Dedicatoria

Doy gracias a Dios Todopoderoso por permitirme llegar donde me encuentro hoy en día, por brindarme la fortaleza

necesaria, para emprender nuevos proyectos, a mis padres por su apoyo incondicional, que con su dedicación y

compresión me brindan tranquilidad y confianza.DIOS LOS BENDIGA HOY, MAÑANA Y SIEMPRE.

AGRADECIMIENTO

A la Universidad de Chiclayo, por ser la universidad que me formo cada día como profesional.

Al profesor, por los aportes recibidos para la realización del trabajo, por su compresión y ayuda incondicional.

INTRODUCCIÓN

Como es de conocimiento general, el Texto Único Ordenado (TUO) del

Código Tributario en su artículo 59, establece que por el acto de determinación de

la obligación tributaria, no solo el deudor, sino también, la Administración

Tributaria, ostenta la facultad de verificar la realización del hecho generador de la

obligación tributaria, identificar al deudor tributario, señalar la base imponible, así

como la cuantía del tributo, entre otros aspectos. Cabe señalar que según dicho

texto normativo, la Administración Tributaria se encuentra facultada a determinar

la obligación tributaria sobre base cierta, es decir, considerando los elementos

probatorios que permitan conocer y demostrar la existencia y magnitud del hecho

imponible, y subsidiariamente, sobre base presunta, en la medida que existan

hechos que le permitan presumir la real dimensión del hecho imponible, cuyos

supuestos habilitantes se encuentran previstos por las mismas normas tributarias.

Efectivamente, la doctrina es unánime al considerar que, la determinación de la

obligación tributaria sobre base presunta es -subsidiaria-, toda vez que, su

utilización será válida y acorde a nuestro ordenamiento jurídico tributario,

únicamente cuando la Administración Tributaria, no cuente con la información

necesaria que le facilite determinar el monto de la deuda tributaria, su empleo se

encuentre fehacientemente acreditado y sea debidamente fundamentado en las

causales establecidas por la misma norma de manera expresa. Evidentemente, si

la Administración Tributaria cuenta con documentación e información que ha sido

proporcionada por el propio deudor tributario, por terceros o que ha sido obtenida

directamente por aquélla, bajo ningún fundamento contaría con facultades para

dicho proceder. No es admisible entonces que, la Administración Tributaria,

teniendo los elementos que le permitan conocer en forma directa la obligación

tributaria y su cuantía, opte por determinar una supuesta deuda sobre base

presunta, en perjuicio directo de los deudores tributarios, llegando incluso en

algunos casos, a trabar medidas cautelares previas en base a estas suposiciones.

Asimismo, no obstante que las normas establecidas en el TUO del Código

Tributario establecen pautas respecto a la procedencia de la aplicación de la

determinación tributaria sobre base presunta, se vienen presentando situaciones

en las cuales la Administración Tributaria, haciendo uso inadecuado de su facultad

discrecional, llega incluso a determinar obligación tributaria sobre base presunta,

basándose en otras causales generadas por ella misma, es decir, en base a otras

presunciones, situación que termina siendo excesiva y que atenta contra la

garantía del debido procedimiento administrativo de cualquier ciudadano.

DETERMINACIÓN DE LA DEUDA TRIBUTARIA

Capítulo I

NATURALEZA JURÍDICA DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA

1. Antecedentes

Para comprender mejor la historia de la tributación en nuestro país,

debemos tener presente que está marcada por dos momentos diferentes:

antes y después de la llegada de los españoles.

Desde esta perspectiva, el desarrollo del proceso, a través del cual el

Estado recibe bienes (moneda, especie, o trabajo) para cumplir con las

funciones que le son propias (como realizar obras o brindar servicios para el

bien común), fue distinto en ambos períodos.

Existen diversas fuentes bibliográficas en la cuales se desarrolla este

tema. Por ejemplo, Alfonso Klauer (2005) en su obra “El Cóndor herido de

muerte” reagrupa en tres subconjuntos los tributos que estaban obligados a

aportar los Incas, según fuentes del historiador Franklin Pease.1

1 Alejandro Nájera Martínez Derecho Tributario - Julio 2012.

De esta lista detallada se puede deducir que la atención principal de la

administración imperial “giraba alrededor del control de la energía humana”,

como afirma Pease.

En sus inicios, el poder del Inca (Estado) se sustentó en una

constante renovación de los ritos de la reciprocidad, para lo cual debió tener

objetos suntuarios y de subsistencia en sus depósitos en cantidad suficiente

para cumplir con los curacas y jefes militares que se hallaban dentro del

sistema de la reciprocidad. En la medida que creció el Tawantinsuyo, se

incrementó el número de personas por agasajar, lo que dio lugar a la

búsqueda de nuevas formas de acceder a la mano de obra, obviando los

ritos de la reciprocidad. Así aparecieron los centros administrativos y, más

adelante, los yanas que eran representantes del Inca.

Desde la primera Constitución del Perú en 1823, se define la obligación

del Poder Ejecutivo de presentar el Presupuesto General de la República.

Dicho presupuesto se establecía de acuerdo con un cálculo previo de los

egresos y fijando las contribuciones ordinarias, mientras se establecía una

contribución única para todos los ciudadanos.

En esta concepción, los impuestos estaban dados por la contribución

personal, sin considerarse capitales, rentas ni la riqueza del contribuyente.

Finalidad de la tributación• Proveer al Estado del dinero necesario para la defensa nacional, la

conservación del orden público y la administración de sus diferentes

servicios.

• Recién con Piérola, a fines del siglo XIX, el Estado asume, además de los

fines mencionados, otros de índole social, tales como la educación y la

salud públicas. Por ejemplo, los subsidios a la alimentación y el inicio de la

construcción de las llamadas viviendas populares.

Actualmente la tributación en el Perú sigue el estándar internacional y

está constituida por la política tributaria, la Administración Tributaria y el

sistema tributario, que se relacionan con el Estado Peruano.

2. Definiciones Previas La potestad tributaria se encuentra atribuida al Estado bajo su mando e

imperio, la cual se desenvuelve cuando el órgano competente establece las

contribuciones respectivas. En este sentido, la potestad tributaria se

expresa en la norma suprema como facultad para imponer contribuciones,

lo cual es inherente al Estado en razón de su poder de imperio, y se ejerce

cuando el órgano correspondiente, es decir el Congreso establece las

contribuciones mediante una ley, que vinculará individualmente a los

sujetos activo y pasivo de la relación jurídico tributaria.2

Delgadillo (2003: 43) Cuando hablamos de la potestad tributaria nos

referimos a un poder que será ejercido discrecionalmente por el órgano

legislativo, dentro de los límites que establece la propia Constitución; este

2 Alejandro Nájera Martínez Derecho Tributario - Julio 2012. La potestad tributaria se encuentra atribuida al Estado bajo su mando e imperio, la cual se desenvuelve cuando el órgano competente establece las contribuciones respectivas.

poder culminar con la emisión de la ley, en la cual se concretiza y concluye,

posteriormente, los sujetos destinatarios del precepto legal quedaran

supeditados al mandamiento de esta norma para su debido cumplimiento.

En el mandato legal se fundamenta la actuación de las autoridades en

materia tributaria, las cuales actúan en sujeción a lo dispuesto por la ley, de

acuerdo a su competencia tributaria.3

La competencia tributaria es una facultad general y abstracta para la

actuación de los órganos públicos en esta materia, que se deriva del poder

del estado y que se encuentra sometida a un orden jurídico preestablecido.4

Obligación Tributaria.- Las generalidades de la obligación tributaria,

hacen referencia a aquellos aspectos que la caracterizan y la diferencian de

las obligaciones civiles, incluyendo la relación que existe entre el Estado y

los contribuyentes, así mismo, se tendrá en cuenta la distinción existente en

las obligaciones principales y las accesorias. 5

En derecho, las obligaciones son definidas según el Código Civil, en el

artículo 1494 como “Las obligaciones nacen, ya del concurso real de las

voluntades de dos o más personas, como en los contratos o convenciones,

ya de un hecho voluntario de la persona que se obliga, como aceptación de

una herencia o legado y en todos los cuasicontratos; ya a consecuencia de

un hecho y ha inferido injuria o daño a otra persona, como en los delitos ya

por disposición de la ley, como entre los padres y los hijos de familia .”

La obligación tributaria, es un derecho público, es el vínculo jurídico

entre el Estado, acreedor tributario y el deudor tributario responsable o

contribuyente, establecido por la ley, que tiene por objeto el cumplimiento

de la prestación tributaria, siendo exigible coactivamente.

El nexo jurídico creado por la obligación tributaria es de orden personal.

La importancia de éste concepto radica en que dentro del análisis jurídico

3 A.D, Giannin.” Instituciones de Derecho Tributario”. Instituto Colombiano de Derecho Tributario (ICDT).4 Alejandro Nájera Martínez Derecho Tributario - Julio 2012.5 Código Civil Colombia, en el artículo 1494 Definición de las Obligaciones.

del impuesto se consolida el derecho del Estado a cobrar el gravamen y el

derecho del contribuyente a exigir que sólo se le cobre la cuantía y las

condiciones previstas en la norma legal. El estudio de la naturaleza jurídica

de la obligación tributaria, puede hacerse a la luz de los principios

generales que reporta el derecho privado en la materia de la teoría general

de las obligaciones, debido a que ambos quedan sujetos a normas

generales y postulados comunes.

Entre las diferencias dadas por los autores contemporáneos se puede

citar la definición de Francesco Messineo quien señala que “ por la

obligación o relación obligatoria debe entenderse, en efecto, una relación

entre dos (al menos), en virtud de la cual uno de ellos (deudor) queda

“obligado” , esto es sometido a un deber o “comprometido” frente al otro

(acreedor) a cumplir una prestación, o sea a desarrollar una actividad

determinada (comportamiento) patrimonialmente valorable; y se atribuye al

acreedor un correspondiente poder, que consiste en la pretensión a la

prestación.”

Se puede considerar que la obligación tributaria es el vínculo jurídico

que le permite al Estado exigir de los contribuyentes el cumplimiento de

prestaciones dinerarias sin que 24 exista estipulación contractual previa ni

promesa de contraprestación futura directa o determinada.

La doctrina extranjera encontramos definiciones como la de Dino

Jarach, el cual estipula que la “obligación tributaria en general, desde el

punto de vista jurídico, es una relación jurídica ex – lege, en virtud de la

cual una persona está obligada hacia el Estado u otra entidad pública, al

pago de una suma de dinero, en cuanto se verifique el presupuesto de

hecho determinado por la ley.6

Fuentes de la Obligación Tributaria.- Las fuentes de la obligación

tributaria hacen referencia a la manera en que se origina los tributos, por su

parte las características buscan imprimirle ciertas particularidades que las

diferencian de las obligaciones privadas. En materia tributaria encontramos 6 A.D, Giannin.” Instituciones de Derecho Tributario”. Instituto Colombiano de Derecho Tributario (ICDT).

que la fuente puede originarse: En sentido estricto, la ley y los tratados

internacionales, como disposiciones de carácter obligatorio y permanente.

En sentido intermedio, los reglamentos, la jurisprudencia, la doctrina, las

circulares y los conceptos de la Dirección de Impuestos y Aduanas

Nacionales y sus Dependencias, como normas de discrecional aceptación.

En sentido amplio, los actos o hechos que configuren obligaciones

tributarias, entre otros.

Características de la Obligación Tributaria Unilateridad: La obligación

tributaria posee aspectos propios que la distinguen de las obligaciones

privadas y la caracterizan con relación al vínculo existente entre los sujetos,

el objeto y la causa. 7

Características Externas Entre las características externas principales de la obligación tributaria

encontramos la ausencia de la contraprestación, la capacidad contributiva,

la obligatoriedad y la unilateralidad, ser personal y directa, coactiva,

monetaria y definitiva.

Obligatoriedad: “Se establece conforme con el poder soberano de

imposición, o sea, no se consulta el consentimiento del sujeto

obligado, es suficiente que el legislador la origine con el lleno de los

requisitos legales, para que el tributo sea de imperativo

cumplimiento.”15 Jarach lo define, como el no surgimiento de una

pretensión de la administración al tributo y de manera

correspondiente una obligación para el particular, si una ley, en el

sentido material y no formal, no prevé el hecho jurídico que le da

nacimiento, los sujetos a los cuales corresponde la pretensión, la

obligación y la medida de ésta. Este principio establece un

paralelismo entre el derecho tributario y el derecho penal, que se

basan sobre principios que significan la existencia de un conjunto de

normas destinadas a prever los hechos que constituyen ilícitos

penales y establecer las penas que a ellos corresponden. 7 Younes de Salcedo, Ruth. Determinación de las Obligaciones Tributarias. Derecho Tributario, Instituto de Derecho Tributario. Segunda Edición Actualizada, 2003.

Ausencia de Contraprestación: “por la misma razón de ser

obligatoria, no existe contraprestación directa y personal, ya que el

fin del impuesto es el de satisfacer necesidades públicas generales y

esenciales y no particulares; si hay sana distribución del ingreso se

reinvierte al conglomerado social en la utilización del producto en

beneficio colectivo: Seguridad – Salubridad – Educación – Garantías

– público – estatales“.

Unilateridad: Surge de la manifestación unipersonal del Estado en

una norma jurídica, en desarrollo de su capacidad de imposición o

su facultad para captar tributos. En principio significa la existencia de

un cuerpo de normas jurídicas destinadas a prever los hechos que

dan lugar al nacimiento de las obligaciones tributarias, el monto de

estas y los sujetos a los cuales la obligación corresponde. Es claro

que la fuente inmediata de este vínculo obligacional es la ley. Para

teoría de la relación tributaria como “relación de poder” sostenida por

parte de la doctrina germánica clásica “la relación existente entre el

Estado y los particulares no es una relación de derecho, sino una

relación entre un poder superior y unos sujetos sometidos a ese

poder. 8

Capacidad Contributiva: La obligación tributaria ha de estar

referida a determinada capacidad económica que es lo que, en

últimas permite la imposición fiscal. La capacidad económica

de los ciudadanos está íntimamente relacionada con su

bienestar, como satisfacción privada de sus necesidades

individuales; se puede tener capacidad de pagar tributos, ya

sea porque se es titular de unos bienes, o por haber sido

beneficiario por una actividad o prestador de algún servicio.

Según Jarach: “la capacidad contributiva significa apreciación

por parte del legislador de que el hecho económico que se ha

verificado para el sujeto permite distraer una suma de dinero 8 Younes de Salcedo, Ruth. Determinación de las Obligaciones Tributarias. Derecho Tributario, Instituto de Derecho Tributario. Segunda Edición Actualizada, 2003.

de sus necesidades privadas para destinarla a contribuir a los

gastos públicos” en Este punto busca contestar el interrogante

de “quiénes pueden ser” sujetos pasivos, pueden serlo: las

personas de existencia visible, capaces o incapaces por el

derecho privado; las personas jurídicas, y en general, las

sociedades asociaciones, empresas u otras entidades sin que

interese si el derecho privado les reconoce o no la calidad de

sujetos de derecho. No se debe confundir la capacidad

jurídica tributaria con la capacidad contributiva, la primera es

la aptitud jurídica para ser la parte pasiva de la relación

sustancial con exclusión de la cantidad de riqueza que posea;

la segunda es la aptitud económica del pago público con

presidencia de la aptitud de ser jurídicamente el integrante

pasivo de la relación jurídica. 9

Personal y directa: es establecida teniendo en cuenta las

condiciones personales de cada sujeto pasivo. Se trata de

un vínculo jurídico creado entre sujeto activo (el fisco o sus

delegaciones autorizadas por la ley) y un sujeto pasivo

(persona natural o jurídica) y no entre un sujeto activo (Estado)

y las cosas supuestamente elevadas a la categoría de sujetos

pasivos. Sin embargo, la doctrina minoritaria establece que la

segunda afirmación (relación real) puede ser cierta y aplicable

en el campo de los derechos aduaneros y al impuesto

inmobiliario. Se pretende sostener que en los derechos

aduaneros, el vínculo jurídico recae sobre las mercaderías y

no sobre las personas naturales o jurídicas; se confunde aquí

el objeto del impuesto del sujeto del vínculo que deriva de

aquel, vínculo jurídico que 17 Jarach, Dino. El Hecho

Imponible como sabemos exige por elemental lógica una

persona (natural o jurídica) como deudor responsable. 9 Younes de Salcedo, Ruth. Determinación de las Obligaciones Tributarias. Derecho Tributario, Instituto de Derecho Tributario. Segunda Edición Actualizada, 2003.

Coactiva: “el incumplimiento por parte del sujeto pasivo

conlleva a que su patrimonio económico, es decir, sus bienes,

puedan ser embargados y rematados para que con su

producto se satisfaga la obligación tributaria”. Monetaria: su

prestación consiste en dinero, la cual se basa en la fijación de

bases tarifarías, que dependen del sujeto y del tipo de

impuesto.

Definitiva: cuando ha sido determinada con precisión o no

susceptible de modificación alguna.

Elementos Internos Como características internas de la estructura de la obligación

tributaria podemos distinguir tres: los sujetos, la causa y el objeto.

Los sujetos: la relación tributaria se establece entre un ente público y

los particulares. El que obtiene la prestación es el sujeto activo y el que

la debe el sujeto pasivo. Los entes públicos nacionales, seccionales o

locales los sujetos activos de esta relación, y las personas jurídicas

individuales y colectivas los sujetos pasivos de la misma. 10

La Causa: “la relación tributaria nace (y por consiguiente la respectiva

obligación para el sujeto pasivo), cuando se configura el presupuesto

objetivo de hecho; puede que sea, cuando tal hecho, consagrado como

materia imponible por la ley fiscal, se realiza”. Esta obligación se causa

materialmente cuando se realiza el hecho gravado y formalmente

cuando la ley fiscal consagra determinados hechos económicos como

materia imponible. Por lo tanto para que la obligación tributaria nazca se

debe causar el impuesto tanto material como formalmente. La causa

material configura el presupuesto objetivo de hecho, que comprende

tanto al hecho generador como al hecho imponible. Y la causa formal,

configura su presupuesto objetivo de derecho. Este presupuesto es el

elemento central, por ser el portador de los valores económicos que son

objeto de posesión social por determinados sujetos, en cuanto a estos 10 Younes de Salcedo, Ruth. Determinación de las Obligaciones Tributarias. Derecho Tributario, Instituto de Derecho Tributario. Segunda Edición Actualizada, 2003.

valores emerge la posibilidad concreta de una prestación tributaria y

objeto de la obligación. El presupuesto objetivo de hecho debe incluirse

como distinto aunque relacionado, el hecho imponible y el hecho

generador, el primero es el aspecto externo, el hecho generador ha de

corresponder con la configuración previa, ya que es posterior al hecho

imponible, al que aquel se refiere para que se tipifique el presupuesto

objetivo de hecho o la causa material de la obligación tributaria.

El objeto: cuando se habla de objeto del tributo, se está haciendo

referencia a lo que grava la ley tributaria y no al fin que se busca con la

imposición. El objeto del tributo queda determinado a través del hecho

imponible. La obligación tributaria es una obligación de dar determinada

cantidad de dinero y no de hacer o no hacer. Es un dar en dinero, no en

especie, debido al influjo de la economía se utiliza la moneda como

medio de cambio y de pago. El objeto de esta relación jurídica se

identifica con la prestación de dar determinada cantidad de dinero al

sujeto activo de la misma a título de impuesto y no de interés.

La Obligación Tributaria Principal y las Accesorias En las normas del derecho privado especialmente en el artículo 1501

del Código Civil, encontramos que los requisitos que se pueden identificar

en toda obligación, son de tres categorías:

Los esenciales, sin los cuales no se configura el acto o contrato

respectivo; 11

Los naturales que sin tener su esencia, le corresponden al acto o

contrato sin necesidad de una estipulación expresa; y

Los accidentes que deben estipularse por las partes en cuanto

sirven para lograr ciertas formas de eficacia del acto o contrato.

Los requisitos de esencia y naturaleza de los actos aparecen en la ley

civil, mientras que los accidentales son convencidos por las partes. Esto no

sucede en la relación tributaria, pues en ésta las obligaciones no surgen de

11 Villegas, Héctor. Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario. Depalma, Séptima Edición, 2000.

un contrato que exprese la voluntad de las partes; tanto los requisitos

formales como materiales de ésta relación, se encuentran establecidos en

la ley, sin posibilidad de convenio alguno entre las partes, o de ajustar su

contenido a aquellos. La doctrina dominante en la ciencia tributaria

contemporánea se adhiere a la opinión de que existe una obligación

sustancial o principal y otras obligaciones accesorias o secundarias,

también llamadas formales, de singular importancia. “Existen, de otra parte,

ciertas obligaciones menores que no dependen siempre de la principal de

pagar impuestos, pero corresponde cumplirlas a personas distintas del

sujeto pasivo de aquella, o terceros. Son calificadas como deberes cívicos,

emanados de la ley procedimental o de órdenes de la autoridad fiscal”.

La Obligación tributaria Sustancial.- De la Garza define la obligación

tributaria sustancial como: “aquella por virtud de la cual el acreedor

tributario (sujeto activo) tiene derecho a exigir al deudor tributario o a los

responsables el pago del tributo, es decir, el cumplimiento de la prestación

de dar, cuyo contenido es el pago de una suma de dinero o la entrega de

ciertos bienes en especie”. También es llamada obligación principal, la cual

constituye una presentación de carácter patrimonial, que vista desde una

doble perspectiva, puede ser expresada en una obligación de dar (el

contribuyente) y recibir (el fisco). Dar en la generalidad de los casos una

suma del contribuyente. Sin embargo, es preciso señalar que percibir el

valor monetario que esa pretensión supone, es una obligación que le

corresponde al fisco. 12

Las Obligaciones Tributarias Formales. Son obligaciones formales las

que giran en torno a la obligación principal y que surgen de una

interrelación entre el sujeto activo y el sujeto pasivo de la obligación

principal con la finalidad de facilitar su cumplimiento. Es preciso señalar que

existen obligaciones formales tanto del sujeto pasivo, como el sujeto activo

(Administrador Tributario).

12 Villegas, Héctor. Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario. Depalma, Séptima Edición, 2000.

Obligaciones Formales del Contribuyente.- Existe un gran número de

trámites y formularios que constituyen obligaciones formales de los

deudores tributarios, sean estas personas naturales o jurídicas, aunque en

este último caso estas obligaciones formales deben ser cumplidas por sus

representantes. En las obligaciones formales de los deudores tributarios se

pueden encontrar diferentes tipos de situaciones accesorias.

Las obligaciones accesorias.- son de Dar o de hacer: estas

obligaciones se relacionan con la determinación de los créditos fiscales,

se encuentran obligaciones como la de cancelar oportunamente el

importe del impuesto y las sanciones, presentar declaraciones, por

ministerio de la Ley, y por determinadas situaciones el contribuyente

puede cumplir con estas obligaciones por medio de terceros

autorizados.

Las obligaciones accesorias pasivas son de no hacer o de soportar:

estas hacen relación a la prevención de la evasión fiscal, hallamos

obligaciones como la de no entorpecer las investigaciones tributarias,

permitir las inspecciones oculares a sus oficinas a libros de contabilidad,

soportar las sanciones por su incumplimiento. 13

El código tributario del Perú en el Artículo 2º.- NACIMIENTO DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA

La obligación tributaria nace cuando se realiza el hecho previsto en la

ley, como generador de dicha obligación. Mientras que en el Artículo 1º del código acotado define que la obligación tributaria, que es de derecho

público, es el vínculo entre el acreedor y el deudor tributario, establecido por

ley, que tiene por objeto el cumplimiento de la prestación tributaria, siendo

exigible coactivamente.14

La obligación tributaria es exigible:

13 Villegas, Héctor. Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario. Depalma, Séptima Edición, 2000.14 Código Tributario del Perú en el Artículo 1º y 2º.

 

1.  Cuando deba ser determinada por el deudor tributario, desde el día

siguiente al vencimiento del plazo fijado por Ley o reglamento y, a falta

de este plazo, a partir del décimo sexto día del mes siguiente al

nacimiento de la obligación.

Tratándose de tributos administrados por la SUNAT, desde el día

siguiente al vencimiento del plazo fijado en el Artículo 29º de este

Código o en la oportunidad prevista en las normas especiales en el

supuesto contemplado en el inciso e) de dicho artículo. 

3. Cuando deba ser determinada por la Administración Tributaria, desde el día

siguiente al vencimiento del plazo para el pago que figure en la resolución

que contenga la determinación de la deuda tributaria. A falta de este plazo,

a partir del décimo sexto día siguiente al de su notificación.

El Código Tributario de Venezuela define en:15

Artículo 13. La obligación tributaria surge entre el Estado en las distintas

expresiones del Poder Público y los sujetos pasivos en cuanto ocurra el 16presupuesto de hecho previsto en la ley. La obligación constituye un

vínculo de carácter personal aunque su cumplimiento se asegure mediante

garantía real o con privilegios especiales.

Artículo 14. Los convenios referentes a la aplicación de las normas

tributarias celebrados entre particulares no son oponibles al Fisco, salvo en

los casos autorizados por la ley.

15 Código Tributario de Venezuela Artículo 13,14 y 15

16 Código Tributario de Venezuela Artículo 13,14 y 15

Artículo 15. La obligación tributaria no será afectada por circunstancias

relativas a la validez de los actos o a la naturaleza del objeto perseguido, ni

por los efectos que los hechos o actos gravados tengan en otras ramas

jurídicas, siempre que se hubiesen producido los resultados que constituyen

el presupuesto de hecho de la obligación.

Por su parte el Código Tributario Boliviano define en lo artículo:

Artículo 4. Definición Y Concepto. Sujeto pasivo de la obligación tributaria

es quien en virtud de la ley debe cumplirla en calidad de contribuyente o de

responsable.

Párrafo I. La condición de sujeto pasivo puede recaer en general en todas

las personas naturales y jurídicas o entes a los cuales el Derecho Tributario

les atribuya la calidad de sujeto de derechos y obligaciones. 17

Párrafo II. La capacidad tributaria de las personas naturales es

independiente de su capacidad civil y de las limitaciones de ésta.

3. Deuda exigible y deuda exigible coactivamente

Tratándose de tributos administrados por la SUNAT, la deuda tributaria

es exigible a partir del día siguiente al vencimiento del plazo u oportunidad

fijada para tal efecto, fecha a partir de la cual la deuda no pagada genera

intereses moratorios.

Adicionalmente, la deuda tributaria se torna exigible coactivamente cuando se presenta alguna de las circunstancias

establecidas en el artículo 115° del TUO del Código Tributario, lo que

faculta a la Administración Tributaria a iniciar las acciones de coerción para

su cobranza.

17 Código Tributario Boliviano artículo 4º

DEUDA EXIGIBLE EN COBRANZA COACTIVA – ART 115° DEL CÓDIGO TRIBUTARIO

a) La establecida mediante Resolución de  Determinación o de Multa o la contenida en la

Resolución de pérdida del   fraccionamiento notificadas por la Administración y no

reclamadas en el plazo de ley. En el supuesto de la resolución de pérdida de

fraccionamiento se   mantendrá la condición de deuda exigible si efectuándose la

reclamación   dentro del plazo, no se continúa con el pago de las cuotas de  

fraccionamiento.

b) La establecida mediante   Resolución de Determinación o de Multa reclamadas fuera del

plazo establecido   para la interposición del recurso, siempre que no se cumpla con

presentar la   Carta Fianza respectiva conforme con lo dispuesto en el Artículo 137°.

c) La establecida por Resolución no apelada en el   plazo de ley, o apelada fuera del plazo

legal, siempre que no se cumpla con   presentar la Carta Fianza respectiva conforme con lo

dispuesto en el Artículo   146°, o la establecida por Resolución del Tribunal Fiscal

d)  La que conste en Orden de Pago notificada   conforme a ley.

Según la doctrina, hay dos presupuestos de la cobranza:

1) Presupuesto material de la cobranza coactiva: Sólo pueden cobrarse

coactivamente las deudas tributarias ciertas, exigibles y líquidas, es decir, aquellas

sobre las cuales se ha determinado la certeza respecto de su existencia y su

cuantía. Dicho de otro modo, son presupuestos materiales los valores de cobranza

(órdenes de pago, resoluciones de determinación y de multa) consentidos y sobre

los cuales se ha superado la fase de la discusión sobre la procedencia de la

pretensión fiscal y se ha afirmado el derecho de cobro o éste deriva de lo

declarado por el propio contribuyente.

2) Presupuesto formal de la cobranza coactiva: Consiste en la expedición del título

ejecutivo administrativo, esto es, la resolución de ejecución coactiva que no es

otra cosa que la intimación de pago de la deuda tributaria bajo apercibimiento de

adoptar medidas cautelares.

Como punto de partida, debe reconocerse la deuda materia de cobranza, esto es,

la que se señala en el artículo 115° del Código Tributario, a saber:

a) Valores que contienen deuda tributaria, es decir, resoluciones de determinación

y de multa y órdenes de pago, sobre los que no exista reclamo o apelación

presentados, siempre que sea dentro del plazo de 20 días;

b) Las resoluciones de pérdida de fraccionamiento;

c) Las costas procesales y los gastos administrativos generados con ocasión de

las acciones de cobranza ejercidas en el procedimiento para lograr el recupero de

la deuda.

INFORME N° 32-2009-SUNAT/2B0000

MATERIA: 

En relación con la información pública que la SUNAT brinda a través de su página web sobre las deudas exigibles de los contribuyentes - “Información Reportada a Centrales de Riesgo”, se consulta lo siguiente: 

1.            De acuerdo a las disposiciones de la SUNAT, ¿en qué supuesto, oportunidad o emisión de documento se considera

que un contribuyente tiene “deuda exigible de tributos” al Estado? 18

2.            La “deuda tributaria exigible reportada a Centrales de Riesgo”, ¿se refiere a los supuestos del artículo 115° del Código Tributario, verificados previamente por la Administración Tributaria? 

3.            La fecha indicada seguidamente a “Deuda en Cobranza Coactiva”, ¿corresponde a la fecha en que se actualizó la información en la página web? 

4.            El “Monto de la Deuda”, ¿corresponde a la sumatoria de todos los tributos exigibles en el período tributario indicado o corresponde a cada tributo exigible en dicho período? 

5.     La “Fecha de Inicio de Cobranza Coactiva”, ¿se refiere a la fecha de la Resolución de Ejecución Coactiva, a la fecha de su notificación al contribuyente o a la fecha a partir de la cual se computa el plazo de siete (07) días hábiles para cumplir con el mandato de cancelación de las Órdenes de Pago o Resoluciones en cobranza, a que se refiere el artículo 117° del Código Tributario? 

6.     A la fecha del pago total de la deuda exigible, ¿la “Información reportada a Centrales de Riesgo” señalada en la página web de la SUNAT, se actualiza inmediatamente o se requiere más bien de un lapso de tiempo para ello? 

BASE LEGAL:  19

18 Informe N° 32-2009-sunat/2b0000

-     Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF, publicado el 19.8.1999 y normas modificatorias (en adelante, TUO del Código Tributario).  

ANÁLISIS Y CONCLUSIONES: 

1.   En cuanto a la primera consulta, cabe indicar que el numeral 1 del artículo 3° del TUO del Código Tributario establece que, cuando la obligación tributaria deba ser determinada por el deudor tributario, tratándose de tributos administrados por la SUNAT, aquella será exigible desde el día siguiente al vencimiento del plazo fijado en el artículo 29° del citado TUO([1]) o en la oportunidad prevista en las normas especiales en el supuesto contemplado en el inciso e) de dicho artículo; fecha a partir de la cual, según lo dispuesto en el artículo 33° del mismo texto legal, el monto del tributo no pagado devengará un interés equivalente a la Tasa de Interés Moratorio (TIM)[2]). 

De otro lado, el artículo 115° del TUO del Código Tributario dispone que la deuda exigible dará lugar a las acciones de coerción para su cobranza ([3]) y que, para dicho efecto, se considera como tal: 

a)   La establecida mediante Resolución de Determinación o de Multa o la contenida en la Resolución de pérdida del fraccionamiento notificadas por la Administración y no reclamadas en el plazo de ley. En el supuesto de la resolución de pérdida de fraccionamiento se mantendrá la

19 Informe N° 32-2009-sunat/2b0000

condición de deuda exigible si efectuándose la reclamación dentro del plazo, no se continúa con el pago de las cuotas de fraccionamiento. 

b)  La establecida mediante Resolución de Determinación o de Multa reclamadas fuera del plazo establecido para la interposición del recurso, siempre que no se cumpla con presentar la Carta Fianza respectiva conforme con lo dispuesto en el artículo 137°. 

c)  La establecida por Resolución no apelada en el plazo de ley, o apelada fuera del plazo legal, siempre que no se cumpla con presentar la Carta Fianza respectiva conforme con lo dispuesto en el artículo 146°, o la establecida por Resolución del Tribunal Fiscal.20

 d)   La que conste en Orden de Pago notificada conforme a ley. e)   Las costas y los gastos en que la Administración hubiera

incurrido en el Procedimiento de Cobranza Coactiva, y en la aplicación de sanciones no pecuniarias de conformidad con las normas vigentes.

 Añade dicha norma que también es deuda exigible coactivamente, los gastos incurridos en las medidas cautelares previas trabadas al amparo de lo dispuesto en los artículos 56° al 58° siempre que se hubiera iniciado el Procedimiento de Cobranza Coactiva conforme con lo dispuesto en el primer

20 Informe N° 32-2009-sunat/2b0000

párrafo del artículo 117°, respecto de la deuda tributaria comprendida en las mencionadas medidas.

 Como se puede apreciar de las normas antes glosadas, tratándose de tributos administrados por la SUNAT, la deuda tributaria es exigible a partir del día siguiente al vencimiento del plazo u oportunidad fijada para tal efecto, fecha a partir de la cual la deuda no pagada genera intereses moratorios. Adicionalmente, la deuda tributaria se torna exigible coactivamente cuando se presenta alguna de las circunstancias establecidas en el artículo 115° del TUO del Código Tributario, lo que faculta a la Administración Tributaria a iniciar las acciones de coerción para su cobranza.21

 2.   Respecto a la información contenida en el Portal Internet

Institucional – relacionada con el módulo Consulta RUC – Información de Centrales de Riesgo a que se refieren las consultas 2 a 6, debe señalarse lo siguiente:

 -     La “deuda tributaria exigible reportada a Centrales de

Riesgo” corresponde a la deuda exigible a la cual se le ha iniciado el proceso de cobranza coactiva de acuerdo a lo establecido en el artículo 117° del TUO del Código Tributario y que mantiene tal condición a la fecha que es reportada a las Centrales de Riesgo. El reporte no incluye la información de costas procesales y gastos administrativos, lo que es indicado al momento de hacer la consulta en la página Web. 

21 Informe N° 32-2009-sunat/2b0000

-     La fecha indicada seguidamente a “Deuda en Cobranza Coactiva” en la consulta Web corresponde a la fecha en que se ejecutó el proceso de envío de información a las Centrales de Riesgo. 

-     El “Monto de la Deuda” corresponde al total resultante de la sumatoria de los tributos y multas insolutos más sus intereses generados a la fecha en que se ejecutó el proceso de envío a las Centrales de Riesgo por cada período reportado. 

-     La “Fecha de inicio de Cobranza Coactiva” que se muestra en la consulta de información reportada a las Centrales de Riesgo, se refiere a la fecha en la que surtió efecto la notificación de la Resolución de Ejecución Coactiva que dio inicio al procedimiento de cobranza de la deuda del período mostrado en la consulta de la página Web y que sirve para llevar el cómputo del plazo de siete (7) días hábiles para cumplir con el mandato de cancelación de las Órdenes de Pago o Resoluciones de cobranza, a que se refiere el artículo 117° del TUO del Código Tributario. 22

-     La información remitida a las Centrales de Riesgo es actualizada semanalmente. 

Original firmado porCLARA URTEAGA

22 Informe N° 32-2009-sunat/2b0000

GOLDSTEIN

Intendente Nacional Jurídico

Lima, 12 de marzo de 2009.

 

Capitulo II

DETERMINACIÓN DE LA DEUDA TRIBUTARIA

1. Definición.- El Estado con el objetivo de satisfacer las necesidades

públicas, requiere generar los recursos necesarios que le permitan su

desarrollo, por tal motivo, la Constitución le ha conferido potestades para

obligar a los ciudadanos a contribuir con el sostenimiento del gasto público,

mediante el recaudo de tributos. La Administración Tributaria, es el Órgano

encargado de recaudar los tributos que le corresponden al Estado, para ello

se le ha conferido de facultades que permitan cumplir con esta función,

dentro de Éstas facultades encontramos a la facultad de fiscalización y de

determinación de la obligación tributaria. Ahora bien, mediante la facultad

de determinación, la Administración puede establecer la deuda tributaria de

los particulares, de manera directa, es decir mediante la utilización de

elementos que le permitan conocer en forma cierta el hecho imponible y la

cuantía del tributo, o de manera indirecta, es decir, mediante indicios o

hechos ciertos que hacen presumir la existencia de hechos que

probablemente sean ciertos y que implican el establecimiento de deuda

tributaria al contribuyente, en tal sentido, el uso de las presunciones en

materia tributaria las encontramos principalmente en aquellos casos en que

la ley le ha otorgado a la Administración Tributaria la facultad de determinar

deuda tributaria en forma indirecta ante la imposibilidad de conocer

directamente el hecho imponible, su acaecimiento y cuantía.23

Para definir el término presunción, debemos establecer inicialmente el

origen de la palabra, así tenemos que: la palabra presunción se compone

de la preposición “prae” y el verbo “sunco”, que significan tomar

anticipadamente; porque por las presunciones se forma o deduce un juicio u

opinión de las cosas y de los hechos antes que estos se nos demuestren o

aparezcan por sí mismos. El Diccionario de la Real Academia Española,

establece que presumir, significa sospechar, juzgar o conjeturar una cosa

por tener señales o indicios para ello. Por su parte Guillermo Cabanellas,

que debemos entender como presunción lo siguiente: conjetura, suposición,

indicio, señal, sospecha. Decisión legal, excepto contraria prueba.

Inferencia de la ley que no cabe desvirtuar. Desde el punto de vista de la

doctrina tributaria, se considera a la presunción como verdad legal

provisional, como consecuencia de la ley o que el juzgador obtiene de un

hecho conocido para establecer otro desconocido, así también podríamos

considerar que la doctrina define las presunciones como las consecuencias

que de un hecho conocido se extraen, por el legislador o el juzgador, con el

fin de llegar a un hecho desconocido.

La determinación tributaria es la fijación de una obligación tributaria en un

caso concreto y de un contribuyente específicamente identificado, verifica la

existencia y dimensión pecuniaria de las relaciones jurídicas tributarias

substanciales, y por eso es de cumplimiento ineludible. En la determinación

tributaria se constata la realización del hecho imponible o la existencia del

hecho generador y la precisión de la deuda en cantidad líquida.24

23 Rubén Saavedra Rodríguez - presunciones legales en la determinación de la obligación tributaria24 Rubén Saavedra Rodríguez - presunciones legales en la determinación de la obligación tributaria

Giuliano Fonrouge que le define como: "El acto o conjunto de actos

emanados de la administración, de los particulares o de ambos

coordinadamente, destinados a establecer en cada caso particular la

configuración del presupuesto de hecho, la medida de lo imponible y el

alcance cuantitativo de la obligación."

A su vez, Dino Jarach afirma que la determinación tributaria: "Es un

acto jurídico de la administración en el cual está· manifiesta su pretensión

con determinadas personas, en carácter de contribuyentes o responsables,

de obtener el pago de la obligación sustantiva."

Asimismo, Héctor Villegas, nos dice: "Es el acto o conjunto de actos

dirigidos a verificar, en cada caso particular, si existe una deuda tributaria;

en su caso quien es el obligado a pagar el tributo al fisco (sujeto pasivo) y

cuál es el importe de la deuda."

La Jurisprudencia Argentina ha establecido por "determinación tributaria" al

acto o conjunto de actos emanados de la Administración, de los particulares

o de ambos coordinadamente, destinados a establecer en cada caso

particular la configuración del presupuesto de hecho, la medida de lo

imponible y el alcance cuantitativo de la obligación tributaria. 25

La determinación de la deuda tributaria es una facultad inherente de la

administración tributaria y en consecuencia el código tributario tipifica en su

Artículo 59o.- DETERMINACION DE LA OBLIGACION TRIBUTARIAPor el acto de la determinación de la obligación tributaria:26

a) El deudor tributario verifica la realización del hecho generador de la

obligación tributaria, señala la base imponible y la cuantía del tributo.

25 Jurisprudencia Argentina REGIONAL LEE SA - CNFED. CONT. ADM. - SALA IV - 12/2/1987 definición de la determinación de la deuda Tributaria.

26 código Tributario Perú, artículo 59º Determinación de la deuda Tributaria.

b) La Administración Tributaria verifica la realización del hecho

generador de la obligación tributaria, identifica al deudor tributario,

señala la base imponible y la cuantía del tributo.

Se infiere de estas reglas que la determinación es el acto jurídico por

el que se declara la existencia y cuantía de la obligación tributaria a cargo

de un contribuyente.

La determinación tributaria puede darse en doble vía, es decir, que

puede llevarse a cabo tanto por el contribuyente a través de una declaración privada, o a cargo del fisco con las liquidaciones oficiales como la de aforo, la de corrección o la de revisión, éstas últimas deben

estar precedidas de los requerimientos que han sido establecidos

legalmente. Así mismo, se ilustrará el régimen probatorio que se aplica en

materia tributaria.

En el Código Tributario Boliviano en el Artículo 32, literal C también se establece la determinación de la obligación como Facultades De La Administración Tributaria tal como lo prescribe el Código Tributario del Perú que a la letra dice:De acuerdo con lo establecido por este Código, la Administración Tributaria,

para el cumplimiento de sus fines, estará investida de las siguientes

facultades:27

a) Facultad normativa.

b) Facultad de inspección y fiscalización.

c) Facultad de determinación.

d) Facultad sancionatoria.

i. La Declaración Tributaria La declaración tributaria consiste en constatar la realización del

hecho gravado y la cuantificación de la deuda tributaria, como afirma

Pugliese: “El Estado tiende a un fin único y predominante: hacer cierta y

27 Código Tributario Boliviano en el Artículo 32, literal

realizable su pretensión, transformar la obligación abstracta y genérica

de los contribuyentes para el pago de los gastos públicos, en una

obligación individual y concreta de una prestación determinada”

La ley tributaria debe señalar los métodos por medio de los cuales

se va a determinar el crédito fiscal, para que éste método sea

efectivamente aplicado por el contribuyente debe cumplir con los

siguientes requisitos:

Sencillez: implica que el contribuyente lo entienda y pueda aplicarlo.

Económico: significa que ha de obligar al contribuyente a incurrir en

honorarios para cumplir con la obligación tributaria.

Cómodo: se refiere a la facilidad de aplicación del método, es decir,

le evita molestias innecesarias e inútiles al contribuyente.

Limpio: el método es limpio cuando evita alianzas entre el obligado y

el fisco.

Para poder establecer la prestación u objeto de la obligación tributaria

principal, es necesario valorar cuantitativa y cualitativamente el

presupuesto objetivo de hecho de la misma, como base imponible sobre

la cual se ha de aplicar la tarifa y obtener así el valor pecuniario de

aquella prestación a cargo del contribuyente y a favor del fisco; para

valorar el presupuesto de hecho de la obligación tributaria como base

gravable, por lo tanto es necesario contar con los factores de depuración

que la integran, ya sean estos positivos o negativos.28

La declaración tiene como objetivo fundamental dar a conocer al

sujeto activo la obligación tributaria que ha nacido, también se trata de

producir un efecto jurídico, por medio de la cual el sujeto pasivo acepta

la obligación para con el fisco.29

El fisco puede contar con los factores de las bases de depuración

del presupuesto de hecho de la obligación, ya sea por medio de su

actividad fiscalizadora (sin la concurrencia del sujeto pasivo o de

28 Ramírez Cardona, Alejandro. Derecho Tributario. Editorial Temis 1999.29 Polanco Moreno, Luis Jahir, Obligaciones 2003.

terceros); los factores son obtenidos de la declaración presentada por éstos sujetos ante la Dirección de Impuestos y Aduanas

Nacionales, debe reservarse la facultad de verificación y de

comprobación de su veracidad, integridad y exactitud. Ésta declaración

es por lo tanto, una comunicación escrita que hace el sujeto pasivo del

impuesto y de los factores de depuración de la base gravable del

presupuesto de hecho de la obligación tributaria, con el fin de realizar

una evaluación previa por parte de la (administración tributaria)

Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales para establecer el valor

real de la presentación, acompañada o no de una liquidación privada

provisional de ese valor por parte del mismo contribuyente.

La declaración tributaria no es un documento público, ya que en su

formación no interviene ningún funcionario público de los llamados a dar

fe por su otorgamiento, pero sí debe llenar determinados requisitos para

que se configure como tal, incluyendo el de su presentación y recepción

en los lugares y por las personas autorizadas, por los cual adquiere

autenticidad, y en el reconocimiento de las partes (contribuyente y fisco),

para que se obligue y se pruebe entre ellas, y pueda tener fecha cierta

ante terceros.

“La declaración tributaria se encuentra amparada por una presunción

legal de veracidad de los hechos en ella consignados, lo mismo que sus

correcciones o respuestas a los requerimientos administrativos”54, por

su materialidad y valor probatorio la declaración constituye una

confesión del presupuesto de hecho de la obligación tributaria y su

cuantificación depende de las bases de depuración, esto se da

principalmente en los impuestos de renta, ventas y aduanas; como toda

confesión es indivisible, de manera que el fisco no puede tomar solo los

factores positivos de depuración de la bases gravable, sino que

simultáneamente debe tomar también los negativos, en cuanto éstos

disminuyen la base gravable y a su vez el valor del impuesto.

Como lo afirma Bravo Arteaga; “...la declaración tributaria es un

reconocimiento formal de los hechos acaecidos en el momento en que

se perfeccionó la realización del hecho gravado. Por consiguiente, no

tiene un efecto constitutivo de la obligación. Sin embargo, su función

propia dentro el Derecho Tributario es perfeccionar formalmente la

obligación tributaria, al cumplir los siguientes objetivos:30

Trabar la relación jurídica con el sujeto activo, al informe sobre el

sujeto pasivo, el hecho gravado y la base gravable;

Establecer la cuantía de la obligación tributaria, al determinar la

base de liquidación y aplicar la tarifa del tributo respectivo, y31

Representar un compromiso de pago de la obligación tributaria o

la posibilidad de competir coactivamente a su satisfacción.”

Con base en el principio de eficiencia, las declaraciones tributarias

que se refieren a hechos gravados ocurridos durante un determinado

período, se disponen formalmente de una sola obligación que contenga

la suma de todas éstas obligaciones nacidas de la realización de cada

uno de los hechos gravados de la misma naturaleza durante el mismo

periodo de tiempo.

2. FORMAS DE DETERMINACION La doctrina reconoce que existen tres tipos de determinación: a) La que realiza el deudor sin intervención de la administración Tributaria, b) La que realiza Administración Tributaria sin la cooperación del deudor y,

c) La realizada conjuntamente por ambos.

2.1. Determinación POR EL SUJETO PASIVO.-Es el propio sujeto

pasivo (contribuyente, responsable) quien a través de una

declaración jurada realiza su propia determinación fiscal. La

Administración tributaria expide para este efecto los formularios

30 Ramírez Cardona, Alejandro. Derecho Tributario. Editorial Temis 1999.31 Ramírez Cardona, Alejandro. Derecho Tributario. Editorial Temis 1999.

pertinentes y los declarantes llenan esos formularios y pagan según

la declaración efectuada. En una declaración jurada, el declarante es

responsable por los datos que Ésta contiene.

2.2. Determinación POR EL SUJETO ACTIVO.- Es el procedimiento

practicado de oficio por la Administración Tributaria por así estar

ordenado en la ley, o en defecto de la declaración jurada presentada

por el contribuyente. La intervención de oficio por parte de la

Administración es la forma excepcional de determinar el monto de la

obligación tributaria. En realidad, la intervención de oficio del Órgano

tributario competente puede porvenir de la propia ley, o por iniciativa

propia del mismo Órgano tributario competente; o por mediar

denuncia de cualquier persona.32

La primera situación es muy no es muy común porque son

escasos los regímenes legales tributarios que mandan determinar la

obligación tributaria a la autoridad fiscal, prefiriéndose la declaración

jurada unilateral presentada por el contribuyente o responsable que

ser· posteriormente fiscalizada.

La segunda situación ocurre cuando el contribuyente o responsable

obligado a formular la declaración omite hacerla dentro del plazo

legal o, si la hace Ésta contiene declaraciones falsas o inexactas y

provoca la intervención de la Administración; y la tercera situación se

presenta cuando cualquier persona denuncia ante la Administración

Tributaria la existencia de actos o negocios susceptibles de pagar

tributos y que permanecen ocultos para los fines fiscales.

2.3. Determinación MIXTA.- Es aquella que se practica por la

Administración con la cooperación del sujeto pasivo. Un ejemplo de

ello se da en aduanas con los derechos aduaneros, en los cuales el

sujeto pasivo debe presentar los datos que le solicita la autoridad 32 Rubén Saavedra Rodríguez, DETERMINACION DE LA OBLIGACI”N TRIBUTARIA

aduanera la cual le establece el monto cuantitativo de su obligación,

valiéndose de los datos y de la documentación que aporta el sujeto

pasivo.

3. BASES DE DETERMINACION

La Administración Tributaria podrá· determinar la obligación tributaria

considerando la base cierta y la base presunta: 33

3.1. BASE CIERTA

Cuando la Administración, tomando en cuenta los elementos

existentes, puede conocer directamente el hecho generador de la

obligación tributaria y su cuantía. Estos elementos, pueden ser por

ejemplo: comprobantes de pago, contratos de compra-venta,

declaraciones juradas, libros y registros contables, correspondencia

comercial, documentación bancaria, etc., pudiendo haber sido

proporcionados por el propio deudor tributario, por terceros u

obtenidos directamente por la Administración Tributaria en ejercicio

de su función fiscalizadora. La característica que deben tener estos

elementos, es que deben permitir por sí solos verificar que

efectivamente existe un hecho generador de obligaciones tributarias,

como por ejemplo: la venta de un bien mueble en el país (para

efectos del IGV) o la obtención de una renta en una empresa (para

efectos del Impuesto a la Renta); y adicionalmente, nos deben

permitir cuantificar este hecho, a efectos de determinar la base

33 Rubén Saavedra Rodríguez, DETERMINACION DE LA OBLIGACI”N TRIBUTARIA

imponible del tributo correspondiente. Por ejemplo: si las Facturas y

Boletas de Venta del deudor tributario nos indican que el total de

ventas del mes de enero de 2000 son de S/. 10,000, Éste ser· un

elemento cierto que nos permitir· determinar la obligación tributaria y

compararla con la información de la declaración jurada presentada

por el contribuyente. Solo, cuando estos elementos permitan

determinar conjuntamente el hecho generador y su cuantía,

estaremos hablando de una determinación sobre base cierta; por el

contrario, si sello tuviéramos constancia de la existencia de un hecho

generador de obligaciones tributarias, pero no pudiéramos

determinar la cuantía de este hecho, no podría determinarse la

obligación tributaria sobre base cierta. Giuliano Fon rouge explica

que hay determinación con base cierta cuando la Administración

Fiscal dispone de los antecedentes relacionados con el presupuesto

de hecho, no solo en cuanto a su efectividad, sino a la magnitud

económica de las circunstancias comprendidas en Él; en una

palabra, cuando el fisco conoce con certeza el hecho y los valores

imponibles"

3.1. BASE PRESUNTA.

Cuando la Administración Tributaria, al no contar con los

elementos necesarios para determinar la obligación sobre base

cierta, lo hace en mérito a un conjunto de hechos y34 circunstancias

ciertas y comprobadas, que por su relación normal con el hecho

generador de la obligación tributaria, permiten establecer la

existencia y cuantía de la obligación tributaria. La presunción como

hemos anotado inicialmente, constituye una operación en la que un 34 Así por ejemplo, la venta de un bien mueble involucra que la empresa retire dicho bien de sus inventarios para entregarlo al comprador, por lo tanto, si producto de una fiscalización detectamos que existen faltantes de inventario, lo cual equivale a la salida de bienes de los inventarios del contribuyente sin sustento, podemos presumir que los mismos han sido vendidos

hecho se considera cierto o posible, en función de indicios basados

en reglas técnicas o experiencias. En este sentido, al no poderse

establecer de manera directa la existencia de un hecho generador de

obligaciones tributarias, la cuantía de este hecho o ambos, puede

presumirse la existencia de Éstos, si es que existen otros hechos o

circunstancias que nos permiten deducir lógicamente su existencia,

por la relación normal que existe entre Éstos y el hecho generador de

obligaciones tributarias y su cuantía. Así por ejemplo, la venta de un

bien mueble involucra que la empresa retire dicho bien de sus

inventarios para entregarlo al comprador, por lo tanto, si producto de

una fiscalización detectamos que existen faltantes de inventario, lo

cual equivale a la salida de bienes de los inventarios del

contribuyente sin sustento, podemos presumir que los mismos han

sido vendidos (la salida de un bien, se relaciona con una venta, que

en este caso, es un hecho generador de obligaciones tributarias

respecto del IGV). Estos hechos y circunstancias deben guardar una

relación normal con la situación a considerar y no ser el fruto de

situaciones excepcionales o atípicas; además, no se puede proceder

discrecionalmente en la apreciación de los indicios, ni tampoco

limitarse a su mención sin explicaciones, ya que se debe justificar el

procedimiento observado para llegar a la determinación y ajustarse a

indicios razonables. Los promedios y coeficientes generales que se

apliquen no pueden ser fijados arbitrariamente o tomados al azar,

sino que deben elaborarse sobre la base de la actividad del

contribuyente o, por lo menos, adaptarse a las características y

circunstancias del giro del negocio, según la estadística recogida en

actividades de la misma naturaleza. En suma cuando se determina la

deuda tributaria haciendo uso de las presunciones, se debe

considerar los principios constitucionales en materia tributaria que

nos orientan en el establecimiento la prestación tributaria.

4. PRESUNCIONES EN LA DETERMINACION DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA

Oportunamente se ha definido el término presunciones; sin embargo las

que nos interesan analizar, son las presunciones legales, es decir, las que

se encuentran contenidas en normas vinculantes para la Administración

Tributaria.

4.1. PRESUNCIONES En el Perú las presunciones legales, vinculadas a la

determinación de la obligación tributaria, se encuentran contenidas

básicamente en el Texto Único Ordenado del Código Tributario,

además encontramos presunciones contenidas en la Ley del

Impuesto General a las Ventas e Impuesto a la Renta. Estas

presunciones solo admiten prueba en contrario respecto a la

veracidad de los hechos contenidos en el Art. 64 del Código

Tributario, referido al supuesto para aplicar la determinación sobre

base presunta. Con respecto al uso de las presunciones en la

determinación de la obligación tributaria, debemos mencionar un fallo

de la jurisprudencia Argentina que nos da un alcance sobre el tema:

En materia de determinaciones de oficio, la ley fija un orden de

prelación cronológico: Solo cuando el Fisco no disponga de

elementos que acrediten fehacientemente la exacta dimensión de la

materia imponible (ausencia de elementos, insuficiencia de Éstos o

descalificación fundada de los existentes) se encontrar· facultado

para recurrir al método indiciario de determinación. En otros

términos, la Administración Fiscal debe primero agotar los medios

que permitan reconstruir la materia imponible de modo directo (o

"sobre base cierta") y, solo en los supuestos más arriba indicados,

recurrir a aquel modo excepcional de determinación; como colige

Martínez, cuando no cuente con pruebas suficientemente

"representativas" de la existencia y magnitud de la relación jurídica

tributaria a través de libros y demás documentación que lleve el

contribuyente. En este orden de ideas, cabe advertir que la ley

establece una metodología precisa a seguir con el objeto de evitar

decisiones alejadas de la realidad, en tanto es cierto que el método

indiciario permite fijar con "probabilidad" (más que con certeza) la

existencia y magnitud del hecho imponible; va de suyo que, como

bien lo apunta el autor antes citado, no puede negarse que si la ley

establece seguras reglas de valoración, podría obtenerse por este

camino tanta certeza como en la llamada determinación directa.

Desde esta perspectiva, toda determinación sobre base presunta,

como modalidad subsidiaria de comprobación y valoración que se

acuerda al Fisco Nacional, debe reposar en ciertos indicios que, a los

efectos convicticos de la real magnitud de la materia gravada,

requieren la concurrencia de una serie de circunstancias correlativas

y concordantes, que analizadas en una articulación coherente,

evidencien que el método guarda una razonable correspondencia

con los hechos económicos verificados. No por otro motivo el artículo

25 de la Ley 11683 dispone que ella deber· sustentarse en "...hechos

y circunstancias conocidos que, por su vinculación con los que las

leyes respectivas prevén como hecho imponible, permitan inducir en

el caso particular la existencia y medida del mismo...". Ello, sin

perjuicio de que el contribuyente aporte elementos probatorios que

ayuden a confirmar o no los datos de los que se valió la inspección.

Dentro de este encuadre conceptual, no puede soslayarse que

"estimar" significa "...obtener conclusiones de indicios, de tal manera

que los fundamentos de la imposición que no pueden ser calculados

con seguridad a causa de la insuficiencia de los medios de prueba,

se fijan sobre la base de deducciones verosímiles, mediante un

sopesar o calcular las posibilidades, de manera que exista la

posibilidad máxima de exactitud..." 35De lo dicho hasta aquí se

concluye que la materia imponible reconstruida a la luz de

presunciones debe estar basada en una real razonabilidad, de modo

tal que dichas presunciones tengan el poder de sustituir la materia

declarada por el contribuyente; esto es, los signos de presunción

deben permitir un control convincente de la declaración, pero jamás

se pueden erigir en una reconstrucción abusiva de la materia sujeta a

impuesto. No por otra razón la Dirección General Impositiva tiene

dicho que las presunciones legales, admitan o no prueba en

contrario, "son instrumentos delicadísimos del orden jurídico y no

pueden interpretarse y aplicarse sino con una gran prudencia y

sentido de equidad" 36

5. SUPUESTOS PARA APLICAR LA DETERMINACION SOBRE LA BASE PRESUNTA Como hemos anotado anteriormente en el Per˙ las presunciones vinculadas

a la determinación de la obligación tributaria, solo admiten prueba en

contrario respecto a la veracidad de los hechos contenidos en el artículo

64° del Código Tributario, denominados supuesto o causales para aplicar la

determinación sobre base presunta. Dichos supuestos deberán estar

debidamente probados y demostrados ya que sustentarán por qué se optó

por practicar la determinación de la obligación tributaria sobre base

presunta. Hasta aquí todavía no se ha determinado que presunción se va a

aplicar debido a que no se ha mencionado el hecho cierto o situación veraz

que contempla cada presunción en particular. Por lo tanto el simple hecho

que se configure un supuesto no implica necesariamente que la

Administración Tributaria practique una determinación presuntiva. Una vez

demostrado el supuesto, la Administración Tributaria debe comprobar la

existencia de hechos ciertos, los cuales deben estar contemplados en la 35 [Dict. DATJ (DGI) 14/11/1977]. BERAJA, ALBERTO DAVID Y DWEK, JOSE ROBERTO - TFN - SALA A - 25/2/199836 [Dict. DATJ (DGI) 14/11/1977]. BERAJA, ALBERTO DAVID Y DWEK, JOSE ROBERTO - TFN - SALA A - 25/2/1998

determinación presuntiva normada por la Ley Tributaria para poder recoger

el procedimiento y efectuar la determinación de la obligación tributaria sobre

base presunta. Es importante hacer notar que, para algunas situaciones el

supuesto es el mismo hecho cierto, en la medida que estén recogidos por el

procedimiento presuntivo establecido en la norma tributaria. Asimismo,

debemos precisar que solamente los supuestos y hechos ciertos sobre los

cuales se efectúa la determinación presuntiva admiten prueba en contrario,

es decir si estos hechos no están debidamente acreditados y demostrados

por la Administración Tributaria el procedimiento constituye un acto nulo. De

otro lado, debe tenerse en cuenta que dado que las presunciones resultan

de aplicación restrictiva y tienen carácter excepcional, las mismas no deben

basarse en sustentos lógicos creados por la propia Administración

Tributaria, sino que deben ser contempladas en una norma. En conclusión,

la Administración Tributaria, cuando corresponda, podrá· practicar la

determinación de la obligación tributaria sobre la base de las presunciones

que se encuentren contenidas siempre en normas tributarias. Para la

determinación de la obligación tributaria sobre base presunta debemos

tener bien claro, que en aplicación del principio jurídico de la temporalidad

de la ley, el cual es recogido como precepto constitucional en cuanto a la

vigencia de la ley, no se puede determinar la cuantía de la obligación

tributaria de un contribuyente respecto de un tributo, mediante la aplicación

de una norma legal que al momento de devengarse la referida obligación no

se encontraba en vigencia (criterio establecido por el Tribunal Fiscal en sus

fallos N° 1256-3-96 y N° 253-2-2001). Por ˙último, en lo referente a la

improcedencia de acumulación de presunciones el Código Tributario

Peruano señala en el artículo 73° lo siguiente: cuando se comprueben

omisiones de diferente naturaleza respecto de un deudor tributario y resulte

de aplicación más de una de las presunciones a que se refieren los

artículos anteriores, éstas no se acumularon debiendo la Administración

aplicar la que arroje el mayor monto de base imponible o de tributo Tal

como se señaló anteriormente, antes de aplicar cualquier procedimiento de

determinación sobre base presunta, ya sea que Éste se encuentre regulado

por el Código Tributario u otras Leyes Tributarias, la Administración

Tributaria debe acreditar previamente la existencia de una o varias de las

causales previstas en el artículo 64° de Código Tributario. Asimismo, dicha

causal y los hechos comprobados que la sustentan deben ser puestos en

conocimiento del contribuyente fiscalizado a efectos de que pueda ofrecer

pruebas en contrario respecto de estos hechos. De no existir causal alguna,

la Administración Tributaria no estar· en la facultad de aplicar los

procedimientos presuntivos. Asimismo, a pesar de que el contribuyente se

encuentre comprendido en alguno de los supuestos previstos en el artículo

64° del Código Tributario, ello no implica que deba procederse

necesariamente a efectuar una determinación sobre base presunta, en vista

de que debe acreditarse los elementos necesarios para conocer en forma

directa el hecho generador de la obligación tributaria y su cuantía.

Jurisprudencia del tribunal constitucional

El presente caso es una jurisprudencia del tribunal constitucional sobre la

nulidad de una resolución de determinación de la administración tributaria apelada

y confirmada por el tribunal fiscal la misma que fue apelada ante el tribunal

constitucional.

EXP. N.° 03184-2012-PA/TC

LIMA

JORGE FRANCISCO

BACA CAMPODÓNICO

  

37

           

RAZÓN DE RELATORÍA

 

En la presente causa, la resolución ha sido votada por los señores

magistrados Urviola Hani, Vergara Gotelli, Calle Hayen, Eto Cruz y Álvarez

Miranda, pero no por el señor magistrado Beaumont Callirgos debido a que, aun

cuando estuvo presente en la vista de la causa, no llegó a votar y mediante

Resolución Administrativa Nº 66-2013-P/TC de fecha 3 de mayo de 2013,

publicada en el diario oficial “El Peruano” el 6 de mayo de 2013, se ha declarado la

vacancia de dicho magistrado por la causal establecida en el artículo 16º, inciso 4,

de la Ley Orgánica del Tribunal Constitucional. Los votos emitidos alcanzan la

mayoría suficiente para formar resolución, conforme al artículo 5° (primer párrafo)

de la Ley Orgánica del Tribunal Constitucional y al artículo 48° del Reglamento

Normativo del Tribunal Constitucional.

 

SENTENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL

 

En Lima, a los 29 días del mes de enero de 2014, el Pleno del Tribunal

Constitucional, integrado por los magistrados Urviola Hani, Vergara Gotelli, Calle

Hayen, Eto Cruz y Álvarez Miranda, pronuncia la siguiente sentencia, con el

37 Jurisprudencia del Tribunal Constitucional EXP. N.° 03184-2012-PA/TC Recurso de

agravio constitucional contra la resolución expedida por la Segunda Sala Civil de la

Corte Superior de Justicia de Lima, de fojas 186, su fecha 31 de mayo de 2012, que

declaró improcedente la demanda de autos.

fundamento de voto del magistrado Vergara Gotelli y el voto singular de los

magistrados Urviola Hani y Calle Hayen, ambos que se agregan.

 

ASUNTO

Recurso de agravio constitucional interpuesto por Jorge Francisco Baca

Campodónico contra la resolución expedida por la Segunda Sala Civil de la Corte

Superior de Justicia de Lima, de fojas 186, su fecha 31 de mayo de 2012, que

declaró improcedente la demanda de autos.

 

ANTECEDENTES

 

1.        Con fecha 26 de setiembre de 2011 el recurrente interpone demanda de

amparo contra la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria

(SUNAT), para que se deje sin efecto la Resolución de Ejecución Coactiva Nº

023-006-0976490, de fecha 4 de julio de 2011, en el extremo referido al cobro

de intereses de las Resoluciones de Determinación Nos. 024-003-0008221 y

024-003-0008222 y la Resolución de Multa N.º 024-002-0022734. Solicita

además que se disponga la inaplicación en el caso concreto del tercer párrafo

del artículo 33º del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado

mediante Decreto Supremo N.º 135-99-EF, vigente hasta el ejercicio de 2006,

así como el artículo 3º del Decreto Legislativo N.º 969, que modificó dicho

párrafo y la segunda disposición complementaria final del Decreto Legislativo

N.º 981.38

 

2.        Si bien el actor cuestiona la cuantía de los intereses generados por su

deuda, resulta innegable que ello obedeció a que, oportunamente, no cumplió 38 Jurisprudencia del Tribunal Constitucional EXP. N.° 03184-2012-PA/TC Recurso de agravio constitucional contra la resolución expedida por la Segunda Sala Civil de la Corte Superior de Justicia de Lima, de fojas 186, su fecha 31 de mayo de 2012, que declaró improcedente la demanda de autos.

con pagar su deuda tributaria. En tal sentido, pretender que éstos les sean

eximidos por ser “exorbitantemente” elevados carece de asidero por cuanto es

evidente que las acotaciones realizadas por la Administración Tributaria fueron

realizadas respecto de los ejercicios 1999 y 2000, esto es, hace más de 10

años. Ello, en principio, no afecta el contenido constitucionalmente protegido

de ningún derecho fundamental pues tales intereses, conforme ha sido

expuesto, son consecuencia de que la deuda tributaria no fue pagada en su

debido momento.  

 

3.        Según el accionante, la liquidación de intereses efectuada por la Sunat

vulnera a los principios constitucionales tributarios (aunque sin especificar cuál

de todos es el que considera que se le ha conculcado) así como en un

tratamiento discriminatorio pues ha habido casos en que este Colegiado ha

modulado los efectos en el tiempo de sus pronunciamientos en  lo

concerniente al cobro de intereses.

 

4.        La carga de determinar y declarar correctamente sus deudas tributarias así

como la cancelarlas oportunamente corresponde al deudor, si producto de la

fiscalización posterior de parte de la Administración Tributaria, se detectan

inconsistencias, ésta se encuentra en la ineludible obligación de enmendar tal

situación a través de los mecanismos legales establecidos y liquidarla

correctamente, así como imponer las sanciones que correspondan a fin de

desincentivar este tipo de conductas.39

 

5.        Si el actor declara una menor deuda que le corresponde, tienen que

necesariamente hacerse responsable de asumir no sólo la deuda no

cancelada oportunamente, sino de las sanciones y los intereses que

correspondan. Lo declarado en su momento, se presume válido en la medida

39 Jurisprudencia del Tribunal Constitucional EXP. N.° 03184-2012-PA/TC Recurso de agravio constitucional contra la resolución expedida por la Segunda Sala Civil de la Corte Superior de Justicia de Lima, de fojas 186, su fecha 31 de mayo de 2012, que declaró improcedente la demanda de autos.

que se presume la buena fe del contribuyente. Aunque el recurrente

legítimamente impugnó los valores emitidos por la Sunat, a través de los

recursos de reclamación que por cierto, fue estimado en parte, y apelación, no

puede soslayarse que lo resuelto por el Tribunal Fiscal no ha sido cuestionado

a través del proceso contencioso administrativo.

 40

6.        La Administración Tributaria, simple y llanamente, ha liquidado la deuda

aplicando los intereses correspondientes conforme a lo establecido en el

Código Tributario. Así el recurrente juzgue que la modificación legal

introducida al referido código resulta abusiva, no corresponde a este

Colegiado pronunciarse sobre la conveniencia o inconveniencia de la opción

elegida por el legislador, en tanto no se advierte la conculcación u amenaza de

ningún derecho fundamental. 

 

7.        En todo caso, la pretensión del actor, en sí misma, no resulta atendible

debido a que, contrariamente a lo que arguye, persigue un tratamiento

discriminatorio respecto del resto de contribuyentes que sí cumplieron con

liquidar adecuadamente y cancelar oportunamente sus deudas, o aunque su

determinación fue reparada por la Sunat, asumieron su deuda tributaria con

los intereses que se generaron.

 

8.        Sin perjuicio de lo esgrimido, tampoco puede soslayarse que si bien, pese a

declarar infundada la demanda, en algunas oportunidades este Tribunal

moduló los efectos de los intereses debido a que la constitucionalidad del

tributo era opinable y, previamente, se había señalado que el Impuesto

Mínimo a la Renta y el Anticipo Adicional al Impuesto a la Renta, resultaban

inconstitucionales. En tales circunstancias, los presupuestos para aplicar dicha

medida, de carácter excepcionalísimo, no se advierten de lo actuado en el

40 Jurisprudencia del Tribunal Constitucional EXP. N.° 03184-2012-PA/TC Recurso de agravio constitucional contra la resolución expedida por la Segunda Sala Civil de la Corte Superior de Justicia de Lima, de fojas 186, su fecha 31 de mayo de 2012, que declaró improcedente la demanda de autos.

caso de autos pues los cuestionamientos vertidos en la vía administrativa no

se circunscriben a impugnar la constitucionalidad del tributo sino a cuestiones

de mera legalidad, algunas de las cuales incluso fueron estimadas en la fase

de reclamación.

 

9.        Por ende, las sentencias de este Colegiado en las que se moduló el cobro

de intereses (Cfr. IEAN e ITAN), no pueden ser tomadas como referencia para

justificar una exención de intereses.

Por estos fundamentos, el Tribunal Constitucional, con la autoridad que le

confiere la Constitución Política del Perú.41

 

HA RESUELTO

 

Declarar INFUNDADA la demanda.

FUNDAMENTO DE VOTO DEL MAGISTRADO VERGARA GOTELLI

 

Emito el presente fundamento de voto por las siguientes consideraciones:

 

1.        En el presente caso el recurrente interpone demanda de amparo contra la

Superintendencia Nacional de Administración Tributaria (SUNAT), para que se

deje sin efecto la Resolución de Ejecución Coactiva Nº 023-006-0979490, de

fecha 4 de julio de 2011, en el extremo referido al cobro de intereses de las

Resoluciones de Determinación Nos. 024-003-0008221 y 024-003-0008222 y

41 Jurisprudencia del Tribunal Constitucional EXP. N.° 03184-2012-PA/TC Recurso de agravio constitucional contra la resolución expedida por la Segunda Sala Civil de la Corte Superior de Justicia de Lima, de fojas 186, su fecha 31 de mayo de 2012, que declaró improcedente la demanda de autos.

la Resolución de Multa Nº 024-002-0022734, así como que se disponga la

inaplicación al caso concreto del tercer párrafo del artículo 33º del Texto Único

Ordenado del Código Tributario, aprobado mediante Decreto Supremo Nº 135-

99-EF, vigente hasta el ejercicio 2006, además de inaplicar el artículo 3º del

Decreto Legislativo Nº 969, que modificó dicho párrafo y la segunda

disposición complementaria final del Decreto Legislativo Nº 981.

 

El demandante refiere que la SUNAT inició un proceso de fiscalización

efectuando reparos al Impuesto a la Renta correspondiente a los ejercicios de

1999 y 2000, emitiéndose por ello las resoluciones de determinación y de

multa, las que fueron cuestionadas mediante los recursos que la ley otorga.

Finalmente se emite la Resolución de Ejecución Coactiva Nº 023-006-

0976490, que requiere el pago de las resoluciones de determinación y de

multa, pero con los montos de los intereses incrementados

desproporcionadamente, con lo que se vulnera el principio de no

confiscatoriedad. Expresa que la demandada exige el pago de la deuda, cuyo

monto original ha sido incrementado desproporcionadamente, transgrediendo

los principios de razonabilidad y proporcionalidad debido a que dicho acto se

ha convertido en confiscatorio, ya que se han capitalizado los intereses

moratorios de conformidad con el artículo 33º del TUO del Código Tributario.42

 

2.        El Primer Juzgado Especializado en lo Constitucional de Lima, declara

improcedente laminarmente la demanda considerando que existen vías

procedimentales igualmente satisfactorias para la protección de los derechos

invocados. La Sala Superior revisora confirma la resolución apelada

considerando que el actor no agotó la vía administrativa, siendo de aplicación

el artículo 5º, inciso 4) del Código Procesal Constitucional.

 

42 Jurisprudencia del Tribunal Constitucional EXP. N.° 03184-2012-PA/TC Recurso de agravio constitucional contra la resolución expedida por la Segunda Sala Civil de la Corte Superior de Justicia de Lima, de fojas 186, su fecha 31 de mayo de 2012, que declaró improcedente la demanda de autos.

3.        Debo manifestar que al concedérsele al actor el recurso extraordinario de

agravio constitucional, el principio de limitación aplicable a toda la actividad

recursiva le impone al Tribunal Constitucional (Tribunal de alzada) la limitación

de sólo referirse al tema de la alzada, en este caso nada más y nada menos

que el auto de rechazo liminar.

 

4.        Debo señalar que el artículo 47º del Código Procesal Constitucional en su

último parágrafo precisa ciertamente que “si la resolución que declara la

improcedencia (auto de rechazo liminar evacuado por el Juez al calificar la

demanda) fuese apelada, el juez pondrá en conocimiento del demandado el

recurso interpuesto”. Este mandato tiene un sustento en la más elemental

lógica: el recurso de apelación concedido y notificado al que debería ser

considerado demandado si la sala superior revoca el auto cuestionado,

produce efectos para ambas partes.43

 

5.        Por cierto si el Superior revoca el auto venido en grado, para vincular a

quien todavía no es demandado puesto que no ha sido remplazado por

notificación expresa y formal por no existir proceso y no ser él, por tanto,

demandado, tiene que ponérsele en su conocimiento “el recurso interpuesto” y

no la demanda, obviamente.

 

6.        No está de más recordar que la parte en análisis del recurrido artículo 47º

del Código Procesal Constitucional es copia de lo que al respecto prescribe el

artículo 427º del Código Procesal Civil en su último parágrafo  al decir: “La

resolución superior que resuelve en definitiva la improcedencia, produce

efectos para ambas partes”. Y la resolución del superior que, en definitiva,

decide sobre la improcedencia, no puede ser o no es sino la confirmatoria o la

revocatoria del auto objeto de la alzada, desde luego.

43 Jurisprudencia del Tribunal Constitucional EXP. N.° 03184-2012-PA/TC Recurso de agravio constitucional contra la resolución expedida por la Segunda Sala Civil de la Corte Superior de Justicia de Lima, de fojas 186, su fecha 31 de mayo de 2012, que declaró improcedente la demanda de autos.

 

7.        Que en atención a lo señalado es materia de la alzada el pronunciamiento

de este tribunal respecto del rechazo liminar, estando en facultad sólo para

pronunciarse por la confirmatoria del auto recurrido o por la revocatoria de

éste, y excepcionalmente cuando se trate de casos que amerite un

pronunciamiento de emergencia por tutela urgente del derecho se podría

ingresar al fondo del asunto.

 

8.        Considero pertinente la ocasión para manifestar mi opinión respecto a

expresiones emitidas por mis colegas en otros casos, puesto que he

observado que el sustento para justificar el ingreso al fondo de la controversia

–pese al rechazo liminar de la demanda– es el artículo III del Título Preliminar

del Código Procesal Constitucional. ¿Qué nos dice el citado artículo? Este

artículo nos refiere que:

 

   “Los procesos constitucionales se desarrollan con arreglo

a los principios de dirección judicial del proceso, gratuidad

en la actuación del demandante, economía, inmediación y

socialización procesales.

 

    El Juez y el Tribunal Constitucional tienen el deber de

impulsar de oficio los procesos, salvo en los casos

expresamente señalados en el presente Código.

 

     Asimismo, el Juez y el Tribunal Constitucional deben

adecuar la exigencia de las formalidades previstas en este

Código al logro de los fines de los procesos

constitucionales.” (Subrayado agregado).

 

9.        Respecto a ello es pertinente señalar que la expresión del artículado que

refiere que se deben adecuar las exigencias de las formalidades previstas en

este Código al logro de los fines de los procesos constitucionales no justifica

de ninguna manera el ingreso al fondo, puesto que la defensa del demandado

no puede asumirse de modo alguno como una formalidad. Digo esto por qué?

El proceso ha sido concebido como aquella vía a el cual pueden recurrir las

partes a efectos de que se resuelva una controversia suscitada en la sociedad.

Tal participación de ambas partes requiere de la admisión de la pretensión por

parte del juzgador a efectos de que admitida la demanda se notifique al

presunto agresor a efectos de vincularlo no solo al proceso sino a la decisión.

Ya con la participación de ambas partes, éstas se someten al proceso, pero no

solo se someten a las reglas del proceso sino que se someten a la

determinación final del juzgador. Es decir la presencia de ambas partes no

solo implica que el juez tenga la obligación de resolver conforme a la

Constitución y las leyes la controversia sino que las partes respeten su

decisión. He ahí donde encuentra legitimidad la decisión del juzgador, puesto

que no puede concebirse una decisión emitida en un proceso judicial, cuando

no será respeta ni cumplida por alguna de las partes. Por ello considero que la

exigencia de la participación de ambas partes en un proceso se encuentra

vinculada al derecho a la tutela judicial efectiva, ya que no puede exigirse el

cumplimiento de una decisión arribada en un proceso judicial a una persona

que no ha tenido participación en el citado proceso, lo que implica que tal

decisión es ineficaz, ya que no generara consecuencias respecto de quien no

participó.

 

10.    Los procesos constitucionales tienen una especial importancia, puesto que

su finalidad es la vigencia efectiva de los derechos fundamentales y el respeto

por la Constitución del Estado, teniendo por ello que determinarse al presunto

agresor de un derecho fundamental. Por ende, por tal relevancia, es que

afirmo que con mayor razón no puede soslayarse la intervención de la persona

a la que se le acusa de la violación de un derecho fundamental, puesto que la

determinación a la que arribe este Colegiado necesariamente va exigir

determinada acción de dicho emplazado. Pero ¿Cómo puede exigirse la

realización de un acto o el cese del mismo si no ha participado en el proceso?,

es decir ¿cómo puede exigirse el cumplimiento de una decisión que no es

legítima para ambas partes? La respuesta es obvia, no puede exigirse el

cumplimiento de una decisión en la que una de las partes desconoce

totalmente la pretensión, no teniendo  legitimidad ni vinculación alguna para la

persona que no participó. Claro está existen casos en los que es evidente que

el presunto demandado –si bien no ha sido emplazado con la demanda–

conoce del conflicto, como por ejemplo casos en los que la discusión se ha

visto administrativamente, en los que, considero, que el Tribunal puede

ingresar al fondo, pero solo si se verifica una situación especial en la que se

advierta que la dilación del proceso convierta la afectación en irreparable.

 

11.    Es precisamente por ello que el artículo III del Título Preliminar del Código

Procesal Constitucional ha permitido la omisión de algunas “formalidades”

para lograr el objeto del proceso constitucional, pero no puede considerarse

que la defensa del presunto emplazado es una formalidad sino una exigencia

que legitima el propio proceso. Por ello considero que tal afirmación no solo es

impropia sino también quebranta el proceso en el cual se pretende la defensa

de los derechos constitucionales, lo que puede interpretarse que por la

defensa de un derecho fundamental puede afectarse otro, lo que es incorrecto.

 

12.    Asimismo si se observa con atención el artículo III del Título Preliminar del

referido código, se puede apreciar que cuando expresa a que  “(…) el Juez y

el Tribunal Constitucional deben adecuar la exigencia de las formalidades

previstas en este Código al logro de los fines de los procesos

constitucionales”, parte de la premisa de que existe un proceso abierto, en el

que se puede ser flexibles con algunos actos procesales, denominados así

precisamente porque ha existido admisión a trámite de la pretensión y por

ende emplazamiento, razón por la que dicho argumento no puede ser utilizado

erróneamente para justificar la emisión de una sentencia cuando el objeto del

recurso es el cuestionamiento de un auto de rechazo liminar. De asumir dicha

posición implicaría aceptar que a este Colegiado le es indiferente si la

pretensión ha sido admitida a trámite o no, puesto que con proceso o sin él,

siempre se encontrará en la facultad de emitir un pronunciamiento de fondo,

rompiendo toda racionalidad del proceso, convirtiendo al proceso

constitucional en aquel proceso sin garantías, en el que se afectan los

derechos del que debiera ser emplazado. Con esto advierto que bajo esa

lógica el Tribunal podría incluso resolver una demanda de amparo en instancia

única, puesto que al ser indiferente para este Colegiado la existencia del

proceso, no sería exigible la admisión a trámite la demanda y por ende la

participación del demandado, por lo que podría resolver directamente la

pretensión planteada.

 

13.    En el presente caso se observa que si bien las instancias recurrentes han

rechazado liminarmente la demanda, de fojas 2 y siguientes del cuadernillo del Tribunal Constitucional se aprecia que el Procurador Publico Adjunto de la SUNAT, no solo se ha apersonado al proceso sino que ha ejercido

defensa de fondo, solicitando un pronunciamiento de la controversia

planteada, lo que constituye propiamente una contestación de la demanda. De

dichos actuados literalmente el Procurador de la demandada realiza una

defensa de fondo expresando que “(…) los intereses moratorios son una

consecuencia económica directa por el incumplimiento del contribuyente ya

sea del pago del tributo o de la multa, no interesando a efectos de su

aplicación si el incumplimiento se realizó manera dolosa o negligente, pues su

función es de indemnizar la mora en el cumplimiento, más aun cuando se trata

del cumplimiento de un deber de contribuir. (…) En la medida que el pago de

los intereses moratorios constituye una obligación legal generada por el

incumplimiento del deudor y no por una manifestación de capacidad

contributiva, los intereses, no están limitados por el principio de no

confiscatoriedad el cual se circunscribe solo al tributo.”

 

14.    Por tanto es por el propio pedido del demandado –quien evidentemente

conoce del fondo de la demanda– que considero que este Colegiado se

encuentra habilitado para emitir pronunciamiento de fondo –dadas las

actuaciones del caso–, razón por la que analizará la pretensión expresada en

la demanda.

 

15.    La demanda principalmente está dirigida a cuestionar la cuantía de los

intereses generados por la deuda del demandante. Es así que de autos se

aprecia que el recurrente no cumplió oportunamente con el pago de la deuda

establecida en las resoluciones administrativas emitidas por la emplazada,

buscando que a través del presente proceso de amparo se le eximan los

intereses por considerarlos exorbitantes. En tal sentido no es competencia del

Tribunal Constitucional el verificar si para la liquidación de una deuda es de

aplicación lo establecido en el Código Tributario respecto a los intereses.

 

16.    Asimismo se advierte del caso de autos que el actor expone que en otros

casos el Tribunal Constitucional intervino respecto de los intereses, sin tener

presente que lo hizo en atención a que en oportunidad anterior había evaluado

la constitucionalidad de una norma, razón por la que aplicaba lo expresado en

su sentencia, siendo dichos pronunciamientos una singularidad de este

Colegiado, por lo que reitero que solo lo hizo en atención a que –habiéndose

cuestionado la constitucionalidad de determinado dispositivo legal– este

Tribunal evaluó la constitucionalidad de determinada ley, considerando que sí

podía ser aplicada. Por ende considero que lo cuestionado por el recurrente

como actos arbitrarios, constituyen actos regulares de la administración, razón

por la que corresponde la desestimatoria de la demanda.

Es por lo expuesto mi voto es porque se declare INFUNDADA la demanda de

amparo propuesta.  

VOTO SINGULAR DE LOS MAGISTRADOS URVIOLA HANI Y CALLE HAYEN

 

Emitimos el presente voto singular por las consideraciones siguientes:

 44

1.        Con fecha 26 de setiembre de 2011 el recurrente interpone demanda de

amparo contra la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria

(SUNAT), para que se deje sin efecto la Resolución de Ejecución Coactiva Nº

023-006-0976490, de fecha 4 de julio de 2011, en el extremo referido al cobro

de intereses de las Resoluciones de Determinación Nos. 024-003-0008221 y

024-003-0008222 y la Resolución de Multa N.º 024-002-0022734. Solicita

además que se disponga la inaplicación en el caso concreto del tercer párrafo

del artículo 33º del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado

mediante Decreto Supremo N.º 135-99-EF, vigente hasta el ejercicio de 2006,

así como el artículo 3º del Decreto Legislativo N.º 969, que modificó dicho

párrafo y la segunda disposición complementaria final del Decreto Legislativo

N.º 981.

 

2.        El demandante manifiesta que la SUNAT inició un proceso de fiscalización

efectuando reparos al Impuesto a la Renta correspondiente a los ejercicios de

1999 y 2000. Como consecuencia de ello se emitieron las referidas

resoluciones de determinación y de multa, frente a lo cual interpuso

reclamación y luego sobre los extremos declarados infundados interpuso

apelación, siendo esta rechazada por el Tribunal Fiscal al confirmar lo resuelto

por la instancia administrativa previa. Así, mediante la Resolución de

Ejecución Coactiva N.º 023-006-0976490, que cuestiona se requiere el pago

de las resoluciones de determinación y de multa, pero con los montos de los

44 VOTO SINGULAR DE LOS MAGISTRADOS URVIOLA HANI Y CALLE HAYEN

intereses incrementados desproporcionadamente, con lo que se vulnera el

principio de no confiscatoriedad. Expresa que la demandada le exige el pago

de la deuda, cuyo monto original ha sido incrementado desproporcionalmente,

transgrediendo los principios de razonabilidad y proporcionalidad debido a que

dicho acto se ha convertido en confiscatorio, ya que se han capitalizado los

intereses moratorios de conformidad con el artículo 33º del TUO del Código

Tributario. Alega por último que este incremento desproporcionado de

intereses no puede serle imputado, ya que es debido a la demora del trámite

administrativo por lo cual se incrementó el monto de los intereses.45

 

3.        Con fecha 28 de setiembre de 2011, el Primer Juzgado Especializado en lo

Constitucional de Lima declara la improcedencia liminar de la demanda, por

considerar que existen vías procedimentales específicas para la protección de

sus derechos constitucionales, siendo de aplicación el artículo 5º, inciso 2) del

Código Procesal Constitucional. De otro lado, considera que el demandante

debió haber agotado el trámite administrativo ante el propio ejecutor coactivo

en virtud del artículo 34º de la Resolución 216-2004-SUNAT, Reglamento de

Procedimiento de Cobranza Coactiva, por lo que al no haberlo hecho se ha

configurado el supuesto de improcedencia previsto en el artículo 5º, inciso 4)

del Código Procesal Constitucional.

 

4.        Con fecha 31 de mayo de 2012, la Segunda Sala Civil de la Corte Superior

de Justicia de Lima confirma la apelada por considerar que el demandante no

ha acreditado encontrarse en un supuesto de excepción que constituya

urgencia objetiva para que la demanda incoada sea tramitada a través del

proceso de amparo, por lo que se configura el supuesto de improcedencia

previsto en el artículo 5º, inciso 2) del Código Procesal Constitucional.

 

45 VOTO SINGULAR DE LOS MAGISTRADOS URVIOLA HANI Y CALLE HAYEN

5.        No compartimos los pronunciamientos de las instancias precedentes. Si

bien es cierto que del artículo 47º del Código Procesal Constitucional se deriva

una facultad de los jueces constitucionales para rechazar preliminarmente una

demanda de amparo, tal ejercicio debe realizarse solo en circunstancias en las

que la improcedencia sea manifiestamente improcedente. Ello implica una

exigencia ineludible por parte de los jueces que tendrán que fundamentar

suficientemente el ejercicio de esa facultad. En efecto, a tenor de dicho

artículo, “[s]i el juez al calificar la demanda de amparo considera que ella

resulta manifiestamente improcedente, lo declarará así expresando los fundamentos de su decisión. (…)” (énfasis agregado). Así, rechazo

liminar no significa que el juez constitucional esté exento de motivar su

decisión, limitándose a citar lo que el Código Procesal Constitucional

establece en su artículo 5, inciso 2). Por el contrario, el rechazo liminar obliga

a los jueces a explicitar con mayor intensidad por qué los argumentos del

demandante dirigidos a sostener que no existen vías procedimentales

específicas o igualmente satisfactorias al amparo, no son válidos a primera

vista.

 

6.        En el presente caso el demandante ha argumentado que la causal de

improcedencia prevista en el artículo 5º, inciso 2) no le sería aplicable porque

el acto cuestionado en la demanda de amparo no puede ser tramitado en el

proceso contencioso-administrativo. No obstante, entendemos que la validez

de tal argumentación no ha sido refutada por las instancias precedentes con

fundamentos suficientemente sólidos para proceder de conformidad con lo

establecido en el artículo 47º del Código Procesal Constitucional. Por tal

motivo, se concluye que la demanda no resulta manifiestamente improcedente

como lo han señalado las instancias judiciales anteriores en sus resoluciones

de primer y segundo grado, razón por la cual corresponde revocarse el auto

de rechazo liminar y admitirse a trámite la demanda.46

46 VOTO SINGULAR DE LOS MAGISTRADOS URVIOLA HANI Y CALLE HAYEN

 

Por estas consideraciones, nuestro voto es por:

 

1.        REVOCAR el auto de rechazo liminar de fecha 28 de setiembre de 2012,

de fojas 160 y ordenar al Primer Juzgado Especializado en lo Constitucional

de la Corte Superior de Justicia de Lima que proceda a admitir a trámite la

demanda.

 

2.        ORDENAR al juez a quo que al notificar a la demandada para que se

apersone al proceso, disponga que se adjunte el expediente administrativo

sobre la deuda tributaria materia de las resoluciones impugnadas.47

SS. 

URVIOLA HANI 

CALLE HAYEN

47 VOTO SINGULAR DE LOS MAGISTRADOS URVIOLA HANI Y CALLE HAYEN

BIBLIOGRAFÍA

1. Alejandro Nájera Martínez Derecho Tributario - Julio 2012.

2. BERAJA, ALBERTO DAVID Y DWEK, JOSE ROBERTO - TFN - SALA A -

25/2/1998

3. Villegas, Héctor. Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario.

Depalma, Séptima Edición, 2000.

4. DELGADILLO Gutiérrez, Luis H. Principios de Derecho Tributario. Editorial

Limusa, 2003

5. JIMÉNEZ González, Antonio. Lecciones de Derecho Tributario. Editorial

ECAFSA, 1998.

6. Younes de Salcedo, Ruth. Determinación de las Obligaciones Tributarias.

Derecho Tributario, Instituto de Derecho Tributario. Segunda Edición

Actualizada, 2003.