05-1 Renta

Educación Fiscal. Ministerio de Hacienda El Salvador Impuesto sobre la Renta. V.5. 2012

1 El presente documento busca crear el deseo de investigar y formar su propio criterio

IMPUESTO SOBRE LA RENTA Es de aclarar que la Ley de Impuesto sobre la Renta, ha venido teniendo algunas modificaciones en mayor cantidad desde diciembre de 2009 a la fecha, por lo que debemos siempre mantenernos en todo momento actualizados con cada una de las leyes, es decir debemos estar en constate lectura para no quedarnos desfasados en esta materia. Ahora bien, cabe aclarar que los artículos 1 y 2 de la citada Ley se mantienen sin modificación. Es conveniente precisar que si el artículo 58 del Código Tributario, define el hecho generador como: “El presupuesto establecido por la ley por cuya realización se origina el nacimiento de la obligación tributaria”. Este término es muy similar a aquel que en física nos indica que toda acción tiene una reacción. Es decir que si alguien realiza una de las acciones a las cuales se refiere la Ley del Impuesto sobre la Renta, estará obligado al pago del Impuesto que esa acción genera, por ejemplo, si usted devenga un salario mensual, ese ingreso de dinero por sus servicios, es el hecho generador (la acción), lo que general indiscutiblemente un pago por el mismo (la reacción). Ahora ya definido de manera simple que es un hecho generador, es importante también destacar quién debe pagar el impuesto y quien lo debe recibir. Esta relación es importante debido a que por “malas interpretaciones”, muchas personas deciden convertirse en el destinatario directo de lo que a su criterio le pertenece como impuesto y se auto distribuye lo que por derecho nos corresponde a todos. En primer lugar cabe decir que las relaciones tributarias tienen dos extremos: el sujeto activo y el sujeto pasivo. El sujeto activo es quien tiene la facultad por medio de la Ley para exigir el pago de los tributos; esta facultad esta delegada en el Ministerio de Hacienda, específicamente en la Dirección General de Impuestos Internos, que es la Dirección encargada de velar porque los contribuyente cumplan con su obligación de tributar conforme a su capacidad tributaria. Así las cosas, los contribuyentes se convierten la segunda parte de esta relación tributaria, es decir en el sujeto pasivo de la misma, son éstos quienes deben cumplir con las obligaciones tributarias. El artículo 30 del Código Tributario establece que “Se considera sujeto pasivo para los efectos del presente Código, el obligado al cumplimiento de las prestaciones tributarias, sea en calidad de contribuyente o en calidad de responsable”. Existen entonces dos clases de sujetos pasivos: los contribuyentes y los responsables. Siendo contribuyente el sujeto que está obligado a soportar el pago de los tributos, para esta fase especialmente del Impuesto sobre la Renta; asimismo responsable es el sujeto que está obligado a efectuar una retención o percepción del Impuesto según lo determine la Ley.



Tanto el Código Tributario como la Ley de Impuesto sobre la Renta, hacen referencia a varios tipos de sujetos pasivos: persona natural, persona jurídica, fideicomiso, unión de personas, sociedades nulas y de hecho. Todos ellos pueden revestir la calidad de sujeto pasivo ya sea como responsable o como contribuyente del Impuesto. HECHO GENERADOR DEL IMPUESTO Como lo hemos tratado de definir en apartados anteriores, para el caso del Impuesto sobre la Renta, el Hecho generador lo define el artículo 1 como “la obtención de rentas por los sujetos pasivos en el ejercicio de imposición de que se trate, genera la obligación de pago del impuesto de renta”. Ahora bien el artículo 1, nos define que la obtención de rentas es el hecho generador del impuesto, pero para ello debemos tener bien claro que es Renta obtenida, obtención de rentas o mejor dicho, cuándo se entiende obtenida la renta a que se refiere el artículo 1 de la ley en comento.

Ahora lea detenidamente los artículos 1 y 2 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y los artículos 9, 10 y 11 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta y contéstese las siguientes preguntas de reflexión. ¿Cuál es el hecho generador del Impuesto sobre la Renta?

Una vez acotado todo lo anterior, veremos que no todos los ingresos que obtenemos deben pagar Impuesto sobre la Renta:

En primer lugar veremos que el término exención puede ser entendido más fácilmente como “perdón”. No obstante, las exenciones tributarias no son un perdón, pues existe la prohibición constitucional de perdonar el pago de tributos1, las exenciones son un beneficio legal, social y económico para ciertas actividades o algunas veces a personas, porque les suprimen el pago de las obligaciones fiscales por razones de política económica.

Este tratamiento preferencial se fundamenta en situaciones especiales que señala la Ley. Las exenciones pueden ser objetivas o subjetivas pero siempre deben estar estipuladas en una ley. Se denominan exenciones objetivas cuando favorecen actividades u operaciones comerciales de determinados bienes, sin importar quién es el sujeto que las realiza. Las exenciones subjetivas por su parte si consideran la condición de la persona, o entidad que realiza una actividad económica.

1 Algunas mal llamadas amnistías fiscales, no son normas que perdonan el pago de tributos como se pudiese

advertir de su nombre, puesto que nadie puede perdonar el pago de tributos, estos decretos lo que establecen

es el perdón de las multas e intereses que han generado el no pago del tributo, pero a cambio de pagar todo el

tributo que se dejo de pagar.



SUJETO ACTIVO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA El sujeto activo de la obligación tributaria es el Estado, que posee la faculta de cobrar tributos. SUJETO PASIVO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA Son todos aquellos que la ley establece como tal, ya sea como contribuyentes o responsables obligados al pago del impuesto cuando realizan el supuesto establecido en el artículo 1 de la ley. Son sujetos pasivos según el artículo 5 de la Ley

- Las Personas naturales o jurídicas, domiciliadas o no. - Las sucesiones (En el Código Civil pueden encontrar mas detalle de ellas) - Los fideicomisos (En el Código de Comercio pueden encontrar mas detalle

de ellas) domiciliados o no en el país. - Los Artistas, deportistas o similares, domiciliados o no. - Las sociedades irregulares (aquellas que buscan inscribirse en el registro

de comercio pero por un requisito formal ausente en la escritura de constitución no son inscritas)

- Sociedades de Hecho (sociedades creadas sin ningún tipo de formalidad jurídica, en el Código de Comercio pueden encontrar más detalle de ellas)

- La unión de personas (éstas últimas son agrupamientos de personas sean naturales o jurídicas que se organizan o unen solamente para desarrollar un proyecto temporal, finalizado ese proyecto (yo no te conozco), pero para ello deben cumplir con los requisitos que establece el art. 86 del Código Tributario.

SUJETOS EXCLUIDOS No están obligados al pago del impuesto según lo establecido en el artículo 6 de la ley de Impuesto sobre la Renta

- El Estado de El Salvador. - Las municipalidades. - Las corporaciones y fundaciones de derecho público y las corporaciones y

fundaciones de utilidad pública. Importante: Las corporaciones y fundaciones de utilidad de pública, deben ser calificadas previamente por la D.G.I.I. Para ostentar la calidad de sujeto excluido a que se refiere el artículo 6 de la citada ley; es decir, para obtener tal calidad (corporaciones de utilidad pública) primero deben acudir ante el Ministerio de Gobernación, para que las califique como tal, no obstante posteriormente deben hacer también los trámites de calificación ante el Ministerio de Hacienda para que



se le otorgue esa calidad de excluido del Impuesto sobre la Renta a que se refiere el artículo 6 de la citada ley. No obstante lo anterior, a pesar de estar excluidos siempre les surge la obligación de presentar la declaración de impuesto sobre la renta (obligación de informar sus ingresos pero sin pago). (Artículo 100 Código Tributario) RENTA OBTENIDA. El artículo 2 de la citada Ley define que se debe entender como renta obtenida lo siguiente: Serán todos los productos o utilidades percibidas por los sujetos pasivos ya sea en efectivo o en especie, y provenientes de cualquier clase de fuente, como por ejemplo:

a) El trabajo, tales como salarios, sueldos, honorarios, y toda clase remuneraciones por servicios personales. Por esta razón los asalariados debemos declarar renta y somos sujetos de retención del impuesto. Al igual aquellos que prestan servicios profesionales como los médicos, abogados, ingenieros, arquitectos, etc., deben pagar Impuesto sobre la Renta pero como sus ingresos por estas actividades profesionales no son sujetos de retención de Impuesto sobre la Renta, es que debemos pedirles siempre factura, para que ellos declaren esos ingresos que han recibido.

b) De actividades empresariales.

c) El Comercio, agrícola, industrial, de servicios y de cualquier otra naturaleza. Los comerciantes y empresario sobre las ganancias de su actividad comercial deben declarar Impuesto sobre la Renta, por ellos es necesario que pidamos facturas o tiquete en todas las compras debido a que si no se pide, aparte que se quedan con el IVA, no declaran esos ingresos y por ende tampoco pagan renta sobre éstos.

d) Del capital, tales como: alquileres, intereses, dividendos o participaciones. (Los ingresos obtenidos por los socios o accionistas de empresas, sociedades de personas o jurídicas, así como los intereses obtenidos por prestamistas o bancos, son considerados ingresos gravados con Impuesto sobre la Renta)

e) Toda clase de productos, ganancias, beneficios o utilidades cualquiera que sea su origen, deudas condonadas, pasivos no documentados o provisiones de pasivos en exceso, así como incrementos de patrimonio no justificado y gastos efectuados por el sujeto pasivo sin justificar el origen de los recursos a que se refiere el artículo 195 del Código Tributario. (Con este literal la Ley busca amarrar como ingresos gravados, todos aquellos que lo son, no importando su origen o como se le llame o quiera denominar contractualmente).



Es de advertir que el Artículo 12 de la ley en comento, manifiesta que la renta obtenida se determinará sumando los productos o utilidades totales de las distintas fuentes de renta del sujeto pasivo. La regla general de los ejercicios de imposición se encuentra en el artículo 13 y se refiere a que la renta obtenida se computará por períodos de doce meses, que se denominarán ejercicios de imposición, no obstante esta regla tiene sus excepciones que las puede encontrar en el citado articulo. Las personas naturales deberán computar su renta usando el método de efectivo, o sea, tomando en cuenta los productos o utilidades realmente percibidos en el ejercicio, ya sea en dinero efectivo, títulos valores o en especie. La persona natural obligada a llevar contabilidad, deberá utilizar para el cómputo de su renta, el sistema de acumulación aplicable a las personas jurídicas. Las personas naturales que no se encuentran obligadas a llevar contabilidad formal, podrán optar por utilizar el sistema de acumulación para el cómputo de su renta; para lo cual anotarán las operaciones en registros contables auxiliares e informarán a la Dirección General de Impuestos Internos en los meses de noviembre y diciembre del ejercicio de imposición previo al ejercicio en que será adoptado. Adoptado el sistema de acumulación no podrá cambiarse, todo lo anterior según lo establece el artículo 17 de la Ley de Impuesto sobre la Renta. En los artículos comprendidos del 18 al 25 de la ley de Impuesto sobre la Renta encontraremos la forma en ¿cómo calculan la renta? los otros sujetos pasivos de la ley, por lo que se le recomienda leerlos directamente de la ley. Pregunta de reflexión ¿Qué es la Renta Obtenida? PRODUCTOS O UTILIDADES EXCLUIDOS DEL CONCEPTO DE RENTA Debido a su naturaleza técnica las leyes tributarias no vienen acompañadas de definiciones conceptuales, ya que los legisladores dan por hecho que quien las aplica conoce la terminología tributaria, lo que provoca riesgos de aplicación técnica y también riesgos para las empresas debido al desconocimiento de las normas tributarias. La ley ha establecido en su artículo 2 los diferentes actos que dan origen al pago del Impuesto sobre la Renta, pero a su vez la misma ley libera del pago de este impuesto a otras actividades que en principio la ley establecía como gravadas. A estas actividades excluidas la ley les llama Productos o Utilidades Excluidos del Concepto de Renta y las podemos encontrar en el artículo 3 de la ley en comento.



Así pues, los valores recibidos por el trabajador en dinero o en especie (con cosas o bienes) en concepto de viáticos, alimentación y estadía en una cuantía razonable2 las herramientas, uniformes, o equipos de oficina siempre que las actividades a las que se destinen dichos valores o bienes sean necesarios para la producción de la renta del patrono o para conservación de la fuente de dichas rentas. (Recordemos que un empleador puede pagar con dinero o con especies, y para evitar que esos bienes que no han sido dados como una dadiva por el empleador sean considerados renta para el empleado se establece este inciso). No obstante lo anterior, los valores o bienes recibidos por los trabajadores con finalidades distintas a las estipuladas a las enumeradas anteriormente, constituyen renta obtenida para ellos, y en consecuencia estarán sujetas a la retención respectiva y al computo de las mismas en la renta obtenida. También están excluidos del concepto de renta el valor de los bienes que por concepto de legados o herencias reciba un contribuyente y el valor de los bienes que por concepto de donaciones, reciba el contribuyente; toda vez que la transferencia en cuestión se realice entre ascendientes y descendientes dentro del segundo grado de consanguinidad3 y cónyuges. Es de aclarar también, que se considerará como valor de adquisición de los bienes diferentes del dinero, el valor que ellos tuvieran para su antecesor a la fecha de ingreso al patrimonio del sujeto pasivo que los recibiere y como fecha de adquisición esta última. En caso de no poderse determinar será a precio de mercado. Ahora bien el régimen de exclusiones tributarias es diferente al de las exenciones y al de las rentas no gravadas, excluir significa que debiendo estar “dentro de”, por decisiones sociales o económicas debe “sacarlo de”, así por ejemplo todos los asalariados “debemos pagar” el Impuesto sobre la Renta por los ingresos que percibimos, sin embargo el legislador decidió que todas aquellas personas con rentas menores a $4,064.00, dólares “no deben” pagar el referido impuesto.

2 Este es el caso del patrono que manda a su empleado a ofrecer y vender su producto a La Unión,

las cantidades dadas por el empleador al empleado para alimentación, y estadía en cuantía razonable no son consideradas renta para el empleado) 3 Para comprender los grados de consanguinidad les explicaremos un poco de lo que trata el Código de Familia en los artículos comprendidos del 127 al 132. Para contar los grados de

consanguinidad, basta con ascender hacia el tronco en común y comenzar a contar. Por ejemplo,

queremos saber que grado de consanguinidad tenemos con nuestro abuelo, contamos desde nosotros hacia arriba, comenzando desde mi padre (1 grado) luego mi abuelo (2 grado); y si fuera

de mi tío, sigo contando desciendo del abuelo que era el segundo grado y tronco en común y así el tío se vuelve (3 grado) y si seguimos descendiendo mis primos hermanos son el (4 grado). Debido

a que entre cónyuges no existe un tronco en común como lo es el caso del padre entre hermanos,

no existe relación de consanguinidad ni afinidad entre cónyuges, por ello muchas leyes incluyen en las prohibiciones de manera expresa también a los cónyuges.



RENTAS NO GRAVABLES Como ya se ha señalado, no es lo mismo hablar de rentas excluidas que de rentas no gravadas. Las rentas no gravadas, se consideran rentas, pero no serán gravadas con el impuesto, a manera de ejemplo de estas podemos encontrar todos aquellos actos establecidos en el artículo 4 de la ley de Impuesto sobre la Renta. Es de advertir, que debido a que son varios casos los que establece este artículo como rentas no gravables, sería poco pedagógico escribirlos todos en este documento, por ello se sugiere que los pueden leer directamente de la Ley de Impuesto sobre la Renta, conjuntamente con este material. Hecha la aclaración anterior, para el caso estudiaremos algunos de los casos más significativos establecidos en dicho artículo. Así pues, uno de esos casos que establece la reforma de diciembre de 2009 al artículo 4 se refiere a que no será renta gravable los intereses, premios y otras utilidades, pero para ello deben cumplir siempre los siguientes requisitos: 1- Que los intereses, premios y otras utilidades provengan directamente de depósitos en instituciones financieras supervisadas por la superintendencia del sistema financiero, asociaciones y sociedades cooperativas de ahorro y crédito y sus federaciones. 2- El sujeto pasivo beneficiado con estas rentas y titular de los depósitos debe ser siempre persona natural, domiciliada; y,

3- El saldo promedio mensual de sus ahorros debe ser inferior a $25.000.00

Si falta cualquiera de estos requisitos, los intereses, premios y otras utilidades de depósitos bancarios que obtengan personas naturales, serán considerados rentas gravadas para el caso del Impuesto sobre la Renta. Tampoco serán gravadas según el artículo 4 las rentas que se reciban por premios otorgados por la asamblea legislativa por servicios relevantes prestados a la patria, ni los premios otorgados a los trabajadores públicos por servicios relevantes prestados a la Patria en el desempeño de sus funciones. Asimismo, no será renta gravada, el producto, ganancia, beneficio o utilidad obtenido por persona natural en la venta de su primer casa de habitación y el valor de transacción de la transferencia del inmueble no sea superior a setecientos veintitrés salarios mínimos (el salario mínimo diario para el sector comercio es de $7.47 multiplicado por 30 días tenemos un salario mínimo mensual de $224.10 a este valor le multiplicamos por 723, nos da un valor de $162,024.30, este es el valor máximo que debe tener el inmueble para que la transferencia de la primera casa de habitación sea renta no gravada) pero hay un requisito más que se debe



cumplir y que quien venda la primera casa de habitación no se dedique habitualmente a la compraventa o permuta de inmuebles. Es de advertir de lo anterior, que el producto, ganancia, beneficio o utilidad obtenido por persona natural en la venta de su segunda, tercera y sucesivas casas de habitación, siempre serán consideradas gravada para el Impuesto sobre la Renta, pues a la única a la que la ley le da este beneficio es a la primera casa de habitación. También es de tener claro que los terrenos sin construcción no entran o se entienden comprendidos como “casa de habitación”, por lo que si la primera venta es un terreno sin construcción, el producto, ganancia, beneficio o utilidad obtenido por persona natural de la transferencia de este inmueble está gravada con el Impuesto sobre la Renta. Asimismo el artículo 4 de la Ley de Impuesto sobre la Renta dice que no serán gravados con el Impuesto los premios de la lotería fiscal que otorgue la administración Tributaria, para quien los reciba. Es de advertir nuevamente que hay más actos considerados por la ley como rentas no gravables, los cuales puede leer del artículo 4 de la ley, pues algunos de ellos pueden aparecer en el cuestionario de esta semana. DEDUCCIONES EN RENTA Deducciones generales (artículo 29) Son deducibles del Impuesto sobre la Renta: Los gastos necesarios y propios del negocio, siempre y cuando sean destinados exclusivamente a los fines del mismo, a contrario sentido todo lo que no sea necesario y destinado exclusivamente al negocio, NO ES DEDUCIBLE del Impuesto sobre la Renta. Asimismo si un costo o gasto no genera rentas gravadas con el Impuesto sobre la Renta, tampoco es deducible del impuesto. Ahora bien, la ley define varias situaciones en los artículos 29, 30, 31, 32 y 33 que deben leerse detenidamente desde la ley, para lograr identificar luego de su lectura que es deducible en el Impuesto sobre la Renta. Unas de las deducciones más utilizadas es la establecida en el numeral 7 del artículo 29 que establece que las personas naturales cuya renta obtenida provenga exclusivamente de salarios y cuyo monto sea igual o inferior a $9,100.00, tendrán derecho a una deducción fija de $1,600.00, la cual va incorporada en la cuota de retención a que están afectas.



Preguntas de reflexión

¿Qué son los costos y gastos necesarios para la producción de la Renta? ¿Son deducibles los costos y gastos relacionados con actividades generadoras de rentas no gravables? Explíquese. Deducciones por Donaciones El artículo 32 numeral 4 establece que son deducibles las donaciones a las entidades a que se refiere el artículo 6 de esta ley, hasta un límite máximo del veinte por ciento del valor resultante de restar a la renta neta del donante en el periodo o ejercicio de imposición respectivo, el valor de la donación. Veamos un ejemplo de cómo calcular ese limite máximo de deducción que permite la ley. Ejemplos sobre el cálculo del valor deducible de la donación Para efectos de calcular el valor de la donación debe determinarse el límite legal deducible, para lo cual es necesario obtener previamente un valor de Renta Neta considerando como si todo el valor donado fuera deducible y luego realizar los cálculos respectivos. Lo anterior, se muestra en los siguientes ejemplos: Determinación de la Renta Neta previa solamente para efectos de calcular el límite máximo que se puede deducir de donación. El valor total de la donación es de $15,000.00 registrado en la contabilidad como gasto de administración.

Utilidad contable del periodo antes del impuesto $20,148.00 (+)Ingresos gravados por salarios $ 6,312.00 (-) Deducciones (ISSS, Médicos y colegiaturas documentados) $ 990.00 (=) Renta neta Previa $25,470.00

Calculo del valor deducible de la donación a partir de la Renta Neta previa para efectos de cálculo de la donación. Renta neta Previa $25,470.00 (-) Donación $15,000.00 Diferencia $10,470.00 x 20% = $2,094.00 (limite máximo de donación permitida) Valor de deducción máximo a deducir $ 2,094.00 Valor de deducción no deducible del ISR $12,906.00



Debido a que el valor de la donación originalmente hecha $15,000.00 sobrepasa el límite legal permitido, 20% sobre la Renta Neta, solamente será deducible de la donación $ 2,094.00. COSTOS Y GASTOS NO DEDUCIBLES Por otra parte el artículo 29-A establece cuáles son los costos y gastos que no son deducibles del Impuesto sobre la Renta. En este artículo se establecen 24 numerales los cuales deberá de leer directamente de su ley y analizar detenidamente cada caso. LIQUIDACIÓN Y PAGO DEL IMPUESTO El impuesto correspondiente debe liquidarse por medio de declaración jurada (F-11). Que debe presentarse dentro de los cuatro meses siguientes al vencimiento del ejercicio o período de imposición de que se trate según lo establece el artículo 48 de la ley de Impuesto sobre la Renta. ACLARACIONES FINALES SOBRE LA LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA ¿Cómo se debe considerar la transferencia de acciones bajo el concepto de herencia en relación a las retenciones, se les debe aplicar o no retenciones y sobre qué valor? Respuesta: No constituye renta para el heredero que recibe las acciones y por tanto no estará sujeta a retención, de conformidad al numeral 2) del art. 3 ley de Impuesto sobre la Renta. No obstante, si con posterioridad el heredero decide negociar esas acciones, las rentas obtenidas de esas transacciones SI constituirán renta obtenida de conformidad al art. 14-A de la referida ley. Soy persona natural y tengo inversiones en otro país de Centroamérica. ¿Sobre los dividendos percibidos pagaré impuestos o son exentos, por que ya pague en otro país? Respuesta: Los rendimientos que se obtengan en el exterior están gravados en El Salvador con el Impuesto sobre la Renta con una tasa del 10%, si ha pagado una tasa inferior al 10%, deberá gravarse la diferencia. Según lo establecido en el artículo 14-A y 27 de la ley de Impuesto sobre la Renta. Vendo mi primera casa de habitación en $200.000.00, esa venta es mayor a los 723 salarios mínimos, debo gravar todo el valor de la transacción o solamente el excedente de los 723 salarios mínimos Respuesta: Se deberá gravar el valor total de la transacción y aplicar el procedimiento establecido en el art. 14 de la ley de Impuesto sobre la Renta.



La empresa crucero del amor, S.A De C.V. envía a capacitación a otro país a uno de sus empleados considera que es un gasto para la obtención de la fuente de ingreso ¿Es deducible el costo de los pasajes aéreos? Respuesta: Si es deducible el gasto, siempre y cuando el contribuyente demuestre a la Administración Tributaria la realidad efectiva de esa capacitación y demostrar como ha contribuido a la mejora de la fuente generadora de ingreso. ¿Sera deducible el gasto de compra de uniformes con el emblema de la empresa y que se le proporcione al personal? Respuesta: Si es deducible. De conformidad al art. 32 numeral 1) de la ley de Impuesto sobre la Renta. ¿La empresa distribuidora del Pacifico, S.A., se reclama combustible de sus vehículos de reparto será deducible Impuesto sobre la Renta? Respuesta: Será deducible siempre y cuando los vehículos sean estrictamente indispensables para la realización del giro ordinario del contribuyente. Art. 29 numeral 8) Impuesto sobre la Renta.

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