La aplicación de las La aplicación de las normas tributariasnormas tributarias
Luis Malvárez Pascual
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El proceso de aplicación de las El proceso de aplicación de las normasnormas
En el plano lógico (silogismo)
• Fijación de presupuesto normativo (interpretación)
• Fijación de hechos o actos de realidad
• Subsunción y aplicación de consecuencia
En el plano real …es un proceso
único
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Interpretación de las normas Interpretación de las normas tributariastributarias
• Determinar el sentido de las normas.• No reglas especiales. Remisión a los criterios
del art. 3.1 CC. • Tener en cuenta principios constitucionales
en interpretación • Interpretación razonable evita sanciones
[art. 179.2.d) LGT]• Criterios interpretativos obligatorios para la
Administración tributaria– Ordenes interpretativas o aclaratorias.– Resoluciones de los tribunales económico-
administrativos.– Consultas de la DGT.
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Determinación del sentido de los Determinación del sentido de los términos empleadostérminos empleados
• El sentido de un concepto puede determinarse en la propia norma (normas de definición).
• Si no es así, sentido jurídico, técnico o usual, según proceda.– Sentido jurídico: resulta de las demás ramas del
OJ. Existe autonomía para calificar conceptos nacidos en otras ramas jurídicas.
– Sentido técnico: resulta del lenguaje propio de un arte, ciencia u oficio.
– Sentido usual: el que de manera común se usa por la generalidad de las personas.
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Tesis sobre criterios de Tesis sobre criterios de interpretacion específicosinterpretacion específicos
• Interpretación restrictiva– Con carácter general y de las exenciones
• Interpretación económica y funcional• En la actualidad se reconducen a
criterio teleológico. El limite es el texto de la norma
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La calificación
• Principio tradicional propio de los impuestos sobre derechos reales.
• Se califica el hecho, acto o negocio realizado.• La calificación se realiza con criterios jurídicos, no
en función de las relaciones económicas.• Calificación no es suficiente para evitar casos de
simulación y fraude de ley.
Se debe buscar la verdadera intención de contratantes al margen de la denominación
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La calificación
• El obligado debe pagar el tributo que grave el negocio, a pesar de los vicios.
• Cuando se declare el vicio por sentencia firme, se producirá la rectificación.
• En otro caso, sería fácil de eludir la tributación
Se prescinden de vicios que afecten a validez de negocios
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La analogía
• Concepto: integración de lagunas del ordenamiento.
• Constatación de laguna es proceso valorativo.
• Razonamiento por semejanza.• Diferencia con la interpretación.
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La analogía en materia tributaria
• Se regula en el art. 14 LGT• Dos tesis en la doctrina:
– Relación con el principio de legalidad: no es posible analogía en elementos esenciales del tributo.
– Límite es el principio de seguridad jurídica. Consecuencias:• Art. 14 debe ser entendido en sus propios
términos.• Si se permite analogía en hecho imponible:
interpretación económica
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El fraude a la ley tributaria
• Consecución del mismo resultado por medios jurídicos atípicos que supone menor carga fiscal que medio normal.
• No vulneración del OJ, pues se utiliza una norma de cobertura.
• Importancia en ámbito tributario:– Por consecuencia asociada a la realización del
presupuesto.– Por especial configuración de algunas normas
tributarias.
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El conflicto en la aplicación de las normas tributarias
• Superación del concepto de fraude de ley, e incorporación de norma antiabuso.
• Se centra en características objetivas de los negocios realizados.
• Se evita prueba de elemento intencional.• En procedimiento, se evita expediente especial.• Crítica:
– Se utilizan numerosos conceptos jurídicos indeterminados.
– En realidad, características negociales son elementos indiciarios de voluntad elusiva.
– Nuevo procedimiento ante Comisión Consultiva.
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El conflicto en la aplicación de las normas tributarias
• Resultado: se evita total o parcialmente realización del hecho imponible o se minora base o deuda.
• Características de los negocios anómalos:– Notoriamente artificiosos o impropios para
la consecución del resultado obtenido.– No supongan efectos jurídicos o económicos
relevantes distintos del ahorro fiscal.– Efectos equivalentes a los que se hubieran
obtenido con el negocio usual o propio.
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Corrección del fraude de ley
• En vía administrativa (fase aplicativa): reacción a posteriori
• A través de la función normativa: el legislador se adelanta a la comisión del fraude.
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Corrección en fase aplicativaConsecuencias
• Aplicación de la norma que corresponda a negocios usuales (norma que se ha pretendido eludir).
• No se imponen sanciones: Se realiza el presupuesto de hecho de la norma de cobertura.
• Sí proceden intereses de demora.
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Corrección en fase aplicativaProcedimiento
• Se corrige en procedimiento de inspección.• Necesidad de Informe previo favorable de
la Comisión Consultiva del art. 159 LGT – Composición de la Comisión: art. 159.1.– Procedimiento: actuario comunica al
interesado, concediendo plazo para alegaciones y pruebas de 15 días. Remisión expediente a Comisión.
– Carácter vinculante– Plazo de tres meses para emitir el informe.– Tramitación del informe es supuesto de
suspensión justificada de las actuaciones. – No es susceptible de recurso.
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Corrección en la función normativa
• Definición genérica del hecho imponible.
• Tipificación de hechos imponibles complementarios o subrogatorios.
• Normas antielusión destinadas a evitar la ventaja que se obtiene mediante la operación. Utilización de presunciones legales.
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Corrección en la función normativa
• Problemas: – Constantes modificaciones del
ordenamiento– Se incrementa la complejidad de
normas.– Legislador va detrás del
contribuyente.– Normas antifraude abren a veces
nuevas vías de elusión.
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La economía de opción
• Elección de la vía fiscal más ventajosa, sin desnaturalizar causa del negocio.
• El resultado es el típico del negocio. No se atenta al espíritu de la norma.
• Diferencia con fraude: elemento intencional.
• Pueden ser expresas o tácitas.• En nueva LGT, cuando no se den
condiciones del art. 15.1.
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Evasión o defraudación
• Incumplimiento directo de normas jurídicas. Vulneración del OJ.
• Se incurre en infracción tributaria o delito fiscal.
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La simulación
• Contradicción entre voluntad interna y declarada: verdadera voluntad se deduce de elementos ocultos.
• Se crea una apariencia jurídica simulada para encubrir realidad disimulada.
• Se da a conocer a terceros una realidad distinta de la realmente querida.
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La simulación. Clases
• Simulación absoluta– Tras la apariencia negocial no hay ningún
negocio.– Art. 1275 CC establece que los contratos sin
causa no producen efecto.
• Simulación relativa– El negocio aparente encubre otro.– Art. 1276 CC: aplicación de las normas que
regulan el negocio disimulado, si se apoya en causa verdadera y lícita.
– La simulación puede referirse al objeto del negocio, la identidad de las partes, el precio o la fecha.
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La simulación en la LGT
• Consecuencias de su declaración:– El hecho imponible gravado será el efectivamente
realizado por las partes.– En simulación absoluta, podrá considerar los
negocios inexistentes a efectos de regularizar.– Es una calificación cualificada, una vez que se
prueba el elemento oculto.
• Procedimiento:– Será declarada en acto de liquidación por
Administración Tributaria (autotutela).– Sólo produce efectos en ámbito tributario.– La Administración deberá probar el elemento
oculto.
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La simulación en la LGT
• Imposición de sanciones:– Puede dar lugar a infracción (se deberá encuadrar
en tipos previstos), con imposición de sanciones. – Normalmente sanción será agravada por empleo
de medios fraudulentos.– Se puede dar lugar a responsabilidad en
contratante no contribuyente (art. 42.1.a)
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