LA PLATA, 12 de julio de 2010.----------------------------------------------------------------

AUTOS y VISTOS: el expediente número 2306-153102, del año 2006,

caratulado “MAXIMO PINASCO S.A.”--------------------------------------------------------

Y RESULTANDO: Que llegan a esta instancia las presentes actuaciones con el

recurso de apelación interpuesto a fojas 736/755 por el Sr. Máximo Pinasco por

derecho propio y en representación de la firma Máximo Pinasco S.A. y la Sra.

Laura D. Bonavita, también por su propio derecho, todos ellos con el patrocinio

del Contador Carlos Alberto Matz contra la Resolución Determinativa y

Sancionatoria N° 545 de fecha 28 de setiembre de 2007, obrante a fojas

562/578 dictada por el Jefe de Departamento de Fiscalización Avellaneda de la

Dirección Adjunta de Fiscalización de la Dirección Provincial de Rentas.---------

------Que en la Resolución supra señalada se establecieron diferencias en

concepto de Impuesto sobre los Ingresos Brutos en relación al contribuyente de

marras por el ejercicio de las actividades de “Venta de autos, camionetas y

utilitarios usados, excepto en comisión”, “Mantenimiento y Reparación del

motor n.c.p.”, “Mecánica integral”, “Venta al por menor de partes, piezas y

accesorios excepto cámara y cubiertas y baterías”, “Venta en comisión de

autos, camionetas y utilitarios nuevos” en relación al período fiscal 2001 (Enero

a Diciembre) por una suma de $128.031,40 (Pesos ciento veintiocho mil treinta

y uno con cuarenta centavos), con más los accesorios del artículo 86 y los

recargos del artículo 87 –de corresponder- del Código Fiscal y concordantes de

años anteriores, calculados a la fecha de su efectivo pago. Asimismo, por el

artículo 5° se le aplica al contribuyente una multa equivalente al 10% (diez por

ciento) del monto dejado de pagar, atento haberse constatado la comisión de la

infracción prevista y penada por el Artículo 53 del Código Fiscal (t.o. 2004). Se

declara la responsabilidad solidaria en los términos de los artículos 18, 21 y 55

del Código Fiscal del Sr. Máximo Pinasco y de la Sra. Laura Bonavita.-----------

------Que a foja 808 se deja constancia que la presente causa ha quedado

adjudicada a la Doctora Dora Mónica Navarro, Vocalía de la 8va. Nominación,

Sala III, ordenándose dar impulso procesal a la misma y se intima a los

apelantes para que subsanen la falta de patrocinio profesional, cuestión que se

tiene por satisfecha respecto de la firma a fojas 814, exigiéndosele a los

responsables solidarios su cumplimiento. Asimismo se intima a que los

apelantes acrediten en pago de la contribución establecida en el artículo 12 inc.

g) “in fine” de la ley 6716 (t.o. Dec. 4771/95) y al profesional interviniente, el

anticipo previsional a su cargo previsto en el artículo 13 de la mencionada

norma. Todo ello se tiene por cumplido a fojas 822 y fojas 1269.---------------------

------ Que se da traslado a la Representación Fiscal para que conteste los

agravios y, en su caso, oponga excepciones (artículo 111 del Código Fiscal –

t.o. 2004-), obrando a fojas 823/827 el pertinente escrito de réplica.----------------

------Que a fojas 831 se provee la prueba ofrecida y se dictan autos para

sentencia, cuya notificación luce agregada a fojas 832/834. Posteriormente, a

fojas 835 se suspenden autos con el fin de realizar una medida para mejor

proveer consistente en la producción de un informe técnico en relación a los

puntos que se detallan allí, obrando a fojas 844/851 el informe producido por la

Perito Adscripta al Cuerpo Contadora María B. Piana y a fojas 859/861 el que

presenta el perito de parte. ---------------------------------------------------------------------

------Que a fojas 1105 se otorga a las partes traslado de los informes periciales

elaborados, estando glosado a fojas 1106 la contestación efectuada por la

Representación Fiscal y a fojas 1112 la de la firma.--------------------------------------

------Que a fojas 1175 el Sr. Máximo Pinasco y la Sra. Laura D. Bonavita, en su

calidad de responsables solidarios y a fojas 1176, el Dr. Francisco López Seco

como apoderado legal de la firma, ratifican todo lo actuado por el Cr. Carlos

Alberto Matz.----------------------------------------------------------------------------------------

----- Que a fojas 1262 se corre traslado a la Representación Fiscal de los

anexos presentados por los quejosos, estando agregado a fojas 1263, la

contestación de esa Dependencia.------------------------------------------------------------

------Que a fojas 1269, se tiene por cumplida la medida para mejor proveer

dictada a fojas 835 y se reanuda el plazo para el dictado de sentencia,

providencia que habiendo sido notificada según constancias de fojas

1270/1272, ha quedado consentida por lo que la causa se encuentra en

condiciones de ser resuelta.--------------------------------------------------------------------

Y CONSIDERANDO: I.- Que los quejosos señalan que se llevó adelante un

procedimiento que no es válido ni real, siendo muestra de ello el exiguo plazo

que transcurrió entre la presentación y la resolución recaída en las actuaciones,

la que presenta graves errores por lo que solicita su revocación.---------------------

------Que la Administración rechazó la prueba pericial contable ofrecida por

inconducente y dilatoria cuando aquella se tomó dos años de inspección y

tramitación hasta el dictado del acto en crisis. En consecuencia, entiende que

su derecho de defensa y la garantía al debido proceso fueron violentadas.-------

------Que se agravia del ajuste realizado por el Fisco en cuanto a la base

imponible en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos en la comercialización de

automóviles usados conforme el texto del artículo 157 del Código Fiscal,

dejando constancia que la firma lo calculó por la diferencia entre el precio de

venta y el de compra.-----------------------------------------------------------------------------

------Que en cuanto a la normativa aplicable, señala que la Autoridad de

Aplicación, mediante el Informe 38/99 realizó una interpretación de las normas

aplicables sosteniendo que aquellos concesionarios que no inscriban ante el

Registro Nacional de la Propiedad Automotor a su nombre los autos usados

que se reciban como parte de pago de unidades cero kilómetro, no podrán

hacer uso de la base imponible diferencial.-------------------------------------------------

------Que se agravia de tal conclusión alegando que la norma no exige la

inscripción del bien a nombre del concesionario sino del comprador, es decir

que es obligación de aquel asegurar la inscripción del auto a nombre de quien

lo compra. Pretender que el concesionario vuelva a tributar el gravamen

cuando vende el automotor usado que recibió como parte de pago, significa

una doble tributación.-----------------------------------------------------------------------------

------Que la decisión del Fisco también va en contra del principio de legalidad

puesto que las normas de ninguna manera imponen la transferencia de las

unidades usadas recibidas como parte de pago a nombre del concesionario,

exigencia ésta que se convierte en extrafiscal, desvirtúa la ley tornándola

opuesta a su letra y a la propia naturaleza del negocio. También contraría el

principio de igualdad.-----------------------------------------------------------------------------

------Que el precio total de la venta del vehículo usado no es ni puede ser

tomado como base imponible del gravamen ya que para el concesionario no

significa retribución por el ejercicio de la actividad gravada ni representa

exteriorización de su capacidad contributiva. Tal decisión va en contra de la

realidad económica.-------------------------------------------------------------------------------

------Que la interpretación que sostiene ha sido convalidada con la modificación

introducida por la ley 13297 mediante la cual se derogó el segundo párrafo del

artículo 171 del Código Fiscal.-----------------------------------------------------------------

------Que manifiesta que el Fisco no consideró otras retenciones y

percepciones más allá de las informadas por Ford Argentina SA.--------------------

------Que solicita se declare la inconstitucionalidad del tributo en cuestión, por

afectación del principio de no confiscatoriedad habida cuenta las

modificaciones introducidas por la ley 12727 en una actividad con muy bajo

niveles de rentabilidad. Alude del mismo modo a la afectación del principio de

propiedad.--------------------------------------------------------------------------------------------

----- Que también se agravia de la sanción impuesta por la Administración, en

tanto no ha considerado la falta de subjetividad en su conducta. A todo evento,

solicita la aplicación de la eximente del error excusable.--------------------------------

------Que en materia de responsabilidad solidaria, señala que en su atribución

no basta con seguir el criterio objetivo puesto que estamos ante una

responsabilidad subjetiva por lo que debe analizarse la actuación de cada

director, condicionada a sus hechos y omisiones, con basamento en el principio

de la culpa. Cita doctrina.------------------------------------------------------------------------

------Que el acto por el cual se les ha extendido responsabilidad carece de

causa y motivación ya que no se acreditaron los hechos o circunstancias a

partir de las cuales se evidencie un actuar reprochable a título de dolo o de tan

siquiera culpa. De esta manera la resolución deviene nula.----------------------------

------Que las normas de responsabilidad solidaria provinciales deben adecuarse

a la ley 19550 por aplicación del artículo 75 inc. 12 y artículo 31 de la

Constitución Nacional. Es por ello entiende de aplicación aquí los principios que

surgen de los artículos 59 y 274 de esa norma que aluden a la actuación

individual de los directores.----------------------------------------------------------------------

------Que el Tribunal Fiscal ha entendido que la responsabilidad solidaria es

represiva lo cual ratifica la idea de analizar la conducta individual de los

directores.--------------------------------------------------------------------------------------------

------Que el actuar de la Administración va en contra del principio de inocencia.

------Que reitera el ofrecimiento probatorio efectuado, mantiene reserva del

Caso Federal y alude al cumplimiento del solve et repete.-----------------------------

II. Que al momento de contestar agravios, la Representación Fiscal manifiesta

que el procedimiento que se ha seguido en estas actuaciones es adecuado a

derecho, habiéndose respetado el derecho de defensa que asiste a los

quejosos. Respecto del plazo transcurrido entre la presentación del descargo y

el dictado de la resolución, entiende que la misma se dictó en el término

previsto en el artículo 102 del Código Fiscal, excediendo la competencia

asignada a este Cuerpo, el cuestionamiento del plazo que la norma estipula.----

------Que rechaza la nulidad articulada por los presuntos vicios existentes en el

procedimiento y en lo referente al rechazo de la prueba ofrecida, arguye que la

resolución que apelan contiene un análisis pormenorizado de las mismas y el

debido fundamento de su rechazo.------------------------------------------------------------

------Que en lo referente al modo en que debe tributar el impuesto, la Defensa

del Fisco da cuenta de las modificaciones que las normas respectivas han

sufrido a lo largo de los años, concluyendo que los períodos objeto de ajuste

deben ser analizados en base a lo normado en el artículo 157 bis del Código

Fiscal (texto según ley 12.397), que condiciona la procedencia de la base

imponible diferencial a la previsión de que se “perfeccionen los contratos de

compraventa por aplicación del artículo 237”. Agrega que el contrato de

compraventa se perfecciona únicamente con la inscripción en el registro

respectivo a nombre del adquirente del bien, siendo constitutiva a la vez que

resulta una exigencia de la ley de fondo de la que no resultan exceptuados los

comerciantes habitualistas (Conf. Art. 9 Dec. Ley 6582/58), por lo que la

remisión que efectúa la norma al artículo 237 que establece la base imponible

para el impuesto de Sellos en el marco de la disposición que contiene las

pautas de tributación para el Impuesto sobre los Ingresos Brutos, es

inadecuada por el modo en que la compraventa se perfecciona, según fue

apuntado.--------------------------------------------------------------------------------------------

------Que señala que la norma en su redacción actual, puso énfasis en la

instancia de la transferencia operada entre el comerciante habitualista y el

adquirente del vehículo, exigiéndole a aquel la inscripción a nombre del nuevo

adquirente al momento del devengamiento del impuesto. La norma, al delimitar

el momento preciso en que los requisitos deben reunirse, se refiere al

devengamiento de la base imponible que se perfecciona cuando el comerciante

realiza la actividad gravada y la misma le genera ingresos sujetos a gravamen,

esto es cuando vende el automóvil usado que compró o tomó como parte de

pago, perfeccionando el respectivo contrato de compraventa. Por su parte, la

remisión que el artículo 157 del Código Fiscal realiza a los artículos 193 y 194,

tampoco inciden en el criterio expuesto en cuanto a la necesidad de inscripción

del comerciante habitual para utilizar la base imponible diferencial ya que

dichas obligaciones se desvanecen por haberse instituido a los encargados de

los Registros Seccionales de la Propiedad Automotor como agentes de

recaudación del Impuesto a los Automotores.----------------------------------------------

------Que concluye entonces que para hacer uso de la base imponible

diferencial se requiere la inscripción del automotor a nombre del comerciante

habitual cuando compra el mismo y la posterior inscripción a nombre del

comprador al momento del devengamiento del impuesto. Así las cosas, no se lo

sujeta a la celebración de un boleto de compraventa y consecuente pago del

Impuesto de Sellos.-------------------------------------------------------------------------------

------Que en lo referente a la modificación del texto por la ley 13.297, aclara que

presenta como vigencia el 27 de enero de 2005, por lo que mal puede

solicitarse su aplicación a estos actuados cuando la norma no dispuso su

vigencia retroactiva.-------------------------------------------------------------------------------

------Que en materia de retenciones y percepciones, manifiesta que sólo fueron

contempladas aquellas informadas por Ford Argentina ya que eran las únicas

que contaban con respaldo documental.----------------------------------------------------

------Que respecto de la violación de los principios constitucionales alegados,

señala que por imperio del artículo 12 del Código Fiscal resulta imposible en

esta instancia el análisis de la cuestión propuesta.---------------------------------------

------Que rechaza el agravio destinado a cuestionar la sanción aplicada, puesto

que entiende que resulta suficiente para la configuración del ilícito el hecho

objetivo de no haberse abonado el tributo, todo ello con cita de jurisprudencia

de la Corte federal, local y del Tribunal Fiscal. Respecto de la invocación del

error excusable, señala que la firma no ha probado la imposibilidad en el

cumplimiento de la obligación, como tampoco error alguno, limitándose a

realizar una interpretación acorde a sus intereses, por lo que no corresponde

su aplicación.----------------------------------------------------------------------------------------

------Que en materia de responsabilidad solidaria entiende que la Autoridad

Fiscal se limitó a cumplir los distintos pasos procesales dispuestos por las

normas aplicables, partiendo de la calidad de los apelantes como integrantes

del órgano societario en cada uno de los períodos ajustados, conforme lo

prescriben los artículos 18,21 y 55 del Código Fiscal. Respecto de la alegada

subsidiariedad del instituto, entiende la Defensa del Fisco que en la legislación

bonaerense los responsables solidarios no son deudores subsidiarios sino

ilimitados, y el Fisco tiene la facultad de demandar la totalidad de la deuda

tributaria no ingresada a cualquiera de los deudores o a todos conjuntamente.--

------Que por su parte la Provincia dictó las normas referidas a la

responsabilidad solidaria como parte de las facultades no delegadas en la

Nación.------------------------------------------------------------------------------------------------

III.- VOTO DE LA DRA. DORA MONICA NAVARRO: Que en atención a los

planteos de las partes, se debe decidir si se ajusta a derecho la Resolución n°

545/07 dictada por el Jefe de Departamento de Fiscalización Avellaneda de la

Dirección Adjunta de Fiscalización de la Dirección Provincial de Rentas de la

Provincia de Buenos Aires (actual A.R.B.A.). ----------------------------------------------

------Que los apelantes solicitan la revocación de la resolución determinativa

545/07 puesto que sostienen que se ha llevado adelante un trámite que no

respetó el derecho aplicable. En este aspecto, vale observar que analizadas las

presentes actuaciones no se evidencia la existencia del vicio apuntado, máxime

cuando en realidad pareciera que el reclamo introducido guarda relación con el

modo en que la Autoridad de Aplicación ha resuelto la cuestión, lo cual no

puede encontrar reparación por la vía de la nulidad peticionada. Al respecto,

vale traer a colación que este Tribunal desde antaño ha señalado que "La mera

exteriorización de un criterio diverso respecto a aquél que tuviere en su

apreciación el ente fiscal, reviste una situación ajena al marco del recurso de

nulidad (TFABA, "Estrella S.A." del 31/05/88). Es por ello, que debe rechazarse

la causal de nulidad articulada, lo que así se declara.-----------------------------------

------Que a similar conclusión se llega cuando abordamos la queja relativa a la

afectación de su derecho de defensa y la garantía del debido proceso por la

decisión de la Administración de rechazar el ofrecimiento probatorio que

efectuó. ----------------------------------------------------------------------------------------------

------Que al respecto, cabe advertir que si bien es cierto la queja en cuestión ha

sido introducida mediante la invocación a la violación de garantías amparadas a

la luz del texto constitucional, lo cual en definitiva se traduce en un agravio

respecto del que este Tribunal está impedido de pronunciarse conforme lo

prescribe el artículo 12 del Código Fiscal y 14 de su Ley Orgánica 7603/70,

cabe recordar que este Cuerpo tiene dicho al respecto, que el modo en que se

ha procedido a valorar la prueba en instancia administrativa no puede dar lugar

a la declaración de nulidad, máxime si del texto del acto administrativo

cuestionado surgen las razones que justificaron tal decisión.--------------------------

------Que sin perjuicio de todo lo apuntado hasta ahora, ha de repararse que al

momento de analizar el ofrecimiento probatorio traído en la Apelación, la

instrucción concluyó acerca de su improcedencia, tal cual lo hizo la Autoridad

de Aplicación, dictando medida para mejor proveer a efectos de desentrañar

otras cuestiones que se presentaban confusas.------------------------------------------

------Que por todo lo expuesto, deben rechazarse los planteos, en tanto, como

ha quedado expuesto, no se evidencia la existencia de un perjuicio concreto, lo

que así se declara.-------------------------------------------------------------------------------

------Que tampoco corresponde hacer lugar a la declaración de nulidad en base

al modo en que la Autoridad de Aplicación ha atribuido responsabilidad

solidaria a los apelantes, toda vez que aquella ha seguido puntualmente el

procedimiento que regla el Código Fiscal notificándoles cada uno de los actos

que forman parte del mismo. De hecho, los quejosos han podido ejercer con

amplitud el derecho que les asistía. Tal afirmación se refuerza con la lectura de

las piezas recursivas en donde han podido exponer ampliamente sus

argumentos. ---------------------------------------------------------------------------------------

------Que en materia de nulidades el artículo 117 del Código Fiscal dispone en

la parte pertinente: “El recurso de apelación comprende el de nulidad. La

nulidad procede por omisión de alguno de los requisitos establecidos en los

artículos 62 y 103, incompetencia del funcionario firmante, falta de admisión de

la prueba ofrecida conducente a la solución de la causa, no consideración de la

prueba producida o que admitida no fuere producida cuando su

diligenciamiento estuviera a cargo de la Autoridad de Aplicación.”-------------------

------Que por su parte, el artículo 103 de ese cuerpo legal establece: “La

resolución deberá contener la indicación del lugar y fecha en que se practique;

el nombre del contribuyente; en su caso, el período fiscal a que se refiere; la

base imponible; las disposiciones legales que se apliquen; los hechos que las

sustentan; el examen de las pruebas producidas y cuestiones planteadas por el

contribuyente o responsable; su fundamento; el gravamen adeudado y la firma

del funcionario competente”.--------------------------------------------------------------------

------Que es dable destacar que el objetivo de las nulidades es el resguardo de

la garantía constitucional de la defensa en juicio, debiendo acreditarse en cada

caso el perjuicio concreto de ese derecho. Por ello, las nulidades no pueden

decretarse para satisfacer un interés teórico, sino únicamente cuando ellas

hayan redundado en un perjuicio positivo para el derecho de quien las solicita.

Lo contrario sería declarar la nulidad por la nulidad misma. (En igual sentido

nos hemos pronunciado en “Unilever de Argentina” sentencia del 30/08/05,

Registro Nº 657 y “Volkswagen de Argentina” sentencia del 16/03/06, Registro

Nº 821, entre muchas otras).------------------------------------------------------------------

------Que por ello no deben tener acogida favorable los planteos de nulidad

introducidos, lo que así se declara.---------------------------------------------------------

-------- Que sentado ello, en lo que hace al modo en que la firma debe tributar el

Impuesto sobre los Ingresos Brutos, más específicamente en lo referente a la

base imponible que debe utilizar por los períodos objeto de discusión aquí, he

dejado expuesto mi criterio en los precedentes de esta Sala “Lago S.A.” del

14/08/07 y “Luis M. Comerio y Cía. S.A.” del 14/05/09. Criterio éste, que fue el

prevaleciente y generó la doctrina legal a la cual se arribó mediante el Acuerdo

Plenario que respecto de la cuestión se celebró con fecha 24/09/09.---------------

-------- Que previo a exponer la conclusión arribada en el citado acuerdo,

estimo procedente reproducir lo expresado allí por el Dr. Ariel Lapine, voto que

por su parte suscribí, por representar sobradamente la posición que como

adelanté, venía sosteniendo conforme los antecedentes citados.--------------------

-------- Que en el Voto citado se dijo en lo medular: “Al respecto, considero

necesario puntualizar que, a tenor del contenido de los pronunciamientos

divergentes que motivan el presente, citados en la mencionada Resolución,

advierto que la decisión a adoptar proyectará sus efectos con relación a las

obligaciones devengadas desde el 9 de enero de 1999 (art. 61º Ley 12.397) y

hasta el día 26 de enero de 2005, ambos inclusive, Ello así, en tanto la

modificación al segundo párrafo del art. 157º del Código Fiscal t.o. 1999 (art.

171º del t.o. 2004), introducida por la Ley 12.397, Impositiva para el año 2000,

otorgó vigencia retroactiva al régimen, y a partir del 26/1/05 se eliminó del texto

legal la previsión que generó la controversia interpretativa (conf. art. 36 punto 2

de la Ley 13.297, Impositiva para el año 2005). En ese orden, cabe recordar

que la norma citada estableció: “En el caso de comercialización de bienes

usados registrables, (excepto aeronaves y embarcaciones), la base imponible

será la diferencia entre su precio de venta y el precio de compra o el monto que

se le haya atribuido en oportunidad de su recepción como parte de pago,

excepto cuando éstos resulten superior a aquél, en cuyo caso no se computará

para la determinación del impuesto. Esta disposición alcanza a los

contribuyentes y responsables según el artículo 162 y concordantes, siempre y

cuando perfeccionen los contratos de compra-venta por aplicación del artículo

237 y cumplan con lo establecido en los artículos 193 y 194, al momento de

devengar la base imponible." Según se desprende, del texto en análisis, el

legislador contempló dos supuestos de base imponible diferencial para el

cálculo del impuesto. Uno, en el cual la misma está representada por la

diferencia entre el precio de venta y el de compra; el otro, cuando se toma la

diferencia entre el valor de venta y aquel que se le hubiera asignado al recibirlo

en parte de pago. A su vez, para que resulte procedente la aplicación de la

base diferencial, la norma estableció, en la parte final del artículo, las

condiciones que deben verificarse para que, en ambos supuestos señalados,

pueda liquidarse el gravamen sobre dicho parámetro. Consecuentemente, en

aras de acotar y simplificar el alcance de la interpretación a realizar, observo

que la finalidad del presente se circunscribe a dilucidar cuál es la condición

legalmente impuesta, respecto a tales operaciones efectuadas por los

contribuyentes involucrados, para que resulte viable la base diferencial

estipulada. Sobre el punto, vislumbro que la expresión referida al

“perfeccionamiento del contrato” torna indispensable recurrir, desde el inicio y

en función de las características de los bienes que se trata, al Decreto-Ley

6582/58, que constituye la legislación de fondo en la materia al establecer el

Régimen Jurídico del Automotor. Dicho ordenamiento, en el artículo 1° del

Título I, que refiere al dominio de los automotores, su transmisión y prueba, fija

que : “La transmisión del dominio de los automotores deberá formalizarse por

instrumento público o privado y sólo producirá efectos entre las partes y con

relación a terceros desde la fecha de su inscripción en el Registro Nacional de

la Propiedad del Automotor”, estableciendo el artículo 6º la obligatoriedad de la

inscripción del dominio en el Registro Nacional de la Propiedad del Automotor.

De esta normativa, entonces, emerge el carácter sustancial que reviste la

inscripción registral para determinar tanto la titularidad dominial como las

consecuencias que ella tiene en el deslinde de la responsabilidad. En lo

inherente a aquellos que desarrollan la actividad de ”comerciantes habituales

en la compraventa de automotores”..., sujetos que, vale destacar, integran el

universo de contribuyentes que abarca esta convocatoria, la propia norma (art.

9, tercer párrafo Decreto-Ley citado) impone la obligación de que los mismos

inscriban a su nombre los automotores usados que reciban o adquieran para la

reventa posterior. De lo señalado por la disposición nacional, ahora vinculado

con la provincial en análisis, puedo aseverar que el artículo 157º del Código

Fiscal t.o. 1999 (171º del t.o. 2004, hasta la reforma por Ley 13.297), cuando

alude al perfeccionamiento de tales contratos, está haciendo referencia

implícita a la obligación –insoslayable- que tienen dichos comerciantes

habituales de inscribir a su nombre la transmisión del automotor en el registro

creado al efecto, siendo preciso poner de relieve –en mi opinión- que dicha

afirmación no resulta enervada por la terminología utilizada por la norma local

(“por aplicación del art. 237”, luego 252), pues esta remisión (que fija la base

imponible para el Impuesto de Sellos) se evidencia desprovista de contenido

para vincularla con el mentado “perfeccionamiento”, el cual –reitero- se produce

con la inscripción en el registro respectivo por parte de quien detenta la

posesión del bien y no “por aplicación del artículo 237”. Cabe ahondar en la

restante remisión que el legislador realiza, en el último párrafo del artículo 157º,

a los artículos 193º y 194º del Código Fiscal t.o 1999 (207º y 208º del t. o.

2004, referidos al impuesto automotor) en los cuales, en lo medular, se

establece un conjunto de obligaciones en cabeza de los representantes,

consignatarios o agentes autorizados para la venta de vehículos automotores y

acoplados nuevos o usados, asumiendo el carácter de deudores solidarios ante

el incumplimiento de aquellas. Al respecto debo manifestar que la única

exégesis posible, que otorgaría sentido a la previsión dirigida a obligar a los

sujetos mencionados para asegurar –entre otras el pago del gravamen

patrimonial en las operaciones que intervengan, estaría dada por el

cumplimiento previo de registrar los vehículos usados a su nombre; caso

contrario, de no perfeccionarse la transmisión del bien respecto de éstos, infiero

que no sería oponible a ellos la responsabilidad solidaria del pago del tributo en

cuestión tal como lo establecen las normas, sin perjuicio de hacer notar que

dichas obligaciones se han desdibujado en razón de haberse instituido –desde

antaño- a los Encargados de los Registros Seccionales de la Propiedad

Automotor como agentes de recaudación del tributo. Siendo ello así, se

refuerza y consolida la interpretación antedicha, en el sentido de considerar

que, para que no pueda descartarse, desde el inicio, la liquidación del Impuesto

sobre los Ingresos Brutos sobre la base imponible diferencial, el concesionario

debe inscribir los vehículos usados a su nombre. Sentado lo expuesto, cabe

detenerse, ahora, en la expresión final de la norma, en cuanto el legislador ha

integrado las condiciones al establecer que “…alcanza a los contribuyentes…

.que perfeccionen los contratos de compraventa….al momento de devengar

la base imponible” (el resaltado me pertenece). Esta previsión, en el marco del

impuesto que nos ocupa, se ubica en un momento distinto de la operatoria

comercial, que no es otro que aquel en que se produce la obtención de

ingresos por la venta del vehículo usado comprado o recibido como parte de

pago, y que sería –de acuerdo al inciso b) del art. 175º del Código Fiscal t.o.

2004 y conc. anteriores- el de la “aceptación de la adjudicación, de la

facturación o de la entrega del bien o acto equivalente, el que fuere anterior”.

Es decir, a la conclusión arribada previamente –en cuanto al cumplimiento de la

inscripción registral del vehículo a nombre del comerciante habitualista- se

debe agregar, como último elemento de las condiciones, el perfeccionamiento

del contrato en ocasión de la venta, que está constituido, en materia de

automotores, por la registración del bien a nombre del nuevo adquirente.”--------

-------- Que sentado lo que antecede, la siguiente es la doctrina legal a la cual

se arribó en el Plenario 23/09: “La aplicación de la base imponible diferencial

prevista en el segundo párrafo del artículo 157º del Código Fiscal T.O. 1999,

texto según Art. 61º punto 9. de la Ley 12.397, luego artículo 171º del T.O.

2004, en el período comprendido desde el 9 de enero de 1999 y hasta el día 26

de enero de 2005, ambos inclusive, se encuentra condicionada a la reunión de

los siguientes requisitos: 1º. La inscripción registral del bien usado a nombre

del comerciante habitualista cuando compra, o recibe en parte de pago, el

vehículo automotor. 2º. La posterior inscripción registral, a nombre del

adquirente, al momento de devengarse el impuesto, esto es “desde la

aceptación de la adjudicación, de la facturación o de la entrega o acto

equivalente, el que fuera anterior”, de conformidad al inciso b) del artículo 175º

del Código Fiscal T.O. 2004 y conc. anteriores.”------------------------------------------

-------- Que por todo lo expresado, corresponde rechazar los agravios de los

quejosos que han introducido en este sentido, y en consecuencia se ratifica el

cargo que el Fisco formula, lo que así se declara.----------------------------------------

-------- Que corresponde ahora analizar el resultado del trabajo pericial

ordenado a partir de la medida para mejor proveer dictada a fojas 835,

mediante la cual se pretende esclarecer los siguientes puntos:

“AUTOMOVILES USADOS: 1.- En cuanto a los ingresos por ventas de

automóviles usados, verificar si resulta correcta la sumatoria efectuada por la

Autoridad de Aplicación en el lapso de autos. 2.- Indique el modo en que han

sido tratados los montos por reacondicionamiento de usados. AUTOMOVILES NUEVOS: Verifique para el período agosto-setiembre de 2001, el modo en que

se han gravado las ventas por plan óvalo. RETENCIONES Y PERCEPCIONES: proceda al relevamiento de la totalidad de las retenciones y

percepciones que se le hayan practicado a la firma en el período en cuestión,

indicando si han sido deducidas en su totalidad por la inspección actuante. En

caso de que así no fuera, precisar las que no fueron consideradas por la

Autoridad de Aplicación”.------------------------------------------------------------------------

-------- Que a fojas 844/851, la perito adscripta al Cuerpo, presenta el informe

pericial en forma personal y a fojas 859/861 hace lo propio el perito propuesto

por los apelantes.----------------------------------------------------------------------------------

-------- Que en cuanto al punto 1 la perito del Cuerpo señala a modo de

conclusión que “Existen diferencias puntuales con algunas facturas de ventas

con relación a sus montos, los que verifiqué entre la registración y la factura

respectiva, corrigiendo errores numéricos en cada caso, de acuerdo al

siguiente detalle: a) En el mes de febrero eliminé la suma de $29.009,25, por

no encontrarse registrada en libros y no existir la factura respaldatoria. b) En el

mes de marzo eliminé la nota de débito $1.995,87 por no configurar una venta.

c) Con relación a mayo incorporé la factura de $9.411,76 por constituir una

venta. d) Por el mes de agosto incorporé la factura N° 1068 por la suma de

$26.244,34 por igual motivo. e) Corregí $1.000 en el mes de noviembre por ser

un error numérico. f) Finalmente en diciembre incorporé las facturas de venta

que no habían sido relevadas por la Fiscalización, al no contar con las mismas,

debido al siniestro de la documentación señalado en el presente.”------------------

-------- Que a modo de conclusión de este punto, la perito informa: “..las

variaciones operadas son de escasa significación económica, ascendiendo a la

suma anual por la venta de automóviles usados a $2.020.235,83.” “Cabe

señalar que el relevamiento efectuado durante la pericia se realizó valorando la

facturación de ventas y su correlación registral en los Libros Diarios, en su

totalidad, para su posterior comparación con la tarea de relevamiento y

análisis de la Fiscalización.”---------------------------------------------------------------------

-------- Que sin embargo, en su informe, el perito de parte consigna un valor

distinto en relación a los ingresos por ventas de automóviles usados, el que es

de $1.905.951,48 (fs.859 vta.).-----------------------------------------------------------------

-------- Que respecto de esta discordancia, del traslado efectuado a las partes,

se observa que la Representación Fiscal señala a fojas 1106, que el perito de

parte no ha acompañado en su informe los anexos que dice agregar, por lo que

solicita que no sea tomado en cuenta. Asimismo advierte sobre un error en la

sumatoria de las facturas por el período 05/01 del informe de la perito adscripta

al Cuerpo.--------------------------------------------------------------------------------------------

-------- Que por su lado, la firma reitera en su escrito de impugnación (fs. 1113),

el monto que había consignado como ingresos por ventas de automóviles

usados, exponiendo como una causal de las diferencias entre lo que se le

reclama y el valor que reputa correcto, una factura por un rodado que debe

tomarse como bien de uso.----------------------------------------------------------------------

--------

-------- Que en relación a este punto y más allá que le asiste razón a la

Representación Fiscal cuando alude al error en la sumatoria de las facturas por

el período 05/01 conforme surge de la foja 853 del Anexo elaborado por la

perito del Cuerpo, ha de destacarse lo siguiente: en cuanto a las

inconsistencias apuntadas por la perito del Cuerpo y de las cuales hemos

hecho referencia, es de señalar que corresponde hacer lugar a todas aquellas

que operan como una disminución de la base imponible del impuesto que nos

ocupa, según el detalle efectuado por ella a fojas 847, esto es, inc. a y b.---------

-------- Que distinta conclusión merece efectuarse respecto de aquellos

supuestos que se identifican con las letras d y e, -según lo informado por la

perito-, y que darían lugar a una base imponible mayor a la oportunamente

reclamada por la Autoridad de Aplicación mediante la Resolución determinativa

que se recurre. Y ello así toda vez que opera la cláusula garantista de la

reformatio in pejus. Dicha pauta de jerarquía constitucional derivado del

apotegma “tantum devolutum quantum apellatum” prohíbe la posibilidad de

agravar, perjudicar o empeorar objetivamente la situación del interesado (conf.

S.C.B.A. causa L. 54.937, "Jaurretche, Ricardo Daniel contra Conarco S.A.

Indemnización por despido, etc".; causa L. 49.602, sent. del 6IV93, entre otras).

-------- Que sin perjuicio de lo que antecede, es de señalar en cuanto a la

impugnación que efectúa la firma respecto de este punto, que si bien refiere a

una factura A 0001-00001091 de fecha 11/10/2001 por $21.719,46

correspondiente a una unidad automotor que habida cuenta su calidad de bien

de uso no constituiría materia gravada por el Impuesto sobre los Ingresos

Brutos, no aporta constancias suficientes para tener por probado tal extremo,

puesto que si bien hace mención al Anexo II del Balance en el cual constaría su

baja (ver fs. 131), resulta imposible tener por probado que la misma se

corresponda con el bien que fue objeto de venta. Asimismo, es de señalar que

de la factura que obra a fojas 987 no surge que se trate de un bien de uso.

Finalmente, tampoco introduce otros argumentos tendientes a justificar las

diferencias de base imponible que invoca por este motivo.-----------------------------

-------- Que finalmente, ha de señalarse que no corresponde considerar lo

observado respecto de este punto por la Representación Fiscal a fojas 1263

vta., toda vez que en la conformación del criterio a este respecto se han

seguido las pautas elaboradas por la perito del Cuerpo en su informe, el que no

ha sido objeto de impugnación por la Defensa del Fisco.------------------------------

-------- Que conforme lo expuesto, corresponde que la Autoridad de Aplicación

conforme su pretensión detrayendo aquellos conceptos observados por la

perito y que se identifican con los incisos a y b de su informe, según se ha dado

cuenta, lo que así se declara.-------------------------------------------------------------------

-------- Que en relación al punto 2 la perito adscripta al Cuerpo manifiesta a

fojas 848/849 que “…los montos por la actividad de Mantenimiento y

Reparación de motor ncp; mecánica integral (código 502990) reflejados en el

R-222 de fs. 477/478, y declarados como base imponible por la contribuyente,

son coincidentes con los determinados en la verificación impositiva realizada.

Asimismo la alícuota aplicable del 3,5% para dicha actividad es también

coincidente con lo declarado por el contribuyente.” “La discrepancia con el

Perito de Parte radica en la conformación de los Costos de Venta de las

Unidades Usadas, sobre las cuales manifiesta que realizan trabajos de

reacondicionamiento de las unidades compradas como usadas para su

posterior venta, situación que considero no es el tema del punto pericial

encomendado”. ------------------------------------------------------------------------------------

-------- Que al respecto, el perito de parte señala a fojas 860 luego de

establecer los montos por tal concepto: “Estos gastos no han sido incorporados

a incrementar el costo de los vehículos usados vendidos ni tampoco han sido

afectados en la disminución de ventas. Esta situación puede observarse

teniendo en cuenta las ventas de vehículos usados y los costos de los mismos

consignado en el Anexo I.”. En la impugnación al punto (fojas 1113 vta.) agrega

al respecto: “La perito efectúa consideraciones sobre los montos de la actividad

de mantenimiento y reparación de motor, que son los servicios de taller que

realiza el (sic) concesionaria por la venta de mano de obra a clientes, por

garantías y por trabajos de terceros (básicamente trabajos de chapa y pintura

que se contratan externamente por no disponer de taller especializado) que

fueron declarados como base imponible y son coincidentes con los

determinados en la verificación impositiva realizada. No existe discrepancia con

este punto que no fue solicitado como punto de pericia, sino que se debía

indicar el modo en que han sido considerados los reacondicionamientos de

usados. ….se reitera que estos gastos, que no son ventas como parece

interpretar la perito a fojas 849, no han sido incorporados a incrementar el

costo de los vehículos usados vendidos ni tampoco han sido afectados en la

disminución de ventas y es este un tema del punto pericial encomendado.”------

-------- Que en cuanto a este punto, es de señalar que habiéndose concluido

que corresponde tomar el monto total obtenido por las operaciones de ventas

de autos usados como base imponible del gravamen, en nada incide el valor

relativo al reacondicionamiento de los automotores, ya que tales conceptos

formarían parte del costo de las unidades en cuestión. Es por ello, que debe

confirmarse el ajuste practicado por el Fisco en este sentido, lo que así se

declara.-----------------------------------------------------------------------------------------------

-------- Que en lo referente al punto AUTOMOVILES NUEVOS, la perito

adscripta al Cuerpo manifiesta que “…los montos declarados como base

imponible por la actividad de venta en Comisión de Autos, Camionetas y

Utilitarios nuevos, con el código 501112, son coincidentes con los

determinados en la verificación impositiva. La alícuota aplicable del 6% es

también coincidente con lo declarado por el contribuyente.” “Por los meses de

agosto y setiembre los montos imponibles declarados ascienden a $0,00 y

$6.291,00, respectivamente, siendo coincidentes con lo ajustado.”------------------

-------- Que, por su parte, en su informe, el perito de parte destaca al respecto:

“verifiqué para el período agosto-septiembre de 2001, el modo en que se han

gravado las ventas por Plan Ovalo. En el período agosto-setiembre de 2001 no

existen ventas de Plan Ovalo. Si se toma la totalidad del período de inspección

enero-diciembre 2001, se observa que se ha duplicado el modo de gravar

dichas ventas pues fueron gravadas por comisión y también por ventas….Esta

situación fue mencionada en el Anexo II del recurso de apelación –texto al que

se remite- donde se detalla las diferencias existentes entre los montos de

vehículos 0km considerado por la inspección y las ventas declaradas en la

contabilidad..”. -------------------------------------------------------------------------------------

-------- Que en lo referente a esta cuestión, es de advertir y ello más allá del

período por el cual se solicita se expidan los peritos, que de los Formularios R-

222 obrantes a fojas 477/478, no se observa que la Autoridad de Aplicación

haya procedido a modificar los ingresos declarados por el contribuyente por la

actividad 501292 “Venta de automotores en comisión” ni por la actividad

501111 “Venta de autos nuevos” por lo que habida cuenta la inexistencia de

ajuste fiscal al respecto, no ha de considerarse lo apuntado por el perito de

parte, lo que así se declara.---------------------------------------------------------------------

-------- Que finalmente, en cuanto hace al punto RETENCIONES Y

PERCEPCIONES, del Informe de la perito adscripta al Cuerpo surge lo

siguiente: “A fs. 382/387 se encuentra el listado de Percepciones

confeccionado por el Fiscalizador, sobre la base de la información suministrada

por Ford Argentina SA, a fs. 60/76, con el detalle individual de cada una de las

percepciones realizadas a la contribuyente, las que controlé en forma total,

denotando que son coincidentes las operaciones motivos de las

mismas”…”Debo señalar la existencia de un error en la sumatoria en el mes de

enero de 2001, ascendiendo el total de percepciones positivas a $8.244,54 y

de percepciones negativas $1.507,93, siendo el total correcto a considerar la

suma de $6.736,61, habiendo el fiscalizador considerado erróneamente la

suma de $1.954,86 y errores en las sumas mensuales de escasa significación

económica.” “Existen además facturación original de empresas de servicios

varias y Proveedores con percepciones realizadas a la contribuyente, cuyo

detalle se realiza en el cuadro …las que deberán ser consideradas como

sufridas en los períodos detallados por el importe de $704,23”. Del cuadro que

agrega la perito surge que la suma asciende a $81.708,80 (fs. 850).----------------

-------- Que el perito de parte no concuerda con los montos consignados por la

perito del Cuerpo. A ese respecto, en la impugnación formulada, señala que no

ha tomado percepciones efectuadas por otros proveedores y empresas de

servicio ni por Ford Argentina SA, Ford Credit Compañía Financiera y Plan

Ovalo para fines determinados SA.-----------------------------------------------------------

-------- Que al respecto, habiéndose efectuado una compulsa entre la

documentación glosada por la parte, el cuadro que presenta en su impugnación

de fojas 1116 vta. y el detalle efectuado por la perito del Cuerpo en el Anexo

que acompaña a fojas 857/859, se señala lo siguiente: 1. No corresponde

considerar la percepción realizada en la factura del proveedor Edea A-1017-

00179670 por $4,70 informada por la firma, puesto que la misma no obra

agregada a las actuaciones. 2. En cuanto a la factura de Telefónica A-0000-

2269514, presentada por la firma y obrante a fojas 934, se observa que la

percepción ha sido considerada por la perito por un valor de $5.09, conforme

surge de la misma, no correspondiendo en consecuencia tomar el valor de

$9,36 denunciado por la empresa. 3. No corresponde considerar la factura A-

0001-00321466 de Maisonnvave acompañada por la firma a fojas 863, habida

cuenta que no ha sido emitida a su nombre. -----------------------------------------------

-------- Que por su parte, es de señalar que se han agregado una serie de

facturas conteniendo retenciones que la perito del Cuerpo no consideró en su

Anexo. Las mismas deberán ser consideradas por la Autoridad de Aplicación.

Ellas son: factura realizada por Telefónica Unifón A-0001-1497756 (fs. 867), las

correspondientes al proveedor AutoNáutica Sur (fojas 869, 874, 886, 888 y 889

-Fact. A0001-00084571, 80119, 810006, 84167, 84168, respectivamente) y las

realizadas por Ford Credit (fojas 1038/1104). ---------------------------------------------

-------- Que la Administración deberá detraer del monto a ingresar en concepto

de impuesto, las inconsistencias apuntadas por la perito del Cuerpo en su

informe, y aquellas percepciones que le fueron realizadas a la firma conforme el

detalle efectuado en el párrafo anterior, y que no fueron consideradas, lo que

así se declara.--------------------------------------------------------------------------------------

-------- Que tal conclusión no se ve afectada por lo manifestado por la

Representación Fiscal a fojas 1263, cuando alerta sobre que tal documentación

habría sido dada por perdida a consecuencia de un incendio, puesto que de la

denuncia respectiva no surge efectivamente el detalle de los comprobantes

siniestrados. Así las cosas, no se puede concluir que los comprobantes de

retenciones y percepciones agregados en esta instancia, fueron parte del

siniestro denunciado.-----------------------------------------------------------------------------

------Que en cuanto a la sanción aplicada, sabido es que la conducta disvaliosa

atribuida consiste en no pagar o pagar en menos el tributo, concretándose la

materialidad de la infracción en la omisión de tributo (doctrina de autos

“Supermercado Mayorista Makro S.A.” de fecha 08/02/01). En materia de

subjetividad, se exige un mínimo, posibilitándose la demostración de un error

excusable de hecho o de derecho (conf. art. 53 C.F. -t.o. 2004 -) recayendo en

el contribuyente la prueba de ello. ----------------------------------------------------------

------Que respecto de la figura del error, este Cuerpo ha tenido en

consideración lo sostenido por la Suprema Corte de la Pcia de Buenos Aires:

“El más alto Tribunal Provincial tiene resuelto que esta figura requiere de un

incumplimiento razonable, prudente y adecuado a la situación, hallándose

exento de pena quien demuestre que, pese a su diligencia y en razón de

graves y atendibles circunstancias que acompañaron o precedieron a la

infracción, pudo o debió creer que su acción no lesionaría el precepto legal ni el

interés del erario”, conf. causas publicadas en D.J.B.A. t. 120; pag. 209; t. 121

pag. 47; T. 122, pag. 337. ---------------------------------------------------------------------

------- Que en el caso, el elemento objetivo descripto se encuentra configurado.

Sin perjuicio de ello, cabe expresar que dada la naturaleza de la cuestión

controvertida en autos, estimo que debe tenerse por presente la causal

exculpatoria del error excusable, por lo que corresponde dejar sin efecto la

multa impuesta, lo que así se declara.------------------------------------------------------

-------Que respecto de la procedencia de la atribución de la responsabilidad

solidaria, sin perjuicio de lo ya advertido en torno a la imposibilidad en cabeza

de este Cuerpo de declarar la inconstitucionalidad de las normas en juego, es

de advertir como ya lo ha expresado este Tribunal, a quienes administran o

disponen de los fondos de los entes sociales alcanza la responsabilidad por los

hechos u omisiones en que incurriesen, derivando de su conducta la

solidaridad con los deudores de los gravámenes que establece la ley (“Coop.

Agraria de Las Flores Ltda.”, sent. del 18-3-97; entre muchas otras) y que al

Fisco le basta con probar la existencia de la representación legal o

convencional, pues probado el hecho, se presume en el representante

facultades con respecto a la materia impositiva, en tanto las obligaciones se

generen en hechos o situaciones involucradas con el objeto de la

representación, por ende, en ocasión de su defensa el representante que

pretende excluir su responsabilidad personal y solidaria deberá aportar

elementos suficientes a tales fines (TFN, Sala C, “Molino Cañuelas S.A.”, del

16-11-98).-------------------------------------------------------------------------------------------

----------Que debe tenerse presente que el obrar de sus representados se ejerce

por ellos mismos, como bien lo establece el artículo 21 del Código Fiscal (t.o.

2004), debiendo los mismos solidarios demostrar que su representada los ha

colocado en la imposibilidad de cumplir correcta y oportunamente con sus

deberes fiscales, probar la concurrencia de alguna causal exculpatoria o la

demostración de haber exigido los fondos necesarios para el pago. ----------------

-------Que en tal sentido, cabe recordar que la responsabilidad solidaria tiene un

fundamento fiscal y responde a la necesidad de resguardar el crédito tributario

y conforme expresa Giannini, “extender la obligación tributaria a personas que,

por no encontrarse con el presupuesto del tributo en la relación preestablecida,

no revisten la figura de sujetos pasivos del impuesto, son de carácter

meramente fiscal y responden a la necesidad de hacer más fácil o más segura

la recaudación del tributo” (Giannini, Achille Donato. Istituzioni di diritto

tributario, Giufré, Milano, Año 1972, pag. 133).--------------------------------------------

-------Que Villegas agrega que “es común en derecho tributario que cuando dos

o más personas están obligadas a satisfacer una misma pretensión fiscal, su

responsabilidad es solidaria, esto es, que la totalidad de la prestación pueda

ser exigida a cualquiera de ellas indistintamente. La legislación tributaria

argentina ha admitido este concepto en forma unánime.” (Curso de finanzas,

Derecho Financiero y Tributario; Villegas; pág. 156). En el mismo sentido,

“SUCESORES DE MIGUEL MARTINEZ BELSA E HIJOS” de fecha 11/05/06,

Registro 867 de esta Sala.----------------------------------------------------------------------

------Que sentado lo que antecede, las alegaciones realizadas no han logrado

desvirtuar la presunción legal que pesa sobre el apelante, en cuanto su

condición de miembros del Directorio de la firma y la responsabilidad inherente

a tal función. Ningún elemento atendible a tal efecto aporta la circunstancia de

que voluntariamente hayan decidido no participar activamente en la conducción

societaria. Por su parte, la ausencia de actividad probatoria tendiente a

acreditar la configuración de la eximente prevista en la última parte del artículo

21 del Código Fiscal (t.o. 2004 y concordantes de años anteriores) determina la

suerte adversa de su planteo, lo que así se declara.-------------------------------------

-------Que por todo ello, se rechaza el agravio tendiente a que se deje sin efecto

la atribución de responsabilidad efectuada, lo que así se declara.-------------------

-------Que finalmente y en cuanto la queja relativa a la afectación de los

derechos constitucionales que señalan los apelantes, ya sea por aplicación de

la solidaridad que se les ha endilgado en los términos de los artículos 18, 21 y

55 del Código Fiscal por contravenir el artículo 59 de la ley 19550, y en

consecuencia afectar la supremacía constitucional, como así también aquellas

manifestaciones dirigidas a sostener la mengua del principio de legalidad y

confiscatoriedad, ha de señalarse que habida cuenta que los mismos se

traducen en un planteo de inconstitucionalidad, opera la manda del artículo 12

del Código Fiscal en virtud del cual este Cuerpo no puede declarar la

inconstitucionalidad de las normas tributarias. Por su parte, los apelantes no

han traído pronunciamientos de la Corte Federal o local, que hubieran tratado

la cuestión declarando la pretendida inconstitucionalidad.------------------------------

------- VOTO DE LA DRA. CPN SILVIA ESTER HARDOY: Que sin perjuicio del

respeto que me merece el voto de la Vocal Instructora, en virtud de no

compartir plenamente los fundamentos expuestos por la colega, y el criterio

resolutivo propuesto por ésta, me veo en la necesidad de realizar el presente.--

-------Que en ese orden, en lo relativo al planteo de nulidad articulado debo

expresar mi adhesión con lo expuesto por la Vocal instructora, que deriva en el

rechazo del mismo.--------------------------------------------------------------------------------

------Que ello así, por cuanto tal planteo obliga a armonizar los distintos

principios que ha venido fijando esta Sala en materia de nulidades. Según ellos,

solamente serán declaradas las nulidades que se encuentran contempladas

específicamente en el Código Fiscal (principio de especificidad, cfr. esta Sala

en autos “Cont. Sanatorio Hurlingham S.A.”, de fecha 13/12/05, Registro Nº

757, entre muchos otros); la declaración de nulidad no tiene como efecto

satisfacer pruritos meramente formales, toda vez que de lo contrario se

incurriría en una solemnidad vacía de contenido (principio de trascendencia, cfr.

esta Sala, in re: “Buenos Aires Catering S.A.”, de fecha 06/09/05, Registro Nº

667, entre otros); el accionar de la Autoridad de Aplicación debe causar un

perjuicio al recurrente, el cual debe ser grave, concreto y debidamente

evidenciado (principio según el cual “no hay nulidad sin perjuicio” o pas de

nullité sans grief, cfr. esta Sala en autos “Sky Chefs Argentine Inc. Sucursal

Argentina”, de fecha 08/03/05, Registro Nº 531, entre muchos otros);

finalmente, las nulidades deben interpretarse restrictivamente (principio de la

interpretación restrictiva, cfr. esta Sala, in re: “Ferretería Argentina S.R.L.”, de

fecha 15/11/05, Registro Nº 730, entre muchos otros).----------------------------------

------Que –en particular– con relación al planteo de nulidad contra la

denegatoria de prueba en la instancia de descargo, corresponde recordar que,

la mera circunstancia de que se haya rechazado la prueba ofrecida, no es un

argumento suficiente que acredite por sí la violación del derecho de defensa,

debiéndose consignar y probar, mínimamente, la importancia que aquella

hubiese tenido sobre la resolución de determinación de oficio, cuestión que han

omitido los recurrentes. Al respecto, corresponde aclarar que para la

procedencia de una nulidad interesa que exista un vicio o violación de una

forma procesal o la omisión de un acto que origina el incumplimiento del

propósito perseguido por la ley y que pueda dar lugar a la indefensión, por lo

que las nulidades procesales son inadmisibles cuando no se indican las

defensas de las que se habrían visto privados de oponer los apelantes,

debiendo además ser fundadas en un interés jurídico, ya que no pueden

invocarse por la nulidad misma, razón por la cual deben ofrecerse elementos

que acrediten, en principio, el perjuicio sufrido, si se quiere que la anulación de

lo actuado pueda tener lugar (cfr. Tribunal Fiscal de la Nación, Sala C, en autos

“Samparisi, Salvador”, de fecha 07/04/06, entre muchos otros).---------------------

------Que en tal sentido, debe recordarse que tanto la Suprema Corte de

Justicia de esta Provincia (L.L., T.70, pág.667), como la Corte Federal (Fallos

262:298), han declarado que la existencia de perjuicio debe ser concreta y

debidamente evidenciada. Que también este Tribunal ha decidido, desde

antiguo, respecto del modo como deben resolverse ciertas nulidades,

descartando las que no tengan interés práctico y sólo puedan tal vez satisfacer

un prurito puramente formal y externo, vacío de todo contenido eficiente

(T.F.A.B.A. in re “Pérez Juan M. y otros”, Sentencia de fecha 29 de octubre de

1957, T. 1957, págs. 302/305). ---------------------------------------------------------------

------Que en el caso de autos, la denegatoria de la prueba ofrecida en la

instancia de descargo, ha perdido virtualidad –por expresa reiteración

formalizada por los apelantes en su recurso- con la producción, en lo

pertinente, de la misma en la instancia. De ese modo, se ha ejercido la facultad

que confiere el artículo 113 del Código Fiscal (T.O. 2004 y concordantes

anteriores) por remisión el artículo 105 del mencionado cuerpo normativo. En

igual sentido me he expresado en el voto realizado in re “Aguas de la Costa

S.A.” (Sentencia de fecha 23 de octubre de 2008, Registro N° 1515) y en

“Bühler S.A.” (Sentencia de fecha 3 de diciembre de 2009, Registro Nº 1818).

Ello determina que el planteo de nulidad articulado por los apelantes deba ser

rechazado también en este punto; que así se declara.----------------------------------

------Que con relación al agravio vinculado a la base imponible diferencial,

articulado por los recurrentes, corresponde señalar que la cuestión ha sido

resuelta por el Tribunal en el Acuerdo Plenario Nº 23, con fecha 24 de

Septiembre de 2009, donde se fijó como doctrina legal que “La aplicación de la

base imponible diferencial prevista en el segundo párrafo del artículo 157 del

Código Fiscal T.O. 1999, texto según artículo 61 punto 9 de la Ley 12.397,

luego artículo 171 del T.O. 2004, en el período comprendido desde el 9 de

enero de 1999 y hasta el día 26 de enero de 2005, ambos inclusive, se

encuentra condicionada a la reunión de los siguientes requisitos: 1º. La

inscripción registral del bien usado a nombre del comerciante habitualista

cuando compra, o recibe en parte de pago, el vehículo automotor. 2º. La

posterior inscripción registral, a nombre del adquirente, al momento de

devengarse el impuesto, esto es ‘desde la aceptación de la adjudicación, de la

facturación o de la entrega o acto equivalente, el que fuera anterior’, de

conformidad al inciso b) del artículo 175o del Código Fiscal T.O. 2004 y conc.

anteriores.”-------------------------------------------------------------------------------------------

------Que en orden a ello, sin perjuicio de mantener el criterio sentado por la

suscripta desde el voto expuesto en autos “Luis M. Comerio y CIA S.A.” (de

fecha 14/05/09, Registro No 1664), al cual me remito brevitatis causae, y toda

vez que el contribuyente no ha inscripto registralmente el bien usado a su

nombre, corresponde aplicar la doctrina legal emergente del Acuerdo Plenario

Nº 23 y —en consecuencia— rechazar los agravios incoados en este sentido;

que así se declara.--------------------------------------------------------------------------------

------Que, entrando a analizar el trabajo pericial ordenado como medida para

mejor proveer (fojas 835), comparto los fundamentos expuestos por mi colega

de Sala, y el tratamiento brindado a cada uno de los puntos analizados.-----------

------Que no obstante ello, discrepo con el criterio resolutivo adoptado, en la

medida que, conforme lo entiendo, se impone la necesidad de revocar

parcialmente la Resolución Determinativa y Sancionatoria Nº 545/07 dictada

por el Jefe del Departamento de Fiscalización Avellaneda dependiente de la

Dirección Adjunta de Fiscalización de la Dirección Provincial de Rentas, por

encontrarse afectados conceptual y numéricamente los formularios a los que

remitió el acto apelado y que –por expresa remisión- forman parte integrante

del mismo, debiendo la Autoridad de Aplicación –en su caso- proceder a dictar

nuevo acto determinativo, conforme las pautas expuestas por la Vocal

preopinante en su voto (conf. mi voto in re “Mc Key Argentina S.A., Sentencia

de fecha 4 de diciembre de 2007, Registro Nº 1294); que así se

declara.----------------Que en virtud de ello, y más allá de la razón —o no— que

asista a los recurrentes respecto de las restantes cuestiones planteadas, éstas

han perdido relevancia y convierten en abstracto el tema, toda vez que por la

falta de perjuicio actual, se ha desvanecido el interés jurídico concreto. Esto,

torna inútil el dictado de un pronunciamiento que resuelva dichas cuestiones,

según lo expuesto por la Suprema Corte de Justicia de la Provincia de Buenos

Aires, al decir que “En razón de lo expuesto, y revocando el fallo de la alzada

por los argumentos vertidos, deviene innecesario abordar los restantes

agravios reseñados en la pieza recursiva (…) Como ya resolvió esta Corte, es

abstracto el pronunciamiento que recae sobre una cuestión que carece de

gravitación en el resultado del pleito (conf. Ac. 34.322, sent. del 24-IX-1985 en

“Acuerdos y Sentencias”, 1985-II-754)” (en autos “Tarca, Aldo Alfredo contra

Carnevale, Eusebio Arístides. Cobro de pesos”, de fecha 24/03/04, Ac. 83.006,

entre muchos otros); que así también se

declara.-----------------------------------------------------------------------------------------------

------Que de tal forma, dejo expresado mi voto.--------------------------------------------

-------VOTO DE LA DRA. MÓNICA VIVIANA CARNÉ: Que adhiero al voto de la

Dra. Dora Mónica Navarro.----------------------------------------------------------------------

POR ELLO SE RESUELVE: 1.- Hacer lugar parcialmente al Recurso de

Apelación deducido a fojas 736/755 por el Sr. Máximo Pinasco por derecho

propio y en representación de la firma Máximo Pinasco S.A. y la Sra. Laura

Noelia Bonavita, también por su propio derecho, contra la Resolución n°545/07

dictada por el Jefe de Departamento de Fiscalización Avellaneda de la

Dirección Adjunta de Fiscalización de la Dirección Provincial de Rentas (actual

A.R.B.A.). 2.- Modificar el artículo 4 de la citada resolución conforme los

lineamientos que surgen del Considerando III de la presente. 3.- Dejar sin

efecto la multa aplicada en el artículo 5° de la Resolución determinativa citada.

Regístrese, notifíquese a las partes y al Fiscal de Estado en su despacho.

Hecho, vuelvan las actuaciones al Organismo de origen a los efectos de la

continuidad del trámite.

Fdo: Dra. Dora Mónica Navarro. Vocal

Dra. Silvia Ester Hardoy. Vocal (En disidencia parcial)

Dra. Mónica Viviana Carné. Vocal

Dr. Eduardo Aníbal Alza. Secretario Sala III

Registrado bajo el número 1978-Sala III