La aplicación de las La aplicación de las normas tributariasnormas tributarias

Luis Malvárez Pascual

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El proceso de aplicación de las El proceso de aplicación de las normasnormas

En el plano lógico (silogismo)

• Fijación de presupuesto normativo (interpretación)

• Fijación de hechos o actos de realidad

• Subsunción y aplicación de consecuencia

En el plano real …es un proceso

único

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Interpretación de las normas Interpretación de las normas tributariastributarias

• Determinar el sentido de las normas.• No reglas especiales. Remisión a los criterios

del art. 3.1 CC. • Tener en cuenta principios constitucionales

en interpretación • Interpretación razonable evita sanciones

[art. 179.2.d) LGT]• Criterios interpretativos obligatorios para la

Administración tributaria– Ordenes interpretativas o aclaratorias.– Resoluciones de los tribunales económico-

administrativos.– Consultas de la DGT.

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Determinación del sentido de los Determinación del sentido de los términos empleadostérminos empleados

• El sentido de un concepto puede determinarse en la propia norma (normas de definición).

• Si no es así, sentido jurídico, técnico o usual, según proceda.– Sentido jurídico: resulta de las demás ramas del

OJ. Existe autonomía para calificar conceptos nacidos en otras ramas jurídicas.

– Sentido técnico: resulta del lenguaje propio de un arte, ciencia u oficio.

– Sentido usual: el que de manera común se usa por la generalidad de las personas.

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Tesis sobre criterios de Tesis sobre criterios de interpretacion específicosinterpretacion específicos

• Interpretación restrictiva– Con carácter general y de las exenciones

• Interpretación económica y funcional• En la actualidad se reconducen a

criterio teleológico. El limite es el texto de la norma

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La calificación

• Principio tradicional propio de los impuestos sobre derechos reales.

• Se califica el hecho, acto o negocio realizado.• La calificación se realiza con criterios jurídicos, no

en función de las relaciones económicas.• Calificación no es suficiente para evitar casos de

simulación y fraude de ley.

Se debe buscar la verdadera intención de contratantes al margen de la denominación

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La calificación

• El obligado debe pagar el tributo que grave el negocio, a pesar de los vicios.

• Cuando se declare el vicio por sentencia firme, se producirá la rectificación.

• En otro caso, sería fácil de eludir la tributación

Se prescinden de vicios que afecten a validez de negocios

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La analogía

• Concepto: integración de lagunas del ordenamiento.

• Constatación de laguna es proceso valorativo.

• Razonamiento por semejanza.• Diferencia con la interpretación.

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La analogía en materia tributaria

• Se regula en el art. 14 LGT• Dos tesis en la doctrina:

– Relación con el principio de legalidad: no es posible analogía en elementos esenciales del tributo.

– Límite es el principio de seguridad jurídica. Consecuencias:• Art. 14 debe ser entendido en sus propios

términos.• Si se permite analogía en hecho imponible:

interpretación económica

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El fraude a la ley tributaria

• Consecución del mismo resultado por medios jurídicos atípicos que supone menor carga fiscal que medio normal.

• No vulneración del OJ, pues se utiliza una norma de cobertura.

• Importancia en ámbito tributario:– Por consecuencia asociada a la realización del

presupuesto.– Por especial configuración de algunas normas

tributarias.

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El conflicto en la aplicación de las normas tributarias

• Superación del concepto de fraude de ley, e incorporación de norma antiabuso.

• Se centra en características objetivas de los negocios realizados.

• Se evita prueba de elemento intencional.• En procedimiento, se evita expediente especial.• Crítica:

– Se utilizan numerosos conceptos jurídicos indeterminados.

– En realidad, características negociales son elementos indiciarios de voluntad elusiva.

– Nuevo procedimiento ante Comisión Consultiva.

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El conflicto en la aplicación de las normas tributarias

• Resultado: se evita total o parcialmente realización del hecho imponible o se minora base o deuda.

• Características de los negocios anómalos:– Notoriamente artificiosos o impropios para

la consecución del resultado obtenido.– No supongan efectos jurídicos o económicos

relevantes distintos del ahorro fiscal.– Efectos equivalentes a los que se hubieran

obtenido con el negocio usual o propio.

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Corrección del fraude de ley

• En vía administrativa (fase aplicativa): reacción a posteriori

• A través de la función normativa: el legislador se adelanta a la comisión del fraude.

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Corrección en fase aplicativaConsecuencias

• Aplicación de la norma que corresponda a negocios usuales (norma que se ha pretendido eludir).

• No se imponen sanciones: Se realiza el presupuesto de hecho de la norma de cobertura.

• Sí proceden intereses de demora.

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Corrección en fase aplicativaProcedimiento

• Se corrige en procedimiento de inspección.• Necesidad de Informe previo favorable de

la Comisión Consultiva del art. 159 LGT – Composición de la Comisión: art. 159.1.– Procedimiento: actuario comunica al

interesado, concediendo plazo para alegaciones y pruebas de 15 días. Remisión expediente a Comisión.

– Carácter vinculante– Plazo de tres meses para emitir el informe.– Tramitación del informe es supuesto de

suspensión justificada de las actuaciones. – No es susceptible de recurso.

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Corrección en la función normativa

• Definición genérica del hecho imponible.

• Tipificación de hechos imponibles complementarios o subrogatorios.

• Normas antielusión destinadas a evitar la ventaja que se obtiene mediante la operación. Utilización de presunciones legales.

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Corrección en la función normativa

• Problemas: – Constantes modificaciones del

ordenamiento– Se incrementa la complejidad de

normas.– Legislador va detrás del

contribuyente.– Normas antifraude abren a veces

nuevas vías de elusión.

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La economía de opción

• Elección de la vía fiscal más ventajosa, sin desnaturalizar causa del negocio.

• El resultado es el típico del negocio. No se atenta al espíritu de la norma.

• Diferencia con fraude: elemento intencional.

• Pueden ser expresas o tácitas.• En nueva LGT, cuando no se den

condiciones del art. 15.1.

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Evasión o defraudación

• Incumplimiento directo de normas jurídicas. Vulneración del OJ.

• Se incurre en infracción tributaria o delito fiscal.

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La simulación

• Contradicción entre voluntad interna y declarada: verdadera voluntad se deduce de elementos ocultos.

• Se crea una apariencia jurídica simulada para encubrir realidad disimulada.

• Se da a conocer a terceros una realidad distinta de la realmente querida.

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La simulación. Clases

• Simulación absoluta– Tras la apariencia negocial no hay ningún

negocio.– Art. 1275 CC establece que los contratos sin

causa no producen efecto.

• Simulación relativa– El negocio aparente encubre otro.– Art. 1276 CC: aplicación de las normas que

regulan el negocio disimulado, si se apoya en causa verdadera y lícita.

– La simulación puede referirse al objeto del negocio, la identidad de las partes, el precio o la fecha.

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La simulación en la LGT

• Consecuencias de su declaración:– El hecho imponible gravado será el efectivamente

realizado por las partes.– En simulación absoluta, podrá considerar los

negocios inexistentes a efectos de regularizar.– Es una calificación cualificada, una vez que se

prueba el elemento oculto.

• Procedimiento:– Será declarada en acto de liquidación por

Administración Tributaria (autotutela).– Sólo produce efectos en ámbito tributario.– La Administración deberá probar el elemento

oculto.

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La simulación en la LGT

• Imposición de sanciones:– Puede dar lugar a infracción (se deberá encuadrar

en tipos previstos), con imposición de sanciones. – Normalmente sanción será agravada por empleo

de medios fraudulentos.– Se puede dar lugar a responsabilidad en

contratante no contribuyente (art. 42.1.a)