de Diciembre de 2014.

11 Diario El economista con fecha 5 de Noviembre de 2014.


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La Reforma no ha suprimido la estimación por módulos pero sí que restringe la entrada a muchas de las empresas que solían acogerse, lo cual supone un paso más contra la lucha del fraude fiscal, y por tanto, un aspecto positivo para avanzar en la recuperación española.

Una de las opiniones más importantes y a tener en cuenta es la representada por la Organización de Inspectores de Hacienda12, los cuales ya expresaron su punto de vista incluso antes de que la Reforma fuera aprobada en las Cortes. En su artículo exponen su desacuerdo frente a la Reforma y afirman que “se trata de una Reforma Fiscal de poco calado, cuyos objetivos económicos son discutibles, que mantiene unas complejidades normativas e inequidades horizontales y que omite medidas de lucha contra el fraude tan solicitadas por Inspectores de Hacienda y tan necesarias"

Una vez más se hace hincapié en la importancia de la lucha contra el fraude fiscal, tema de interés también para los Expertos. La medida correcta a tomar sería suprimir por completo el régimen de estimación objetiva, lo cual observando la Reforma se queda “a medias”, aunque sinceramente espero que éste sea un paso más hacia esa supresión y que se acabe con la estimación por módulos en Reformas posteriores.

Además, la Organización de Inspectores de Hacienda señala que “en el IRPF se concentrará todavía más la tributación en las rentas medias, lo que afectará a la suficiencia del sistema.”

Con esta última opinión se puede apreciar perfectamente que todos coinciden en el mismo punto, y es que la clase media será la más afectada por la Reforma y no precisamente en el sentido positivo. Por tanto, no se estará cumpliendo con uno de los objetivos principales que estableció el Gobierno al inicio de su propuesta. Todo esto explica la indignación que muchos de los ciudadanos expresan día a día públicamente.

1.3 CONSECUENCIAS Y EFECTOS DE LA REFORMA

Siguiendo con la línea de perspectivas y puntos de vista del apartado anterior, algunas de las consecuencias y efectos provocados por la Reforma han sido recogidos en forma de opiniones. Como por ejemplo, la expuesta en un artículo por José M Paños Pascual13, abogado y gestor administrativo, quien asegura que la Reforma en cuanto al concepto de Actividad Económica va a afectar negativamente a todos aquellos profesionales que prestan sus servicios a una sociedad de capital de la que son socios y tributen en régimen de autónomos. Literalmente afirma “los efectos serán demoledores”, ya que se pretende penalizar a aquellas sociedades profesionales cuyo socio mayoritario perciba remuneraciones de la sociedad por el ejercicio de su actividad al considerarlas rendimientos de actividades económicas.

Una de las consecuencias que trae este nuevo concepto de Actividad Económica es el aumento de las obligaciones formales, tales como facturar, llevar libros registros, presentar autoliquidaciones, etc. Todo unido a los costes que esto conlleva. Sin embargo, la parte “buena” que beneficia al contribuyente es que tendrá mayores posibilidades de disfrutar de deducciones por Actividades Económicas.

Sin embargo, los efectos provocados por la Reforma no son iguales en todo el territorio español. Según un artículo de Cristina Casillas 14 , redactora del portal “finanzas.com”, las Comunidades Autónomas han utilizado su capacidad normativa para adaptarse a dichos cambios de forma que aporten los mayores beneficios posibles en forma de nuevos límites y deducciones autonómicas. De esta forma, cabe destacar que los contribuyentes con una renta media de 30.000 euros de Madrid,

12

Artículo Europa Press con fecha 1 de Agosto 2014. 13

Invertia, portal económico y financiero, con fecha 11 de noviembre de 2014. 14

“Finanzas.com”, portal económico y financiero con fecha 12 de marzo de 2015.


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Canarias, Cantabria o Castilla-La Mancha pagarán casi 300 euros menos de IRPF que aquellos que residan en Cataluña o Andalucía. La diferencia radica en el tramo de tributación autonómico, por lo que se podría decir que Andalucía es una de las Comunidades que cuenta con un tipo más alto con respecto al resto y por lo tanto, no hace uso de los posibles beneficios que podrían exprimirse de la Reforma. Algunas de las Comunidades Autónomas citadas han llegado incluso a introducir novedades en sus deducciones, aspecto positivo para el contribuyente y que, por desgracia, Andalucía no ha considerado oportuno introducir últimamente.

Nuestra comunidad destaca debido a que los contribuyentes tributan por encima de la media para todos los niveles de renta, es decir, el contribuyente andaluz va a ser uno de los más afectados con respecto al IRPF, lo cual tendría que solventarse o al menos proponerse medidas con el objetivo de reducir tales diferencias con respecto al resto de España.

Si hacemos una comparación con la Reforma del Gobierno en 2012, en la cual se subieron los impuestos como medida temporal y extraordinaria para paliar la caída de la recaudación que provocó la crisis, vemos que lo que sucederá con la nueva Reforma en 2016, es que los tipos del IRPF vuelven a valores muy cercanos a los de entonces, con la diferencia de que las rentas más bajas pagarán algo menos.

En todo caso, hay que señalar que el efecto de la Reforma sobre el bolsillo particular de cada contribuyente será dispar en función de cada caso.

1.3.1 Ventajas e inconvenientes del nuevo tratamiento de los Rendimientos de

Actividades Económicas

Muchos son los cambios introducidos en esta última Reforma acerca de las

Actividades Económicas. A continuación se van a plasmar todas las modificaciones

que afectan a dichos rendimientos, cada una de ellas supone una ventaja, un

inconveniente o una mezcla de ambos para el contribuyente:

1. En referencia al nuevo concepto de Actividad Económica, cabe señalar tanto el aspecto positivo como el aspecto negativo del mismo, ya que para la mayoría de aquellos que se vean en la obligación de acogerse por primera vez al régimen de autónomos les supondrá, a primera vista, un inconveniente debido a las obligaciones formales que ello conlleva (darse de alta en la Seguridad Social o mutualidad alternativa, emitir facturas, llevar a cabo las declaraciones correspondientes…) pero sin embargo, también existe un aspecto positivo, el cual se plasma en la idea de poder disfrutar de mayores deducciones por el desarrollo de Actividades Económicas.

Otra modificación a introducir en este primer apartado es la eliminación del requisito de disponer de un local para que el arrendamiento de inmuebles se considere Actividad Económica. Como ya se ha visto anteriormente, los gastos deducibles en Capital Inmobiliario están sujetos a restricciones, lo cual impedía al contribuyente disminuir su base en la medida de lo que le correspondía realmente.

2. En segundo lugar, cabe señalar la delimitación tanto cualitativa como cuantitativa para la exclusión de actividades en régimen de estimación objetiva. Tal y como ya se ha hablado en apartados anteriores, esta medida resulta ser un avance contra la lucha del fraude fiscal y por consiguiente, constituye claramente una ventaja para nuestro sistema tributario. Seguramente, muchos de los contribuyentes que quedan excluidos de este régimen tras la Reforma se van a ver perjudicados, ya que pagarán una cuantía mayor, pero en términos generales y mirando la Reforma desde el punto de vista más beneficioso para la sociedad, no cabe duda que esta limitación a la estimación objetiva resulta ser una importante ventaja.


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Al margen de que restringir el acceso a la estimación objetiva pueda ser de utilidad en la lucha contra el fraude, deseamos subrayar que habría que tomar otras medidas para tal fin como una reorganización y mayor autonomía de la Administración Tributaria que asegure su funcionamiento de acuerdo con criterios técnicos, así como un modelo de administración más cooperativo. A pesar de su necesidad, cabe señalar que la ley de IRPF no es el lugar donde se introducirían medidas de este tipo.

3. Respecto de las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro, concertados con mutualidades de previsión social por profesionales no integrados en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores autónomos, cuando actúen como alternativas al régimen especial de la Seguridad Social mencionado, serán deducibles en la parte que tenga por objeto la cobertura de contingencias atendidas por dicho régimen especial, con el límite del 50% de la cuota máxima por contingencias comunes que esté establecida, cada ejercicio económico, en el citado régimen especial, frente a los 4.500 euros que se consideraban deducibles por la normativa anterior.

4. Otro de los cambios introducidos son los que afectan a determinadas reducciones, como la del apartado 1 del artículo 32 del IRPF que establece que “para los rendimientos netos con un período de generación superior a dos años o aquellos que se califiquen obtenidos de forma irregular en el tiempo, se minora el porcentaje de reducción por periodo de generación del 40 al 30 por ciento. Además se establece un nuevo límite de 300.000 euros anuales como la cuantía del rendimiento neto sobre la que se aplicará la reducción.”.

La minoración en el porcentaje de reducción hará que tras la Reforma se tribute más por este concepto. El Gobierno por su parte defiende que no perjudica tanto como parece ya que las escalas han bajado y la mayor base queda compensada con el menor tipo, lo cual parece razonable.

5. En cuanto a la modificación de los importes de reducción por el ejercicio de determinadas actividades económicas, se ha visto ya que las nuevas reducciones son mayores que las de la anterior regulación, con lo cual resulta una ventaja para la mayoría de los contribuyentes, sobre todo para aquellos con rentas medias-bajas y siempre y cuando cumplan con los requisitos establecidos. Sin embargo, la Reforma en este sentido perjudicaría a aquellos que tengan rentas distintas de las de Actividades Económicas superior a 6.500 euros ya que no podrían aplicar la reducción adicional relativa a los rendimientos obtenidos superiores a 13.260 euros por la que se permitía reducir la cuantía de 2.652 euros anuales. Esto ha desaparecido y por lo tanto, afectará negativamente a ese colectivo que se beneficiaba de ello.

6. Unas de las medidas adoptadas que contribuye a cumplir con uno de los objetivos establecidos por el Gobierno, es la reducción para contribuyentes con rentas inferiores a 12.000 euros, la cual permite que aquellos que pertenezcan a la clase social más baja puedan disfrutar de reducciones en su impuesto y, por consiguiente de un incremento en su renta disponible.

Vemos por tanto, que dichas modificaciones están compuestas por una mezcla tanto de aspectos positivos como negativos. Estos cambios se presentan bajo el disfraz de “una bajada de impuestos” pero si se analizan los puntos detenidamente se comprueba que aunque se baje el tipo, si se endurecen los requisitos para disfrutar de las deducciones, el resultado es pagar más. Entonces estaríamos hablando de una bajada de impuestos ficticia.


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1.3.2 Comparación de la autoliquidación antes y después de la Reforma

Con la intención de apreciar el efecto que causa la Reforma, se va a llevar a cabo un

caso práctico en el cual se calculará el impuesto a pagar para aquellos que perciban

rentas bajas y para aquellos con rentas altas, comparándolo a su vez con la antigua

normativa, es decir, se llevará a cabo el cálculo de la Cuota Diferencial post and pre

Reforma. Los tipos aplicables para 2015 se reducirán aún más en 2016, por lo que

también se llevará a cabo su cálculo y así poder apreciar los cambios que producirán

dichos porcentajes.

El ejemplo es el siguiente:

Cristina es abogada, con 40 años de edad, soltera y sin cargos. Trabaja por cuenta propia para un solo cliente y su actividad se ejerce en un despacho de su propiedad, cuyos gastos son los siguientes: tributos no estatales 150 euros y gastos anuales por suministros 1.000 euros. Paga en concepto de seguridad social 3.100 euros al año y además el 70% de sus ingresos están sujetos a una retención del 21% y 19% en cada caso. El cálculo se lleva a cabo a través del método de estimación directa normal:

CÁLCULO PRE REFORMA:

Renta 15.000 euros/año Renta 70.000 euros/año

+ Rdtos íntegros………………..15.000 € - Gastos deducibles: Tributos………………………......(150) € Suministros…………………….(1.000) € Seguridad social……………....(3.180) € = Rdto neto………………………10.670 € - Reducción art 32………..…..(3.558,5) € = Rdto neto reducido………....7.111,5 €

BI…………………........7.111,5 €

BL……………………...7.111,5 €

CI Estatal……………….199,08 €

CI Autonómica ……......187,38 €

CL total……………….…386,46 €

Retención 21%………...(2.205) €

= Cuota diferencial…….-1.818,54 €

+ Rdtos íntegros……………….70.000 € - Gastos deducibles: Tributos …………………………..(150) € Suministros………………....…..(1.000) € Seguridad social………………..(3.180) € = Rdto neto…………..…………...65.670€ - Reducción art 32……...............(2.652) € = Rdto neto reducido……...…...63.018 €

BI………………………..63.018 €

BL…………………….....63.018 €

CI Estatal……………..10.834,78 €

CI Autonómica ………..9.501,54 €

CL total……………….20.336,32 €

Retención 21%………...(10.290) €

= Cuota diferencial……..10.046,32 €

Para la obtención de la Cuota Diferencial y para una mayor claridad a la hora de

analizar ambos casos, se han escogido exclusivamente Rendimientos de las

Actividades Económicas.


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EXPLICACIÓN DETALLADA DE LOS CÁLCULOS EFECTUADOS:

Cristina 15.000 euros:

Reducción (art 32.2): 4.080 – (10.670-9.180) x 0.35 = 3.558,5 euros

BL………………..….7.111, 5 €

Mínimo Personal……..5.550 €

Cuota íntegra Estatal: 853,38 – 666 = 187,38 + 11,70 = 199,08 €

Escala general BL (art 63 LIRPF): 12%...........853,38 €

Escala general Mínimo P: 5.550 x 12% …..666 €

Según la disposición adicional 35º en los períodos 2012, 2013 y 2014 la CI Estatal se verá incrementada en: 7.111,5 x 0,75%= 53,33 €

Esta cuantía se minorará en el importe derivado de aplicar a la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar a que se refiere el artículo 56 de la Ley, la escala prevista en el apartado a) de esta disposición: 53,33 – (5550 x 0,75%) = 11,70 €

Cuota íntegra Autonómica: 187,38 €

Escala Autonómica BL: 12%..........................853,38 €

Escala Autonómica Mínimo: 5550 x 12%.......….666 €

Cristina 70.000 euros: Reducción (art 32.2): 2.652 € BL………………….63.018 € Mínimo Personal…..5.550 € Cuota íntegra estatal: 10.107,18 – 666= 9.441,18 + 1.393,6 € = 10.834,78 €

Escala general BL: 8040,86+ ((63.018-53.407,20) x 21,5%) = 10.107,18

Escala general Mínimo personal: 5.550 x 12 % = 666 €

Según la disposición adicional 35º en los períodos 2012, 2013 y 2014 la CI Estatal se verá incrementada en: 1.050,8 + ((63.018 - 53.407,2)) x 4% = 1.435,23 €.

Esta cuantía se minorará en el importe derivado de aplicar a la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar a que se refiere el artículo 56 de la Ley, la escala prevista en el apartado a) de esta disposición:

1.435,23 – (5550 * 0,75%) = 1.393,6 € Cuota íntegra autonómica: 10.167,54 – 666= 9.501,54 euros

Escala Autonómica BL: 9.458,31+ ((63.018-60.000) x 23,5 %))= 10.167,54

Escala Autonómica Mínimo: 5.550 x 12% = 666 €


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CÁLCULO POST REFORMA 2015:


+ Rdtos íntegros………………..15.000 € - Gastos deducibles: Tributos………………………......(150) € Suministros…………………….(1.000) € Seguridad social……………....(3.180) € = Rdto neto……………………....10.670 € - Reducción art 32……….(5.700) € = Rdto neto reducido…………..4.970 €

BI…………………..…….4.970 €

BL…………………..…....4.970 €

CI Estatal …...……..……0 €

CI Autonómica ………….0 €

CL total………………..……….0 €

Retención 19%………...(1.995) €

= Cuota diferencial………..-1.995 €

+ Rdtos íntegros……………….70.000 € - Gastos deducibles: Tributos …………………………..(150) € Suministros………………....…..(1.000) € Seguridad social………………..(3.180) € = Rdto neto…………..………….65.670 € - Reducción art 32…….….(2.000) € = Rdto neto reducido…………....63.670 €

BI…………………………63.670 €

BL………………………..63.670 €

CI Estatal………….…….9.730,2 €

CI Autonómica………....9.654,76 €

CL total……………… 19.384,96 €

Retención 19%...........(9.310) €

= Cuota diferencial…….10.074,96€


Reducción (art 32.2): 2000 + 3.700 = 5.700 €

Esta reducción con carácter general es de 2.000 euros pero si además posee un rendimiento neto menor de 11.250 €: 3.700 €

BL………………….4.970 €

Mínimo personal….5.550 €

Cuota íntegra Estatal: 497- 555 = 0 €

Escala general BL (art. 63 LIRPF) 10%...........497 €

Escala general Mínimo 10% ……………..…….555 €

Cuota íntegra Autonómica: 596,4 - 666 = 0 €

Escala Autonómica BL: 12%.............................596,4 €

Escala Autonómica Mínimo 12%………………….666 €

Cuota Líquida total: CL Estatal + CL Autonómica = 0 + 0 = 0


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Reducción (art. 32.2): 2.000 euros por regla general, ya que cumple los requisitos

establecidos en dicho artículo.

BL……….63.670€

Mínimo Personal……5.550 €

Cuota íntegra Estatal: 10.285,2 – 555= 9.730,2 €

Escala general BL: 9.422,75+ ((63.670-60.000) x 23,5% = 10.285,2

Escala general Mínimo personal: 5.550 x 10% = 555 €

Cuota íntegra Autonómica: 10.320,76 - 666= 9.654,76 €

Escala Autonómica BL: 9.458,31+ ((63.670-60.000) x 23,5%)=10.320,76

Escala Autonómica Mínimo……….5550 x 12% = 666 €

Observando ambos cuadros, cabe destacar que estas modificaciones en cuanto a tramos, tipos y reducciones han sido objeto de numerosas críticas ya que las ventajas que supuestamente suponía la reducción en los porcentajes de tributación se veían compensadas negativamente por los nuevos límites a la hora de aplicar muchas de las reducciones posibles, produciendo en las rentas medias y altas un incremento de la base y por tanto, un impuesto a pagar muy similar al que resultaría con la normativa anterior.

Parte de estas críticas están en lo cierto, sobre todo si hablamos de rentas medias altas, pero si consideramos a la clase baja se ha de decir que será la más beneficiada tras la Reforma, ya que serán las únicas que verán disminuida su base. Tal y como se puede apreciar en el caso de la izquierda (post Reforma) no habrá obligación de pagar impuesto alguno en concepto de IRPF, es más, Hacienda tendrá el deber de devolver al contribuyente 1.995 euros, esto no supone un beneficio, ya que dicha cantidad se ha ido pagando en exceso durante todo el año, pero tampoco se podría decir que le perjudique, ya que le pertenecen todos los rendimientos generados durante el período. Sin embargo, en el caso del contribuyente con rentas altas, ése sí estará obligado a realizar un pago de 10.074,96 euros debido al efecto de las distintas escalas a aplicar, así como la disminución de los derechos a disfrutar de determinadas reducciones. Si esta comparación se analiza en contraste con la normativa anterior (pre Reforma), vemos que en el primer caso de la izquierda también existe derecho por parte del contribuyente a percibir y no pagar impuesto al finalizar el año, aunque la cuantía a devolver es menor. Esto se debe a que las antiguas reducciones a aplicar eran menores, lo que suponía una mayor base a la hora de aplicar los porcentajes de la escala Estatal, los cuales pasan ahora del 12% al 10% y esto a su vez, se traduce en un menor impuesto a pagar. Además, cabe destacar el incremento de la cuota íntegra estatal establecido en la disposición adicional trigésimo quinta de la Ley, para los períodos 2012, 2013 y 2014, con el objetivo de reducir el déficit público causado por la crisis. Se trata de un pequeño incremento en la cuota que hace que a la hora de aplicar los porcentajes de tributación la cantidad a pagar por contribuyente sea mayor y por tanto, se ayude al aumento de la recaudación tributaria del país. Este incremento tiene carácter transitorio, desapareciendo a partir de 2015. De esta forma se puede decir que, aunque la diferencia en el resultado final no es muy significativa con respecto a 2014, parece ser que la Reforma intenta ayudar, o al menos no perjudica a aquellos contribuyentes con rentas bajas. En esta línea, en el diario “Cinco Días” se afirma que, para una renta menor de 20.000 euros la Reforma fiscal sí supone una mejora que, además se amplía al tener mayores cargas familiares.


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Por otro lado, observando las rentas altas, en el cuadro de la derecha (post Reforma) se puede apreciar cómo el importe a satisfacer a Hacienda es ligeramente superior que al correspondiente al cuadro pre Reforma. La situación con respecto a las rentas bajas es totalmente opuesta, ya que en las altas no sólo se refleja el efecto en el aumento de la base, por el recorte de las reducciones, sino que también el incremento de los porcentajes estatales a aplicar causa repercusiones en el resultado final, pasando de un 21,5% a un 23,5%. Todo ello se traduce en un mayor impuesto a pagar por aquellos que perciban rentas más altas. Esta diferencia con respecto a la situación mostrada anterior a la Reforma es muy poco significativa debido al gravamen complementario aplicado a la cuota estatal como consecuencia de la crisis durante los períodos 2012, 2013 y 2014. Si este incremento adicional no se hubiera aplicado, remontemos a 2011 por ejemplo, la cuota sería menor a la que se muestra en el cuadro pre Reforma y por tanto, daría lugar a un impuesto a pagar más reducido aún. De esta forma la diferencia pre Reforma antes de 2011 y post Reforma se apreciaría con mayor claridad.

CÁLCULO POST REFORMA 2016:


+ Rdtos íntegros………………..15.000 € - Gastos deducibles: Tributos………………………......(150) € Suministros…………………….(1.000) € Seguridad social……………....(3.180) € = Rdto neto……………………....10.670 € - Reducción art 32……….(5.700) € = Rdto neto reducido…………..4.970 €

BI…………………..…….4.970 €

BL…………………..…....4.970 €

CI Estatal …...……..……0 €

CI Autonómica ………….0 €

CL total………………..……….0 €

Retención 18%………...(1.890) €

= Cuota diferencial………..-1.890 €

+ Rdtos íntegros……………….70.000 € - Gastos deducibles: Tributos …………………………..(150) € Suministros………………....…..(1.000) € Seguridad social………………..(3.180) € = Rdto neto…………..………….65.670 € - Reducción art 32…………..….(2.000) € = Rdto neto reducido…………....63.670 €

BI…………………………63.670 €

BL………………………..63.670 €

CI Estatal………….…….9.221,5 €

CI Autonómica………..9.654,76 €

CL total……………… 18.876,26 €

Retención 18%...........(8.820) €

= Cuota diferencial…….10.056,26€


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Cristina 15.000 euros: Reducción (art 32.2) : 2000 + 3.700 = 5.700 € Esta reducción con carácter general es de 2.000 euros pero si además posee un rendimiento neto menor de 11.250 €: 3.700 € BL………………….4.970 € Mínimo personal….5.550 € Cuota íntegra Estatal: 472,15 – 527,25 = 0 €

Escala general BL (art. 63 LIRPF) 9,5%...........472,15 €

Escala general Mínimo 9,5% ……………..…….527,25 €

Cuota íntegra Autonómica: 596,4 - 666 = 0 €

Escala Autonómica BL: 12%.............................596.4 €

Escala Autonómica Mínimo 12%………………….666 €

Cuota Líquida total: CL Estatal + CL Autonómica = 0 + 0 = 0

Cristina 70.000 euros: Reducción (art. 32.2): 2.000 euros por regla general, ya que cumple los requisitos establecidos en dicho artículo. BL……….63.670€ Mínimo Personal……5.550 € Cuota íntegra Estatal: 9.776,5 – 555= 9.221,5 €

Escala general BL: 8.950,75+ ((63,670-60,000) x 22,5%)=9.776,5

Escala general Mínimo personal: 5.550 x 10% = 555 €

Cuota íntegra Autonómica: 10.320,76 - 666= 9.654,76 €

Escala Autonómica BL: 9458,31+ ((63.670-60.000) x 23,5%)=10.320,76

Escala Autonómica Mínimo……….5550 x 12% = 666 €

En 2016 tanto los tipos a aplicar a la base liquidable como los de las retenciones se

reducen aún más, produciendo una menor cuota líquida tanto con respecto a 2015

como a 2014. Por tanto, aunque en términos de cuota diferencial parezca que nos

perjudique, debido a que las retenciones también bajan, la Reforma tiene finalmente

un efecto positivo sobre la renta de los contribuyentes, resultando un menor impuesto

a pagar con respecto a años anteriores.


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CAPÍTULO 2

DEL INFORME DE LA COMISIÓN DE EXPERTOS A LA LEY APROBADA

En este capítulo se va analizar fundamentalmente el paso del informe propuesto por la Comisión de Expertos para la Reforma del Sistema Tributario Español a la Ley aprobada finalmente en el Parlamento. Ello incluirá aquellas propuestas en relación con los Rendimientos de Actividades económicas que han sido finalmente rechazadas por el órgano de Gobierno, así como las repercusiones correspondientes en cada caso.

2.1 ANÁLISIS Y COMPARACIÓN DE AMBOS. PRINCIPALES DIFERENCIAS,

VENTAJAS E INCONVENIENTES

El informe propuesto por la Comisión ha sido elaborado especialmente con la intención

de ajustar la economía y mejorar su potencial de crecimiento a medio plazo, así como

incrementar el ahorro y el empleo, todo ello a través de un proceso de consolidación

fiscal y mejora de la competitividad.

Para llevar a cabo dicha elaboración, los Expertos han considerado recomendaciones propuestas por organismos internacionales tales como, la Unión Europea, Fondo Monetario Internacional y la OCDE. Estas recomendaciones abarcan un amplio surtido de medidas en los distintos ámbitos del IRPF, nosotros en concreto nos centraremos sólo en aquéllas relativas a los Rendimientos de las Actividades Económicas.

Los Expertos consideran que la base imponible del impuesto se encuentra bastante reducida debido a las exenciones, deducciones y reducciones que provocan la pérdida de capacidad recaudatoria. Es por eso, que muchas de sus recomendaciones están basadas en la eliminación de las mismas, con el objetivo de incrementar la base y así lograr una mayor elasticidad y capacidad recaudatoria del impuesto. Las medidas propuestas y rechazadas finalmente por el Gobierno son las que se exponen a continuación:

Una de las recomendaciones consistía en la eliminación de la reducción establecida en el artículo 32.2 para determinadas actividades por suponer graves problemas debido a la dificultad a la hora de justificar dichos gastos.

Este artículo ha sido modificado pero no suprimido en su totalidad. El apartado c), que se refiere a la reducción de 2.652 euros anuales para contribuyentes con rendimientos netos de actividades económicas superiores a 13.260 euros o con rentas, distintas de las de actividades económicas superiores a 6.500 euros, ha sido eliminado.

En segundo lugar los Expertos señalan que las tarifas del IRPF es uno de los cambios más importantes y cautelosos que se deben llevar a cabo. Esta materia siempre ha sido competencia del Gobierno y por lo tanto, la Comisión no estima conveniente hacer propuestas respecto a ello, sino que, simplemente se limita a hablar sobre los tramos y los tipos máximos y mínimos, proponiendo lo que sería más adecuado y conveniente para España.

Desde su punto de vista, las tarifas del IRPF deben ser rebajadas de forma significativa, así como los límites cuantitativos de los tramos, siempre atendiendo a la


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distribución de las rentas declaradas y los objetivos recaudatorios establecidos. También será de vital importancia la simplificación de los tramos, proponiendo la Comisión su reducción a cuatro tramos, por lo que la sociedad quedaría clasificada en cuatro grupos: rentas bajas, rentas medias bajas, rentas medias altas y rentas altas.

En este caso, observando el artículo 63 de la LIRPF, el Gobierno obedece a la simplificación cuantitativa y cualitativa de los tramos, aunque lo hace a su manera, pasando éstos de seis a cinco.

Por lo que respecta a los tipos de gravamen, éstos también han sido rebajados aunque de forma más significativa para unos que para otros. Las rentas más bajas serán las que experimentarán una mayor bajada de tipos, seguidas de las rentas muy altas, superiores a 120.000 euros, las cuales también resultarán beneficiadas con dicha rebaja, quedando así la clase media prácticamente inalterada e incluso en ocasiones perjudicada.

Estas tarifas seguirán bajando en 2016, dejando así, un mínimo de 9,5% y un máximo de 22,50% en la escala estatal aplicable a la base general. Esta modificación beneficiará sobre todo a las rentas bajas y a las muy altas, ya que serán éstas las que verán su impuesto disminuido.

Otro de los principales problemas estimados por los Expertos se centra en la lucha contra el fraude fiscal, al cual se le ha dedicado una sección entera, concretamente el capítulo VIII de su informe. Las medidas que pretenden llevar a cabo para ello son muy diversas y abarcan distintos sectores tanto de IRPF como de IVA, pero nosotros sólo tendremos en cuenta el apartado que afecta a las Actividades Económicas, el relativo a la estimación de bases.

La propuesta consiste, en primer lugar y como ya se ha señalado anteriormente, en eliminar por completo el método de estimación objetiva o por módulos, debido a que muchos de los empresarios acogidos actuaban de manera fraudulenta emitiendo facturas falsas a otros para que éstas supusieran mayores gastos deducibles y por tanto, pagar un menor impuesto al que correspondería en cada caso. Esta propuesta no ha sido tenida en cuenta íntegramente por el Gobierno, pero al menos se han incrementado las restricciones para su aplicación, véase artículo 31 de la Ley, las cuales ya han sido comentadas en apartados anteriores.

Otra de las sugerencias es la referente a la estimación directa simplificada, la cual, según los Expertos, debería reducirse sensiblemente, así como establecerse procedimientos contables muy simplificados para estas empresas de dimensión más reducida, con un plazo máximo de cuatro años para su entrada en vigor. En contraste, si acudimos al artículo 30 de la Ley, se puede ver claramente que éste permanece inalterado y por tanto, se podría decir que el Gobierno no ha tenido en cuenta dicha propuesta a la hora de elaborar la Reforma.


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CAPÍTULO 3

CONCLUSIONES

Para concluir este trabajo nos situamos en el apartado de conclusiones, el cual presentará de forma resumida lo expuesto a lo largo del mismo, e irá acompañado a su vez de su correspondiente valoración personal.

En primer lugar, cabe enumerar los objetivos establecidos por el Gobierno, los cuales se intentan conseguir a través de esta Reforma. Estos son los siguientes:

1º. Lograr una mayor eficiencia y neutralidad a través de la reducción de sus tarifas. Con esto se pretendía favorecer a aquellos perceptores de rendimientos del trabajo o de actividades económicas de renta más baja.

Con respecto a este primer objetivo, tal y como ha sido expuesto en nuestro ejemplo práctico, parece ser que la Reforma consigue ayudar a aquellos más desfavorecidos económicamente, disminuyendo las tarifas, y con mayores cargas familiares, a través de la incorporación de nuevas ayudas.

2º. La reducción de los gastos fiscales mediante la recomposición de las bases del IRPF.

Esto actuará como una balanza con la intención de compensar la bajada de los tipos, es decir, al reducir gastos fiscales se incrementa el rendimiento neto y esto hace que al aplicar los nuevos tipos, ya rebajados, el resultado a pagar no resulte significativamente reducido para el Gobierno. Por tanto, lo que se consigue es que la recaudación no caiga demasiado, aunque sí que se redistribuye en esfuerzo fiscal de los ciudadanos.

3º. Intentar reducir o eliminar en la medida de lo posible el fraude fiscal y el trabajo informal a través de la incorporación de personas y colectivos a la población activa declarada.

La lucha contra el fraude fiscal adquiere gran importancia en esta Reforma. Para ello, y con respecto a las Actividades Económicas, se incrementan las restricciones a la hora de aplicar el sistema de estimación objetiva. Esta medida podría ser mejorada a través de la eliminación de dicho sistema, pero con lo establecido hasta ahora se podría decir que se está luchando contra el fraude y por tanto, cumpliéndose de alguna forma este tercer objetivo.

4º. Mayor homogeneidad en el tratamiento fiscal de las distintas rentas del ahorro, al tiempo que se estimula su generación.

Dado que las Actividades Económicas no están relacionadas con el ahorro, nos limitamos a mencionar este último apartado sin entrar en un análisis valorativo.

Todo lo anterior parece demasiado perfecto, pero la realidad es que el simple hecho de que los objetivos establecidos a priori por el Gobierno estén reflejados en las medidas incorporadas a la Reforma no significa que se solucionen los problemas tan fácil y rápidamente. Estas modificaciones suponen una pequeña ayuda a España en su avance hacia el crecimiento, pero aún es necesario trabajarlas y perfeccionarlas en la medida de lo posible.

De hecho, el presidente del Eurogrupo, el holandés Jeroen Dijsselbloem, admite el buen crecimiento español y alaba todas las reformas que se han llevado a cabo, pero


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insiste en que sería conveniente realizar más reformas fiscales y laborales si se quiere conseguir el objetivo deseado.

Pues bien, analizando todo lo anterior, me he tomado la libertad de expresar mi propia valoración personal sobre esta Reforma.

Como ya es sabido, uno de los pilares fundamentales que contribuyen al buen funcionamiento de un país es poseer una adecuada capacidad recaudatoria, es decir, aquella aportación por parte de los ciudadanos para financiar las necesidades colectivas. Esto se consigue a través de una herramienta principal y a la vez muy temida por los contribuyentes, los impuestos.

Que España necesita reducir el déficit es una realidad que nos influye a todos y de la que somos conscientes día a día. De hecho, tanto los Expertos como el Gobierno apoyan esta idea, pero, ¿qué hay de los contribuyentes?

En mi opinión, como ciudadana, pienso que esta Reforma se ha llevado a cabo bajo el disfraz de una bajada de impuestos. Es cierto que los tipos impositivos han sido rebajados, pero esto no significa que el impuesto final a pagar se reduzca. De hecho, provocará efectos adversos como por ejemplo, respecto a los mínimos personales y familiares, ya que al reducirse el tipo, también se reducirá el descuento a aplicar y por lo tanto entraríamos en una espiral infinita de la cual no se obtendrían ventajas significativas. Además de esto, cabe añadir que muchas reducciones han sido suprimidas, se han establecido límites y mayores requisitos para su aplicación, lo cual no beneficia al contribuyente, aunque sí al Gobierno.

Por otro lado, he de decir que, con respecto a las rentas bajas sí que se ha tenido en cuenta a aquellos más perjudicados por la crisis, los cuales no resultarán especialmente afectados, para bien o para mal, por dicha Reforma.

Para finalizar, creo que esta Reforma contiene cambios importantes para la mejora de España pero que convendrían ser matizados de aquí en adelante, puesto que, bajo mi punto de vista, se queda muy por debajo del esquema propuesto por los Expertos. Es por eso, que me postulo a favor de la mejora de esta Reforma, ya que creo que se están intentando asentar las bases para el crecimiento del país pero que aún nos falta camino por recorrer y alcanzar ese Estado de Bienestar tan deseado por todos nosotros.


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Bibliografía .

Doctrina:

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Legislación:

- www.agenciatributaria.es - Decreto Legislativo 1/2009, de 1 de septiembre, por el que se aprueba el Texto

Refundido de las disposiciones dictadas por la Comunidad Autónoma de Andalucía en

materia de tributos cedidos. - www.juntadeandalucia.es - Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto Sobre la Renta de las

Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre

Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y Sobre el Patrimonio. - Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de

financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con

Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias. - Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de

28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto

refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el

Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias. - Real Decreto Ley 20/2012, de 13 de julio.

Otras fuentes consultadas:

- Amor L. (2014): “ATA insiste en la necesidad de una reforma fiscal pero

rechaza bajar unos impuestos para subir otros” El economista, 18 de marzo.

http://www.eleconomista.es/emprendedores-pymes/noticias/5629880/03/14/ATA-

insiste-en-la-necesidad-de-una-reforma-fiscal-pero-rechaza-bajar-unos-impuestos-

para-subir-otros.html#.Kku8cRFeQ8kDEli

- Anteproyecto de reforma de la ley




http://www.marcialpons.es/editoriales/marcial-pons-ediciones-juridicas-y-sociales/2558/

http://www.agenciatributaria.es/

http://www.juntadeandalucia.es/

http://www.eleconomista.es/emprendedores-pymes/noticias/5629880/03/14/ATA-insiste-en-la-necesidad-de-una-reforma-fiscal-pero-rechaza-bajar-unos-impuestos-para-subir-otros.html#.Kku8cRFeQ8kDEli




-33-

- Casillas C. (2015): “Conozca las principales deducciones autonómicas en el

IRPF para 2015” Finanzas.com, 12 de marzo.

http://www.finanzas.com/noticias/economia/fiscalidad/20150312/conozca-

principales-deducciones-autonomicas-2890922.html

- Delgado Rivero, F. (2014): “La reforma fiscal: una valoración de las propuestas

sobre el IRPF” El Economista, 5 de noviembre.

http://www.eleconomista.es/opinion-blogs/noticias/6218232/11/14/La-reforma-fiscal-

una-valoracion-de-las-propuestas-sobre-el-IRPF.html#.Kku8dHBbL8FxCIn

- www.eljurista.eu

- Europa Press (2014): Inspectores de Hacienda creen que los cambios en la

reforma fiscal parecen "fruto de la presión mediática" Invertia, 1 de agosto.

http://www.invertia.com/noticias/inspectores-hacienda-creen-cambios-reforma-

fiscal-parecen-fruto-presion-mediatica-2978114.htm

- Informe de la comisión de expertos

- Montoro, C. (2014): “Una reforma tributaria para ganar el futuro” El Mundo, 28 de diciembre.

http://www.elmundo.es/economia/2014/12/28/549d5551268e3e0e4f8b4591.html

- Organización de Inspectores de Hacienda del Estado (2014): “Reforma Fiscal

Española y “agujeros negros” del fraude. Propuestas y recomendaciones”

- Paños Pascual J. (2014): “¿Cómo cambia la tributación de abogados,

economistas, médicos… en 2015?” Invertia, 11 de noviembre.

http://www.invertia.com/noticias/cambia-tributacion-abogados-economistas-

medicos-2993353.htm

- Soto F. (2014): “Retribución de los socios trabajadores” garrigues.com, 16 de

septiembre. http://www.garrigues.com/es/publicaciones/articulos/Paginas/Retribucion-

de-los-socios-trabajadores.aspx

- www.supercontable.com

- Zabalza A. (2014): “La reforma fiscal de la abundancia” El País, 1 de agosto.

http://elpais.com/elpais/2014/07/17/opinion/1405618735_782888.html

http://www.finanzas.com/noticias/economia/fiscalidad/20150312/conozca-principales-deducciones-autonomicas-2890922.html

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EL NUEVO TRATAMIENTO DE LOS RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS

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