Tema 7. Resumen-2013-Ambito de Validez Espacial de Las Normas Tributarias

35
Prof. Tania Bencomo. DERECHO TRIBUTARIO Ámbito de Validez Espacial de las Normas Tributarias TEMA VII: 1.- EFICACIA DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS EN EL ESPACIO. EL PRINCIPIO DE LA TERRITORIALIDAD. APLICACIÓN EXTRATERRITORIAL DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS. 2.- LA DOBLE O MULTIPLE TRIBUTACION. 3.- LOS SISTEMAS DE SUJECION. SISTEMA DE SUJECION PERSONAL: NACIONALIDAD. DOMICILIO O RESIDENCIA. SISTEMA DE SUJECION ECONOMICA: LA SEDE DE LOS NEGOCIOS. LA FUENTE. 4.- LOS TRATADOS INTERNACIONALES. 1.- EFICACIA DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS EN EL ESPACIO. 1.1. A manera de introducción Cuando hablamos de la eficacia de las normas tributarias en el espacio, estaremos haciendo referencia, a la validez o vigencia de la norma jurídica tributaria, en determinado espacio territorial , en tal sentido, es bueno, recordar a Hans Kelsen, quien en su obra considera cuatro ámbitos principales de validez del Derecho, los cuales se han vuelto 2

Transcript of Tema 7. Resumen-2013-Ambito de Validez Espacial de Las Normas Tributarias

Page 1: Tema 7. Resumen-2013-Ambito de Validez Espacial de Las Normas Tributarias

Prof. Tania Bencomo. DERECHO TRIBUTARIOÁmbito de Validez Espacial de las Normas Tributarias

TEMA VII: 1.- EFICACIA DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS EN EL ESPACIO.

EL PRINCIPIO DE LA TERRITORIALIDAD.

APLICACIÓN EXTRATERRITORIAL

DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS.

2.- LA DOBLE O MULTIPLE TRIBUTACION.

3.- LOS SISTEMAS DE SUJECION.

SISTEMA DE SUJECION PERSONAL:

NACIONALIDAD.

DOMICILIO O RESIDENCIA.

SISTEMA DE SUJECION ECONOMICA:

LA SEDE DE LOS NEGOCIOS.

LA FUENTE.

4.- LOS TRATADOS INTERNACIONALES.

1.- EFICACIA DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS EN EL ESPACIO.

1.1. A manera de introducción

Cuando hablamos de la eficacia de las normas tributarias en el espacio,

estaremos haciendo referencia, a la validez o vigencia de la norma jurídica

tributaria, en determinado espacio territorial, en tal sentido, es bueno, recordar a

Hans Kelsen, quien en su obra considera cuatro ámbitos principales de validez

del Derecho, los cuales se han vuelto indispensables para la Ciencia del Derecho,

siendo los siguientes:

- Ámbito espacial de validez. Al cual se hace referencia

- Ámbito material de validez.

- Ámbito temporal de validez.

- Ámbito personal de validez.

2

Page 2: Tema 7. Resumen-2013-Ambito de Validez Espacial de Las Normas Tributarias

Prof. Tania Bencomo. DERECHO TRIBUTARIOÁmbito de Validez Espacial de las Normas Tributarias

El tema que nos ocupa se refiere específicamente al ÁMBITO

ESPACIAL DE VALIDEZ, en este caso, de las normas tributarias.

Ello nos permitirá responder la siguiente pregunta: ¿DONDE SE GRAVA?.

En tal sentido, la disposición normativa que nos señala en forma expresa:

cuál es el ámbito espacial de validez de las normas tributarias, es el artículo 11 del

Código Orgánico Tributario.

En un sentido genérico, el ámbito espacial de validez está referido a la

porción de espacio en que un precepto jurídico es aplicable.

En otras palabras, el Ambito de Validez Espacial: se refiere a la porción

de terreno, de espacio-territorio donde se pueda aplicar la ley.

Por ello, conforme al Principio de Soberanía, cada Estado tiene amplias

facultades para GRAVAR todas las situaciones tipificadas como hechos

imponibles ocurridas bajo su poder de imperio, lo cual implica, en primer lugar, que

la Potestad Tributaria, tanto la Normativa, como la de Imposición se ejerce dentro

de los límites territoriales sometidos a la soberanía del Estado.

Nuestro Código Orgánico Tributario (C.O.T.), es cónsono con lo señalado

anteriormente, y nos establece como regla general en su artículo 11, que las

normas tributarias tendrán vigencia en el ámbito espacial sometido a la potestad

del órgano competente para crearlas.

Y la excepción a la regla, vendría a estar contenida en la segunda parte

de dicho artículo, al comprenderse del mismo lo siguiente: las leyes tributarias

nacionales podrán gravar hechos ocurridos total o parcialmente fuera del territorio

nacional, siempre y cuando se den ciertas condiciones: que el contribuyente sea

de nacionalidad venezolana, esté residenciado o domiciliado en el país, o tenga

3

Page 3: Tema 7. Resumen-2013-Ambito de Validez Espacial de Las Normas Tributarias

Prof. Tania Bencomo. DERECHO TRIBUTARIOÁmbito de Validez Espacial de las Normas Tributarias

establecimiento permanente o base fija en el mismo. (Se explicará con detalle más

adelante).

1.2. Consideraciones Iniciales:

Para distinguir la Eficacia o Ámbito de Validez Espacial de la Norma

Tributaria, hay que tener muy en cuenta, la expresión “PODER TRIBUTARIO” O

“POTESTAD TRIBUTARIA”, y de acuerdo con el autor Evans (1999), citando a

Fonrouge (1977), Poder Tributario: significa la facultad o la posibilidad jurídica del

Estado de exigir contribuciones con respecto a bienes o personas que se hallan

bajo su jurisdicción1. Dice Evans, que el poder tributario tiene su fundamento en la

soberanía del Estado, o más concretamente en la SOBERANIA TERRITORIAL.

En este sentido formal, la territorialidad significa que las leyes de un

determinado Estado sólo son susceptibles de ser ejecutadas, por parte de la

autoridad pública, en el territorio del Estado en cuyo orden jurídico ellas se

integran (así por ejemplo, el impuesto sobre sucesiones, donaciones y ramos

conexos, estipulado por la ley venezolana sólo puede ser exigido administrativa y

judicialmente, por las autoridades venezolanas en el territorio de Venezuela).

En otras palabras, la existencia de un Estado, revestido de jurisdicción,

entendido este término en sentido amplio como el poder de ejecutar el orden

jurídico en él establecido, es lo que caracteriza al principio de territorialidad en

sentido formal: SOLO SOBRE SU TERRITORIO TIENE UN ESTADO PODER DE

EJECUCION COERCITIVA DE SU ORDENAMIENTO JURIDICO.

1 La jurisdicción (del latín iurisdictio, «decir el derecho») es la potestad, derivada de la soberanía del Estado, de aplicar el Derecho en el caso concreto, resolviendo de modo definitivo e irrevocable una controversia, que es ejercida en forma exclusiva por los tribunales de justicia integrados por jueces autónomos e independientes. Uno de los principales rasgos de la potestad jurisdiccional es su carácter irrevocable y definitivo, capaz de producir en la actuación del derecho lo que técnicamente se denomina cosa juzgada. En sentido coloquial, la palabra "jurisdicción" es utilizada para designar el territorio (estado, provincia, municipio, región, país, etc.) sobre el cual esta potestad es ejercida. Del mismo modo, por extensión, es utilizada para designar el área geográfica de ejercicio de las atribuciones y facultades de una autoridad o las materias que se encuentran dentro de su competencia; y, en general, para designar el territorio sobre el cual un Estado ejerce su soberanía. Ver: http://es.wikipedia.org/wiki/Jurisdicci%C3%B3n

4

Page 4: Tema 7. Resumen-2013-Ambito de Validez Espacial de Las Normas Tributarias

Prof. Tania Bencomo. DERECHO TRIBUTARIOÁmbito de Validez Espacial de las Normas Tributarias

Por ello, si la soberanía de un territorio y una población en un determinado

momento no está clara, ello puede traer serios conflictos en el alcance de la

potestad tributaria de los diversos Estados.

Toda potestad tributaria supone, el ejercicio PLENO Y EFECTIVO de la

soberanía. La norma de derecho internacional público indica que la potestad

tributaria es un atributo de la soberanía y sobre esa base es que puede un Estado

soberano ejercer su jurisdicción.2

Todo lo expuesto anteriormente, permite señalar que conforme al Principio

de Soberanía, cada Estado tiene facultad jurídica para gravar todas las

situaciones tipificadas como hechos imponibles ocurridas bajo su poder de

imperio, lo cual, conlleva que la Potestad Tributaria de Imposición se ejerza dentro

de los límites territoriales sometidos a la soberanía del Estado.

Sin embargo, este Principio pudiera ser modificado o mitigado mediante la

celebración de Convenios para evitar la doble o múltiple tributación, y en sentido

contrario, puede ocurrir que en virtud del Principio de Soberanía, el Estado grave a

sus nacionales, residentes o domiciliados, por las riquezas obtenidas fuera del

territorio del país.

El Poder Tributario es inherente al Estado (República, Estados y

Municipios), nace, permanece y se extingue con él.

El Poder tributario no puede ser objeto de cesión o delegación, como no

podrían serlo respecto a las personas físicas, los derechos connaturales a la

persona. Lo que sí puede transferirse es la llamada “competencia tributaria”,

entendida como el derecho a hacer efectiva la prestación tributaria.

Para Jarach, el poder fiscal es manifestación del imperio del Estado, pero

en el Estado constitucional moderno dicho poder está sujeto al ordenamiento

jurídico, con lo cual, la fuerza estatal no actúa libremente, sino dentro del ámbito y

los límites del derecho positivo.

2 (Caso de Santa Clara Estates Company. Ver: En Ronald Evans, Régimen Jurídico de la doble tributación internacional. 1999, pp.2).

5

Page 5: Tema 7. Resumen-2013-Ambito de Validez Espacial de Las Normas Tributarias

Prof. Tania Bencomo. DERECHO TRIBUTARIOÁmbito de Validez Espacial de las Normas Tributarias

En tal sentido, en Venezuela, de acuerdo con lo establecido en el artículo

136 de la CRBV, el poder público se distribuye entre el Poder Municipal, el Poder

Estadal y el Poder Nacional, lo que da origen a la forma Federal del Estado, con

una estructura territorial en tres niveles de descentralización política:

Nacional

Niveles Estadal

Municipal

Artículo 4. La República Bolivariana de Venezuela es un Estado Federal descentralizado en los términos consagrados por esta Constitución, y se rige por los principios de integridad territorial, cooperación, solidaridad, concurrencia y corresponsabilidad.

Artículo 136 CRBV. El Poder Público se distribuye entre el Poder Municipal, el Poder Estadal y el Poder Nacional. El Poder Público Nacional se divide en Legislativo, Ejecutivo, Judicial, Ciudadano y Electoral.Cada una de las ramas del Poder Público tiene sus funciones propias, pero los órganos a los que incumbe su ejercicio colaborarán entre sí en la realización de los fines del Estado.

Artículo 137 CRBV. La Constitución y la ley definirán las atribuciones de los órganos que ejercen el Poder Público, a las cuales deben sujetarse las actividades que realicen.

En tal sentido, la Constitución atribuye el ejercicio del Poder Público a

diversos órganos, asignándoles competencias exclusivas, concurrentes y

residuales.

6

Page 6: Tema 7. Resumen-2013-Ambito de Validez Espacial de Las Normas Tributarias

Prof. Tania Bencomo. DERECHO TRIBUTARIOÁmbito de Validez Espacial de las Normas Tributarias

Tenemos entonces que Venezuela, es un estado federal y en

consecuencia, dotado de Potestad Tributaria3, en las diversas manifestaciones del

poder público, es decir, a nivel nacional, Estadal y Municipal.

Así a nivel Nacional: La Asamblea Nacional podrá legislar en

materia tributaria, y crear al efecto, tributos nacionales. Y la Potestad Tributaria de

Imposición la tendrá el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria

(SENIAT).

Así a nivel Estadal: El Consejo Legislativo de los Estados podrá

legislar en materia tributaria, y crear tributos de alcance estadal, y la potestad

tributaria de imposición será ejercida por la Secretaría de Hacienda del Estado

respectivo.

Así a nivel Municipal: El Concejo Municipal, legislará en materia

tributaria, y al efecto dictará las ordenanzas a través de las cuales se crean los

tributos municipales, y la potestad tributaria de imposición será ejercida por la

Dirección de Hacienda Municipal.

1.3. EL PRINCIPIO DE LA TERRITORIALIDAD:

El criterio de territorialidad es usado en mayor o menor grado por todos los

países del mundo, como el caso de Venezuela, para gravar los enriquecimientos

3 La potestad tributaria: Es la facultad que tiene el Estado de crear unilateralmente tributos, cuyo pago será exigido en forma coactiva a las personas sometidas a su competencia tributaria espacial, es decir, a los ciudadanos que estén sometidos a su Poder de Imperio. Hay quienes hablan de supremacía tributaria, potestad impositiva, poder fiscal, poder de imposición, poder tributario. Existiendo así, Potestad Tributaria Normativa, que viene a ser la facultad que tiene el Estado de legislar en materia tributaria, es decir, crear normas tributarias y mediante su ejercicio, se van a establecer las distintas especies de tributos, así como las exenciones, exoneraciones y otros beneficios. La única forma de crear tributos es mediante ley. De igual forma, existe la Potestad Tributaria de Imposición: Es la facultad que tiene el Estado a través de la Administración de cumplir y hacer cumplir los mandatos generales y abstractos contenidos en las normas tributarias, es decir, es la función administrativa del Estado para que los supuestos normativos que él mismo ha creado en ejercicio de la Potestad Tributaria Normativa sean cumplidos a través de los órganos de la Administración. Estos órganos de la administración van a ejercer la potestad tributaria de imposición, es decir, van a recaudar los tributos.

7

Page 7: Tema 7. Resumen-2013-Ambito de Validez Espacial de Las Normas Tributarias

Prof. Tania Bencomo. DERECHO TRIBUTARIOÁmbito de Validez Espacial de las Normas Tributarias

que se producen en su territorio. En el caso de Costa Rica, también se utiliza el

principio de la territorialidad.

De acuerdo con el Principio de Territorialidad: Se debe gravar toda renta

o enriquecimiento obtenido en el país, independientemente de la nacionalidad o

domicilio de su titular. Este principio es el acogido por nuestra legislación tributaria,

sin embargo, la LISLR prevé la posibilidad de gravar otros enriquecimientos de

fuente extranjera, por lo cual Venezuela adopta un principio mixto: territorial y

extraterritorial.

En el caso del Impuesto Sobre la Renta venezolano, el autor Candal

Iglesias (2005), señala que con la reforma de la Ley de Impuesto Sobre la Renta,

en Venezuela se completó la tradicional definición objetiva –territorial- con un

elemento subjetivo –el domicilio- para la vinculación del enriquecimiento obtenido

por un sujeto con el Poder Tributario del Estado Venezolano. Sin embargo, la

adaptación del criterio subjetivo “domicilio” por la reforma de la LISLR, no implica,

de ninguna manera, una disminución de la importancia del principio de la fuente

(territorial), ni mucho menos su derogatoria.

De hecho, de la propia Exposición de Motivos de la Ley se proclama que

el principio de la fuente mantiene un carácter “prioritario” y en cambio, el gravamen

a las rentas extranjeras tiene un carácter “subsidiario”. Con la incorporación del

criterio de la renta mundial (principio de la extraterritorialidad), el principio de la

territorialidad de la renta adquiere aún más importancia.

La mayoría de los Estados que han adoptado el principio de la renta

mundial como elemento de vinculación del hecho económico sujeto a gravamen

respecto del Poder Tributario del Estado, no sólo no han renunciado a la

aplicación del principio de la fuente para gravar los enriquecimientos producidos

en el territorio del Estado acreedor del tributo, sino que su aplicación se ha visto

reforzada por la implementación del sistema de renta mundial.

8

Page 8: Tema 7. Resumen-2013-Ambito de Validez Espacial de Las Normas Tributarias

Prof. Tania Bencomo. DERECHO TRIBUTARIOÁmbito de Validez Espacial de las Normas Tributarias

1.4. ANÁLISIS DE LAS DISPOSICIONES LEGALES PERTINENTES

Desde el punto de vista normativo, el Código Orgánico Tributario como

norma de jerarquía superior, en su artículo 11 preceptúa tanto el Principio de

Territorialidad como el Principio de la Extraterritorialidad.

De igual forma, y siguiendo el orden jerárquico normativo nuestra Ley de

Impuesto sobre la Renta, consagra tanto el principio de la territorialidad como el

principio de la extraterritorialidad, o como también pudiera denominarse: Principio

de la Renta Mundial. (que más adelante se tratará).

Bien, el artículo 11 del Código Orgánico Tributario, consagra tanto el

Principio de la Territorialidad como las excepciones a tal principio.

Art. 11 C.O.T.

Las normas tributarias tienen vigencia en el

ámbito espacial sometido a la potestad del órgano

competente para crearlas.

Las leyes tributarias nacionales podrán

gravar hechos ocurridos total o parcialmente fuera

del territorio nacional, cuando el contribuyente

tenga nacionalidad venezolana, esté residenciado o

domiciliado en Venezuela, o posea establecimiento

permanente o base fija en el país.

La ley procurará evitar los efectos de la

doble tributación internacional.

1.4.1. PRINCIPIO DE LA TERRITORIALIDAD:

De la primera parte del artículo 11 del C.O.T., se evidencia que las normas

tributarias, al igual que las demás normas jurídicas, tienen aplicación en el mismo

Principio de la Territorialidad

Principio de la Extraterritorialidad

9

Page 9: Tema 7. Resumen-2013-Ambito de Validez Espacial de Las Normas Tributarias

Prof. Tania Bencomo. DERECHO TRIBUTARIOÁmbito de Validez Espacial de las Normas Tributarias

ámbito territorial que corresponde a la jurisdicción territorial o ámbito de

competencia espacial de la autoridad legislativa que las dictó.

Entonces así:

La Asamblea

Nacional Tiene potestad para dictar

leyes a ser aplicadas en todo el territorio

nacional, es decir, las leyes dictadas por la

AN, tendrán vigencia o validez en el

ámbito espacial sometido a la potestad del

órgano nacional.

Los Consejos

Legislativos

de los Estados Tienen potestad para dictar leyes a

ser aplicadas en todo el territorio del

estado respectivo, es decir, las leyes

dictadas por los Consejos Legislativos de

los Estados, tendrán vigencia o validez en

el ámbito espacial sometido a la potestad

del órgano estadal que las creó.

Los Concejos

Municipales Tienen potestad para dictar

ordenanzas a ser aplicadas en todo el territorio

del Municipio respectivo, es decir, las leyes

dictadas por los Concejos Municipales, tendrán

vigencia o validez en el ámbito espacial sometido

a la potestad del órgano municipal que las creó.

10

Page 10: Tema 7. Resumen-2013-Ambito de Validez Espacial de Las Normas Tributarias

Prof. Tania Bencomo. DERECHO TRIBUTARIOÁmbito de Validez Espacial de las Normas Tributarias

La CRBV fija las competencias que en materia tributaria, tienen los Poderes

Nacional, Estadales y Municipales, y por ende, el ámbito espacial de validez de las

normas tributarias que dichos poderes dicten.

EL PRINCIPIO DE LA TERRITORIALIDAD, en el ámbito internacional,

presenta la ventaja de evitar la doble o múltiple tributación y consiste en atribuir el

derecho a dictar leyes tributarias al Estado, dentro de cuyo territorio se ubique la

fuente productora de enriquecimiento, es decir, que la actividad económica

tomada como hecho generador del tributo se haya realizado dentro de la

jurisdicción territorial del país que ejerce su soberanía tributaria.

1.4.2. APLICACIÓN EXTRATERRITORIAL

DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS

(EL PRINCIPIO DE LA EXTRATERRITORIALIDAD)

Este artículo 11 del C.O.T. consagra el principio de la extraterritorialidad de

las leyes tributarias, pues se pueden gravar hechos ocurridos fuera del territorio

nacional, cuando el contribuyente tenga nacionalidad venezolana, esté

residenciado o domiciliado en el país o posea establecimiento permanente o base

fija en Venezuela. Este artículo, en su segundo párrafo, permite gravar hechos

imponibles ocurridos total o parcialmente fuera del territorio nacional.

Art. 11 C.O.T.

Omissis…

Las leyes tributarias nacionales podrán gravar hechos ocurridos total o parcialmente fuera del territorio nacional, cuando el contribuyente tenga nacionalidad venezolana, esté residenciado o domiciliado en Venezuela, o posea establecimiento permanente o base fija en el país.

Omissis…

Principio de la Extraterritorialidad

11

Page 11: Tema 7. Resumen-2013-Ambito de Validez Espacial de Las Normas Tributarias

Prof. Tania Bencomo. DERECHO TRIBUTARIOÁmbito de Validez Espacial de las Normas Tributarias

PARA GRAVAR HECHOS OCURRIDOS FUERA DEL TERRITORIO NACIONAL

SON CONDICIONES ESENCIALES que:

1) Se trate de leyes tributarias nacionales, y no de leyes estadales o

municipales. Las leyes tributarias estadales o municipales deben acogerse a la

regla general consagrada en el párrafo 1 del artículo 11 del C.O.T., es decir, los

Estados y los Municipios sólo pueden dictar leyes tributarias con vigencia en el

ámbito territorial del Estado o Municipio.

2) El contribuyente tenga nacionalidad venezolana.

3) El contribuyente se encuentre residenciado o domiciliado en

Venezuela, conforme a los artículos 30 y siguientes del Código Orgánico

Tributario.

Art. 30 C.O.T. Se consideran domiciliados en la República Bolivariana de Venezuela para los efectos tributarios:

1. Las personas naturales que hayan permanecido en el país por un período continuo o discontinuo de más de ciento ochenta y tres (183) días en un año calendario, o en el año inmediatamente anterior al del ejercicio al cual corresponda determinar el tributo.

2. Las personas naturales que hayan establecido su residencia o lugar de habitación en el país, salvo que en el año calendario permanezca en otro país por un período continuo o discontinuo de más de ciento ochenta y tres (183) días, y acrediten haber adquirido la residencia para efectos fiscales en ese otro país.

3. Los venezolanos que desempeñen en el exterior funciones de representación o cargos oficiales de la República, de los estados, de los municipios o de las entidades funcionalmente descentralizadas, y que perciban remuneración de cualquiera de estos entes públicos.

4. Las personas jurídicas constituidas en el país, o que se hayan domiciliado en él, conforme a la ley.

Parágrafo Primero: Cuando las leyes tributarias establezcan disposiciones relativas a la residencia del contribuyente o responsable, se entenderá como tal el domicilio, según lo dispuesto en este artículo.

12

Page 12: Tema 7. Resumen-2013-Ambito de Validez Espacial de Las Normas Tributarias

Prof. Tania Bencomo. DERECHO TRIBUTARIOÁmbito de Validez Espacial de las Normas Tributarias

Parágrafo Segundo: En los casos establecidos en el numeral 2 de este artículo, la residencia en el extranjero se acreditará ante la Administración Tributaria, mediante constancia expedida por las autoridades competentes del Estado del cual son residentes.

Salvo prueba en contrario, se presume que las personas naturales de nacionalidad venezolana son residentes en territorio nacional.

4) El contribuyente posea establecimiento permanente o base fija en Venezuela, que se posea una instalación fija de negocios donde la empresa ejerce toda o una parte de su actividad económica, con las precisiones y limitaciones que se establezcan en los Tratados Internacionales

De tal suerte, que el poder tributario venezolano es bastante amplio en el

sentido de que puede alcanzar a personas residentes o a bienes ubicados o

hechos ocurridos, dentro o fuera de su territorio.

DE CONFORMIDAD CON LA LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA EN

VENEZUELA, ESPECIFICAMENTE de acuerdo a lo establecido en el artículo 1

de la referida Ley, allí se observa el principio de la territorialidad y el

principio de la Extraterritorialidad:

Artículo 1 LISLR. Los enriquecimientos anuales,

netos y disponibles obtenidos en dinero o en especie,

causarán impuestos según las normas establecidas en esta

ley.

Salvo disposición en contrario de la presente ley, toda

persona natural o jurídica, residente o domiciliada en

Venezuela, pagará impuestos sobre sus rentas de cualquier

origen, sea que la causa o la fuente de ingresos esté situada

dentro del país o fuera de él. Las personas naturales o

jurídicas no residentes o no domiciliadas en Venezuela

estarán sujetas al impuesto establecido en esta Ley siempre

13

Page 13: Tema 7. Resumen-2013-Ambito de Validez Espacial de Las Normas Tributarias

Prof. Tania Bencomo. DERECHO TRIBUTARIOÁmbito de Validez Espacial de las Normas Tributarias

que la fuente o la causa de sus enriquecimientos esté u

ocurra dentro del país, aun cuando no tengan

establecimiento permanente o base fija en Venezuela.

Las personas naturales o jurídicas domiciliadas o

residenciadas en el extranjero que tengan un establecimiento

permanente o una base fija en el país, tributarán

exclusivamente por los ingresos de fuente nacional o

extranjera atribuibles a dicho establecimiento permanente o

base fija.

PRINCIPIO ADOPTADO POR VENEZUELA

De conformidad con el contenido del artículo 1 LISLR, antes transcrito,

nuestra legislación se caracteriza por lo siguiente:

No hace distinción entre venezolanos y extranjeros, a los efectos del

gravamen.

Es indiferente que el titular sea una persona natural, jurídica o comunidad.

El beneficiario del enriquecimiento puede o no estar domiciliado en el país o

tener meramente el carácter de transeúnte en el país o ser residente,

inclusive puede ser hasta un turista.

Basta que la actividad económica productora del enriquecimiento sea

realizada en el país, que provenga de bienes situados en Venezuela, tal

como lo establece el artículo 6 de la Ley o QUE EL CONTRIBUYENTE

TENGA UN ESTABLECIMIENTO PERMANENTE o BASE FIJA, en el país

para gravarlo, tal y como lo prevé el artículo 1 de la Ley de Impuesto sobre

la Renta. (Ver artículo 11 del Código Orgánico Tributario).

14

Page 14: Tema 7. Resumen-2013-Ambito de Validez Espacial de Las Normas Tributarias

Prof. Tania Bencomo. DERECHO TRIBUTARIOÁmbito de Validez Espacial de las Normas Tributarias

Principio de renta mundial o denominado también: Principio de la

Extraterritorialidad:

Este principio responde al aspecto espacial del hecho imponible, es decir,

indica hasta qué punto un enriquecimiento puede ser gravado por la legislación

tributaria venezolana.

De acuerdo a lo anterior, los criterios utilizados para definir el ámbito de

aplicación de nuestra legislación en cuanto a la gravabilidad de los

enriquecimientos, son la causa o la fuente de tales enriquecimientos, siendo la

causa, aquella circunstancia de hecho que da origen a la renta y, la fuente, el

origen del enriquecimiento en términos de localidad.

Ambos criterios (causa o fuente), aunque puedan estar presentes en

determinadas circunstancias dependiendo del sujeto pasivo, no necesariamente

son concurrentes y así debe entenderse, pues, la ocurrencia de uno de ellos

puede condicionar por sí solo la gravabilidad del ingreso a los efectos del

impuesto.

En este sentido, la Ley de Impuesto sobre la Renta enmarca tres (3)

clases de sujetos pasivos, los cuales son:

1.- Personas Naturales o Jurídicas domiciliadas o residenciadas en

Venezuela: Para esta clase de sujeto pasivo el factor determinante es la

conexión al territorio nacional.

2.- Personas Naturales o Jurídicas no domiciliadas o no residenciadas en

Venezuela que no tengan un establecimiento permanente o base fija en el país:

Para este sujeto pasivo se dice que la fuente es territorial, es decir, la renta la

que debe generarse dentro del país para que sea gravable el enriquecimiento.

3.- Personas Naturales o Jurídicas no domiciliadas o no residenciadas en

Venezuela que tengan un establecimiento permanente o base fija en el país: En

este caso la causa debe ocurrir dentro del país, sin embargo, la gravabilidad del

enriquecimiento depende de la proporción en que éste pueda ser atribuido a

dicho establecimiento permanente o base fija.

15

Page 15: Tema 7. Resumen-2013-Ambito de Validez Espacial de Las Normas Tributarias

Prof. Tania Bencomo. DERECHO TRIBUTARIOÁmbito de Validez Espacial de las Normas Tributarias

De esta manera, este principio de Renta Mundial amplía el principio de

Territorialidad (que regía a la Ley de Impuesto sobre la Renta derogada en el año

1999) referido a que la fuente o la causa del enriquecimiento estuviera u ocurriera

necesariamente dentro del país para ser considerado gravable.

Vale recordar, que en la reforma efectuada en 1986 a esta Ley, hubo un

"tímido intento por gravar la renta de fuente extranjera, pero fue eliminado en 1991

por los problemas de control que ello representaba.

2.- LA DOBLE O MULTIPLE TRIBUTACION

De acuerdo a Evans (1999), la doble tributación viene a ser el resultado del

solapamiento de dos o más sistemas tributarios. El fenómeno de la doble

tributación se da básica y primordialmente en virtud del solapamiento de dos o

más sistemas tributarios, los cuales buscan gravar no sólo la renta que se da en

su propio territorio sino además la renta de origen externo. Los problemas se

derivan de las distintas formas en que se han ido formulando los diversos sistemas

tributarios del mundo, ya que cada uno de ellos, con sus particularidades, difieren

en el tratamiento de la renta bruta, los costos, las deducciones, así como en los

elementos que deben ser excluidos de estas nociones.

Se considera que existe doble o múltiple imposición, cuando las mismas

personas o bienes son gravados dos (o más) veces por análogo concepto, en el

mismo período de tiempo, por parte de dos (o más) sujetos con poder tributario.

Requisitos concurrentes para que se considere que existe DOBLE

TRIBUTACION, según Belisario Villegas (2002):

1.- Identidad del sujeto gravado: Que se trate del mismo Sujeto Pasivo.

2.- Identidad del Hecho imponible: El gravamen debe derivar del mismo

hecho generador, siendo este requisito esencial.

3.- Identidad Temporal: La doble tributación debe ser simultánea, es decir,

debe referirse a un mismo período.

16

Page 16: Tema 7. Resumen-2013-Ambito de Validez Espacial de Las Normas Tributarias

Prof. Tania Bencomo. DERECHO TRIBUTARIOÁmbito de Validez Espacial de las Normas Tributarias

4.- Diversidad de Sujetos Activos: La doble tributación puede provenir de

dos o más entes con potestad tributaria en el orden nacional, estadal o municipal,

e inclusive internacional.

La noción de DOBLE IMPOSICION INTERNA: está referida a supuestos

donde un mismo contribuyente es gravado atendiendo a un mismo objeto

imponible, por dos (o más) impuestos idénticos o similares, exaccionados por dos

(o más) entes públicos pertenecientes a un mismo Estado, en el mismo período de

tiempo. Una parte de la doctrina se pronuncia por rechazar la existencia de una

doble imposición en el ámbito interno, circunscribiéndola solamente al ámbito

internacional.

En Venezuela desde un punto de vista constitucional no existe un “mandato

expreso” de prohibición contra la doble imposición, de hecho nuestro, máximo

tribunal expresa que “(..) el principio prohibitivo de doble imposición o de doble

tributación es un desiderátum o, cuando más, un postulado de las ciencias

económicas, pero no una norma legal cuya violación pueda servir de base al

recurso intentado.4

Sin embargo, es bueno comentar, que hoy en día el artículo 11 del Código

Orgánico Tributario, señala expresamente que “(…) la ley procurará evitar los

efectos de la doble tributación internacional”.

En todo caso, la falta de una disposición constitucional expresa o legal que

prohiba este fenómeno no es óbice para que los Tribunales de Justicia deduzcan

implícitamente la prohibición de la doble tributación, atendiendo a los propios

principios de capacidad económica, así como, el de la prohibición de la

confiscatoriedad.

4 Corte Suprema de Justicia, Sala Político Administrativa, 16 de febrero de 1973, caso: C.A. Venezolana de Cemento vs. Gobernador del Distrito Federal. Gaceta Forense, Nro. 75. Segunda Etapa. P. 140. Citado por Evans (1999).

17

Page 17: Tema 7. Resumen-2013-Ambito de Validez Espacial de Las Normas Tributarias

Prof. Tania Bencomo. DERECHO TRIBUTARIOÁmbito de Validez Espacial de las Normas Tributarias

2.1. DOBLE O MULTIPLE TRIBUTACION INTERNACIONAL

El autor Alegría Borras citado por Evans (1999), define la doble imposición

internacional como aquella situación por la cual una misma renta o un mismo bien

resultan sujetos a imposición en dos o más países, por la totalidad o parte de su

importe, durante un mismo período imponible (si se trata de impuestos periódicos)

y por una misma causa.

Similar concepto es el adoptado por la Organización para la Cooperación y

el Desarrollo Económico (OCDE), explicado en los comentarios al Modelo de

Convenio para Evitar la Doble Tributación de 1995: la doble imposición jurídica

internacional puede definirse de forma general como el resultado de la aplicación

de impuestos similares en dos o más Estados a un mismo contribuyente, respecto

a la misma materia imponible y por el mismo período de tiempo.

Para que exista DOBLE TRIBUTACION INTERNACIONAL se requiere la

configuración de por lo menos una cuádruple identidad:

1) Identidad en la naturaleza del gravamen, esto es, presencia de dos

impuestos sancionados por dos Estados que sean iguales o por lo menos

equivalentes.

2) Coincidencia en el presupuesto de hecho o un mismo elemento

material del hecho imponible.

3) Simultaneidad en el período de tiempo en la concurrencia de las

normas de los sistemas tributarios.

4) Identidad en el sujeto sobre quien recae el tributo, es decir, que los

impuestos sean soportados por un mismo sujeto.

Tratándose de doble imposición internacional, otros autores añaden otro

elemento para que proceda la doble tributación internacional: más de un Estado

debe ejercitar su potestad tributaria, esto es, la convergencia de dos o más

autoridades fiscales soberanas.

18

Page 18: Tema 7. Resumen-2013-Ambito de Validez Espacial de Las Normas Tributarias

Prof. Tania Bencomo. DERECHO TRIBUTARIOÁmbito de Validez Espacial de las Normas Tributarias

MEDIDAS PARA EVITAR LA DOBLE O MULTIPLE TRIBUTACION

La doctrina distingue entre las medidas para evitar o atenuar la doble

tributación, a aquellas que son adoptadas en la legislación interna de los Estados

de aquellas otras soluciones previstas de forma concertada, bien de manera

bilateral o multilateral.

De modo que existen: a) medidas que pueden ser tomadas de forma

unilateral o de forma bilateral (en concreto, los métodos de exención y de

imputación) y b) aquellas medidas que sólo figuran en el CDI (Convenio para

evitar doble imposición-Tratados Internacionales), y que son propias de las

llamadas soluciones concertadas por los Estados. (Ver final guía TRATADOS

INTERNACIONALES).

3.- LOS SISTEMAS DE SUJECION, o CRITERIOS DE VINCULACION, O

FACTORES DE CONEXIÓN:

Entendemos por criterios de vinculación tributaria, dice Evans (1999),

aquellos que determinan la relación jurídica entre un ente estatal soberano y un

sujeto pasivo que da origen al nacimiento de un derecho de imposición, esto es, la

relación jurídico-tributaria que nace entre el detentador de la potestad tributaria y

el sujeto pasivo de dicha obligación. Esta relación nace en virtud de la existencia

de unos hechos considerados fiscalmente relevantes, pudiendo ellos ser

escogidos libremente por el ente dotado de poder tributario, sin más limitaciones

que las impuestas por el ordenamiento jurídico que los rige internamente.

Para determinar si un Estado está autorizado para el ejercicio de su

potestad tributaria, es necesario establecer un nexo jurídico entre ese Estado y el

obligado. Tradicionalmente este nexo o vinculación se considera jurídicamente

existente cuando el sujeto es el destinatario del ejercicio por parte de un Estado de

una soberanía bien, de carácter territorial o de naturaleza personal.

19

Page 19: Tema 7. Resumen-2013-Ambito de Validez Espacial de Las Normas Tributarias

Prof. Tania Bencomo. DERECHO TRIBUTARIOÁmbito de Validez Espacial de las Normas Tributarias

Juan Cristóbal Carmona señala: “Se entiende por

factor de conexión, el criterio de naturaleza política, social o

económica, seleccionado por el ente dotado de poder

tributario, en virtud del cual, aquél más allá del mero ejercicio

de la soberanía de la que está investido, al ejercerla

considera justificado y legítimo el nacimiento de una relación

jurídica-tributaria entre él y un sujeto pasivo”.

Este elemento de conexión o factor de vinculación delimita la extensión

del poder de tributación, ya que una vez elegido el criterio a utilizar se producen

efectos no sólo para los sujetos pasivos involucrados, sino para el propio sujeto

activo –Estado- que al adoptar un determinado criterio, abandonando otros, limita

o amplía su ámbito de imposición.

Los factores de conexión adoptados por los Estados soberanos, pueden

agruparse en dos grandes categorías:

Sistema de Sujeción Personal: a.- Nacionalidad

b.- Domicilio o

Residencia

SISTEMAS

DE SUJECION

Sistema de Sujeción Económica: a.- La sede de los

Negocios

b.- La Fuente

20

Page 20: Tema 7. Resumen-2013-Ambito de Validez Espacial de Las Normas Tributarias

Prof. Tania Bencomo. DERECHO TRIBUTARIOÁmbito de Validez Espacial de las Normas Tributarias

3.1. Sistema de Sujeción Personal:

a.- Nacionalidad: Aquí se plantea el problema de la extraterritorialidad de

la ley, es decir, de la determinación de los hechos que la ley de un Estado puede

regular cuando los mismos se realicen total o parcialmente fuera de su territorio.

Según Sainz de Bujanda, este sistema rige cuando es la condición o

cualidad del sujeto (su nacionalidad) sea el lugar en que resida o en que se

produzca el hecho o el acto que le afecte, la que decide la aplicación de la norma

y el nacimiento, para dicho sujeto de los efectos de la misma.

Este sistema es el más antiguo, en virtud del cual el derecho de gravar

deriva de la nacionalidad del sujeto pasivo (contribuyente). Según este sistema,

cualquiera sea el lugar en donde viva un individuo, trabaje, tenga ganancias o

bienes, tiene que contribuir o tributar en el país al cual esté vinculado por la

Nacionalidad. (Belisario Villegas, 2002). Este es el sistema adoptado por los

Estados Unidos de Norteamérica y Filipinas, constituyendo un criterio cada vez

menos acogido mundialmente.

b.- Domicilio o Residencia: La residencia como elemento definitorio del

factor de conexión o elemento integrante del sistema de sujeción personal, puede

concebirse como el vínculo que surge entre un sujeto de derecho y el Estado

soberano, con ocasión, en caso de personas naturales, de la permanencia física

en el mismo, o del lugar de constitución o sede de dirección efectiva, respecto de

las personas jurídicas.

Dice Candal Iglesias (2005), citando a Knechtle, que cuando un país

dispone del sistema de residencia, todos los ingresos del contribuyente, sean

nacionales o extranjeros, están potencialmente sujetos a impuestos. Esta

extensión de la jurisdicción tributaria en el ámbito espacial es posible gracias a

que los Estados tienen la posibilidad de usar sus medios coercitivos

(administración tributaria) sobre las personas físicamente residentes en sus

Estados.

21

Page 21: Tema 7. Resumen-2013-Ambito de Validez Espacial de Las Normas Tributarias

Prof. Tania Bencomo. DERECHO TRIBUTARIOÁmbito de Validez Espacial de las Normas Tributarias

Es importante puntualizar el significado de los vocablos “residente” y

“domiciliado”, por ejemplo, la LISLR, en su artículo 51, define quiénes deben ser

consideradas como personas naturales no residentes, al decir:

A todos los fines de esta Ley, se entiende por persona

natural no residente, aquella cuya estadía en el país no se

prolongue por más de ciento ochenta y tres (183) días dentro

de un año calendario y que no califique como domiciliada en

la República Bolivariana de Venezuela, conforme a lo

establecido en el COT.

En la misma línea de ideas, el parágrafo único del mismo artículo define

quién debe ser considerado como persona natural residente, al decir:

Las personas a que se refiere el encabezamiento de este artículo (personas

naturales), se consideran como residentes a los efectos del mismo, cuando hayan

permanecido en el país por un período contínuo o discontínuo de más de ciento

ochenta y tres (183) días del año calendario inmediatamente anterior al del

ejercicio al cual corresponda determinar el tributo.

Sin embargo, cuando se verifica la definición incluida en el marco del

C.O.T., específicamente en el artículo 30, se observa que el mismo no se refiere a

personas naturales residentes sino a personas naturales domiciliadas.

En tal sentido, Candal Iglesias (2005), puntualiza en relación al uso

indistinto por parte de la LISLR y por el COT, del concepto de “residente” o

“domiciliado”, que el Parágrafo Primero del artículo 30 C.O.T, establece que

cuando las leyes tributarias establezcan disposiciones relativas a la residencia del

contribuyente o responsable, se entenderá como tal “el domicilio”. Igualmente y en

materia de personas jurídicas, el C.O.T., considera como personas jurídicas

22

Page 22: Tema 7. Resumen-2013-Ambito de Validez Espacial de Las Normas Tributarias

Prof. Tania Bencomo. DERECHO TRIBUTARIOÁmbito de Validez Espacial de las Normas Tributarias

domiciliadas en Venezuela a aquéllas constituidas en el país, o que se hayan

domiciliado en él, conforme a la Ley.

3.2. Sistema de Sujeción Económica:

a.- La Sede de los Negocios: Este sistema está referido a la concepción

de Establecimiento Permanente, y en efecto, de acuerdo con el artículo 5 del

Modelo de Tratado para Evitar la Doble Tributación, elaborado por la Organización

para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), significa un lugar fijo de

negocios que sirva para el ejercicio de una actividad empresarial y que tenga

como objetivo la generación de rentas.

A la par del Establecimiento Permanente se encuentra la noción de BASE

FIJA; que actúa también como factor de conexión respecto de las personas

naturales, siendo concebida como el lugar desde el que se ejerce una actividad

profesional independiente.

b.- La Fuente:

Cuando hablamos del Principio de la Fuente, según Ruiz Montero (2004),

nos estamos refiriendo al territorio donde se originó el enriquecimiento, o sea,

donde se produjo la actividad que lo generó. La fuente tiene que ver con la

relación o vinculación que existe entre el territorio de un Estado y la actividad

generadora de la renta a ser gravada. Dicha relación puede responder a factores

económicos, físicos o jurídicos, entre otros, pudiendo ser más restringida o estricta

su instrumentación, según el tratamiento que le dé la legislación del país con el

que la renta tenga contacto.

Es así como en algunos, se acoge la teoría de la fuente productora, en la

que la potestad se atribuye al Estado en cuyo territorio se produce el

enriquecimiento y en otros la fuente pagadora, en la que tal atribución se hace al

Estado en cuyo territorio fue obtenida la disponibilidad de dicho rendimiento

(donde se va disfrutar del enriquecimiento obtenido).

23

Page 23: Tema 7. Resumen-2013-Ambito de Validez Espacial de Las Normas Tributarias

Prof. Tania Bencomo. DERECHO TRIBUTARIOÁmbito de Validez Espacial de las Normas Tributarias

4.- TRATADOS INTERNACIONALES

El Derecho Tributario es una materia muy dinámica, y en el campo

internacional los efectos de la globalización son transcendentales, al punto que

existe un intercambio contínuo de mercaderías entre los distintos sujetos de

derecho, por lo cual surgen diatribas y controversias con respecto a quién tiene la

potestad tributaria de imposición, o el derecho de gravar la riqueza generada como

consecuencia de la realización de la actividad económica.

Con las transformaciones experimentadas por el comercio internacional a

partir de la última década del siglo XX, y en el contexto de lo que se denomina la

globalización internacional, son más frecuentes las transacciones con bienes y

servicios que arrojan beneficios mutuos para los países involucrados en este

proceso, por lo cual las empresas (personas jurídicas) o las personas naturales

que realizan estas negociaciones, obtienen beneficios (ganancias o rentas) que

suelen tributar en los dos países que importan, exportan o realizan inversiones en

el extranjero. Para evitar en lo posible, que ocurra este fenómeno, se ha

generalizado en beneficio de estos contribuyentes que denominaremos:

internacionales, la celebración de los TRATADOS PARA EVITAR LA DOBLE

TRIBUTACION INTERNACIONAL.

Dice Ruiz Montero (2004), que en materia de tributación es posible el

fenómeno de la doble imposición internacional, en el sentido que, algunos

enriquecimientos de determinados sujetos de impuestos, al considerar la

legislación vigente en determinados países, al propio tiempo pueden ser objeto de

gravamen en otros países y por el mismo concepto, en ambos casos, por ejemplo

por el Impuesto sobre la Renta. Con el objeto de evitar que esto suceda, se

celebran Convenios Internacionales para armonizar el tratamiento impositivo en

materia de Impuesto Sobre la Renta y evitar la figura de la Doble Imposición.

También se utilizan los Tratados Internacionales para el intercambio de

información tributaria. Venezuela ha suscrito una diversidad de convenios

bilaterales, para evitar la doble tributación con el Reino Unido, con Estados Unidos

de América y otros países tanto de Europa, Latinoamérica y Asia.

24