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UNIVERSIDAD DE EL SALVADOR

FACULTAD DE CIENCIAS ECONOMICAS

ESCUELA DE CONTADURÍA PÚBLICA

“Tratamiento Tributario y Financiero de las diferencias resultantes de comparar la base financiera y fiscal de las cuentas de Balance”

Trabajo de Investigación Presentado por:

Fuentes Vásquez, Pedro Josué

Mejía Mundo, Rutilio Enmanuel

Martínez Hernández, Reyna Karen

Para optar al grado de:

LICENCIATURA EN CONTADURIA PÚBLICA

Junio de 2010.

San Salvador, El Salvador, Centro América.

87

(Rector:Master Rufino Antonio Quezada SanchezSecretario:Licenciado Douglas Vladimir AlfaroChavezDecano de la Facultad deCiencias Económicas:Master Roger Armando Arias AlvaradoSecretario de la Facultad deCiencias Económicas:José Máster Ciriaco GutiérrezContrerasAsesor Director:Licenciado Jorge Luis Martínez BonillaUNIVERSIDAD DE EL SALVADORAUTORIDADES UNIVERSITARIASJunio de 2010San Salvador, El Salvador, Centro AméricaCoordinador de seminario:Licenciado Roberto Carlos Jovel JovelDirector de la Escuela de Contaduría Pública Licenciado Juan Vicente Alvarado Rodríguez:)

AGRADECIMIENTOS

Doy gracias a Dios por brindarme físicamente todo lo necesario para alcanzar cuanto objetivo me proponga, y por regalarme la calidad de padres que tengo, y a ellos por su comprensión y apoyo irrestricto, a mis hermanos por toda su ayuda, y a mi esposa por darme motivación y ánimo para perseverar en mi camino y lograr mis metas.

Pedro Fuentes.

Agradezco A Dios por darme la oportunidad de vivir, de ser persistente en el logro de los objetivos personales, a mi familia por el apoyo brindado a lo largo de todo el proyecto de formación como profesional, a ellos que me ayudaron económicamente y emocionalmente para la culminación, doy gracias por enseñarme el camino de la superación por medio del conocimiento.

Rutilio Mejía.

Agradezco a Dios por el regalo de la vida y darme la sabiduría y las fuerzas necesarias para poder culminar mi carrera, a mis padres por su apoyo incondicional no solo económico si no con su motivación en mi formación académica, a mi hija por su comprensión por todo el tiempo juntos que hemos perdido por dedicar tiempo a mis estudios, a mi esposo por su comprensión y apoyo durante toda mi carrera.

Karen Martínez.

INDICE

Resumen ejecutivoi

Introduccióniv

Capítulo I5

Marco Teórico5

Antecedentes de la Normativa Contable.5

Antecedentes de Normativa Legal relacionada al Impuesto Sobre la Renta9

Impuesto Sobre la Renta Diferido10

Disposiciones Tributarias25

Diferencias entre criterios contables y disposiciones tributarias.27

Capítulo II29

Caso Práctico29

1.Cuentas por Cobrar.37

Política adoptada por la administración37

Estimación para Cuentas Incobrables.38

Disposición Tributaria.38

Criterio Contable.39

Comentario.39

Registro contable40

2.Pérdidas en inventarios42

Política adoptada por la empresa42

Criterio Contable.43

Disposición Tributaria.43

Comentarios43

3.Propiedades, planta y Equipo.45

Depreciación.45

Política adoptada por la administración45

Medición posterior a la Inicial46

Método de depreciación y vida útil46

Disposición Tributaria.46

Comentarios.47

Registro contable49

Análisis del efecto de las reversiones del impuesto diferido50

4.Activos Intangibles52

Política adoptada por la empresa52

Criterio Contable.52

Comentario:53

Registro contable54

Análisis del efecto de las reversiones del impuesto diferido56

5.Arrendamiento financiero57

Criterio Contable57

Disposición Tributaria.58

Comentario58

6.Provisión para obligaciones laborales59

Política contable adoptada por la empresa59

Disposición Tributaria.60

Comentarios60

7.Ventas a Plazo.61

Criterio Contable.61

Disposición Tributaria.62

Disposición Mercantil:63

Comentario63

8.Perdidas en Inversiones de Títulos Valores69

Criterio Contable69

Disposición Tributaria.69

Comentario70

Conclusiones73

Recomendaciones74

Bibliografía75

Tipo de Estudio.76

Resumen ejecutivo

La internacionalización de los negocios como parte esencial de la globalización, ha empujado a los organismos internacionales encargados de emitir normas contables, a unificar los criterios en todos los países, para la preparación y presentación de los Estados Financieros.

El Salvador no escapa a esta necesidad, por lo que se hizo obligatoria la adopción de las Normas Internacionales de Contabilidad, a través de la reforma realizada al Código de Comercio en el año 2000. Sin embargo el proceso de adopción se ha ido postergando, después del primer pronunciamiento emitido en 1998, por el Consejo de Vigilancia de la Profesión de la Contaduría Pública y Auditoría, debido a la poca o nula preparación de las personas encargadas de procesar la información contable y preparar y presentar los Estados Financieros.

En la práctica tradicionalmente algunos criterios tributarios, tales como vidas útiles, depreciación y métodos de valuación de inventarios, entre otros. Han sido retomados como bases o criterios contables, lo cual es incorrecto, debido principalmente a los siguientes factores: uno por la comodidad de las personas encargadas de la elaboración de Estados Financieros, otra por la falta de personal técnico especializado y con la experiencia suficiente para el cálculo de estimaciones lo que consecuentemente lleva a incurrir en costos adicionales a la entidad. Además el registro contable del impuesto sobre la renta, se ha realizado conforme a los requerimientos tributarios vigentes, cuyos criterios para el reconocimiento y valuación de activos y pasivos, así como el reconocimiento de ingresos y gastos no siempre coincide con los criterios establecidos en las normas contables.

Para solucionar este problema de discrepancia entre los criterios y las políticas contables, con lo dispuesto en las legislaciones tributarias, el Comité de Normas Internacionales de Contabilidad (IASC), originalmente emitió la Norma Internacional de Contabilidad numero 12, Impuesto a las ganancias, esta norma desde su emisión original ha tenido varias modificaciones; sin embargo, el espíritu de la norma se ha mantenido, el cual es servir de guía para el cálculo de las diferencias temporarias y el tratamiento contable de los impuestos diferidos.

Además se vuelve necesario el reconocimiento del Impuesto Diferido con base a la nueva visión del enfoque de las Normas Internacionales de Contabilidad; en cuanto a la definición de un activo y/o pasivo ya que es condición para su reconocimiento la obtención de beneficios económicos futuros o el desprendimiento de recursos.

Años atrás, se consideraba dos métodos del impuesto diferido: a) el del pasivo, que el IASC denominada método del pasivo basado en el estado de resultados; b) el del diferimiento que caracteriza a los saldos de impuestos diferidos como cargos y créditos diferidos. La bibliografía solía también dar cuenta de un método del neto de impuesto, según el cual: a) los saldos por impuestos diferidos debían desagregarse por componentes, de acuerdo con los rubros que les había dado origen; b) los importes desagregados se trataban como cuentas regularizadoras de esos rubros. Quizás por esto, pocos años atrás, la FASB, introdujo el método del pasivo basado en el balance de situación general.

El objetivo de este trabajo es básicamente determinar cuáles son las diferencias que surgen al aplicar ambos tipos de normas, estableciendo el tratamiento que se debe aplicar para calcular el impuesto diferido a través de la elaboración de casos prácticos y su presentación en los estados financieros.

El instrumento utilizado para justificar la presente investigación fue la entrevista, la cual fue contestada por personas que trabajan en el área contable, en diferentes empresas en El Salvador, respuestas que fueron tabuladas determinando que más del 60% de los encuestados no considera en sus registros estas diferencias; así también la mayoría utiliza para el cálculo del impuesto sobre la renta la Normativa Tributaria, lo que conduce a una mala presentación de los Estados Financieros, es decir, una inadecuada determinación de la utilidad o pérdida del período, ya que impositivamente se incluye el efecto de partidas de ingresos y gastos que no pudieran corresponder al período corriente sino a otros períodos.

Debido a las dificultades que fueron encontradas en las personas encargadas de preparar y presentar los Estados Financieros, en la aplicación de la Norma Internacional de Contabilidad numero 12, en este trabajo de investigación se desarrollan ejemplos de las principales diferencias entre las disposiciones tributarias y contables, su registro contable, y el efecto en los Estados Financieros.

De acuerdo a lo anterior y a los demás resultados obtenidos se puede concluir que es necesaria la capacitación de las personas que registren operaciones contables y preparen y presenten los Estados Financieros, en la aplicación de Normas Internacionales de Información Financiera y Normas Tributarias.

Introducción

El impuesto sobre la renta representa una de las partidas de mayor relevancia en los Estados Financieros, donde se constituye el Estado de Resultados como uno de los renglones mas importantes en la determinación de la utilidad neta y el Balance General que su importe representa el impuesto que se espera pagar al fisco por las utilidades sujetas a imposición, por lo que la gran mayoría de empresas buscan que el impuesto que se pague corresponda principalmente a las actividades y ganancias del periodo en que realmente se incurran en los costos y gastos.

En la presente investigación se da a conocer el impuesto diferido, su tratamiento contable de acuerdo a NIC 12, su presentación y revelación en los estados financieros, donde dicho impuesto surge desde la comparación de la base financiera y fiscal de las cuentas.

Se expone la diferencia de criterio que tienen las leyes tributarias con las NICS, estructurando este trabajo de la siguiente manera:

Capitulo I: el cual contiene la sustentación teórica, técnica y legal, donde se incluyen los antecedentes de la normativa contable así como también, la estructura de la ley del impuesto sobre la renta vigente, como también el marco conceptual que sustenta las bases teóricas del impuesto Diferido, de las Normas Internacionales de Contabilidad, incluyendo la NIC 12 comparada con la ley.

Capitulo II: que es el desarrollo de un caso practico, donde tomando de base una empresa comercial x, se comparan la base financiera fiscal de sus cuentas de balance para poder así justificar la aplicación de impuesto diferido.

Se dan conclusiones y recomendaciones acerca de la importancia del reconocimiento de un activo o pasivo por impuesto diferido, su influencia en el reconocimiento del impuesto corriente según el método del pasivo basado en el Balance General.

Al final del documento se presenta la bibliografía consultada para la elaboración del informe y algunos anexos de importancia en la investigación.

Capítulo I

Marco TeóricoAntecedentes de la Normativa Contable.

En el año de 1973 nace el Comité de de Normas Internacionales de Contabilidad (IASC). Dicha institución se crea como resultado de acuerdo mundial para regular las constantes diferencias resultantes entre una y otra normativa existente en los diferentes países[footnoteRef:1]. Con base a la constitución de este organismo se establece un esquema normativo a nivel internacional llamado Normas Internacionales de Contabilidad (NIC), el cual se crea con base a los siguientes pronunciamientos: [1: Prologo a los pronunciamientos sobre Normas Internacionales de Contabilidad 1999, Pág. 43 párrafo 1]

Normas Internacionales de Contabilidad, emitidas por el comité de normas internacionales de Contabilidad,

Interpretaciones de las Normas Internacionales de Contabilidad, emitidas por el comité de interpretaciones de IASC (Standing Intterpretations Commité, SIC).

En El Salvador, algunos esfuerzos por los profesionales de la Contaduría Pública, orientados a la armonización de la Normativa Contable han sido los siguientes:

Hasta julio de 1996 el entonces Colegio de Contadores Públicos Académicos había coordinado la emisión de 18 Normas de Contabilidad Financiera (NCF). A partir de la referida fecha en el contexto del desarrollo de la IV Convención Nacional de Contadores, patrocinada por la Asociación de Contadores Públicos de El Salvador, el Colegio de Contadores Públicos Académicos de El Salvador y la Corporación de Contadores de El Salvador; bajo el Lema "La armonización contable y unidad gremial: Un reto imperativo ante la globalización", se someten a revisión las 18 NCF, y se adicionan 10 más (de la 19 a la 28); procediendo a su legitimación de acuerdo con las conclusiones generales de la IV Convención Nacional de Contadores. A partir de entonces se conocen las 28 NCF, que si bien no contaban con un respaldo legal, sí se tenía la "legitimación" por parte del gremio.

Fue la integración de la actividad económica y los constantes cambios en los mercados , bajo un esquema de mundo globalizado, el cual dio surgimiento a nuevos elementos que guían el reconocimiento, medición y revelación de partidas en los Estados Financieros, los cuales limitaban las técnicas contenidas en las Normas de Contabilidad Financieras emitidas por el Colegio de Contadores Públicos Académicos.

Conscientes de tal situación, el Consejo de Vigilancia de la Contaduría Pública y Auditoria, con fecha 2 de septiembre de 1999, tomó acuerdo, que en su segundo párrafo literalmente expresaba:

II- En la preparación de los estados financieros deberán usarse Normas Internacionales de Contabilidad dictadas por el Comité de normas internacionales de Contabilidad (IASC) y/o aquellas regulaciones establecidas por este Consejo.

Sin embargo, aún se encontraban vigentes las disposiciones del Código de Comercio, que en sus artículos 443 y 444 establecían cuales deberían de ser la partidas que conformaban los estados financieros, y cuales las bases de estimación y valoración; lo cual era discordante y hasta contrario con el contenido de las normas contables. Dicha circunstancia representaba para empresarios y contadores, una verdadera polémica al momento de preparar los estados financieros, puesto que tenían que responder tanto a las demandas de información de los inversionistas y demás usuarios de la información (técnico), como a los requerimientos legales establecidos en las leyes mercantiles Salvadoreñas.

Desde el año 2000 El Salvador se viene orientando hacia la adopción de las Normas Internaciones de Información Financiera; no obstante, una falta de preparación de las partes interesadas ha ocasionado que la adopción sea postergada en varias oportunidades. Es hasta el 1 de abril de 2000, en que entran en vigencia las nuevas disposiciones contenidas en los artículos 443 y 444 del Código de Comercio y las nuevas atribuciones y facultades del Consejo de Vigilancia contenidas en la Ley Reguladora del Ejercicio de la Contaduría, con que se inicia la armonización de la infraestructura legal de materia mercantil, con la normativa técnica contable. Dentro de estas atribuciones podemos mencionar los literales g), h) e i) del Art. 36 Ley Reguladora del Ejercicio de la Contaduría:

· Fijar las normas generales para la elaboración y presentación de los estados financieros e información suplementaria de los entes fiscalizados;

· Determinar los principios conforme a los cuales, deberán los comerciantes llevar su contabilidad y establecer criterios de valoración de activos, pasivos y constitución de provisiones y reservas;

· Aprobar los principios de contabilidad y las normas de auditoría internacionalmente aceptados, inclusive financieros, cuando la ley no haya dispuesto de manera expresa sobre ellas;

Con estas nuevas atribuciones y facultades, el Consejo de Vigilancia de la Profesión de Contaduría Pública y Auditoría, el día 5 de diciembre de 2000 toma el siguiente acuerdo:

Las Normas Internacionales de Contabilidad, como base general para la preparación y presentación de los estados financieros de las diferentes entidades, serán de aplicación obligatoria a partir de los ejercicios contables que inician en o después del 1 de enero de 2002.

Creándose con ello la primera exigencia que integra aspectos técnicos y aspectos legales de materia mercantil.

Hasta abril de 2001 la Fundación del Comité de Normas Internacionales de Contabilidad (IASCF) había encomendado el trabajo de emitir Normas Contables Internacionales al Comité de Normas Internacionales de Contabilidad (IASC), mismos hechos que dan lugar en esa fecha a su transformación, cambiando la constitución de esta y estableciéndose como consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB). Dicho organismo da continuidad al desarrollo del esquema normativo internacional, el cual se denomina en forma genérica Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF`S).

Por lo tanto las NIC así como las interpretaciones de éstas llamadas SIC, continúan siendo vigentes, y es la Junta de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB) quien decide si las mantiene, las modifica o las deroga. Cuando se hace referencia genérica a las NIIF, debe entenderse que se habla del esquema normativo internacional en su conjunto, antes llamado NIC. En los casos en los que se haga referencia especifica a alguno de los documentos que integran dicho esquema, éstos se identificaran por su nombre particular y original: NIC o NIIF`S, según sea el caso.

Tratando de ajustar los términos contables, se podría decir que a manera de símil, las Normas son similares a las leyes, y las Interpretaciones son como los reglamentos de las referidas leyes.

Pese a los constantes y diversos eventos de divulgación y capacitación desarrollados por el gremio profesional, el Consejo de Vigilancia, y otras instituciones dedicadas a la capacitación; no se logró una cobertura aceptable en el sector profesional ni en el sector empresarial. Ante esta situación el Consejo de Vigilancia de la Profesión de Contaduría Pública y Auditoria, emite acuerdo de fecha 1 de enero de 2002, discándose el hecho de que atreves del relacionado acuerdo se amplía el plazo de obligatoriedad para la entrada en vigencia de las Normas Internacionales de Contabilidad, hasta el ejercicio económico que comienza el 1 de enero de 2004; estableciendo requisitos de divulgación en los estados financieros correspondientes al cierre de los ejercicios 2002 y 2003, a partir de lo cual se les solicitó a las empresas que "mostraran las diferencias existentes entre las prácticas de contabilidad de ese momento y las Normas Internacionales de Contabilidad, incluyendo su cuantificación".

En noviembre de 2002, y dada la atribución de promover la educación continuada de los Contadores Públicos, que la Ley le concede al Consejo de Vigilancia, este llevó a cabo el "Congreso de Contadores", con el lema "Las NIC`s, su análisis y aplicación en El Salvador"

En fecha 8 de mayo de 2007, la comisión de Normas Internacionales de Información Financiera adoptadas en El Salvador y políticas contables, presentó al consejo el proyecto de Normas Internacionales para empresas no listadas (NIIF para pequeñas y medianas entidades) , enviado por el organismo Internacional IASB , y solicitó al consejo que se coordinara una discusión técnica con los diferentes involucrados , obtuviera modificaciones y presentara una propuesta a nivel de país con las observaciones y recomendaciones pertinentes sobre el borrador del documento, como resultado el consejo tomo el siguiente acuerdo:

Acuerdo numero uno que literalmente dice en su numeral uno, “Autorizar a la comisión normas internacionales de información financiera adoptadas en El Salvador y políticas contables, la coordinación y desarrollo y ejecución del Proyecto “Normas Internacionales de Información Financiera para empresas no listadas”[footnoteRef:2] hasta su finalización; [2: La Prensa Grafica; martes 19 de Septiembre de 2009, Pág. 49]

Que en fecha 20 de agosto de 2009, el consejo en virtud a lo que establece el art. 36, literales e), g) i), y j), resuelve de la Ley Reguladora del Ejercicio de la Contaduría Pública, Aprobar el plan integral para la adopción de Normas Internacionales de Información Financiera para pequeñas y medianas Entidades, y las Normas de Información Financiera, según las versiones oficiales emitidas por el organismo internacional IASB (International Accounting Standards Board), dichas entidades aplicaran esta normativa por el ejercicio que inicia el 01 de enero de 2011, y establece que la anticipación de aplicación de estas normas es permitida.

Antecedentes de Normativa Legal relacionada al Impuesto Sobre la Renta

El impuesto sobre la renta tuvo su origen en Inglaterra, a inicios del siglo XVIII. En América se inició en 1821, cuando Colombia estableció gravámenes sobre los ingresos provenientes de inversiones, negocios, propiedades y sobre ingresos de servicios profesionales. En 1932, Argentina introdujo muchos de los conceptos contemporáneos del impuesto sobre la renta.

En El Salvador la primera Ley de Impuesto sobre la Renta se promulgó el 19 de mayo de 1915, la que fue publicada en el Diario Oficial N° 118, Tomo 78, del 22 de mayo del mismo año.

Después de la emisión de ésta primera ley, hubieron reformas, modificaciones y emisiones de nuevas Leyes de Impuesto sobre la Renta, introduciendo a través de éstas nuevas reglamentaciones que no se habían incluido en los anteriores decretos, quedando al final la Ley de impuesto sobre la renta actual, la que entró en vigencia a partir del ejercicio de 1992, aprobándose mediante el D. L. No. 134 de fecha 18 de diciembre de 1991 y publicada en el D.O. No. 242, Tomo 313, del 21 de diciembre de 1991; de igual manera esta ley ha sido modificada y reformada a través del tiempo. A partir de la emisión de esta Ley de Impuesto Sobre la Renta, se marca una nueva etapa para el sistema tributario del país, ya que ésta contribuiría a la modernización en la administración de los tributos y permitiría ampliar la base tributaria.

Hasta la fecha diecisiete han sido los Decretos que han reformado la ley actual, los cuales han surgido para adecuarse a las necesidades de la actividad económica del país, así como también para lograr el objetivo de ampliar la base tributaria, entrañando el propósito de enfrentar el fenómeno de la evasión de impuestos.

Sin embargo el Decreto más significativo fue el No.230 del 14 de Diciembre de 2000, ya que vino a establecer un nuevo marco jurídico tributario a través del establecimiento del Código Tributario, puesto que su aprobación vino a modificar 4 artículos y a derogar 70 de ellos pertenecientes a la Ley del Impuesto Sobre la Renta.

El objetivo del Código Tributario consistió en unificar, simplificar y racionalizar las leyes que regulan los diferentes tributos internos, con el fin de facilitar a los sujetos pasivos el cumplimiento de las obligaciones tributarias; así como de cubrir o más bien dicho corregir vacíos que existían dentro de las leyes tributarias.[footnoteRef:3] [3: FLORES GUTIERREZ, HEIDI KARINA, GOMEZ ELIAS, BARBARA CONCEPCION DE LA PAZ ALBA YANIRA, SANDOVAL OSWALDO NAPOLION, “Tratamiento Contable del Impuesto Diferido y su presentación y revelación en los Estados Financieros” trabajo para optar a Lic en Contaduría Publica, Universidad de El Salvador, febrero 2003.]

Impuesto Sobre la Renta Diferido

El tema de los impuestos diferidos ha sido muy discutido desde hace muchos años, a lo largo de todo ese tiempo ha habido una innumerable serie de reglas, criterios, normas etc., que han analizado, reglamentado y posibilitado la discusión de éste tema, seguidamente se presenta una serie de hechos relevantes y cronológicos que se estima necesario enunciar:

· 1967 el Instituto Americano de Contadores Públicos (AICPA) publicó el Boletín de Principios Contabilidad No.11 (APB 11), la cual fue criticada por la inconsistencia de sus enmiendas e interpretaciones, finalmente resultó obsoleto debido a la implementación de nuevos métodos de depreciación

· 1979 Se promulga la Norma Internacional Contable (NIC) 12 en su versión original, la cual se basaba en el método del diferido, o el método del pasivo, mismo que se centraba en las diferencias temporales de ingresos y gastos, surgidas de comparar la ganancia fiscal y la ganancia contable. Posteriormente, en 1996, se emite la NIC 12 revisada, la cual toma una metodología similar al boletín estadounidense FASB-109; es decir, se basa en el método del pasivo. Sin embargo, la presentación del ISR difiere porque éste se presenta en el balance como no circulante, activo o pasivo.

·

· 1987 el Comité de Estándares de la Contabilidad Financiera (FASB.) emitió su Declaración de Estándares para la Contabilidad Financiera No. 96: Contabilidad para impuesto sobre la renta (SFAS 96) el cual tenía como fin tratar la creciente complejidad y significación de los impuestos diferidos; reconoce por primera vez el método del pasivo para la determinación de los impuestos diferidos. Sin embargo debido a la complejidad que instituía la aplicación de ésta norma y a la manera tan conservadora que trataba las provisiones el SFAS 96 pronto se convirtió en una fuente de controversia entre empresas, firmas de contabilidad internacionales, grupos comerciantes. En respuesta la FASB difirió tres veces la entrada en vigor de ésta norma (SFAS 100, 103, 108); al mismo tiempo que empezó a desarrollar un nuevo estándar que cumpliera las distintas expectativas.

· 1992, la FASB. publicó SFAS 109, su objetivo era el correcto reconocimiento y presentación en los estados financieros de los impuestos diferidos pagaderos o reembolsables, reconocimiento del impacto futuro de los impuestos diferidos en los activos o pasivos. Reconoce el método de activos y pasivos para la contabilización del impuesto sobre la renta. Adicionalmente, bajo la SFAS No. 109, se reconocía una provisión para una porción de los activos diferidos que no se realizaran.

· 1998. El primero de enero de ese año entra en vigencia la nueva NIC 12, la cual prohíbe el método del diferimiento y exige la aplicación de otra variante del método del pasivo, al que se le conoce con el nombre del pasivo basado en el Balance de Situación General.

· 2000. En octubre del año 2000, el consejo aprobó ciertas modificaciones a la norma 12, añadiendo los párrafos 52A, 52B, 65A, 81(i), 82A, 87A, 87B, 87C y 91, a la vez que eliminaba los párrafos 3 y 50. Estas revisiones limitadas especifican el tratamiento contable de las consecuencias de los dividendos en el impuesto sobre las ganancias. El texto revisado tiene vigencia para los estados financieros que abarquen ejercicios que comiencen a partir del 1 de enero de 2001.

Se han emitido dos Interpretaciones SIC que tienen relación con la NIC 12:

• SIC-21, Impuesto a las Ganancias – Recuperación de Activos no Depreciables Revalorizados; y

• SIC-25, Impuesto a las Ganancias – Cambios en la Situación Fiscal de la Empresa o de sus Accionistas

2009 - En el año 2009 el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB), aprueba la Normas Internacionales de información Financiera (NIIF) para medianas y pequeñas entidades (PYME), Entre las que se encuentra la Sección 29 relacionada a “Impuesto a las ganancias” que tiene como objetivo tratar la contabilidad del impuesto a las ganancias. Se requiere que una entidad reconozca las consecuencias fiscales actuales y futuras de transacciones y otros sucesos que se hayan reconocido en los estados financieros.

Estos importes fiscales reconocidos comprenden el impuesto corriente y el Impuesto diferido. El impuesto corriente es el impuesto por pagar (recuperable) por las ganancias (o pérdidas) fiscales del periodo corriente o de periodos Anteriores.

Métodos de diferimiento del Impuesto Sobre La Renta.

La adopción de métodos de diferimiento del Impuesto Sobre la Renta ha evolucionado a través del tiempo, en virtud de lo cual seguidamente se desarrollan aspectos destacables de cada uno de ellos:

a) El del pasivo, que el IASC denominada método del pasivo basado en el estado de resultados;

b) El del diferimiento que caracteriza a los saldos de impuestos diferidos como cargos y créditos diferidos.

c) La bibliografía solía también dar cuenta de un método del neto de impuesto, según el cual:

i) Los saldos por impuestos diferidos debían desagregarse por componentes, de acuerdo con los rubros que les había dado origen;

ii) Los importes desagregados se trataban como cuentas regularizadoras de esos rubros.

Supongamos que una empresa tiene un bien en uso cuyo costo fue de $1,000.00 y del cual computo estas depreciaciones:

1. Contable $ 750.00

2. Impositiva $800.00

La tasa del impuesto es del 25%

Dados estos supuestos, debe reflejarse un pasivo por impuestos diferidos de $12.50 porque las depreciaciones impositivas futuras serán inferiores a las contables en $50.00 y este importe será gravado con la tasa del 25%.

Los defensores del método del neto de impuesto no considerarían a los $12.50 como un pasivo, preferirían reducir las mediciones contables del bien de $750.00 a $737.50 para reflejar el hecho de que (según su perspectiva) este vale menos porque da derecho a menores deducciones impositivas.

En realidad, el del neto del impuesto es un método que:

a) No afecta la medición contable del patrimonio sino la presentación de activos y pasivos en el estado de situación;

b) Podría ser combinado con el método del diferimiento o con el del pasivo.

En los hechos, la presentación neta de impuestos no parece contar hoy con muchos adeptos y raramente se propone su aplicación.

El método del diferimiento carece de sustento, razón por la cual fue progresivamente abandonado por la doctrina y por los emisores de NIC, aunque estuvo admitido por la NIC 12 original (1979) y requerido por los PCGA estadounidenses durante parte de la década del noventa.

Bajo éste método la provisión para el impuesto diferido, los efectos impositivos de las diferencias temporales son calculadas utilizando la tasa impositiva corriente cuando las diferencias surjan. Ningún ajuste se hace posteriormente si las tasas impositivas cambian. Las reversiones son tenidas en cuenta utilizando las tasas impositivas vigentes cuando las diferencias temporales se originaron.

Consecuentemente, hasta hace algunos años solo tenía relevancia el método del pasivo basado en el estado de resultado, según el cual los saldos por impuesto diferido se obtienen:

a) Acumulando las deferencias temporarias y considerando

1) Las tasas impositivas que afectaran sus reversiones.

2) La probabilidad de que tales reversiones efectivamente afecten las sumas a pagar en ejercicios futuros.

b) Considerando a los quebrantos impositivos como una clase especial de diferencias temporarias o tratándolos por separadas (el efecto es el mismo)

Este enfoque no cubría todas las situaciones generadoras de menores o mayores pagos seguros.

Quizás por esto, pocos años atrás, la FASB, invento el método del pasivo basado en el balance de situación general, de acuerdo con el cual el saldo por activo o pasivo diferido responde a las aplicaciones de la tasa del impuesto a las diferencias que surgen por comparar las sumas algebraicas de :

a) Las bases fiscales de los activos y pasivos, que son los importes que se les asignaría por aplicación de los criterios de medición contenidos en la ley del impuesto sobre las ganancias; y

b) Las mediciones contables de los mismos activos y pasivos.

Supongamos que:

Una computadora adquirida como bien de uso en $3,000.00 se deprecia contablemente en tres años e impositivamente en cinco, en ambos casos desde el ejercicio de adquisición inclusive y sin considerar Valor Neto Residual final:

1. La tasa del impuesto a las ganancias es del 25%

2. Por lo tanto, en el ejercicio de adquisición

La depreciación contable es $1,000.00 (1/3 del costo)

La impositiva es de $600.00 (1/5 del costo)

La diferencia de $400.00 da lugar al registro de un activo por impuesto diferido de $100 (el 25%)

Con el nuevo enfoque se diría que:

a) El bien adquirido tiene una base fiscal igual a su costo menos la depreciación impositiva acumulada.

3,000 – 600 = 2,400

b) La medición contable del mismo bien es:

3,000 – 1,000 = 2,000.00

c) Como la base fiscal del bien es superior al importe contable del bien en $400, hay un activo por impuesto diferido de $100 (el 25%)

Este método considera los saldos en la cuenta de impuesto diferido como pasivos pagaderos en el futuro o como activos a cobrar en el futuro. La mejor estimación disponible de la tasa impositiva que estará vigente en el futuro cuando la cantidad deberá ser pagada o recibida será generalmente la tasa de impuesto corriente. Esto significa que el saldo del pasivo necesitará ser revisado continuamente cuando la tasa impositiva corriente cambia.

Diferencia entre cifras contables y fiscales.

Una de las razones del reconocimiento de activos y pasivos por impuestos diferidos es la existencia de diferencias entre las cifras contables e impositivas de la ganancia neta, los ingresos y las ventas de un periodo.

Causa.

Algunas diferencias se deben a que la legislación tributaria contiene disposiciones a reconocimiento de variaciones patrimoniales (reconocimiento de ingresos y gastos) que son distintos a los empleados con fines contables, por ejemplo: diferimiento de utilidades surgidas de las ventas a plazo, gasto por depreciación cuando la vida útil para fines fiscales difiere de la dispuesta para fines contables.

Otras diferencias resultan de tratamientos especiales dados por las leyes a determinados hechos económicos. Así, una Ley del Impuesto Sobre la Renta podría contener reglas que:

a) Eximen del impuesto a determinados ingresos o ganancias (el neto entre ciertos ingresos y los gastos necesarios para obtenerlos)

b) Prohíban la deducción de determinados gastos o pérdidas.

c) Para promover determinadas conductas, brinden tratamientos especiales a ciertos hechos.

Por ejemplo, podría disponer la reducción del impuesto a pagar en función de las inversiones efectuadas en determinados bienes, actividades o zonas geográficas. (Exportaciones, operaciones en zonas francas, etc.)

Diferencias Temporarias y Permanentes.

Debe considerarse:

a) Temporarias: son las diferencias originadas en partidas que se computan tanto contable como impositivamente, pero en distintos ejercicios.

b) Permanentes todas las demás.

En los impuestos que gravan activos o patrimonios, todas las diferencias son permanentes, pues esos gravámenes no se calculan sobre flujos sino sobre situaciones que se presentan a fechas determinadas, por ejemplo el pago que se realiza a las alcaldías sobre el total del activo de las empresas.

En los impuestos que gravan variaciones patrimoniales (resultados, ingresos, ventas) puede haber tanto diferencias permanentes como temporarias. Entre las primeras se encuentran las ocasionadas por:

a) Exenciones de ingresos o ganancias.

b) La contabilización de gastos que nunca podrán deducirse a los fines fiscales.

c) La posibilidad de reducir el impuesto mediante desgravaciones.

Se producen diferencias temporarias, cuando un ingreso, un gasto, una ganancia o una perdida se computa contablemente en un periodo e impositivamente en otro, anterior o posterior.

Ejemplo de diferencias temporarias en el Impuesto Sobre La Renta

Se denominan diferencia temporarias deducibles a las que reducirán los impuestos que de determinen en el futuro y diferencias temporarias gravables a las que lo aumentaran, las primeras generan activos por impuesto diferidos y las segundas pasivos por impuestos diferidos.

· Una perdida por incobrabilidad se carga al resultado del periodo porque es probable pero solo podrá deducirse impositivamente cuando se cumplan ciertas condiciones, por ejemplo, la cesación de pagos del deudor. (art. 31 numeral 2, de la Ley del Impuesto sobre la Renta)

· La depreciación contable de los bienes de uso se computa por el método de línea recta. Contablemente, la depreciación de los bienes de uso se calcula sobre vidas útiles diferentes para fines fiscales y contables.

· El resultado de una venta por medio de cuotas o a plazo se reconoce contablemente en el ejercicio de la venta, impositivamente, a medida que vencen las cuotas por cobrar.

Impuestos diferidos generados por diferencias temporarias.

Reconocimiento.

Como ya se ha señalado, las diferencias temporarias generan activos o pasivos por impuesto diferido en tanto exista una probabilidad alta de que vayan a reducir o aumentar los impuestos determinados en futuros ejercicios.

Los pasivos por impuesto diferido solo deberían omitir la medida en que existan quebrantos impositivos no reconocidos como activos.

Definiciones:

Resultado contable: es la ganancia neta o la pérdida neta del ejercicio antes de deducir el gasto por el impuesto sobre las ganancias, calculada con base a las normas contables.

Ganancia (pérdida) fiscal: es la ganancia (pérdida) de un ejercicio, calculada de acuerdo con las reglas establecidas por la autoridad fiscal, sobre la que se calculan los impuestos a pagar (recuperar).

Gasto (ingreso) por el impuesto sobre las ganancias: es el importe total que, por este concepto, se incluye al determinar la ganancia o pérdida neta del ejercicio, conteniendo tanto el impuesto corriente como el diferido.

Impuesto corriente: es: la cantidad a pagar (recuperar) por el impuesto sobre las ganancias relativa a la ganancia (pérdida) fiscal del ejercicio.

Pasivos por impuestos diferidos son: las cantidades de impuestos sobre las ganancias a pagar en ejercicios futuros, relacionadas con las diferencias temporarias imponibles.

Activos por impuestos diferidos son: las cantidades de impuestos sobre las ganancias a recuperar en ejercicios futuros, relacionadas con:

(a) las diferencias temporarias deducibles;

(b) la compensación de pérdidas obtenidas en ejercicios anteriores, que todavía no hayan sido objeto de deducción fiscal; y

(c) la compensación de créditos no utilizados procedentes de ejercicios anteriores.

Las diferencias temporarias son: las divergencias que existen entre el importe en libros de un activo o un pasivo y el valor que constituye la base fiscal de los mismos. Las diferencias temporarias pueden ser:

(a) diferencias temporarias imponibles, que son aquellas diferencias temporarias que dan lugar a cantidades imponibles al determinar la ganancia (pérdida) fiscal correspondiente a ejercicios futuros, cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea liquidado; o bien

(b) diferencias temporarias deducibles, que son aquellas diferencias temporarias que dan lugar a cantidades que son deducibles al determinar la ganancia (pérdida) fiscal correspondiente a ejercicios futuros, cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea liquidado.

La base fiscal de un activo o pasivo es: el importe atribuido para fines fiscales a dicho activo o pasivo.

Método y elementos para su determinación

La determinación de impuestos diferidos debe hacerse bajo el método de pasivo basado en el balance general, según recomienda la NIC 12, que consiste en comparar los valores contables y fiscales de los mismos. De esta comparación surgen diferencias temporales a las que debe aplicarse la tasa fiscal correspondiente.

En la contabilización de las diferencias temporales, deben considerarse aquellas partidas que tienen valor fiscal pero que no forman parte de los activos y pasivos en el balance. Por ejemplo, algunos conceptos que para efectos contables se han registrado como un gasto y cuya deducción fiscal se efectuarán en ejercicios posteriores, así como ingresos que ya se devengaron contablemente y cuya acumulación fiscal se efectuará en ejercicios futuros.

La Sección 29 de las NIIF para PYMES, “Impuesto a las Ganancias” en el párrafo 29.3 establece las Fases en la contabilización del impuesto a las ganancias, y expresa:

Una entidad contabilizará el impuesto a las ganancias, siguiendo las fases siguientes:

(a) Reconocerá el impuesto corriente, medido a un importe que incluya el efecto de los posibles resultados de una revisión por parte de las autoridades fiscales (párrafos 29.4 a 29.8). Esto significa que si existiera un proyecto por parte de las autoridades tributarias aprobado y en proceso de aprobación, para cambiar la tasa impositiva del impuesto sobre la renta, esta nueva tasa es la que debe considerarse al momento de reconocer el impuesto corriente en los Estados Financieros.

(b) Identificará qué activos y pasivos se esperaría que afectaran a las ganancias fiscales si se recuperasen o liquidasen por su importe en libros presente (párrafos 29.9 y 29.10). Es decir la empresa debe identificar cuáles son los activos y pasivos cuyos importes contables difieren de los importes atribuibles para fines fiscales, ya que muchos de estos generaran diferencias temporales y consecuentemente impuestos diferidos.

(c) Determinará la base fiscal, al final del periodo sobre el que se informa, de lo siguiente:

i. Los activos y pasivos del apartado (b). La base fiscal de los activos y pasivos se determinará en función de las consecuencias de la venta de los activos o la liquidación de los pasivos por su importe en libros presente (párrafos 29.11 y 29.12). Cuando se habla de venta de activos, también se debe considerar su realización o consumación. La base fiscal es el importe que para fines fiscales el activo o pasivo se deducirá o gravara.

ii. Otras partidas que tengan una base fiscal, aunque no estén reconocidas como activos o pasivos; como por ejemplo, partidas reconocidas como ingreso o gasto que pasarán a ser imponibles o deducibles fiscalmente en periodos fututos (párrafo 29.13). Por ejemplo provisiones por cuentas incobrables, y diferimiento de utilidades.

(d) Calculará cualquier diferencia temporaria, pérdida fiscal no utilizada y crédito fiscal no utilizado (párrafo 29.14).

(e) Reconocerá los activos por impuestos diferidos y los pasivos por impuestos diferidos, que surjan de diferencias temporarias, pérdidas fiscales no utilizadas y créditos fiscales no utilizados (párrafos 29.15 a29.17). En el Salvador pueden generar impuestos diferidos las pérdidas en operaciones con títulos valores, que se compensaran de las ganancias obtenidas en operaciones de la misma índole, durante los cinco años siguientes al reconocimiento de las pérdidas.

(f) Medirá los activos y pasivos por impuestos diferidos a un importe que incluya el efecto de los posibles resultados de una revisión por parte de las autoridades fiscales, usando las tasas impositivas, que se hayan aprobado, o cuyo proceso de aprobación esté prácticamente terminado, al final del periodo sobre el que se informa, que se espera que sean aplicables cuando se realice el activo por impuestos diferidos o se liquide el pasivo por impuestos diferidos (párrafos 29.18 a 29.25).

(g) Presentará y revelará la información requerida (párrafos 29.28 a 29.32). Estos párrafos se refieren a la separación de partidas corrientes y no corrientes, y a la compensación de impuestos diferidos, respectivamente.

Las diferencias temporarias imponibles o deducibles se producen cuando se dan los siguientes hechos:

RESUMEN

DIFERENCIAS TEMPORARIAS IMPONIBLES O DEDUCIBLES

de activo

de pasivo

Valor contable mayor quela base fiscal

DIFERENCIA TEMPORARIA IMPONIBLE =Pasivo por impuesto diferido

DIFERENCIA TEMPORARIA DEDUCIBLE =Activo por impuesto diferido

Valor contable menor que la base fiscal

DIFERENCIA TEMPORARIA DEDUCIBLE =Activo por impuesto diferido

DIFERENCIA TEMPORARIA IMPONIBLE =Pasivo por impuesto diferido

Reglas aplicables

Como ya se mencionó anteriormente en la determinación del impuesto diferido de deben aplicar las tasas vigentes al cierre del ejercicio, o si hubiese una modificación se utilizará la tasa que estará vigente al momento en que se estima que los activos y pasivos por impuestos diferidos se recuperarán o liquidarán.

Solamente se deben reconocer activos por Impuesto Sobre la Renta diferidos por el monto en que:

· Existan diferencias temporales gravables relativas a la misma autoridad tributaria y a la misma entidad gravable.

· Se reviertan en el mismo ejercicio que las diferencias pasivas.

· Los activos deben ser reconocidos, cuando exista una alta probabilidad de que habrá utilidades gravables futuras suficientes para aplicarlos.

Cuando se prepare información consolidada, la determinación del efecto de impuestos Diferidos, debe ser calculada en forma individual por la tenedora y cada una de las subsidiarias.

Los activos y pasivos por ISR diferidos no deben se consideradas como partidas monetarias.

La Sección 29 de las NIIF PYMES, con relación a la presentación y revelación de los impuestos diferidos expresa lo siguiente:

Presentación

Distribución en el resultado integral y en el patrimonio

Una entidad reconocerá el gasto por impuestos en el mismo componente del resultado integral total (es decir, operaciones continuadas, operaciones discontinuadas u otro resultado integral) o en el patrimonio como la transacción u otro suceso que dio lugar al gasto por impuestos.

Separación entre partidas corrientes y no corrientes

Cuando una entidad presente activos corrientes o no corrientes y pasivos corrientes o no corrientes, como clasificaciones separadas en su estado de situación financiera no clasificará ningún activo (pasivo) por impuestos diferidos como activos (o pasivos) corrientes. Es decir los activos o pasivos por impuestos diferidos deberán presentarse como activos o pasivos no corrientes.

Compensación

Una entidad compensará los activos por impuestos corrientes y pasivos por impuestos corrientes, o los activos por impuestos diferidos y pasivos por impuestos diferidos solo cuando tenga el derecho, exigible legalmente, de compensar los importes y tenga intención de liquidarlos en términos netos o de realizar el activo y liquidar el pasivo simultáneamente.

En El Salvador esta compensación está permitida a partir de la disposición establecida en el Art. 77 del Código Tributario el cual expresa lo siguiente:

“La Administración Tributaria deberá compensar de oficio o a petición de parte, los créditos tributarios firmes, líquidos y exigibles a favor del contribuyente, contra los créditos firmes, líquidos y exigibles de la Administración Tributaria, comenzando por los más antiguos, y aunque provengan de distintos tributos, siempre que sean administrados por ésta, respetando el orden de imputación señalado en este Código.”

Dicha disposición establece un derecho a compensar créditos a favor y en contra que posea un contribuyente con la Administración Tributaria.

Información a revelar

Una entidad revelará información que permita a los usuarios de sus estados financieros evaluar la naturaleza y el efecto financiero de las consecuencias de los impuestos corrientes y diferidos de transacciones y otros eventos reconocidos.

Una entidad revelará separadamente, los principales componentes del gasto (ingreso) por impuestos. Estos componentes del gasto (ingreso) por impuestos pueden incluir:

(a) El gasto (ingreso) por impuestos corriente.

(b) Cualesquiera ajustes reconocidos en el periodo por impuestos corrientes de periodos anteriores.

(c) El importe del gasto (ingreso) por impuestos diferidos relacionado con el origen y la reversión de diferencias temporarias.

(d) El importe del gasto (ingreso) por impuestos diferidos relacionado con cambios en las tasas impositivas o con la imposición de nuevos impuestos.

(e) El efecto sobre el gasto por impuestos diferidos que surja de un cambio en el efecto de los posibles resultados de una revisión por parte de las autoridades fiscales (véase el párrafo 29.24).

(f) Cualquier cambio en la corrección valorativa (véanse los párrafos 29.21 y 29.22).

(g) El importe del gasto por impuestos relacionado con cambios en las políticas contables y errores (véase la Sección 10 Políticas Contables, Estimaciones y Errores). Esto significa cualquier cambio en el método para el tratamiento del impuesto diferido, por ejemplo del método del pasivo basado en el estado de resultados al método del pasivo basado en el balance general.

Una entidad revelará la siguiente información de forma separada:

(a) Los impuestos corrientes y diferidos agregados relacionados con partidas reconocidas como partidas de otro resultado integral. Es decir por ejemplo: separar los impuestos diferidos resultantes de operaciones ordinarias, de los surgidos en operaciones extraordinarias.

(b) Una explicación de las diferencias significativas en los importes presentados en el estado del resultado integral (fines financieros) y los importes presentados a las autoridades fiscales. Es decir se debe detallar las principales diferencias y explicar cómo surgieron, es decir porque la base fiscal es diferente de la base financiera.

(c) Una explicación de los cambios en la tasa o tasas impositivas aplicables, en comparación con las del periodo sobre el que se informa anterior. Esto es por si las tasas del impuesto cambiaron en relación al año anterior.

(d) Para cada tipo de diferencia temporaria y para cada tipo de pérdidas y créditos fiscales no utilizados:

i. El importe de los activos y pasivos por impuestos diferidos y las correcciones valorativas al final del periodo sobre el que se informa, y

ii. Un análisis de los cambios en los activos y pasivos por impuestos diferidos y en las correcciones valorativas durante el periodo.

Cuando se dice correcciones valorativas se refiere a importes resultantes de cambios en tasas impositivas del impuesto sobre la renta.

(e) La fecha de caducidad, en su caso, de las diferencias temporarias, y de las pérdidas y los créditos fiscales no utilizados. Se debe revelar en qué periodo se espera que se reviertan las diferencias temporales y/o créditos fiscales no utilizados.

Normas Internacionales de Información Financiera (NIC 12)

Para la Normas Internacionales de Información Financiera (Impuesto a las Ganancias ) norma 12, que tiene como objetivo prescribir el tratamiento contable del impuesto sobre las ganancias , la cual trata sobre el problema de cómo se reconocerán las consecuencias actuales y futuras de operaciones como la recuperación o liquidación en el futuro del importe en libros de activos y pasivos que se han reconocido en el balance , así como las transacciones y otros sucesos del periodo corriente que han sido objeto de reconocimiento en los estados financieros.

La norma establece los criterios de reconocimiento de un activo por impuesto diferido, siempre y cuando se puedan compensar, con ganancias fiscales de periodos posteriores o créditos fiscales no utilizados, hasta el momento, pero solo en la medida en que sea probable la disponibilidad de ganancias fiscales futuras, contra los cuales cargar esas perdidas o créditos fiscales no utilizados.

Cuando exista la posibilidad de recuperación de dichos valores contabilizados den lugar a pagos fiscales mayores (menores) de los que se tendrían si tal recuperación o liquidación no tuviera consecuencias fiscales, esta norma exige que la empresa reconozca un pasivo (activo) por el impuesto diferido.

El impuesto corriente que corresponde al periodo actual y a los anteriores, debe ser reconocido como una obligación de pago en la medida en que no haya sido liquidado.

Si la cantidad ya pagada excede el importe a pagar por esos periodos, el exceso debe ser reconocido como un activo. Los pasivos (activos) de tipo fiscal, ya sean de procedencia del periodo presente o de los periodos anteriores, deben ser medidos por las cantidades que se espere pagar o recuperar de la autoridad fiscal, utilizando la normativa y las tasas impositivas que se hayan aprobado para la fecha del balance.

Medición.

El importe o valor en libros de los activos por impuestos diferidos deben revisarse en la fecha de cada balance. La empresa debe reducir el importe del saldo del activo por impuestos diferidos, en la medida que se estime sea probable que no se disponga de suficiente ganancia fiscal, en el futuro como para permitir cargar contra la misma la totalidad o parte de los beneficios que comporta el activo por impuestos diferidos. Esta reducción se reversara, siempre y cuando la empresa estime suficiente ganancia fiscal futura, como para utilizar los saldos dados de baja.

Los activos y pasivos por impuestos diferidos deben medirse de acuerdo a las tasas fiscales que se espera para la fecha en que el activo se realice o el pasivo se cancele, basándose en las tasas y leyes fiscales que estén vigentes para la fecha del balance

Esta medición de los activos y pasivos por impuestos diferidos deben reflejar las consecuencias fiscales que se deriven de la forma en que la entidad espera a la fecha del balance, recuperar el importe en libros de sus activos o liquidar el importe en libros de sus pasivos.

Disposiciones Tributarias

La ley de Impuesto sobre la Renta establece las disposiciones legales que los sujetos pasivos deberán observar para cálculo de la utilidad fiscal o financiera que sirve de base para el cálculo del Impuesto Sobre la Renta.

Se detallan a continuación algunos apartados de la ley de impuesto sobre la renta que generan diferencias temporarias:

a) El art. 31 de la ley, establece los requisitos para la deducción de las cuentas incobrables.

b) El art. 30 de la respectiva ley nos da los lineamientos de cómo será el tratamiento de deducción fiscalmente de los importes vía depreciación.

c) El art. 30-A, establece como se deducirán vía amortización los software o programas informáticos, que la Norma Internacional Nª 38 reconoce en uno de sus apartados como Activos Intangibles.

d) El art. 12 reglamenta a ley de impuesto sobre la renta, regula el tratamiento de ingresos percibidos de personas naturales o jurídicas que se dedique la permuta o cualquier otra negociación de sobre bienes inmuebles, y ofrece una guía para su diferimiento.

e) En las inversiones en asociadas, para la determinación renta obtenida es de observar si los rendimientos en las inversiones en empresas asociadas corresponden a entidades dentro del país, si es así, es de recalcar que si estas ya tributaron el respectivo impuesto, es renta no gravada como lo establece el art. 4, de la ley en su numeral 14; pero si son empresas asociadas fuera del territorio, y si estas no han tenido tributación o su tasa de imposición es menor se debe sumar a la renta imponibles esto según el art. 16 inciso quinto Rentas obtenidas en el Salvador.

A continuación se presentan los artículos que expresan las principales disposiciones para determinar la utilidad imponible:

La primera parte del artículo 1[footnoteRef:4] sostiene que “La obtención de la rentas por los sujetos pasivos en el ejercicio o periodo imposición de que se trate, generara la obligación de pago del impuesto establecido…” [4: Decreto 134 Ley de Impuesto sobre la Renta en El Salvador]

Y el Artículo 2 reconoce como Renta Obtenida “… todos los productos o utilidades percibidas o devengados por los sujetos pasivos, ya sea en efectivo o en especie y provenientes de cualquier clase de fuente, tales como:

a) Del trabajo, ya sean salarios, sueldos, honorarios, comisiones y toda clase de remuneraciones o compensaciones por servicios personales;*

b) De la actividad empresarial, ya sea comercial, agrícola, industrial, de servicio y de cualquier otra naturaleza;

c) Del capital tales como, alquileres, intereses, dividendos o participaciones; y

d) Toda clase de productos, ganancias, beneficios o utilidades, cualquiera que sea su origen”.

En la primera parte del artículo 28 se dispone como se establecerá la renta neta“...determinará deduciendo de la renta obtenida los costos y gastos necesarios para su producción y la conservación de su fuente, y los que esta ley determina. En ningún caso serán deducibles los costos y gastos realizados en relación con actividades generadores de ingresos no gravados o que no constituyan rentas para los efectos de esta ley.

Para los efectos del inciso anterior, el contribuyente deberá identificar claramente los costos y gastos que incidan en la actividad generadora de ingresos gravados, así como aquellos que afectan los ingresos no gravados. En el caso de que tales erogaciones no sean identificables, deberán proporcionarse entre la actividad gravada y la no gravada, debiendo deducirse únicamente la proporción correspondiente a lo gravado.”

En el caso de los entes que llevan contabilidad formal tal como lo establece el Código de Comercio de El Salvador[footnoteRef:5] y están regulados por este impuesto, el mismo se calcula a partir del Estado de Resultados. [5: Art. 465 “Obligados a llevar contabilidad Formal”]

Esto implica que, en principio, el monto del impuesto debiera surgir del importe que arroje el resultado de determinado período y por lo tanto para mantener un correcto apareamiento de ingresos y costos el impuesto debe ser cargado a los resultados que le dieron origen.

Diferencias entre criterios contables y disposiciones tributarias.

El problema radica en que la ley de impuesto sobre la Renta establece criterios de valuación y de consideración de algunos resultados que difieren de los que establecen las Normas Internacionales de Información Financiera, particularmente la norma 12 “Impuesto sobre las Ganancias”. Por ello, si bien el punto de partida es el resultado contable, se deben realizar algunos ajustes al mismo para determinar el llamado “resultado impositivo”.

Existen muchos casos de ajustes entre el resultado contable e impositivo, por ejemplo la compañía puede haber registrado cargos no admitidos por la legislación impositiva, o viceversa, o utilidades contables no gravadas impositivamente o viceversa.

Transitorias o Temporalearía.

Cuando estas diferencias se revertirán a través del tiempo, es decir cuando todo pasa por una cuestión de desfase entre el momento de su consideración contable e impositiva la diferencia se la llama “transitoria“.

Cuando la diferencia es transitoria el cargo a resultado en ambos casos es el mismo, la diferencia sólo radica en su distribución en el tiempo

COMPARATIVO ENTRE NIC 12-SECCION 29

IMPUESTO A LAS GANANCIAS

DIFERENCIAS RELEVANTES

Nª

Impuesto a las Ganancias

NIC 12

SECCION 29

Introducción

Hace una reseña histórica de los cambios que ha tenido desde su aprobación hasta la actualidad, y SIC relacionada con el impuesto a las Ganancias. Establece los métodos utilizados para la contabilización del Impuesto a las ganancias

No hace referencia a ninguna histórica, pero establece la Contabilización del impuesto a las ganancias por medio del método del pasivo, basado en el Estado de situación general, aunque no hace mención de ello.

1

Objetivo

Tiene como objetivo prescribir el Tratamiento contable del impuesto a las ganancias, en cuanto a los problemas de: recuperación o liquidación en el futuro del importe en libros que se han reconocido en Estado de Situación General.

No tiene objetivo

2

Alcance

* Trata de la Contabilización de Impuestos a las Ganancias: Nacionales o Extranjeros sujetas a imposición: -Retenciones sobre Dividendos pagadas (Subsidiarias, Asociadas o negocios conjuntos) * no trata sobre los métodos de contabilización de las Subvenciones del gobierno.

Trata del alcance de la nic 12, adicional incluye, el reconocimiento de consecuencias actuales y futuras que se han reconocido en los Estados Financieros como Impuesto diferido y el impuesto corriente.

3

Definiciones

Incluyes definiciones acerca de conceptos específicos de la norma.

No contiene definiciones

4

Estructura de la Norma

No establece una face específica para el reconocimiento del impuesto a las ganancias; pero ofrece ejemplos sobre el alcance de la norma.

ofrece etapas de reconocimiento del impuesto a las ganancias bien definida, sin ofrecer ejemplos como la nic 12

5

Medición de Activos y pasivos por Impuestos corrientes y diferidos

Por las cantidades que se esperan pagar o recuperar de la autoridad fiscal, y se calculara en base a la tasa de la normativa vigente a la fecha de cierre del periodo que se informa.

Utilizara el importe medio ponderado por la probabilidad de todos los resultados posibles, suponiendo que las autoridades fiscales revisarán los importes presentados y tendrán pleno conocimiento de toda la información relevante.

6

Presentación

Las diferencias resultantes de cambios en la moneda extranjera se presentan como ingreso o gasto en el Estado de resultado integral.

Esta Sección no retoma el punto de de diferencias resultantes por fluctuaciones en la moneda extranjera, si en los otros puntos de importancia.

7

Revelación

Establece dos formas de elaborar conciliación del gasto (ingreso) para el cálculo del impuesto sobre las ganancias.

solamente expresa que se deben explicar las diferencias significativas de los importes presentados a las autoridades fiscales.-

Capítulo IICaso Práctico

La Sociedad Inversiones en Grande, S.A. de C.V. fue creada en el año de 1964, la cual en un inicio se dedicaba a brindar el servicio de Representar empresas del extranjero a clientes locales, con el pasar del tiempo adquirió clientes nacionales que a diario demandaban productos específicos, para lo cual esta en el año 2000 dio inicio a su otro giro que en la actualidad mantiene, el cual consiste en la comercialización de productos para empresas de embutido, es por eso que se presenta en sus Estados Financieros los ingresos por la actividad económica local y por otro lado ingresos por facturar comisiones por la representación de casas extranjeras.

Los accionistas de la sociedad en el año 2005 tomaron la dedición en Junta General de Accionistas de invertir en la bolsa de Valores, es por ello que se mantiene un saldo considerable en la Inversión Bursátil de un Banco Local, por lo cual mensualmente obtiene el Ingreso Financiero por el rendimiento de dicho valor colocado en la bolsa de valores.

La Sociedad Inversiones en Grande, S.A. de C.V. Inicio su actividad comercial en al año de 2010. El cierre del ejercicio económico es el 31 de diciembre de cada año.

El Balance de Situación General al 31 de diciembre de 2010, es que se presenta a Continuación:

El Estado de resultados correspondiente al ejercicio Terminado Económico terminado el 31 de diciembre de 2010 es el siguiente,

INVG, S.A. DE C.V.

Compañía Salvadoreña

Determinación del impuesto diferido año 2010.

(Expresado en Dólares de los Estados Unidos de América)

 

Descripción

Base Contable

Base Fiscal

Diferencias

Impuesto Diferido

Tipo de diferencia

Cuentas por Cobrar

51,237. 53

62,237.53

11,000.00

2,750.00

Deducible

Inversiones en Subsidiarias.

900,000.00

1,000.000.00

100,000.00

25,000.00

Deducible.

Total activos diferidos

27,750.00

Activos Intangibles

8,333.33

7,500.00

833.33

208.33

Imponible.

Ventas a Plazo

22,000.00

0.00

22,000.00

5,500.00

Imponible.

Propiedades, Plantas y Equipos.

1,014,832.00

983,765.72

31,066.28

7,766.67

Imponible.

Total pasivos diferidos

13,475.00

Efecto neto (activos – pasivos)

14,275.00

INVG, S.A. DE C.V.

Periodo Contable Finalizado el 31 de Diciembre 2010

CONCILIACION DEL ISR (BASE NIIF-ISR)

DETERMINACION DEL ISR

(Expresado en Dólares de los Estados Unidos de América)

VALORES

INGRESOS

940,066.70

COSTOS Y GASTOS

500,514.25

Ganancia Contable (Base NIIF) Antes de ISR.

439,552.45

Diferencias Temporarias

(-)Imponibles

53,899.61

Propiedades, Planta y Equipo

31,066.28

Activos Intangibles

833.33

Ventas a plazo

22,000.00

(+)Deducibles

111,000.00

Cuentas por Cobrar

11,000.00

Inversiones en Subsidiarias

100,000.00

 

Renta Imponible o Perdida Fiscal Conciliada

496,652.84

(+) Gastos No Deducibles

-

(-) Rentas exentas

-

Renta Imponible

496,652.84

Calculo de ISR (25%) Corriente

124,163.21

Utilidad Neta BASE CONTABLE NIIF

Utilidad del Ejercicio

439,552.45

(-) Impuesto Sobre la Renta Corriente ++

(124,163.21)

Utilidad Neta del Ejercicio

315,389.24

Efecto Neto el Impuesto Diferido(ISR DIFERIDO)++

14,275.00

Saldo de la Utilidad del Ejercicio

329,664.24

Impuesto sobre la renta corrientes ($496,652.84 x 25%)

124,163.21

Impuesto sobre la renta contable ($439,552.45 x 25%)

109,888.11

Impuesto sobre la renta diferido

14,275.00

INVG, S.A. DE C.V.

Periodo Contable Finalizado el 31 de Diciembre 2010

CALCULO DEL ISR DIFERIDO

(Expresado en Dólares de los Estados Unidos de América)

 

VALORES

TASA 25%

ACTIVO IMPUESTO DIFERIDO

27,750.00

DIFERENCIAS TEMPORARIAS DEDUCIBLES

111,000.00

Cuentas por Cobrar

11,000.00

Inversiones en Subsidiarias

100,000.00

PASIVO IMPUESTO DIFERIDO

(13,474.90)

DIFERENCIAS TEMPORARIAS IMPONIBLES

(53,899.61)

Propiedades, Planta y Equipo

(31,066.28)

Activos Intangibles

(833.33)

Ventas a plazo

(22,000.00)

DIFERENCIAS ENTRE ACTIVO Y PASIVO

57,100.39

Efecto Neto por Impuesto Diferido

25%

14,275.10

El movimiento de las cuentas por el registro contable es el siguiente:

Gastos por impuesto sobre la renta$ 109,888.21

Activo por Impuesto sobre la renta diferido 14,275.00

Pasivo por impuesto sobre la renta$ 124,163.21

Impuesto sobre la renta por pagar

Registro del impuesto sobre la renta del período 2010.

Diferencias Permanentes.

Conclusión general de las diferencias permanentes

En relación de las diferencias permanentes, estas se generan por las rentas no gravadas y los gastos no deducibles del impuesto sobre la renta. El art. 4 y el 29 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, establece las rentas no gravadas para el primer caso, y los gastos no deducibles para el segundo.

Las cuentas que generan diferencias Temporarias o transitorias que en un futuro se liquidaran se detallan a continuación:

· Cuentas por Cobrar

· Propiedades, planta y Equipo

· Activos Intangibles.

· Ventas a Plazo.

· Inversiones en Empresas Asociadas.

· Perdidas en Inversiones de Títulos Valores.

1. Cuentas por Cobrar.

Política adoptada por la administración

Al final de cada ejercicio económico, previo cumplimiento de los trámites legales relacionados con la recuperación de los bienes vendidos a crédito, o dinero prestado, la administración liquida los saldos deudores que has caído en mora, más allá de los ciento ochenta días de haber incurrido en incobrabilidad, y previo agotamientos del trámite legal de cobro.

Anualmente se efectúa un inventario físico de la documentación que ampara las Cuentas y Documentos por Cobrar, a efecto de establecer el valor neto a realizar, y además se pone en práctica, la norma que determina, la cuantía de la cifra que será liquidada, por falta de pago.

Las Cuentas y Documentos por Cobrar son registrados de acuerdo con el precio de su facturación original y a los fines de presentación en los estados financieros, en la misma forma son mostrados a su valor de comercialización.

La empresa utiliza para estimar la incobrabilidad, un porcentaje  del  cinco por ciento sobre las cuentas por cobrar, en base a la antigüedad.

Estimación para Cuentas Incobrables.

La administración prevé la conformación de una reserva para cubrir el riesgo de la incobrabilidad, porque aunque persista la norma administrativa de sanear constantemente la cartera de cobro, la empresa toma el activo de relación, con la previsión de referencia.

Para mantener el estado real de la consistencia de la cartera al cobro, la administración prepara al final de cada ciclo mensual, el estado de cobro por edad, manteniendo el status de más de 180 días, como componente numérico, en crisis de cobro, y que en cierto modo, es la medida que eventualmente servirá para reconocer la incobrabilidad.

Disposición Tributaria.

La Ley del impuesto sobre la renta, establece en el art. 31 literal 2), los requisitos que deben cumplir las cuentas incobrables, para ser aceptadas como gastos deducibles del pago de dicho impuesto, los cuales son:

1. Que la deuda provenga de operaciones propias del negocio productor de ingresos computables;

2. Que en su oportunidad se hayan computado como ingreso gravable;

3. Que se encuentre contabilizada o anotada en registros especiales según el caso; y

4. Que el contribuyente proporcione a la Dirección General la información que exige el reglamento.

Además el mismo artículo establece cual debe ser el requisito a cumplir por las cuentas por cobrar para considerarse incobrables para efectos tributarios, el cual es que se compruebe que han transcurrido más de doce meses desde la fecha de vencimiento, sin que el deudor haya verificado abono alguno.

Disposición Mercantil.

La apertura de un crédito[footnoteRef:6] es donde el acreditante se obliga a poner una suma de dinero a disposición del acreditado, o a contraer por cuenta de éste una obligación, para que él mismo haga uso del crédito concedido en la forma convenida, obligándose a su vez el acreditado a restituir al acreditante las sumas de que disponga, o el importe de la obligación que contrajo, y a pagarle los intereses, gastos y comisiones que se hubieren estipulado. [6: Código de Comercio de El Salvador, Titulo VII, Capitulo I, Sección “A”.]

En este apartado nos revelas las reglas de cuando se extingue el derecho de hacer uso del crédito, así como los plazos para aquellas sumas que no se haya estipulado la restitución.

Criterio Contable.

El reconocimiento de una cuenta por cobrar en los Estados Financieros, debe estar sujeto primeramente al cumplimiento del concepto de activo, el cual de acuerdo al Marco Conceptual de las NIIFs, es: todo recurso controlado por la entidad, del cual espera obtener un beneficio económico futuro relacionado con dicho recurso. Partiendo de esta definición, toda empresa no debe mantener reconocido en los Estados Financieros, ninguno monto que no represente la posibilidad de obtener beneficios económicos futuros.

Por lo que mantener registrada una cuenta por cobrar, cuando se tienen suficientes argumentos técnicos que indican que dicho valor no va a ser recuperado, es un incumplimiento a la normativa financiera, por lo que el valor debe ser reconocido como gasto independientemente cuando haya sido la fecha del último abono efectuado por el deudor (cliente).

Comentario.

Contablemente se reconoce la provisión de acuerdo a criterios contables para el registro de dichas operaciones, las cuales contravienen a las disposiciones tributarias para que dichas estimaciones sean deducibles del impuesto sobre la renta, ya que estas tienen que cumplir ciertos requisitos, es en ese momento cuando se crea la provisión y se liquida cuando surge la diferencia temporaria.

Registro contable

En el transcurrir del periodo en estudio (año 2010) la compañía INVg, S.A. de C.V. ha tomado la decisión de incrementar el valor de la cuenta de Incobrable por un monto de $916.67 aproximadamente por cada mes, de manera que al final del ejercicio esta cuenta se vea afectada con $11.000.00. por lo tanto se refleja la siguiente operación contable.

FECHA

CONCEPTO

PARCIAL

DEBE

HABER

31/12/2010

Costos y Gasto de Operación

 

 

Gasto por Reserva

Gasto por Reserva de cuenta incobrable

$ 11,000.00

Estimación para cuentas incobrables

Estimación para cuentas incobrables

$ 11,000.00

Activo No Corriente

Activo por Impuesto Sobre La Renta diferido

Activo por Impuesto Diferido

Impuesto Diferido

$ 2,750.00

Impuestos por Pagar

Impuesto sobre la Renta

$ 2,750.00

Por incremento de saldo de Estimación para cuentas por Cobrar y del Impuesto Diferido.

Análisis del efecto de la reversión del impuesto diferido:

El siguiente año la cartera de cuentas por cobrar morosas presento un importe de $6,500.00, que correspondía al saldo de cuatro facturas del cliente Antonio Rafael Velázquez, y que no tienen ningún movimiento de abono desde el 30 de junio de 2009. Dicho monto incobrable cumple con los requisitos establecidos en la Ley del Impuesto sobre la Renta, para ser aceptada como gasto deducible.

El registro contable es el siguiente:

Fecha

Cuenta

Debe

Haber

31/12/2011

Provisión para cuentas incobrables

$6,500.00

Cuentas por cobrar

$6,500.00

Antonio Rafael Velázquez

Liquidación del saldo de cuentas por cobrar del cliente Antonio Rafael Velázquez, por no haber tenido abonos durante un período mayor a doce meses.

FECHA

CONCEPTO

DEBE

HABER

31/12/2010

Costos y Gasto de Operación

$ 1,625.00

 

Gasto Por Impuesto Sobre La Renta

Activo por Impuesto Diferido

$ 1,625.00

Impuesto Diferido

Liquidación parcial del activo por impuesto sobre la renta, generado por la provisión de cuentas incobrables durante el año 2010.

Método del pasivo basado en el Estado de Resultados

a) Cálculo de la diferencia entre gasto contable y gasto deducible

Ejercicios

2010

2011

Gasto por cuenta incobrable

11,000.00

0.00

Gasto por cuenta incobrable deducible

0.00

6,500.00

Diferencia

11,000.00

-6,500.00

b) Cálculo fiscal del impuesto a pagar

Utilidades antes de impuestos

439,552.45

556,780.00

Diferencia entre depreciación contable y fiscal

11,000.00

-6,500.00

Base imponible

450,552.45

550,280.00

Tasa de impuesto 25%

112,638.11

137,570.00

c) Cálculo del gasto por impuesto sobre la renta

Utilidades antes de impuestos

439,552.45

556,780.00

Impuesto devengado

109,888.11

139,195.00

d) Registro contable

Cuenta contable

2010

2011

Debe

Haber

Debe

Haber

Gasto por impuesto sobre la renta

109,888.11

139,195.00

Activo por impuesto sobre la renta diferido

2750.00

1,625.00

Pasivo por impuesto sobre la renta

112,638.11

137,570.00

Método del Pasivo basado en el Balance

1. Diferencias temporarias a fin del ejercicio

Ejercicios

2010

2011

Valor en libros del bien

51,237.53

51,237.53

Base fiscal del bien

62,237.53

57,737.53

Diferencia temporaria deducible

-11,000.00

6,500.00

Activo por impuesto diferido (Importes acumulados a fin del ejercicio)

-2,750.00

1,625.00

2. Cálculo del gasto por impuesto

Ejercicios

2010

2011

Cuota a pagar impuesto corriente

112,638.11

137,570.00

Variación por impuestos diferidos

-2,750.00

1,625.00

Gasto por impuesto

109,888.11

139,195.00

3. Contabilización

Cuenta contable

2010

2011

Debe

Haber

Debe

Haber

Gasto por impuesto sobre la renta

109,888.11

139,195.00

Activo por impuesto sobre la renta diferido

2,750.00

1,625.00

Pasivo por impuesto sobre la renta

112,638.11

137,570.00

2. Pérdidas en inventarios

Política adoptada por la empresa

La empresa considera como inventarios obsoletos, los que no hayan tenido movimiento alguno, que estén dañados o que por su naturaleza o condición no se produzcan o se vendan en el mercado; en tal caso al final del período se tomara un porcentaje hasta el 2% sobre el valor total del inventario. El valor que se determine como obsolescencia se contabilizara como gasto del período. El valor se ajustara en cada ejercicio al porcentaje establecido.

Criterio Contable.

El párrafo N° 9 de la Norma Internacional de Contabilidad (NIC) N°2, establece el monto en que deben valorarse los inventarios, y literalmente dice:

Las existencias se valoraran la menor de: el costo o el valor neto realizable

Disposición Tributaria.

Ley del Impuesto sobre la Renta, en el art. 29-A, numeral 10), dispone que no se admitirán como erogaciones deducibles de la renta obtenida, las pérdidas de capital, sea que éstas provengan de las transacciones a que se refieren los artículos 14 y 42 de esta ley (estos artículos se refieren a la ganancia de capital), así como todas aquellas que provengan de transacciones distintas a las antes citadas.

Comentarios

Las rebajas de inventarios al costo realizable, son una perdida para la compañía por disminuciones en el mercado del precio de los inventarios por debajo de su costo, sin embargo para efectos del cálculo del impuesto sobre la renta, ésta pérdida no es deducible, por lo que genera una diferencia permanente, ya que en períodos futuros esta no podrá liquidarse.

Registro Contable.

Partiendo del supuesto siguiente:

Debido a unas lluvias, el techo de una parte de la bodega donde se almacena la mercadería se daño, por lo que la mercadería que se encontraba en esa parte también se daño, por lo que dicho producto en el mercado ya no se cotiza al precio original. Debido a esta situación, siguiendo lo establecido en la NIC2, la empresa decide rebajar el costo de estas mercaderías hasta su valor neto de realización, pues el sondeo del mercado reflejo que tampoco era posible recuperar el valor del costo. La NIC 2, establece las mercaderías deben estar reconocidas en los Estados Financieros a su Costo o Valor Neto de Realización el que sea menor. Analicemos el caso:

El costo de las mercaderías es de $ 10,000.00

El precio de venta estimado es de $ 7,000.00

Estimación de los costos relacionados con la realización de la venta

Fletes $ 100.00

Gastos de distribución$ 500.00

Cálculo del valor neto de realización:

Precio estimado de venta

$10,000.00

Menos:

Costo de las mercaderías

$ 6,000.00

Fletes

$ 100.00

Gastos de distribución

$ 500.00

Valor Neto de Realización

$ 3,400.00

Pérdida de inventarios = $6,000.00 - $3,400.00 = $2,600.00

Utilidad de operación (contable)

Renta imponible (fiscal)

Diferencia

Utilidades

$ 91,187.14

$ 91,187.14

$ 0.00

Menos:

Pérdidas en inventarios

$ 2,600.00

0.00

$ 2,600.00

Utilidad antes de impuesto

$ 88,587.14

$ 91,187.14

Gastos por impuesto sobre la renta

$ 22,071.79

$ 22,796.79

$ 724.95

La cantidad de $2,600.00 es una diferencia permanente, ya que en ningún momento en el tiempo las perdidas en inventario serán deducibles del Impuesto Sobre la renta de acuerdo a lo establecido en la normativa vigente.

3. Propiedades, planta y Equipo.

El 01 de enero de 2010 se adquiere un edificios cuyo precio estipulado en escritura de compra venta es de $1, 029,142.86 de dólares, inscripción de inmueble en el Centro Nacional de Registro por $5, 400.00 y pago de abogado por tramites por $1,000.00

Criterio Contable

La norma internacional de contabilidad 16, propiedades planta y equipo estable los criterios de reconocimiento para todos los bienes de carácter tangible. Establece como se determina el costo de adquisición, que es la cantidad que aparecerá como valor en libros.

Este monto servirá de base para depreciar tal activo de acuerdo a los métodos que esta norma determina.

Depreciación.

La diferencia surgida por la depreciación, cuanto se emplea el mismo método de reconocimiento de gasto en el periodo para aspectos fiscales y contables radica en los siguientes puntos:

· Costo de Adquisición

· Valor Residual

· La vida Útil.

Política adoptada por la administración

Los bienes muebles, se registran al costo de adquisición, e incluye los aranceles de importación; impuestos indirectos no recuperables, ensamble físico; transporte, costo de instalación, honorarios profesionales y eventuales rebajas, entre otras

Las adiciones y mejoras que prolongan la vida útil del bien, son capitalizadas; y así son anotadas en los libros. Las partidas que cubren tal objetivo, son consideradas como mantenimiento y conservación de dichos bienes y se contabilizan, como gastos en el ejercicio en que ocurren.

Cuando un componente del activo ha perdido valor por deterioro, la empresa está obligada a aplicar la norma oficial deterioro del valor de los activos, a afecto de mantener sus valores contabilizados, en una aproximación cercana a lo que podría ser su realización (NIC 36)

Medición posterior a la Inicial

Los desembolsos posteriores a la adquisición de un elemento de bienes inmuebles y muebles, son añadidos al importe en libros del activo. Cuando mejoran las condiciones del bien. Por encima de la evaluación normal de rendimiento hecha originalmente para el mismo. Cualquier otro gasto posterior, es reconocido como gasto del periodo en el que se haya incurrido.

Método de depreciación y vida útil

El método de depreciación usado es el lineal (línea recta), el cual refleja el patrón de consumo, por parte de la empresa, de los beneficios económicos que el activo incorpora.

La vida útil se realizara de acuerdo a lo siguiente:

N°

Rubros

Vida Útil

1

Edificios

50 años

2

Maquinaria

10 años

3

Instalaciones

6 años

4

Equipo de Transporte

6 años

5

Mobiliario y Equipo

4 años

6

Activos Intangibles

6 años

Disposición Tributaria.

En la ley de impuesto sobre la renta el art. 30 establece que será deducible de la renta obtenida el costo de adquisición o fabricación de los bienes aprovechados por el contribuyente, para la generación de la renta computable, dicho costo no debe incluir valores sobre pago de impuesto de bienes raíces.

Establece como criterio que para aquellos bienes nuevos que se consumen o agotan en periodo menor a un año, estos serán deducibles o llevados como gasto corriente en el periodo, y para aquellos bienes que su consumo perdurara por más de un periodo de doce meses la deducción será una cuota, la cual se calculara sobre un porcentaje fijo y constante que se denominara depreciación.

Dichos porcentajes se detallan a continuación:

Edificaciones

5%

Maquinaria

20%

Vehículos

25%

Otros Bienes Muebles

50%

Comentarios.

En cuanto a la deducción de la depreciación, los responsables de la elaboración de los estados Financieros deben tomar en cuenta lo que las leyes tributarias establecen y registrar las operaciones en base a lo que la administración a estipulado previamente en la políticas de la empresa; por tanto, de esas discrepancias surge una diferencias que dependiendo de la circunstancias puede ser imponible o deducible que en un futuro vendrá a disminuir a aumentar la base de la Renta Imponible.

DESARROLLO

Determinación de Costo de Adquisición:

Precio de compra

$ 1,029,142.86

Cancelación de Derecho de Inscripción en CNR

$ 5,400.00

Pago de Honorarios

$ 1,000.00

Costo de Adquisición

$ 1,035,542.86

El cálculo de la depreciación correspondiente al activo para efectos contables y tributarios es el siguiente:

Contable

Tributario

$1,035,542.86 / 50 = $ 20,710.86

$1,035,542.86 / 20 = $ 51,777.14

La distribución de la diferencia temporaria por año sería la siguiente:

AÑO

VALOR NETO

DIFERENCIA TEMPORARIA

EFECTIVO IMPOSITIVO

SALDO INICIAL

Do (Cr)

VALOR CONTABLE

BASE FISCAL

0

$1,035,542.86

$1,035,542.86

$0.00

$0.00

0

0

2010

$1,014,832.00

$983,765.72

$31,066.29

$7,766.57

 

$7,766.57

2011

$994,121.15

$931,988.57

$62,132.57

$15,533.14

$7,766.57

$7,766.57

2012

$973,410.29

$880,211.43

$93,198.86

$23,299.71

$15,533.14

$7,766.57

2013

$952,699.43

$828,434.29

$124,265.14

$31,066.29

$23,299.71

$7,766.57

2014

$931,988.57

$776,657.15

$155,331.43

$38,832.86

$31,066.29

$7,766.57

2015

$911,277.72

$724,880.00

$186,397.71

$46,599.43

$38,832.86

$7,766.57

2016

$890,566.86

$673,102.86

$217,464.00

$54,366.00

$46,599.43

$7,766.57

2017

$869,856.00

$621,325.72

$248,530.29

$62,132.57

$54,366.00

$7,766.57

2018

$849,145.15

$569,548.57

$279,596.57

$69,899.14

$62,132.57

$7,766.57

2019

$828,434.29

$517,771.43

$310,662.86

$77,665.71

$69,899.14

$7,766.57

2020

$807,723.43

$465,994.29

$341,729.14

$85,432.29

$77,665.71

$7,766.57

2021

$787,012.57

$414,217.14

$372,795.43

$93,198.86

$85,432.29

$7,766.57

2022

$766,301.72

$362,440.00

$403,861.72

$100,965.43

$93,198.86

$7,766.57

2022

$745,590.86

$310,662.86

$434,928.00

$108,732.00

$100,965.43

$7,766.57

2023

$724,880.00

$258,885.72

$465,994.29

$116,498.57

$108,732.00

$7,766.