Sentencia 20909 25-Sep-2017 | Consejo de Estado - Sección Cuarta SANCIÓN POR NO ENVIAR INFORMACIÓN EXÓGENA TRIBUTARIA./ AÑO GRAVABLE 2009./// GRADUALIDAD DE LA SANCIÓN.// ENTREGA TARDÍA DE LA INFORMACIÓN CON OCASIÓN DEL PLIEGO DE CARGOS.// BASE DE CÁLCULO DE LA SANCIÓN./ EXCLUSIÓN DE RUBROS DE CUANTÍAS MENORES Y RUBROS REPETIDOS.// SE DENIEGA REDUCCIÓN DE LA SANCIÓN POR ALLANAMIENTO.// SE DENIEGA CONDENA EN COSTAS POR FALTA DE PRUEBA DE SU CAUSACIÓN.// "...En el caso concreto es un hecho probado que la información se entregó con la respuesta al pliego de cargos y antes de que se impuso la sanción. En consecuencia, la tarifa que procede aplicar es la del 1 % sobre el monto de la información aportada de manera extemporánea, pues, se reitera, tal circunstancia denota una actitud de colaboración del contribuyente...// (...) La Sala excluirá los rubros referidos a las cuantías menores, con fundamento en los artículos 4, 8, 10 y 11 de la Resolución 7935 de 2009, que efectivamente prevén que no hay obligación a reportar las menores cuantías referidas. Se tomarán los rubros precisados por la demandante, en la medida en que no fueron controvertidos por la DIAN./ También excluirá el rubro equivalente a $2.209.877.000, que figura en los formatos 1001 y 1011, pues la DIAN lo tomó dos veces...// (...) La Sala considera que no hay lugar a reducir la sanción al 10% por cuanto, el demandante tomó una base diferente y no ajustada para calcular la sanción, conforme se precisó en el acápite anterior..." SANCIÓN POR NO ENVIAR INFORMACIÓN – Reiteración de jurisprudencia. Marco legal / GRADUALIDAD Y PROPORCIONALIDAD DE LA SANCIÓN POR NO ENVIAR INFORMACIÓN – Alcance. Criterio de graduación de la sanción por allanamiento / GRADUALIDAD DE LA SANCIÓN POR ALLANAMIENTO – Procedibilidad. Impone al funcionario el deber de aplicar los principios de justicia, equidad, así como, los de razonabilidad y proporcionalidad / PROPORCIONALIDAD Y RAZONABILIDAD DE INFRACCIONES TRIBUTARIAS – Tienen fundamento en el principio de equidad / PRINCIPIO DE EQUIDAD – Noción / PODER SANCIONATORIO EN MATERIA TRIBUTARIA – Alcance / GRADUALIDAD DE LA SANCIÓN POR NO ENVIAR INFORMACIÓN – Debe tener en cuenta como factor la entrega de la información El artículo 651 del Estatuto Tributario dispone: (…) Como se puede apreciar, conforme con el literal a) del artículo 651 ET, quienes no suministren información dentro del plazo establecido para ello, o cuyo contenido presente errores o no corresponda a lo solicitado, serán acreedores a una multa de hasta de 15.000 UVT según los siguientes criterios: 1. Hasta del 5% de las sumas respecto de las cuales no se suministró la información exigida, se suministró en forma errónea o se hizo extemporáneamente. 2. Cuando no sea posible establecer la base para tasarla o la información no tuviere cuantía, hasta del 0.5% de los ingresos netos. Si no existieren ingresos, hasta del 0.5% del patrimonio bruto del contribuyente o declarante, correspondiente al año inmediatamente anterior o última declaración del impuesto sobre la renta o de ingresos y patrimonio. Conforme lo ha reiterado la Sala, cuando el artículo 651 del Estatuto Tributario utiliza la expresión ‘hasta el 5%’, se otorga a la Administración un margen para graduar la sanción. Sin embargo, esta facultad no puede ser utilizada de forma arbitraria, pues deben tenerse en cuenta los criterios de justicia y equidad, al igual que los principios de razonabilidad y proporcionalidad de la sanción. En efecto, la Corte Constitucional, en la Sentencia C-160 de 1998, sostuvo que el poder que se reconoce a la Administración para la aplicación de las sanciones previstas en el artículo 651 del ET no es ilimitado ni discrecional, pues la función sancionadora debe ejercerse dentro de los límites de la equidad y la

justicia, tal como lo ordenan la Constitución y el artículo 683 del Estatuto Tributario. Dijo, además, que la proporcionalidad y la razonabilidad de las sanciones, en el marco de las infracciones tributarias, tiene un claro fundamento en el principio de equidad, consagrado en el artículo 363 de la Constitución, equidad que no sólo debe predicarse de la obligación tributaria sustancial, sino que debe imperar en la aplicación y cuantificación de las sanciones que se podrían imponer por el desconocimiento de obligaciones tributarias de carácter sustancial y formal. Que el legislador era el primer llamado a dar prevalencia a estos principios, mediante la fijación de sanciones razonables y proporcionales al hecho que se sanciona. Pero que, igualmente, los funcionarios encargados de su aplicación, estaban obligados a observar esos principios. Entonces, la Corte Constitucional consideró que las sanciones que puede imponer la Administración, con fundamento en el artículo 651 del Estatuto Tributario, deben estar enmarcadas en criterios de proporcionalidad y razonabilidad que legitimen el poder sancionador. Que, por tanto, no todo error origina sanción, y que si se genera, la sanción debe ser graduada proporcionalmente, de acuerdo con la magnitud del daño producido con el error cometido. A su vez, la Sala ha considerado que un factor a tener en cuenta para graduar la sanción es la entrega de la información, pues ello denota la intención del contribuyente de contribuir con las labores de fiscalización de la DIAN. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 651 / CONSTITUCIÓN POLÍTICA – ARTÍCULO 363 NOTA DE RELATORÍA: Sobre los aspectos generales y de gradualidad de la sanción por no enviar información se cita la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 9 de abril de 2015, Exp. 25000-23-37-000-2012-00038-01(20243), C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas NOTA DE RELATORÍA: Sobre los principios aplicables cuando ante la gradualidad en materia sancionatoria se citan las sentencias de la Corporación de 20 de abril del 2001, Exp. 11658; de 20 de febrero y 4 de abril del 2003, Exp. 12736 y 12897; de 15 de junio del 2006, Exp. 2003-00453-01 y 26 de marzo del 2009, Exp. 16169 y de la Corte Constitucional C-160 de 1998, M.P. Carmenza Isaza Gómez ENTREGA TARDÍA DE LA INFORMACIÓN – Alcance. Denota la intención del contribuyente de contribuir con la facultad de fiscalización de la DIAN / FALTA DE ENTREGA Y ENTREGA TARDÍA DE LA INFORMACIÓN – Noción. No se puede medir con el mismo rasero para fundamento el daño o perjuicio al fisco / ENTREGA EXTEMPORÁNEA DE LA INFORMACIÓN – Efectos. Constituye una circunstancia que obliga a la administración a graduar la sanción / DAÑO O PERJUICIO AL FISCO – Alcance. Se puede configurar por la no entrega o por la entrega tardía de la información / CRITERIOS DE GRADUACIÓN DE LA SANCIÓN POR ALLANAMIENTO – Exige que el contribuyente subsane la omisión, pague el 10% de la sanción y presente memorial

La entrega tardía de la información no exime de la sanción, pues, en los términos del artículo 651 del ET, sólo constituye una circunstancia a tener en cuenta para efecto de atenuarla. Así lo dio a entender la Sala en sentencia del 24 de octubre de 2013: “Si bien tanto la falta de entrega de información, como la entrega tardía de la misma, entorpecen por sí solas las facultades de fiscalización y control para la correcta determinación de los tributos y sanciones y, en esa medida, pueden considerarse potencialmente generadoras de daño al fisco, principalmente sobre su labor recaudatoria, sin dejar de lado los consiguientes efectos negativos sobre las arcas públicas, tales omisiones sancionables no pueden medirse con el mismo rasero para fundamentar el daño inferido. Es así, porque mientras la falta de entrega veda en magnitud considerable la oportunidad de la gestión y/o fiscalización tributaria, llegando incluso a imposibilitar el ejercicio de las mismas, la entrega tardía impacta la oportunidad, de acuerdo con el tiempo de mora que transcurra, de manera que si este es mínimo no alcanza a obstruir con carácter definitorio el ejercicio de la fiscalización pero sí, por el contrario, es demasiado prolongado, puede incluso producir el efecto de una falta absoluta de entrega. Esa medición de tiempos en el cumplimiento de la obligación de informar pone de presente, igualmente, la actitud colaboradora del contribuyente para que, de una parte, la autoridad tributaria reciba la información que le permite determinar las obligaciones impositivas sustanciales y, más allá de ello, para que pueda satisfacerse el objeto de las mismas, con el recaudo de los tributos debidos por la realización de los presupuestos previstos en la ley como generadores de aquéllos, lo cual constituye la razón primordial para poner en marcha el aparato administrativo y su potestad fiscalizadora.” En relación con la procedencia de la sanción máxima que impuso la DIAN y de la sanción reducida al 10% de la sanción por no enviar información, la Sala precisó lo siguiente: “La misma norma prevé que la sanción por no enviar información puede ser objeto de reducción al 10%, si la omisión es subsanada después de proferido el pliego de cargos y antes de que se notifique la imposición de la sanción, o al 20%, si la omisión es subsanada dentro de los dos meses siguientes a la fecha en que se notifique la sanción. Según la citada disposición, para tener derecho a la reducción de la sanción es necesario que el obligado subsane la omisión, pague el valor de la sanción reducida y presente un escrito de aceptación de la sanción reducida, en el que acredite que la omisión fue subsanada y el pago o acuerdo de pago de la sanción reducida. Así, la reducción de la sanción es un beneficio que tienen los contribuyentes para disminuir el monto de la multa impuesta al 10% o al 20%, teniendo en cuenta que a menor intervención de la Administración dentro del trámite sancionatorio mayor será la reducción y que deben cumplirse los requisitos del artículo 651 del Estatuto Tributario, ya mencionado. Para acceder al beneficio de la sanción reducida al 10% de la multa impuesta en el acto sancionatorio, se requiere que antes de que se notifique la resolución sanción, el contribuyente subsane la omisión, pague el 10% de la sanción impuesta y presente memorial de aceptación de la sanción reducida con la prueba de haber subsanado la omisión y pagado la sanción reducida. Cabe precisar que si la infracción consiste en no haber suministrado la información, la omisión se subsana precisamente entregando la información. Es de anotar que los actos que aceptan o niegan la solicitud de reducción de la sanción hacen parte de la misma actuación administrativa que se deriva de la imposición de la sanción, pues el artículo 651 del Estatuto Tributario permite que la reducción se solicite y la omisión se subsane antes de que se notifique la imposición de la sanción (reducción al 10%) o dentro del término para interponer recurso de reconsideración contra el acto sancionatorio (reducción al 20%) Igualmente, cabe reiterar que el pago de la sanción reducida parte de la base de que la sanción por no informar se haya determinado correctamente.”

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 651 NOTA DE RELATORÍA: Sobre la noción de la falta de entrega y entrega tardía de la información se reiteran las sentencias del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 24 de octubre de 2013, Exp. 73001-23-31-000-2011-00225-01(19454), C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez; de 23 de abril de 2015, Exp. 73001-23-31-000-2011-00504-01(20355), C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia NOTA DE RELATORÍA: Sobre los criterios de graduación de la sanción por allanamiento se reitera la sentencia de la Corporación de 26 de mayo de 2016, Exp. 13001-23-33-000-2012-00039-01(20479), C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera ponente: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO (E)

Bogotá D.C., veinticinco (25) de septiembre de dos mil diecisiete (2017)

Radicación número: 76001-23-33-000-2013-00252-01(20909)

Actor: CARLOS ALBERTO GÓMEZ JARAMILLO

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la DIAN contra la sentencia del 26 de noviembre de 2013, dictada por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca en audiencia inicial celebrada en la misma fecha, conforme consta en el acta No. 009, en la que se decidió:

1. DECLARA la nulidad parcial de la resolución sanción No. 2124120110000089 del 26 de octubre de 2011 y resolución de reconsideración No. 900.255 del 1º de noviembre de 2012 en lo relacionado con el monto de la sanción y en su lugar se modificará la Sanción en suma de Doce Millones Cuatrocientos Cuarenta y Nueve Mil Quinientos Seis pesos ($12.449.506 pesos). 2. Sin condena en costas. 3. NIÉGANSE las demás pretensiones. 4. Quedan NOTIFICADAS las partes en estrados conforme lo previsto en el artículo 202 CPACA. 5. Si no fuera apelada la Sentencia ORDENAR su archivo[1]. 1. ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA - Mediante Pliego de Cargos 212382011000099 del 22 de julio de 2011, la DIAN propuso sancionar a la demandante por no presentar la información exógena correspondiente al año gravable 2009. La sanción fue de $356.445.000[2]. - El 25 de agosto de 2011, la sociedad actora respondió el pliego de cargos. Informó que entregó la información exógena y que, por tanto, liquidó y pagó una sanción de $1.141.000, por no enviar oportunamente dicha información. Pidió que se graduara la sanción impuesta con criterios de proporcionalidad y razonabilidad[3]. - El 26 de octubre de 2011, la DIAN profirió la Resolución 212412011000089, que sancionó a la sociedad actora por no enviar la información exógena del año gravable 2009, de conformidad con lo previsto en el literal a) del artículo 651 del Estatuto Tributario[4], y en los términos propuestos en el requerimiento especial. - Con ocasión del recurso de reconsideración interpuesto por la parte actora, la sanción fue confirmada, por Resolución 900255 del 1º de noviembre de 2012[5]. 2. ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN PROCESAL 2.1. La demanda El actor formuló las siguientes pretensiones: PRIMERO: La revisión de los actos administrativos citados en el capítulo LO QUE SE DEMANDA[6], su decreto de Nulidad, el restablecimiento del Derecho y como consecuencia de ello, dejando sin efecto alguno LA SANCIÓN impuesta a mi poderdante por el año gravable 2009, ordenando su desanotación de las cuentas de la DIAN.

SEGUNDO: En subsidio se decrete la nulidad de los actos administrativos proferidos por la Dian por Violación de los artículos 137 y 138 del C.C.A. TERCERO: En subsidio, se acepte como válida la reliquidación de la Sanción efectuada por mi poderdante, el cual canceló a través del recibo de pago de impuestos No. 490702594130 7 el día 23 de agosto de 2011 en el Banco de Occidente la suma de $1.141.000 como sanción reducida en los términos del inciso 2 del artículo 651 del Estatuto Tributario. CUARTO: En subsidio se acepte como sanción a aplicar el 0.5% de los ingresos netos del año 2008 atendiendo a lo dispuesto en el literal a) del artículo 651 del Estatuto Tributario, por cuanto la Dian en la etapa de formulación del Pliego de Cargos no conocía la base para la imposición de la sanción, fijándola en $6.112.585, resultado de aplicar a los ingresos totales declarados en el año 2008 la tarifa del 0.5% (1.222.517.000 x 0.5%=6.112.585)[7]. 2.1.1. Normas violadas La demandante invocó como violadas las siguientes disposiciones: · Artículo 29 de la Constitución Política. · Artículos 651 y 744 del Estatuto Tributario. · Artículo 114 de la Ley 1495 de 2010. · Circulares 0175 del 29 de octubre de 2001 y 0131 del 4 de noviembre de 2005 de la DIAN. 2.1.2. Concepto de la violación 2.1.2.1. Violación del artículo 651 del ET, en concordancia con lo dispuesto en el artículo 29 de la CP. El demandante alegó que el valor de la información a suministrar por el año gravable 2009 no era conocida por la DIAN, por cuanto la misma no había sido enviada. Que tan cierto es que la DIAN no conocía del valor total de la información, que la base tomada por esta era de $12.449.506.000, distinta a la informada por el contribuyente en cuantía de $12.664.087.848. Que si a ese valor se resta el valor enviado por concepto de las cuantías menores por valor de $449.585.170, la información a suministrar queda tasada en el valor de $12.214.232.678, diferente de la establecida por la DIAN en el pliego de cargos y tomada para efectos de la liquidación de la sanción.

Sostuvo que si bien la información no había sido enviada a la fecha de la expedición del pliego de cargos, no es menos cierto que en esa misma fecha no podía hablarse de envío de información extemporánea, por cuanto esa circunstancia aplicaba una vez la información hubiera sido recibida por las autoridades tributarias y se estableciera que la información sí correspondía a la solicitada y que no presentaba errores. Advirtió que, en este caso, la DIAN profirió cargos inexistentes con motivo de la promulgación del pliego de cargos del 22 de julio de 2011. Que para el 26 de octubre de 2011, fecha en la que se expidió la resolución sanción, la información ya había sido enviada (19 y 23 de agosto de 2011), situación que impedía sancionar bajo el cargo de no envío de la información. Que, de igual manera, en la resolución demandada se sanciona al contribuyente por el envío extemporáneo de la información, por enviar información con errores y por enviar información distinta a la solicitada. Agregó que sólo en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la resolución sanción se habló del envío de la información con errores, cuando dijo que “los formatos 1001, 1007 y 1012 fueron presentados con error”. Indicó que el 4 de marzo de 2013 se presentaron nuevamente los formatos 1001, 1007 y 1012, con la información que presuntamente presentaba inconsistencias, pero que la DIAN no profirió un nuevo pliego de cargos y no inició un nuevo procedimiento sancionatorio. Que, adicionalmente, en la base para la reliquidación de la sanción efectuada por el actor, como sanción reducida por valor de $1.141.000, se incluyeron la mayoría de los valores que luego de la visita de la DIAN resultaron con inconsistencias, esto es, que el contribuyente ya tuvo en cuenta las cifras reportadas con error en la nueva reliquidación, la que se encuentra como pretensión subsidiaria en el acápite de las pretensiones. 2.1.2.2. De la violación de los principios de gradualidad y razonabilidad El demandante indicó que de acuerdo con la jurisprudencia de la Corte Constitucional como del Consejo de Estado, se puede concluir que para la imposición de la sanción por no informar se deben tener en cuenta los siguientes aspectos:

- Para la aplicación de la sanción deben tenerse en cuenta criterios de proporcionalidad al daño producido, daño que debe ser analizado y evaluado por la Administración. - Uno de los elementos de juicio a considerar para determinar si efectivamente la conducta comporta daño para la entidad, se materializa en la imposibilidad de ejercer la facultad fiscalizadora que garantice el debido control y recaudo de los impuestos. - No todo tipo de error genera la imposición de la sanción. Los errores deben ser errores de “contenido”, no de forma. - Los errores de contenido sancionables deben tener tal entidad que sean suficientes para lesionar los intereses de la Administración o de un tercero. - Tanto en la expedición del pliego de cargos como al momento de imponer la sanción debe explicarse de manera clara y concreta en qué consistió el error para garantizar el derecho de defensa y de contradicción a favor del eventual sujeto sancionado. - En consecuencia, al momento de definir la base para la proposición o imposición de la sanción se debe tener en cuenta la suma en concreto sobre la cual no se suministró la información o se suministró extemporáneamente. - La determinación con base en los valores de la declaración de renta y complementarios sólo será procedente en ausencia de información específica que permita precisar las cuantías sobre las cuales no se cumplió la obligación de suministrar la información. - Para la graduación de la sanción se debe evaluar la actividad de colaboración desplegada por el contribuyente, así sea en forma extemporánea. El contribuyente advirtió que los actos demandados son nulos por sancionarlo con desconocimiento de las leyes que rigen la materia. Dijo que bajo el principio de gradualidad no resulta congruente aplicar una sanción del 5% sobre una base establecida en forma irregular, sin tener en cuenta que dentro de la información solicitada unas cifras tenían más relevancia que otras frente a la actividad fiscalizadora de la DIAN. Pidió tener en cuenta que no se puede aplicar la sanción sobre la base de las cuantías menores que no deben ser reportadas, de la información que carece de relevancia para efectos de los cruces de información con terceros, así como la reportada por terceros a través de otros formatos. Por eso, estimó que la base que tenía que tenerse en cuenta para tasar la sanción era de $228.190.715.

Para justificar de dónde sale esa cifra, descompuso los valores que contienen la información en cada formato y el valor que corresponde a las cuantías menores, las cuantías que, a su juicio, no generaron daño “ya fuere por tratarse de pagos efectuados a entidades vigiladas por el mismo Estado, o por haber sido reportada la información por parte de los proveedores”. Que, en consecuencia, los principios de proporcionalidad, gradualidad y razonabilidad fueron violados por la DIAN al aplicar la tarifa del 5% sin hacer un análisis respecto de la importancia que revestía para la Administración la información presentada. Por todo lo anterior, concluyó que: 1. Se violó el artículo 651 del ET por falta de aplicación, al imponer una tarifa sancionatoria del 5%, pretermitiendo el rango del 0 a 5% establecido en el mismo artículo. 2. Se violó el parágrafo del artículo 20 del Decreto 4048 por falta de aplicación, en tanto los funcionarios de la DIAN están en la obligación de aplicar los conceptos emitidos por la propia Subdirección de Gestión de Normativa y Doctrina. 3. Se violó por falta de aplicación la Circular de Seguridad Jurídica No. 0175 del 29 de octubre de 2001, que en el numeral 8 establece los requisitos que los funcionarios de la DIAN deben cumplir cuando se trate de imponer sanciones. 4. Se violó por falta de aplicación la Circular 0131 del 4 de noviembre de 2005 expedida por la DIAN, que debía ser tenida en cuenta en los casos de imposición de sanciones por no enviar información. 5. Se violó por falta de aplicación el artículo 363 de la CP, que establece que el sistema tributario se funda en los principios de equidad, eficiencia y progresividad. 6. Se violó por falta de aplicación el artículo 683 del ET, que establece que en todas las actuaciones llevadas a cabo por los funcionarios públicos de la DIAN, se debe tener siempre en cuenta el principio de justicia. 7. Se violaron por falta de aplicación las sentencias proferidas por las Altas Cortes, relacionadas con la imposición de la sanción de que trata el artículo 651 del ET, que debieron ser tenidas en cuenta en aplicación del artículo 114 de la Ley 1395 de 2010. 2.1.2.3. De las pretensiones subsidiarias - Violación de los artículos 137 y 138 del CCA. Falsa motivación de los actos demandados.

El actor adujo que los actos administrativos demandados adolecen del vicio de falsa motivación, toda vez que al momento de la imposición de la sanción la información ya había sido enviada. Agregó que estableció una nueva base de la que excluyó del total de la información enviada los valores correspondientes a las cuantías menores y a la información contenida en el formato 1011, por cuanto, respecto de los primeros no existía obligación de informarlas por no superar los topes y respecto de la información enviada en el formato 1011 no había generado daño al Estado por tratarse de cifras globales, con la explicación de las razones jurídicas que soportaban la solicitud. Que, por esa razón, pagó el valor de $1.141.000, a título de sanción reducida. Que, en todo caso, la DIAN no conocía los valores a informar para efectos de determinar la sanción, razón por la que pidió que, en caso de no ser eximido de la sanción, esta fuera tasada en el porcentaje de 0.5%, que multiplicada por los valores declarados como ingresos en 2008 ($1.222.517.000) arroja un resultado de $6.111.585. 2.2. Contestación de la demanda El apoderado de la DIAN contestó la demanda en los siguientes términos: 2.2.1. Sobre la violación del artículo 651 del ET. Dijo que el 27 de agosto de 2009, el contribuyente presentó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios, en el que declaró un total de ingresos por $1.222.517.000. Que, al superar el monto de los $1.100.000.000 señalado en la Resolución No. 7935 del 28 de julio de 2009, estaba obligado a presentar la información en medio magnético correspondiente al año gravable 2009, a más tardar el 5 de mayo de 2010. Adujo que la Administración, al verificar que el contribuyente no presentó la información, formuló el pliego de cargos y, posteriormente, impuso la sanción, en los términos del artículo 651 del ET. Al respecto, dijo que la sanción está totalmente ajustada a las normas. Sostuvo que el envío de la información antes de la expedición de la Resolución Sanción no desvirtúa la existencia del hecho sancionado y que, en todo caso, los formatos 1001, 1007 y 1012 fueron presentados con error. Indicó que la base para imponer la sanción se encuentra debidamente determinada, por cuanto la Administración contaba con elementos probatorios para determinar las sumas respecto de las que la contribuyente no suministró la información exógena, de forma tal que para tasar la multa de que trata el literal a) del artículo 651 del ET., debía aplicar la sanción sobre las sumas sobre las que no

se suministró la información exigida, de acuerdo con las declaraciones tributarias presentadas por el contribuyente. Que, en este caso, la sumatoria de los valores que no se reportaron con la información exógena ascendía a $12.449.506.000, a la que se aplicó una sanción del 5%, correspondiente a $622.475.000, que, limitado a 15.000 UVT, ascendía a $356.445.000, razón por la que no es acertado el decir del contribuyente de que la DIAN no había determinado la cuantía de la información a presentar. 2.2.2. Sobre la violación de los principios de gradualidad y razonabilidad de la sanción Sostuvo que, en este caso, no se dan los presupuestos previstos en la ley y en la jurisprudencia para graduar la sanción, pues no está probado que el contribuyente hubiera cumplido de forma íntegra y completa la obligación de presentar la información exógena por el año gravable 2009. En cuanto al daño, precisó que el no envío de la información dentro de los plazos establecidos afecta la función de la entidad, en la medida en que no se pueden realizar los cruces de información para efectuar los controles necesarios en el cumplimiento de sus funciones o formar parte de estos en los datos estadísticos. 2.2.3. Sobre la violación del debido proceso Alegó que la sanción impuesta al contribuyente se sujetó a los trámites legalmente establecidos para su expedición y se sustentó en las normas que regulan la materia, con lo que se garantizó la defensa de los derechos del contribuyente y, en consecuencia, el debido proceso. Que, contra lo dicho por el demandante, la administración aplicó correctamente lo dispuesto en el artículo 651 del ET., acató las previsiones contenidas en las Circulares 0175 de 2001 y 0131 de 2005 y en las sentencias de la Corte Constitucional y el Consejo de Estado. 2.2.4. Sobre las peticiones subsidiarias - Falsa motivación: los actos se encuentran debidamente motivados, prueba de ello es el fundamento legal que los soporta. - De las pretensiones subsidiarias segunda y tercera, adujo que la base para imponer la sanción estaba debidamente determinada, porque la administración contaba con los elementos probatorios para determinar las sumas respecto de las que no se suministró la información exógena, de forma tal que para tasar la multa de que trata el literal a) del artículo 651 del ET., debía dar aplicación al primer criterio, esto es, aplicar la sanción sobre las sumas respecto de las cuales no se suministró información, razón por la cual, se acudió a las declaraciones tributarias presentadas por el contribuyente. 2.3. La sentencia apelada

El Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, mediante sentencia del 26 de noviembre de 2013: (i) declaró la nulidad parcial de las Resoluciones 212412011000089 del 26 de octubre de 2011 y 900255 del 1º de noviembre de 2012 y (ii) a título de restablecimiento del derecho, modificó la sanción impuesta, para fijarla en $12.449.506. Esas decisiones tuvieron sustento en las consideraciones que se resumen a continuación. En la sentencia apelada se consideró que aunque el contribuyente incumplió el deber de presentar la información exógena en los términos exigidos, la DIAN, al momento de tasar la sanción, debió tener en cuenta si se generó un daño a la Administración o si se obstaculizó la labor fiscalizadora de la misma. Que, revisado el expediente, pudo advertir que dicha labor no se vio obstaculizada, en tanto que, para el 26 de agosto de 2011, fecha en la que se dio respuesta al pliego de cargos y se entregó la información, la DIAN aún estaba en el proceso de consolidación de la información exógena para todos los contribuyentes obligados, de forma que era procedente la reducción de la sanción al 0.1% de los valores de dicha información ($12.449.506). Sostuvo que la motivación de la resolución sanción demandada no daba cuenta de la aplicación de los criterios de razonabilidad y proporcionalidad, equidad y justicia que debieron tenerse en cuenta para la tasación de la sanción, razón por la que debía reducirse. 2.4. El recurso de apelación La DIAN apeló la sentencia del 26 de noviembre de 2013. En resumen, dijo lo siguiente: Explicó que el tipo de conducta sancionado está tipificado por el hecho de no suministrar la información exógena correspondiente al año gravable 2009 en el término establecido en la ley, por haber presentado la información con errores o que no corresponda con lo solicitado. Insistió en que la sanción impuesta está ajustada a las previsiones del artículo 651 del ET. Que no se configuraron las causales de nulidad que alegó el contribuyente, pues, contra lo dicho en la demanda, el no envío de la información dentro del término legal estipulado por el legislador se encuentra plenamente probado, la base para imponer la sanción fue debidamente determinada y la tarifa aplicada del 5% sobre el monto de la información no suministrada era la que legalmente correspondía. Precisó que el envío de la información antes de la expedición de la Resolución Sanción no desvirtúa el hecho sancionado, en virtud a que el contribuyente presentó los formatos 1001, 1003, 1007, 1008, 1009, 1011 y 1012 los días 19 y 23 de agosto de 2011, los formatos 1001, 1007 y 1012 fueron

presentados con error, tal y como se detectó en la consulta efectuada por la DIAN en el sistema informático MUISCA y que obra en el cuaderno de antecedentes, por lo cual, dijo, debe concluirse que al momento de imponerse la sanción a través del acto administrativo hoy demandado, se mantenía la conducta sancionable prevista en el artículo 651 ET. Agregó que no se podía desligar del precepto legal que tipifica la conducta, el hecho de que el contribuyente presente un formato con errores, que es lo que hace que persista la omisión del incumplimiento del deber legal sin que se trate de una nueva imputación. Que, en todo caso, la sanción se sujetó a los trámites legalmente establecidos para su expedición y se sustentó en las normas que regulan la materia. Que, por tanto, se le garantizó al demandante el derecho de defensa y el debido proceso. Finalmente, dijo que los argumentos presentados por el actor estaban desvirtuados con la fundamentación fáctica y jurídica de los actos demandados, en la medida en que allí se discutía la base para aplicar la sanción, el daño ocasionado al Estado y la graduación de la sanción, a la luz de las Circulares 0175 del 29 de octubre de 2001 y 0131 del 4 de noviembre de 2005. Y, en cuanto a la base para imponer la sanción, explicó que se encuentra debidamente determinada por cuanto la administración contó con los elementos probatorios para determinar las sumas respecto de las cuales no se suministró la información exógena, de forma tal que, para tasar la multa de que trata el literal a) del artículo 651 ET, se debía dar aplicación al primer criterio allí establecido, es decir, aplicar la sanción sobre las sumas respecto de las cuales no se suministró la información exigida. Y que, para el efecto, se tomó la información reportada en las declaraciones tributarias. Alegó que el artículo 651 ET regula la base y la tarifa, así como el monto máximo de la sanción. Que los parámetros para su interpretación están en la Sentencia C 160 de 1998, que lo declaró exequible. Citó jurisprudencia del Consejo de Estado que aplicó gradualmente el porcentaje de la tarifa de la sanción, pero para advertir que, en el presente caso, no existió el mayor grado de colaboración por parte del contribuyente, pues no sólo presentó la información en forma extemporánea, sino con errores que nunca corrigió, razón por la cual, persiste el daño generado al Estado. Que esta es una razón que impede (sic) graduar la sanción al mínimo como se hizo en la sentencia apelada. Pidió tener en cuenta la Sentencia C-506 de julio 3 de 2002, en la que se precisó que las sanciones tienen por objeto prevenir y reprimir conductas que lesionen o pongan en peligro el interés general. Por todo lo anterior, la DIAN estimó que en el presente caso no hay lugar a la reducción de la sanción porque no se cumplieron los presupuestos del artículo 651 ET y no ha desaparecido el daño ocasionado a la administración. En consecuencia, pidió que se revocara la sentencia apelada y que, en su lugar, se mantuviera la sanción impuesta en los actos acusados. 2.5. Alegatos de conclusión La parte actora insistió en lo dicho en la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho. La DIAN reiteró los argumentos expuestos en el recurso de apelación.

El Ministerio Público no rindió concepto. 3. CONSIDERACIONES La Sala decidirá sobre el recurso de apelación interpuesto por la DIAN contra la sentencia del 26 de noviembre de 2013, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, que accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho promovida por el contribuyente Carlos Alberto Gómez Jaramillo, y, a título de restablecimiento del derecho, reliquidó la sanción por no enviar información. 3.1. Problema jurídico Le corresponde a la Sala decidir si era procedente que en el caso concreto se graduara la sanción por no enviar información exógena al 0.1 %, si, para la DIAN, el contribuyente no brindó el mayor grado de colaboración, pues, además de que entregó la información de manera extemporánea, la entregó con errores y que, por lo tanto, persiste el daño infligido a las facultades de fiscalización. La Sala anticipa que no era procedente graduar la sanción en el porcentaje tasado en la sentencia apelada. Lo procedente era tasar la sanción en un mayor porcentaje. Dado que esta medida se toma en detrimento de la parte demandante, la Sala analizará la base de tasación de la multa, pues el a quo no se refirió a ese punto, pese a que fue alegado en la demanda. Finalmente, analizará si era procedente aplicar el porcentaje de graduación por allanamiento. 3.2. Aspectos generales de la sanción por no enviar información. De la gradualidad y proporcionalidad de la sanción. Y de los criterios de graduación de la sanción por allanamiento. Reiteración de jurisprudencia [8] 3.2.1. Del contenido de la norma y de los criterios de gradualidad y proporcionalidad de la sanción. El artículo 651 del Estatuto Tributario dispone: "Artículo 651. SANCIÓN POR NO ENVIAR INFORMACIÓN. Las personas y entidades obligadas a suministrar información tributaria, así como aquéllas a quienes se les haya solicitado informaciones o pruebas, que no la suministren dentro del plazo establecido para ello o cuyo contenido presente errores o no corresponda a lo solicitado, incurrirán en la siguiente sanción:

a) Una multa hasta de cincuenta millones de pesos ($50.000.000.oo) (15.000 UVT), la cual será fijada teniendo en cuenta los siguientes criterios: - Hasta del 5% de las sumas respecto de las cuales no se suministró la información exigida, se suministró en forma errónea o se hizo en forma extemporánea. - Cuando no sea posible establecer la base para tasarla o la información no tuviere cuantía, hasta del 0.5% de los ingresos netos. Si no existieren ingresos, hasta del 0.5% del patrimonio bruto del contribuyente o declarante, correspondiente al año inmediatamente anterior o última declaración del impuesto sobre la renta o de ingresos y patrimonio. b) El desconocimiento de los costos, rentas exentas, deducciones, descuentos, pasivos, impuestos descontables y retenciones, según el caso, cuando la información requerida se refiera a estos conceptos y de acuerdo con las normas vigentes, deba conservarse y mantenerse a disposición de la Administración de Impuestos. Cuando la sanción se imponga mediante resolución independiente, previamente se dará traslado de cargos a la persona o entidad sancionada, quien tendrá un término de un (1) mes para responder. La sanción a que se refiere el presente artículo, se reducirá al diez por ciento (10 %) de la suma determinada según lo previsto en el literal a), si la omisión es subsanada antes de que se notifique la imposición de la sanción; o al veinte por ciento (20 %) de tal suma, si la omisión es subsana dentro de los dos (2) meses siguientes a la fecha en que se notifique la sanción. Para tal efecto, en uno y otro caso, se deberá presentar ante la oficina que está conociendo de la investigación, un memorial de aceptación de la sanción reducida en el cual se acredite que la omisión fue subsanada, así como el pago o acuerdo de pago de la misma. En todo caso, si el contribuyente subsana la omisión con anterioridad a la notificación de la liquidación de revisión, no habrá lugar a aplicar la sanción de que trata el literal b). Una vez notificada la liquidación sólo serán aceptados los factores citados en el literal b), que sean aprobados plenamente.” Como se puede apreciar, conforme con el literal a) del artículo 651 ET, quienes no suministren información dentro del plazo establecido para ello, o cuyo contenido presente errores o no corresponda a lo solicitado, serán acreedores a una multa de hasta de 15.000 UVT según los siguientes criterios: 1. Hasta del 5% de las sumas respecto de las cuales no se suministró la información exigida, se suministró en forma errónea o se hizo extemporáneamente. 2. Cuando no sea posible establecer la base para tasarla o la información no tuviere cuantía, hasta del 0.5% de los ingresos netos. Si no existieren ingresos, hasta del 0.5% del patrimonio bruto del contribuyente o declarante, correspondiente al año inmediatamente anterior o última declaración del impuesto sobre la renta o de ingresos y patrimonio. Conforme lo ha reiterado la Sala, cuando el artículo 651 del Estatuto Tributario utiliza la expresión ‘hasta el 5%’, se otorga a la Administración un margen para graduar la sanción. Sin embargo, esta

facultad no puede ser utilizada de forma arbitraria, pues deben tenerse en cuenta los criterios de justicia y equidad, al igual que los principios de razonabilidad y proporcionalidad de la sanción[9]. En efecto, la Corte Constitucional, en la Sentencia C-160 de 1998, sostuvo que el poder que se reconoce a la Administración para la aplicación de las sanciones previstas en el artículo 651 del ET no es ilimitado ni discrecional, pues la función sancionadora debe ejercerse dentro de los límites de la equidad y la justicia, tal como lo ordenan la Constitución y el artículo 683 del Estatuto Tributario. Dijo, además, que la proporcionalidad y la razonabilidad de las sanciones, en el marco de las infracciones tributarias, tiene un claro fundamento en el principio de equidad, consagrado en el artículo 363 de la Constitución, equidad que no sólo debe predicarse de la obligación tributaria sustancial, sino que debe imperar en la aplicación y cuantificación de las sanciones que se podrían imponer por el desconocimiento de obligaciones tributarias de carácter sustancial y formal. Que el legislador era el primer llamado a dar prevalencia a estos principios, mediante la fijación de sanciones razonables y proporcionales al hecho que se sanciona. Pero que, igualmente, los funcionarios encargados de su aplicación, estaban obligados a observar esos principios. Entonces, la Corte Constitucional consideró que las sanciones que puede imponer la Administración, con fundamento en el artículo 651 del Estatuto Tributario, deben estar enmarcadas en criterios de proporcionalidad y razonabilidad que legitimen el poder sancionador. Que, por tanto, no todo error origina sanción, y que si se genera, la sanción debe ser graduada proporcionalmente, de acuerdo con la magnitud del daño producido con el error cometido. A su vez, la Sala ha considerado que un factor a tener en cuenta para graduar la sanción es la entrega de la información, pues ello denota la intención del contribuyente de contribuir con las labores de fiscalización de la DIAN. La entrega tardía de la información no exime de la sanción, pues, en los términos del artículo 651 del ET, sólo constituye una circunstancia a tener en cuenta para efecto de atenuarla. Así lo dio a entender la Sala en sentencia del 24 de octubre de 2013[10]: “Si bien tanto la falta de entrega de información, como la entrega tardía de la misma, entorpecen por sí solas las facultades de fiscalización y control para la correcta determinación de los tributos y sanciones y, en esa medida, pueden considerarse potencialmente generadoras de daño al fisco, principalmente sobre su labor recaudatoria, sin dejar de lado los consiguientes efectos negativos sobre las arcas públicas, tales omisiones sancionables no pueden medirse con el mismo rasero para fundamentar el daño inferido. Es así, porque mientras la falta de entrega veda en magnitud considerable la oportunidad de la gestión y/o fiscalización tributaria, llegando incluso a imposibilitar el ejercicio de las mismas, la entrega tardía impacta la oportunidad, de acuerdo con el tiempo de mora que transcurra, de manera que si este es mínimo no alcanza a obstruir con carácter definitorio el ejercicio de la

fiscalización pero sí, por el contrario, es demasiado prolongado, puede incluso producir el efecto de una falta absoluta de entrega. Esa medición de tiempos en el cumplimiento de la obligación de informar pone de presente, igualmente, la actitud colaboradora del contribuyente para que, de una parte, la autoridad tributaria reciba la información que le permite determinar las obligaciones impositivas sustanciales y, más allá de ello, para que pueda satisfacerse el objeto de las mismas, con el recaudo de los tributos debidos por la realización de los presupuestos previstos en la ley como generadores de aquéllos, lo cual constituye la razón primordial para poner en marcha el aparato administrativo y su potestad fiscalizadora.” 3.2.2. De los criterios de graduación de la sanción por allanamiento En relación con la procedencia de la sanción máxima que impuso la DIAN y de la sanción reducida al 10% de la sanción por no enviar información, la Sala precisó lo siguiente:[11] “La misma norma prevé que la sanción por no enviar información puede ser objeto de reducción al 10%, si la omisión es subsanada después de proferido el pliego de cargos y antes de que se notifique la imposición de la sanción, o al 20%, si la omisión es subsanada dentro de los dos meses siguientes a la fecha en que se notifique la sanción. Según la citada disposición, para tener derecho a la reducción de la sanción es necesario que el obligado subsane la omisión, pague el valor de la sanción reducida y presente un escrito de aceptación de la sanción reducida, en el que acredite que la omisión fue subsanada y el pago o acuerdo de pago de la sanción reducida. Así, la reducción de la sanción es un beneficio que tienen los contribuyentes para disminuir el monto de la multa impuesta al 10% o al 20%, teniendo en cuenta que a menor intervención de la Administración dentro del trámite sancionatorio mayor será la reducción y que deben cumplirse los requisitos del artículo 651 del Estatuto Tributario, ya mencionado[12]. Para acceder al beneficio de la sanción reducida al 10% de la multa impuesta en el acto sancionatorio, se requiere que antes de que se notifique la resolución sanción, el contribuyente subsane la omisión, pague el 10% de la sanción impuesta y presente memorial de aceptación de la sanción reducida con la prueba de haber subsanado la omisión y pagado la sanción reducida. Cabe precisar que si la infracción consiste en no haber suministrado la información, la omisión se subsana precisamente entregando la información.

Es de anotar que los actos que aceptan o niegan la solicitud de reducción de la sanción hacen parte de la misma actuación administrativa que se deriva de la imposición de la sanción, pues el artículo 651 del Estatuto Tributario permite que la reducción se solicite y la omisión se subsane antes de que se notifique la imposición de la sanción (reducción al 10%) o dentro del término para interponer recurso de reconsideración contra el acto sancionatorio (reducción al 20%)[13]. Igualmente, cabe reiterar que el pago de la sanción reducida parte de la base de que la sanción por no informar se haya determinado correctamente[14].” Conforme con los criterios expuestos, se procede a analizar el caso concreto. 3.2.3. De si la tarifa de graduación que aplicó el a quo se ajusta a derecho 3.2.3.1. Hechos que se encuentran probados - Es un hecho no controvertido del pliego de cargos que para el año gravable 2009, el demandante reportó ingresos brutos de $1.222.517.000[15]. - Conforme con el artículo 18 de la Resolución 7935 de 2009[16], el demandante tenía hasta el 5 de mayo de 2010, como plazo para entregar la información, teniendo en cuenta los dos últimos dígitos de su NIT [17]. - Es un hecho no controvertido que el demandante no presentó la información en el plazo previsto en la ley. - El 22 de julio de 2011, la DIAN formuló el pliego de cargos 212382011000099, en el que propuso sancionar a la demandante por no presentar la información exógena correspondiente al año gravable 2009. La sanción propuesta fue de $356.445.000[18]. - El 26 de agosto de 2011, la sociedad actora respondió el pliego de cargos [19], y, además, anexó a su respuesta: o La fotocopia del formulario No. 49070259441307, mediante el que pagó la suma de $1.141.000, correspondiente a la sanción, reducida al 10%, según dijo, en los términos del inciso 7 del artículo 651 ET. o La fotocopia de los formularios 1001, 1003, 1007, 1008, 1009, 101 y 1012, que, según dijo, fueron enviados los días 19 y 23 de agosto de 2011. o Los cuadros en Excel en los que se visualiza la información enviada en cada formato en los cuales se adicionaron columnas que permiten establecer el tipo de documento que se aporta y que demuestra el valor por parte de cada beneficiario del pago. o La relación adjunta del listado de pruebas que se enviaron y que fueron suministradas por las personas naturales y jurídicas a las cuales se les efectuaron pagos o ventas durante el año 2009 o eran deudoras o acreedoras.

- El 26 de octubre de 2011, la DIAN profirió la Resolución 212412011000089, que sancionó a la sociedad actora por no enviar la información exógena del año gravable 2009, de conformidad con lo previsto en el literal a) del artículo 651 del Estatuto Tributario[20], y en los términos propuestos en el requerimiento especial. - Por Resolución 900255 del 1º de noviembre de 2012, la DIAN decidió el recurso de reconsideración, en el sentido de confirmar la Resolución 212412011000089 del 26 de octubre de 2011. Al graduar la sanción, la DIAN dijo [21]: “En el caso objeto de análisis, se observa que el contribuyente presentó los formatos 1001, 1003, 1007, 1008, 1009, 1011 y 1012 los días 19 y 23 de agosto de 2011 y para efectos de verificar la actitud de colaboración del contribuyente, esta Subdirección consultó el estado de los formatos presentados en el sistema informático MUISCA y estableció que los formatos 1001, 1007 y 1012, fueron presentados con error y sin corregir la fecha (folio 374 y 375). En consecuencia, no está probado que el contribuyente haya cumplido en forma íntegra y completa con la obligación de presentar la información en medio magnético, así sea posteriormente, toda vez que tres (3) de los formatos tienen error y sin corregir, por lo que no está demostrada la plena actitud de colaboración o que haya cesado el daño pues con errores no puede ser leída la información, de manera que impide el cruce que se persigue. Por lo tanto, la tarifa correcta de la liquidación de la sanción por no informar es del cinco por ciento (5%), en concordancia con lo previsto en el literal a) del artículo 1º de la Resolución 17774 de 2005 (…).” 3.2.3.2. Análisis del caso concreto Como se puede apreciar, en este caso está probado que la información exógena fue entregada los días 19 y el 23 de agosto de 2011, esto es, después de la formulación del pliego de cargos (22 de julio de 2011) pero antes de la expedición de la resolución sanción (26 de octubre de 2011). La DIAN consideró que no se satisfizo la obligación tributaria puesto que advirtió que la información presentaba errores en los formularios 1001 (retenciones en la fuente practicadas), 1007 (ingresos recibidos en el año) y 1012 (información del patrimonio bruto, saldo de efectivo y cheques, cuentas corrientes y/o ahorro, inversiones en bonos, certificados, títulos y otros). Conforme se precisó inicialmente, con fundamento en la Sentencia C-160 de 1998 de la Corte Constitucional y en sentencias reiteradas de esta Sala, se ha considerado que la sanción por no suministrar información a que alude el artículo 651 ET, puede ser graduada. De ahí que, dependiendo del momento en que se entregue la información, y bajo la consideración de que el artículo 651 ET permite imponer una sanción de “hasta” el 5%, la Sala ha precisado que es procedente graduar la tarifa al 0.5%[22], cuando la información se entrega extemporáneamente pero antes de que se formule pliego de cargos; al 1%[23] cuando la información se entregue con la respuesta al pliego de cargos y hasta que se imponga la sanción; al 3%[24] cuando la información se entregue con el recurso de reconsideración, y se aplica la máxima, esto es, la del 5%[25], cuando la

información se entrega una vez vencidos los plazos para formular el recurso de reconsideración o definitivamente no se entrega. En el caso concreto es un hecho probado que la información se entregó con la respuesta al pliego de cargos y antes de que se impuso la sanción. En consecuencia, la tarifa que procede aplicar es la del 1 % sobre el monto de la información aportada de manera extemporánea, pues, se reitera, tal circunstancia denota una actitud de colaboración del contribuyente. Frente al argumento relacionado con la entrega de información errada, es preciso señalar que el supuesto de hecho que condujo a la expedición de los actos administrativos demandados es la omisión en el envío de la información en el plazo establecido para ello, respecto del que procede la sanción reducida. Este supuesto difiere claramente del envío de información con errores. En efecto, si bien la omisión en el suministro de información y la entrega de información errada tienen su origen en el trámite administrativo dispuesto para la sanción por no enviar información, lo cierto es que se trata de hechos diferentes [26]. Esto, porque siendo el fundamento del pliego de cargos la omisión en la entrega de la información, no puede la Administración, posteriormente, aducir que en la información presentada se configura un hecho sancionable distinto, como lo es el envío de información con errores, pues ello equivaldría a impedir ejercer a la actora el derecho de defensa frente a los presuntos errores. En ese contexto, la sanción debería tasarse sobre la base impuesta en los actos administrativos demandados. No obstante, como por efectos de que se accede al recurso de apelación interpuesto por la DIAN, y se reliquidaría la sanción en detrimento del demandante, en un porcentaje superior al determinado por el a quo, le corresponde a la Sala revisar la base imponible de la multa, puesto que este fue un aspecto alegado en la demanda, pero no fue considerado en la sentencia apelada. 3.2.4. De la base para tasar la sanción. Solución del caso concreto El demandante pidió que se excluyera de la base de tasación de la sanción, los siguientes rubros: - Los rubros reportados en los formatos 1011[27] (Datos sobre el patrimonio, inventarios, y algunos valores sobre costos y deducciones) y 1012[28] (Saldos en bancos). Dijo que estos rubros fueron reportados en la declaración de renta, que no son relevantes porque se reportaron cifras globales, y no se relacionan con terceros. - Los rubros de menor cuantía reportados en el formato 1001[29] (pagos o abonos a terceros), porque no superan el tope de $500.000[30]. Y porque, además, se trata de información que concierne a personas naturales o jurídicas “que manifestaron a través de distintas pruebas, tales como constancia de haber reportado a través de medios magnéticos, suministro de la respectiva declaración de renta o suministro del Rut, haber recibo (sic) la suma correspondiente a cada pago”[31].

- Los rubros de menor cuantía reportados en el formato 1007[32] (ingresos), porque no superan el tope de $1.000.000[33] - Los rubros de menor cuantía reportados en los formatos 1008[34] (deudores de créditos) y 1009[35] (pasivos), porque no superan el tope de $5.000.000[36] - Los reportados por entidades vigiladas por el Estado, y los que coincidan con el valor del beneficiario del pago, pues estaría probado que no se generó daño al fisco pues se reportó la información correcta (dijo que aportó la prueba de su dicho)[37]. En consideración a lo anterior, pidió que se tuviera en cuenta la siguiente base para tasar la sanción[38]: Valor neto información: Valor total reportado $ 12.664.087.848 Menos valor informado en el Formato 1011 $ 6.846.022.266 Menos valor informado en el formato 1012 $ 130.843.796 Menos valores que son informados por entidades vigiladas por el Estado o por coincidir con el valor del beneficiario del pago $ 5.009.445.901 Menos reportados como cuantías menores $ 449.585.170 Valor neto información con efecto e (sic) la acción $ 228.190.715 Sea lo primero precisar que, revisados los actos administrativos demandados, se puede apreciar que la DIAN calculó la sanción sobre la base de información extraída de las declaraciones de renta, IVA y retención en la fuente que la demandante presentó por el año 2009. La Sala considera pertinente partir de esta base, pues, al compararla con la información que reportó la demandante, se aprecia que no difieren sustancialmente y que, en todo caso, ciertos rubros son mayores a los que tomó la DIAN. En ese contexto, la Sala excluirá los rubros referidos a las cuantías menores, con fundamento en los artículos 4[39], 8[40], 10[41] y 11[42] de la Resolución 7935 de 2009, que efectivamente prevén que no hay obligación a reportar las menores cuantías referidas. Se tomarán los rubros precisados por la demandante, en la medida en que no fueron controvertidos por la DIAN. También excluirá el rubro equivalente a $2.209.877.000, que figura en los formatos 1001 y 1011, pues la DIAN lo tomó dos veces. No excluirá el rubro de saldos en bancos que forma parte del patrimonio y está relacionado en los formatos 1011 y 1012, toda vez que, como se podrá apreciar más adelante, la DIAN tuvo en cuenta un patrimonio menor al reportado por la demandante, para liquidar la sanción, el saldo en bancos.

No excluirá los rubros sugeridos por la parte actora, y que habrían sido reportados por terceros o que no generaron daño por haber adjuntado la prueba de su causación, por cuanto la obligación de presentar la información exógena se debe cumplir independientemente del deber que les asiste a terceros de cumplir la misma obligación. La información reportada por quien está obligado es la que le sirve a la autoridad tributaria, precisamente, para hacer los cruces de verificación correspondientes, por lo tanto, no es pertinente excusar al contribuyente de la obligación de entregar por el hecho de que terceros reportaron la información. Tampoco es pertinente verificar si se causó o no un daño al erario, pues, la información que debió entregar el actor se necesitaba, precisamente, para efectos de que la DIAN comprobara si la información era exacta y veraz, verificaciones que se hacen en la actuación administrativa correspondiente a la de determinación del tributo. La actuación administrativa sancionatoria no es la pertinente para establecer si la información reportada por el propio contribuyente y por terceros se ajusta a lo que efectivamente y en derecho debieron declarar en sus respectivos denuncios de renta. La actuación pertinente para el efecto, se reitera, es la de determinación del impuesto. En consecuencia, no se excluirán los rubros que, según el demandante, coinciden con los soportes correspondientes. 3.2.5. De la graduación por allanamiento Ahora bien, la demandante manifestó que se allanó a la sanción y que por tanto, tiene derecho a que se le reduzca la sanción al 10%, de conformidad con lo previsto en el artículo 651 ET. Para el efecto, probó que pagó un total por concepto de sanción reducida de $1.141.000, que tasó así: Formato Valor neto formato 1001- Pagos o abonos en cuenta $ 163.098.235 1007 – Ingresos $ 22.669.350 1008- Cuentas por cobrar $ 42.423.130 Total base para liquidación sanción del (…)

$ 228.190.715 Valor sanción 5% $ 11.409.536 Valor sanción reducida al 10% por envío de la información y pago sanción $ 1.140.954 Suma que se aproxima a $1.141.000 La Sala considera que no hay lugar a reducir la sanción al 10% por cuanto, el demandante tomó una base diferente y no ajustada para calcular la sanción, conforme se precisó en el acápite anterior. Siendo así, es procedente confirmar la decisión de declarar la nulidad parcial de los actos cuestionados. Pero, la Sala reliquidará la sanción impuesta, en la que se tendrá en cuenta el valor pagado por el demandante. La liquidación, entonces, queda así: 3.3. De la condena en costas La Sala advierte que en el recurso de apelación la DIAN no dijo nada en concreto respecto de la condena en costas. Sin embargo, la Sala considera que debe emitir un pronunciamiento en cuanto su procedencia en la segunda instancia. El artículo 188 del CPACA consagra: "CONDENA EN COSTAS. Salvo en los procesos en que se ventile un interés público, la sentencia dispondrá sobre la condena en costas, cuya liquidación y ejecución se regirán por las normas del Código de Procedimiento Civil.

La normativa aplicable a los asuntos de conocimiento de la jurisdicción de lo contencioso administrativo, en materia de costas, establece la regla, según la cual, en la sentencia, el juez debe pronunciarse sobre la condena en costas, con excepción de los asuntos de interés público. Además, señala que la liquidación y ejecución se regirán por lo dispuesto en el Código de Procedimiento Civil. La Ley 1564 de 2012 [C.G.P], en el artículo 365, señala las reglas para su determinación, así: “1. Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto. Además, en los casos especiales previstos en este código. “Además se condenará en costas a quien se le resuelva de manera desfavorable un incidente, la formulación de excepciones previas, una solicitud de nulidad o de amparo de pobreza, sin perjuicio de lo dispuesto en relación con la temeridad o mala fe. “2. La condena se hará en sentencia o auto que resuelva la actuación que dio lugar a aquella. “3. En la providencia del superior que confirme en todas sus partes la de primera instancia se condenará al recurrente en las costas de la segunda. “4. Cuando la sentencia de segunda instancia revoque totalmente la del inferior, la parte vencida será condenada a pagar las costas de ambas instancias. “5. En caso de que prospere parcialmente la demanda, el juez podrá abstenerse de condenar en costas o pronunciar condena parcial, expresando los fundamentos de su decisión. “6. Cuando fueren dos (2) o más litigantes que deban pagar las costas, el juez los condenará en proporción a su interés en el proceso; si nada se dispone al respecto, se entenderán distribuidas por partes iguales entre ellos. “7. Si fueren varios los litigantes favorecidos con la condena en costas, a cada uno de ellos se les reconocerán los gastos que hubiere sufragado y se harán por separado las liquidaciones. “8. Sólo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación. “9. Las estipulaciones de las partes en materia de costas se tendrán por no escritas. Sin embargo podrán renunciarse después de decretadas y en los casos de desistimiento o transacción.” (Subraya la Sala)

En el presente asunto, se está ante la circunstancia prevista en el numeral 5, dado que el Tribunal anuló parcialmente los actos demandados y, al resolver el recurso de apelación, esta Sección modificó esa decisión, para, en su lugar, reliquidar la sanción impuesta al contribuyente. Por lo tanto, conforme con la norma citada, en principio, el juez puede condenar parcialmente a pagar las costas de la instancia. Sin embargo, esa circunstancia está sujeta a la regla del numeral 8, según la que sólo habrá condena en costas cuando aparezcan causadas en el expediente y, siempre que estén probadas. En el caso concreto no aparece ningún elemento de prueba que justifique la imposición de las costas en la segunda instancia. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA: PRIMERO. MODIFÍCASE el numeral uno de la sentencia del 26 de noviembre de 2013, dictada por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca en el contencioso de nulidad y restablecimiento del derecho promovido por Calor Alberto Gómez Jaramillo contra la DIAN, que quedará así: 1. DECLÁRASE la nulidad parcial de la Resolución No. 2124120110000089 del 26 de octubre de 2011 y de la resolución de reconsideración No. 900255 del 1º de noviembre de 2012, en lo relacionado con el monto de la sanción. En su lugar, téngase como sanción a cargo del contribuyente CARLOS ALBERTO GÓMEZ JARAMILLO, la suma de ciento noventa y siete millones, ochocientos noventa y ocho mil pesos moneda corriente ($97.898.000). A este valor, la DIAN restará $ 1.141.000, que pagó la demandante por concepto de sanción, para un total a pagar de noventa y seis millones, setecientos cincuenta y siete mil pesos, moneda corriente ($96.757.000). SEGUNDO. CONFÍRMASE, en lo demás, la sentencia apelada. TERCERO. RECONÓCESE a la abogada Maritza Alexandra Díaz Granados, como apoderada de la DIAN, en los términos del poder que le fue conferido (folio 280). Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidenta de la Sala MILTON CHAVES GARCÍA JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ [1] Folio 239. [2] Folios 33 a 40. [3] Folios 40 a 73 c.a.a. 2. [4] Folios 4 a 13. [5] Folios 14 a 27. [6] Folio 106. En el acápite de “Lo que se demanda”, la parte actora se refiere a los siguientes actos administrativos demandados: PRIMERO: Que se revise toda la actuación administrativa y se DECRETE la nulidad de los siguientes actos administrativos: · Resolución Sanción No. 21241-2011-000089 del 26 de octubre de 2011 proferida por la División de Gestión de Liquidación de la DIAN TULUÁ y · Resolución Nro. 900.255 de Noviembre 1 de 2012 proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos – Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección General de Impuestos y Aduanas Nacionales notificada en forma personal el día 7 de Noviembre de 2012. Esta última confirma la anterior y agota definitivamente la vía gubernativa. SEGUNDO: Decretada la NULIDAD de los actos administrativos que se demandan, solicito al Honorable Magistrado de conocimiento, ORDENAR el Restablecimiento del Derecho dejando sin efecto alguno LA SANCIÓN impuesta al actor por el año gravable 2009, ordenando su desanotación de las cuentas de la DIAN. [7] Folios 111 y 112.

[8] La Sala reitera lo dicho en la sentencia del 9 de abril de 2015, expediente 250002337000201200038-01 (20243), demandante: Luz Marina Romero González, demandado: U.A.E. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, ponente: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. [9] Entre otras, ver sentencias de 20 de abril del 2001, exp. 11658; de 20 de febrero y 4 de abril del 2003, exps. 12736 y 12897; de 15 de junio del 2006, exp. 2003-00453-01 y 26 de marzo del 2009, exp. 16169. [10] Expediente 730012331000201100225-01 (19454), demandante: José Mariano Murillo Herrera, demandada: DIAN. También puede consultarse la sentencia del 23 de abril de 2015, expediente 20355. [11] CONSEJO DE ESTADO. SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. SECCIÓN CUARTA. Consejera Ponente: MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA. Bogotá, D.C., veintiséis (26) de mayo de dos mil dieciséis (2016). Radicación: 130012333000201200039-01 (20479). Actor: FORTUNATO HERNÁNDEZ SÁNCHEZ. Demandado: DIAN [12] Entre otras, ver sentencia de 6 de noviembre de 2014, expediente 20344, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia. [13] Ibídem [14] Sentencia de 19 de febrero de 2015, exp. 20079, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia. [15] Folios 29 a 36 c.a. 2. [16] “ARTÍCULO 18. Para la entrega de la información solicitada en la presente Resolución, deberá tenerse en cuenta el último dígito del NIT del informante cuando se trate de un Gran Contribuyente o los dos últimos dígitos del NIT del informante cuando se trate de una persona jurídica y asimilada o de una persona natural, y suministrarse a más tardar en las siguientes fechas: … PERSONAS JURÍDICAS Y ASIMILADAS Y PERSONAS NATURALES: Últimos Dígitos Fecha 56 a 60 05 de Mayo de 2010” [17] Nit 16.203.858-2 [18] Folios 33 a 40. [19] Folios 40 a 66 caa [20] Folios 4 a 13.

[21] Folios 403 a 410. [22] Entre otras, ver: Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Consejero Ponente: Jorge Octavio Ramírez Ramírez. Bogotá D.C., catorce (14) de abril de dos mil dieciséis (2016). Radicación: 810012331000201200083-01 (20905). Demandante: Sergio Ayala Atuesta. Demandado: Dirección De Impuestos Y Aduanas Nacionales –Dian [23] Entre otras, ver: Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Consejero Ponente. Consejera Ponente: Martha Teresa Briceño De Valencia. Bogotá D.C., seis (6) de julio de dos mil dieciséis (2016). Radicación: 25000-23-37-000-2013-00135- 01 [21716]. Actor: ARMANDO MORENO GONZÁLEZ. Demandado: Dirección De Impuestos Y Aduanas Nacionales – DIAN [24] Sentencias de 29 de septiembre de 2015 Expediente 20440, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, de 17 de marzo de 2016, Expediente. 20932, y 26 de julio de 2017 (Expediente 21602) C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez. [25] Entre otras, ver: Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Consejero Ponente Consejera ponente (E): Stella Jeannette Carvajal Basto. Bogotá, D.C., veintinueve (29) de junio de dos mil diecisiete (2017). [26] La Sala reitera el criterio fijado en sentencia del 7 de diciembre de 2016, expediente 25000-23-37-000-2014-00896-01 (22483). M.P. STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO. [27] $6.846.022.266 [28] $130.843.796 [29] Total reportado: $2.296.888.200 [30] Total menor cuantía: $307.330.969 [31] Total reportado por terceros: $1.606.672.666

[32] Total reportado: $2.442.136.498 [33] Total menor cuantía: $ 8.743.502 [34] Total reportado: $135.727.367 [35] Total reportado: $638.717.530 [36] Total mínima cuantía formato 1008: $0 Total mínima cuantía formato 1009: $133.780.699 [37] Pidió excluir $5.009.445.901 [38] Folio 140 c.p. Página 36 de la demanda [39] ARTÍCULO 4. Información de pagos o abonos en cuenta. De acuerdo con lo establecido en el literal e) del artículo 631 del Estatuto Tributario, los obligados a presentar información, deberán suministrar los apellidos y nombres o razón social, identificación, dirección y país de residencia o domicilio de cada uno de los beneficiarios de los pagos o abonos en cuenta (causación) que constituyan costo o deducción o den derecho a impuesto descontable, Incluida la compra de activos fijos o movibles, en los casos en los cuales el valor acumulado por beneficiario de los mismos, por el año gravable 2009, sea igual o superior a quinientos mil pesos ($500.000), según el concepto contable a que correspondan, diligenciándolos en la columna de pagos o abonos en cuenta. Igualmente, deberán suministrarse los pagos o abonos en cuenta (causación) no solicitados fiscalmente como costo o deducción, según el concepto contable a que correspondan, diligenciándolos en la columna de pagos o abonos en cuenta no deducibles. Los pagos o abonos en cuenta se deben reportar en el FORMATO 1001, Versión 7, según el concepto a que corresponda, de la siguiente manera: …

Parágrafo 1. El valor mínimo a reportar por cada beneficiario de un pago o abono en cuenta es de quinientos mil pesos ($500.000), no obstante que al discriminar el pago por concepto los valores a reportar sean menores. Sin embargo, a opción del informante, podrán reportarse pagos o abonos en cuenta menores a dicha cuantía, cumpliendo con las especificaciones técnicas establecidas. Los pagos que acumulados por beneficiario por todo concepto sean menores a quinientos mil pesos ($500.000), se informarán acumulados en un solo registro, con identificación 222222222, razón social “CUANTÍAS MENORES” y tipo documento 43, en el concepto a que correspondan, reportando la dirección del informante. [40] ARTÍCULO 8. Información de ingresos recibidos en el año. Conforme con lo dispuesto en el literal f) del artículo 631 del Estatuto Tributario, los obligados a presentar información, deberán suministrar apellidos y nombres o razón social, identificación y país de residencia o domicilio de cada una de las personas o entidades de quienes se recibieron ingresos, en los casos en los cuales el valor acumulado del ingreso obtenido por el año gravable 2009 hubiese sido igual o superior a un millón de pesos ($1.000.000), indicando el valor total de los ingresos brutos recibidos y el valor de las devoluciones, rebajas y descuentos. La información deberá ser suministrada en el FORMATO 1007, Versión 7, según el concepto a que corresponda, de la siguiente manera: … Parágrafo 1. El valor mínimo a reportar por cada persona de quien se recibieron ingresos es de un millón de pesos ($1.000.000), no obstante que al discriminar por concepto los valores a reportar, estos sean menores. Sin embargo a opción del informante podrán reportarse los ingresos menores a dicha cuantía, cumpliendo con las especificaciones técnicas establecidas. Los ingresos obtenidos en operaciones donde no sea posible identificar al adquirente de los bienes o servicios por el sistema de facturación que se utilice y los ingresos menores a un millón de pesos ($1.000.000), se informarán acumulados en un solo registro con identificación 222222222, razón social “CUANTÍAS MENORES” y tipo documento 43, en el concepto a que correspondan, reportando el país del informante. [41] ARTÍCULO 10. Información del saldo de los pasivos a 31 de diciembre de 2009. Conforme con lo establecido en el literal h) del artículo 631 del Estatuto Tributario los obligados a presentar información, deberán suministrar los apellidos y nombres o razón social, identificación, dirección y país de residencia o domicilio de cada uno de los acreedores por pasivos de cualquier índole, cuando el saldo acumulado por acreedor a 31 de diciembre del año gravable 2009 hubiese sido igual o superior a cinco millones de pesos ($5.000.000) en el FORMATO 1009 Versión 7, según el concepto a que corresponda, de la siguiente manera:

[42] ARTÍCULO 11. Información de los deudores de créditos activos a 31 de diciembre de 2009. Conforme con lo establecido por el literal i) del artículo 631 del Estatuto Tributario, los obligados a presentar información, deberán suministrar apellidos y nombres o razón social, identificación, dirección y país de residencia o domicilio de cada uno de los deudores por concepto de créditos activos, cuando el valor individual del saldo acumulado a 31 de diciembre del año gravable 2009, hubiese sido igual o superior a cinco millones de pesos ($5.000.000) en el FORMATO 1008 Versión 7, de la siguiente manera: