SNC - Activos Nao Correntes

FORMAO DISTNCIA

Curso DIS1609

MANUAL DO CURSO

SNC - ACTIVOS NO CORRENTES

ELABORADO POR:

SNIA MONTEIRO JORGE MOTA

Abril 2009

FORMAO DISTNCIA

Curso DIS1609 SNC: ACTIVOS NO CORRENTES

BLOCO FORMATIVO I

ACTIVOS FIXOS TANGVEIS

ELABORADO POR:

SNIA MONTEIRO JORGE MOTA

Abril 2009


iii

NDICE

INTRODUO...................................................................................................................6 1. ENQUADRAMENTO DOS ACTIVOS NO CORRENTES NO SISTEMA DE NORMALIZAO CONTABILSTICA ...............................................................................7

1.1. Breve caracterizao do Sistema de Normalizao Contabilstica .................... 7 1.2. Conceito e contedo de activo no corrente..................................................... 12

1.2.1. Conceito de activo na estrutura conceptual do Sistema de Normalizao Contabilstica................................................................................................................ 12 1.2.2. Conceito de activo no corrente ................................................................... 13

1.3. Apresentao dos activos no correntes nas demonstraes financeiras ......... 15

2. RECONHECIMENTO E MENSURAO DOS ACTIVOS FIXOS TANGVEIS ..................................19 2.1. Definio e contedo de activos fixos tangveis ....................................................... 19 2.2. Reconhecimento ........................................................................................................ 20 2.3. Mensurao no reconhecimento................................................................................ 22

2.3.1. Elementos do custo............................................................................................. 23 2.3.2. Mensurao do custo .......................................................................................... 27

2.4. Mensurao aps o reconhecimento ......................................................................... 29 2.4.1. Modelo do custo ................................................................................................. 29 2.4.2. Modelo de revalorizao .................................................................................... 30

2.5. Depreciao............................................................................................................... 31 2.6. Imparidade................................................................................................................. 37

2.6.1. Definies........................................................................................................... 37 2.6.2. Identificao de um activo tangvel que possa estar com imparidade ............... 38 2.6.3. Mensurao da quantia recupervel ................................................................... 39 2.6.4. Reconhecimento e mensurao de uma perda por imparidade .......................... 41 2.6.5. Reverso de uma perda por imparidade ............................................................. 43 2.6.6. Perdas por imparidade e reverses em unidades geradoras de caixa ................. 45

2.7. Revalorizao dos activos fixos tangveis................................................................. 46 2.8. Desreconhecimento ................................................................................................... 51 2.9. Activos fixos tangveis classificados como detidos para venda................................ 53

2.9.1. Requisitos para classificao de activos no correntes como detidos para venda53 2.9.2. Reconhecimento e mensurao de activos fixos tangveis como detidos para venda...................................................................................................................................... 56

2.9.2.1. Na classificao inicial do activo como detido para venda......................................... 56 2.9.2.2. Na mensurao subsequente........................................................................................ 58

2.9.3. Alienao do activo tangvel classificado como detido para venda................... 59 2.9.4. Alteraes num plano de venda.......................................................................... 60


iv

2.10. Anlise comparativa: Sistema de Normalizao Contabilstica vs Plano Oficial de Contabilidade ................................................................................................................... 61

3. OPERAES RELACIONADAS COM ACTIVOS FIXOS TANGVEIS ...........................................65 3.1. Activos fixos tangveis adquiridos em regime de locao financeira ....................... 65

3.1.1. Classificao de uma locao como financeira.................................................. 65 3.1.2. Reconhecimento e mensurao da locao financeira ....................................... 67 3.1.3. Venda seguida de locao financeira ................................................................. 70

3.2. Activos fixos tangveis adquiridos atravs de subsdios do Governo ....................... 72

4. DIVULGAES ...............................................................................................................74

BIBLIOGRAFIA ...................................................................................................................76

NDICE DE FIGURAS

Figura 1. Postulados do SNC ..................................................................................................... 1 Figura 2. Requisitos para classificao de um activo no corrente como detido para venda .. 54 Figura 3. Fluxograma de uma operao de locao financeira (leasing)................................. 67

NDICE DE QUADROS

Quadro 1. Classificao de activos e passivos ......................................................................... 13 Quadro 2. Classe 4 - POC vs SNC ........................................................................................... 14 Quadro 3. Cdigo de Contas: Activos fixos tangveis - POC vs SNC..................................... 19 Quadro 4. NCRF 7 vs POC: Anlise comparativa .................................................................. 62 Quadro 5. Sntese do tratamento contabilstico da imparidade de activos fixos tangveis - (conforme NCRF 12) ............................................................................................................... 63 Quadro 6. Imparidade de activos fixos tangveis - POC vs SNC............................................. 63 Quadro 7. Tratamento contabilstico dos activos no correntes detidos para venda (NCRF8) 64


v

SIGLAS E ABREVIATURAS

- Pargrafo ABDR - Anexo ao Balano e Demonstrao dos resultados AFT - Activo fixo tangvel Al. - Alnea Art. - Artigo DC - Directriz Contabilstica DL - Decreto - Lei DFs - Demonstraes financeiras IASB - International Accounting Standards Board NCRF - Norma Contabilstica e de Relato Financeiro NIC - Norma Internacional de Contabilidade N. - Nmero POC - Plano Oficial de Contabilidade SNC - Sistema de Normalizao Contabilstica UGC - Unidade geradora de caixa

Bloco Formativo I - Activos fixos tangveis

Formao distncia: SNC - Activos no correntes 6

INTRODUO

O presente trabalho destina-se a apoiar a formao distncia sobre o tema SNC - Activos no correntes, designadamente o Bloco Formativo I relacionado com os activos fixos tangveis. Este Bloco Formativo est estruturado em quatro partes, da seguinte forma:

Na primeira parte feito o enquadramento dos activos no correntes no novo Sistema de Normalizao Contabilstica (SNC), referindo-nos ao seu conceito e forma de apresentao nas demonstraes financeiras (DFs), conforme dispe a Norma Contabilstica e de Relato Financeiro (NCRF) 1 - Estrutura e Contedo das Demonstraes Financeiras. Na segunda parte analisa-se o conceito de activo fixo tangvel (AFT) e o reconhecimento e mensurao (inicial e subsequente) deste tipo de activos, bem como o seu desreconhecimento, luz da NCRF 7 - Activos fixos tangveis. tambm abordado o tratamento contabilstico dos activos fixos tangveis quando classificados como detidos para venda, preconizado pela NCRF 8 - Activos No Correntes Detidos para Venda e Unidades Operacionais Descontinuadas.

A terceira parte apresenta o tratamento contabilstico de algumas operaes relacionadas com os activos fixos tangveis, designadamente, situaes em que os activos so adquiridos atravs de locao financeira e activos adquiridos atravs de subsdios do Governo. Para o efeito so abordadas, respectivamente, a NCRF 9 - Locaes e a NCRF 22 - Contabilizao dos Subsdios do Governo e Divulgao de Apoios do Governo. Por ltimo, na quarta parte, so apresentadas as divulgaes exigidas pelas normas supra mencionadas.

De referir ainda que o trabalho apresentado tem por base o projecto do novo SNC aprovado em Julho de 2007, pela Comisso de Normalizao Contabilstica, e que foi submetido a audio pblica que terminou em Julho de 2008. No dia 23 de Abril de 2009 foi j aprovado em Conselho de Ministros o Decreto - Lei (DL) que aprova o SNC (aguardando-se a sua publicao em Dirio da Repblica), tendo no mesmo dia decorrido uma sesso pblica de apresentao do SNC, com a interveno do Ministro de Estado e das Finanas e do Secretrio de Estados dos Assuntos Fiscais.

Durante a sesso foram apresentadas as principais alteraes que a verso final do SNC trar relativamente ao projecto apresentado. Embora ainda no esteja disponvel a verso final do SNC, procuramos, neste trabalho, e na medida do possvel, ter em considerao as alteraes que foram mencionadas, e que afectem a matria em anlise.



1. ENQUADRAMENTO DOS ACTIVOS NO CORRENTES NO SISTEMA DE NORMALIZAO CONTABILSTICA

1.1. Breve caracterizao do Sistema de Normalizao Contabilstica

O SNC um quadro normativo que ir suceder ao actual Plano Oficial de Contabilidade (POC) e demais legislao complementar. Foi j aprovado, em Conselho de Ministros de 23 de Abril de 2009, o DL que aprova o SNC (aguardando-se a sua publicao em Dirio da Repblica), para que possa ser implementado j a partir de Janeiro de 2010. O SNC consta de um anexo a esse DL, e apresentar a seguinte estrutura ou ndice geral:

Estrutura do SNC

1. Apresentao 2. Bases para a apresentao de demonstraes financeiras 3. Modelos de demonstraes financeiras 4. Cdigo de contas 5. Normas Contabilsticas e de Relato Financeiro (NCRF) 6. Norma Contabilstica e de Relato Financeiro para Pequenas Entidades (NCRF-

PE) 7. Normas interpretativas Anexo: Estrutura conceptual

Fonte: Guimares (2007), adaptado

O SNC corresponde a um modelo baseado nas normas do International Accounting Standards Board (IASB) adoptadas na Unio Europeia, garantindo a compatibilidade com as Directivas Contabilsticas Comunitrias, sendo por isso criadas NCRF, num total de 28, e ainda duas Normas Interpretativas (NI). um modelo no qual se atende s diferentes necessidades de relato financeiro, pelo que foi criada a NCRF-PE1 (que caracterizam o tecido empresarial portugus) com necessidades de relato mais reduzidas, onde so tratadas, com as devidas adaptaes, matrias de 18 das 28 NCRF.

O SNC ser de aplicao obrigatria (nos termos do art. 2. do projecto de Decreto-Lei) s seguintes entidades:

1 Na sesso de apresentao do SNC foi referido que a verso final da NCRF-PE apresentar algumas alteraes substanciais

face ao projecto inicial. Desconhecemos, no entanto, o seu teor e, como tal, a forma como tratar os activos no correntes. Deste modo, o projecto da NCRF-PE no ser objecto de anlise neste trabalho.



mbito de aplicao do SNC - Sociedades nacionais e estrangeiras abrangidas pelo Cdigo das Sociedades

Comerciais; - Empresas individuais reguladas pelo Cdigo Comercial; - Estabelecimentos individuais de responsabilidade limitada; - Empresas pblicas; - Cooperativas; - Agrupamentos complementares de empresas e agrupamentos europeus de

interesse econmico; - Outras entidades que, por legislao especfica, se encontrem sujeitas ao POC ou

venham a estar sujeitas ao SNC.

Analogamente ao que j decorre das disposies do n. 5 do art. 3. do DL n. 410/89, de 21 de Novembro (que aprovou o POC), o SNC prev uma clusula de dispensa da sua aplicao queles que, exercendo a ttulo individual qualquer actividade comercial, industrial ou agrcola, no realizem na mdia dos ltimos trs anos um volume de negcios superior a uma quantia a definir pelo Governo (actualmente, no POC, a mesma de 150.000 ).

Regime (opcional) para as pequenas entidades: No art. 8. do projecto de DL, estabelecem-se as condies para que entidades de menor dimenso possam optar por no aplicar o conjunto total de NCRF, mas apenas a NCRF-PE. Na sesso de apresentao pblica do SNC, em 23 de Abril de 2009, foi referido pelo Sr. Ministro do Estado e das Finanas, que a NCRF-PE pode ser aplicada por entidades que no ultrapassem dois dos seguintes limites:

- total de rendimentos: 1.000.000,00 ;

- total de activo: 500.000,00 ;

- n. mdio de trabalhadores: 20 Esses limites operam do seguinte modo (Guimares, 2009):

Reportam-se s contas do ltimo exerccio;

No caso do ano de constituio, os indicadores podero operar com base em previses;

Quando os limites sejam ultrapassados, a opo deixa de poder ser exercida a partir do segundo exerccio seguinte ao da ultrapassagem desses limites;



Analogamente, no caso de uma entidade que venha adoptando as NCRF completas, e ocorrendo uma reduo nos seus indicadores, pode exercer a opo de adopo da NCRF-PE a partir do segundo exerccio seguinte quele em que se verificou a reduo.

Note-se que a adopo da NCRF-PE no uma imposio, mas uma opo, podendo sempre as entidades, qualquer que seja a sua dimenso, aplicar o conjunto completo de NCRF.

As normas (NCRF, NCRF-PE e NI) foram produzidas tendo por base as normas do IASB, estando previsto no SNC um mecanismo top-down sempre que seja necessrio colmatar lacunas de uma determinada norma.

Os modelos de DFs criados so distintos para entidades que apliquem as NCRF e para as que apliquem a NCRF-PE:

MODELOS DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS (entidades que apliquem as NCRF)

Balano Demonstrao dos resultados por naturezas Demonstrao dos resultados por funes Demonstrao das alteraes no capital prprio Demonstrao dos fluxos de caixa - Mtodo directo2 Anexo

MODELOS DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS (entidades que apliquem a NCRF-PE)

Balano Demonstrao dos resultados por naturezas Demonstrao dos resultados por funes Anexo

Por fora da aplicao do referencial do IASB, as DFs previstas no SNC apresentam no s alteraes a nvel terminolgico e conceptual, mas tambm no seu contedo e estrutura. A principal alterao a nvel do contedo das DFs a incluso de uma nova DF, intitulada

2 De referir que, ainda que o projecto do SNC contemple para a Demonstrao dos fluxos de caixa, quer o mtodo directo quer

o indirecto, foi referido na sesso de apresentao do SNC que a Demonstrao dos fluxos de caixa ser elaborada exclusivamente segundo o mtodo directo. Deste modo, na verso final do SNC abandonado o mtodo indirecto.

Fonte: Guimares ( 2009)



Demonstrao das alteraes no capital prprio. O Anexo (Anexo ao Balano e Demonstrao dos resultados (ABDR) no POC) v a sua importncia aumentada enquanto demonstrao complementar ao Balano e Demonstrao dos resultados (DR) (Guimares, 2008). As bases para a apresentao das DFs constam do anexo proposta de DL que cria o SNC.

BASES PARA A APRESENTAO DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS Continuidade Regime de acrscimo Consistncia de apresentao Materialidade e agregao Compensao Informao comparativa

No que respeita s contas a utilizar, apresentado o cdigo de contas (sintetizadas num quadro) e subcontas, bem como algumas notas de enquadramento que esclarecem o contedo de algumas dessas contas/subcontas.

A estrutura conceptual (EC) do SNC apresentada em documento autnomo, constituindo o referencial terico do SNC, sendo aplicvel generalidade das entidades e independentemente da sua dimenso e das suas maiores ou menores necessidades de relato financeiro (Guimares, 2007). Ou seja, a estrutura conceptual comum s entidades sujeitas s NCRF e s pequenas entidades que apliquem (por opo) a NCRF-PE. Ao seguir de perto a do IASB (1989), a EC do SNC composta pelos seguintes pontos:

ESTRUTURA CONCEPTUAL Prefcio Introduo Objectivo das demonstraes financeiras Pressupostos subjacentes Caractersticas qualitativas das demonstraes financeiras Elementos das demonstraes financeiras Reconhecimento dos elementos das demonstraes financeiras Mensurao dos elementos das demonstraes financeiras Conceitos de capital e manuteno de capital

Segundo a EC ( 12 a 21), o objectivo das demonstraes financeiras proporcionar informao acerca da posio financeira (atravs do Balano), do desempenho (atravs da DR) e das alteraes na posio financeira (atravs da Demonstrao dos fluxos de caixa (DFC)) de uma entidade que seja til a um vasto leque de utentes na tomada de decises econmicas. Nos 47 a 79 apresentada a definio dos elementos relacionados com o



Balano e com a DR, estabelecendo tambm os seus critrios de reconhecimento e mensurao.

A informao contida nas demonstraes financeiras deve possuir determinadas caractersticas (conforme 24 a 46), e ter subjacente pressupostos, como o da continuidade e o regime de acrscimo, conforme esquema abaixo.

Em sntese, a EC aborda os seguintes aspectos:

Posio financeira

DR

DF separada (DFC)

Objectivo das DFs

Desempenho

Alteraes na posio financeira

Balano

Activo Passivo Capital prprio

Rendimentos Gastos

Elementos das DFs

Definio Reconhecimento Mensurao

Pressuposto Caractersticas qualitativas

Constrangimentos informao relevante e fivel: Tempestividade Balanceamento entre benefcio e custo; Balanceamento entre caractersticas qualitativas

Regime de acrscimo

Continuidade

BASES PARA A APRESENTAO DAS DFS

Compreensibilidade

Relevncia

Fiabilidade

Comparabilidade

Materialidade

Representao fidedigna

Substncia sobre a forma

Neutralidade

Prudncia

Plenitude

C A R A C T E R I S T I C A

S

QU A L I T A T I V A S

Consistncia

Compensao e agregao

Informao comparativa

PRESSUPOSTOS SUBJACENTES

Figura 1. Postulados do SNC



1.2. Conceito e contedo de activo no corrente

1.2.1. Conceito de activo na estrutura conceptual do Sistema de Normalizao Contabilstica

Ao visar o estabelecimento de conceitos subjacentes elaborao e apresentao das DFs, a EC, quando no seu 47 se refere aos elementos directamente relacionados com a mensurao da posio financeira no Balano, aborda os conceitos de activo, passivo e capital prprio.

A al. a) do 49 da EC do SNC apresenta a definio de activo como sendo: um recurso controlado pela entidade como resultado de acontecimentos passados e do qual se espera que fluam para a entidade benefcios econmicos futuros.

Partindo desta definio podemos apontar trs caractersticas bsicas de um activo:

RECURSO CONTROLADO PELA ENTIDADE

O direito de propriedade no condio essencial para se determinar a existncia de um activo. Veja-se o caso de uma propriedade detida em regime de locao que pode classificar-se como activo desde que a entidade controle os benefcios que espera que fluam dessa propriedade ( 56 da EC).

RESULTADO DE ACONTECIMENTOS

PASSADOS

A expectativa de transaces a realizar no futuro no d, por si s, origem a activos ( 57 da EC).

FLUXO DE BENEFCIOS ECONMICOS FUTUROS

Os benefcios econmicos futuros incorporados num activo so o potencial de contribuir, directa ou indirectamente, para o fluxo de caixa e equivalentes de caixa para a entidade ( 52 da EC). Esses benefcios econmicos futuros podem chegar entidade de vrias formas, dependendo do uso ou utilizao dada ao activo, que pode ser ( 54 da EC):

- Usado individualmente ou em combinao com outros activos na produo de produtos e servios para serem vendidos pela entidade; - Trocado por outros activos; - Usado para liquidar um passivo; - Distribudo aos detentores de capital.

Como caractersticas no essenciais para que um elemento seja classificado como activo, temos as seguintes:



FORMA FSICA O corpo fsico no essencial para a existncia de um activo; ou seja, um elemento no tem de ser tangvel ou corpreo para satisfazer a definio de activo (veja-se o caso dos direitos de autor e das patentes) ( 55 da EC).

DIREITO DE PROPRIEDADE

A propriedade legal de um elemento no imprescindvel para que esse seja classificado como activo; o que determinante que a entidade controle os benefcios econmicos futuros que espera que dele fluam (veja-se o caso dos bens detidos em regime de locao financeira) ( 56 da EC).

FORMA DE OBTENO A forma como uma entidade obtm um activo, a ttulo gratuito ou a ttulo oneroso, no condiciona a sua classificao como activo ( 58 da EC).

1.2.2. Conceito de activo no corrente

A NCRF 1, ao debruar-se sobre o Balano, apresenta uma classificao dos activos e dos passivos em correntes e no correntes, devendo ser classificados como tal quando satisfizerem qualquer um dos critrios mencionados no quadro abaixo ( 14 e 17):

Quadro 1. Classificao de activos e passivos

ACTIVOS CORRENTES PASSIVOS CORRENTES Espera-se que seja realizado, ou pretende-se que

seja vendido ou consumido, no decurso do ciclo operacional da entidade.

Espera-se que seja liquidado no decurso do ciclo operacional da entidade

Detido essencialmente para ser negociado. Detido essencialmente para ser negociado Espera-se que seja realizado num perodo at 12

meses aps a data do balano3. Espera-se que seja liquidado num perodo at

12 meses aps a data do Balano For caixa ou equivalente de caixa, a menos que lhe

seja limitada a troca ou uso para liquidar um passivo durante pelo menos 12 meses aps a data do Balano.

A entidade no tenha um direito incondicional de diferir a liquidao do passivo durante pelo menos 12 meses aps a data do Balano

ACTIVOS NO CORRENTES PASSIVOS NO CORRENTES Todos os outros activos so classificados como no correntes

Todos os outros passivos so classificados como no correntes

Deste modo, a NCRF 1 apresenta uma definio residual de activos no correntes, ou seja, os activos classificam-se como no correntes quando no satisfizerem os critrios previstos nas alneas a), b) c) e d) do 14. Essencialmente usado o termo no corrente para incluir os AFT, os activos intangveis e os activos financeiros cuja natureza seja de longo prazo ( 15).

3 Note-se que os activos correntes incluem activos (tais como inventrios e dvidas a receber comerciais) que so vendidos,

consumidos ou realizados como parte do ciclo operacional normal mesmo quando no se espere que sejam realizados num perodo at 12 meses aps a data do Balano.



Grosso modo, podemos dizer que o activo no corrente corresponde ao activo fixo ou imobilizado estabelecido no POC, isto , classe 4 - "Investimentos4 (cujo quadro comparativo se apresenta abaixo), se bem que o SNC seja mais abrangente ao contemplar no activo no corrente algumas rubricas pertencentes a outras classes (veja-se, por exemplo, as contas 26 - "Accionistas/Scios, 2741 - "Activos por impostos diferidos e 37 -"Activos biolgicos). De acordo com as notas de enquadramento do SNC, a classe 4 inclui os bens detidos com continuidade ou permanncia e que no se destinem a ser vendidos ou transformados no decurso normal das operaes da entidade, quer da sua propriedade, quer estejam em regime de locao financeira (). Correspondem, por isso, a activos no correntes, esperando-se a sua permanncia na entidade por um perodo superior a 12 meses.

Quadro 2. Classe 4 - POC vs SNC

Classe 4 - Imobilizaes (POC) Classe 4 - Investimentos (SNC) 41 Investimentos financeiros 41 Investimentos financeiros 42 Propriedades de investimento 42 Imobilizaes corpreas 43 Activos fixos tangveis 43 Imobilizaes incorpreas 44 Activos intangveis 44 Imobilizaes em curso 45 Investimentos em curso 46 Activos no correntes detidos para venda 48 Amortizaes acumuladas

Como podemos observar, algumas contas da Classe 4 representam uma novidade do SNC. Assim, o SNC distingue claramente os investimentos financeiros propriamente ditos (na conta 41) respeitando, essencialmente, a investimentos em partes de capital, destinando a conta 42 para as propriedades de investimento, isto , para investimentos em propriedades (como terrenos ou edifcios) das quais uma empresa pretenda obter rendimentos (questo que era tratada pelo POC na conta 414 - "Investimentos em imveis). Outra novidade do SNC est relacionada com a conta 46 - "Activos no correntes detidos para venda. Assim, quando uma entidade associe a um activo no corrente a inteno de o vender, deve reclassific-lo como detido para venda, usando para tal a conta 46.

Cabe ainda destacar que, contrariamente ao preconizado no POC, deixa de existir uma conta especfica para o reconhecimento das amortizaes acumuladas (conta 48). Conforme ser abordado nos pontos seguintes, passa a existir uma subconta especifica em cada tipo de investimentos para o reconhecimento das depreciaes acumuladas.

4 O POC atribui classe 4 a designao de Imobilizaes.



1.3. Apresentao dos activos no correntes nas demonstraes financeiras

A NCRF 1 ( 10) refere que na face do Balano devem apresentar-se, de forma separada, os activos correntes e no correntes, bem como os passivos correntes e no correntes.

Para o efeito ser publicado atravs de Portaria o modelo de Balano com indicao da informao mnima a apresentar na face do Balano.

Apresenta-se, de seguida, a forma como so apresentados os elementos do activo no corrente no modelo de Balano constante do projecto do SNC que deve ser utilizados pelas entidades que apliquem as NCRF, bem como no modelo reduzido de Balano que pode ser utilizado pelas entidades que optem por utilizar a NCFR-PE.



MODELO DE BALANO (entidades que apliquem as NCRF)

Entidade: BALANO (INDIVIDUAL ou CONSOLIDADO) EM X DE YYYYYYY DE 200N UNIDADE MONETRIA (1)

DATAS RUBRICAS NOTAS 31 DEZ N 31 DEZ N-1 ACTIVO

Activo no corrente Activos fixos tangveis Propriedades de investimento Trespasse (goodwill) Activos intangveis Activos biolgicos Participaes financeiras - mtodo da equivalncia patrimonial Participaes financeiras - outros mtodos Accionistas/scios Outros activos financeiros Activos por impostos diferidos Activos no correntes detidos para venda

Activo corrente Inventrios Activos biolgicos Clientes Adiantamentos a fornecedores Estado e outros entes pblicos Accionistas/scios Outras contas a receber Diferimentos Activos financeiros detidos para negociao Outros activos financeiros Caixa e depsitos bancrios

Total do activo

CAPITAL PRPRIO E PASSIVO

Capital prprio

Capital realizado Aces (quotas) prprias Prestaes suplementares e outros instrumentos de capital prprio Prmios de emisso Reservas legais Outras reservas Excedentes de revalorizao Ajustamentos em activos financeiros Outras variaes no capital prprio Resultados transitados

Resultado lquido do perodo

Interesses minoritrios

Total do capital prprio

Passivo Passivo no corrente Provises Financiamentos obtidos Responsabilidades por benefcios ps-emprego Passivos por impostos diferidos Outras contas a pagar

Passivo corrente Fornecedores Adiantamentos de clientes Estado e outros entes pblicos Accionistas/scios Financiamentos obtidos Outras contas a pagar Passivos financeiros detidos para negociao Outros passivos financeiros Diferimentos

Total do passivo

Total do capital prprio e do passivo

(1) - O euro, admitindo-se, em funo da dimenso e exigncias de relato, a possibilidade de expresso das quantias em milhares de euros



MODELO REDUZIDO DE BALANO (entidades que apliquem a NCRF-PE)

Entidade: BALANO EM X DE YYYYYYY DE 200N UNIDADE MONETRIA (1)

DATAS RUBRICAS NOTAS 31 DEZ N 31 DEZ N-1 ACTIVO

Activo no corrente Activos fixos tangveis Propriedades de investimento Activos intangveis Activos biolgicos Investimentos financeiros Accionistas/scios Outros activos financeiros

Activo corrente Inventrios Activos biolgicos Clientes Adiantamentos a fornecedores Estado e outros entes pblicos Accionistas/scios Outras contas a receber Diferimentos Outros activos financeiros Caixa e depsitos bancrios

Total do activo

CAPITAL PRPRIO E PASSIVO

Capital prprio

Capital realizado Aces (quotas) prprias Prestaes suplementares e outros instrumentos de capital prprio Prmios de emisso Reservas legais Outras reservas Excedentes de revalorizao Outras variaes no capital prprio Resultados transitados

Resultado lquido do perodo

Interesses minoritrios

Total do capital prprio

Passivo Passivo no corrente Provises Financiamentos obtidos Outras contas a pagar

Passivo corrente Fornecedores Adiantamentos de clientes Estado e outros entes pblicos Accionistas/scios Financiamentos obtidos Outras contas a pagar Outros passivos financeiros Diferimentos

Total do passivo

Total do capital prprio e do passivo

(1) - O euro, admitindo-se, em funo da dimenso e exigncias de relato, a possibilidade de expresso das quantias em milhares de euros



Centrando-nos no activo, ainda que se mantenham as regras de seriao previstas pelo POC, isto , o grau crescente de liquidez (do menos para o mais lquido), no modelo de Balano proposto pelo SNC, os activos deixam de ser divididos em curto prazo e mdio e longo prazo e passam a ser separados por correntes (ou circulantes) e no correntes (ou fixos), tendo em conta a natureza da actividade da empresa e o prazo de permanncia na empresa (curto prazo ou mdio e longo prazo, respectivamente) (Guimares, 2008). De referir ainda que os activos no correntes evidenciam-se, de forma separada, no Balano pelo seu valor lquido, ou seja, tendo em considerao j as depreciaes/amortizaes acumuladas e as perdas por imparidade acumuladas5. Note-se que o modelo de Balano previsto no POC apresenta, no activo, uma segunda coluna destinada s amortizaes e aos ajustamentos. Em nossa opinio, a soluo adoptada pelo SNC traduzir-se- numa perda de informao ao nvel do Balano, ainda que a mesma possa ser colmatada com informao a ser facultada no Anexo. Tal encontra-se facilitado, com a incluso de uma coluna intitulada Notas, no modelo de Balano proposto pelo SNC, com vista remisso para os desenvolvimentos do Anexo.

De seguida, apresenta-se a matriz de correspondncia entre as rubricas de activo no corrente apresentadas no Balano e as NCRF.

NCRF BALANO

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

11

12

13

14

15

16

17

18

19

20

21

22

23

24

25

26

27

28

ACTIVO Activo no corrente Activos fixos tangveis X X X X X X X X X Propriedades de investimento X X X X X X Trespasse (goodwill ) X X X X X X X Activos intangveis X X X X X X Activos biolgicos X X X X Participaes financeiras - mtodo da equivalncia patrimonial X X X X X X Participaes financeiras - outros mtodos X X X X X X X Accionistas/scios X X X Outros activos financeiros X X X X Activos por impostos diferidos X X X X Activos no correntes detidos para venda X X X X

Fonte: Cipriano (2008), adaptado

55 Conceitos a abordar nos pontos 2.5. e 2.6., respectivamente.



2. RECONHECIMENTO E MENSURAO DOS ACTIVOS FIXOS TANGVEIS

2.1. Definio e contedo de activos fixos tangveis

A NCRF 7 - "Activos fixos tangveis a norma prevista pelo SNC para o tratamento contabilstico dos AFT, aplicando-se na contabilizao dos mesmos, excepto quando outra norma exija ou permita um tratamento contabilstico diferente ( 1 e 2)6. Esta norma tem origem na Norma Internacional de Contabilidade (NIC) 16. luz da NCRF 7, os AFT so definidos como itens tangveis que:

- a) sejam detidos por uma empresa para uso na produo ou fornecimento de bens ou servios, para arrendamento a outros, ou para fins administrativos; e

- b) se espera que sejam usados durante mais do que um perodo ( 6, NCRF 7). Podemos assim, dizer que a definio de AFT preenche o conceito genrico de activo e, especificamente, o conceito de activo no corrente.

Tal como consta do quadro 2, os AFT correspondem nova designao das imobilizaes corpreas estabelecidas no POC. A esta conta passa a ser atribudo o cdigo 43 - "Activos fixos tangveis, passando a contemplar as seguintes subcontas:

Quadro 3. Cdigo de contas: Activos fixos tangveis - POC vs SNC

Conta 42 - Imobilizaes corpreas (POC) Conta 43 - Activos fixos tangveis (SNC) 421 Terrenos e recursos naturais 431 Terrenos e recursos naturais 422 Edifcios e outras construes 432 Edifcios e outras construes 423 Equipamento bsico 433 Equipamento bsico 424 Equipamento de transporte 434 Equipamento de transporte 425 Ferramentas e utenslios 426 Equipamento administrativo 435 Equipamento administrativo 427 Taras e vasilhame 436 Equipamentos biolgicos 429 Outras imobilizaes corpreas 437 Outros activos fixos tangveis 438 Depreciaes acumuladas

439 Perdas por imparidade acumuladas

6 De acordo com o 3 da NCRF 7, esta norma no se aplica a:

a) Activos fixos tangveis classificados como detidos para venda de acordo com a NCRF 8 - Activos No Correntes Detidos para Venda e Unidades Operacionais Descontinuadas;

b) Activos biolgicos relacionados com a actividade agrcola, de acordo com a NCRF 17 - Agricultura; c) Activos relacionados com a explorao e avaliao de recursos minerais de acordo com a NCRF 16 - Explorao e

Avaliao de Recursos Minerais; ou d) Direitos sobre minerais e reservas minerais tais como petrleo, gs natural e recursos no regenerativos similares.



Como podemos observar, ainda que haja bastantes semelhanas entre o POC e o SNC, no que respeita s subcontas de AFT, salienta-se uma diferena no que respeita s depreciaes deste tipo de activo7: contrariamente ao POC, onde as amortizaes acumuladas eram evidenciadas numa conta prpria para o efeito (conta 48 - "Amortizaes acumuladas), luz do SNC passa a existir uma subconta para as depreciaes acumuladas.

O SNC prev tambm uma subconta relativa aos equipamentos biolgicos (conta 436), relativamente qual o POC era omisso, que respeita a animais e plantas vivas que renam os requisitos de reconhecimento como investimento e no se enquadrem na actividade agrcola (Notas de enquadramento, SNC). O SNC apresenta como grande novidade o tratamento contabilstico da imparidade dos AFT, apresentando uma subconta para evidenciar as perdas por imparidade acumuladas (conta 439).

2.2. Reconhecimento

De acordo com a EC ( 80), o reconhecimento o processo pelo qual um elemento incorporado numa demonstrao financeira, seja o Balano ou a DR, desde que esse satisfaa os dois requisitos seguintes: o seu conceito e os critrios de reconhecimento, previstos no 81 da EC. Deste modo, sustentada na EC, a NCRF 7 ( 7) estabelece que um item8 de AFT, que satisfaa a definio de activo, deve ser reconhecido pelo seu custo se, e apenas se, cumprir os seguintes critrios de reconhecimento:

A aplicao do critrio de reconhecimento dos AFT deve ser efectuada no momento em que os custos com os AFT so incorridos. Esses custos incluem custos iniciais e custos subsequentes.

7 Note-se que o SNC distingue os conceitos de depreciao e amortizao, aplicando-se o primeiro aos activos fixos tangveis

e o ltimo aos activos intangveis. 8 A NCRF 7 no prescreve aquilo que constitui um item de activo fixo tangvel. Pode, pois, ser apropriado a agregao de itens

individualmente insignificante (tais como ferramentas) e aplicar os critrios de reconhecimento ao valor agregado. Neste contexto, necessrio exercer juzos de valor.

for provvel que benefcios econmicos futuros associados ao item fluam para a empresa

se o custo do item puder ser mensurado com fiabilidade +



Custos iniciais

Os AFT devem ser reconhecidos pelos custos inicialmente incorridos para adquirir ou construir um item do AFT.

No caso do AFT ser adquirido por razes de segurana ou ambientais, ainda que esse activo possa no contribuir directamente para o aumento de futuros benefcios econmicos, pode ser necessrio para esses benefcios derivem de outros activos. Deste modo, o AFT deve reconhecer-se como activo porque permite a uma entidade obter futuros benefcios econmicos dos activos relacionados para alm dos que teria obtido se no tivesse adquirido esse activo ( 12, NCRF 7).

Exemplo

Uma indstria pode instalar novos processos qumicos de manuseamento a fim de cumprir exigncias ambientais para a produo e armazenamento de qumicos perigosos. Os melhoramentos nas instalaes relacionados so reconhecidos como um activo porque, sem eles, a entidade no est em condies de fabricar e vender tais produtos qumicos (..)( 12, NCRF 7).

Custos subsequentes

H determinados custos incorridos posteriormente data de aquisio/construo, e que visam adicionar ou substituir parte de um AFT, ou dar assistncia ao mesmo. Assim:

- o custo ou valor de uma substituio/adio deve ser reconhecido na quantia escriturada desse AFT, no momento em que esse custo for incorrido e se cumpridos os critrios de reconhecimento atrs mencionados ( 14, NCRF 7).

Exemplos de custos subsequentes que resultam em benefcios econmicos futuros (Farinha, 2007) - A modificao de um item de uma instalao para prolongar a sua vida til, incluindo

um aumento de capacidade; - Actualizao de parte(s) de uma mquina para se conseguir uma melhoria significativa

na qualidade da produo; - Adopo de novos processos produtivos que permitam uma reduo substancial em

custos operacionais anteriormente avaliados

- os custos de assistncia (ou de substituio de pequenas peas) no deve ser reconhecido na quantia escriturada do AFT. Pelo contrrio, deve ser reconhecido nos resultados (como gasto do perodo). Estes dispndios so, regra geral, descritos como tratando-se de reparaes e manuteno de um item do AFT ( 13, NCRF 7). Para o reconhecimento de tais gastos o SNC prev, no seu quadro de contas, a conta 62 - "Fornecimentos e servios externos / 622 - "Servios especializados / 6226 - "Conservao e reparao.



Exemplo

Os custos com a substituio de peas para aumentar a capacidade produtiva de uma mquina devem ser capitalizados, isto , reconhecidos como activo (no Balano). Os dispndios com a assistncia diria e manuteno dessa mquina devem ser reconhecidos como gastos (na DR).

semelhana do previsto no POC, no SNC mantm-se a possibilidade de considerar no activo, por uma quantidade e quantia fixa, itens imobilizados que, no seu conjunto, satisfaam simultaneamente as seguintes condies ( 11, NCRF 7): sejam renovados frequentemente; representem, bem a bem, uma quantia imaterial para a entidade; tenham uma vida til no superior a 3 anos.

2.3. Mensurao no reconhecimento

De acordo com a EC do SNC, mensurao o processo de determinar as quantias monetrias pelas quais os elementos das demonstraes financeiras devam ser reconhecidos e inscritos no Balano e na Demonstrao dos resultados ( 97 da EC). Para que este processo se concretize necessrio seleccionar de entre as bases de mensurao estabelecidas no 98 da EC. Cingindo-nos aos activos, podemos ter as seguintes bases de mensurao:

Bases de mensurao de activos Custo histrico a quantia de caixa, ou equivalentes de caixa paga ou pelo justo valor da

retribuio dada para adquirir os activos no momento da sua aquisio.

Custo corrente a quantia de caixa ou equivalentes de caixa que teria de ser paga se o activo ou um activo equivalente fosse correntemente adquirido.

Valor realizvel (de liquidao)

a quantia de caixa, ou de equivalentes de caixa, que possa ser correntemente obtida ao vender o activo numa alienao ordenada.

Valor presente o valor presente descontado dos futuros influxos lquidos de caixa que se espera que o item de activo gere no decurso normal dos negcios.

Justo valor quantia pela qual um activo pode ser trocado, entre partes conhecedoras e dispostas a isso, numa transaco em que no exista relacionamento entre elas

Grandes reparaes/melhorias/benfeitorias Activo (Balano), se cumpridos os critrios de reconhecimento

Pequenas reparaes/manuteno Gasto (DR)

Custos subsequentes



No obstante o vasto leque de bases de mensurao, a base geralmente adoptada pelas entidades ao preparar as suas demonstraes financeira o custo histrico, podendo no entanto, o mesmo ser combinado com outras bases de mensurao ( 99 da EC). Relativamente aos AFT, estabelece a NCRF 7 ( 16) que um item do activo fixo tangvel que seja classificado para reconhecimento como um activo deve ser mensurado pelo seu custo (estando aqui implcito quer o custo de aquisio quer o de produo), ou seja, exigida a mensurao dos AFT pelo respectivo custo na data em que seja reconhecido como activo.

2.3.1. Elementos do custo

Os elementos do custo de um activo esto especificados nos 17 a 23 da NCRF 7. Deste modo, o custo de um item do AFT compreende ( 17, NCRF 7):

Preo de compra Incluindo os direitos de importao e os impostos de compra no reembolsveis, aps deduo dos descontos e abatimentos

Custos directamente atribuveis

Custos para colocar o activo na localizao e condio necessrias para o mesmo ser capaz de funcionar da forma pretendida

Estimativa dos custos de

desmantelamento e remoo

A estimativa inicial dos custos de desmantelamento e remoo do item e de restaurao do local no qual este est localizado, em cuja obrigao uma entidade incorre seja quando o item adquirido, seja como consequncia de ter usado o item durante um determinado perodo para finalidades diferentes da produo de inventrios durante esse perodo. Tais obrigaes so reconhecidas e mensuradas de acordo com a NCRF 21 - "Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes

Exemplos de custos directamente atribuveis ( 18, NCRF 7) - Custos de benefcios dos empregados decorrentes directamente da construo ou

aquisio de um item do AFT; - Custos de preparao do local; - Custos iniciais de entrega e de manuseamento; - Custos de instalao e montagem; - Custos de testar o activo, aps deduo dos proventos lquidos da venda de

qualquer item produzido enquanto se coloca o activo nessa localizao e condio (tais como amostras produzidas quando se testa o equipamento);

- Honorrios.

+

+



Exemplo (Borges et al., 2007, adaptado) A sociedade X, S.A., adquiriu a crdito uma mquina industrial, que funciona a energia nuclear, por um valor de 1.000.000 ,00 , com um desconto comercial de 5%. Os custos de transporte e instalao ascendem a 10.000,00 ; No final da vida til da mquina ao abrigo da legislao ambiental ser necessrio proceder ao seu desmantelamento, cujo valor estimado actualizado de 100.000,00 . O preo de custo da mquina ser de 1.012.500,00 (1.000.000,00 * 95% + 10.000,00 + 100.000,00 ). A contrapartida do dispndio estimado para a operao de desmantelamento deve ser reconhecida como uma proviso.

A NCRF 7 vai mais longe, ao apresentar exemplos de custos que no so custos de um item do AFT ( 20), bem como exemplos de custos que no so includos na quantia escriturada de um item de AFT, e que so incorridos na utilizao ou reinstalao desse item ( 21).

Exemplos de custos no so custos de um AFT ( 20, NCRF 7)

Exemplos de custos incorridos na utilizao ou reinstalao de um AFT e que no so includos na sua quantia escriturada ( 21, NCRF 7)

- Custos de abertura de novas instalaes; - Custos de introduo de um novo

produto/servio (incluindo custos de publicidade ou actividades promocionais);

- Custos de conduo do negcio numa nova localizao ou com uma nova classe de clientes (incluindo custos de formao de pessoal);

- Custos administrativos e outros custos gerais.

- Custos incorridos quando um item capaz de entrar em funcionamento ainda no tenha sido colocado em uso, ou esteja a ser usado a uma capacidade inferior total;

- Perdas operacionais iniciais, tais como as incorridas quando aumenta a exigncia da produo do item;

- Custos de relocalizao ou reorganizao de parte ou todas as operaes de uma entidade.

Tratando-se de AFT construdos pela prpria entidade, na determinao do seu custo aplicar-se-o os mesmos princpios usados para um activo adquirido ( 21).

Nota 1: Segundo a NCRF 7 ( 23) se uma entidade produzir activos idnticos para venda no decurso da sua actividade operacional, o custo do AFT , regra geral, o mesmo que o custo do activo construdo para venda (obtido segundo o disposto na NCRF 18 - "Inventrios).

Nota 2: A NCRF 7 ( 23) remete para a NCRF 10 - "Custos de Emprstimos Obtidos, que estabelece critrios para o reconhecimento de juros como componente da quantia escriturada do AFT construdo pela prpria entidade. Idntico critrio estava j previsto no POC (ponto 5.4.5. do Captulo 5 do POC), que considera que os custos de financiamento podem ser imputados compra e produo, desde que relacionados com imobilizaes em curso, e apenas durante o perodo que estiverem em curso.



Capitalizao de juros - Quando um activo leva necessariamente um perodo substancial de tempo para ficar

pronto para o uso pretendido, e contrado um emprstimo directamente atribuvel aquisio, construo ou produo desse activo, os custos de emprstimos obtidos (juros) podem ser capitalizados como parte do custo desse activo, quando seja provvel que deles resultaro benefcios econmicos futuros para a entidade e tais custos possam mensurar-se com fiabilidade ( 8 a 15, NCRF 10).

- a capitalizao dos custos de emprstimos cessa quando estiverem concludas as actividades necessrias para preparar o activo para o uso pretendido ( 22, NCRF 10).

De referir, ainda, que durante a construo do AFT (seja construo por terceiros, seja pela prpria entidade), podem desenvolver-se operaes relacionadas com esse item, mas que no necessrias para a sua localizao e colocao em funcionamento. Os rendimentos e gastos relacionados com tais operaes devem reconhecer-se nos resultados, e no afectar o custo do item do AFT que est a ser construdo ( 22, NCRF 7).

Exemplo

Os rendimentos provenientes do uso, como parque de estacionamento, de um local de construo de um item do AFT, at a construo ter incio, devem reconhecer-se nos resultados ( 22, NCRF 7).

No que respeita mensurao do custo de um AFT adquirido a ttulo gratuito (por doao) a NCRF 7 omissa. Todavia, entendemos que pode manter-se o critrio do justo valor preconizado na Directriz Contabilstica (DC) n. 2 - "Contabilizao pelo donatrio de activos transmitidos a ttulo gratuito. Segundo esta DC, as doaes devem registar-se por contrapartida em Reservas. Tendo em conta o plano de contas do SNC entendemos que pode manter-se o mesmo tratamento (conta 58 - Reservas). Ainda que a NCRF 7 no se refira aos AFT adquiridos numa concentrao de actividades empresariais, dispe a NCRF 14 - "Concentraes de Actividades Empresariais, que se um AFT for adquirido numa concentrao de actividades empresariais, o custo desse activo o seu justo valor data da aquisio.

Face ao exposto, o reconhecimento inicial de um AFT por aquisio, a ttulo oneroso ou gratuito, ou por construo prpria, faz-se mediante os seguintes registos contabilsticos:

PELA AQUISIO (A TTULO ONEROSO)

Descrio Conta a dbito Conta a crdito Valor (u.m.) Pela aquisio (a ttulo oneroso) 43x 11 ou 12 ou 2711 Custo de

aquisio



SE O AFT CONSTRUDO PELA PRPRIA ENTIDADE Descrio Conta a dbito Conta a crdito Valor (u.m.) Pela construo pela prpria entidade

43x 741 Custo de produo

Note-se que enquanto o item do AFT estiver em curso, dever usar-se a conta 45 - "Investimentos em curso / 452 - "Activos fixos tangveis em curso. Aquando da concluso da construo desse item, em condies aptas para entrar em funcionamento, deve proceder transferncia do valor do saldo dessa conta para a respectiva subconta do AFT (conta 43).

PELA AQUISIO (A TTULO GRATUITO): DOAO

Descrio Conta a dbito Conta a crdito Valor (u.m.) Pela aquisio (a ttulo gratuito) 43x 58X Justo valor

PELOS CUSTOS SUBSEQUENTES Se reconhecidos como activo (grandes reparaes/substituies)

Descrio Conta a dbito Conta a crdito Valor (u.m.) Pelos custos subsequentes (grandes reparaes/benfeitorias)

43x 11 ou 12 ou 2711 Custo

Se reconhecidos como gasto (despesas de assistncia) Descrio Conta a dbito Conta a crdito Valor (u.m.) Pelos custos subsequentes (despesas conservao/reparao)

6226

11 ou 12 ou 278

ou 221 Custo

NOTA: Tratando-se da aquisio de bens/servios que confiram direito a deduo do Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) suportado, h que considerar a dbito a conta 2432 - "Estado e outros entes pblicos - IVA - Dedutvel.



2.3.2. Mensurao do custo

De acordo com a NCRF 7 ( 24), o custo de um item do AFT equivalente ao preo a dinheiro data do seu reconhecimento.

Aquisio a crdito

Se o pagamento for diferido para alm das condies normais de crdito, a diferena entre o pagamento total e o equivalente ao preo a dinheiro reconhecida como juro (gasto do perodo) durante o perodo do crdito.

No entanto, de acordo com o tratamento alternativo da NCRF 10, esses juros podem ser reconhecido na quantia escriturada do item. Ou seja, nas circunstncias atrs referidas permitida que os juros no sejam reconhecidos como gasto, mas capitalizados (reconhecidos como activo), acrescendo ao custo do item do AFT.

Fonte: Farinha (2007), adaptado

Note-se que no caso de serem efectuadas entregas por conta de investimentos (isto , adiantamentos), designadamente, adiantamentos relativos aquisio/construo de activos tangveis, o SNC, nas notas de enquadramento ao cdigo de contas, preconiza o

Gasto

CUSTO DO ACTIVO = PREO A DINHEIRO

CUSTO DO ACTIVO = PREO A DINHEIRO + JUROS

Data de aquisio do activo

Perodo das condies normais de crdito

Juros

Componente do activo (NCRF 10 - tratamento

alternativo)

CUSTO ACTIVO = PREO A DINHEIRO + JUROS



seu registo em contas distintas consoante se trate de adiantamentos cujo preo esteja previamente fixado ou no. Deste modo:

Adiantamento com preo previamente fixado Descrio Conta a dbito Conta a crdito Valor (u.m.) Pelo adiantamento 454 11 ou 12 Valor da entrega

Adiantamento sem preo previamente fixado Descrio Conta a dbito Conta a crdito Valor (u.m.) Pelo adiantamento 2713 11 ou 12 Valor da entrega

Pela recepo da factura, estas verbas devem ser transferidas para a conta 2711 - "Fornecedores de investimentos - Contas gerais.

NOTA: Tratando-se de adiantamentos relacionados com activos tangveis que confiram direito a deduo do IVA, h que considerar, no momento do adiantamento, a dbito a conta 2432 - "Estado e outros entes pblicos - IVA - Dedutvel", devendo proceder-se sua regularizao na conta 2434 - "IVA - Regularizaes" aquando da recepo da factura.

Troca de activos

De acordo com o 25 da NCRF 7, um item do AFT pode ser adquirido por troca de um activo ou activos no monetrios, ou de uma combinao de activos monetrios e no monetrios. O custo do activo recebido , regra geral, mensurado pelo justo valor. Excepcionalmente, o item recebido pode ser mensurado pela quantia escriturada do activo cedido/entregue (isto , o seu custo menos depreciaes acumuladas menos perdas por imparidade acumuladas), quando:

- A transaco da troca carea de substncia comercial9; ou

- No seja possvel mensurar com fiabilidade o justo valor quer do activo recebido quer do activo cedido.

9 Segundo a NCRF 7 ( 26) uma entidade determina se uma transaco de troca tem substncia comercial considerando a

extenso em que espera que os seus futuros fluxos de caixa sejam alterados como resultado da transaco. O justo valor de um activo para o qual no existam transaces de mercado comparveis mensurado de modo fivel se: a) A variabilidade no intervalo de estimativas razoveis do justo valor no for significativa para esse activo; ou b) As probabilidades de vrias estimativas dentro do intervalo puderem ser razoavelmente avaliadas e usadas ao estimar o justo valor ( 27 da NCRF 7). Se uma entidade conseguir determinar de modo fivel o justo valor tanto do activo recebido como do activo cedido, nesse caso o justo valor do activo cedido usado para valorar o custo do activo recebido, excepto se o justo valor do activo recebido for mais evidente.



2.4. Mensurao aps o reconhecimento

A NCRF 7 ( 30) permite que a mensurao subsequente de cada classe de AFT seja feita atravs:

a) do modelo do custo, ou b) do modelo de revalorizao.

A poltica contabilstica adoptada quanto mensurao aps o reconhecimento (uso do modelo do custo ou do modelo de revalorizao) deve ser aplicada a uma classe inteira de AFT10, garantindo assim a comparabilidade e a consistncia da informao das demonstraes financeiras.

2.4.1. Modelo do custo

De acordo com este modelo, um item de AFT, aps o seu reconhecimento como activo, deve ser escriturado pelo seu custo menos qualquer depreciao acumulada e quaisquer perdas por imparidade acumuladas ( 31)11. Estabelece-se, portanto, o custo histrico como base de mensurao.

10 A classe do activo fixo tangvel um agrupamento de activos de natureza semelhante e uso semelhantes nas operaes de

uma entidade ( 38, NCRF 7) (por exemplo: terrenos, maquinaria, equipamento de escritrio, etc.) 11

Para o estudo da depreciao e imparidade em activos fixos tangveis veja-se, respectivamente, os pontos 2.5. e 2.6. deste bloco formativo.

Custo do activo recebido

A transaco de troca tem substncia comercial, ou

O justo valor do activo recebido e do cedido so fiavelmente mensurveis

Sim

No

Justo valor

Quantia escriturada do activo cedido

QUANTIA ESCRITURADA DO ACTIVO

CUSTO DO ACTIVO

DEPRECIAES ACUMULADAS

PERDAS POR IMPARIDADE ACUMULADAS

(-) =

(-)



2.4.2. Modelo de revalorizao

De acordo com este modelo, um item do AFT, aps o seu reconhecimento como activo, deve ser escriturado por uma quantia revalorizada, que o seu justo valor data da revalorizao menos qualquer depreciao acumulada subsequente e perdas por imparidade acumuladas subsequentes ( 32).

Contrariamente ao preconizado na DC n. 16 - Reavaliao de activos imobilizados tangveis, onde esto previstos dois modelos de reavaliao (um com base na variao do poder aquisitivo da moeda e outro com base no justo valor), a NCRF 7 apenas faz aluso revalorizao de AFT tendo por base o justo valor. Curiosamente, o quadro de contas proposto continua a prever a conta 56 - "Excedentes de revalorizao de activos fixos tangveis e intangveis / 561 - "Reavaliaes decorrentes de diplomas legais.

Provavelmente, ter sido inteno do legislador contemplar eventuais reavaliaes legais que venham a ser permitidas e regulamentadas por diploma legal (DL)12. Este tipo de reavaliaes tem por base a variao do poder aquisitivo da moeda e consistem na alterao dos valores escriturados pela aplicao de factores de ajustamento monetrio (ou coeficientes de correco monetria), transformando os custos histricos, em moeda nominal, em custos histricos expressos em moeda constante (Silva et al., 2006). Dada a importncia e complexidade do modelo de revalorizao dos activos fixos tangveis, justifica-se a sua anlise detalhada, a realizar no ponto 2.7., tornando-se, pois, mais clara, esta matria aps apresentao dos conceitos, e tratamento contabilstico, de depreciao e imparidade de AFT.

12 Ao longo dos anos foram publicados vrios diplomas legais que permitiam s empresas a reavaliao do imobilizado, com

benefcios fiscais da decorrentes. No entanto, decorreram j mais de 10 anos desde a publicao do ltimo diploma, o DL n. 31/98, de 11 de Fevereiro, que reportava a reavaliao do imobilizado tangvel a 31 de Dezembro de 1997. Era previsvel que em 2002 fosse publicado novo diploma que permitisse as reavaliaes de mbito fiscal com referncia a 31 de Dezembro de 2002, o que no veio a concretizar-se (Guimares, 2002).

QUANTIA ESCRITURADA DO ACTIVO

REVALORIZADO

JUSTO VALOR ( data da revalorizao)

DEPRECIAES ACUMULADAS SUBSEQUENTES

PERDAS POR IMPARIDADE ACUMULADAS SUBSEQUENTES

(-) =

(-)



2.5. Depreciao

Definies

O SNC apresenta uma distino entre os conceitos amortizao e depreciao, sendo que o primeiro aplica-se aos activos intangveis e o segundo aos AFT.

Deste modo, depreciao entende-se que a imputao sistemtica da quantia deprecivel de um activo durante a sua vida til. ( 6, NCRF 7). A quantia deprecivel de um AFT deve, pois, ser imputada numa base sistemtica durante a sua vida til, sendo a quantia deprecivel determinada aps deduo do seu valor residual (NCRF 7: 51 e 54).

O valor residual de um activo corresponde quantia estimada que uma entidade obteria correntemente pela sua alienao (aps deduzidos eventuais custos de alienao), se o activo estivesse nas condies esperadas no final da sua vida til ( 6, NCRF 7). Na maioria dos casos, o valor residual apresenta um valor insignificante.

Os itens do AFT tm, normalmente, uma vida til limitada, por isso devem ser depreciados em funo da sua utilizao. Neste sentido, a vida til definida como o perodo durante o qual uma entidade espera que um activo esteja disponvel para uso, ou o nmero de unidades de produo ou similares que uma entidade espera obter do activo ( 7, NCRF 7). A vida til definida em termos da utilidade esperada do activo, pelo que pode ser mais curta do que a sua vida econmica. A estimativa de vida til uma questo de juzo de valor ( 58, NCRF 7).

Factores a considerar na determinao da vida til de um activo ( 57, NCRF 7)

- Uso esperado do activo, que avaliado por referncia capacidade ou produo fsica esperadas do activo;

- Desgaste normal esperado, que depende, por exemplo, do nmero de turnos durante os quais o activo ser usado e do programa de reparao e manuteno do activo, inclusive enquanto o activo permanea ocioso;

- Obsolescncia tcnica ou comercial, decorrente de alteraes ou melhoramentos no processo produtivo, ou de uma alteraes de mercado ao nvel da procura para o servio/produto derivado do activo;

- Limites legais ou semelhantes no uso do activo, tais como as datas de extino de locaes com ele relacionadas.

Quantia deprecivel = Custo do activo - Valor residual



De acordo com a NCRF 7 ( 52), quer o valor residual, quer a vida til de um activo devem estar sujeitos a uma reviso peridica (pelo menos no final de cada perodo financeiro). No entanto, e conforme dispe a NCRF 4 - "Polticas Contabilsticas, Alteraes nas Estimativas Contabilsticas e Erros, a alterao da vida til estimada afecta o gasto de depreciao do perodo corrente e de cada um dos perodos futuros durante a vida til remanescente do activo. O efeito da alterao na estimativa relacionada com o perodo corrente e futuros deve ser reconhecido nos resultados desses perodos, no devendo ser feitas as correces em capitais prprios ( 33, NCRF 4). Na sequncia da reviso do valor residual de um activo, o seu aumento pode ir at uma quantia igual ou superior quantia escriturada do activo. Nesse caso, o gasto da depreciao zero, a menos que, e at que, o seu valor residual diminua posteriormente para uma quantia inferior quantia escriturada do activo. A depreciao reconhecida mesmo se o justo valor do activo exceder a sua quantia escriturada, desde que o valor residual do activo no exceda a sua quantia escriturada ( 53 e 55, NCRF 7). A depreciao inicia-se no momento em que o activo est disponvel para uso (isto , quando estiver no local e condio necessria para entrar em funcionamento) e ir ser reconhecida em cada exerccio durante o perodo de vida til (note-se, no entanto, que segundo os mtodos de depreciao pelo uso, enquanto no houver produo o gasto de depreciao deve ser zero). A depreciao cessa na data que ocorrer mais cedo: entre a data que o activo for classificado como detido para venda (de acordo com a NCRF 8) e na data em que o activo for desreconhecido (pela venda ou abate). Mesmo que o activo se torne ocioso ou for retirado do uso, a sua depreciao no cessa, a no ser que o activo j esteja totalmente depreciado ( 56, NCRF 7).

Incio da depreciao

Perodo de vida til

Cessao da depreciao (antes que termine a sua vida til), na data que

ocorrer mais cedo (1 ou 2)

1 - Activo classificado como detido para venda ou

2 - Desreconhecimento (venda/abate)

Quando AFT disponvel para uso



De referir ainda, que os terrenos, tendo estes uma vida til ilimitada, no so, regra geral, sujeitos a depreciao, pelo que os terrenos e as construes devem ser contabilizados separadamente, mesmo quando adquiridos em conjunto. Um aumento no valor de um terreno no qual um edifcio esteja implantado no afecta a determinao da quantia deprecivel do edifcio ( 59). Note-se que se o custo de um terreno contemplar custos de desmantelamento, remoo e restaurao do local, essa parte do custo do terreno deve estar sujeita a depreciao durante o perodo de benefcios obtidos ao incorrer nesses custos ( 60). Sempre que um elemento do AFT seja composto por itens cujo custo e vida til seja significativamente diferente, estes devem ser registados separadamente e depreciados de acordo com a vida til de cada componente ( 44 a 48).

Mtodos de depreciao

A NCRF 7 ( 63) prev uma variedade de mtodos de depreciao para imputar a quantia deprecivel de um activo numa base sistemtica durante a sua vida til. Estes mtodos incluem o mtodo da linha recta, o mtodo do saldo remanescente e o mtodo das unidades de produo.

a) Mtodo da linha recta A depreciao pelo mtodo da linha recta resulta de um dbito constante durante a vida til do activo se o seu valor residual no se alterar.

Exemplo

Uma mquina com um custo de 10.000,00,00 , um valor residual de 1.000,00 e uma vida til estimada de 5 anos. O gasto de depreciao do perodo ser: Quantia deprecivel/vida til = (10.000,00 - 1.000,00 ) : 5 anos = 1.800,00

Depreciao Ano Anual Acumulada

Valor contabilstico

N 1.800 1.800 8.200 N+1 1.800 3.600 6.400 N+2 1.800 5.400 4.600 N+3 1.800 7.200 2.800 N+4 1.800 9.000 1.000

Depreciao perodo = Quantia deprecivel Vida til



b) Mtodo do saldo decrescente O mtodo do saldo decrescente resulta de um dbito decrescente durante a vida til. O gasto de depreciao do perodo obtido como se segue:

- Somatrio dos algarismos que compem o nmero de anos de vida til do bem. No exemplo anterior teramos: 1+2+3+4+5 = 15

- A depreciao do perodo dada pela multiplicao da quantia deprecivel do activo pela fraco em que o denominador a soma dos algarismos e o numerador ser o nmero de anos de vida til remanescente, ou seja:

Exemplo

Usando o exemplo anterior, teramos os seguintes gastos de depreciao:

Depreciao Ano

Clculo da depreciao Anual Acumulada

Valor contabilstico

N 9.000 * 5/15 3.000 3.000 7.000 N+1 9.000 * 4/15 2.400 5.400 4.600 N+2 9.000 * 3/15 1.800 7.200 2.800 N+3 9.000 * 2/15 1.200 8.400 1.600 N+4 9.000 * 1/15 600 9.000 1.000

c) Mtodo das unidades de produo O mtodo das unidades de produo resulta num dbito baseado no uso ou produo esperados. O gasto de depreciao do perodo obtido como se segue:

- clculo da depreciao por unidade de actividade prevista (km, hora, etc.), resultante da fraco entre a quantia deprecivel do activo e o nmero de unidades de actividade previstas para o perodo de vida til:

- clculo da depreciao do perodo, dada pela multiplicao da depreciao por unidade pelo nmero de unidades de actividade do respectivo perodo:

Depreciao perodo = Quantia deprecivel x n. anos vida til remanescente Soma dos dgitos

Depreciao perodo = Depreciao unidade x n. unidades actividade do perodo

Depreciao unidade = Quantia deprecivel________ n. unidades actividade previstas p/ vida til



Exemplo

Usando o exemplo anterior, e presumindo que na vida til do bem (5 anos) se estima um uso do bem no total de 30.000 horas, que se repartem pelo nmero de anos de vida til da seguinte forma: N: 9.000; N+1: 8.000; N+2: 6.000; N+3: 5.000; N+4: 2.000. Depreciao por unidade = quantia deprecivel = 9.000 = 0,30 /hora n. horas previstas 30.000

Depreciao Ano

Clculo da depreciao Anual Acumulada

Valor contabilstico

N 9.000 * 0,3 2.700 2.700 7.300 N+1 8.000 * 0,3 2.400 5.100 4.900 N+2 6.000 * 0,3 1.800 6.900 3.100 N+3 5.000 * 0,3 1.500 8.400 1.600 N+4 2.000 * 0,3 600 9.000 1.000

A entidade deve seleccionar o mtodo que reflicta mais aproximadamente o modelo esperado de consumo dos futuros benefcios econmicos incorporados no activo. Esse mtodo deve ser aplicado consistentemente de perodo para perodo a menos que ocorra uma alterao no modelo esperado de consumo desses futuros benefcios econmicos ( 61 e 63, NCRF 7). De referir ainda que o mtodo de depreciao aplicado a um activo deve ser revisto pelo menos no final de cada ano financeiro e, se existiu alguma alterao significativa no modelo esperado de consumo dos futuros benefcios econmicos incorporados no activo, o mtodo deve ser alterado para reflectir o modelo alterado ( 62, NCRF 7). Tal alterao deve ser contabilizada como alterao numa estimativa contabilstica de acordo com a NCRF 4, e, como tal, reconhecida nos resultados do perodo que seja afectado por tal alterao ( 31, NCRF 4).

Tratamento contabilstico

O gasto de depreciao em cada perodo deve ser reconhecido nos resultados, como gasto do perodo, preconizando o SNC a conta 642 - "Gastos de depreciao e amortizao -Activos fixos tangveis.

Tal como j referido, contrariamente ao POC, o SNC no prev uma conta especfica para evidenciar as depreciaes acumuladas dos AFT. Pelo contrrio, destina a subconta 438 - "Depreciaes acumuladas para esse efeito.

Deste modo, o montante da depreciao anual reconhecido da seguinte forma:



Descrio Conta a dbito Conta a Crdito Valor (u.m.) Pela depreciao do perodo 642 438 Quota de

depreciao

Sugere-se que a diviso destas subcontas possa ser feita do seguinte modo:

Conta 642 - Gastos de depreciao - AFT Conta 438 - AFT - Depreciaes acumuladas

6421 Terrenos e recursos naturais 4381 Terrenos e recursos naturais 6422 Edifcios e outras construes 4382 Edifcios e outras construes 6423 Equipamento bsico 4383 Equipamento bsico 6424 Equipamento de transporte 4384 Equipamento de transporte 6425 Equipamento administrativo 4385 Equipamento administrativo 6426 Equipamentos biolgicos 4386 Equipamentos biolgicos 6427 Outros activos fixos tangveis 4387 Outros activos fixos tangveis

Ao nvel das demonstraes financeiras, designadamente do Balano, os AFT passam a estar evidenciados pelo seu valor lquido (enquanto que o modelo de Balano previsto no POC distinguia claramente, em colunas distintas, o valor bruto do activo das respectivas amortizaes acumuladas). O gasto de depreciao, por sua vez, aparece, ao nvel da DR, evidenciado de forma destacada.

BALANO DATAS RUBRICAS NOTAS 31 DEZ N 31 DEZ N-1

ACTIVO Activo no corrente Activos fixos tangveis Propriedades de investimento Trespasse (goodwill) Activos intangveis Activos biolgicos Participaes financeiras - mtodo da equivalncia patrimonial Participaes financeiras - outros mtodos Accionistas/scios Outros activos financeiros Activos por impostos diferidos Activos no correntes detidos para venda ()

XXXX

DEMONSTRAO DOS RESULTADOS POR NATUREZAS RENDIMENTOS E GASTOS PERODOS

NOTAS N N-1

(.)

Resultado antes de depreciaes, gastos de financiamento e impostos = =

Gastos/reverses de depreciao e de amortizao Imparidade de activos depreciveis/amortizveis (perdas/reverses) ()

-/+ -/+

-/+ -/+

Quantia escriturada = Custo inicial - Depreciaes acumuladas - Perdas por imparidade acumuladas



Em nossa opinio, o tratamento preconizado pelo SNC relativamente depreciao de activos traduz-se numa perda de informao, ao nvel do Balano, relativa ao valor da mensurao aquando do reconhecimento inicial. Para colmatar esta desvantagem a face do Balano deveria continuar a prever uma coluna em separado para as depreciaes acumuladas.

Ainda que o gasto de depreciao de um perodo seja geralmente reconhecido nos resultados, a NCRF 7 ( 50) prev que o mesmo possa ser includo na quantia escriturada de outro activo, apresentando, como exemplo, a depreciao de instalaes e equipamento de fabrico que pode ser includa nos custos de converso de inventrios (conforme NCRF 18). Em nossa opinio, a redaco deste pargrafo no parece ser muito clara, levando-nos a pensar que, por exemplo, a depreciao de equipamentos afectos produo de inventrios (isto , de existncias) no deve ser reconhecida como gasto (conta 64) mas afectar a respectiva conta de inventrios (classe 3). Certamente que aquele pargrafo pretendia referir-se ao facto de as depreciaes de equipamentos fabris afectarem o custo de produo de um produto. Contudo, trata-se de uma imputao, associada a um processo de reclassificao de custos, a qual, salvo melhor opinio, deve ser feita atravs da Contabilidade de Custos e no directamente atravs da Contabilidade Financeira.

2.6. Imparidade

2.6.1. Definies

A NCRF 12 - Imparidade de activos a norma prevista pelo SNC para abordar a temtica da imparidade de alguns dos activos, norma esta que tem origem na NIC 36.

E neste contexto que o 64 da NCRF 7 remete para a aplicao da NCRF 12 no sentido de determinar se um item do AFT est ou no com imparidade. No entanto, se estivermos perante activos fixos tangveis classificados como detidos para venda, devemos aplicar a NCRF 8, mesmo em relao questo da imparidade (conforme alnea h), 2, NCRF 12). A NCRF 12 estabelece os procedimentos que uma entidade deve aplicar de modo a garantir que os seus activos no estejam escriturados por valor superior quantia recupervel. Por outro lado, a norma tambm especifica as circunstncias em que uma entidade deve reverter uma perda por imparidade ( 1).



Deste modo, temos uma perda por imparidade quando a quantia escriturada do activo (ou valor contabilstico) excede a sua quantia recupervel, sendo que esta corresponde ao maior dos seguintes valores ( 2, NCRF 12):

- justo valor menos custos de vender (a que podemos chamar valor realizvel lquido): valor de venda obtido numa transaco entre partes conhecedoras e dispostas a isso, menos os custos com a alienao;

- valor de uso: o valor presente dos fluxos de caixa futuros estimados que se espera que surjam do uso continuado de um activo e da sua alienao no final da sua vida til.

Ou seja,

*Custo inicial (modelo do custo) ou quantia revalorizada, i.e., justo valor (modelo de revalorizao)

2.6.2. Identificao de um activo tangvel que possa estar com imparidade

Uma entidade deve avaliar, em cada data de relato, se h qualquer indicao de que um AFT (que pode ser um activo individual ou um conjunto de activos) possa estar com imparidade ( 5, NCRF 12). Ao avaliar se existe qualquer indicao de que um activo possa estar em imparidade, uma entidade deve considerar, no mnimo, as seguintes indicaes:

Quantia escriturada Quantia recupervel >

Perda por imparidade

Custo activo* - (Dep. acum. - Perdas imp. acumuladas)

MAX (justo valor; valor de uso)



Fontes externas de informao ( 7, NCRF 12) Fontes internas de informao ( 7, NCRF 12) - Diminuio significativa do valor de mercado

de um activo (por exemplo, a recesso econmica pode conduzir a que o valor de um activo diminua significativamente mais do que seria esperado como resultado da passagem do tempo ou do uso normal);

- Ocorrncia, durante o perodo ou num futuro prximo, de alteraes significativas com um efeito adverso na entidade relativas ao ambiente tecnolgico, de mercado, econmico ou legal, em que a entidade opera;

- Aumento significativo nas taxas de juro de mercado ou outras taxas de mercado de retorno de investimentos, o que se reflectir na taxa de desconto usada no clculo do valor de uso de um activo (diminuindo a quantia recupervel do activo);

- A quantia escriturada dos activos lquidos da entidade superior sua capitalizao de mercado.

- H evidncia de obsolescncia ou dano fsico de um activo;

- Ocorrncia de alteraes significativas (durante o perodo ou num futuro prximo) no uso de um activo (por exemplo, um activo pode tornar-se ocioso, pode haver um plano de descontinuao ou reestruturao da unidade operacional a que o activo pertence, etc.);

- Existe evidncia nos relatrios internos da entidade que indique que o desempenho econmico de um activo , ou ser, pior do que o esperado.

Havendo indicao de que um activo possa estar com imparidade, a entidade deve estimar a quantia recupervel do AFT e concluir se o mesmo est ou no com imparidade.

Se houver indicao de que um AFT possa estar com imparidade, tal pode indicar que a vida til, o mtodo de depreciao ou o valor residual do activo necessitam de ser revistos e ajustados de acordo com a NCRF 7, mesmo que no seja reconhecida qualquer perda por imparidade.

2.6.3. Mensurao da quantia recupervel

Tal como j referido, a quantia recupervel de um AFT a quantia mais alta entre o justo valor de um activo menos os custos de vender e o seu valor de uso ( 9, NCRF 12). Segundo Pinto et al. (2008), para determinar a quantia recupervel de um activo no obrigatrio determinar sempre ambos os valores, porque:

- se um desses valores for superior quantia escriturada, o activo no est em imparidade e no necessrio estimar o outro valor; ou

- no havendo razo para acreditar que o valor de uso de um activo exceda de forma significativa o justo valor menos os custos de vender, ento a quantia recupervel de um activo corresponde a este ltimo valor.



a) Justo valor de um activo menos os custos de vender A melhor evidncia um preo num acordo de venda vinculativo numa transaco entre partes sem qualquer relacionamento entre elas, ajustado para custos incrementais que seriam directamente atribuveis alienao do activo ( 11, NCRF 12) Segundo Pinto et al. (2008), na inexistncia de qualquer acordo de venda vinculativo, o justo valor pode ser determinado pelo preo de mercado do activo se o activo for negociado num mercado activo. Se os preos no estiverem disponveis, o preo da transaco mais recente pode proporcionar uma base a partir da qual se estime o justo valor menos os custos de vender.

Entre os custos de vender incluem-se os custos legais, imposto do selo ou outros impostos, custos de remoo do activo; so de excluir os custos de financiamento e gastos de imposto sobre o rendimento.

Exemplo do justo valor menos custos de vender (Pinto et al., 2008) Uma empresa de construo civil tem um guindaste de grande capacidade de elevao e solicitou a um avaliador especializado que indicasse por quanto podia ser o seu preo num acordo de venda. Esse profissional indicou que seria de 220.000,00,00 . A empresa sabia que para vender este guindaste teria de o desmantelar e voltar a montar e que custaria 6.000,00,00, bem como 1.500,00,00 o seu transporte por camio. Como este tipo de guindaste precisa de autorizaes legais, os custos das mesmas so 800,00,00.O justo valor menos os custos de vender seria:

Preo num acordo de venda . . . . . . . . . . . . . . . . . . ... . .220.000,00 Desmontar e montar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .. .. . (6.000,00) Transporte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .. . . . (1.500,00) Custos legais . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .. .... (800,00) Preo lquido de venda . . . . . . . . . . . . . . . . . .. . . . . . . 211.700,00

b) Valor de uso Para determinar o valor de uso de um activo, a entidade deve:

estimar os influxos e exfluxos de caixa futuros esperados do uso continuado do activo e da sua alienao no final da via til, bem como expectativas das variaes na quantia desses fluxos;

ter em conta o valor temporal do dinheiro, mediante a aplicao da taxa de desconto apropriada a esses fluxos de caixa futuros



As estimativas/projeces de fluxos de caixa devem basear-se em pressupostos razoveis (tendo por base evidncias externas), bem como nos oramentos/previses financeiras mais recentes aprovados pelo rgo de gesto.

A taxa de desconto deve ser uma taxa antes de impostos que reflicta as avaliaes correntes de mercado sobre o valor temporal do dinheiro e os riscos especficos para o activo ( 21, NCRF 12). Esta taxa estimada a partir da taxa implcita nas transaces correntes de mercado para activos semelhantes.

2.6.4. Reconhecimento e mensurao de uma perda por imparidade

A NCRF 12 estabelece que os activos (tangveis ou intangveis) no devem estar escriturados por um montante superior ao da sua quantia recupervel.

Assim, quando a quantia recupervel de um AFT (isto , o maior valor entre o justo valor menos custos de vender e o valor de uso) for menor que a quantia escriturada (isto , o seu custo menos depreciaes acumuladas menos perdas por imparidade acumuladas), deve reconhecer-se uma perda por imparidade ( 24, NCRF 12). Essa perda evidenciada na conta 655 - "Perdas por imparidade - Em activos fixos tangveis, por contrapartida da conta 439 - "Activos fixos tangveis - Perdas por imparidade acumuladas.

Sugere-se que a diviso destas subcontas possa ser feita do seguinte modo:

Conta 655 - Perdas por imparidade - Em activos fixos tangveis

Conta 439 - Activos fixos tangveis - Perdas por imparidade acumuladas

6551 Terrenos e recursos naturais 4391 Terrenos e recursos naturais 6552 Edifcios e outras construes 4392 Edifcios e outras construes 6553 Equipamento bsico 4393 Equipamento bsico 6554 Equipamento de transporte 4394 Equipamento de transporte 6555 Equipamento administrativo 4395 Equipamento administrativo 6556 Equipamentos biolgicos 4396 Equipamentos biolgicos 6557 Outros activos fixos tangveis 4397 Outros activos fixos tangveis

O tratamento contabilstico da perda por imparidade varia consoante a empresa use o modelo do Custo ou o modelo de revalorizao na mensurao subsequente dos AFT. Assim:



a) No modelo do custo:

- A perda por imparidade deve ser reconhecida directamente nos resultados, na conta 655 - "Perdas por imparidade - Em activos fixos tangveis. Em contrapartida, a quantia escriturada do activo AFT deve ser reduzida para a sua quantia recupervel. Para o efeito, o SNC prev a criao da conta 439 - "Activos fixos tangveis - Perdas por imparidade acumuladas, para o reconhecimento da perda de valor sofrida pelos activos. Descrio Conta a dbito Conta a crdito Valor (u.m.) Pela perda por imparidade 655 439 Perda por imparidade

b) No modelo de revalorizao13:

- Se a perda por imparidade ocorrer num AFT revalorizado de acordo com a NCRF 7, essa perda deve ser tratada como um decrscimo de revalorizao de acordo com a NCRF 7, isto , deve ser reconhecida contra o excedente de revalorizao ainda existente, at ao valor deste, e reconhecer o eventual remanescente como gasto do perodo. Descrio Conta a dbito Conta a crdito Valor (u.m) Pela perda por imparidade do activo revalorizado

439 Perda por imparidade

Pela diminuio do excedente de revalorizao

569 Valor do excedente de revalorizao existente

Pelo valor remanescente 655 Valor remanescente

NOTA: Imparidade de um activo tangvel revalorizado ( 3, NCRF 12). Identificar se um activo revalorizado pode estar com imparidade depende dos fundamentos usados para determinar o justo valor:

- se o justo valor do activo for o seu valor de mercado, a nica diferena entre o justo valor do activo e o seu justo valor menos custos de vender so os custos com a alienao e se estes custos:

forem negligenciveis: a quantia recupervel do activo revalorizado aproxima-se (ou superior) da sua quantia revalorizada (justo valor). Neste caso, improvvel que o activo revalorizado esteja com imparidade;

no forem negligenciveis: justo valor menos custos de vender necessariamente inferior ao justo valor do activo revalorizado. Neste caso, o activo estar com imparidade se o seu valor de uso for inferior quantia revalorizada (justo valor). - se o justo valor no for determinado com base no valor de mercado, a sua quantia

revalorizada (justo valor) pode ser superior ou inferior sua quantia recupervel, pelo que h que determinar se o activo est ou no com imparidade.

13 O tratamento contabilstico do modelo de revalorizao apresentado no ponto seguinte (2.7.).



Em nossa opinio, a questo da imparidade de activos revalorizados uma matria que suscita alguma confuso, e merecia ser revista. Testar a imparidade de um activo revalorizado assemelha-se a uma revalorizao e, a menos que os custos de vender sejam significativos, torna-se difcil distinguir se uma entidade est a testar a imparidade de um activo revalorizado ou se o est a revalorizar.

Reviso da depreciao

Aps o reconhecimento de uma perda por imparidade o valor da depreciao do AFT deve ser ajustado nos perodos futuros, de modo a imputar a quantia escriturada revista do activo menos o valor residual (caso exista) numa base sistemtica durante a vida til remanescente ( 27, NCRF 12). Se uma perda por imparidade for reconhecida, quaisquer activos ou passivos por impostos diferidos relacionados sero determinados de acordo com a NCRF 25 - "Impostos sobre o rendimento, ao comparar a quantia escriturada revista do activo com a sua base fiscal ( 28, NCRF 12).

2.6.5. Reverso de uma perda por imparidade

data de relato, a entidade deve avaliar se h qualquer indicao de que a perda por imparidade reconhecida em perodos anteriores possa j no existir ou possa ter diminudo. Para o efeito deve ter em consideraes fontes externas e internas de informao idnticas s anteriormente referidas.

Uma perda por imparidade de um AFT deve ser revertida se, e apenas se, houver uma alterao nas estimativas usadas para determinar a quantia recupervel do activo desde que a ltima perda por imparidade foi reconhecida.

Neste caso, a quantia escriturada do activo deve ser aumentada at sua quantia recupervel, sendo este aumento uma reverso de uma perda por imparidade. Contudo, tal aumento no deve exceder a quantia escriturada que teria sido determinada (lquida de depreciaes) se nenhuma perda por imparidade tivesse sido reconhecida no activo em anos anteriores ( 54 e 55, NCRF 12). O tratamento contabilstico da reverso da perda por imparidade tambm varia consoante a empresa use o modelo do Custo ou o modelo de revalorizao na mensurao subsequente dos AFT. Assim:



a) No modelo do custo:

- A reverso da perda por imparidade deve ser reconhecida directamente nos resultados, na conta 7625

SNC - Activos Nao Correntes

Documents

Transcript of SNC - Activos Nao Correntes