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I-18 N 316 Primera Quincena - Diciembre 2014

Actualidad y Aplicacin Prctica

Cierre Tributario 2014 Principales aspectos atener en cuenta

Autora : Abog. Vanessa Chvez Samanez(*)

Ttulo : Cierre Tributario 2014 Principalesaspectos a tener en cuenta

Fuente: Actualidad Empresarial N 316 - PrimeraQuincena de Diciembre 2014

Ficha Tcnica

1. IntroduccinSe acerca el n del ejercicio 2014 y conello las empresas reqieren revisar todasss operaciones para vericar y detectar

aquellas operaciones que pueden generaralgna contingencia tribtaria.

Por ello mediante el presente informeresearemos los principales aspectosa tener en centa en la evalacin delasesor contable para el cierre tribtario.

2. Conceptos generales sobrerentas de tercera categora

En el artculo 1 de la Ley del Impuestoa la Renta nos da el marco general delos conceptos qe son gravados con elimpesto a la renta, as tenemos qe se

encentran gravadas:a) Las rentas qe provengan del capital,

del trabajo y de la aplicacin conjntade ambos factores, entendindosecomo tales aqellas qe provengande na fente drable y ssceptiblede generar ingresos peridicos.

b) Las ganancias de capitalc) Otros ingresos qe provengan de

terceros, establecidos por esta Ley.d) Las rentas imptadas, inclyendo las

de goce o disfrte, establecidas poresta Ley.

Estn inclidas dentro de las rentas previs-tas en el inciso a), las sigientes:

1) Las regalas.

2) Los resultados de la enajenacin de:

(i) Terrenos rsticos o rbanos por elsistema de rbanizacin o lotiza-cin.

(ii) Inmebles, comprendidos o nobajo el rgimen de propiedad

horizontal, cando hbieren sidoadqiridos o edicados, total oparcialmente, para efectos de laenajenacin

3) Los resltados de la venta, cambio odisposicin habital de bienes.

Por otro lado, el artculo 57 del Textonico Ordenado de la Ley del Impestoa la Renta seala que: Las rentas de la ter-cera categora se considerarn producidas enel ejercicio comercial en que se devenguen(). Asimismo indica qe: Las normasestablecidas sern de aplicacin para la

imputacin de los gastos.Sin embargo, es necesario qe revisemosalgnos conceptos adicionales, qe sernnecesarios para poder aplicar correc-tamente todos los aspectos a tener encenta para el cierre tribtario.

a) Ingreso bruto: Ingresos derivadosde las actividades generadoras de larenta de tercera categora.

b) Ingreso neto: Ingreso brto menosdevolciones, bonicaciones, descen-tos y conceptos similares que respon-dan a las costmbres de la plaza.

c) Renta bruta: En el caso de servicios:Es igual

al ingreso neto.

En el caso de transferencia debienes:Es igual al ingreso netomenos el costo comptable.

d) Costo computable: Costo paranes tribtarios, por ejemplo, paradedcirlo en casos de venta de bie-nes (costo de adqisicin o valor deingreso al patrimonio).

Costo de adqisicin (contra-prestacin por la adquisicin de

bienes). Costo de prodccin o constrc-cin (costo incrrido en prodc-cin o constrccin bienes).

Valor de ingreso al patrimonio(valor de mercado en operacionesa ttulo gratuito).

Valor en el ltimo inventario de-terminado conforme a ley.

e) Depreciacin:Reconocimiento paranes tribtarios, del desgaste o ago-tamiento qe sfran los bienes delactivo jo de las empresas. El registrode la depreciacin en el activo (dismi-

nye el valor del activo) tiene comocontrapartida el registro de un gastopor tal concepto.

f) Valor de mercado:Valor al que seentienden realizadas las transaccionespara nes tribtarios. Existen reglas

para determinar el valor de mercadoen funcin del tipo de transaccin.Para no vinclados (artclo 32 LIR)

En los casos de ventas, aportes de bienesy dems transferencias de propiedad, deprestacin de servicios y calqier otrotipo de transaccin a calqier ttlo, seconsiderar valor de mercado a: El valor asignado a los bienes, servi-

cios y dems prestaciones, a efectosdel impesto, ser el de mercado.

Si el valor asignado diere del demercado, sea por sobrevalacin o

sbvalacin, la Snat proceder aajustarlo tanto para el adquirentecomo para el transferente.

g) Valor razonable:Valor por el cualn activo podra intercambiarse, o npasivo liqidarse, entre partes intere-sadas debidamente informadas, encondiciones de independencia mutua.

h) Valor de mercado en caso departes vinculadas y pases de bajao nula imposicin: se usa para lastransacciones entre partes vincladaso qe se realicen desde, hacia o atravs de pases o territorios de bajao nula imposicin normas de preciosde transferencia (art. 32-A de la LIR)

i) Precios de transferencia:Valor demercado en transacciones entre partesvincladas y para transacciones conparasos scales. (artclo 32-A LIR).

3. El principio de causalidadcomo principio rector para ladeduccin de gastos conteni-do en el artculo 37 de la Leydel impuesto a la renta

De acerdo a lo sealado en el primerprrafo del mencionado artculo se se-ala lo siguiente: A fn de establecer larenta neta de tercera categora, se deducirde la renta bruta los gastos necesarios para

producirla y mantener su fuente productora,as como los vinculados con la generacin deganancias de capital, en tanto la deduccinno est expresamente prohibida por la Leydel Impuesto a la Renta.

Ello implica que las operaciones que sernssceptibles de ser dedcidas como gastodebern de entenderse como operacionesinherentes, natrales y acorde con el giro

del negocio, razonables qe obedezcan auna causa especial.

Asimismo se deber vericar s ded-cibilidad en cada caso concreto y ver sicorresponde vericar qe adicionalmentecmpla con los criterios de generalidad,

(*) Abogada Titulada por la Facultad de Derecho de la Pontifcia Uni-versidad Catlica del Per, *Maestra en Gestin de Polticas Pblicas

por la Universidad Nacional Federico Villareal, *Especializacin enContabilidad para No Contadores ESAN, *Especializacin en Derecho

Empresarial en el CAL, *Curso de Cobranza Coactiva en el Institutode Administracin Tributaria y Aduanera Sunat,* Ex OrientadoraTributaria en Centro de Servicios de Atencin al Contribuyente Sunat,* Ex Asesora Tributaria de la Divisin de Central de Consultas de laSuperintendencia Nacional de Aduanas y de Administracin Tributaria(Sunat), *Miembro del staff de Asesores Tributarios de la RevistaActalidad Empresarial, *Docente del Diplomado de AuditoraTributaria organizado por la Corporacin Americana de Desarrolloen convenio con la Universidad Nacional Mayor de San Marcos,*Expositora de Jornadas de Derecho Tributario a Nivel Nacional.

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razonabilidad, proporcionalidad y norma-lidad, a n de determinar si correspondeo no corresponde otorgarle el carcter degasto dedcible de acerdo a la Ley delImpuesto a la Renta.

En el artculo 37 de la Ley del Impuestoa la Renta recoge una lista enunciativade los gastos dedcibles, de los calesalgnos se encentran condicionados,limitados a no sobrepasar porcentajes.

Sin embargo, tambin scede qe si serealiza una operacin que no se encuentraincluida en dicha lista pero que s cumplecon el principio de casalidad, y siem-pre que no se encuentre expresamenteprohibido por la Ley se podr considerarcomo gasto dedcible, an cando no sehbiera generado renta.

Entonces, ser necesario para la dedc-

cin de los gastos, qe no est expresa-mente prohibido por la Ley del Impestoa la Renta as como vericar la relacincausa-efecto de la generacin de rentasgravadas para el mantenimiento de lafente prodctora y ver si se cmple conlos reqisitos de generalidad, razonabi-lidad, normalidad y proporcionalidad.

4. El principio de Fehacienciacomo principio subyacente alprincipio de causalidad

Mediante la Resolcin del Tribnal FiscalN 1814-4-2006, el Tribnal Fiscal reco-noce la necesidad de demostrar la prebapara el reconocimiento del gasto incurrido.

As, seala: (..) corresponde a la Adminis-tracin Tributaria efectuar la efectiva realiza-cin de las operaciones fundamentalmenteen base a la documentacin proporcionada

por el contribuyente, siendo necesarioque estos mantengan, al menos unnivel mnimo indispensable de ele-mentos de prueba que acrediten, encaso sea necesario, que los comprobantesde pago que sustentan su derecho corres-

pondiente a operaciones reales.

Tambien mediante la Resolcin delTribnal FiscalN 8281-5-2008 sealalo sigiente: (...) la sola armacin delproveedor, reconociendo la realizacin delas operaciones cestionadas, no resltasciente para acreditarlas de manera feha-ciente ni s vinclacin con la generacin derenta o el mantenimiento de s fente (...).

Por otro lado el Tribnal Fiscal mediantela Resolcin N 09076-1-2009 sealoque: para efectuar reparos al crditoscal del IGV por no fehaciencia de loscomprobantes de pago emitidos por losproveedores o por inexistencia de los pro-veedores, no es sciente qe en el crcede informacin a dichos proveedores laSuNAT les haya efectado observacionespor inconsistencias en s contabilidad opor falta de capacidad econmica pararealizar ss actividades.

As tambin mediante la RTF N 01300-1-2014 seala lo sgiente: Se conrma repa-ro al crdito scal por operaciones no reales,

toda vez qe se veric qe la recrrenteno ha aportado documentacin sustenta-

toria sciente para acreditar la efectiva

realizacin de las adqisiciones de bienes yservicios a los proveedores acotados.

Y mediante la RTF N 01287-2-2014sea-l qe: Se conrma reparo por operacionesno reales. Para tener derecho al crditoscal no basta acreditar qe se centa conel comprobante de pago qe respalde lasoperaciones realizadas, ni con el registrocontable de las mismas, sino qe es nece-sario acreditar qe dichos comprobantes enefecto correspondan a operaciones reales oexistentes, es decir, qe se hayan prodcidoen la realidad. Al tratarse de operaciones noreales, no corresponde depsito del SPOT.

Es decir los contribyentes, para demos-trar que las operaciones se realizaronefectivamente deber NO solo contar conlos comprobantes sino tambincon otrosmedios de preba como, cartas, contratode servicios, la ga de remisin, el cargo derecepcin de los bienes, ingreso al almacn,mails, informes del servicio contratado, etc.

Y la Administracin Tribtaria deberrealizar na labor de investigacin a nde vericar si se trata de na operacinno real, indagando con los proveedoreso clientes del contribyente.

Por ello se puede concluir que, para de-terminar la deduccin de un gasto no essuciente sealar que el gasto incurridocumple el principio de causalidad, sinoque ser necesario que el contribuyentedemuestre que en realidad se realiz,es decir demostrar la fehaciencia de laoperacin.

5. Respecto a la lista taxativa degastos no deducibles

Por otro lado mediante los artclos 44y 47 de la Ley del Impuesto a la Rentase sealan na lista taxativa de gastosno dedcibles; sin embargo, tambindeberemos inclir aqellos gastos qe nocumplen con el principio de causalidad yde fehaciencia de las operaciones.

6. El principio del devengo parala imputacin de los gastos

En aplicacin la Ley del Impuesto a la Rentaen el artculo 57 as como a los criteriosestablecidos en el prrafo OB17 y 4.49 delMarco Conceptal para la Informacin Fi-nanciera (emitido por el IASB en 09/2010,con el qe se derog el Marco Conceptal

para la Preparacin y Presentacin deEstados Financieros), se debe speditar elreconocimiento del GASTO al DEVENGO.

Este principio es entendido como tal,al momento en que el referido gasto esconocido, es decir desde qe se conozca.

7. Excepcin al criterio del de-vengo para la imputacin delos gastos

Sin embargo, existen excepciones alprincipio de devengo qe ha sido de-

sarrollada por el inciso v) del artclo37 del TuO de la Ley del Impesto a laRenta, qien seala: Los gastos o costosque constituyan para su perceptor rentasde segnda, carta o qinta categorapodrn dedcirse en el ejercicio gravablea que correspondan cuando hayan sidopagados dentro del plazo establecido porel Reglamento para la presentacin dela declaracin jurada correspondiente adicho ejercicio.

Aade el mencionado inciso: La parte delos costos o gastos que constituyan parasus perceptores rentas de cuarta o quinta

categora y que es retenida para efectosdel pago de aportes previsionales podrdedcirse en el ejercicio gravable a qecorresponda cuando haya sido pagada alrespectivo sistema previsional dentro delplazo sealado en el prrafo anterior.

Por otro lado mediante la Resolcindel Tribnal Fiscal N 07719-4-2005 deobservancia obligatoria se seala qe: Elreqisito del pago previsto en el incisov) incorporado por la Ley N 27356 alartclo 37de la LIR, no es aplicable alos gastos dedcibles contemplados en losotros incisos del referido artclo 37qe

constituye para su perceptor rentas desegnda, carta y qinta categora.

Por otro lado segn lo sealado en el lti-mo prrafo del artculo 57 de la Ley delImpesto a la Renta, se podrn imptarlos gastos en un ejercicio distinto al dedevengo, siempre qe se cmplan de ma-nera concurrente los siguientes requisitos:

Qe por razones ajenas no hbierasido posible conocer el gasto oport-namente.

La Snat comprebe qe s impta-cin no implica obtencin de bene-cio scal.

Se provisione y se page antes delcierre.

Por ejemplo mediante la Resolcin delTribnal Fiscal N 3836-5-2005 seala:(...)Es recin con el acuerdo extrajudicialque existira certeza de la existencia delas obligaciones contractales y por lotanto de los ingresos, dado qe la certe-za sobre dicha obligacin srge de estatransaccin.

8. Uso de medios de pago (ban-carizacin) como requisito

adicional para considerar ungasto como deducible

Se deber sar medio de pago en aqellasoperaciones que superen los importe deS/.3,500 o de uS$1,000, an cando setrate de pagos a cuenta. En las operacio-

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nes de mto se deber bancarizar entodas las operaciones y sin importar elimporte a pagar.

Los medios de pagovlidosson:

Depsitos en centas

Giros Transferencia de fondos

Tarjetas de dbitos Tarjetas de crdito

Cheqe con la clsla no negocia-ble, intransferible no a la orden otra eqivalente

9. Efectos tributarios de no usarla bancarizacin en la opera-ciones en las que el contribu-

yente se encuentra obligado

En aqellas operaciones cya obligacinera usar medios de pagos y se haya efec-tado sin tilizarlos no darn DERECHOA DEDuCIR GASTO COSTOS O CREDITOS(Saldos a favor, reintegro, recperacinanticipada, restitcin de derecho aran-celarios). Anqe la operacin sea realo qien reciba el pago cmpla con ssobligaciones scales.

La vericacin del medio de pago serealizar cando se efecte el PAGO CO-RRESPONDIENTE.

Los contribyentes qe hbieren tilizado

indebidamente o qe dicha tilizacin setorne en indebida, deber recticar la de-claracin y realizar el pago del impuestoqe corresponda, as como las mltas decorresponder.

Las consecuencias que se originan en lasoperaciones de mto qe no hbierensido bancarizadas son:

El mutuatario no le permite sustentaringreso patrimonial no jsticado.

El mtante est obligado a acreditarel origen.

Los intereses no dan derecho a gasto

ni a crdito scal.Informes de la Sunat respecto a labancarizacin

Informe N 108-2009-SUNAT

La obligacin de utilizar Medios de Pagoestablecida en el artculo 3 del TUO de laLey para la Lucha contra la Evasin y parala Formalizacin de la Economa no debe

ser cumplida necesariamente por el sujetoque tenga derecho a aprovechar los efectostributarios derivados de la transaccin.

Informe N 282-2005-SUNAT

Cuando en virtud de una instruccin delproveedor, se cancele total o parcialmenteuna obligacin mediante la transferencia delmonto respectivo a la cuenta de una tercera

persona abierta en una ESF, se cumple conla exigencia legal de utilizar Medios de Pagocontenida en el artculo 3 de la Ley.

Resolucin del Tribunal Fiscal respectoa la bancarizacin

RTF N 11862-2-2009

Los medios de pago, no necesariamente de-ben ser emitidos por el mismo adquiriente.

RTF N 1580-5-2009

Comprobantes correlativos y no bancariza-dos son obligaciones independientes, salvoque SUNAT demuestre lo contrario.

10. Pago de la tasa adicional del4.1% por considerarse dis-posicin indirecta de rentano susceptible de posteriorcontrol tributario o tambinllamado dividendo presunto

De acerdo al inciso g) del artclo 24-A

de la Ley del impuesto a la Renta: Todasuma o entrega en especie que resulte rentagravable de la tercera categora, en tanto

signifque una disposicin indirecta de dicharenta no susceptible de posterior controltributario, incluyendo las sumas cargadas agastos e ingresos no declarados.

Asimismo aade el referido qe ElImpesto a aplicarse sobre estas rentasse regula en el artculo 55 de esta Ley.

Su concordancia reglamentaria la encon-tramos en el artclo 13-B del Regla-mento de la Ley del Impuesto a la Renta

la cual seala:A efectos del inciso g) del artclo24-A de la Ley, constityen gastos qesignican disposicin indirecta de rentano ssceptible de posterior control tri-btario aqellos gastos ssceptibles dehaber beneciado a los accionistas, par-ticipacionistas, titlares y en general a lossocios o asociados de personas jurdicasa qe se reere el artclo 14 de la Ley,entre otros, los gastos particlares ajenosal negocio, los gastos de cargo de losaccionistas, participacionistas, titlares yen general socios o asociados que son asu-

midos por la persona jrdica. Renen lamisma calicacin, los sigientes gastos:

1. Los gastos sustentados por compro-bantes de pago falsos, constitidospor aquellos que reuniendo losrequisitos y caractersticas formalessealados en el Reglamento de Com-probantes de Pago, son emitidos enalguna de las siguientes situaciones:

- El emisor no se encuentra inscrito enel Registro nico de Contribyentes -RuC.

- El emisor se identica consignando el

nmero de RuC de otro contribyente.- Cando en el docmento, el emisorconsigna n domicilio scal falso.

- Cando el docmento es tilizadopara acreditar o respaldar una ope-racin inexistente.

2. Gastos sstentados por comprobantesde pago no dedignos, constitidospor aquellos que contienen infor-macin distinta entre el original ylas copias y aquellos en los que elnombre o razn social del comprador

o sario diera del consignado en elcomprobante de pago.

3. Gastos sstentados en comprobantesde pago emitidos por sujetos a loscales, a la fecha de emisin de losreferidos docmentos, la Snat les hacomnicado o noticado la baja de sinscripcin en el RuC o aqellos qetengan la condicin de no habido,salvo qe al 31 de diciembre delejercicio, o a la fecha de cierre delbalance del ejercicio, el emisor hayacmplido con levantar tal condicin.

4. Gastos sstentados en comprobantesde pago otorgados por contribyen-tes cya inclsin en algn rgimenespecial no los habilite para emitir esetipo de comprobante.

5. Gastos dedcibles para la determina-cin del impesto del contribyentedomiciliado en el pas, qe a s vezconstituyan renta de una entidadcontrolada no domiciliada de acuerdocon lo dispuesto en el numeral 9 delartculo 114 de la Ley.

6. Otros gastos cya dedccin sea prohi-bida de conformidad con la Ley, siem-

pre que impliquen disposicin de rentasno ssceptibles de control tribtario.

La tasa adicional de 4.1% a la qe sereere el artclo 55 de la Ley, procedeindependientemente de los resultadosdel ejercicio, inclso en los spestos deprdida tribtaria arrastrable.

As mediante las Resolciones del TribnalFiscal RTF N 2791-5-2010, RTF N 2427-3-2010, RTF N 13797-4-2009, RTF N13004-1-2009, RTF N 11658-2-2009,seala como criterio que: Los gastos quecorresponden a operaciones no reales oinexistentes, los qe constityen na dis-

posicin indirecta de renta no ssceptiblede posterior control tribtario.

Sin embargo mediante la Resolcindel Tribnal Fiscal N 14620-10-2012,seala que no se considerardividendopresunto y como consecencia revoca laaplicacin de la tasa adicional del impues-to a la renta y seala lo siguiente: el re-gistro contable de ingresos no declaradosno determina que stos sean consideradosdividendos presntos, a lo qe se debeagregar que el reconocimiento del reparopor ingresos no declarados, mediante lapresentacin de na declaracin recti-catoria, tampoco atoriza a la aplicacinde la tasa adicional del Impuesto a laRenta debido a qe el ingreso reconocidomediante declaraciones rectificatoriaspuede ser materia de posterior controltribtario.