T-PCII - 10 y 11 - CUERVO y OSORIO, Cap03 - CBA - Metodología Paso a Paso

UNIVERSIDAD DEL VALLE FACULTAD DE CIENCIAS DE LA ADMINISTRACIÓN PROGRAMA ACADÉMICO DE CONTADURÍA PÚBLICA

PERMISO DE REPRODUCCIÓN MATERIAL BIBLIOGRÁFICO

El siguiente material se reproduce con fines estrictamente académicos y es para uso exclusivo de los estudiantes de la materia PROCESOS DE COSTOS II, CÓDIGO 802090M del programa académico Contaduría Pública de la Facultad de Ciencias de la Administración, de la Universidad del Valle, bajo la responsabilidad del docente LUIS EDUARDO MALAGÓN VÉLEZ de acuerdo con al Artículo 32 de la Ley 23 de 1982, y el Artículo 22 de la Decisión 351 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena. ARTÍCULO 32 DE LA LEY 23 DE 1982: “Es permitido utilizar obras literarias o artísticas o parte de ellas, a título de ilustración en obras destinadas a la enseñanza, por medio de publicaciones, emisiones o radiodifusiones o grabaciones sonoras o visuales, dentro de los límites justificados por el fin propuesto o comunicar con propósito de enseñanza la obra radiodifundida para fines escolares educativos, universitarios y de formación personal sin fines de lucro, con la obligación de mencionar el nombre del autor y el título de las así utilizadas”.

ARTÍCULO 22 DE LA DECISIÓN 351 DE LA COMISIÓN DEL ACUERDO CARTAGENA.: Sin prejuicio de lo dispuesto en el Capítulo V y en el Artículo anterior, será lícito realizar, sin la autorización del autor y sin el pago de remuneración alguna, los siguientes actos:

a) Reproducir por medio reprográficos para la enseñanza o para la realización de exámenes en instituciones educativas, en la medida justificada por el fin que se persiga, artículos lícitamente publicados en periódicos o colecciones periódicas, o breves extractos de obras lícitamente publicadas, a condición que tal utilización se haga conforme a los usos honrados y que la misma no sea objeto de venta o transacción a título oneroso, ni tenga directa o indirectamente fines de lucro;...”.

REPRODUCIDO Y DIGITALIZADO EL 25 DE SEPTIEMBRE DE 2015 CON

FINES ESTRÍCTAMENTE ACADÉMICOS

CUERVO TAFUR, Joaquín. OSORIO AGUDELO, Jair Albeiro. (2006),

Capítulo 03: Costeo basado en actividades, Metodología paso a paso

(PARTE 01): EN: Costeo basado en Actividades –ABC-: Gestión basada

en Actividades –ABM-. Bogotá. Ecoe Ediciones. P. 65-113 – [49 pág].

Consultor

Typewriter

Texto utilizado para el Curso "PROCESOS DE COSTOS II - 802090M-50" en la Universidad del Valle sede Buga, a cargo del Docente LUIS EDUARDO MALAGÓN VÉLEZ

Consultor

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TEXTO 10

UNIVERSIDAD DEL VALLE FACULTAD DE CIENCIAS DE LA ADMINISTRACIÓN PROGRAMA ACADÉMICO DE CONTADURÍA PÚBLICA

PERMISO DE REPRODUCCIÓN MATERIAL BIBLIOGRÁFICO

El siguiente material se reproduce con fines estrictamente académicos y es para uso exclusivo de los estudiantes de la materia PROCESOS DE COSTOS II, CÓDIGO 802090M del programa académico Contaduría Pública de la Facultad de Ciencias de la Administración, de la Universidad del Valle, bajo la responsabilidad del docente LUIS EDUARDO MALAGÓN VÉLEZ de acuerdo con al Artículo 32 de la Ley 23 de 1982, y el Artículo 22 de la Decisión 351 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena. ARTÍCULO 32 DE LA LEY 23 DE 1982: “Es permitido utilizar obras literarias o artísticas o parte de ellas, a título de ilustración en obras destinadas a la enseñanza, por medio de publicaciones, emisiones o radiodifusiones o grabaciones sonoras o visuales, dentro de los límites justificados por el fin propuesto o comunicar con propósito de enseñanza la obra radiodifundida para fines escolares educativos, universitarios y de formación personal sin fines de lucro, con la obligación de mencionar el nombre del autor y el título de las así utilizadas”.

ARTÍCULO 22 DE LA DECISIÓN 351 DE LA COMISIÓN DEL ACUERDO CARTAGENA.: Sin prejuicio de lo dispuesto en el Capítulo V y en el Artículo anterior, será lícito realizar, sin la autorización del autor y sin el pago de remuneración alguna, los siguientes actos:

a) Reproducir por medio reprográficos para la enseñanza o para la realización de exámenes en instituciones educativas, en la medida justificada por el fin que se persiga, artículos lícitamente publicados en periódicos o colecciones periódicas, o breves extractos de obras lícitamente publicadas, a condición que tal utilización se haga conforme a los usos honrados y que la misma no sea objeto de venta o transacción a título oneroso, ni tenga directa o indirectamente fines de lucro;...”.

REPRODUCIDO Y DIGITALIZADO EL 25 DE SEPTIEMBRE DE 2015 CON

FINES ESTRÍCTAMENTE ACADÉMICOS

CUERVO TAFUR, Joaquín. OSORIO AGUDELO, Jair Albeiro. (2006),

Capítulo 03 Capítulo 03: Costeo basado en actividades, Metodología paso

a paso (PARTE 02): EN: Costeo basado en Actividades –ABC-: Gestión

basada en Activ. –ABM-. Bogotá. Ecoe Ediciones. P. 114-158 – [44 pág].

Consultor

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Texto utilizado para el Curso "PROCESOS DE COSTOS II - 802090M-50" en la Universidad del Valle sede Buga, a cargo del Docente LUIS EDUARDO MALAGÓN VÉLEZ

Consultor

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TEXTO 11

D E P A R T A M E N T O D E B I B L I O T E C A S

Costeo basado en actividades-ABC-

Gestión basada en actividades -ABM-

¡

Joaquín Cuervo Tafur Jair Albeiro Osorio Agudelo

Cuervo Tafur, Joaquín Costos ABC: gestión basada en actividades ABM /

Joaquín Cuervo Tafur y Jair Albeíro Osorio Agudelo. — Bogotá: Ecoe Ediciones, 2006.

270 p.; 24 cm. ISBN 958-648-465-3 1. Contabi l idad de costos - Metodología 2. Control de costos 3.

Contabi l idad administrativa 4. Contabi l idad de costos - Enseñanza I. Osorio Agudelo, Jair Albeíro. II. Tít. 657.42 cd 20 ed. A1094558

CEP-Banco de la República-Biblioteca Luis Ángel Arango

Colección: Textos universitarios Área: Contabilidad y Finanzas Primera edición: Bogotá, D.C., enero de 2007 Reimpresión: Bogotá, D.C., enero de 2008 Reimpresión: Bogotá, D.C., 2011

ISBN: 958-648-465-3

© Joaquín Cuervo Tafur - Jair Albeiro Osorio Agudelo E-mail: [email protected] - [email protected]

© Ecoe Ediciones E-mail: [email protected] www.ecoeediciones.com Carrera 19 No. 63C-32, Pbx. 2481449, fax. 3461741

Coordinación editorial: Alexander Acosta Quintero Carátula: Cristina Castañeda Impresión: Editorial Kimpres Ltda. ^ Calle 19 Sur N° 69C-17. Tel: 4136884 - Bogotá D.C

Impreso y hecho en Colombia.

A

M i esposa Milena, a mis hijos Sara María y Juan Esteban y a todos aquellos que verdaderamente han creído que los costos son un mecanismo de supervivencia.

Joaquín Cuervo Tafur

A

M i hermano Jhon Jairo (QEPD), quien me enseñó a no claudicar en la defensa de mis ideas y cuyo ánimo y apoyo incondicional iluminaron mi camino.

Y a mi hija Katty Alejandra quien fue motivo de inspiración permanente para sacar este proyecto adelante.

Jair Albeiro Osorio A.

Capítulo 3

COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES

METODOLOGÍA PASO A PASO

Objetivo

Diseñar para cualquier empresa un modelo de Costeo Basado en Actividades. Utilizando la metodología paso a paso, el lector, estudiante, profesional o ejecutivo, estará en capacidad de desarrollar con todos los requisitos propios del sistema ABC, el procedimiento que le permita a cualquier entidad costear sus bienes o servicios con base en las actividades.

CAPÍTULO 3. COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES. METODOLOGÍA PASO A PASO 67

Uno de los propósitos de este texto es que quien así lo desee, pueda utilizar esta metodología para implantar el modelo de costeo basado en actividades en cualquier institución. Sólo tiene que seguir las instrucciones que se dan en este capítulo, adaptando el procedimiento a su entidad.

La metodología paso a paso se ha probado en un considerable número de empresas obteniendo los resultados esperados; también se ha promulgado a través de diversas ponencias internacionales a nivel iberoamericano, en varias universidades, en seminarios y múltiples diplomas. Por sus respetadas razones, muchos autores de libros y consultores, prefieren no divulgar los manuales de operación de los modelos o sistemas que ya se aplican. Otros, por el contrario, consideran que la divulgación y la participación de los conocimientos promueven el desarrollo de las teorías, evolucionando positivamente hacia otros conceptos. En la gerencia de costos, nada se ha estancado.

Los autores han querido brindar la posibilidad de que cada gerente busque la opción que su negocio necesita. Este libro se crea bajo el convencimiento absoluto de que los costos son una alternativa de supervivencia.

PASO P R E V I O

La idea de contar con un modelo de costos puede surgir de dos maneras: la primera es que la ley obligue a tenerlo como un sistema que brinde información a usuarios tanto internos como externos y la segunda es que la gerencia tome la iniciativa de desarrollarlo por una circunstancia especial. Indudablemente que es en el segundo caso donde de manera más clara se obtendrán los resultados; es de elemental lógica. Es la propia iniciativa de la empresa la que asegura el éxito del proyecto.

Que los gobiernos se preocupen por sus empresas y por legislar para que éstas y la economía en general se desarrollen positivamente es bueno indefectiblemente. Lo que no es bueno es que las empresas asuman este compromiso sólo por la condición obligatoria y se desaproveche la oportunidad de hacer algo trascendental para la entidad.

Cuando la iniciativa ha surgido de la gerencia como algo indispensable para garantizar la continuidad, el compromiso es inmediato, el camino más expedito y los resultados más generosos. No vale la pena hacerlo, si es sólo por cumplir.

68 JOAQUÍN CUFRVO TALUR - JAIR ALBEIRO OSORIO AGUDELO

La propuesta

Independientemente de si el proyecto se realiza con personal de la empresa o con consultores externos, siempre debe mediar una propuesta que describa de manera clara el compromiso que se adquiere. Desde el punto de vista de los consultores extemos, una propuesta debe contener como mínimo los siguientes temas:

• Presentación del grupo de trabajo • Justificación del proyecto • Objetivos: general y específicos • Metodología • Alcance del trabajo • Recursos necesarios • Duración y cronograma

La propuesta se elabora después de lograr un conocimiento amplio de la institución y de captar con suma claridad las expectativas de la dirección; lo que se ha demostrado es que los gerentes no saben pedir; en términos de solicitudes de costos son muy parcos; esto es producto del desconocimiento del alcance del modelo que están implcmentando.

La presentación del modelo de costos, debe inducir a la gerencia a hacer una buena petición sobre el alcance. Todo se puede costear; no solamente el portafolio de productos y servicios, sino también aquellos productos que son intermedios dentro de la cadena, asimismo se pueden costear los clientes, los proveedores, los puntos de venta, las máquinas, entre otros. Una alternativa para traducir los deseos de la gerencia en términos de objetos de costos se obtiene permitiendo que se relacionen las inquietudes o problemas que más preocupan a la dirección. Por ejemplo, los vehículos de representación, los vehículos repartidores, la fotocopiadora, el aseo, la vigilancia, etc.

La eficacia de la propuesta se evidencia fundamentalmente en dos temas: el alcance y el tiempo. Después de que exista acuerdo sobre estos dos temas, el comienzo es promisorio.

L a negociación

La aceptación de la propuesta se traduce en la elaboración de un acuerdo de compromiso, donde se deja constancia de que la propuesta hace parte

CAPÍTULO 3. COSTKO BASADO EN ACTIVIDADES. METODOLOGÍA PASO A PASO 69

fundamental de éste acuerdo. La alta gerencia ha aceptado todos los puntos; hasta la cotización económica si su deseo es contratar el modelo de costos con un consultor externo, sólo le queda a este satisfacer las expectativas de una institución

L a instalación

La empresa dispondrá de los recursos necesarios como por ejemplo un espacio físico, dotado de equipo de oficina (computadores, impresoras, teléfono, escritorios, etc.) donde pueda laborar el grupo de trabajo.

Participación de la empresa

La participación de la empresa debe ser activa en la implementación de modelo de costos, aún si se trata de contratar con un tercero, es el momento de seleccionar las personas que trabajarán en este proyecto, ojalá de tiempo completo, conjuntamente con el grupo del contratista. Esta participación de la empresa asegurará el funcionamiento futuro del costeo y la administración basada en actividades.

PASO UNO E S T A B L E C I M I E N T O D E L P R O Y E C T O

Conocimiento de la empresa

Se parte de la premisa de que no se puede costear ni evaluar lo que no se conoce. El desarrollo de este proyecto requiere un conocimiento cabal de la institución que se logra mediante el estudio de:

• Estatutos • Misión • Visión • Objetivos corporativos • Políticas • Carta organizacional • Manuales de funciones • Manuales de procedimientos • Portafolio de productos y servicios • Áreas de responsabilidad

70 JOAQUÍN CUF.RVO TAHJR - JAIR ALBKIRO OSORIO AGUDELO

• Planes a corto y largo plazo • Desarrollos organizacionales • Recursos • Empleados • Metas estratégicas • Y todo lo demás que sea necesario para tener una visión objetiva de la

entidad.

Planeación y cronograma de trabajo

Una condición sine qua non para asegurar el desarrollo y cumplimiento de los propósitos estratégicos y tácticos expuestos en la propuesta y en el contrato es el diseño de un plan de trabajo y un cronograma de trabajo.

El plan de trabajo debe contener ordenadamente todas las tareas necesarias para cumplir con los objetivos específicos del proyecto.

El cronograma de trabajo es una relación ordenada de las actividades en el tiempo. Es indispensable identificar el tiempo de duración de cada tarea. Una aproximación a la construcción de la ruta crítica, siempre será una garantía para el logro de los objetivos.

Un ejemplo de cronograma de actividades es el que se relaciona a continuación:

Gráfico No. 5 Cronograma general del proyecto

El cronograma de trabajo no sólo debe verse como un requisito exigido por la empresa, sino más, como una herramienta valiosa dentro del seguimiento y control que debe realizarse muy periódicamente, si se desea cumplir con las fechas previstas.


El cronograma de trabajo que se presenta no incluye unidades de tiempo, para respetar la complejidad y duración de cualquier proyecto. Pueden ser seis meses, ocho meses, un año, etc. Tratando de lograr una aproximación más o menos objetiva, cada columna del cronograma equivale al 10% de la totalidad del tiempo.

Capacitación al personal

A todo el personal de la empresa es necesario sensibilizarlo. Si se parte de la premisa de que la cultura del costo es una condición indispensable para garantizar la supervivencia de cualquier entidad, a cada empleado hay que concientizarlo de la necesidad de contribuir con la eficiencia. Los recursos son consumidos por las actividades y éstas son realizadas por los funcionarios, quienes deben procurar que ellas se realicen de la mejor manera posible.

Todo el personal debe organizarse por grupos para programar la sensibilización y la capacitación. Tanto los ejecutivos como empleados y trabajadores necesitan conocer lo que se requiere para que la empresa logre sus propósitos; esto se logra sólo con la colaboración de todos.

La capacitación al personal tiene por objetivo la ambientación de los costos. Este proyecto exige una temperatura que sólo se logra cuando el recurso humano comprende lo que se va a desarrollar, sus beneficios y la participación de cada uno. Debe quedar bien explícito que el mayor requerimiento es el compromiso de grupo.

Algunos temas que pueden desarrollarse en la capacitación son los siguientes: • Conceptos básicos de costos • Elementos de costos • Sistemas de costeo (Nuevas filosofías) • Definición de ABC/M • Objetivos de ABC/M • Ventajas del ABC/M • Postulados del ABC/M • Metodología del ABC/M • Requerimientos del ABC/M • Administración basada en actividades

72 JOAQUÍN CVI-.RVO TAFUR - JAIR AI.BKIRO OSORIO AGUDKLO

Sensibilización

El objetivo de la sensibilización es que cada individuo se comprometa con esta estrategia. Sensibilizar significa ambientar con olor a costos y sabor a eficiencia. Sensibilizar también significa enfilara todo el personal en una sola dirección, pues el éxito de este proyecto depende de la colaboración y compromiso de todas las personas; sincronizar todas las fuerzas para el mismo lado: la rentabilidad económica o social; así se comienza a construir la cultura del costo.

Estas diapositivas que a continuación se presentan sólo pretenden sugerir un camino para desarrollar la sensibilización. Todo lo que esté orientado a mostrar los beneficios del costeo y la administración basada en actividades, se justifica. Se pueden suprimir, modificar, ampliar, de acuerdo con el alcance que se desee de la sensibilización y el grado de formación del grupo. Generalmente cuando el grupo es muy ejecutivo, la presentación puede ser más resumida.

G E R E N C I A E S T R A T E G I C A D E C O S T O S

UN ENFOQUE MODERNO

Diapositiva 1

Es una nueva filosofía que compromete al recurso humano para fortalecer las empresas y lograr sus metas.

G E R E N C I A E S T R A T E G I C A D E C O S T O S

Contabilidad Gerencia! I c ° s t o s l

Gerencia estratégica de costos significa gestionar con diligencia el uso de recursos escasos.La época de utilizar los costos para valuar los inventarios y fijar precios quedó atrás. Ahora los costos se utilizan para hacer gestión diligente y estratégica.

Diapositiva 2

CAPÍTULO 3. Cosí i o BASADO LN AC I IVTDADI.S. METODOLOGÍA PASO A PASO 73

Diapositiva 3

En los últimos tiempos, desde que se habla de globalización, el número de empresas que se lian cerrado en el mundo es asombroso. Quienes no se aboquen a desarrollar ventajas competitivas, tienen el futuro incierto. Ayer se cerraron unas empresas y mañana Uiinbicn. Las condiciones de los negocios son diferentes: y si no se actualizan los sistemas al nuevo orden mundial, se corre el mismo peligro.

^ ' HAY QUE TOMAR " ^ - ^ CONCIENCIA QUE

TENEMOS RESPONSABILIDAD EN ESTA CRISIS.

Diapositiva 4

QUE SE HA HECHO

MUY POCO

Diapositiva 5

Los contadores

deben dejar de

ser los cent inelas

de la información

del pasado

Diapositiva 6

Todos tenemos responsabilidad en esta crisis. Los gerentes, los economistas, los ingenieros y también los contadores, pues no han logrado diseñar los sistemas de información que necesitan las empresas de ahora. El mundo ha cambiado pero todos sus habitantes han permanecido indiferentes.

Desde mediados de la última década del siglo veinte, se habla de globalización y apertura. Las condiciones del mercado han cambiado, produciendo impactos trascendentales en los precios y en los costos, y aún las cosas siguen igual. Ni los empresarios, ni las universidades plantean de manera contundente, soluciones para enfrentar este problema que se ha denominado crisis.

"Estén atentos contadores gerenciales" es el título de "un artículo de Robin Cooper, quien muy generosamente invita a los contadores a abandonar el papel de centinelas de la información del pasado. En la sala de cuidados intensivos al paciente no se le maquilla. Se le resucita y se le mantiene estable. La actitud proactiva del contador prefiriendo el futuro y no el pasado; la gestión y no la técnica, asegurará un elemento importante como solución al problema económico.

74 JOAQUÍN CUERVO TAKUR - JAIR ALBEIRO OSORIO AOUOELO

Todas las empresas t ienen un compromiso con la eficiencia. Ellas hoy se enfrentan a:

• Efectos de la apertura económica. • Grandes reducciones de productividad. • Aumentos desmedidos desús costos. - Presiones para mantener bajos precios.

Las amenazas son evidentes; el ambiente es más hostil. La necesidad de crear ventajas competitivas es una obligación.

No hay ninguna empresa en el mundo que se escape al compromiso de ser eficiente.

Diapositiva 7

Los mercados económicos propician el ambiente para que la; empresa; se desarrollen, pero también seleccionan con rigor.

En unan - * ¡ente de alta competencia sólo vivirán los eficientes.

Diapositiva 8

¿ Q U E S E R E Q U I E R E ?

S O L U C I Ó N M A N C O M U N A D A

Hay que crear los sistemas de intinTiación que realmente necestan las empresas de hoy.

Diapositiva 9

¿QUE S E R E Q U I E R E ?

S O L U C I Ó N DE COMPROMISO

Cultura del costo para entender que éae es un mecanismo de supenii xencia.

Diapositiva 10

Si bien es cierto que todos los días se crean empresas, también es cierto que todos los días desaparecen. Mientras las empresas se constituyan sin un análisis serio sobre la cadena de valores y el posicionamiento estratégico, sus estructuras estarán en permanente incertidumbre.

Se requiere prescindir de lo que no sirve y abrir la puerta para que entre la tecnología de punta. La empresa debe'crear y adoptar los sistemas de información que se requieren para unas condiciones especiales; es probable que lo viejo no sea lo pertinente.

A l mismo tiempo que se actualizan los sistemas de información es necesario entronizar la cultura del costo. Todo el proyecto de recuperación de viabilidad es posible, si se logra una mentalidad voluntaria en cada funcionario sobre la racionalidad. Cuando exista el convencimiento de cada individuo, de que vale la pena jugársela por la eficiencia se ha empezado a recorrer el camino de lo viable.


C A M B I O DE EPOCA

ANTES

UTILIDADES = POLÍTICA DE PRECIOS

AHORA

U T I L I D A D E S ' RACIONALIDAD EN LOS COSTOS Y GASTOS

Diapositiva 11

OBJETIVO GENERAL

Eliminación del despilfarro

Compromiso con la racionalidad

* Aproximación a la eficiencia

* Ventajas competrtruas *

R entabilidad

Diapositiva 12

Diapositiva 13

1. V I A B I L I D A D E M P R E S A R I A L

M E T A = RENTABILIDAD i SOCIAL

(ECONÓMICA

RENTABILIDAD = INGRESOS - COSTOS

Los costos ya no son la base para determinar los precios. Al contrario; los precios son la base para determinar los costos.Ya pasó la época en la cual las utilidades se lograban mediante la definición de una política de precios. Es la época en la cual las utilidades se deben lograr mediante el manejo racional de los costos y los gastos.

El propósito estratégico se logra eliminando el despilfarro y desarrollando un compromiso evidente con la racionalidad. Los anteriores son requisitos para desarrollar ventajas competitivas y para incrementar la probabilidad de ser rentables. Recuérdese que esta última es la meta.

Diapositiva 14

Para los escépticos o los que aún dudan de la importancia de los costos.

Para los que todavía no creen que los costos en un ambiente de competencia son un mecanismo de supervivencia.

Una empresa es viable, si cumple su meta, siendo esta la rentabilidad, económica o social. Desde el punto de vista económico, debe producir utilidades; desde el punto de vista social, tiene la responsabilidad de impactar bien con unos recursos escasos. La rentabilidad es la diferencia entre los ingresos y lo que se invierte para generarlos (los costos y los gastos). En un ambiente de competencia lo menos discrecional son los ingresos; sólo le quedan al empresario los costos para lograr sus metas

76 JOAQUÍN CUHRVO TAFUR - JAIR ALBEIRO OSORIO AGUDELO

2. A M B I E N T E C O M P E T I T I V O

LOS MÁRGENES DE RENTABILIDAD SE ESTRECHAN

Diapositiva 15

3. M O D E L O DE E V A L U A C I Ó N D E L D E S E M P E Ñ O

LO QUE NO SE COSTEA NO SE EVALÚA. NI SE CONTROLA NI SE MEJORA

Diapositiva 16

C A R A C T E R Í S T I C A S D E L M O D E L O

> Sistérrico.

> Flexible >• Confiable. > Gerendal. > Gestionable - Kaisen

Diapositiva 18

En un ambiente competitivo, lo normal es que los costos aumenten y los precios permanezcan constantes o en ocasiones bajen. Los márgenes de rentabilidad se estrechan cada vez más. Se hace indispensable conocer los costos individuales de los productos o servicios para gerenciar las fuerzas de ventas de acuerdo con las contribuciones individuales. Es frecuente que las empresas inconscientemente resulten impulsando productos que producen pérdidas.

El texto es claro; lo que no se costea, no se puede mejorar. No se propone un modelo de contabilidad; se propone un modelo de gestión que a partir de un costo, sea capaz de formular una meta y hacer todo por ella.

Lo que necesitan las empresas es un modelo de costos que garantice que todas las actividades agreguen valor y que se realicen eficientemente. Lacompetitividad resulta de hacer las cosas bien. La rentabilidad se logra gestionando con habilidad los recursos.

Estas son las cualidades del modelo ABC. Sistémico: su preocupación son los procesos y las actividades; poco interesan las jerarquías departamentales. Flexible: se adapta a cualquier situación. Confiable: hasta ahora es el sistema más confiable. Gerencial: no es un modelo contable. Es una herramienta administrativa. Gestionable: trabaja con base en metas.

¿ C U A L E S E L P R O P O S I T O ?

UNA ESTRUCTURA DE COSTOS DINÁMICA QUE GARANTICE:

> Eficiencia. > \&lor agregado. > Competithjidad. > Gestión. >- Rentabilidad.

Diapositiva 17

CAPÍTULO 3. COSTEO BASADO HN ACTIVIDADES. METODOLOGÍA PASO A PASO 77

P R O P U E S T A

COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES: ABC (Activib/ Based Costing).

ADMINISTRACIÓN BASADA EN ACTIVIDADES: ABM (Actrurb/ Based Management) .

Diapositiva 19

t ¿I NUCI UNA

ABC

ABM

X^ICJIC n k i M / t f c T . 4u -x atea XTJÍLOJLQ

-UunifKJCtcn 4u ccatea

-4-!ttitutil4ud

GESTON GEC

Diapositiva 20


Diapositiva 21

J U S T I F I C A C I O N D E L A B C

B modelo .ABC permite mayor exactitud en la asignación de los costos y permite la ysión de ellas por actividad.

Debe quedar bien claro que la propuesta consta de dos elementos: El costeo basado en actividades y la administración basada en las actividades. Estos dos elementos son complementarios.

Este cuadro s inópt ico resume lo que significa ABC y A B M . ABC es un método para calcular confiablemente los costos. Es un método para distribuir correctamente los costos. ABM es un método que pretende a partir de unos costos lograr unas metas.

Activity Based Costing ABC.

Estas son dos virtudes del ABC. Hasta ahora es uno de los métodos de costos más confiable. El proporcionar una información por actividades, permite un insumo apreciable para efectos de la gestión. La administración basada en actividades es una disciplina que se desarrolla con base en las actividades.

Diapositiva 22

78 JOAQUÍN CUERVO TAFUR - JAIR ALHFIRO OSORIO AGUDFFO

F U N D A M E N T O S D E L A B C

>Es una herramienta gerencial y no un modelo contable.

>Los recursos son consumidos por las actividades y estos a su vez son consumidos por los objetos de costo.

Diapositiva 23

F U N D A M E N T O S D E L A B C

>Considera todos los costos y gastos como recursos.

>Sin/e como herramienta vtBSSM fundamental y base de apoyo ai I F S B p j abm. p i ^ H f l

>-Muestra la empresa como £ ^ ^ ^ P conjunto de actrvida des y/o Í J P ^ p roces os

Diapositiva 24

C O S T E O B A S A D O E N A C T I V I D A D E S

Es una metodología que asigna costos a los productos o servicios con base en el consumo de actividades.

Diapositiva 25

Diapositiva 26

Mientras mayor sea su vinculación con la contabilidad, menor serán sus bondades. El ABC se ha concebido como una herramienta administrativa. Las actividades consumen recursos y los productos consumen actividades.

Si bien la contabilidad se ha esforzado por hacer clara separación entre costos y gastos; para el ABC, recursos son todos los elementos que se utilizan en el desarrollo de las actividades. El ABC es la base para el ABM. El A B M comienza cuando el ABC termina. En este modelo es más importante el verbo que el sustantivo. Es más importante el proceso que las estructuras jerárquicas.

Esta es la estructura más simplificada de la metodología del costeo basado en actividades. Los recursos son consumidos por las actividades, y estas son consumidas por los productos.

Ésta es una estructura más real del modelo de costos, donde se aprecian los mínimos niveles que deben desarrollarse para poseer una visión amplia de la empresa. Los recursos se distribuyen a las áreas de responsabilidad de acuerdo con los direccionadores correspondientes. Los costos de las áreas de responsabilidad se distribuyen a las actividades; éstas a su vez a los procesos y finalmente a los productos finales.


ADMINISTRACION DEL COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES

Diapositiva 27

j A DMI MI STRA C Ifj N BA SA DA E N A CT Wl DA DE S L

Quisas nías importante que conocer el

costo del producto, es disponer de una

visión del despilfarro y de las

oportunidades de reducción del costo y de

mejora del rend miento de forma que

permita a la drecció-i incremeriar la

cornpetitivicfed.

Diapositiva 28

O B J E T I V O S DEL A . B . M .

> Mejorar el servicio al diente

>Reducir Costos

>Enfrentar la competencia fijerte

> Hacer reíngeniería en proceso s y a cti vi dades

> Identificar la capacidad ociosa

Activity Based Management ABM.

Sin ningún temor se debe sostener que realizar ABC, sin empatar con ABM es hacer una mala inversión. Más importante que conocer el costo, es lo que se puede hacer con él. El costo tiene su significado siempre y cuando sea el comienzo de la búsqueda de oportunidades hacia la competitividad y la rentabilidad.

La reingeniería en el proceso busca mejorar el servicio al cliente, aumentando la eficiencia y eliminando lo que no agregue valor; se reducen costos. Los costos bajos permiten desarrollar una ventaja competitiva. Esta metodología nos permite identificar la capacidad ociosa.

Diapositiva 29

O B J E T I V O S D E L A . B . M .

>Facil itar la eliminación de despiltarros permitiendo destacar las actruidades que no añaden valor.

>Fermrtir las opciones de Outsour cing.

El principio filosófico de la administración basada en actividades está en la eliminación del despilfarro. La empresa no tiene la obligación de ejecutar lo que no realiza bien; lo puede contratar. Si no se es eficiente para realizar una actividad, hay que encontrar quién lo sea.

Diapositiva 30

KO JOAQUÍN CUFRVO TAI UR - .IMR ALUEIRD OSORIO AOÜDI,I.O

i A DM I NI STRA CIÚN 6A SA DA E N A CT M DA D E S

SER n*.x¡HM.iu<ia DEBER SEP f jHi IMJ-I;

Diapositiva 31

Si se confronta el ser y el deber ser, se descubre como el camino que los une.El A B C permite la fotografía del costo actual y el A B M una promesa del costo ideal. La inversión en este modelo se justifica siempre que se asegure el compromiso de pretender el deber ser; eso se denomina gestión.

R E Q U E R I M I E N T O S

• Compromiso de grupo. • C omite líder.

• Aplicación computa rizad a.

• Sistema de evaluación del desempeño. • Definición de metas. • Karzen.

Diapositiva 32

A B C es un modelo de costos que requiere qtie todos los funcionarios estén sin-. cronizados. El compromiso debe ser de todos, iniciando con la plana mayor. Debe existir un comité que además de ser facilitador, debe vigilar el cumplimiento de los planes.Se requiere un software con la posibilidad de hacer interfase con los demás sistemas. A partir del costo, establecer metas y comprometerse con ellas: Kaizen

ESTO NO E S UNA OPCIÓN

ES UNA OBLIGACIÓN

El no abrir las puertas para que esta cultura entre, es no entender las nuevas condiciones que impone una economía de globalización.

Diapositiva 33

CAPII'UL" 3. COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES. METODOLOGÍA I>\SD A PASO 81

PASO DOS DIAGNÓSTICO DE L A C O N T A B I L I D A D

¿Cómo se explica que siendo el ABC un modelo gerencial. incorpore dentro de su metodología un diagnóstico a la contabilidad'? La contabilidad debe garantizar un buen manejo de toda la información por ser una de las principales fuentes de alimentación del modelo ABC.

El diseño de una ruta crítica obliga a ubicar en primera línea aquellos compromisos de la empresa que se consideran proyectos de buena duración.

Áreas de responsabilidad

Si bien es cierto que el ABC es un modelo sistémico, que se aparta de las jerarquías departamentales, el manejo confiable de los recursos se apropia de la estructura de centros de costos. Este paso pretende asegurar que la contabilidad ofrezca de manera expedita la información para calcular fácilmente todos los objetos de costo que se formulen.

Debe existir coherencia entre el alcance del modelo de costos y el sistema contable. Es fácil encontrar una contabilidad segregada por áreas de responsabilidad, pero también es difícil encontrar que su procedimiento sea idóneo. Generalmente las asignaciones de costos no se realizan adecuadamente.

Los centros de costos son partes de la empresa que ameritan una acumulación exhaustiva de sus recursos, con el propósito de planear y controlar sus consumos. La medición y evaluación de cada centro, será siempre importante dentro de la planeación y administración de la entidad.

Gráfico INo. 6 Distribución de los recursos a las áreas de responsabilidad

82 JOAQUÍN CUERVO TAFUR - JAIR ALHEIRO OSORIO AGUDELO

Es necesario señalar para cada recurso (costo o gasto agrupado) dentro del plan de cuentas, su identificación con los centros de costos y la base de distribución cuando el concepto sea indirecto. Por ejemplo:

Recurso Directo Indirecto tnbucion

Nómina Prestaciones sociales Energía Acueducto Depreciación edificio Gastos de viaje Seguro contra robo

x x X

Kilovatios consumidos (kw) Número de personas Metros cuadrados ocupados

Costo de los activos

Y así sucesivamente para todos los recursos.

De acuerdo con las bases de distribución se debe realizar el estudio de la entidad. Por ejemplo, suponiendo que la empresa tiene cuatro centros de responsabilidad denominados A, B, C y D:

Centro de costo Kw No. Personas Area Costo Activos A 800 3 70 $100.000.000 B 5.000 8 200 350.000.000 C 3.000 4 150 200.000.000 D 1.200 5 80 150.000.000

Total 10.000 20 500 S800.000.000

Las distribuciones deben realizarse entonces, de acuerdo con los siguientes porcentajes:

Centro de costo Kw No. Personas Area Costo Activos A 8% 15% 14% 12.50% B 50% 40% 40% 43.75% C 30% 20% 30% 25.00% D 12% 25% 16% 18.75%

Total 100% 100% 100% 100%


Recomendaciones

a. Es importante documentar este trabajo. El diseño serio y responsable de una contabilidad por áreas de responsabilidad, amerita que todo quede escrito. Este será un manual de procedimientos que elimina cualquier posibilidad de arbitrio o improvisación. Es la empresa la que adopta la manera de distribuir los costos y gastos que son indirectos. Es por eso que es importante argumentar con suficiencia, todo el contenido de este manual. También es necesario explicar porqué un gasto es directo o indirecto. Porqué se eligió una base de distribución y cómo resultan los porcentajes finales.

b. La elección de las bases de distribución no debe ser una tarea de una sola persona. En algunos casos, la identificación de la mejor base puede ser un trabajo complejo y es probable que la confiabilidad del resultado dependa de la participación de un grupo interdisciplinario.

c. Cuando se considere indispensable, se puede recurrir a personal competente para medir las proporciones; por ejemplo, es conveniente recurrir a un técnico para determinar el consumo de energía de cada área de responsabilidad.

d. Un resultado razonable puede lograrse utilizando varios procedimientos; esto depende del tipo de empresa, del concepto de costos y la información con que se cuente.

e. Este trabajo debe actualizarse cada vez que la empresa sufra un cambio considerable.

Esta presentación de los centros de costos es una propuesta pedagógica sobre el procedimiento que debe seguirse para asegurar que el modelo ABC contará con unos datos confiables.

Muchas han sido las críticas sostenidas por mantener una contabilidad estática y pretérita, que en poco contribuye a fortalecer el compromiso de quien debe decidir. El manejo juicioso de centros de costos con una perspectiva de responsabilidad, ha infundido vitalidad al sistema contable y ha abierto una alternativa a la contabilidad de gestión, permitiendo evaluar el desempeño de los individuos.

¿Qué sucede cuando la contabilidad no está estructurada por áreas de responsabilidad?

84 JOAQUÍN CUERVO TAITIR - JAIR AI.HEIRO OSORIO AGUDELO

Se espera que la entidad comprenda la necesidad de construir su sistema contable sobre la base de áreas de responsabilidad sin mucha argumentación y adopte esta metodología desarrollando las modificaciones que sean necesarias. Es por esto que este diagnóstico debe realizarse en los primeros pasos.

En el evento de no poder adecuar el sistema contable a las exigencias del costeo basado en actividades, la pena que embarga el desarrollo del proyecto se interpreta en la dificultad de satisfacer las expectativas actuales y los desarrollos futuros. La información de una primera corrida puede lograrse construyendo simulaciones informales extracontables, sobre centros de costos. No es lo ideal, pero no es causa suficiente para renunciar.

Planta de cargos actualizada

Es necesario revisar la planta de cargos de la entidad; si está actualizada no procede ninguna solicitud, pero si no corresponde a la realidad es procedente hacer una solicitud formal, para actualizar dicha planta de cargos; en algunas ocasiones es necesario elaborar resoluciones de gerencia. Lo único que se pretende con esta actualización es que la nómina de cada trabajador se registre en el centro de costos respectivo.

Inventario de propiedad planta y equipo

En la misma solicitud es conveniente insistir en la necesidad de contar con un inventario actualizado de propiedad, planta y equipo. Este modelo de costos requiere que estos recursos se deprecien según su valor real. En este renglón es normal encontrar casos como: activos totalmente depreciados y aún en buen funcionamiento; activos que se registraron directamente al gasto; activos donados o recibidos en comodato; etc.

La imposibilidad de contar con unos datos actualizados resquebraja la confianza en la información final.


PASO T R E S DISEÑO D E L O S O B J E T O S D E C O S T O

Es apreciable la dificultad de las gerencias por definir los objetos de costos. Se sabe con absoluta certeza de la necesidad del sistema de costos, pero a la . hora de precisar lo que se desea no se tiene claridad.

Una alternativa para traducir los deseos de la gerencia en términos de objetos de costos, se obtiene permitiendo que se relacionen las inquietudes o problemas que más mortifican a la dirección o a los jefes de área. Por ejemplo, los vehículos de representación, los vehículos repartidores, la fotocopiadora. el aseo, la vigilancia, etc., no siendo productos finales tienen un interés muy particular por la cantidad de recursos que consumen.

El alcance del trabajo define la responsabilidad del grupo interdisciplinario o el tercero responsable de su implementación. Para esto es importante levantar un acta donde se relacionen los objetos de costo de manera detallada. Esta formalidad es conveniente por mera seguridad.

Como ya se había dicho en el capítulo 2, en el buen sentido de la palabra, objeto de costo es todo aquello que en última instancia la empresa desea costear como por ejemplo un cliente, un proveedor, un producto o un servicio; en un sentido estricto, los objetos de costo son los productos o servicios finales debidamente detallados por cada cliente, o por cada zona geográfica; son aquellos que definen la razón de ser de la institución.

Estos son algunos ejemplos de objetos de costos por tipo de empresa: • Institución Bancada

- Chequeras - Extractos - Giros y remesas - Atención al cliente en taquilla - Transacción vía telefónica - Transacción vía internet - Etc.

• Institución Educativa - Alumno - Asignatura - Laboratorios

86 JOAQUÍN CUERVO TAFUR - JAIR ALBHIRO OSORIO AGUDELO

- Pregrados - Posgrados - Investigaciones - Consulta biblioteca - Consultoría profesional - Servicios de extensión - Etc.

• Empresa de Aseo - Domiciliario residencial - Recolección residuos peligrosos - Recolección residuos hospitalarios - Barrido y limpieza - Tonelada kilómetro recorrido - Tonelada disposición final - Etc.

• Empresa de Telecomunicaciones - Telefonía local - Telefonía rural - Telefonía larga distancia - Teléfonos públicos - Telefonía celular - Etc.

• Empresa de Energía - Generación térmica gas - Generación térmica vapor - Generación hidráulica - Transmisión - Distribución - Comercialización - Etc.

• Empresa de Transformación - Todos los bienes producidos discriminados por cliente y/o por zona

geográfica.

• Empresa Comercial - Todos los productos comercializados, haciendo especial énfasis en los

clientes.


Es importante anotar que para cada uno de los objetos de costo definidos, se puede costear por zona, ciudad o cliente; a pesar de ser un mismo producto o servicio, pueden tener o llegar a tener costos diferenciales de acuerdo con su destino final.

La relación de los objetos de costo debe realizarse desde la perspectiva de que todo es susceptible de costearse.

PASO C U A T R O DISEÑO D E L D I C C I O N A R I O D E P R O C E S O S Y A C T I V I D A D E S

El modelo basado en actividades es un sistema que se fundamenta básicamente en dos variables: los recursos y las actividades; estas últimas, como se dijo en el capítulo 2, son las acciones desarrolladas por el personal, tendientes a lograr los propósitos de la entidad; es por esto que se hace absolutamente necesario conocer todas las actividades que realiza la institución.

Diccionario de actividades

Es una recopilación de las actividades realizadas en una institución, agrupadas por procesos y seguidas de su definición. Todas las actividades que aparecen en el diccionario se deben costear.

Las actividades deben ser diligentemente seleccionadas. Todas aquellas acciones que ameriten un esfuerzo explícito y voluntario en términos de eficiencia y valor agregado son las que van a integrar el diccionario de actividades.

.¿Qué es una actividad?

Recordando algunos conceptos de los vistos en el capítulo 2, podemos decir que una actividad es un conjunto de tareas que tienen un objetivo determinado, también se dice que es una acción que se ejecuta con un propósito específico y consume recursos. Por ejemplo: "Elaborar el plan de desarrollo".

No son actividades, aquellos compromisos que no dejan de ser más que responsabilidades; están incluidas dentro del manual de funciones, pero que como tales, no se ejecutan. Por ejemplo: velar por el cumplimiento de la misión; procurar un clima organizacional; preservar los recursos de la institución.

88 JOAQUÍN CUERVO TAFUR - JAIR AI.HUIRO OSORIO AGUDULO

Las actividades deben enunciarse iniciando con infinitivo y deben ser acciones significativas en relación con el consumo de recursos.

Trabajar con un número grande de actividades es permitir que tareas muy insignificantes se infiltren dentro del diccionario. Una visión más estratégica de éstas, concentra la atención en lo mayúsculo y maximiza los esfuerzos en un programa de mejoramiento continuo. No obstante, el tener las acciones más discriminadas permite una mejor gestión cuando se trate de hacer reingeniería.

Hay instituciones grandes cuyo diccionario no pasa de cien actividades; como también las hay medianas, que tienen varios cientos de ellas. Cada empresa decidirá este tema a la luz de lo que desee costear, de lo que más le preocupe y de lo que considere importante. Trabajar con muchas actividades tiene la ventaja de contar con mucha información, pero a su vez, las nimiedades pueden distraer y hacer más complejo el modelo.

Por ejemplo: no es tan importante en algunas empresas, conocer el costo de "archivar la documentación", como sí lo es de "elaborar los estados financieros". Existe la probabilidad que en algún momento específico, sea necesario conocer las tareas y procedimientos que integran una actividad para lograr su mejoramiento; no obstante, no es conveniente dedicar tiempo y recursos a costear tareas que son insignificantes dentro del sistema.

En ningún caso es recomendable trabajar sólo con procesos; el resultado será muy rápido pero la gestión de mejoramiento será más difícil y su asignación de costos no será muy precisa. Se recomienda, en todo caso, que el diccionario no tenga más allá de 150 actividades, ni más de 25 procesos.

Las actividades son de varios tipos, conforme se ilustró en el capítulo 2.

Metodología para desarrollar el diccionario de actividades

Indudablemente que son muchas las formas que existen para recoger la información sobre las actividades que realiza una empresa. Se presenta este procedimiento, no como el único, sino como una buena opción para cumplir eficientemente este compromiso.

La carta organizacional es la base para el plan de trabajo que se avecina. Es necesario crear una ruta de las oficinas que se visitarán en el tiempo que se tiene

CAPITULO 3. COSTEO BASADO UN ACTIVIDADES. METODOLOGÍA PASO A PASO 89

previsto. El orden de las visitas obliga a enviar comunicación a los directores anunciando el objetivo de la reunión. Además de informar el día y la hora de la visita, es conveniente de manera sucinta hacer una exposición sobre los propósitos v beneficios del modelo basado en actividades y sobre el trabajo específico que se realizará. Se invita al ejecutivo a disponer de la carta organizacional. de su manual de funciones, de los manuales de procedimientos y de todo lo que pueda ser útil para identi ficar todas las actividades.

A mano alzada y en un formulario previamente diseñado se va levantando la información señalada por los responsables de los diferentes procesos.

Formato para el levantamiento de actividades

FORMATO PARA EL LEVANTAMIENTO DE ACTIVIDADES

FECHA DE ENTREVISTA:

NOMBRE DE LA DEPENDENCIA:

CODIGO: TELÉFONO:

NOMBRE DEL FUNCIONARIO:

NOMBRE Proceso Actividad

Se recomienda enunciar el proceso y luego relacionar todas las actividades que pertenezcan a dicho proceso, y así hasta evacuarlos todos.

Una vez procesada la información y dispuesta estéticamente, se envía a los dueños de los respectivos procesos para su revisión. La confirmación de las actividades por parte de los dueños es la antesala de un diccionario de actividades definitivo.

Este procedimiento es muy confiable pero a su vez es muy costoso. Visitar oficina por oficina, asegura más claridad pero requiere más tiempo y más recursos.

9 0 JOAQUÍN CUERVO TAFUR - JAIR ALBEIRO OSORIO AGUDELO

Existen otros procedimientos que son más económicos, pero resultan más demorados y menos confiables, como por ejemplo, mediante comunicación escrita o electrónica solicitar a todos los jefes, el envío por la misma vía, de la información sobre las actividades que su área desarrolla, debidamente discriminada por proceso; o en último caso, asignar esta responsabilidad a un grupo de personas seleccionadas por la gerencia.

Mientras más lejos se esté de la fuente, menos confiable será la información.

Ejemplos de diccionarios de actividades

No se pretende mostrar un diccionario de actividades acabado; éstos son dos extractos de diccionario de dos empresas diferentes. La primera presentación es la más común. Contiene los procesos y las actividades y una descripción de éstas, cuando sea necesario. El ejemplo muestra algunos procesos y algunas actividades.

Ejemplo 1

Proceso: dirección • Actividad: analizar información financiera e impartir directrices.

Toda la información financiera es analizada y estudiada por la gerencia. Con base en ésta se toman decisiones.

• Actividad: atender requerimientos de la Junta de Accionistas y Asamblea General. Periódicamente la junta directiva formula tareas que deben ser desarrolladas por la gerencia. Asimismo la asamblea general.

Proceso: planeación • Actividad: elaborar presupuestos. La elaboración del presupuesto hace

parte de la planeación de la empresa. • Actividad: elaborar y ejecutar proyectos. En cada proyecto se

desarrollan varias tareas: planeación, evaluación, desarrollo y ejecución.

Proceso: control • Actividad: realizar una auditoría integral. Es integral por que

comprende: auditoría financiera, de control, de cumplimiento y de gestión para garantizar a la Junta que la empresa está acatando las normas legales y estatutarias.

• Actividad: establecer sistemas para prevenir y detectar fraudes y


errores. El sistema de control interno trabaja con mucho énfasis en la prevención y detección de errores.

• Actividad: elaborar indicadores de gestión y realizar seguimientos a los procesos críticos. Mediante indicadores de gestión realizar seguimiento a los procesos críticos.

• Actividad: promover la filosofía del autocontrol. Establecer mecanismos que faciliten el autocontrol, programar inducciones, capacitaciones y actualizaciones.

Proceso: administración del recurso humano • Actividad: realizar pago de nómina. Importar listado de nómina para

que en medio magnético automáticamente el banco pague. Digitar el valor a pagar por funcionario de acuerdo con la entidad bancaria seleccionada. Revisar listado de nómina y enviar información en fonna electrónica.

• Actividad: realizar preselección, inducción y vinculación del personal. Contactar el candidato, realizar entrevista, elaborar informe y entregarlo para segunda entrevista. Coordinar el proceso de vinculación "elaboración de contrato, vinculación a seguridad social, a caja de compensación, etc.". Realizar inducción al personal que ingresa.

• Actividad: coordinar capacitación y bienestar para los empleados. Coordinar las actividades con entidades de seguridad social, programas de prevención y promoción, historias laborales, carnés, etc. Contactar el conferencista dependiendo del tema, convocar a los que van a recibir la capacitación, organizar día y hora, entre otros.

Proceso: gestión tecnológica • Actividad: dar soporte técnico de hardware y software. Atender todos

los requerimientos que surjan en relación con el hardware y software. • Actividad: analizar y realizar programas software. De acuerdo con

las necesidades de la empresa se realizan los programas. • Actividad: administrar la red de comunicación. Atender las demandas

de espacios de la red de acuerdo con las necesidades.

Proceso: facturación y recaudo • Actividad: elaborar facturas por ventas. Se elaboran facturas de los

clientes que compran a crédito y de contado. • Actividad: recepcionar solicitudes de las ventas a crédito. Recibir

las solicitudes de crédito y enviarlas a la dirección financiera para su estudio y aprobación.

92 JOAQUÍN CUERVO TARIR - JAIR ALBEIRO OSORIO AGUÍJELO

Proceso: contable • Actividad: causar hechos económicos. Registrar los hechos económicos

de costos, gastos, anticipos, adquisiciones de activos fijos, entre otros. Revisar que la factura cumpla con los requisitos establecidos por la ley. las fechas estén dentro del período que se está trabajando, que estén autorizadas por el responsable del gasto. Codificar de acuerdo al plan de cuentas PUC. Elaborar y digitar notas débito, crédito, proformas, entre otros.

• Actividad: elaborar los estados financieros básicos. Recuperación y cierre de la información procesada, tiraje y análisis del libro mayor, corrección de inconsistencias, tiraje de estados financieros, cálculo de provisión mensual de impuestos de renta, realización de balance, estado de resultados, ejecución presupuesta!, notas a los estados, entre otros.

• Actividad: elaborar análisis comparativo de informes contables. El análisis que resulta de comparar informes financieros establece tendencias importantes para la dirección.

Ejemplo 2

Existe también la opción de diseñar el diccionario señalando las tareas que corresponden a cada actividad. Esto posibilita un trabajo más minucioso y más productivo a la hora de reflexionar sobre las mejoras del rendimiento. Abordar las actividades desde sus tareas aproxima a la respuesta de gestión del costo que es la filosofía de este modelo.

Macroproceso: Dirección Administrativa y Financiera

• Proceso: gestión financiera - Actividad: administrar cuentas por pagar: es registrar, validar y

cancelar oportunamente todas las facturas por bienes y servicios que ingresen a la organización por parte de nuestros proveedores y acreedores. En esta actividad se desarrollan las siguientes tareas: • Recibir y revisar factura del proveedor • Verificar, anexar y cargar al sistema • Generar programas de pagos • Revisar y aprobar el pago • Informar pagos • Asentar y archivar documentación


- Actividad: administrar las cuentas por cobrar: es efectuar el registro de todas las cuentas por cobrar, por los servicios a crédito que presta la organización, permitiendo así el recaudo oportuno de la cartera. En esta actividad se desarrollan las siguientes tareas: • Elaborar la factura • 1 ngresar factura al si stema • Emitir listado • Cobrar factura • Asentar y archivar documentación.

- Actividad: administrar el portafolio de inversión: es invertir los excedentes de liquidez que se generan en la entidad garantizando máximos niveles de seguridad y rentabilidad. En esta actividad se desarrollan las siguientes tareas: • Identificar los excedentes de liquidez • Cotizar en el mercado financiero • Analizar ofertas y hacer recomendaciones • Tomar la decisión • Cerrar la negociación • Elaborar una solicitud de pago • Elaborar el cheque • Revisar y aprobar cheque • Elaborar informes • Renovar o hacer efectivo el título

- Actividad: conciliar bancos: es efectuar control sobre el disponible (caja y bancos) que maneja la entidad. En esta actividad se desarrollan las siguientes tareas: • Realizar conciliación manual • Elaborar informes • Recuperar notas débito y crédito pendientes • Comparar saldos con libros • Emitir informes.

- Actividad: elaborar y coordinar el presupuesto: es realizar la planeación de las actividades anuales y su posterior cuantificación En esta actividad se desarrollan las siguientes tareas: • Establecer el cronograma • Informar a toda la organización • Preparar las herramientas • Realizar plan operativo y cuantificarlo

94 JOAQUÍN CUERVO TAI-UR - JAIR ALBEIRO OSORIO AGUDELO

• Analizar el consolidado • Mirar la viabilidad financiera • Realizar ajustes • Emitir presupuesto definitivo • Analizar y aprobar el presupuesto • Informar a toda la organización y a las autoridades competentes • Ejecutar el presupuesto

- Actividad: elaborar estados financieros: planear la elaboración de los Estados Financieros. En esta actividad se desarrollan las siguientes tareas: • Analizar la información contable • Preparar estados financieros • Rendir informes a los diferentes fiscalizadores • Presentar informes a los órganos directivos de la entidad

• Proceso: gestión administrativa - Actividad: comprar suministros: es suministrar a la entidad todos

los insumos necesarios para el desarrollo de sus actividades. En esta actividad se desarrollan las siguientes tareas: • Elaborar pedido de suministros • Revisar y cotizar pedidos • Elaborar orden de servicios • Revisar y aprobar orden de servicios • Recibir la mercancía • Entregar la mercancía a cada dependencia

Jamás debe perderse la perspectiva de que las actividades son importantes porque son ellas las que consumen los recursos.

A lo largo de este texto se insinuará que el propósito intrínseco de este método de costeo es hacer una gestión con estrategia sobre las actividades. Debe prevalecer la gestión por encima del costo. No debe sorprender de ninguna manera, la consideración especial que recibe entonces, el diccionario de actividades como base para la construcción de este modelo.


PASO C I N C O DISEÑO D E L A E S T R U C T U R A D E NAVEGACIÓN

D E L M O D E L O A B C

Así como el arquitecto levanta sus planos, el ingeniero civil construye sus rutas críticas, el consultor en costos diseña la estractura de navegación del modelo ABC.

La estructura de navegación permite contemplar de manera holística lo que será el desarrollo del sistema de costos, y se uti fizará para reseñar sobre el papel de manera gráfica cómo fluyen los costos en la empresa bajo la filosofía ABC, desde el momento de la consumación del recurso hasta el cálculo de los costos de los diferentes objetos de costo, pasando por las áreas de responsabilidad y las actividades debidamente agrupadas por proceso. Las señas, las marcas, los colores, las anotaciones, las flechas, los cuadros son elementos que se pueden utilizar sobre el mapa, para indicar la relación que tienen los recursos y las áreas de responsabilidad, las áreas y las actividades y estás últimas con los objetos de costo.

En la estructura se puede ver perfectamente el número de niveles que tendrá el modelo de costos, entiéndase por niveles el conjunto de acumuladores de costos a lo largo de la estructura.

La estructura de navegación se convierte en una ayuda didáctica muy práctica para presentarles a los usuarios del modelo ABC, el funcionamiento y los beneficios de éste.

Algunos ejemplos de estructuras de navegación se presentan en los siguientes cuadros:

Gráfico 7. Estructura de costos A B C en una empresa de energía

EMPRESA DE ENERGÍA ESTRUCTURA DEL SISTEMA ABC j

RBCURSOS

AREAS DE RESPONSABILIDAD

SERVICIOS CTOS Y GTOS PÚBLICOS G R A L E S

- ..: _ --~ i ' c — i . N.i

Subestac.1 Subestac.n Vehículos

ACTIVIDADES ADTIVAS Y

OPERATIVAS

NEGOCIOS

NEGOCIOS

SERVICIOS Y PRODUCTOS

E.SJ>.

/ PVoc«SosAclttiiriistrativos^ó"tie Apoyo"

AA1 AA2 AA3 AA4 AA5 AA6 AA7

Procesos Optrativft

WD1 A03 A04 IKOS A06

T é r m i c a ^ —

Gas Vapor ¿¿

Hidráu l i ca 1

Transmisión

Comerci al izaci ón

Distribución

S E R V I C I O E N E R G I A

ELÉCTRICA

AOn

PROYECTOS

COSTOS CAPff ALIZABLFS

T O T A L C O S T O S E M P R E S A P R O P I E D A D P L A N T A Y E Q U I P O

Gráfico 8. Estructura de costos A B C en una institución educativa

INSTITUCION EDUCATIVA D E P A R T A M E N T O D E C I E N C I A S C O N T A B L E S

ESTRUCTURA DEL SISTEMA DE COSTOS BASADO EN ACTIVIDADES

RECURSOS

CENTROS DE RESPONSABILIDAD

ACTIVIDADES j"¡AA1

PROCESOS

ASIGNATURAS

SERVICIOS Y PRODUCTOS

(,,:^-f.§em..'^Semestre 3 Asignatura 11 IAsignatura 2]jAsignatura 3W Asignatura4i ¡Asignatura 51 ÍAsioñatuta 6 AsignatuiaTl ¡Asignaturas

1 1 r " > - u s : y ^ p - • _ . •- ¿, Semestre4l Semestren-J.-ir" , •* Semestres * Semestre 10

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de Contaduría

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Diplomados

1-2 y 3

Proyectos de

Investí garion

=+. * T O T A L C O S T O S D E P A R T A M E N T O

98 JOAQUÍN CUERVO TAFUR - JAIR ALBEIRO OSORIO AGUDELO

PASO S E I S INFORMACIÓN S O B R E A C T I V I D A D E S

Conocer todas las actividades y la cantidad de recursos que consume cada una de ellas es esencial para el desarrollo confiable de este modelo. La fuerza de cada actividad está determinada por el tiempo que cada funcionario invierte en ella, es por esto que la participación de los funcionarios en lo que corresponde a las respuestas sobre las actividades debe ser muy objetiva dado que este paso es trascendental dentro del procedimiento general. Este modelo, como se ha expuesto antes, no pretende que la información sea exacta, pero sí confiable. Le corresponde a cada empleado hacer un esfuerzo en el momento de responder la encuesta, para garantizar que sus datos son razonables; estos serán la base fundamental para determinar los costos fidedignos de la institución.

Aquí se expone un modus operandi para obtener la información sobre las actividades, que se ha utilizado un centenar de veces, en distintas empresas, con muy buen resultado. No obstante, existen otros procedimientos que pueden ser más económicos y rápidos, pero menos objetivos. Recurrir a la fuente original de la información puede ser más saludable. La certidumbre de la metodología no puede sacrificarse por un peso menos.

Después de tener un diccionario de actividades documentado y aprobado, se procede a diseñar los formatos para que cada empleado consigne la información acerca de las actividades que realiza. La propuesta de reunir a los empleados por grupos homogéneos facilita la elaboración de las encuestas, dado que los cuestionarios contendrán las actividades de un grupo específico y permite una solución más ágil a las dificultades y a las preguntas ya que todos pertenecen a una misma área.

Todos los empleados deberán informar la manera cómo realizan sus actividades, asimismo calificar la eficiencia y el valor agregado de ellas.

Este proceso se desarrollará a manera de ejemplo, con el grupo de personas que laboran en el proceso contable. En el cuestionario aparecerán las actividades que corresponden al proceso contable del diccionario de actividades que previamente se haya definido. Todas las personas vinculadas con este proceso se citan en un mismo lugar; se hace una presentación del Proyecto de Costeo Basado en Actividades; se definen los objetivos del procedimiento que se va a


realizar y se enfatiza en la veracidad y la transparencia de los datos que van a registrar como condición necesaria para garantizar una información de costos real.

A cada empleado se le entrega una encuesta con el propósito de que en el diligencie de manera fidedigna. Durante el desarrollo de la encuesta es conveniente tener a la mano el diccionario de actividades y el listado de recursos.

Encuesta

En el siguiente formato, se encontrará una propuesta de encuesta que puede ser perfectamente utilizada para el levantamiento de la información necesaria en la implementación del modelo ABC

Formato de encuesta


ENCUESTA

N O M B R E D E P E N D E N C I A

C A R G O F E C H A

Código NOMBRE ACTIVIDAD Tiempo

en % Eficiencia Código del

Recurso Código NOMBRE ACTIVIDAD Tiempo

en % Puntaje Observaciones Código del

Recurso 1 2 3 4 5

Suma 1 0 0 %

a. Instructivo general para diligenciar la encuesta

La Empresa Alfa está desarrollando el diseño e implementación del Sistema de Costeo Basado en Actividades, con el ánimo de brindar pautas para ejercer un eficiente control de costos, participar en el sistema general de control de gestión y alcanzar el debido posicionamiento de su entidad.

100 JOAQUÍN CUERVO TAFUR - JAIR ALBEIRO OSORIO AOUDFFO

Para lográroste objetivo, es absolutamente necesaria su participación, para lo cual, de la manera más atenta, le solicitamos responder, con la mayor precisión, los cuestionarios que se anexan.

Para diligenciar la encuesta, es importante tener en cuenta las siguientes definiciones:

• Recursos: son los elementos utilizados para desarrollar las actividades; pueden ser grupos de costos o gastos.

• Eficiencia: es la relación que existe entre la calidad y la cantidad de recursos consumidos. Si una actividad produce un resultado de buena calidad, utilizando la mínima cantidad de recursos (sin desperdiciar recursos), se dice que la actividad se desarrolla eficientemente.

En el cuestionario usted encontrará todas las actividades que se realizan en su área, identificadas por proceso.

A l diligenciar el formato, tenga en cuenta lo siguiente: • Código y nombre de la actividad: identifique o señale el código y el

nombre de las actividades que realiza. Después de leerlas una a una, señale sus actividades. En el cuestionario se deben encontrar todas las actividades de su dependencia.

• Tiempo: porcentaje de tiempo que se dedica a cada actividad. Para responder este punto, considere como base el período de tiempo aquel que incluya todas sus actividades.

• Eficiencia: se debe calificar en porcentaje la eficiencia de la actividad. Por ejemplo, si considera que una actividad puede mejorarse, significa que no es absolutamente eficiente, que falta algo para lograr el 100%. La calificación de la eficiencia debe indicar el estado actual de la actividad. Tenga en cuenta que no es la eficiencia de la persona, sino la eficiencia de la actividad total. Toda actividad es susceptible de mejorarse.

• Recursos: se debe anotar uno a uno el código de los recursos utilizados para desarrollar sus actividades, teniendo como base el listado de recursos. Entiéndase por recursos, de acuerdo con lo planteado en el capítulo 2, todos aquellos elementos económicos necesarios para desarrollar las actividades. El código del recurso se puede encontrar en el anexo de la encuesta denominado "diccionario de recursos", donde encuentra los diferentes conceptos de costos y gastos agrupados que la institución utiliza con sus


respectivos códigos, que son susceptibles de ser identificados por los encuestados. Sólo cuando termine de enunciar los recursos de una actividad, debe continuar con la siguiente.

b. Explicación sobre la variable tiempo

• Período que comprende: una pregunta obligatoria cada vez que se averigua por el tiempo dedicado a las actividades es la que tiene que ver con el período evaluado. El texto reza: "Escriba en porcentaje el tiempo que usted dedica a cada actividad". La pregunta obligatoria es: "¿Durante qué período?" La respuesta es: "Durante el período en el cual estén contenidas todas las actividades que usted realiza." Si una persona realiza una sola actividad, cualquier período de tiempo debe conducir al 100% de la actividad. Si un empleado realiza sus actividades todos los días sin excepción, significa que el período a considerar por este empleado es el día. El mismo resultado se obtiene si la base de tiempo es cualquier otro período. Si un empleado además de sus actividades diarias realiza otra los viernes a la que le dedica cuatro horas, su período es la semana. Si un empleado además de sus actividades diarias y semanales realiza una actividad los tres últimos días de cada mes, su período es el mes. Si un empleado además de sus actividades diarias, semanales y mensuales, dedica los meses de octubre y noviembre para desarrollar por ejemplo el presupuesto, su período es el año. Es fácil notar que si se costea sólo un mes, por ejemplo enero, no se sabrá cuánto cuesta elaborar el presupuesto. Si un funcionario además de sus actividades diarias, semanales, mensuales, apoya cada dos años el proceso de negociación con el sindicato, el cual dura tres meses, su período es de dos años. . El modelo de costeo ABC se ocupará de calcular el costo de todas las actividades que se programen, independientemente de cuándo éstas se realicen.

• Cómo calcular el porcentaje de tiempo: para calcular el porcentaje de tiempo dedicado a cada actividad pueden existir diversas maneras. A continuación explicaremos tres procedimientos diferentes:


Procedimiento 1

El tiempo laborado por cada empleado es el ciento por ciento. Quien labora de tiempo completo, las horas efectivas laborables en el mes, son su ciento por ciento. Quien labora de medio tiempo, las horas efectivas laborables en el mes, son su ciento por ciento. Quien labore cinco horas en el mes, esas cinco horas serán su ciento por ciento. En resumen, la suma total de los porcentajes de tiempo no puede en ningún caso ser superior ni inferior a cien, como se puede apreciar en el cuestionario resuelto que se presenta más adelante en este capítulo.

Cuando se realizan pocas actividades, determinar el porcentaje de tiempo dedicadas a ellas es más sencillo que cuando se realizan varias y hay que acudir a operaciones matemáticas.

Si un funcionario realiza una sola actividad, en el cuestionario colocará 100% al frente de su actividad. Si este funcionario realiza en una jomada de ocho horas, dos actividades diariamente; a la primera le dedica dos horas y a la segunda seis horas, indudablemente que al frente de sus actividades en el formulario indicará 25% y 75% respectivamente, que resulta de dividir 2 y 6 entre 8 respectivamente.

Para el cálculo confiable sobre el porcentaje de tiempo es necesario que cada entidad calcule los días potencialmente laborables en el año; esto se hace, restando a 365 (los días del año), los dominicales, los festivos y los días vacacionales. Para efectos del ejemplo, supongamos que los días festivos son 18 y el período de vacaciones es de 15 días.

Días del año 365 Menos días dominicales 52 Menos días festivos 18 Menos días vacacionales 15 Total 280

Las horas potencialmente laborables en el año serán 2.240 (280 x 8).

Si una entidad no labora los sábados, siendo su jornada semanal de 40 horas, los días potencialmente laborables en el año serán 228 (280 - 52 sábados). Es necesario para cada empresa realizar el cálculo de los días


potencialmente laborables, porque todas pueden tener características diferentes en cuanto a su jomada laboral se refiere. Si una persona realiza diariamente una actividad a la que le dedica una hora, su porcentaje será de 12.5; que se puede determinar de dos formas: 1/8 (de ocho horas diarias, dedica una a la actividad); o 280/2.240 (280 son las horas que le dedica a esa actividad en el año; y 2.240 son las horas potencialmente laborables en el año). Si un funcionario dedica semanalmente un día a realizar una actividad, su porcentaje será 18.5 (52/280). La elaboración del presupuesto de la compañía que requiere de dos meses de tiempo completo, su porcentaje será de 16,66 (2/12). Si un funcionario deseara calcular el porcentaje de tiempo de una actividad a la que le dedica una hora cada mes, sin lugar a dudas puede aconsejársele que ese 0.5% identifica una tarea que no debe ser costeada. Siendo congruentes con el capítulo dos, donde se explicó con alguna profundidad el concepto de actividad es necesario señalar como prudente, que cualquier actividad debe encontrarse por encima del 5% ó 10% de dedicación de tiempo. Aceptar actividades con un porcentaje menor, desconcentra el interés que requiere lo importante. Para terminar el análisis de la variable tiempo es necesario hacer dos precisiones: - La primera tiene que ver con el procedimiento que se presenta como

alternativa. El hecho de mostrar esta opción como metodología para obtener una información que es indispensable, no descalifica ningún otro procedimiento que por las características de la institución haya que utilizarlo. La verdad es que existen diferentes procedimientos para determinar la variable tiempo, coincidiendo todas en unos resultados confiables.

- La segunda tiene que ver con el porcentaje de tiempo. La razonabilidad hace referencia a una aproximación a la realidad, no a una exactitud. Se considera pertinente efectuar la explicación sobre la forma de calcular el porcentaje de tiempo, no para que los encuestados sufran la tortura de calcular unos porcentajes exactos, sino más bien para que el guía pueda resolver con solvencia cualquier inquietud que surja en el momento de la encuesta. Sólo debe solicitarse a los funcionarios de la empresa un pequeño esfuerzo para que sus respuestas sean sanas.

En este procedimiento se puede ayudar de algunas tablas de equivalencias de tiempos y porcentajes, como la siguiente:

104 JOAQUÍN CUKRVO TAFUR - JAIR ALUFIRO OSORIO AGUDKLO

Jornada laboral de 8 horas diarias y 5 días a la semana

% Tiempo diario Tiempo semanal

Tiempo mensual

100% 75% 50% 25% 9% 6% 3%

8 Horas 6 Horas 4 Horas 2 Horas

45 minutos 30 minutos 15 minutos

40 Horas 30 Horas 20 Horas 10 Horas 4 Horas 3 Horas 1 Hora

20 días 15 días 10 días 5 días 2 días 1 días 5 Horas

En el procedimiento 2, se explica en detalle la forma de calcular los porcentajes

Procedimiento!

Para cierto tipo de empleados responder en términos porcentuales puede no ser una forma fácil, porque posiblemente muchas de sus actividades pueden estar expresadas en diferentes unidades de medida (tiempo), pollo tanto se sugiere que por facilidad para responder la encuesta por parte de los empleados se permita que ellos respondan en las diferentes unidades de tiempo que utilicen para ejecutar sus diferentes actividades, en este caso es absolutamente necesario informar la cantidad, la unidad de tiempo (horas, minutos, días, etc.) y la frecuencia; por ejemplo:

Ejemplo de cómo responder la variable tiempo de la actividad

Actividad Cantidad Unidad de tiempo

Frecuencia

1 49 Minutos Todos los días 2 7 Días Cada mes 3 20 Horas Cada semana 4 4 Semanas Al año

Una vez los empleados respondan el tiempo de dedicación, se requiere que el grupo interdisciplinario encargado de hacer las tabulaciones de las encuestas, convierta estas diferentes unidades en una misma unidad de tiempo que será el porcentaje, para lo cual es necesario tener en cuenta los siguientes factores de conversión:

CAPÍTULO 3. COSTEO BASADO F.N ACTIVIDADES. METODOLOGÍA PASO A PASO 105

Factores de conversión por unidad de tiempo y frecuencia

Unidad de Tiempo

Frecuencia Factor

Minutos Diaria 0,00257860 Horas Diaria 0,15471890 Minutos Semanal 0,00042980 Horas Semanal 0.02578650 Días Semanal 0,16666670 Horas Mensual 0,00601680 Días Mensual 0,04000000 Semanas Mensual 0.23333330 Horas Anual 0,00050140 Días Anual 0,00361010 Semanas Anual 0,02000000 Meses Anual 0,08333330

Para el ejemplo que se trae la conversión a una misma unidad de tiempo quedaría de la siguiente manera:

Conversión de la variable tiempo en porcentaje

Actividad Cantidad Unidad de

tiempo Frecuencia Porcentaje

1 49 Minutos Diaria 13% 2 7 Días Mensual 28% 3 20 Horas Semanal 52% 4 4 Semanas Año 8%

Total 100%

La columna porcentaje resulta de multiplicar la cantidad, de acuerdo con la unidad de tiempo y la frecuencia, por el respectivo factor según el cuadro de factores de conversión, que tiene al frente de cada unidad de tiempo según la frecuencia, un factor único para convertir las diferentes cantidades en un porcentaje independiente de la cantidad que se tenga. Por ejemplo la actividad 1 se gasta 49 minutos al día, que equivalen al 13% del tiempo de una persona, y resulta de multiplicar 49 por 0,0025786. La actividad 2 se consume 7 días al mes que equivalen al 28% y resulta de multiplicar 7 por 0,0400000; y así sucesivamente para las actividades 3 y 4.

106 JOAQUÍN CUERVOTAEUR - JAIR ALBEIRO OSORIO AGUDELO

Para calcular el cuadro de factores específico para cada empresa se deben tener en cuenta los siguientes aspectos:

• Elaborar el cuadro de tiempo hábil potencialmente laborable en las diferentes unidades de tiempo:

Tiempo hábil potencialmente laborable en las diferentes unidades de tiempo

Unidad de Tiempo

Tiempo potencialmente laborable Unidad de Tiempo Años Meses Semanas Días Horas Minutos

Año 1 12 50 277 1.994 119.664 Mes 1 4,3 25 166 9.972 Semana 1 6 39 2.327 Día 1 6,5 388

• Los porcentajes se pueden calcular dividiendo la cantidad expresada en la encuesta entre el cuadro calculado en el literal a, teniendo especial cuidado con la unidad de tiempo.

• Para evitar estas operaciones que se pueden volver engorrosas se sugiere se trabaje con factores de conversión que se calculan una sola vez.

Procedimiento 3: Estudio de tiempos y movimientos por unidad

• La necesidad de determinar la capacidad ociosa: si la administración ha manifestado la necesidad indefectible de conocer el tiempo ocioso, se debe cambiar la forma de preguntar. Un empleado se obstinó alguna vez, en que su porcentaje tenía que ser superior al 100%, porque él laboraba hasta la media noche todos los días y llevaba trabajo para su casa los sábados y los domingos. La verdad es que si el propósito es saber quién trabaja más o quién trabaja menos de su jomada normal, se debe preguntar de otra forma. Después de señalar sus actividades, indique el tiempo que le dedica a la actividad y las veces que la realiza diariamente, semanalmente, mensual-mente o anualmente. La respuesta puede obtenerse en estos términos:


Ejemplo de respuesta de la variable tiempo

Actividad Tiempo 1 Una hora todos los días 2 Hora y media todos los días 3 Tres horas cada semana 5 Una hora todos los días 7 Dos horas todos los días 10 Cinco horas al mes

Este procedimiento que también es obligatorio cuando se trabaja con grupos con niveles de formación bajos, es más complejo en la medida en que es al grupo interdisciplinario a quien le corresponde efectuar los cálculos porcentuales, pero la información es más útil desde la óptica de la ociosidad. Con estos datos se deben obtener los porcentajes de tiempo dedicado a cada actividad.

Se procede entonces a realizar la conversión:

Convers ión de la variable tiempo a porcentaje con base en el cuadro anterior

Actividad Tiempo Horas/año %

1 Una hora todos los días 280 16 2 Hora y media todos los días 420 24 3 Tres horas cada semana 156 9 5 Una hora todos los días 280 16 7 Dos horas todos los días 550 32 10 Cinco horas al mes 60 3

Total horas en el año 1.746 100

Se respeta la base de 280 días al año, o 2.240 horas al año. Si este funcionario encuestado debe laborar 2.240 horas en el año y sus actividades demandan solo 1.746 horas, su tiempo ocioso equivale a 494 horas (2.240 - 1.746), o al 22% de su tiempo (494/2.240).

En el primer caso el tiempo ocioso queda oculto; éste repercutirá sin conocerse en el costo unitario de las actividades y finalmente en el costo unitario de los productos; en el segundo caso el tiempo ocioso es un dato explícito y un buen elemento para realizar un trabajo de mejoramiento.

108 JOAQUÍN CUERVO TAITJR - JAIR ALIIEIRO OSORIO AGUDELO

c. Tiempo ocioso

Sin lugar a dudas, todo el que invierte una cantidad considerable de recursos económicos en un modelo de gerencia de costos bajo el enfoque sistémico, desearía que éste le brindara toda la información necesaria para emprender hasta la última decisión.

El tiempo ocioso siempre ha sido una variable de primera necesidad para conocer el desperdicio de recursos de mano de obra, para calcular de manera razonable el número de horas necesarias para mantener un nivel de actividad o para lograr por primera vez el costo de dejar de hacer. Las empresas de hoy no se pueden dar el lujo de despilfarrar recursos y de desperdiciar oportunidades, porque es aquí donde está la supervivencia, el logro de las metas y la rentabilidad.

Generalmente, ha sido el costo de la inversión, que exige el montaje de un sistema de costeo y administración basados en actividades, la disculpa para que muchos empresarios no hayan incursionado en un mundo de gestión más transparente, claro y expedito; tal vez si el reconocimiento por parte de los gerentes, de que la utilidad está en el costo, fuera más consciente, la situación sería muy diferente. Ninguno de los simpatizantes de esta filosofía, ni mucho menos Robert Kaplan, desean que además de la dificultad que impone el tener que realizar una gran inversión, se sumen otras dificultades como que este método no identifica el problema del tiempo ocioso.

Estos temas no han pasado inadvertidos para Robert Kaplan y Steven R. Anderson de Harvard Business School, quienes se han anticipado a resolver las inquietudes anteriormente expuestas. Este tema ha exigido la publicación de sus últimos artículos "Time driven activity based costing" y "Activity based costing and capacity", en el primero, "el tiempo trabajado en el costeo basado en actividades", los autores proponen que la medición del tiempo se realice utilizando un elemento distinto al que pueda suministrar el funcionario encuestado; ya sea cambiando la forma de preguntar, como se expone en el procedimiento 2, utilizando tiempos estándares, como se expone en el procedimiento 3, o utilizando un instrumento que cronometre el tiempo utilizado en cada actividad.

En el artículo "la capacidad en el costeo basado en actividades", los autores reconocen que algunos elementos pueden ser complejos, pero no pueden convertirse en amenazas para el modelo. Para Kaplan es de la naturaleza lógica de los negocios los cambios que se presentan en las actividades, los procesos,

CAPÍTULO 3. COSTKO BASADO KN ACTIVIDADES. METODOLOGÍA PASO A PASO 109

los recursos consumidos, los canales de distribución, los consumidores, etc., y en ningún caso pueden ser limitaciones del sistema. La capacitación que requiere todo el personal en el momento de iniciar la administración basada en actividades puede requerir alguna inversión considerable, pero es necesaria. Nada de esto, puede ser un impedimento para la utilización del Activity Based Costing.

En los Congresos Internacionales de Costos se divulgan todos los aspectos que para los empresarios son inconvenientes dentro de la aplicación del modelo de costeo basado en actividades. Los que confian en los beneficios de un sistema de gestión de costos siempre creerán que con un poco de creatividad se puede resolver cualquier limitación y que siempre la utilidad lograda será mayor que la inversión realizada.

d. Análisis de la eficiencia

El formulario presenta una nueva alternativa para calificar la eficiencia. Cuando se considere que para los interrogados es más fácil calificar de 1 a 5, que indicar un porcentaje, se recomienda este procedimiento.

El mayor o menor grado de escolaridad de los empleados incide en el nivel de profundidad de la explicación sobre la eficiencia. Hacer las cosas bien, sin despilfarrar recursos se denomina eficiencia. Esto es fácil entenderlo, pero puede ser difícil precisar el porcentaje de eficiencia con el que se realizan las actividades. Existe la tendencia a calificar las actividades con los máximos porcentajes de eficiencia.

Esta información no se utilizará para calcular el costo, pero sí para iniciar la gestión sobre las actividades; por eso es importante que cada funcionario comprenda la necesidad de responder con objetividad. No se trata de medir la eficiencia de los empleados; sino la eficiencia con la que se realizan las actividades.

El riesgo de obtener una información subjetiva estará latente, hasta cuando desaparezca el temor de los funcionarios sobre una posible evaluación de sus responsabilidades con sus respectivas represalias. Esto no es lo que se persigue.

Se sugiere una charla explicativa sobre el concepto de eficiencia que contenga los siguientes temas:

• Conciencia sobre la responsabilidad • Criterios de medición de la eficiencia • Validación de las respuestas con los jefes


- Conciencia sobre la responsabilidad:l& estabilidad es una condición de gran interés para todos los empleados; este es un propósito común. El fundamento para desarrollar un programa de mejoramiento continuo es la eficiencia de las actividades; sino se construye una base cierta sobre la cual se formulará un modelo de evaluación del desempeño, la probabilidad del fracaso es grande. Cada individuo es responsable de la objetividad de las respuestas y del compromiso de establecer metas alcanzables sobre la forma como realizan las actividades.

- Criterios de medición de la eficiencia: hay que partir de la premisa de que todo es susceptible de mejorarse. Es difícil concebir una actividad con una eficiencia del 100%. Algunos criterios que de alguna forma ayudan a evaluar el grado de eficiencia de las actividades son: • La oportunidad con la que se realiza la actividad • El número de informes • El número de procesamientos • El número de productos • El nivel de calidad de los productos • El grado de tecnología que se utiliza • Qué tan lej os está la meta • La cantidad de recursos utilizados • El tiempo empleado

• Validar las respuestas con los jefes: aunque no se pretende que los jefes revisen el ciento por ciento de las respuestas, una mirada rápida a los datos más extraordinarios conducirá a detectar anomalías que deben ser resueltas directamente con los empleados. Actividades que no generan valor agregado o eficiencias de 100%, atraen inmediatamente la vista y curiosamente incitan a revisarlas.

El cuestionario finalmente puede responderse de la siguiente forma:

Respuesta a la pregunta eficiencia de la actividad

Código Nombre de la actividad Eficiencia

07-01 Causar hechos económicos 5

07-02 Elaborar estados financieros 5

07-03 Revisar digitación 2

07-04 Elaborar análisis comparativo de informes contables 4


Los datos informados de manera fidedigna inducen a un análisis muy detallado, que no se desea elaborar, para que quien los observe, obtenga sus propias conclusiones; no obstante es preciso hacer referencia a las respuestas de la actividad 0703 Revisar digitación, a la que se le ha señalado una eficiencia muy bajita. Aquí hay pues, un reto de gestión.

e. Recursos utilizados

El listado de recursos es una relación de elementos, (costos y gastos agrupados homogéneamente) que se utilizan en la ejecución de las actividades con el propósito de que los empleados los recuerden e identifiquen. A l frente de cada actividad se deben relacionar los códigos de los recursos utilizados, como lo indica el formulario.

Es difícil saber que un empleado necesita viáticos para realizar una actividad a menos que él lo informe en el listado de recursos. Solamente cada individuo conoce los recursos que utiliza. No se exige que relacione la nómina, la depreciación o la energía, pero sí, aquellos elementos que son muy exclusivos de sus actividades y que tienen valores significativos, específicamente los relacionados con la propiedad, planta y equipo.

Ejemplo de listado de recursos:

Cuadro de recursos

Código Recursos

100 Puesto de trabajo 101 Computador 102 Impresora 103 Scanner 104 Máquina X 105 Máquina Y 106 Vehículo de distribución 107 Otros equipos

Etc.

Lo que se presenta a continuación es un ejemplo de la forma como puede diligenciarse esta pregunta:


Respuesta a la pregunta recursos utilizados

Código actividad Recursos

07-01 100,101 07-02 100, 101, 102, 105 07-03 100, 101, 102, 107 07-07 100,101, 102, 110 07-09 100,101

Cuando muchos empleados realizan las mismas actividades; como por ejemplo las operadoras de una empresa de telefonía, que pueden fácilmente superar varios centenares, este procedimiento se realiza sólo a varias de ellas. Aunque cada una puede tener un criterio diferente sobre el valor agregado y la eficiencia, existe una alta probabilidad de que las respuestas tengan un alto grado de concentración; la desviación estándar es baja.

Otra alternativa menos confiable para obtener la información de los cuestionarios es enviar por correo electrónico los formularios para que cada individuo responda, y automáticamente obtener las respuestas individuales. Este procedimiento es más ágil y económico que el anterior, pero menos objetivo. Reunir las personas, para explicar la metodología y tener la oportunidad de resolver las inquietudes, asegura confianza e incrementa la objetividad de los datos. Cada empresa debe elegir el procedimiento de acuerdo con las necesidades y la disponibilidad de recursos.

f. Análisis del valor agregado

En el capítulo 5 se hace un análisis amplio del tema de valor agregado que muy bien se puede consultar. No obstante se referirán algunos conceptos que son útiles para responder el cuestionario, que a continuación se presenta, por parte del grupo interdisciplinario y de algunas personas clave de la organización o dueños de procesos. A continuación se muestra un formato para la recolección de información relacionada con el valor agregado:

CAPÍTULO 3. COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES. METODOLOGÍA PASO A PASO

Formato para la identificación de valor agregado de las actividades

Valor Agregado Código Nombre de la actividad Si

Interno Externo No

0701 Causar hechos económicos 0702 Elaborar estados financieros

0705 Manejar programa de inventarios

í

0707 Revisar digitación

0709 Realizar análisis comparativo de informes contables

Se dice que una actividad agrega valor cuando es absolutamente indispensable para desarrollar el proceso o la misión de la institución. Es necesario además saber si esa actividad que agrega valor o no, tiene relación con el producto o con la empresa.

La eliminación del despilfarro es uno de los puntos centrales de la filosofía de la gerencia estratégica de costos; eliminar lo que sobra o reestructurar lo que no tiene una finalidad clara hace parte fundamental de la gestión que se debe realizar sobre las actividades. Se busca con estas respuestas formular un trabajo honesto sobre la reingeniería que requiere la entidad para enfrentar los retos de competencia.

En el capítulo 2, mostrábamos que hay actividades que por su naturaleza son administrativas u operativas; las primeras son las que pertenecen al nivel corporativo o a la categoría de apoyo; se denominan secundarias por no tener una relación directa con el producto o servicio final. Las otras se denominan primarias por estar más cerca del objeto social de la entidad; son percibidas por el cliente, pues de alguna forma más inmediata tienen que ver con el producto.

En el cuestionario se debe responder inicialmente si la actividad agrega valor y luego si ese valor agregado pertenece al producto o a la empresa, o en otras palabras es extemo o interno.

114 JOAQUÍN CUERVO TAEUR - JAIR ALBEIRO OSORIO AGUDELO

PASO S I E T E IDENTIFICACIÓN D E L O S R E C U R S O S

C O N S U M I D O S POR L A E M P R E S A

a. Recursos operacionales

En el Costco Basado en Actividades, recursos son todos los elementos que se utilizan en el desarrollo de las actividades (ver capítulo 2). Si bien es cierto que la virtud de flexibilidad del modelo, se puede probar simulando diferentes recursos; más importante es conocer el costo de la empresa en el escenario actual. No debe perderse de vista que la Administración Basada en Actividades es en parte la construcción de un modelo de evaluación del desempeño que pretende evaluar la eficiencia con la que se realizan los procesos y las actividades, y calificar el desarrollo de ventajas competitivas. Las situaciones ideales deben ser puntos de referencia para diseñar las metas, pero no debe ser la única información.

Poco sentido tiene costear, si esta información no va a constituirse en el soporte para evaluar la viabilidad. ¿Qué tan alejada está la empresa de los estándares normales?, es una pregunta que responderá el modelo de costos.

ABC considera que el costo de un producto o un servicio está integrado por los materiales o insumos directos más el costo de las actividades que son necesarias para fabricar el bien o prestar el servicio, incluyendo tanto las actividades primarias como las secundarias. Este modelo centra su atención en los recursos indirectos, ya que los procedimientos utilizados por los sistemas tradicionales para distribuirlos son poco objetivos.

De lo anterior se deduce, que los recursos operacionales son los determinantes del costo de la operación. Veamos un ejemplo:

Compañía Triana Estado de resultados de ene. 01 a dic. 31 Ventas $1000 Costo de ventas 600 Utilidad bruta $400 Gastos Operacionales 250 Utilidad Operacional $150 Gastos no Operacionales $200 Ingresos no Operacionales $ 20 Utilidad antes de impuestos ($ 30)

CAPÍTULO 3. COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES. METODOLOGÍA PASO A PASO

La compañía Triana tiene una pérdida de $30, ocasionada por unos gastos no operacionales de $200; con esto no podemos asegurar que la empresa no desarrolla con eficiencia las operaciones que dan lugar a la fabricación de los productos o a la prestación de los servicios.

Los recursos no operacionales no pueden evaluar la eficiencia de la operación. Si lo que se pretende es evaluar la forma como se realizan los procesos, las actividades y los productos es conveniente vincular a ellos los esfuerzos normales (recursos operacionales) que la entidad realiza en ellos.

Los recursos extraordinarios son sacrificios de valores sin retribución en los ingresos, que nada tienen que ver con la operación, por tanto no pueden contradecir la eficiencia que se pueda desarrollar en la fábrica; es por esto que no deben considerarse en la determinación de los costos de los productos finales.

Dentro de un proceso de evaluación del desempeño de la administración, inexorablemente deben considerarse todos los recursos que la empresa compromete en el desarrollo del objeto social. Los gastos extraordinarios comprometerán el desempeño de la gerencia dependiendo de la discrecionalidad de éstos.

Una de las principales razones financieras expresadas en el Estado de Resultados es el margen de rentabilidad operacional (utilidad operacional/ ingresos); con ella se evalúa la gestión administrativa. La rentabilidad producto de las operaciones normales es de $150. Las ventas son del orden de $1.000, el costo de las ventas de $600 y los gastos que corresponden a toda la operación es de $250. En resumen, la rentabilidad operacional es del 15% de los ingresos.

Queda claro, que de acuerdo con la clasificación tradicional del Estado de Resultados, para calcular la eficiencia operacional se exceptúan los conceptos extraordinarios, este criterio se mantiene en el Modelo de Costeo Basado en Actividades. Se debe tener especial cuidado con excluir que efectivamente sea extraordinario, por ejemplo, los gastos financieros, contablemente se clasifican como gastos no operacionales, pero desde el punto de vista administrativo e inclusive financiero, estos hacen parte de la operación del negocio, por lo tanto no se deben considerar como partidas extraordinarias.

JOAQUÍN CUERVO TAEUR - JAIR AI.HUIRO OSORIO AGUDELO

El cuadro que se expone a continuación muestra la incidencia de los diferentes tipos de recursos en las actividades y en los objetos de costo:

Cuadro de incidencia de los recursos en A B C

R E C U R S O S O P K R A C I O N U . E S RECURSOS NO O P E R A C I O N A L E S , k ,

Actividades

MAT DIR

MAT DIR

MAT DIR

MAT DIR

Objetos de Costo

Recursos

b. L a contabilidad no muestra la totalidad de los recursos

Este es un fenómeno que se presenta en los sistemas contables; puede asegurarse que la contabilidad no expresa la realidad de los consumos en un período determinado; esto no significa que la contabilidad está mal diseñada, sino que mide un aspecto diferente a lo que pretende el ABC.

Como se argumentó en el fundamento No. 1 del capítulo 2, existe la probabilidad de que la empresa esté consumiendo recursos, sin que éstos se revelen en la contabilidad, como por ejemplo: • Bienes recibidos en donación. • Bienes recibidos en comodato. • Bienes totalmente depreciados en pleno uso. • Bienes en pleno uso, que fueron registrados como gastos. • Mano de obra acl honorem.

CAPITULO 3. COSTKO BASADO EN ACTIVIDADES. METODOLOGÍA PASO A PASO 117

• Mano de obra proveniente de practicantes. • Recursos consumidos y no pagados o autoconsumo (cuando se fabrican

o se generan).

O los que aparecen en la contabilidad y nada tienen que ver con las operaciones corrientes, como: intereses de préstamos por proyectos pasados.

Para ejemplificar bien este problema, basta con mencionar el caso de una institución de salud que entre sus muchos recursos, utiliza un equipo de resonancia magnética donado por una Organización No Gubernamental Europea para desarrollar la Tomografía Axial Computarizada (TAC). Este es un equipo, que en el momento de la donación, su costo era de un millón de dólares. No había en el hospital un activo más costoso que éste; lo curioso es que en la contabilidad no aparece ningún valor por concepto de utilización (depreciación) de este equipo. Pareciera que nadie se preocupara porque las conclusiones acerca de la eficiencia empresarial se obtienen sin considerar la totalidad de los recursos que se consumen. El tomógrafo no se puede depreciar por ser un bien donado; esto indica que para calcular la utilidad operacional del hospital no se incluyeron todos los recursos operacionales. Lo más factible es que se llegue a la conclusión de que la entidad es muy eficiente, simplemente porque no se han reconocido todos los costos.

No todas las empresas utilizan recursos fabricados (sólo algunas), ni tampoco mano de obra adhonorem y menos activos donados, pero sí todas, utilizan activos totalmente depreciados o que no se encuentran en el rubro propiedad, planta y equipo, porque cuando se adquirieron fueron registrados como gastos del período. Esto significa que el valor de los costos y los gastos según la contabilidad no es el valor real de los recursos consumidos.

Lo que equivocadamente se aduce para argumentar que un recurso no debe incluirse dentro del modelo de costos es que no sé ha erogado ningún dinero por él o que el bien está totalmente depreciado. En el primer caso hay que echar mano del concepto de «costos de oportunidad»; no existe ninguna erogación por circunstancias especiales pero en otros escenarios, habría que hacerla. La realidad es que son recursos que se utilizan. En el segundo caso, si se entiende que los costos no son un problema contable, sino económico, se aceptaría que no debe existir ninguna diferencia en el costo entre el año 1 y el año 11, salvo el valor del dinero en tiempo; cuando los activos de diez años de vida útil se han depreciado totalmente, pero aún se utilizan. Tendría


entonces validez decir: «Dejemos el sistema de costos para el año once, para que los productos muestren una mayor rentabilidad».

Si bien es cierto, que si la planta y equipo después de su vida útil, aún se mantienen activas, la utilidad contable puede ser mayor, pero la eficiencia de p roducc ión puede ser menor, debido al atraso tecno lóg ico . Las administraciones deberían ser tan agresivas como para aceptar que sus costos se calculen como si la empresa estuviera en el año 1, a valores de reposición. Esta es una buena medida de viabilidad.

Se ha podido notar una inclinación muy explícita hacia la objetividad del modelo ABC. Se evidencia lo anterior en la recomendación insistente, primero, de incluir la totalidad de los recursos utilizados, aparezcan o no en la contabilidad, salvo los estrictamente extraordinarios y segundo, aceptar el reto de los valores de reposición cuando haya que valuar activos. De todas formas, recuérdese que se está diseñando un modelo de costos flexible, que permite simular las situaciones que se deseen. Quedan muchas dudas si una empresa sólo es viable si sus recursos están depreciados o son obsoletos.

c. Posibilidad de simular

La administración puede contar con varios informes: los costos de los objetos de costos con base en la totalidad de los recursos, incluyendo los activos a valores de reposición; los costos de los objetos de costos con base en la totalidad de los recursos, incluyendo los activos a valores de realización; los costos de los objetos de costos con base en la totalidad de los recursos, incluyendo los activos a valores históricos; los costos de los objetos de costos con los recursos contables; los costos de los objetos de costos excluyendo actividades; los costos de los objetos de costos considerando recursos ideales.

Es probable que cada dato se justifique de acuerdo con el tipo de decisión que se desee tomar. Cuando se trate de evaluar si la empresa es competitiva, no deben existir dudas sobre cuál es el mejor termómetro: todos los recursos.

d. Conciliación de recursos

Dentro de la metodología es necesario mostrar el procedimiento que se utilizó para definir los recursos que se van a llevar al modelo; un ejemplo puede ser el siguiente:


Cuadro de conciliación de recursos

Recursos de Recursos Recursos Recursos Concepto del recurso la que que del

contabilidad salen entran modelo

Nómina y prestaciones sociales $300 $300 Personal ad honorem 10 10 Energía generada y consumida 25 25

Acueducto 8 8

Teléfono 5 5 Mantenimiento 12 12

Viáticos 24 24 Gastos de representación 32 32 Publicidad 40 40

Seguros 18 18 Depreciación de prop, planta y eq. 33 33 Depreciación de bienes donados 9 9 Depreciación de bienes no contab. 14 14

Impuesto predial 8 8 Impuesto de industria y comercio 4 4 Intereses de proyectos anteriores 16 16 Pérdidas por cuentas incobrables 27 27 Cafetería y ornato 6 6

Costos totales para el modelo 533 43 58 $548

El valor total de los recursos se puede y se debe conciliar en cada nivel del sistema:

• Coso total de los recursos: $548 • Costo total de las áreas de responsabilidad: $548 • Costo total de las actividades: $548 • Coso total de los procesos: $548 • Costo de los objetos de costo (sin incluir materias primas): $548

Esta conciliación de los recursos se podrá apreciar en el informe de costos que se presenta en los dos ejercicios del capítulo cuatro.

Es importante recordar que los costos y gastos se deben agrupar en cuentas homogéneas para formar los recursos (Ver definición de recursos del Capítulo 2).

120 JOAQUÍN CUERVO TAKUR - JAIR ALIICIRO OSORIO AGUDELO

PASO O C H O DEFINICIÓN D E D I R E C C I O N A D O R E S O C O N D U C T O R E S

Aquí puede estar la magia de la confiabilidad del Costeo Basado cu Actividades. Si algo se le cuestiona a los sistemas tradicionales de costos tiene que ver con la utilización de bases de distribución que no dan cuenta de la realidad; con factores de prorrateo que fácilmente asignan costos que no corresponden; con una metodología que nunca fue adecuada para conocer el costo con cierta razonabilidad.

Si bien, la visión por actividades ofrece un camino más objetivo para llegar con más certeza a los objetos de costo, los direccionadores son los complementos del procedimiento que garantizan la confiabilidad que propone el modelo; es decir, el hecho de trabajar con actividades no es garantía absoluta de certeza o confianza; hay que asegurar la mejor elección de los direccionadores, conductores o drivers para que este modelo de costos goce verdaderamente de la confiabilidad como una gran cualidad.

En el gráfico denominado «Estructura del sistema de costos» los link (flechas) que aparecen por doquier vinculando los diferentes niveles, se denominan direccionadores o conductores.

a. Definición

Direccionador o conductor es un elemento que describe el comportamiento del costo. Es un factor de distribución que se elige porque identifica de la mejor forma, la manera como el costo es consumido. Por ejemplo: cada departamento consume depreciación del edificio de acuerdo con el área en metros cuadrados; a cada departamento se le distribuye energía, de acuerdo con el consumo de kilovatios de los equipos utilizados; en el primer caso el direccionador es el área en metros cuadrados y en el segundo, el consumo de kilovatios hora. Para una mejor comprensión del concepto, se le sugiere al lector remitirse al capítulo 2.

b. Criterios para la selección del direccionador

El direccionador o conductor debe seleccionarse en un ambiente de importancia relativa; esto significa que no es justificable que el procedimiento sea más costoso que el beneficio de la información obtenida.

CAI'ÍIIÍI-O 3. COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES. ME.roDoi.ooÍA TASO A RASO 121

Para seleccionar el direccionador se deben tener en cuenta los siguientes criterios: • Relación de causalidad: ¿qué es lo que hace que el costo ocurra? El

costo debe ocurrir por circunstancias exclusivas del direccionador. Debe existir una relación causa-efecto.

• Independencia del direccionador: el costo sólo debe su comportamiento al direccionador. Si el costo varía por circunstancias diferentes al conductor, este estaría mal seleccionado.

• Que el direccionador sea económico y de fácil manejo: jamás el costo del direccionador debe ser mayor que el beneficio del mismo. No se debe proponer una metodología para lograr una base de distribución que sea compleja; ésta debe ser tan ágil que fácilmente se reconozca su bondad. Un criterio de importancia relativa trabaja sobre la base de la razonabilidad.

c. Tipos de direccionadores

• Direccionadores combinados: En algunas oportunidades es probable que se tenga que recurrir a más de un direccionador para encontrar la relación causa-efecto, que asegure la distribución más objetiva del costo. Esto significa que el costo debe su comportamiento a más de un factor o conductor. En un modelo de costos para una empresa reforestadora, se propuso que algunos recursos había que distribuirlos a las diferentes zonas de acuerdo con tres direccionadores bien identificados: volumen de árboles, topografía del terreno y acceso a las vías principales y secundarias.

• Direccionadores de primer nivel: El ejercicio de distribución se vuelve más complejo mientras más niveles existan. Los direccionadores de primer nivel son aquellos que se utilizan para distribuir los recursos a las áreas de responsabilidad, siendo éstas, las unidades en las cuales se desea acumular los costos con el ánimo de evaluar los desempeños.

Cuadro esquemático de direccionadores de primer nivel

Recursos

A de R. DIRECCIÓN PRESUPUESTO PLANEACIÓN METALMECÁNICA CONSTRUCCIÓN


En el título Areas cíe Responsabilidad en el paso dos de este capítulo, se expuso el tema de los centros de costos. Allí se argumentó que si bien el costeo ABC tiene un enfoque sistémico, la contabilidad bien estructurada debe buscar un manejo organizado de los centros de responsabilidad; éstos no sólo serán una herramienta fundamental de evaluación de gestión, sino una condición indispensable para la metodología de costos y el alcance del trabajo.

Las instituciones han debido crear un manual de procedimientos que indique la manera como se deben distribuir uno a uno los recursos, entre todas las áreas de responsabilidad. No hacerlo así es menospreciar una cualidad del sistema contable que auxilia el proceso de toma de decisiones y también es obligar al modelo de costos a desarrollar de manera informal y extracontable el procedimiento de distribución de los recursos a las áreas de responsabilidad, utilizando los direccionadores de primer nivel.

Este cuadro que a continuación se presenta es una simulación de cómo se deben documentar los direccionadores de primer nivel.


124 JOAQUÍN CUERVO TAFUR - JAIR ALHFIRO OSORIO AGUDELO

El cuadro de distribución pretende mostrar los direccionadores o conductores de primer nivel que no son más que las bases de distribución propios de una estructura de centros de costos.

Después de esta primera distribución, los recursos deben estar absolutamente asignados en los centros de responsabilidad. La sumatoria de los costos contables de las áreas de responsabilidad debe ser igual a la totalidad de los recursos contables. Siempre será conveniente realizar esta conciliación.

• Direccionadores de segundo nivel: Con estos conductores o drivers se empieza a pulir el atributo de confiabilidad de este modelo de costos. Los direccionadores de primer nivel han existido mucho antes que el ABC. Los conductores de segundo nivel hacen parte de la innovación del sistema. Aquí se responde la pregunta: ¿Cómo se distribuyen los costos de las áreas de responsabilidad a las actividades?; esta pregunta debe responderse sobre la base de los diferentes tipos de recursos.

A continuación se expondrán los direccionadores de segundo nivel más usuales, sin coartar la posibilidad de utilizar otro u otros, cuando las condiciones así lo requieran:

Mano de Obra Total Ponderada M O T P

Es la base de distribución que se utiliza para distribuir los costos de personal; como sueldos, prestaciones sociales, bonificaciones u otros recursos que son muy propios de la persona. Consiste en ponderar el peso de la asignación salarial con el tiempo de dedicación a las actividades. Se fundamenta este direccionador en la condición de que las actividades deben recibir recursos en relación con la remuneración de quien las realiza. (El procedimiento se describe más adelante en este capítulo).

Tiempo Completo del Empleado T C E

Es utilizado para distribuir los recursos generales; es decir, afectan a todas las actividades pero son diferentes a los que se distribuyen según MOTP. Este direccionador se obtiene sencillamente sumando los porcentajes por cada actividad. Como lo muestra el siguiente cuadro. Comúnmente se le conoce como FTE por sus siglas en inglés (Full Time employed).

CAPÍTULO 3. COSTKO BASADO FN ACTIVIDADES. METODOLOGÍA PASO A PASO 125

Cálculo del Driver T C E

1 2 3 4 5 Total T C E

A 50% 5" o 55% 11%

B 30% 10% 25% 65% 13%

(" 20% 30% 30% 45% 125 %

25%

D 40% 20% 55% 115 /o

23%

E 15% 25% 40°,, 80% 16%

F 60%. 60% 12%

100% 100% 100 100 100% 500 100%

Recurso Total Ponderado R T P

Este direccionador se usa en la distribución de los recursos específicos, esto quiere decir que no afecta a todas las actividades, sino a un grupo de actividades. Bajo este argumento no existirá un solo RTP, sino tantos, cuantos recursos existan para distribuir de esta manera.

Por ejemplo, si los útiles de oficina tuvieran una relación exclusiva con las actividades B, C y D del cuadro anterior, el RTP que se construiría para distribuir este recurso es como sigue:

Cálculo del Driver R T P

1 2 3 4 5 Total R T P B 3 0 % 10% 2 5 % 6 5 % 21% C 2 0 % 3 0 % 3 0 % 4 5 % 125% 41% D 4 0 % 2 0 % 5 5 % 115% 38%

I 305% 100%

Para el desarrollo de los direccionadores de segundo nivel, se supone un departamento con cinco personas y 6 actividades. Los tiempos que cada uno le dedica a las actividades se describen en el siguiente euadro:

Ejemplo para el cálculo del Driver de segundo nivel

1 2 3 4 5 A 50% 5% B 30% 10% 25%

C 20% 30% 30% 45% i

D 40% 20% 55% !

E 15% 25% 40%,

F 60%

100 100% 100% 100% 100%


Existen cuatro clases de recursos: propios, compartidos, holísticos y Especiales.

Los recursos propios son los que pertenecen con exclusividad a un funcionario. Se dividen en dos grupos: generales y específicos.

- Recursos propios generales: son aquel los que por su naturaleza pertenecen a todas las actividades del funcionario, como por ejemplo los sueldos y las prestaciones sociales. Todas las actividades de una persona consumen nómina. Por ejemplo, si el sueldo del funcionario 3 es de $ 36.000.000 anuales, éste se debe distribuir entre todas sus actividades así:

Ejemplo de distribución de recursos propios generales

Recurso General

Actividades

Funcionario 3

La operación matemática para distribuir este recurso entre las actividades del funcionario 3 es la siguiente:

El costo de B = í 5 36.000.000/100% X 25% = $ 9.000.000

El costo de C = $36.000.000/100% X 30% = S10.800.000

El costo de D = 5 36.000.000/100% X 20% = S 7.200.000

El costo de E = í .36.000.000/100% X 25% = , S 9.000.000


Gráficamente tendríamos

Sueldo Anua) $ 36.000.000

$ 9.000.000

$10.800.000

$ 7.200.000

$ 9.000.000

$36.000.000

Todos los recursos propios generales se distribuirán de acuerdo con este procedimiento que se denominará Tiempo Completo del Empleado (TCE).

Por su calidad de evidentes, estos recursos no necesitan incluirse en el listado de recursos, ni tampoco es necesario que el funcionario responda que para desarrollar sus actividades requiere un recurso denominado sueldo o prestaciones sociales.

- Recursos propios específicos: son aquellos que no son consumidos por todas las actividades de un individuo, sino por algunas de ellas. Por ejemplo: De acuerdo con el cuadro de actividades y tiempos, el funcionario No. 1 informó que su computador que tiene una depreciación anual de $ 1.000.000 es utilizado en las actividades A y B.

Ejemplo de distribución de recursos propios específicos

Recurso Específico

Funcionario 1

128 JOAQUÍN CUERVO TAEUR - JAIR AEBEIRO OSORIO AGUÍJELO

Todos los recursos propios específicos se distribuirán de acuerdo con este procedimiento que se denominará Tiempo Completo del Empleado (TCE).

Este recurso que tiene un valor de un millón de pesos se debe distribuir exclusivamente entre las actividades del funcionario 1 que están consumiendo computador; en este caso la A y la B. (como si el tiempo completo del empleado fuera la suma de esas dos actividades). El costo correspondiente a las dos actividades, se determina mediante una operación elemental (regla de tres simple) de proporcionalidades:

El costo de A = $ 1.000.000/80% x 5 0 % = $625.000 El costo de B = $ 1.000.000/80% x 3 0 % = $375.000

Nota: 80%o es la suma de los tiempos de las actividades que consumen depreciación del computador: A y B

50% $625.000

Depreciación Computador S 1.000.0(10

30% $375.000

tu La actividad C no puede recibir este recurso pues no consume computador.

Para reforzar el procedimiento, supongamos que el funcionario 2 utiliza su computador que tiene una depreciación anual de $ 800.000 en las actividades A, B, D y E .

CAPÍ LULO 3. COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES. METODOLOGÍA RASO A PASO 129

Funcionario 2

Este recurso que tiene un valor de $ 800.000, se debe distribuir exclusivamente entre las actividades A, B, D y E, que son las señaladas por el funcionario 2 como consumidoras del recurso computador. El costo correspondiente a las actividades A, B, D y E se determina de la misma manera que se calculó el costo de las actividades del funcionario 1:

El costo de A = El costo de B = El costo de D = El costo de E =

$800.000/70% x 5% = $57.143 $800.000/70% x 10% = $114.286 $800.000/70% x 40% = $457.143 $800.000/70% x 15% = $171.428

Depreciación Computador $ 1.000.000

$ 57.143

$114.286

$457.143

$171.428

$800.000

130 JOAQUÍN CUERVO T A I u k - JAIR ALBEIRO OSORIO AGUDELO

La actividad C no puede recibir este recurso pues no lo consume.

Los recursos compartidos son aquellos que son utilizados por varios funcionarios; no pertenecen a uno sóolo; y pueden ser utilizados solo en algunas actividades.

Ejemplo de distribución de recursos compartidos

Depreciación máquina

Funcionario 2 Funcionario 3 Funcionario 4

El gráfico anterior, indica que en un departamento cualquiera existe un recurso que es común a los cuatro funcionarios. La máquina es utilizada por todos en algunas actividades específicas; por ejemplo el funcionario 1 utiliza la máquina en la actividad C, mientras el funcionario 2 la utiliza para realizar las actividades C y E, etc.

Dentro del cuadro de los porcentajes de TCE se señalan con dos asteriscos las actividades que según los funcionarios consumen el recurso de máquina:

1 2 3 4 5 A 5 0 5 B 3 0 1 0 2 5 C 2 0 * 3 0 * 3 0 * 4 5 * D 4 0 2 0 55 E 15* 2 5 * 4 0 * F 6 0 *

1 0 0 % 1 0 0 % 1 0 0 % 1 0 0 % 1 0 0 %


Queda claro que las actividades A, B y D no consumen este recurso. La depreciación de la máquina por $ 400.000 se debe distribuir a las actividades C, E y F. ¿De qué manera?

La suma de los porcentajes con asterisco es igual a 265%. De esos 265% la actividad C posee 125; la actividad E posee 80 y la actividad F 60.

Actividad % Depreciación Impresora

A B C 125 $188.679 D E 80 120.755 F 60 90.566

T O T A L 265 $400.000

El costo de C = $400.000/265% x 125%= $188.679 El costo de E = $400.000/265% x 80%= $120.755 El costo de F = $400.000/265% x 60%= $ 90.566

Los recursos holísticos son aquellos que son consumidos por todas las actividades de una dependencia o centro de responsabilidad. Estos recursos se deben distribuir entre todas las actividades del área de responsabilidad.

Existen dos opciones para distribuir los recursos holísticos: utilizando el TCE (Tiempo Completo del Empleado) o el MOTP (Mano de Obra Total Ponderada).

Antes de elegir el procedimiento correcto para distribuir estos recursos, se expondrán las dos alternativas y se espera que sean sus resultados los que permitan una elección razonable.

La utilización de la primera opción, ubica el procedimiento en la metodología de distribución que suma los tiempos de todos los empleados y establece de acuerdo con los totales, los porcentajes de cada actividad.

Para desarrollar la alternativa del TCE es necesario realizar el siguiente procedimiento:

132 JOAQUÍN CUERVO TAIT R - JAIR ALBEIRO OSORIO AGUDELO

Ejemplo de distribución de recursos holísticos

1 2 3 4 5 Total % A 50% 5% 55% 11 B 30% 10% 25% 65% 13 C 20% 30% 30% 45% 125% 25 D 40% 20% 55% 1 15% 23 i

E 15% 25% 40% 80% 16 F 60% 60% 12

100% 100% 100% 100% 100% 500% 100

La columna denominada total es la suma de los porcentajes por actividad. El total de esta columna debe ser igual a 500%, pues son los tiempos de cinco funcionarios, donde cada una suma 100%.

La última columna corresponde a los valores porcentuales de acuerdo con la columna anterior. Se concluye entonces que si se acepta que la mano de obra no ejerce ninguna ponderación sobre el porcentaje de las actividades; todos los recursos holísticos habría que distribuirlos de acuerdo con los porcentajes de la última columna.

Si a esta dependencia le correspondieron $ 20.000.000 de los recursos gerenciales, la distribución a las actividades sería así:

Actividad Porcentaje Costo de Gerencia A 11 S 2.200.000 B 13 2.600.000 C 25 5.000.000 D 23 4.600.000 E 16 3.200.000 F 12 2.400.000

Total 100 $20.000.000

La utilización de la segunda opción, ubica el procedimiento en la metodología de distribución que suma los tiempos de todos los empleados teniendo en cuenta el peso porcentual de sus nóminas.

Para el ejercicio, la dependencia con la cual se está trabajando es un centro de responsabilidad que cuenta con cinco funcionarios que por alguna circunstancia tienen jerarquías diferentes, lo que hace que las actividades de cada funcionario tengan pesos también diferentes.


Para calcular la Mano de Obra Total Ponderada (MOTP) se supone que la dependencia tiene la siguiente planta de cargos:

Cargo No. de N ó m i n a % Personas total Ponderación

Jefe 1 $ 4.000.000 35 Ingeniero Asistente 1 3.000.000 26 Ingeniero Auxiliar 1 1 2.0.00.000 17 Ingeniero Auxiliar 2 1 2.000.000 17 Secretaria 1 500.000 5 Total Nómina $11.500.000 100

Es necesario realizar un procedimiento que permita calcular porcentualmente el sueldo de cada funcionario en relación con la nómina de todo el departamento o centro de responsabilidad. En la cuarta columna se tienen los porcentajes de la mano de obra. Por ejemplo, el funcionario No. 1 que tiene el rango de jefe, tiene un sueldo de $4.000.000. Este sueldo equivale al 35% del valor total de la nómina ($4.000.000 / $ 11.500.000). Los porcentajes de la columna del empleado 1 en el cuadro siguiente, se obtienen multiplicando los porcentajes iniciales de las actividades de ese empleado por el porcentaje de su nómina (35%), que aparece en la última fila. Para la actividad A, 50%* 35% = 17.5%. Para la actividad B, 30%*35% = 10.5% y así sucesivamente.

1 2 3 4 . 5 MOTP A 17.5 1.3 18.80%, B 10.5 2.6 4.25 17.35%, C 7.0 7.8 5.1 7.65 27.55%, D 10.4 3.4 9.35 23.15% E 3.9 4.25 2 10.15% F 3 3.00%,

35% 26% 17% 17% 5% 100%,

Si los mismos $20.000.000 se distribuyen de acuerdo con los porcentajes obtenidos utilizando la Mano de Obra Total Ponderada, se lograrían los siguientes resultados:

134 JOAQUÍN CUERVO TAFUR - JAIR AI.BF.TRO OSORIO AGUDFLO

Actividad Porcentaje Costo de Gerencia A 18.80 $3.760.000 B 17.35 3.470.000 C 27.55 5.510.000 D 23.15 4.630.000 E 10.15 2.030.000 F 3.00 600.000

Total 100 $20.000.000

Si la curiosidad permitiera comparar una a una las cifras de los dos procedimientos, se encontrarían unas considerables diferencias.

Comparación de Porcentajes

Actividad % Sin Ponderación

% MOTP

Incremento Disminución

Absoluto Relativo Absoluto Relativo A 11 8.8 7.8 70% B 13 17.35 4.35 33% C 25 27.55 2.55 10.2% D 23 23.15 0.15 0.6% E 16 10.15 5.85 36% F 12 3.00 9.00 75%

100 100 14.85 14.85

Comparación de Costos

Actividad T C E MOTP Incremento Disminución Absoluto % Absoluto %

A $ 2 . 2 0 0 . 0 0 0 $3 .760 .000 $1 .560 .000 70.9 B 2 . 6 0 0 . 0 0 0 3 .470 .000 870 .000 33.0 C 5 .000 .000 5 .510.000 5 1 0 . 0 0 0 10.2 D 4 . 6 0 0 . 0 0 0 4 .630 .000 3 0 . 0 0 0 0.6 E 3 .200 .000 2 .030 .000 $ 1 . 1 7 0 . 0 0 0 3 6 F 2 . 4 0 0 . 0 0 0 6 0 0 . 0 0 0 $ 1 . 8 0 0 . 0 0 0 75

$20.000.000 $20.000.000 $2.970.000 $2.970.000

La reflexión puede hacerse sobre las actividades A y F, la primera tuvo un incremento del 70.9% que es exageradamente significativo y la última, tuvo un decremento del 75% (igual de exagerado); pasó de costar $2.400.000 en el procedimiento sin ponderación, a costar $600.000 con el método de la mano de obra total ponderada. No precisar esto en términos de equidad sería una desventaja grandísima del modelo.


Los autores proponen que cada vez que exista un recurso holístico o compartido, éste se debe distribuir de acuerdo con el método de la mano de obra total ponderada, principalmente si este recurso está relacionado con la mano de obra o gastos de personal.

Para reforzar la conclusión, en un caso extremo, supóngase un departamento con dos funcionarios: jefe y secretaria; el jefe tiene un sueldo de $3.000.000 y la secretaria de $500.000. Existen solo dos actividades: Realizar las funciones de la jefatura y desarrollar las actividades de secretariado.

De acuerdo con esto, si se distribuyeran los recursos holísticos, o sea aquellos que les corresponden a todas las actividades del departamento con base en los porcentajes totales, a cada actividad le correspondería el 50%, cuando la verdad es que la actividad A tiene una ponderación mayor, generada por el sueldo del jefe, mientras que la actividad B es casi seis veces menor que la otra. No es equitativo que B reciba los mismos recursos que A.

1 2 % TOTAL % ASIGNADO A 100% 100% 50% B 100% 100% 50%

200% 100%

Por lo tanto se procede a desarrollar los porcentajes de acuerdo con la mano de obra total ponderada. La mano de obra total es igual a $3.500.000.

$3.000.000 $500.000 A 85.7% B 14.3%

El factor por el cual se multiplicarán todas los recursos holísticos del funcionario 1 es 85.7% ($3.000.000/$3.500.000); y el factor por el cual se multiplicarán todas los recursos del funcionario 2 es 14.3% ($5OO.OO0/$35.0O0.OO0).

Se concluye que es más equitativo el que los recursos se distribuyan entre A y B según los porcentajes 85.7% y 14.3% y no por partes iguales. En resumen, se reafirma que cada vez que haya que distribuir un recurso holístico, debe utilizarse el procedimiento de la mano de obra total ponderada.

JOAQUÍN CUKRVO TAFUR - JAIR ALHEIRO OSORIO AGUDELO

Los recursos especiales son aquellos que no se distribuyen a las actividades, como es el caso de los materiales que se identifican plenamente con los productos finales. Si bien la materia prima es asignada mediante las requisiciones a los centros de costos productivos, este recurso es asignado desde las áreas de responsabilidad directamente a los objetos de costo sin pasar por las actividades.

Ejemplo de distr ibución de recursos especiales

Kccursos

Áreas de Responsabilidad

Actividades

Objetos de Costo

Recuérdese que este modelo fundamenta su estrategia en la forma de distribuir los recursos indirectos.

Como ya se habló, los gastos extraordinarios no son recursos, los conceptos clasificados como otros gastos son sacrificios de valores no operacionales, donde el beneficio ya se obtuvo o en la mayoría de los casos, no hay beneficio. Estos conceptos que sirven para conciliar la utilidad neta, no deben denominarse recursos ni tampoco incluirse dentro de los recursos de los objetos de costo.

• Direccionadores de tercer nivel: tal vez es el paso más descomplicado; las actividades generalmente están vinculadas a un proceso; esto explica la representación gráfica de los procesos incluyendo las actividades.

AFIIULO 3. COSIEO BASADO EN ACTIVIDADES. METODOLOGÍA PASO A PASO 137

Agrupación gráfica de actividades en procesos

PROCESO A PROCESO B PROCESO C

Q r ^ i r ^ l l A4 || AS || A6 || A 7 | ra ra ra

También es correcto representar la asignación de las actividades de la siguiente manera; cuando cada actividad pertenece a un proceso así:

Alternativa de agrupación gráfica de actividades en proceso

En el peor de los casos es probable encontrar una actividad que pertenezca a dos procesos, así:

Otra alternativa de agrupación gráfica de actividades en procesos

Actividad

Proceso

La actividad 4 pertenece a los procesos A y B, sólo en este caso se debe seleccionar un direccionador para realizar la distribución. Un buen direccionador o conductor es el tiempo que la actividad le dedica a cada proceso.

Esta información se puede obtener con la persona quien realiza esta actividad. Por ejemplo, el responsable de la actividad 4 puede sugerir que ésta se distribuye 70% para el proceso A y 30% para el proceso B, porque es una proporción que describe la dedicación de la actividad, así:

138 JOAQUÍN CUERVO TAFUR - JAIR ALBFIRO OSORIO AGUDELO

Ejemplo de distribución de actividades en procesos

Lo que generalmente sucede es que las actividades no se distribuyen, sino que se suman para calcular un determinado proceso.

• Direccionadores de cuarto nivel: son los conductores o drivers que se utilizan para distribuir los costos de los procesos administrativos a los procesos operativos. La administración no es un propósito en sí misma; es un apoyo fundamental para el desarrollo y logro de la misión; es por eso, que después de conocer sus costos y evaluar sus actividades debe ser asumida por los procesos operativos. Los procesos administrativos llegan hasta aquí. Si no se costean, no se pueden evaluar. Con este procedimiento se cumple que todos los recursos finalmente deben concentrarse en los procesos que generan los objetos de costos.

¿Cómo se distribuyen los procesos corporativos, administrativos o de apoyo? A l igual que cualquier direccionador, éstos deben seleccionarse con base en los criterios de causalidad. Siempre existirá algún elemento que define la mejor forma de cómo un proceso administrativo debe ser distribuido entre los procesos operativos. Lo que se realiza a continuación es una sugerencia de posibles bases de distribución de los procesos administrativos:

Ejemplos de Drivers de cuarto nivel

Proceso Administrativo

Posibles bases de distribución a procesos operativos

Coordinación Tiempo dedicado Planeación Valor del presupuesto Recursos Humanos Número de personas Contable Número de requisiciones Financiero Presupuesto asignado Sistemas Ordenes de producción Jurídico Valor del presupuesto Control interno Tiempo dedicado


En la mayoría de los casos es conveniente consultar el criterio con los dueños de los procesos, para oír de qué forma son demandados estos procesos. Cualquier opinión, o indicio resulta constituyéndose en una buena ayuda para conformar un razonable conductor.

También se pueden combinar bases de distribución. Esta metodología es una buena opción cuando la mejor relación de causalidad con un costo, corresponde a varias bases de distribución. Por ejemplo, se puede concluir que el proceso contable debe distribuirse de acuerdo con las órdenes de producción y las requisiciones de materiales. La estadística indica lo siguiente:

Ejemplo de base combinada

Producción Empaque Total Ordenes de producción 40 30 70 Requisiciones de materiales 70 40 110 Porcentaje 61% 39% 100%

Después de establecer los porcentajes de las bases de distribución, se procede a asignar el peso porcentual de las dos bases o inductores. Puede llegarse a la conclusión que dentro de la distribución del proceso contable, las requisiciones de materiales pesan un 70% y las órdenes de producción un 30%. Con estos datos se procede entonces a la distribución de este proceso administrativo entre los procesos operativos.

• Direccionadores de quinto nivel: son aquellos que se utilizan para distribuir los costos de los procesos operativos a los objetos de costo finales. El costo último de los objetos de costos está integrado por los materiales directos y las actividades necesarias para producirlos. De acuerdo con lo anterior, la distribución de estos procesos debe realizarse actividad por actividad. Para cada actividad debe existir un direccionador.

La metodología que se recomienda requiere señalar la relación de causalidad que existe entre las actividades operativas y los objetos de costos finales. Para esto es indispensable listar todas las actividades que van a ser distribuidas y enfrentarlas a los productos o servicios. Para cada actividad debe plantearse el factor de distribución más razonable, que indudablemente tiene que ser aquel que señale el comportamiento del costo de la actividad. Por ejemplo, la actividad suministrar materia prima, tiene una relación estrecha con las órdenes de producción que se programan. El costo de esta actividad se debe distribuir entre los productos fabricados de acuerdo con el número de órdenes de producción que se hayan programado para cada uno.

140 JOAQUÍN CUERVO TAKUR - JAIR ALBEIRO OSORIO AGUDELO

Otro ejemplo, es el caso de la actividad: elaborar pruebas de laboratorio, que tiene que ser distribuida de acuerdo con las tandas de producción para cada producto, si el procedimiento de calidad considera que cada lote debe ser examinado en el laboratorio.

A continuación se relacionan algunas actividades operativas, con una propuesta muy aproximada de su conductor:

Ejemplos de drivers de quinto nivel

Actividades Operativas Direccionador Programar producción NLimero de órdenes Elaborar pruebas de laboratorio Lotes de producción Controlar la planta Horas máquina Alistar materias primas Tiempo de alistamiento Realizar operaciones de embalaje Grado de complejidad Movilizar el producto Peso en kilogramos

Todo el tema de direccionadores será desarrollado en varios ejercicios prácticos que se expondrán en el capítulo 4.

PASO N U E V E H E R R A M I E N T A S C O M P U T A C I O N A L E S

a. Tabulación de la información

Cada empresa decide cómo hacerlo y cada consultor decidirá cómo proponerlo. Lo cierto es que de alguna forma deben recogerse los datos sobre actividades y recursos que van a procesarse en el software de costos.

La empresa debe decidir la paradoja de si utilizar los sistemas computarizados para abreviar el tiempo, pese a que el trabajo impersonal crea imprecisiones en los datos; o recurrir a un trabajo más acompañado, beneficiando los datos, aunque el proceso de la información sea más dispendioso.

La metodología que aquí se expone, defiende la alternativa de obtener la información de la fuente. Siempre será más confiable solicitarle al empleado que hable sobre las actividades que realiza y los recursos que consume. Cualquier otro procedimiento sacrifica veracidad y fiabilidad de los datos.


b. Los P R O de la tabulación de la información mediante herramientas computacionales

¿Cómo no utilizar las herramientas computacionales cuando se trata de capturar información desde cada puesto de trabajo? Una de las mayores bondades de los sistemas computarizados es la simplificación de los procesos y actividades.

Reunir a las personas para realizar una encuesta es complejo y costoso; sobre todo porque es difícil que todo un grupo homogéneo coincida en la suspensión de las labores.

Utilizar una henamienta computacional es trabajar en tiempo real, es disminuir errores y es lograr resultados económicos a la mayor brevedad.

Todos los funcionarios sentirán que han participado sin complicaciones en el desarrollo de un proyecto donde la información que ellos manejan es sumamente importante. Las ventajas de un sistema multiusuario se hacen evidentes cuando cualquier individuo desde su sitio de trabajo envía los datos que solicita el sistema.

c. Los C O N T R A de la tabulación de la información mediante herramientas computacionales

Debería no existir ninguna desventaja frente a la captura automática de la información, pues esta posibilidad siempre debe considerarse como una cualidad del modelo de costos y como una bondad de la tecnología de vanguardia.

La principal desventaja de la tabulación directa de los datos es que la ausencia de interacción deja dudas sin resolver. Eso significa que es muy importante y saludable para todo el proyecto.

Lo que se ha percibido es que cuando este procedimiento se utiliza no hay mucha oportunidad para sensibilizar y capacitar al personal acerca de la responsabilidad que se asume y el efecto de lo que se informa. Es necesario instruir a los funcionarios en el tema de la Gerencia Estratégica de Costos y acompañarlos en las inquietudes que se presentan. La objetividad de las respuestas depende de la ambientación y claridad sobre la materia. ^fZI^

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Dentro de la metodología paso a paso, se ha insistido con suficiencia en la necesidad de una sensibilización; donde al individuo se le sumerja en el ambiente de racionalidad; se le valora como elemento indispensable para el éxito del modelo de costos y se le ambienta en la filosofía del Costeo y Administración Basada en Actividades; éste es el inicio de una cultura que es indispensable para la Gerencia Estratégica que se propone.

La filosofía del Costeo Basado en Actividades es sencilla pero su metodología puede ser un poco complicada; es probable que surjan interesantes preguntas durante la elaboración de los cuestionarios por parte del personal. Tal vez la ventaja más significativa del procedimiento manual en la captura de la información es el acompañamiento, que asegura que las respuestas de los funcionarios son más objetivas y que todos los datos que se consignan son más confiables.

d. Lo recomendable

De alguna forma deben poderse fusionar los aspectos positivos de las dos alternativas. Si estar a la moda en tecnología de punta es utilizar todas las herramientas computacionales posibles, pues hay que hacerlo; no sólo porque corresponda al paradigma de los sistemas de información, sino porque la agilidad y la economía son elementos fundamentales para no desistir de esta opción. Lo que debe asegurarse es que el acompañamiento y la claridad sobre el procedimiento se perpetúen; que si al funcionario se le da la oportunidad de participar directamente con la información que él sólo conoce, lo haga con la debida claridad y el suficiente conocimiento para garantizar la confiabilidad en los resultados.

Muy seguramente la dimensión de la empresa será un buen criterio para decidir la metodología a utilizar. Una empresa mediana o grande sentirá la necesidad por los volúmenes de información, no sólo de que toda esta operación se realice con procesos computarizados, sino también a adquirir una aplicación construida en una base de datos fuerte. Una empresa pequeña considerará innecesaria una inversión exagerada en sistemas y verá viable unos procesos manuales en la captura de la información y una aplicación computarizada en excel.


e. Software de costos

No se puede predicar la utilización de modelos modernos de costos cuando las herramientas de insumo-producto son obsoletas. Una herramienta computacional en el proceso permite modelar diferentes situaciones para cualquier tipo de supuestos. La flexibilidad es una cualidad que sólo se satisface con un software diseñado a la medida, ágil, de alto nivel y capaz de procesar grandes bases de datos.

Una aplicación computarizada garantizará el procesamiento de grandes volúmenes de información, la cantidad de informes que requiere la administración y la oportunidad en su entrega. Nada es más negativo para la planificación estratégica que la administración presente informes de desempeño algún tiempo después del período involucrado.

Siempre será necesaria, por muy elemental que sea, una aplicación que responda a las expectativas de la gerencia y de los funcionarios de la entidad. Esta herramienta computacional será una garantía para el desarrollo futuro del modelo de costos.

Ante volúmenes de información bajos (micro y pequeñas empresas), el procesamiento de la información en hojas electrónicas (excel) puede ser suficiente para satisfacer las expectativas de la gerencia frente a los resultados. Los grandes volúmenes de información, generalmente van ligados a mayor proceso de datos, más complejidad en las operaciones, variedad de informes y oportunidad en la entrega; estas condiciones predicen la necesidad de una herramienta más fuerte, que no se logra con las hojas electrónicas.

f. L a selección del Software

Hay quienes van al mercado a comprar una aplicación comercial y hay quienes la ordenan a la medida. Todo depende de las necesidades de información de la empresa y de la disponibilidad de recursos.

El mercado de los sistemas ofrece diferentes aplicaciones para las distintas necesidades: grandes, medianas, pequeñas, complejos, sencillas, fuertes, livianas, costosas y menos costosas. Lo cierto es que quien busque una aplicación económica para procesar un modelo de costeo basado en

144 JOAQI IÍN CUKRVO TAKUR - JAIR ALBEIRO OSORIO AGUDELO

actividades va a sufrir las inclemencias de un mercado que considera que la industria del software está bien posicionada y que los precios corresponden a una producción escasa.

El software que se va a adquirir debe tener las siguientes características:

• Acoplamiento:que no sea tan grande como para que parezca una inversión ociosa, ni tan pequeño como para que sirva sólo en un tiempo muy corto. El sobre-acoplamiento y el sub-acoplamiento son defectos de los sistemas de información. El software que la empresa debe adquirir, si bien no es diseñado a su medida (ever fit), debe ser de la misma talla.

• Tamaño: el volumen de información, determinado por la cantidad de recursos, áreas de responsabilidad, actividades, procesos, objetos de costo, direccionadores, informes, etc., determinan la talla del sistema de información que se desea.

• Interacción: es común escuchar la frase: «No queremos islas; queremos que todas las aplicaciones conversen». Una condición necesaria es que la aplicación que se adquiera pueda conectarse con las demás. Que la información que se requiera de cualquier base de datos, llegue de manera automática a la aplicación de costos. La interacción debe darse mediante interfaces ágiles que simplifiquen los procesos de digitación.

• Soporte: es importante mantener una relación estrecha con el fabricante de la aplicación. Se debe asegurar en el contrato, que la empresa adquirente, tendrá derecho a las versiones actualizadas de la aplicación a todo tipo de mantenimiento y a que el proveedor le atienda todas las consultas sobre el software.

• Licencia: tener una aplicación computarizada y no tener licencia es un hecho ilegal. Todo el software que la empresa posee debe estar amparado legalmente.

• Especificaciones técnicas: el proveedor para iniciar, debe conocer las aspiraciones del comprador sobre si el sistema de información compu-tarizado es monousuario o multiusuario. Estas deberían ser algunas de las inquietudes que el vendedor debe responder: - Especificar el dimensionamiento del servidor en el cual corre en forma

óptima el aplicativo. - Especificar el dimensionamiento de la base de datos que se tiene

estimada para el proyecto. - Especificar las versiones de todos los productos y herramientas de

software que se requieren para la implantación del aplicativo.


- Especificar la forma de licénciamiento del producto. - Especificar el costo del licénciamiento. - Especificar la garantía y los compromisos que asume el proveedor por

las nuevas versiones del producto. - Indicar en cuánto tiempo se comprometen a entregar las nuevas

versiones. - Especificar la responsabilidad por la construcción de las interfaces de

este producto con los demás sistemas de información. - Indicar como será el manejo de interfaces, si'por archivos planos o por

medio de tablas. - Indicar el costo de construcción estimado de las interfaces. - Indicar en qué tiempo se comprometen a entregar estas interfaces. - Indicar el costo y la responsabilidad del proveedor, en el proceso de

instalación del producto. - Indicar los planes que se tienen para migrar el producto a la web. ¿En

qué momento del proceso se tiene prevista esta migración? - Cuando se tenga la versión del producto para la web, ¿qué costos

adicionales deben cubrirse? - Indicar si entrega los programas fuentes, los objetos o ambos. - Indicar el costo, duración y orientación de los cursos de capacitación

ofrecidos para los funcionarios, incluyendo capacitación técnica sobre el modelo de datos.

- Indicar la dedicación que se requiere para capacitar al personal usuario y al personal técnico.

- Indicar la documentación técnica que se entrega con el producto. - En las empresas donde se tiene instalado el producto, indicar la persona

contacto, teléfono y nombre de la empresa.

• Precio: un buen sistema de costos no permite que se realice una mala adquisición del software; y el precio juega un papel importante en esta decisión. Después de analizar la aplicación que se requiere, la entidad debe pagar un precio justo de acuerdo con los beneficios que se van a obtener.

• Estabilidad y seriedad del proveedor: ningún proveedor puede garantizar soporte y mantenimiento, si la empresa no demuestra solvencia y estabilidad. En el mercado de los sistemas pululan aplicaciones de dudosa reputación, que en lugar de resolver un problema, lo que hacen es crear unos nuevos. Es necesario conocer la trayectoria de la empresa con la

146 JOAQUÍN CUERVO TAEUR - JAIR AEHEIRO OSORIO AGUDELO

que se va a contratar. En resumen el proveedor debe ofrecer la confianza necesaria para asegurar que la contratación del servicio y la compra de la aplicación es un buen negocio.

PASO DIEZ C Á L C U L O DE LOS COSTOS UNITARIOS Y LOS

N I V E L E S DE P R O D U C C I Ó N U O P E R A C I Ó N

Hasta ahora se ha hablado de costos, pero no se ha precisado la clase de costos. No se ha hecho mucho énfasis sobre el tipo de costos que se requiere para realizar una adecuada administración de los mismos.

El propósito de este paso es insistir en la necesidad de contar con una información de costos unitarios; éstos son el mejor punto de partida y tal vez el único para asegurar una razonable evaluación; a tal punto que si esta información no existe, no podría efectuarse ningún análisis de los objetos de costos, siendo estos clientes o productos finales, asimismo de las actividades y procesos.

A pesar de que este tema es muy trascendental, no se requiere mucho esfuerzo para entender que una estrategia de mejoramiento no puede formularse si no se tienen los costos unitarios.

El problema es muy considerable, las empresas no tienen las estadísticas que se necesitan para lograr estos costos.

a. E l costo unitario de las actividades

La verdadera revolución de esta filosofía está en las actividades. Son ellas las que hacen que una empresa sea viable; son las que consumen recursos; las que agregan o no valor a la empresa y son las que se desarrollan eficiente o ineficientemente. De la determinación del costo de las actividades y de la propuesta responsable de mejoramiento, dependen los resultados positivos de permanencia y rentabilidad.

El problema radica en que en el momento de calcular el costo unitario de las actividades, la información no existe. Por ejemplo: una entidad que se dedica


a la prestación de servicios a los establecimientos de comercio tiene las siguientes actividades en su proceso Gestión Financiera:

• Administrar cuentas por pagar • Administrar cuentas por cobrar • Administrar el portafolio de inversiones • Conciliar bancos • Elaborar y coordinar el presupuesto • Generar informes • Elaborar estados financieros

El sistema de costos basado en actividades ha ofrecido los siguientes costos anuales de las actividades del proceso de Gestión Financiera:

Ejemplo de costos totales del proceso gest ión financiera

Actividades Costo anual

Número de Actividades

Costo Unitario

Administrar Cuentas por Pagar $22.800.000 9

Administrar Cuentas por Cobrar 46.350.000 Administrar el Portafolio de Inversiones 39.280.000 Conciliar Bancos 32.570.000

Elaborar y Coordinar el Presupuesto 24.760.000 Generar informes 13.290.000

Elaborar Estados Financieros 63.480.000

¿Cuál es la meta? ¿Cómo podrá la gerencia evaluar si los $13.290.000 invertidos en la actividad Generar Informes son justos en términos de eficiencia? ¿Cómo podrá establecerse una meta económica para la actividad generar informes?

Es necesario contar con los costos unitarios de las actividades. Es a partir de ahí que se puede proponer un examen juicioso sobre la forma como se están consumiendo los recursos.

Cuántos informes se realizaron con una inversión de $ 13.290.000. Si la respuesta fuera 1.000, el costo unitario serían $ 13.290, que sólo la empresa podría evaluar por la naturaleza de sus procedimientos como bueno, regular

148 JOAQUÍN CIERVO TAHÚR - JAIR ALBI-.IRO OSORIO AGUDELO

o malo; pero si la respuesta fueran 100, o 10, indudablemente que los costos de la actividad Generar informes serían completamente distintos. Por eso se dice que es necesario contar con los costos unitarios y para esto es indispensable poseer la estadística sobre las actividades.

¿Cuál es la dificultad?

Cuando el modelo de costos se inicia en cualquier institución, lo más probable es que los datos precisos sobre cantidad de veces que una actividad se realiza en un período determinado no existan. Ante este evento pueden presentarse dos alternativas: omitir los costos unitarios por falta de información (que tanto para el costeo como para la administración basada en actividades es grave), o hacer estimados más o menos confiables de acuerdo con criterios establecidos con las personas encargadas de las actividades; siempre será más recomendable la segunda. Lo más importante es que a partir de este momento exista una acción comprometida orientada a diseñar un sistema que capture los datos que alimentarán las estadísticas necesarias.

¿Qué es lo ideal?

Lo ideal es tener un sistema, ojalá computarizado, que registre automáticamente cantidad de veces que una actividad se realiza en cada período, que permita construir la siguiente información:

Ejemplos de costos unitarios del proceso gestión financiera

Actividades Costo anual Unidad de medid»

Cantidad Costo unitario

Administrar Cuentas por Pagar

S22.S00.000 Número de cuentas

18 $1.266.667

Administrar Cuentas por Cobrar

46.350.000 Número de cuentas

164 $282.622

Administrar el Portafolio de Inversiones

39.2SO.OOO Valor de las inversiones

$4,580.000.000 0.0086

Conciliar Bancos 32.570.000 Conciliaciones banearias

60 S542.834

Elaborar y Coordinar el Presupuesto

24.760.000 lloras laboradas 1.200 $20.633

Generar informes 13.290.000 Informes administrativos

48 $276.875

Elaborar Estados Financieros

63.480.000 Estados Financieros por mes

12 S5.290.000


b. ¿Cómo se determina la unidad de medida?

Probablemente no siempre será fácil encontrar una unidad de medida que represente de manera objetiva el costo unitario. Cuando la actividad es conciliar bancos, sin lugar a dudas el costo unitario debe referirse al número de conciliaciones que se realizan en un período. Es de anotar que no todos los movimientos que se tienen con los bancos son de igual volumen; habrá un extracto con veinte hojas y habrá otro extracto con cuatro hojas. Un criterio de importancia relativa nos invita a pensar en un costo unitario promedio (uno con otro).

Si la actividad es elaborar y coordinar el presupuesto, no es tan fácil identificar la unidad de medida. Podría pensarse en el costo total del presupuesto; en este caso, los $ 24.760.000; o también podría pensarse en el número de horas necesarias para preparar y ejecutar el presupuesto; en este caso: 1.200 horas (dos meses de dos personas de tiempo completo y dos horas diarias de dos personas por diez meses).

Siempre, aún cuando existan varias unidades de medida, habrá una más objetiva. Aquí también se deben considerar y cumplir los requisitos para seleccionar un buen direccionador.

c. ¿Con qué se comparan los costos unitarios?

La escasez de la información en la época del comienzo del sistema impacta negativamente los beneficios de la gerencia estratégica. Asegurar costos unitarios no es garantía de una sana evaluación, sobre todo cuando la institución carece de referentes de comparación. Por ejemplo, ¿qué pasa cuando la empresa determina que una hora de la actividad Elaborar y Coordinar el Presupuesto, cuesta $ 20.633? ¿Quién estará capacitado para emitir un juicio acerca de lo positivo, negativo eficiente o pésimo de ese costo unitario? ¿Con qué podrá compararse ese dato para concluir que es bueno, regular o malo? ¿Se conseguirá en la empresa o en el mercado un parámetro ideal que permita evaluar la actividad de la empresa? ¿Con quién se podrá realizar benchmarking?

La tarea de crear datos de referencia o parámetros ideales le queda a la empresa; es ella quien tiene que diseñar de alguna manera la información que servirá para evaluar los resultados.


Mínimamente, en un comienzo, existe la posibilidad de evaluar las actividades confrontando sus costos unitarios con sus eficiencias. Siempre habrá una relación inversamente proporcional entre el costo y la eficiencia; a mayor eficiencia, menor debe ser el costo. En este orden, muy bien podrían establecerse metas de costos con base en las eficiencias de las actividades.

Ejemplo de eficiencia según costos unitarios

Actividad Costo unitario Eficiencia Meta de eficiencia

Meta costo unitario

Elaborar y Coordinar el Presupuesto

S 20.633 60% 90% $17.538

La determinación del costo unitario como meta de $ 17.538, no obedece a ningún procedimiento matemático, sino más bien a una consideración del criterio de los ejecutivos que tienen que ver con la actividad. En el peor de los casos, el primer costo unitario se constituirá en un referente para la información futura.

d. E l costo unitario de los objetos de costos

Es muy probable que las dificultades para calcular los costos unitarios de las actividades no sean las mismas que para calcular la de los objetos de costos. Generalmente las empresas mantienen y administran información estadística acerca de sus productos o sus servicios finales. Vale la pena recordar el proceso final de la Compañía Colombo Peruana S.A. del capítulo 4.

Ejemplo costos unitarios compañía Colombo Peruana S.A.

Productos Costo total por actividad

Nivel de operación

Costo por unidad

Costo de la presentación

Acido nítrico S9.893.807 5.000 litros $ 1.979/litro $5.936/botella Nitrato de potasio $31.529.530 500.000 kilos $63.06/kilo $ 3.153/bulto Sulfato de sodio $21.876.663 300.000 kilos $73.26/kilo $ 3.663/bulto

Ninguna persona debe extrañarse por no encontrar los datos que se requieren para propiciar esta información que puede considerarse muy importante para la empresa, ya que es la que determina en última instancia los márgenes de rentabilidad de los productos individuales.

Debe estar, eso sí, atenta la empresa para proponer a partir de ese momento un procedimiento, que mediante la acumulación permanente de actividades y


objetos de costo, el modelo de costos hacia el futuro, no tendrá inconvenientes en la determinación de cualquier costo unitario.

e. Niveles de producción u operación

Existen varios criterios utilizados para diferentes propósitos, en especial para calcular costos unitarios esperados. El criterio de capacidad seleccionado depende de si la alta gerencia trabaja desde un punto de vista de corto, mediano o largo plazo y de qué tantas previsiones' deseé hacer por posibles variaciones en el volumen.

A continuación se exponen los cuatro criterios de capacidad utilizados tradicionalmente en la teoría de costos, para calcular las cantidades necesarias en la determinación de los costos unitarios a saber: • Criterio de la capacidad máxima o teórica • Criterio de la capacidad práctica • Criterio de la capacidad normal • Criterio de la capacidad real esperada

• Criterio de la capacidad máxima o teórica: es un criterio de capacidad idealista toda vez que supone que la planta, el personal y los equipos operan a la máxima eficiencia usando 100% de su capacidad y en condiciones de máxima y absoluta eficacia en el aprovechamiento de los recursos. No incluye ninguna restricción por demoras o esperas de ninguna clase, ni descomposturas de las máquinas o el mantenimiento de ellas, ni ineficiencias de ningún tipo, por esto algunos la denominan capacidad de catálogo. Sin embargo, este criterio de capacidad es utilizado en las empresas para medir la eficiencia en las operaciones con el ánimo de hacer comparaciones y definir metas.

• Criterio de la capacidad práctica: este criterio de capacidad representa la utilización posible de los medios físicos disponibles considerando las interrupciones normales de la operación a diferencia del criterio de la capacidad máxima, tales como: "tiempo perdido en reparaciones, mantenimiento preventivo, preparación de equipos por iniciación o cambio de tareas, espera en el aprovisionamiento de material por problemas o detenciones en el flujo operativo, ausencia de operarios o abandono temporario normal del equipo'".

OSORIO, Oscar M : La capacidad de producción y tos costos. Ediciones Macchi, 1992, pag. 5 0 - 5 1 .


Se estima por lo general la capacidad práctica aproximadamente entre el 80% y el 90%> de la capacidad máxima o teórica. Según Oscar M . Osorio, existen unos determinantes de la capacidad máxima y son: - Disponibilidad de los recursos físicos, medios de producción o factores

fijos de capacidad o estructura adecuados. - Uso máximo posible de los recursos que se poseen. - Máxima eficiencia productiva posible.

• Criterio de la capacidad normal: es aquel que le permite a las empresas y a las áreas de responsabilidad poder cubrir su demanda, teniendo en cuenta las variaciones estacionales y los problemas cíclicos que se presentan, incluye tiempo ocioso del personal y de los equipos Algunos estiman que la capacidad normal se sitúa entre 75% y el 80% de la capacidad máxima o teórica. Este criterio de capacidad supone que los costos totales fijos serían mucho más estables en el tiempo a corto y mediano plazo que los dos criterios de capacidad anteriores. Este es el criterio de capacidad recomendado para calcular costos unitarios, pero teniendo en cuenta hacerle un seguimiento con la producción real, con el ánimo de medir la ineficiencia.

• Criterio de la capacidad real esperada: es la cantidad que se necesita para satisfacer la demanda de actividades, productos o servicios al período siguiente. Se debe tener en cuenta que bajo este criterio los costos fijos unitarios disminuirían en los períodos cíclicos.

PASO O N C E IMPLANTACIÓN Y S E G U I M I E N T O D E L M O D E L O

Todo este esfuerzo amerita la superación de cualquier arbitrio individual, este proyecto debe concebirse como una meta institucional y no como la propuesta de un funcionario que está convencido que la empresa debe adoptar otra dirección.

Antes de aceptar la idea de cambiar de dirección frente a los costos, la entidad debe tener claro algunos aspectos propios de la filosofía ABC:

• No es un sistema de contabilidad. Aunque este punto ya se sustentó en el capítulo 2, no sobra enfatizarque los resultados que se pretenden con este modelo de costos no se logra con un sistema de registros contables.

CAPÍTULO 3. COSTEO BASADO EN A ( TIVIDADES. METODOLOGÍA RASO A PASO 153

• El ABC no concibe procesamientos mensuales de la información. Los resultados obtenidos son de más largo alcance. Los cambios o transformaciones considerables en recursos, procesos, actividades o en el portafolio de servicios deten ninarán el momento apropiado para procesar de nuevo la información de costos.

• La determinación de los costos debe ser un procedimiento esporádico, pero el compromiso del mejoramiento del costo debe ser continuo. Aún bajo el concepto de que todas las empresas se transforman permanentemente, la necesidad de obtener nueva información de costos debe ser más acosada por la reingeniería que se hace permanentemente a las actividades, que por el cambio de los recursos y los objetos de costos.

• Se ha sostenido que es suficiente que la empresa se transforme en un porcentaje aproximado al 10% para exigir un nuevo procesamiento de la información. Significa esto que los resultados obtenidos pueden tener una vigencia de varios meses. No obstante como se explicó en el numeral anterior, si se tienen expectativas en cuanto al cumplimiento de las metas, se ameritan las corridas que sean.

a. Implantación del modelo

La implantación es simplemente el reconocimiento formal del modelo de costos como un subsistema dentro de la institución. Implantar el modelo de costos significa insertar en la estmetura organizativa de la entidad una nueva función que se encargará de calcular y administrar los costos. Esta nueva oficina muy bien puede estar vinculada a la división de Planeación.

El sistema estará listo para iniciar cuando las interfaces estén construidas y toda la información sobre actividades y direccionadores esté al día.

Como cualquier otro proceso de la entidad, éste es necesario que se documente con su manual de procedimientos y manual de funciones para las personas que allí laborarán. De igual forma es indispensable un espacio físico debidamente dotado, unos recursos de hardware y un software con su respectivo servidor.

b. Seguimiento del modelo

Una vez que el aplicativo ha generado todos los informes se inicia el proceso de divulgación a los responsables. Siempre se ha dicho que cuando la

154 JOAQUÍN CUERVO TAEUR - JAIR ALUEIRO OSORIO AGUDELO

responsabilidad del grupo interdisciplinario termina, la de la empresa comienza. Toda la labor de administración basada en actividades es el compromiso que justifica este proyecto.

El seguimiento del modelo debe asegurar los siguientes pasos:

• Informes de costos: como mínimo deben satisfacerse los requerimientos formulados en el paso objetos de costos. De acuerdo con la estructura que se ha manejado del modelo, pueden tenerse los costos referidos a cada nivel como a continuación se presenta: - Primer nivel: costos de los recursos - Segundo nivel: costo de las áreas de responsabilidad - Tercer nivel: costo de las actividades - Cuarto nivel: costo de los procesos - Quinto nivel: costo de los objetos de costo

En el capítulo cuatro se presentan los informes de costos de los dos ejercicios que allí se desarrollan.

• Distribución de los informes: se debe establecer un procedimiento que permita que cada funcionario reciba de manera oportuna la información de costos, de la que es responsable.

• Evaluación del desempeño: se constituye en el fundamento de la administración basada en actividades, pero a su vez hace paite fundamental del seguimiento del modelo. Ninguna metodología puede dar más que lo que dan las personas. Evaluar el desempeño no es más que medir el esfuerzo que cada funcionario está realizando en el logro de las metas en términos de costos. Esto obliga a la institución a construir unas expectativas realistas.

• Definición de metas: no se puede evaluar ningún desempeño, si la entidad carece de parámetros para hacerlo. Este tema será tratado con más atención en el capítulo 5, pero no sobra advertir que la institucionalización del costeo y la administración basados en actividades exige la creación de metas de costos para las áreas de responsabilidad, los procesos, las actividades y los objetos de costo que puedan ser revisadas periódicamente.

• Construcción de estadísticas: una de las dificultades que se señaló en el paso diez de este capítulo, para llevar a feliz término este proyecto de gestión de costos es la carencia de información para utilizar los mejores direccionadores y para definir un cuadro de referentes con el cual calificar


el cumplimiento. Dentro de las tareas del seguimiento, una debe señalar el compromiso de crear un procedimiento (puede ser automatizado) que permita el logro de los datos que se requieren para satisfacer las expectativas del sistema y de los funcionarios cuando deseen medir sus logros.

• Afinación del modelo: nada se puede afinar hasta que no se ensaye. La atención de reclamos, la solución de inquietudes, la recepción de sugerencias, le van dando al sistema la solidez que requiere. Esa interacción que se debe crear entre la oficina de Gestión de Costos y todos los funcionarios de la empresa, fortalecerán la herramienta y la orientarán hacia las necesidades reales de la compañía.

• Nuevos procesamientos: los nuevos procesamientos estarán determinados por las necesidades de información que requieran las personas responsables. El interés que la organización le de a este proyecto, establecerá la agenda oficial de los nuevos procesamientos. Debe ser mayor el interés en utilizar la información que en generarla.

R e s u m e n

La exposición de la metodología paso a paso describe la forma de desarrollar un programa de Costeo Basado en Actividades. La explicación bastante detallada de cada paso, generará alternativas al funcionario encargado, para decidir el mejor procedimiento en cualquier punto del cronograma de actividades.

Los pasos a seguir son los siguientes: Paso previo Paso 1. Establecimiento del proyecto Paso 2. Diagnóstico de la contabilidad Paso 3. Diseño de los objetos de costo Paso 4. Diseño del diccionario de procesos y actividades Paso 5. Diseño de la estructura de navegación del modelo ABC Paso 6. Información sobre las actividades Paso 7. Identificación sobre los recursos consumidos por la empresa Paso 8. Definición de direccionadores o conductores Paso 9. Herramientas computacionales Paso 10. Costos unitarios y los niveles de producción u operación Paso 11. Implantación y seguimiento del modelo

156 JOAQUÍN CUERVO TAFUR - JAIR ALBFIRO OSORIO AGUDELO

PREGUNTAS DE SELECCIÓN MÚL'I IPLET1PO ECAES

1. Lo novedoso del sistema ABC es la visión por actividades, que son las acciones que realizan todos los funcionarios con el propósito de desarrollar los objetivos de la entidad. Sólo una de las siguientes no es una actividad: a. Elaborar el plan de desarrollo. b. Definir ios manuales de procedimientos. c. Velar por el cumplimiento de las metas. d. Digitar la información. e. Atender a los clientes nuevos.

2. Existen diferentes criterios para evaluar la eficiencia con la cual se realizan las actividades. Uno de los siguientes no es un criterio de medición de la eficiencia: a. Grado de tecnología b. Pertenencia a varios procesos c. Nivel de calidad d. Oportunidad c. Recursos consumidos

3. La estructura de navegación es un mapa que ofrece una visión de todo el modelo y facilita un control detallado de todas las operaciones programadas en el cronograma de actividades. Grosso modo, qué significa el mapa de navegación? a. La estética del ABC b. La cantidad de actividades que tiene la empresa c. Las clases de direccionadores a utilizar d. La arquitectura del modelo e. El manual del usuario

4. Dentro del cuestionario que se realiza con los funcionarios para conocer la información sobre las actividades, sólo una de las siguientes variables no aplica: a. Nivel de formación b. Valor agregado c. Eficiencia d. Tiempo e. Recursos.

5. Pueden existir en la empresa algunos recursos, que aunque se estén utilizando en el desarrollo de las operaciones por asuntos legales o de práctica, no aparecen en la contabilidad (Costos de oportunidad). Sólo uno de los que aparecen en la siguiente lista no cumple esta condición. a. Mano de obra ad honorem b. Bienes en pleno uso, que fueron registrados como gastos c. Nómina de los funcionarios activos d. Bienes recibidos en donación e. Bienes recibidos en comodato


6. Para seleccionar de manera objetiva el direccionador, se deben tener en cuenta algunos criterios. Sólo uno de ellos no es un criterio a considerar: a. Relación de causalidad b. Flexibilidad c. Fácil manejo d. Economía e. Independencia

7. La selección de la aplicación computarizada es un hecho de mucha responsabilidad y trascendencia dentro del desarrollo del sistema ABC, la variable denominada "interacción" necesaria dentro de la evaluación del software de costos, significa: a. Contacto entre el vendedor y el comprador b. Oportunidad en el suministro de los datos c. Comunicación con los demás sistemas d. Entendimiento entre los distintos usuarios e. Producción de informes suficientes

8. La Administración Basada en Actividades tiene como propósito evaluar todas las acciones estratégicas de la institución desde varios aspectos, entre ellos el costo. Si la actividad "Generar Informes" tiene un costo de $13.290.000 en el año, eso indica que: a. Es un costo elevado b. Es un costo bajo c. Es eficiente d. Se debe eliminar e. No se puede concluir nada

9. Cada técnica que se desarrolla para la empresa como una herramienta administrativa, debe someterse a un seguimiento riguroso para vigilar que cumple con las expectativas para las que fue creada. Los tres pasos más importantes en el seguimiento del modelo ABC son: a. Informes de costos; evaluación del desempeño; definición de metas b. Definición de metas; construcción de estadísticas; afinación del modelo c. Construcción de estadísticas; afinación del modelo; definición de metas d. Informes de costos; distribución de costos; nuevos procesamientos e. Distribución de costos; afinación del modelo; construcción de estadísticas

10. A pesar de que el procedimiento técnico dentro del ABC es significativo por la necesidad de razonabilidad, los criterios conceptuales acerca de su filosofía no lo son menos. Es recomendable tener un conocimiento amplio sobre esta herramienta. Sólo una de las siguientes frases es cierta: a. El costeo basado en actividades es un sistema que se utiliza para disminuir los

costos. b. El costeo basado en actividades es un sistema que produce registros contables.

158 JOAQUÍN CUERVO TAEUR - JAIR ALBEIRO OSORIO AOUDELO

c. El costeo basado en actividades considera únicamente los gastos como recursos. Los costos tienen otro tratamiento

d. El costeo basado en actividades es un modelo gerencial e. El costeo basado en actividades es sólo para empresas de servicios

Solución a las preguntas tipo ECAES 1. c 2. b 3. d 4. a 5. c . ... 6. b 7. c 8. e 9. a 10. d

PREGUNTAS DE REPASO

A. Responda brevemente lo siguiente:

. 1. ¿Qué es un cronograma de actividades y cuál es su importancia dentro del desarrollo? 2. ¿Por qué es importante la capacitación y sensibilización al personal? 3. Explique la siguiente afirmación: "Los sistemas deben estar por encima del arbitrio

de las personas". 4. ¿Qué efectos tiene para el modelo de costos el que la contabilidad no esté

estructurada por áreas de responsabilidad? 5. ¿Qué son objetos de costo? 6. ¿Qué es actividad y cómo se clasifican? 7. ¿Qué es proceso y cómo se clasifican? 8. ¿Cuál es la filosofía del enfoque sistémico? 9. ¿Por qué se recomienda trabajar con actividades que representan un consumo

significativo de recursos? 10. ¿La suma de los tiempos dedicados a.las actividades de un funcionario puede

superar el 100%? 11. ¿Cuál es el tratamiento de los materiales directos en el costeo basado en actividades? 12. ¿Qué es un direccionador o conductor y cuáles son los criterios necesarios para

definirlos? 13. Explique los términos: acoplamiento y subacoplamiento, cuando se trata de la

adquisición de una aplicación computarizada.


14. ¿Cuál es la dificultad en la determinación de los costos unitarios, cuando el costeo ABC se inicia?

15. ¿Cuáles son los requisitos para asegurar que un modelo de costeo y administración basado en actividades permanecerá?

B. Responda verdadero (V) o falso (F):

1. Un sistema de gestión de costos, sólo puede ser contratado con consultores externos. V _ F _

2. Los mejores resultados de un modelo de costos se bgran cuando la iniciativa ha sido concebida por el estado. V F

3. La contabilidad por áreas de responsabilidad determina el alcance del modelo de costos. V F

4. La identificación de las bases de distribución deben ser responsabilidad de una sola persona. V F

5. El hecho de que una planta de cargos esté desactualizada significa que los nombres y los documentos de identidad no concuerdan. V F

6. La elaboración de estados financieros es un objeto de costos. V F 7. El éxito de la información sobre la eficiencia depende del nivel de formación y

compromiso de los funcionarios de la firma. V F 8. El diccionario de actividades es igual al manual de funciones. V F 9. Todas las actividades que no agregan valor se pueden suprimir. V F 10. La estructura de navegación permite contemplar de manera holística cómo será el

desarrollo del sistema de costos. V F 11. Los recursos extraordinarios no deben afectar la eficiencia de las actividades

productivas. V F 12. Los direccionadores para distribuir los recursos a las actividades son los mismos

que los utilizados para distribuir los recursos a las áreas de responsabilidad. V

13. La variable más importante para decidir la elección del software de costos es el precio. V F

14. Para lograr un análisis objetivo del costo de una actividad es necesario contar con el costo unitario. V F

15. El modelo de costos ABC es un sistema que se basa en registros contables. V F

T-PCII - 10 y 11 - CUERVO y OSORIO, Cap03 - CBA - Metodología Paso a Paso

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