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Expediente N° 252-2017 Sentencia N° 293-2017 Voto N° 326-2017

SENTENCIA 293-2017. Tribunal Aduanero Nacional. San José, a las nueve horas con cuarenta minutos del día veintiuno de setiembre de dos mil diecisiete.

Recurso de apelación por XXXXX, en su condición de agente de aduanas de la Agencia XXXXX S.A., contra la resolución número RES-DN-1479-2016 de 21 de noviembre de 2016 de la Dirección General de Aduanas.

RESULTANDO:

I. Con Sentencia N° 418-2014 de este Tribunal del 06 de noviembre del 2014, se

confirma la resolución que deniega el origen a las mercancías descritas en la varias

declaraciones aduaneras entre las cuales se encuentra la declaración XXXXX de 14 de febrero de 2010, luego de ser sometidas a un procedimiento de verificación

de origen por haber presentado la representación del importador recurso de

apelación contra la resolución RES-FINAL-DF-DVO-13-2013 del 21 de mayo del

2013 de la Dirección General de Aduanas.

II. A través de Acta de Audiencia de Regularización N°18-2015 de 25 de febrero de

2015 se le propuso al sujeto pasivo regularizar su situación tributaria, producto

denegación del trato arancelario preferencial en varias declaraciones aduaneras

sometidas a una verificación de origen, solicitando plazo para aceptar o rechazar la

propuesta y finalmente realiza el pago de los tributos adeudados aportando el

comprobante correspondiente (Ver folios 88 y 89)

III. Mediante resolución RES-DN-0891-2016 del 12 de agosto del 2016, la Dirección

General de Aduanas (en adelante DGA) inició procedimiento sancionatorio contra

el agente de aduanas XXXXX, a fin de determinar la comisión de la infracción

administrativa establecida en el artículo 236 inciso 25) de la Ley General de

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Aduanas (en adelante LGA), con una multa de quinientos pesos centroamericanos

correspondiente a ¢127.175.00 (aplicando la rebaja del 50% del artículo 233 de la

LGA), por haber transmitido el DUA número 006-2010-XXXXX de fecha 14/12/2010, de la Aduana de Limón, aplicando el trato arancelado preferencial al

amparo del Tratado de Libre Comercio República Dominicana-Centroamérica-

Estados Unidos de América (en adelante Tratado), de la mercancía consistente en

Cereal Special KRed Berries 37 onzas, que no procedía, ya que no se demuestra

que son originarias de los Estados Unidos y por ende susceptibles de recibir el trato

arancelario preferencial otorgado por el Tratado, vulnerando el régimen jurídico

aduanero, causando un perjuicio fiscal por la suma de ¢197.247.61. Tal resolución

fue notificada el día 19 agosto del 2016 (Folios 87-104).

IV. No consta en expediente alegatos del interesado.

V. Con resolución RES-DN-1479-2016 de 21 de noviembre de 2016, la DGA dictó

acto final del procedimiento sancionatorio que se configuró la infracción contenida

en el artículo 236 inciso 25) de la LGA e imponiendo una multa de quinientos

pesos centroamericanos correspondiente a ¢127.175.00 (aplicando la rebaja del

50% del artículo 233 de la LGA). Notificándose ese acto el 01 de diciembre de

2016. (Folios 104-128).

VI. En fecha 22 de diciembre, se presentan ante la DGA los recursos ordinarios contra

la resolución RES-DN-1479-2016, señalando fundamentalmente lo siguiente (folios

130-135):

Que la Administración expone una formal teoría del delito; no con ello se satisface el

fundamento para justificar la sanción, sino que debe apoyarse en las pruebas

recabadas para poder imputar e intimar la pretensión estatal, sino de donde sale el

cuadro fáctico que involucra mi participación que dan lugar a la supuesta violación

del régimen jurídico aduanero.

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Que en el caso, tenemos que el agente aduanero, de su conocimiento profesional y

de la información que emanan de la documentación específicamente del certificado

de origen aportado por el importador, declara que la mercancía es originaria de

Estados Unidos, que según la normativa aduanera, específicamente el artículo 86 de

la Ley General de Aduanas, artículos 314, 315, 315 bis, 316, y el manual de

procedimientos aduaneros, disponen que, el agente aduanero debe de transmitir y

remitir junto con la declaración aduanera de importación, los documentos

debidamente escaneados en el formato establecido por la DGA, el conocimiento de

embarque, la factura comercial, notas de exención de tributos y certificado de origen.

La normativa no estable impedimento alguno al agente aduanero para denegar un

certificado de origen, el cual indica que la mercancía amparada en esta certificación

es originaria, la mercancía tiene marcado de origen que es hecho en Estados Unidos

de América, estado parte del CAFTA, no podía el agente aduanero negarse a aplicar

la preferencia arancelaria ya que contaba con un certificado de origen y un marcado

de país de origen.

Que las mercancías se ajustaban en un todo a lo establece el Tratado y solo la

autoridad aduanera de un país parte, puede por medio de un estudio de origen,

determinar que una mercancía a la cual se le solicitó preferencia arancelaria, se le

puede establecer a través de este estudio que es originaria o no originaria, de

acuerdo a las reglas de origen del TLC y cumpliendo con el marco jurídico del

Tratado. La normativa no indica que es el agente aduanero el que debe de realizar el

estudio de origen. La labor del agente aduanero es aplicar una certificación de origen

valida de una mercancía que se presume originaria de aquel país y que cumple con

ciertas características que validan y que se ajustan a lo establecido por el certificado

y la norma, por ejemplo: certificado de origen valido, que cumpla con las fechas de

emisión y que esté vigente al momento de la importación, envío directo, marcado de

origen, entre otros.

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Que la resolución que se notifica y hace referencia a lo dicho por el Tribunal

Aduanero Nacional, señalan que no se logró determinar el origen, no porque la

mercancía no fuera originaria, sino porque el importador no logró presentar la

exagerada cantidad de información que le solicitaron. Por lo antes expuesto, no se

puede determinar la actuación culposa, mucho menos dolosa, o negligente del

agente aduanero, y el procedimiento de importación se realizó conforme la normativa

y procedimiento previamente establecidos por la Administración, razón por la cual no

se puede acreditar la culpabilidad, ya que, no prejuzga la negligencia que pretende

hacer creer la DGA.

No aparece acreditado el nivel de participación del agente dentro del posible cuadro

fáctico. Ello provoca en forma directa una indefensión, pues no puede referirse a que

hechos concretos por los cuales se achaca responsabilidad suficiente para tratar de

imponer un sanción pecuniaria.

Solicita la nulidad y revocatoria del acto final y el archivo del expediente.

VII. Con resolución RES-DN-0120-2017 del 25 de enero de 2017 la DGA emplaza al

recurrente a efecto de que este Tribunal conozca el recurso de apelación

planteado. (Folios 136-138)

VIII. A través de Sentencia 2017-094 de 05 de mayo de 2017, este Tribunal declara la

nulidad de la resolución RES-DN-0120-2017 del 25 de enero de 2017, señalando al

A Quo conocer y resolver el recurso de reconsideración presentado. (Folios 219-

224)

IX. Mediante resolución RES-DN-1068-2017 del 20 de junio de 2017, la DGA declara

sin lugar el recurso de reconsideración y emplaza al recurrente para que se

apersone ante este Tribunal en el plazo de 10 días hábiles contados a partir de la

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fecha de notificación de esa resolución. Notificándose ese acto el 27 de julio de

2017 (folios 227-250).

X. El 10 de agosto de 2017, se presenta escrito de apersonamiento suscrito por el

señor XXXXX en su condición ya indicada, y en el cual señala básicamente lo

siguiente:

Que existe un claro error en la interpretación que da la DGA sobre la letra del CAFTA

al concluir que es el agente aduanero el que debe denegar la aplicación de un

certificado de origen, siendo la Administración la única que pueda hacerlo, aplicando

el principio de legalidad.

Que se trata de un procedimiento de verificación de origen sobre el que se pretende

con base en el certificado de origen saber que la partida arancelaria 1904.01 califica

como originaria.

Que al momento de la importación la mercancía y el certificado de origen se

ajustaban en todo a la normativa del Tratado.

Solicita se declare la nulidad de todo lo actuado ya que no se logra demostrar el

agente de aduanas sabía de cada uno de los procesos productivos a los que se

sometió la mercancía para determinar su origen.

XI. En la tramitación del recurso se han respetado los procedimientos legales.

Redacta la Licenciada Elizabeth Barrantes Coto; y

CONSIDERANDO:

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I. Objeto de la Litis. El presente asunto trata sobre un procedimiento sancionatorio

llevado a cabo por la DGA contra XXXXX, en virtud del cual se determinó la

comisión de la infracción administrativa establecida en el artículo 236 inciso 25) de

la LGA, por haber transmitido el DUA número 006-2010-XXXXX de fecha 14/12/2010, de la Aduana de Limón, aplicando el trato arancelado preferencial al

amparo del Tratado CAFTA (DR), de mercancía consistente en Cereal Special

KRed Berries 37 onzas, que no procedía, ya que no se demuestra que son

originarias de los Estados Unidos y por ende susceptibles de recibir el trato

arancelario preferencial otorgado por el Tratado, vulnerando el régimen jurídico

aduanero, causando un perjuicio fiscal por la suma de ¢197.247.61

II. Admisibilidad del recurso de apelación. Que previo a cualquier otra

consideración, se avoca este Órgano al estudio de la admisibilidad del presente

recurso de apelación. En tal sentido dispone el artículo 204 de la Ley General de

Aduanas que contra el acto final dictado por la DGA, caben los recursos de

reconsideración y apelación para ante el Tribunal Aduanero Nacional, siendo

potestativo usar ambos recursos ordinarios o sólo uno de ellos, los cuales deben

interponerse dentro de los quince días siguientes a la notificación del acto

impugnado, condicionando la admisibilidad a dos requisitos procesales, sea en

cuanto al tiempo que dispone el interesado para interponerlo y además el relativo a

la capacidad procesal de las partes que intervienen en expediente. En el presente

caso el recurso es presentado por el señor XXXXX quien es el directamente

afectado en el proceso, cumpliéndose en la especie con el presupuesto procesal de

legitimación. Según consta en expediente, el acto lesivo fue notificado el 01 de

diciembre del 2016, presentándose los recursos ordinarios el día 22 de ese mes y

año, por lo que fueron interpuestos dentro del plazo legal otorgado en el artículo

204 de la Ley General de Aduanas, declarando en consecuencia este Tribunal

admisible el recurso presentado.

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III. Sobre la acción de inconstitucionalidad contra el artículo 236.25 de la LGA Hace constar el Colegiado que la Sala Constitucional declaró sin lugar la acción de

inconstitucionalidad número 12-009094-007-CO a las quince horas cinco minutos

del día 08 de mayo del año 2013, promovida en contra del inciso 25 del artículo 236

de la Ley General de Aduanas, considerándolo proporcionado y racional y por ende

de plena aplicación por los órganos públicos llamados a vigilar el cumplimiento del

régimen jurídico aduanero. En palabras de los señores Magistrados

Constitucionales señalaron: “Igualmente, debe recordarse lo explicado supra en el

sentido que los datos consignados en las declaraciones aduaneras (incluidos los

relacionados con el cálculo de los gravámenes), se tienen como ciertos por parte de la

aduana. En razón de ello es que los errores u omisiones que sanciona el inciso 25 del

artículo 236 de la Ley General de Aduanas, deben ser multados con rigor,

independientemente de las diferencias económicas localizadas en cada caso concreto. La

multa encuentra su razón de ser porque al dársele una veracidad casi automática a este tipo

de declaraciones aduaneras, cualquier error u omisión en que incurra la persona auxiliar

tiene un impacto negativo en la credibilidad y confiabilidad ulterior respecto de esos

mismos documentos y de los profesionales que los confeccionan. De ahí que la multa

procure evitar errores a futuro que socaven la seguridad jurídica en ese tipo de

documentos e informaciones aduaneras. Así las cosas, el daño en la confianza aduanera

que se produce con la conducta definida por el inciso 25 del ordinal 236, es suficiente para

establecer una multa como la definida en esa misma disposición. Bajo esas premisas, la multa

deviene razonable y proporcionada.

Aunado a ello, la actividad aduanera constituye una función pública encomendada a

personas físicas o jurídicas, públicas o privadas, que participan habitualmente en la gestión

aduanera (artículo 28 de la Ley Nº 7557). No se trata simplemente del ejercicio privado de

una función pública, sino que, por el contrario, se refiere a una labor de gran relevancia

para el país y, por ende, debe ejercerse dentro de las potestades y limitaciones que el

ordenamiento jurídico dispone y que son de conocimiento pleno de los sujetos involucrados

en la materia. Ergo, la Administración requiere definir obligaciones y deberes para que 7

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esas funciones encomendadas a personas particulares se ejecuten de una manera óptima, en

aras de resguardar el interés público que se encuentra involucrado. De ahí que el

establecimiento de la multa dispuesta en el numeral 236 cuestionado devenga constitucional.

(Ver resolución No. 2013-006119 SALA CONSTITUCIONAL DE LA CORTE SUPREMA DE

JUSTICIA. San José, a las quince horas cinco minutos del ocho de mayo de dos mil trece.)

Motivo por el cual el operador del derecho se ve obligado a conocer y analizar el

recurso de apelación formulado por el agente aduanero, según los hechos y cuadro

jurídico aplicado en la especie, entorno a la instrucción y consecuencias

sancionadoras determinadas por el A Quo, lo que se hará de seguido.

IV. Hechos Probados. De interés para las resultas de este caso, se tienen por

demostrados los siguientes hechos:

1. Con la resolución RES-FINAL-DF-DVO-13-2013 del 21 de mayo del 2013 de la

Dirección General de Aduanas se finaliza el procedimiento de verificación de

origen para las mercancías denominadas “Cereal Kelloggs Special K Red

Berries, 37 oz, código 245112”, clasificadas según el Sistema Armonizado de

Designación y Codificación de Mercancías, en el inciso arancelario 19041090,

declaradas corno originarias de los Estados Unidos, con fundamento en

certificaciones de origen emitidas por el exportador XXXXX, Inc, ubicado en San

Diego, California, Estados Unidos y gozando de trato preferencial al amparo del

Tratado de Libre Comercio República Dominicana- Centroamérica- Estados

Unidos, en la cual se deniega el trato arancelario preferencial otorgado al

momento de la importación al declarar como no originaria esa mercancía. (Folios

06-86).

2. Que en oficio DF-DVO-038-2011 de 24 de marzo de 2015, en donde se remite el

expediente administrativo a la Dirección Normativa se indica “que posterior a la

audiencia de regularización el importador Prismar de Costa Rica SA, comunica el día 18

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de marzo de 2015, por medio de correo electrónico, la aceptación de la propuesta de

regularización y procede a efectuar el pago del adeudo tributario aduanero, aportando

los comprobantes de las transferencias efectuadas, tal y como consta en expediente.

Ingresos que fueron debidamente verificados por la Unidad de Control de Ingresos de la

Tesorería Nacional. Por la fecha de los DUAs en estudio, no se cobran intereses. La

recaudación indicada está siendo reportada por la Dirección de Fiscalización.” (Folios

02-03).

3. Mediante resolución RES-DN-0891-2016 del 12 de agosto del 2016, la Dirección

General de Aduanas (en adelante DGA) inició procedimiento sancionatorio

contra el agente de aduanas XXXXX, a fin de determinar la comisión de la

infracción administrativa establecida en el artículo 236 inciso 25) de la Ley

General de Aduanas (en adelante LGA), con una multa de quinientos pesos

centroamericanos correspondiente a ¢127.175.00 (aplicando la rebaja del 50%

del artículo 233 de la LGA), por haber transmitido el DUA número 006-2010-XXXXX de fecha 14/12/2010, de la Aduana de Limón, aplicando el trato

arancelado preferencial al amparo del Tratado CAFTA (DR), sobre la mercancía

consistente en Cereal Special KRed Berries 37 onzas), que no procedía, ya que

no se demuestra que son originarias de los Estados Unidos y por ende

susceptibles de recibir el trato arancelario preferencial otorgado por el Tratado,

vulnerando el régimen jurídico aduanero, causando un perjuicio fiscal por la

suma de ¢197.247.61. Tal resolución fue notificada el día 19 agosto del 2016

(Folios 87-104).

4. Con resolución RES-DN-1479-2016 de 21 de noviembre de 2016, la DGA dictó

acto final del procedimiento sancionatorio que se configuró la infracción

contenida en el artículo 236 inciso 25) de la LGA e imponiendo una multa de

quinientos pesos centroamericanos correspondiente a ¢127.175.00 (aplicando la

rebaja del 50% del artículo 233 de la LGA). Notificándose ese acto el 01 de

diciembre de 2016. (Folios 104-128).9





V. Nulidades. Sobre el punto estima el Colegiado, que por guardar tal argumentación

de nulidad, relación con aspectos ligados a los elementos de hecho y derecho

tomados en consideración por el A Quo para la decisión del fondo del caso,

relacionados con el procedimiento sancionatorio y la normativa aplicable al

presente asunto, para determinar si procede o no la sanciones impuestas, se

entrarán a con el fondo del caso, en el que se retomará y analizará tal argumento.

VI. Sobre el fondo. En consideración de este Tribunal, la sanción que le ha sido

aplicada al agente de aduanas recurrente no se da en estricto cumplimiento con las

disposiciones que la normativa aduanera establece sobre infracciones tributarias y

aduaneras, como analizaremos de seguido.

Es claro que, la sanción administrativa constituye aquel mal infligido por la

Administración a un administrado como consecuencia de una conducta ilícita, a

través de un procedimiento administrativo, con una finalidad represora, y

consistiendo la sanción en la privación de un bien o derecho, o la imposición de un

deber, siendo los principios y garantías del Derecho Sancionador Administrativo

sustancialmente iguales a los del Derecho Penal, con los correspondiente matices,

tal y como lo ha venido señalando este Tribunal desde su creación.

Asimismo, recordemos que el Derecho Sancionador tiene como finalidad mantener

el orden del sistema y reprimir por medios coactivos, aquellas conductas contrarias

al ordenamiento jurídico. De allí que un sector de la doctrina define el poder

sancionador dado a la Administración como “aquel en virtud del cual pueden

imponerse sanciones a quienes incurran en la inobservancia de las acciones u

omisiones que le son impuestas por el ordenamiento normativo administrativo, o el

que sea aplicable por la Administración Pública en cada caso”1

1 ESCOLA, Héctor. Compendio de Derecho Administrativo. Tomo I. Buenos Aires, Argentina: Editorial10





Es así que, la sanción administrativa es definida como: “un mal infringido por la

Administración al administrado como consecuencia de una conducta ilegal”2. O bien

como “una resolución administrativa de gravamen que disminuye o debilita –incluso

elimina– algún espacio de la esfera jurídica de los particulares, bien porque se le

priva de un derecho, bien porque se le impone un deber u obligación, siempre como

consecuencia de la generación de una responsabilidad derivada de la actitud de los

mismos”3.

En ese sentido tenemos que existe la sanción, que es una carga que se le impone a

un determinado individuo, que existe un gravamen que debe ser consecuencia de

una conducta lesiva a un bien jurídico protegido en una infracción administrativa y la

posibilidad que tiene la autoridad administrativa de imponer la sanción, de

conformidad con las normas y principios que rigen la materia. Entendiendo como

bien jurídico protegido todo bien “sea material o inmaterial, tutelado por el Derecho”.4

En el caso que nos ocupa, la sanción impuesta con el pago de la multa se da por

considerar la DGA que el recurrente incumple el régimen jurídico aplicando una

preferencia arancelaria a una mercancía que no le correspondía, luego de que es la

propia Administración, la que realiza un procedimiento de verificación de origen y se

determina que la mercancía no es originaria, por ello de conformidad con el artículo

236 inciso 25) de la LGA, la aplica una sanción de multa por tal incumplimiento, lo

cual en criterio de este Tribunal no es procedente en el caso, al no ajustarse los

presupuestos establecido en la sanción con los hechos que se dan en el caso. En

Desalma. 1984, p. 2072 GARCÍA DE ENTERRÍA, Eduardo y FERNÁNDEZ, Tomás-Ramón (2004). Curso de derechoadministrativo, II, 9ª ed. (p. 163). Madrid: Civitas.3 BERMEJO VERA, José (1999). Derecho Administrativo, parte especial, 4ª ed. (p. 81). Madrid:Civitas.4 CABANELLAS, Guillermo, Diccionario Enciclopédico de Derecho Usual. Tomo I. Editorial Heliasta, página 476

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consecuencia no le alcanza el régimen de responsabilidad, al señor agente, toda

vez que en el presente asunto, de conformidad con los artículos 4.20 y siguiente y

concordantes del Tratado, le corresponde a la Administración, realizar el estudio de

verificación de origen y cumplimiento de la reglas de origen establecidas, por el

contrario, la normativa no indica que es el agente aduanero el que debe de realizar

el estudio del origen con sus respectivas reglas.

Esto es así en el caso, toda vez que el procedimiento de verificación de origen por

imperio de norma le corresponde a la autoridad aduanera como una facultad de comprobación de que las mercancías que fueron importadas al amparo de un

tratado de libre Comercio, aplicando un certificado de origen cumplen con las reglas

de origen suscritas en ese tratado y así determinar si los bienes son originarios o no.

En ese sentido, CAFTA – DR, establece sus propias reglas para verificar el origen de

las mercancías en el Capítulo IV del Tratado, el Decreto Ejecutivo 34753-H-COMEX

del 16 de setiembre del 2008 y las correspondientes Reglamentaciones Uniformes,

de manera que según artículo 4:20 la Autoridad Aduanera debe seguir el siguiente

procedimiento:

“Artículo 4.20: Verificación

1. Para propósitos de determinar si una mercancía que se importe a su territorio

proveniente del territorio de otra Parte es originaria, cada Parte dispondrá que su autoridad aduanera u otra autoridad competente puede conducir una verificación, mediante: (a) solicitudes escritas de información al importador, exportador o productor; (b) cuestionarios escritos dirigidos al importador, exportador o productor;

(c) visitas a las instalaciones de un exportador o productor en el territorio de la otra

Parte, con el propósito de examinar los registros a los que se refiere el Artículo 4.19 u

observar las instalaciones utilizadas en la producción de la mercancía, de acuerdo con

las disposiciones que desarrollen las Partes de conformidad con el Artículo 4.21.2 ; 12





(d) para una mercancía textil o del vestido, los procedimientos establecidos en el

Artículo 3.24 (Cooperación Aduanera); o

(e) otros procedimientos que la Parte importadora y la Parte exportadora puedan

acordar.

2. Una Parte podrá denegar el trato arancelario preferencial a una mercancía importada, cuando:(a) el exportador, productor o importador no responda una solicitud escrita de

información o un cuestionario, dentro de un plazo razonable, que se establezca en la

legislación de la Parte importadora;

(b) después de recibir la notificación escrita de la visita de verificación que la Parte

importadora y la Parte exportadora hayan acordado, el exportador o el productor no

otorgue su consentimiento por escrito para la realización de la misma dentro de un plazo

razonable, que se establezca en la legislación de la Parte importadora; o

(c) la Parte encuentre un patrón de conducta que indique que un importador, exportador

o productor ha presentado declaraciones falsas o infundadas en el sentido de que una

mercancía importada a su territorio es originaria.

3. Salvo lo dispuesto en el Artículo 3.24.6 (d) (Cooperación Aduanera), una Parte que

lleve a cabo una verificación, proporcionará al importador una resolución escrita acerca

de si la mercancía es originaria. La resolución de la Parte incluirá las conclusiones de

hecho y el fundamento jurídico.

4. Si la Parte importadora hace una resolución de conformidad con el párrafo 3, de que

una mercancía no es originaria, la Parte no aplicará la resolución a una importación

efectuada antes de la fecha de la misma, cuando:

(a) la autoridad aduanera de la Parte exportadora emitió una resolución anticipada

respecto de la clasificación arancelaria o valoración de uno o más materiales utilizados

en la mercancía, conforme al Artículo 5.10 (Resoluciones Anticipadas);

(b) la resolución de la Parte importadora está basada en una clasificación arancelaria o

valoración para tales materiales que es diferente a la proporcionada en la resolución

anticipada referida en el subpárrafo (a); y

(c) la autoridad aduanera emitió la resolución anticipada antes de la resolución de la

Parte importadora.

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5. Cuando una Parte importadora determina, mediante una verificación que un

importador, exportador o productor ha incurrido en un patrón de conducta

proporcionando declaraciones, afirmaciones o certificaciones de manera falsa o

infundada, de que una mercancía importada en su territorio es originaria, la Parte podrá

suspender el trato arancelario preferencial a las mercancías idénticas cubiertas por

afirmaciones, certificaciones, o declaraciones subsecuentes hechas por ese importador,

exportador o productor hasta que la Parte importadora determine que el importador,

exportador o productor está cumpliendo con este Capítulo.” (El resaltado no es del

texto)

En términos generales, en el numeral transcrito, se constituyen los medios o

procedimiento que puede utilizar la Autoridad Aduanera para llevar a cabo una

verificación del origen de las mercancías, cuando se ha solicitado la aplicación de

una preferencia arancelaria. De manera que en el caso, los hechos sobre los cuales

la Administración basa la imposición de la sanción se circunscriben a haber realizado

una verificación de origen y determinado que la mercancía no es originaria de USA

(hecho probado 1), sin embargo no establece una relación directa de la actuación

del señor agente de aduanas en relación a tener conocimiento de que esos

productos importados no gozaban del origen declarado en el certificado de origen

presentado. Téngase presente además, que en caso en estudio la denegatoria del

origen se declara por no haber presentado el importador “ la documentación y

registros que demuestren fehacientemente el origen para el resto de las mercancías

importadas…”.

No se establece como parte de la tipicidad objetiva en el proceso sancionatorio, la

relación causal de los hechos con el tipo aplicado sea el artículo 236 inciso 25) de la

LGA que a la letra indica:

Artículo 236.- Multa de quinientos pesos centroamericanos.

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Será sancionada con multa de quinientos pesos centroamericanos, o su equivalente en moneda nacional, la persona física o jurídica, auxiliar o no de la función pública aduanera que:

25. ) Presente o transmita los documentos, la información referida en el inciso anterior o la declaración aduanera, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, o los presente tardíamente, salvo si está tipificado con una sanción mayor.” (El resaltado no es del original).

Respecto a los elementos objetivos del tipo, desglosando la norma, son varias las

conductas-verbos, que se describen como violatorias del régimen jurídico aduanero,

y que el legislador sancionó en este artículo, sea que obligación exigida por la

normativa y para su cumplimiento se debe dar en dos posibles forma:

1- “Presente”

2- “Transmita”

En todos los casos, regula las siguientes conductas:

1-presentar o transmitir los documentos, la información requerida por esta ley o sus

reglamentos para determinar la obligación tributaria aduanera o para demostrar el

cumplimiento de otros requisitos, o la declaración aduanera con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal.

2. presentar los documentos, la información requerida por esta ley o sus reglamentos

para determinar la obligación tributaria aduanera o para demostrar el cumplimiento de

otros requisitos, o la declaración aduanera en forma tardía.

Así, tenemos que lo que se endilga como tipicidad objetiva en el caso no

corresponde, ya que la Administración se basa en que “incumplió con sus

obligaciones como Auxiliar de la Función Pública Aduanera, por haber presentado el

DUA 006-2010-XXXXX del 14/12/2010, de la Aduana de Limón, aplicándole

erróneamente el Trato preferencial al amparo del CAFTA, determinándose un

perjuicio fiscal por la suma total de ¢194.247,61 (ciento noventa y cuatro mil

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doscientos cuarenta y siete colones con 611100), lo cual implicó una modificación en

la obligación tributaria, tal y como se desprende del reconocimiento tácito de la diferencia en la obligación tributaria mediante el trámite de regularizadón y posterior pago del adeudo; por lo que procede la aplicación de una multa

correspondiente a quinientos pesos centroamericanos o su equivalente en moneda

nacional, de acuerdo con el siguiente detalle:..” Es decir, para la Administración al

aplicar el certificado de origen en la importación, tenía que conocer que las

mercancías no eran originarias, además de los requisitos que el Tratado señala para

gozar de la preferencia arancelaria, o más aún que no se iba a completar la

información que la autoridad aduanera solicita en un momento posterior, a efecto de

la verificación del origen que dio como resultado la denegatoria, por así establecerlo

el Tratado, siendo en el caso que el procedimiento de verificación de origen que solo

puede realizar la Administración, se realiza en el control posterior. Y además

lamentablemente, estima el A Quo que por el hecho de solo reconocer el adeudo

tributario y realizar el pago, es aceptar que se ha dado un incumplimiento, lo que en

tesis de principio tal como lo hace ver la DGA, eso sería una responsabilidad

objetiva, lo que está prohibido en materia sancionadora.

Por otra parte, sobre el tema de la tipicidad subjetiva, se tiene que demostrar la

efectiva participación del sujeto en el hecho imputado, ya sea a título de culpa sea

negligencia o imprudencia o que existe una intensión dolosa en su actuación, lo que

tampoco se tiene por demostrado en el caso, ya que es necesario demostrar la

participación del señor agente o su conocimiento de que las mercancías declaradas

como originarias, no lo eran, lo cual sería por ejemplo, ser conocedor de que parte

del producto con el que se fabricó el cereal importado no era de origen

estadounidense conforme a las reglas de origen del Tratado, lo que requiere conocer

del proceso productivo de la empresa exportadora o productora de la mercancía,

para determinar el grado de responsabilidad en declarar el origen de la misma. Esto

por cuanto, no se le puede responsabilizar por el solo hecho de presentar el 16





certificado de origen, que no fue el objeto de la fiscalización, ya que la determinación

de que el producto no es originario, se da precisamente por haberse investigado en

un procedimiento de verificación la producción del Cereal Special KRed Berries 37

onzas.

Nótese que la participación del agente declarante, en el caso se circunscribe a

presentar la declaración aduanera de importación al amparo de un tratado de libre

comercio, aplicando una desgravación arancelaria previamente negociada entre la

Partes suscribientes de ese Tratado, a través de la presentación de un certificado de

origen, el cual no es en cuanto su forma y su contenido no es objetado por la

Administración, tal y como lo señala el propio recurrente5, no demostrando la

autoridad aduanera que el agente tuviera directa o indirectamente, conocimiento 5 Ver Tratado, Capítulo IV, “Artículo 4.15: Obligaciones Respecto a las Importaciones 1. Cada Parte concederá cualquier solicitud de trato arancelario preferencial, realizada de conformidad con este Capítulo a menos que la Parte emita una resolución escrita de que la solicitud es inválida por cuestiones de hecho o de derecho. 2. Una Parte podrá negar el trato arancelario preferencial a una mercancía si el importador no cumple con cualquiera de los requisitos de este Capítulo. 3. Ninguna Parte, someterá a un importador a cualquier sanción por realizar una solicitud de trato arancelario preferencial inválida, si el importador: (a) no incurrió en negligencia, negligencia sustancial o fraude, al realizar la solicitud y pague cualquier arancel aduanero adeudado; o (b) al darse cuenta de la invalidez de dicha solicitud, la corrija voluntaria y prontamente y pague cualquier arancel aduanero adeudado. 4. Cada Parte podrá requerir que un importador que solicite trato arancelario preferencial para una mercancía importada a su territorio: (a) declare en el documento de importación que la mercancía es originaria; (b) tenga en su poder, al momento de hacer la declaración a la que se refiere el subpárrafo (a), una certificación escrita o electrónica, como se describe en el Artículo 4.16, si la certificación es la base de la solicitud; (c) proporcione una copia de la certificación, a solicitud de la autoridad aduanera de la Parte importadora, si la certificación es la base de la solicitud; (d) cuando el importador tenga motivos para creer que la declaración a la que se refiere el subpárrafo (a) está basada en información incorrecta, corrija el documento de importación y pague cualquier arancel aduanero adeudado; (e) cuando una certificación de un productor o exportador es la base de la solicitud, el importador a su elección provea o haga los arreglos para que el productor o exportador provea, a solicitud de la autoridad aduanera de la Parte importadora, toda información utilizada por dicho productor o exportador al emitir tal certificación; y (f) demuestre, a solicitud de la autoridad aduanera de la Parte importadora, que la mercancía es originaria conforme al Artículo 4.1, incluyendo que la mercancía cumple con los requisitos del Artículo 4.12.

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sobre el posible incumplimiento de las reglas de origen que rigen para las posiciones

arancelarias declaradas. Lo ocurrido en el caso, no es una desaplicación del certificado de origen, sino que en el ejercicio de su facultad fiscalizadora, en el

control posterior, en donde la Administración procede a realizar un procedimiento de verificación del origen, llegando a concluir que las mercancías no son

originarias y consecuentemente se cobra la diferencia correspondiente sobre los

tributos no cancelados en la importación.

Dentro de esta línea de análisis, no es posible sostener que los hechos atribuidos se

traten de una conducta establecida en forma precisa, determinada, cierta y taxativa,

conforme con el contenido artículo 39 de nuestra Constitución Política. La Sala

Constitucional ha sido enfática a la hora de defender el necesario respeto del

principio de tipicidad, como una garantía a favor de los ciudadanos de cara al poder

represivo que le asiste al Estado y de esa forma lo ha plasmado en su

jurisprudencia:

“…Sobre el principio de tipicidad penal y la debida estructuración de los tipos penales.-El principio de tipicidad penal, en términos generales, supone la necesaria existencia de una ley previa aprobada por la Asamblea Legislativa para

5. Cada Parte dispondrá que, cuando una mercancía era originaria cuando fue importada a su territorio, pero el importador de la mercancía no hizo una solicitud de trato arancelario preferencial a la fecha de su importación, el importador podrá, a más tardar un año después de la fecha de importación, hacer la solicitud de trato arancelario preferencial y solicitar el reembolso de cualquier derecho pagado en exceso como consecuencia de que a la mercancía no se le haya otorgado trato arancelario preferencial, debiendo presentar a su autoridad aduanera: (a) una declaración por escrito, manifestando que la mercancía era originaria al momento de la importación; (b) a solicitud de su autoridad aduanera, una copia escrita o electrónica de la certificación, si una certificación es la base de la solicitud, u otra información que demuestre que la mercancía era originaria; y (c) otra documentación relacionada con la importación de las mercancías, según lo requiera su autoridad aduanera. 6. Cada Parte podrá disponer que el importador es responsable de cumplir los requisitos del párrafo 4, no obstante que el importador haya fundamentado su solicitud de trato arancelario preferencial en una certificación o información que un exportador o productor le proporcionó. 7. Nada de lo establecido en este Artículo impedirá que una Parte tome acciones bajo el Artículo 3.24.6 (Cooperación Aduanera).”

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la definición de las conductas delictivas y el establecimiento de las penas. Al respecto, la Sala ha manifestado que constituye una de las principales exigencias del Estado Democrático de Derecho (véase por todas, sentencia 6304-2000 de las quince horas cincuenta y seis minutos del diecinueve de julio del dos mil) por su doble condición de elemento legitimador y límite del ejercicio de la potestad punitiva del Estado, traducido en una garantía de seguridad jurídica para las personas que conviven en una sociedad democrática, pues será una ley con carácter general y precisión la que defina el delito y prevea las penas, con el propósito fundamental de que todas las personas puedan tener conocimiento cabal acerca de si sus acciones constituyen o no delitos (sentencia 1990-1876 de las dieciséis horas del diecinueve de diciembre de mil novecientos noventa).

(…)El principio de legalidad es un componente fundamental del debido proceso. En sentido amplio, tanto en su dimensión política como técnica se constituye en una garantía del ciudadano frente al poder punitivo del Estado. Se expresa en cuatro principios básicos: no hay delito sin una ley previa -legalidad criminal- no hay pena sin ley -legalidad penal- la pena debe ser impuesta en virtud de un juicio justo y de acuerdo a lo dispuesto en la ley -legalidad procesal- y la ejecución de la pena debe ajustarse a lo previsto en la ley y en los reglamentos -legalidad de ejecución-. De manera que para que una conducta constituya delito necesariamente debe estar prevista en una ley previa en donde se establezca en forma clara y precisa la conducta a sancionar. (Sentencia 01738-99 de las dieciséis horas doce minutos del nueve de marzo de mil novecientos noventa y nueve). (Sentencia 8298-2010 del 05 de mayo de 2010)

Por su parte a Sala Primera ha reiterado la imperiosa necesidad de que dentro del

procedimiento sancionador se respete plenamente el principio de tipicidad, señalado

al respecto:

“…El derecho fundamental expresado mediante la regla nullum crimen nulla poena sine lege (artículo 39 de la Constitución Política y 124 de la LGAP) no solamente es expresivo de una exigencia de reserva de ley en materia sancionatoria, sino que comprende además el principio de tipicidad, garantía de orden material y alcance absoluto, tanto en lo que se refiere al ámbito estrictamente penal como al de las sanciones administrativas. El principio de tipicidad se traduce en la imperiosa exigencia de la predeterminación normativa de las conductas ilícitas y de las sanciones correspondientes. Este principio, en cuanto supone la necesidad de que la ley describa un supuesto de hecho estrictamente determinado, se torna en garantía del fundamental derecho a la

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seguridad jurídica, de especial trascendencia en un ámbito limitativo de derechos y libertades como es el sancionador. Para que la seguridad jurídica y la libertad resulten garantizadas es preciso que puedan conocerse las conductas prohibidas y las consecuencias sancionadoras que de ellas se derivan, de modo que los administrados puedan orientar su comportamiento en esos términos. El principio de tipicidad garantiza, además, que los ciudadanos solo puedan ser sancionados en los casos y con las consecuencias previstas en las normas, reforzando así el mandato de la objetividad y de sometimiento a la ley que incumbe a la Administración (artículo 11 de la Constitución Política). Lo anterior, supone que el órgano sancionador encargado de aplicar las previsiones normativas, solo podrá imponer sanciones en los supuestos previstos por la norma tipificadora, siempre que exista una adecuación entre el hecho cometido y la conducta descrita como infracción en la ley, so pena de nulidad de la resolución sancionadora. Este principio, entonces, postula una aplicación restrictiva de las normas sancionadoras, lo que supone, claro está, la prohibición de la interpretación extensiva o analógica como criterios integradores ante la presencia de una laguna legal…” (Sentencia 000121-F-S1-2011 del 8 de febrero 2011).

Según lo expuesto, en el caso en estudio, no se encuentra esa coincidencia entre

el hecho y el tipo infraccional imputable al recurrente, la Administración impone una

sanción basada en hechos incorrectos, por lo que no resulta procedente la

pretensión sancionatoria de la Autoridad Aduanera, habiéndose comprobado

fehacientemente en la especie que, que no se ha violentado el ordenamiento

jurídico aduanero, la conducta atribuida al auxiliar no se encuadra dentro de una

norma típica, que le pueda ser reprochada.

En consecuencia, no puede este Tribunal, según sus competencias y limitaciones

como órgano contralor de legalidad, más que estimar improcedente la valoración y

adecuación de los hechos realizada por las autoridades aduaneras, por cuanto los

hechos no se ajustan al presupuesto normativo que autoriza el ejercicio de la

facultad represiva, de manera que lleva razón el recurrente y lo procedente es

declarar con lugar el recurso de apelación interpuesto y revocar la resolución

recurrida.

POR TANTO:20





De conformidad con los 204 a 210 de la Ley General de Aduanas, por mayoría este

Tribunal declara con lugar el recurso y en consecuencia revoca la resolución

recurrida. Se ordena la devolución de los autos a la oficina de origen, Salva el voto el

Licenciado Reyes Vargas quien resuelve con lugar el recurso y en consecuencia

revoca la resolución recurrida y en su lugar dispone absolver al encartado de toda

pena y responsabilidad.

Notifíquese al recurrente al medio indicado correo xxxxxxxx y a la Dirección General de Aduanas por el medio disponible.

Loretta Rodríguez MuñozPresidenta

Shirley Contreras Briceño Alejandra Céspedes Zamora

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Dick Rafael Reyes Vargas Desiderio Soto Sequeira

Elizabeth Barrantes Coto Luis Alberto Gómez Sánchez

Voto salvado del Máster, Licenciado Dick Rafael Reyes Vargas. No comparte el

suscrito lo resuelto y por ello salvo mi voto con sustento en las siguientes consideraciones.

Hechos acusados: Se endilga y condena al recurrente por cuanto, supuestamente en la

declaración aduanera a la importación determinó erróneamente, el origen de la mercancía

y consecuentemente la liquidación del adeudo tributario de una o más líneas del DUA, lo

que en criterio de la Administración causo perjuicio fiscal igual o inferior a 100 pesos

centroamericanos.

Tipo penal aplicado. En razón a los hechos la Administración estima que tales configuran

o encuadran en el tipo penal contenido en el artículo 236.25 de la Ley General de Aduanas.22





Concurso aparente de normas. Asuntos idénticos al presente pero en los cuales los

tributos “dejados de pagar” y entrecomillamos por cuanto como veremos seguido no se ha

dejado de pagar nada, supera el monto de cien pesos centroamericanos, vienen siendo

enjuiciados aplicando el tipo penal contenido en el numeral 242 de la Ley General de

Aduanas. En otras palabras, la Administración, con el aval del Tribunal Aduanero Nacional,

a los mismos hechos aplica el tipo penal del artículo 242 y el del artículo 236 inciso 25).

Inicialmente dichas instancias aplican el artículo 242 cuando, en su muy subjetivo criterio,

al presentar o transmitir la declaración aduanera, no se pagó, en ese momento, la totalidad

de los tributos que, a criterio de la Administración corresponden conforme a derecho y la

suma de la diferencia no cancelada respecto del principal del adeudo tributario sea superior

a los cien pesos centroamericanos, en su defecto, estiman ambas instancias corresponde

aplicar el tipo penal contenido en el artículo 236 inciso 25. A esta altura, y en vista del

concurso aparente de normas entre las señaladas y siendo que por especialidad el 236.25)

(la norma es clara y hartamente más específica) inequívocamente absorbe los hechos

enteramente y, dado que tal no establece límite alguno por cuantía, sino que la

construcción de que, lo que implique un “perjuicio fiscal” igual o inferior a 100 pesos, es lo

que va, “residualmente” al tipo penal del 236.25), constituye una interpretación analógica

contraria al ordenamiento punitivo dado que, tal disposición no circunscribe los hechos en

función de umbral punitivo alguno, como si lo hace el numeral 242 conforme los textos

vigentes en la época de la comisión del hecho. Por lo anterior, es que el Tribunal Aduanero

Nacional decide, recientemente, ampliar su argumentación con un nuevo elemento, a

saber, que el tipo penal del artículo 236 inciso 25) resulta subsidiario, es decir solo aplica

cuando no hay norma que establezca una sanción mayor y, siendo la penalidad del artículo

242 mayor, es este el aplicable cuando lo no pagado supere el umbral de 100 pesos

centroamericanos.

Debe reconocer el suscrito que, en efecto la norma del artículo 236 inciso 25 al contener al

final del párrafo la frase que dice “… salvo si está tipificado con una sanción mayor.”, está 23





señalando el carácter subsidiario de dicho artículo respecto de otras donde están

tipificados y se sancionen más gravemente. Sin embargo, dicha apreciación debe

responder a, normas no solo que sancionen más gravemente, sino que tipifiquen como dice

el legislador en forma similar o de mayor especialidad el asunto, es decir, entre pares. Ello,

no es lo que sucede en el caso, donde destaca la generalidad del numeral 242 como

también la especialidad del 236 inciso 25, sin que exista esa paridad, que en tipicidad exige

el legislador a los efectos de establecer la subsidiariedad del artículo 236 inciso 25).

Del perjuicio fiscal. Conforme lo analizado, a hechos como los acusados es claro

entonces que su análisis debe obedecer entonces al tipo penal del numeral 236 inciso 25)

por resultar dicha norma, por mucho, más especifica que la contenida en el numeral 242 y

no en razón a la cuantía. No obstante, sea cual sea la norma que se estime aplicable, es lo

cierto que en ambas la existencia del “perjuicio fiscal” es un requisito de la tipicidad de la

norma vigente al momento de los hechos, en el primer caso sin que se establezca umbral

de punibilidad alguno y en el segundo exigiendo que tal sea superior a los cien pesos

centroamericanos.

El término perjuicio fiscal, en la Ley General de Aduanas claramente tiene una connotación

económica y así lo reconoce la Administración y la mayoría de esta Cámara cuando toma

en cuenta el diferencial no cancelado de la obligación tributaria aduanera determinada y,

reconoce el suscrito, no puede ser de otra manera, cuando precisamente el asunto recae

sobre la correcta determinación de la “Obligación Tributaria Aduanera” o sea sobre el pago

completo o no del adeudo tributario en el plazo señalado por la ley.

A los efectos de analizar la tipicidad en cuanto las normas de los artículos en análisis

exigen la existencia de “perjuicio fiscal” resulta importante tener claridad sobre los

siguientes aspectos:

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1)- Que abarca el perjuicio fiscal. Recae el perjuicio fiscal únicamente sobre el principal

del adeudo tributario no pagado o, también incluye los intereses por mora en el pago o,

solo y únicamente los intereses. Lo anterior, resulta vital a los efectos de fijar el eventual

monto de los mismos, a los efectos de su resarcimiento y de si además, se deben o no

intereses, pero y especialmente, considerando la posición de mayoría, que en función de la

cuantía del perjuicio fiscal distingue entre el tipo del numeral 242 y el del 236.25) para

definir precisamente cuál de estas normas es la aplicable.

A los efectos de los distintos procedimientos llegados a esta instancia la Administración ha

considerado que el perjuicio fiscal lo constituye la parte del principal del adeudo tributario

no pagado, sin incluir intereses ni otro monto. En el caso, así se desprende del primero de

los considerandos de la presente resolución, cuando en uno se establece que la nueva

determinación del adeudo tributario implicó un ajuste.

No obstante, es criterio del suscrito que tal apreciación, dicho sea de paso para nada

justificada en las consideraciones, resulta contraria a derecho. En efecto, estamos en

presencia de una obligación consistente en pagar una suma de dinero. Así expresamente

se establece en el numeral 53 párrafo dos de la Ley General de Aduanas que reza: “La

obligación tributaria aduanera es el vínculo jurídico que surge entre el Estado y el sujeto pasivo por la

realización del hecho generador previsto en la ley y está constituida por los derechos e impuestos exigibles en la importación o exportación de mercancías. Salvo si se dispone lo contrario, se entenderá que

lo regulado en esta Ley respecto del cumplimiento de la obligación tributaria aduanera, será aplicable a sus

intereses, multas y recargos de cualquier naturaleza.”.

Ahora bien, en materia de obligaciones, los daños y perjuicios, a falta de norma especial,

consistirán en el pago de intereses sobre la suma debida es decir sobre el saldo del

principal adeudado, así lo establece expresamente el principio de derecho recogido en el

numeral 706 del Código Civil que dispone: “Artículo 706.- SUMA DE DINERO. Si la obligación es de

pagar una suma de dinero, los daños y perjuicios consisten siempre y únicamente en el pago de

intereses sobre la suma debida, contados desde el vencimiento del plazo.”. Conteste con lo señalado, la 25





propia Ley General de Aduanas al regular lo referente al pago, en su artículo 61 dispone: “La obligación tributaria aduanera deberá pagarse en el momento en que ocurre el hecho generador. El pago efectuado fuera de ese término produce la obligación de pagar un interés, junto con el tributo adeudado.

En todos los casos, los intereses se calcularan a partir de la fecha en que los tributos debieron pagarse, sin

necesidad de actuación alguna de la administración aduanera.”. Nótese la total similitud en la

regulación de ambos tipos de obligación, la civil y la tributaria. No obstante, si hubiere

duda, es claro que la disposición del numeral 706 precitado resulta de aplicación supletoria,

y por ello el pago realizado fuera de término es tan válido y aceptado legalmente como el

realizado en plazo, con la sola excepción que obliga al pago de daños y perjuicios que,

serán siempre y únicamente, en el reconocimiento de intereses legales; además faculta

para exigir por los medios legalmente admitidos el pago forzoso, ante la ausencia del

voluntario y en criterio del suscrito está sujeto además a la multa por pago en mora

establecida en los numerales 80 u 80 bis) del Código de Normas y Procedimientos

Tributarios según el caso sin perjuicio de concurrir materialmente con otros ilícitos.

A manera de conclusión, tenemos entonces que, en materia de obligaciones que consisten

en la obligación de pagar una suma de dinero, como la tributaria aduanera, los daños y

perjuicios consisten siempre y únicamente en el pago de intereses sobre la suma debida, contados desde el vencimiento del plazo de conformidad con las disposiciones

de los artículos 53 párrafo dos y 61 párrafo uno de la Ley General de Aduanas (mismo

sentido ver art. 57 CNPT) y 706 del Código Civil.

La definición de lo anterior resulta fundamental para los efectos de determinar, en aquellos

casos que se estime se está en presencia de una infracción aduanera, sea administrativa o

tributaria, la cuantía del perjuicio fiscal, con el objeto de verificar su existencia o no en los

casos del numeral 236.25) y/o existiendo, verificar que sea inferior a los 100 pesos

centroamericanos con el fin de verificar el elemento tipicidad.

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2)- Momento en que surge la obligación al pago del adeudo tributario. Esto es vital

para determinar el nacimiento o no del ilícito en cualquiera de las dos modalidades, pues

como dice el aforismo quien tiene plazo nada debe y si no debe es imposible que pagos

parciales antes del vencimiento del plazo generen ilícito alguno. Tal aspecto además, debe

analizarse a la luz de las normas aplicables en el momento en que se dieron los hechos,

por cuanto tales son las aplicables para su juzgamiento de conformidad con los numerales

231 párrafo 2 de la Ley General de Aduanas 3, 11 y 12 del Código Penal.

A los efectos analicemos las normas de los numerales 58 párrafo uno, 59, 61 párrafo uno,

72 y 102 párrafo cuatro de la Ley General de Aduanas según su texto vigente al momento

del hecho generador de la declaración en revisión.

En tesis de principio general y conforme el texto del numeral 58 en su primer párrafo de la

LGA, la OTA es exigible, es decir, existe la obligación de pagarla, a partir del día siguiente

a que se notifique la determinación realizada por la Aduana o la modificación realizada por

ésta a la determinación hecha por el agente de aduana. Dicho principio tiene dos

excepciones, la primera de ellas relacionada con las mercancías importadas o admitidas al

amparo de una prenda aduanera como garantía en cuyo caso dispone el artículo 72 que el

pago efectivo de los tributos surge cinco días después de la notificación que lo exige. La

segunda excepción, está relacionada con la parte de los adeudos resultantes de modificar

la OTA en el ejercicio del control a posterior, en cuyo caso el artículo 102 párrafo 4

establece que el adeudo resultante de modificar la determinación de la OTA debe

cancelarse en un plazo de cinco días hábiles so pena de daños y perjuicios en la

modalidad de intereses conforme la norma del artículo 61.

Importante señalar que, la norma del numeral 61 párrafo uno, aun cuando se intitula

“Pago”, es lo cierto que su contenido refiere, no al momento en que surge la obligación al

pago del adeudo, que como vimos, está regulado en el numeral 58 como norma general y

en los artículos 72 y 102 párrafo 4 como excepciones a la misma, sino que, se circunscribe 27





a regular el momento a partir del cual surge la obligación a reconocer daños y perjuicios en

la forma de intereses legales, precisamente por el no pago en tiempo, norma que como se

aprecia establece un período de gracia o amnistía, no para el pago, sino en el cual no se

considera la obligación a indemnizar los daños y los perjuicios en la forma de intereses

legales.

Importante también considerar por qué el numeral 102 establece un momento diferente en

la obligación al pago o lo que es lo mismo en la exigibilidad de la OTA y es que la norma

como general que es afecta tanto las determinaciones realizadas por el Estado mediante la

Administración Aduanera como las realizadas por el agente de aduana y no resultaría justo

que habiendo realizado la Autoridad Aduanera una determinación errónea en su perjuicio,

se vea el administrado obligado al pago del diferencial en los términos del numeral 58

computando daños y perjuicios a la manera de intereses legales precisamente cuando el

error fue del propio Estado. Lo idóneo, es que se establezcan regulaciones en tal sentido,

discriminando según sea quien realice la determinación y evitar beneficios o perjuicios en

uno u otro sentido.

Lo importante para el caso, es que, de la relación de los artículos 53 y 58 nos tenemos que,

determinar la OTA es un acto jurídico que puede ser realizado por el Estado mediante la

autoridad aduanera, o por un sujeto privado a saber el agente de aduana utilizando el

sistema que se denomina de “autodeterminación”. Cuando el acto determinativo es

realizado por la autoridad aduanera es claro que por razones de eficacia y exigibilidad

como establece la norma, debe ser puesto en conocimiento del declarante (notificado)

normalmente en la persona de su representante legal el agente de aduana. Cuando el acto

determinativo es efectuado por el agente de aduana es claro que no hay notificación alguna

de esa determinación y esto resulta trascendente en razón a que este mismo artículo indica

en lo que interesa, que el adeudo tributario deviene exigible al día siguiente de la fecha de

su notificación. La pregunta de rigor acá es, cuando el adeudo tributario es determinado por

el agente de aduana como vimos, no hay acto de notificación alguno, entonces es 28





exigible?. La respuesta es que no lo es, y no puede serlo, porque estamos en principio ante

una autodeterminación libre y voluntaria que para ser efectiva logrando el levante de las

mercancías requiere también del pago libre y voluntario como requisito previo. En

consecuencia nos encontramos con un cumplimiento voluntario de la OTA y por ello la

exigibilidad resulta en un absurdo jurídico pues no se puede exigir el pago cuando el mismo

ya se realizó.

Bien puede pensarse que, cuando el agente de aduana realiza la autodeterminación puede

incurrir en error y tal puede beneficiarlo o perjudicarlo o también puede que realice una

determinación fraudulenta sea con el fin de pagar menos o pagando más con el objeto de

recuperar con interés lo pagado en exceso.

Lo anterior fue considerado por el legislador quien precisamente establece en primer lugar

el control inmediato (art. 22; 23 párrafos 1 y 2; 24 incisos a), b)) en cuyo ejercicio puede

determinarse dichos errores o fraudes y modificar la determinación del adeudo en cuyo

caso conforme lo analizado la obligación al pago o exigibilidad surge conforme al numeral

58 al día siguiente de la fecha de notificación de dicha modificación o ajuste. También

consideró el legislador establecer el control a posterior para paliar con dichas

imperfecciones (art. 23 párrafos 1 y 3; 24 incisos a), b); 59 y 102). Aquí lo importante es

rescatar lo señalado supra en cuanto a que el legislador estableció una excepción, es decir

diferenció expresamente, en cuanto al momento que surge la obligación al pago en la

determinación de la OTA a los efectos propios del procedimiento de despacho, respecto de

los posibles ajustes o diferencias que pudieran surgir producto de una modificación en el

ejercicio del control a posterior del despacho en el artículo 102 donde claramente se

establece un momento diferente en la obligación al pago o lo que es lo mismo en la

exigibilidad de la OTA precisamente porque la norma como general que es afecta tanto las

determinaciones realizadas por el Estado mediante la Administración Aduanera como las

realizadas por el agente de aduana y no resultaría justo que habiendo realizado la

Autoridad Aduanera una determinación errónea en su perjuicio, se vea el administrado 29





obligado al pago del diferencial en los términos del numeral 58 computando daños y

perjuicios a la manera de intereses legales precisamente cuando el error fue del propio

Estado. Como señalamos supra, lo idóneo, es que se establezcan regulaciones en tal

sentido, discriminando según sea quien realice la determinación y evitar beneficios o

perjuicios en uno u otro sentido, pero entre tanto, es claro que el adeudo tributario en su

conjunto y en lo que concierne a su pago o exigibilidad lo está por expresa disposición del

legislador diferido en el tiempo, de manera que, salvo en casos de fraude por la naturaleza

misma del ilícito penal y por ello las diferencias que se determinen con posterioridad no

tienen la virtud de generar daños y perjuicios en la modalidad de intereses legales sino y a

partir del sexto día hábil después de notificado el acto final del procedimiento determinativo

que así lo establezca.

3)-Del pago en el caso concreto. En el caso concreto conforme se recoge en el primero

de los resultandos del acto inicial y se comprueba en la documental de folios 140-148 la

declaración aduanera lo es auto determinada y fue registrada el día 14/12/2010 y el adeudo

determinado por el agente de aduana cancelado en su totalidad el mismo día. Consta

además que dicha declaración fue sometida al ejercicio del control a posterior en virtud de

verificación de origen, en el cual se encontraron los errores por los que se acusa en la

presente causa y recoge el suscrito en el segundo párrafo del presente voto y que

ocasionaron que el Estado modificara la determinación realizada por el agente de aduana,

surgiendo una diferencia con el adeudo determinado por el agente de aduana en favor del

Fisco y a cargo del declarante, determinación que fue cancelada por el declarante según

consta en la documental de folio 89 resultando VII. En síntesis, habiendo notificado la

Aduana la modificación del adeudo tributario y pagado el adeudo, lo fue conforme las

disposiciones del artículo 58, en plazo sin que siquiera se realizara dentro del plazo de la

amnistía de cinco días establecida en el numeral 61 a los efectos de considerar la

existencia de daños y perjuicios a la manera de intereses legales, por lo que resulta

imposible la existencia de daño y perjuicio alguno cuando el pago se realiza dentro del

plazo legalmente establecido.30





4)- Forma de acreditar la existencia del perjuicio fiscal. Como hicimos ver

anteriormente al inicio de la presente consideración, el término “perjuicio fiscal”, en la Ley

General de Aduanas claramente tiene una connotación económica abundantemente

reconocida por la Administración y la mayoría de esta Cámara. Así las cosas su

acreditación no puede ser el resultado de una mera deducción simplista consistente en

decir que, a la fecha en que a la Administración, sin motivación técnico legal alguna,

considera que se debió pagar y no se hizo, por ello existe un perjuicio fiscal y que tal

consiste, también sin motivación técnico legal alguna, en el diferencial que del principal del

adeudo tributario no se pagó en tiempo, según la noción que de éste último aspecto

maneja la Administración.

El perjuicio fiscal debe necesariamente ser acreditado mediante un dictamen técnico

contable que cuantifique el daño patrimonial causado a la hacienda pública, mismo que,

debe ser conteste con los aspectos legales analizados en estas consideraciones en cuanto

a que, tal solo puede recaer sobre la obligación al pago de intereses, y que tales solo surge

con posterioridad al momento para realizar el pago establecido en la ley y su cumplimiento

mediante el pago, previo al inicio de procedimiento sancionador alguno, extingue el

perjuicio fiscal y consecuentemente la acción represiva. En el caso, no existe ese dictamen

técnico contable, pero como bien señalamos supra, el supuesto perjuicio fiscal, no existe

por cuanto el pago fue realizado dentro del plazo legalmente establecido para ello.

Sobre la culpabilidad. Finalmente sobre este aspecto recogimos inicialmente los hechos

intimados de manera específica al recurrente cuando señalamos que se le achaca el haber

determinado erróneamente, el origen de la mercancía y consecuentemente la liquidación

del adeudo tributario. Nótese, lo subjetivo de la intimación del supuesto error cometido, no

se señala como y porque se considera hubo una mala determinación con claro análisis de

los elementos que sirven para ello y porque ello le es imputable a título de mera culpa.

Tales aspectos fundamentales de la culpabilidad no fueron correctamente intimados, 31





debidamente acreditados ni legalmente analizados y por ello resulta manifiestamente ilícita

la condena realizada. (Folio 90 IV de las consideraciones)

SOBRE EL FONDO: En el sexto de los considerandos de la presente resolución, en

esencia en el párrafo seis (pág. 11, 12), para la mayoría, el hecho intimado e imputado por

la Dirección General de Aduanas, consiste en que el agente de aduana incumple el

régimen jurídico aduanero al aplicar una preferencia arancelaria a una mercancía que no le

correspondía. Concluye esa mayoría que, la infracción y consecuentemente la sanción, es

improcedente, al no ajustarse los presupuestos establecidos en la sanción (entendemos

que refiere al presupuesto jurídico establecido en la norma del artículo 236.25) con los

hechos que se dan el caso. Ello por cuanto, en conformidad con el artículo 4.20, siguientes

y concordantes del Tratado, corresponde a la Administración la verificación de origen y el

cumplimiento de sus reglas sin que la normativa indique que sea al agente de aduana el

que deba realizar el estudio de origen y del cumplimiento de sus reglas.

Actividad del Agente de Aduana. Conforme nuestra legislación el agente de aduana

participa de la gestión aduanera como un auxiliar de la función pública aduanera, en otras

palabras es un co-gestor del Servicio Nacional de Aduanas y por ello forma parte del

Sistema Aduanero Nacional (arts. 7, 8, 33, 266 de la LGA). Como actividad principal y

característica, se ha encargado al agente de aduana el aforo de la mercancía, es decir, la

determinación de la obligación tributaria aduanera para los efectos de la destinación a

despacho de una mercancía según el régimen aduanero solicitado. Doctrinalmente, se

entiende que el aforo conlleva la realización de diversas operaciones o actividades como

son el examen de la documentación en la cual se sustenta o ha de sustentar la declaración

aduanera a efecto de verificar que corresponda con las mercancías sujetas a despacho, el

reconocimiento físico de las mercancías para ver su conformidad con la documental de

respaldo y definir los aspectos merceologicos de la misma (naturaleza, características,

etc.), su avalúo o valoración conforme las normas que regulan la base imponible, la

clasificación arancelaria o sea su ubicación en la nomenclatura aplicable a los efectos de 32





definir la alícuota o arancel aplicable, la determinación de su origen tanto para fines

estadísticos de intercambio comercial como para determinar la aplicación de preferencias

arancelarias o no y finalmente, conforme el resultado de los anteriores la liquidación de los

tributos o gravámenes adeudados al Fisco. (CAUCA arts. 4 def. de autodeterminación, 11,

12, 16, 17, 31, 32, 49, 51, 52, 54; RECAUCA arts. 17, 21, 22, LGA arts. 24.a), 33, 35-39,

53, 57, 58, 59, 86)

De la norma del artículo 32 del CAUCA y que reitera el 58 de la LGA, es claro que la

determinación de la obligación tributaria aduanera, que incluye el origen como uno de sus

elementos corresponde al declarante o su representante a saber el agente de aduana y

solo de manera excepcional a la autoridad aduanera. Lo que sí está claro es que la

autoridad aduanera como tal le corresponde como bien señala la mayoría y se indica sin

lugar a duda en las normas precitadas la verificación o comprobación, mediante las

distintas facultades de fiscalización del cumplimiento de régimen jurídico aduanero por

parte de los distintos actores, entre ellos el agente de aduana, en otras palabras la

Autoridad Aduanera lo que hace no es determinar el origen, lo cual corresponde al

declarante o su representante, sino revisar que esa actuación (determinación del origen)

hecha por el privado haya respondido y en consecuencia sea conteste con lo que disponen

las normas específicas de cada tratado y he ahí el error de concepto de la mayoría en su

apreciación del procedimiento de verificación de origen como uno de mera comprobación

de lo actuado por el privado. No obstante lo señalado, para el caso específico, es claro que

las normas especiales del Tratado aplicable (CAFTA-DR) disponen que quien determina el

origen es la persona que lo certifica y lo hace aplicando las normas del Capítulo 4. Del

resultado de esa determinación, es de lo que se da fe mediante el certificado de origen. El

Ministerio de Comercio Exterior así lo entiende y por ello en el instructivo para el llenado

del Certificado de Origen, casilla siete indica: “Para cada mercancía descrita en el Campo 5

indique el método utilizado para determinar el origen, según corresponda:”. Ahora bien,

teniendo claro que conforme a dicho Tratado no corresponde al agente de aduana

determinar el origen, su actividad entonces responde a lo señalado en el numeral 33 de la 33





LGA, en su segundo párrafo, cuando indica que: “El agente aduanero rendirá la declaración

aduanera bajo fe de juramento y, en consecuencia, los datos consignados en las

declaraciones aduaneras que formule de acuerdo con esta Ley, incluidos los relacionados

con el cálculo aritmético de los gravámenes que guarden conformidad con los antecedentes que legalmente le sirven de base, podrán tenerse como ciertos por parte

de la aduana, sin perjuicio de las verificaciones y los controles que deberá practicar la

autoridad aduanera dentro de sus potestades de control y fiscalización.”.

En ningún momento se ha intimado al recurrente por el hecho de que su declaración

resultó disconforme con el certificado de origen que le sirvió de base, ni se ha demostrado

participación alguna de él como agente de aduana en la determinación del origen o de su

certificación o de la emisión falsa o fraudulenta de dicho certificado. Por lo anterior, es que

estima el suscrito que en el caso, los hechos endilgados carecen de tipicidad como de

culpabilidad, pero no comparte el suscrito que, en materia de origen, el agente de aduana

sea enteramente inimputable como parece indicarlo la mayoría, mucho menos que sea

competencia única y exclusiva de la Administración Aduanera la determinación del origen

como se pretende hacer ver, sino y como lo señale la actividad de la Administración se

dirige a fiscalizar o revisar mediante el procedimiento de verificación de origen, la

determinación realizada por el ente certificante.

En consideración del suscrito, la sanción que le ha sido aplicada a la recurrente se da en

claro incumplimiento de las disposiciones de los numerales 1, 2, 3, 12, 22 y 23 del Código

Penal por no ser los hechos acordes con el tipo penal aplicado conforme lo visto supra y

por ello resuelvo en conformidad.

DICK RAFAEL REYES VARGAS34





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