SEMINARIO: “EFECTOS FISCALES ISR, IETU Y CFF DE LAS...
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INSTITUTO POLITÉCNICO NACIONAL ESCUELA SUPERIOR DE COMERCIO Y ADMINISTRACIÓN UNIDAD TEPEPAN SEMINARIO: “EFECTOS FISCALES ISR, IETU Y CFF DE LAS NORMAS DE INFORMACIÓN FINANCIERA Y NORMAS DE AUDITORÍA” TEMA: NORMAS RELEVANTES DE INFORMACIÓN FINANCIERA Y DE AUDITORÍA A DEMOSTRAR POR EL CONTADOR PÚBLICO INFORME FINAL QUE PARA OBTENER EL TÍTULO DE: CONTADOR PÚBLICO PRESENTAN: GRISELDA MARIANA GARCÍA ORTEGA JORGE ORTEGA OVIEDO ROMÁN ALEJANDRO PEÑA PINEDA ESTHER QUIROZ ALVILLAR ROBERTO DAVID RAMÍREZ SOLARES CONDUCTORES DE SEMINARIO: DR. ALBERTO RIVERA JIMÉNEZ C.P.C. RAFAEL BALDOVINO CASTELÁN C.P. VICTORIA RÍOS MARTÍNEZ MÉXICO D.F. MAYO 2013
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INSTITUTO POLITÉCNICO NACIONAL
ESCUELA SUPERIOR DE COMERCIO Y ADMINISTRACIÓN UNIDAD TEPEPAN
SEMINARIO: “EFECTOS FISCALES ISR, IETU Y CFF DE LAS NORMAS DE INFORMACIÓN
FINANCIERA Y NORMAS DE AUDITORÍA”
TEMA: NORMAS RELEVANTES DE INFORMACIÓN FINANCIERA Y DE AUDITORÍA
A DEMOSTRAR POR EL CONTADOR PÚBLICO
INFORME FINAL QUE PARA OBTENER EL TÍTULO DE: CONTADOR PÚBLICO
PRESENTAN:
GRISELDA MARIANA GARCÍA ORTEGA JORGE ORTEGA OVIEDO
ROMÁN ALEJANDRO PEÑA PINEDA ESTHER QUIROZ ALVILLAR
ROBERTO DAVID RAMÍREZ SOLARES
CONDUCTORES DE SEMINARIO:
DR. ALBERTO RIVERA JIMÉNEZ C.P.C. RAFAEL BALDOVINO CASTELÁN
C.P. VICTORIA RÍOS MARTÍNEZ
MÉXICO D.F. MAYO 2013
II
AGRADECIMIENTOS
INSTITUTO POLITÉCNICO NACIONAL
Es un verdadero honor pertenecer al Instituto Politécnico Nacional, por ello
externamos un profundo agradecimiento, por permitir formar parte de ésta gran
comunidad de excelencia estudiantil, y sin más poder decir yo soy politécnico por
convicción y no por circunstancia, llevando todos los días nuestro escudo en el
corazón.
E.S.C.A TEPEPAN
ESCA Tepepan, nuestra segunda casa, con orgullo y plenitud te agradecemos, por
las experiencias y aprendizajes adquiridos en tus aulas, por ser el lugar dónde los
objetivos no conocen imposibles, por ser perfecta para generar amistades valiosas, y
por ser la conductora maravillosa para adquirir conocimientos.
PROFESORES
Gracias a nuestros profesores, por compartir sus experiencias y conocimientos sin
fin, por formar profesionistas responsables, honestos, entregados, por guiarnos en el
camino del éxito, por sus enseñanzas de la más alta calidad; nuestro compromiso
todos los días será representar a ésta gran comunidad con honor y lealtad.
III
ÍNDICE
LISTA DE IMÁGENES ................................................................................................................ VII
TABLA DE ABREVIATURAS ................................................................................................... VII
INTRODUCCIÓN . ........................................................................................................................... 1
MARCO TEÓRICO .......................................................................................................................... 1
CAPÍTULO I
RÉGIMEN GENERAL TÍTULO II Y RÉGIMEN SIMPLIFICADO DE
PERSONAS MORALES DE LA LISR
1.1. Obligación de llevar contabilidad según legislación mexicana ................................... 4
1.1.1. Normatividad general para llevar contabilidad. ............................................... 6
1.1.2. Régimen general del título II de la LISR . ....................................................... 13
1.1.3. Régimen simplificado de la LISR ..................................................................... 21
CAPÍTULO II
NORMAS DE INFORMACIÓN FINANCIERA MEXICANAS QUE
CONVERGEN CON IFRS
2.1 Marco normativo de la información financiera en México a partir de 2012............. 30
2.2 Normas aplicables a conceptos específicos de los estados financieros ................. 40
2.3 Principales diferencias de NIF particulares mexicanas con IFRS ............................. 56
2.4 NIF Mexicana que converge con IFRS y régimen de revelación reducido ............. 57
IV
CAPÍTULO III
NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIÓN FINANCIERA
3.1 Marco conceptual y NIC-8 .................................................................................................... 59
3.2 Estados financieros y otros
3.2.1 NIC-1 Presentación de estados financieros .................................................... 70
3.2.2 NIC-7 Estados de flujo de efectivo ..................................................................... 72
3.2.3 NIC-27 Estados financieros separados ............................................................ 73
3.3 Normas aplicables a conceptos específicos de los estados financieros
3.3.1 NIC-2 Existencias .................................................................................................... 74
3.3.2 NIC-12 Impuestos a las ganancias .................................................................... 76
3.3.3 NIC-16 Propiedades, planta y equipo................................................................ 78
3.3.4 NIC-18 Ingresos de actividades ordinarias ...................................................... 79
3.3.5 NIC-19 Beneficios a los empleados .................................................................. 81
3.3.6 NIC-23 Costos por préstamos ............................................................................. 83
3.3.7 NIC-26 Contabilización de la información financiera sobre planes de
Beneficio por retiro Costos por préstamos ................................................................. 84
3.3.8 NIC-36 Deterioro del valor de los activos ......................................................... 84
3.3.9 NIC-37 Provisiones, pasivos contingentes y activos contingentes ........... 86
3.3.10 NIC-38 Activos intangibles ................................................................................. 89
3.3.11 NIC-40 Propiedades de inversión .................................................................... 90
CAPÍTULO IV
NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIÓN FINANCIERA
SEGUNDA PARTE
4.1 Supletoriedad inversa a NIF mexicana ............................................................................. 92
V
4.2 Principales diferencias IFRS-NIF mexicanas .................................................................. 95
4.2.1 NIC-2 y NIF C-4 ....................................................................................................... 95
4.2.2 NIC-10 Hechos posteriores a la fecha del balance ....................................... 98
4.2.3 Diferencias entre IAS-12 y NIF D-4.................................................................... 99
4.2.4 NIC-17 Arrendamiento ......................................................................................... 100
4.2.5 Reconocimientos de los ingresos ..................................................................... 103
4.2.6 Beneficios a los empleados ................................................................................ 105
4.2.7 Diferencias entre NIC-21 y NIF B-15 ............................................................... 106
4.2.8 Diferencias entre IAS-29 y NIF B-10 ............................................................... 107
4.2.9 NIC- 36 Deterioro en el valor de los activos de larga duración de crédito
mercantil y de activos intangibles ................................................................................ 108
4.3 Análisis de estados financieros para identificar las IFRS aplicadas en el
reconocimiento contable en una empresa pública en México ............................ 111
4.3.1 Estado de situación financiera ........................................................................... 112
4.3.2 Estado de resultados integral ............................................................................ 113
4.3.3 Estado de cambios en el capital contable ...................................................... 114
4.3.4 Estado de flujos de efectivo ............................................................................... 115
CAPÍTULO V
NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORIA Y OBLIGACIÓN
DE DICTAMINAR ESTADOS FINANCIEROS PARA EFECTOS
FISCALES
5.1 Código de ética profesional ................................................................................................ 117
5.2 Marco de referencia para trabajos de aseguramiento ................................................ 118
5.3 Norma de control de calidad .............................................................................................. 120
5.4 NIA-200 Objetivos del auditor independiente y realización de la auditoría de
conformidad con las NIA ............................................................................................................ 120
VI
5.4.1 Obligación de dictaminar los estados financieros en México según CFF
Y RCFF ............................................................................................................................... 134
5.4.2 Análisis anexo 16 SIPRED y anexo 21 SIPIAD ........................................... 134
5.5 Normas personales de auditoría según el CFF y RCFF ............................................ 135
5.5.1 Normas mexicanas serie 7000,9000 y 11000 ............................................... 136
5.5.2 Comparación de CFF con normas personales ............................................. 140
CASO PRÁCTICO
ENAJENACIÓN DE PROPIEDAD PLANTA Y EQUIPO
Introducción ....................................................................................................................... 142
Actividad y objetivo ................................................................................. 142
Desarrollo de caso práctico........................................................................................... 143
Impacto financiero y fiscal ............................................................................................. 148
CONCLUSIONES......................................................................................................................... 149
RECOMENDACIONES............................................................................................................... 151
REFERENCIAS BIBLIOGRÁFICAS ...................................................................................... 152
VII
ÍNDICE DE IMÁGENES
CUADROS
Cuadro 1. Diferencias régimen general y simplificado ...................................... 27
FIGURAS
Figura 1. Cifras antes de la venta ..................................................................... 143
Figura 2. Costo y precio de venta ..................................................................... 143
Figura 3. Determinación de utilidad o pérdida ................................................. 144
Figura 4. Venta de terreno ................................................................................ 144
Figura 5. Utilidad o pérdida fiscal ..................................................................... 145
Figura 6. Cálculo valor en libros ....................................................................... 146
Figura 7. Importes para venta ........................................................................... 146
Figura 8. Utilidad o pérdida de edificio ............................................................. 146
Figura 9. Registro contable ............................................................................... 147
Figura 10. Utilidad o pérdida fiscal edificio ..................................................... 147
VIII
TABLAS DE SIGLAS Y ABREVIATURAS
Art. Artículo
CFF Código Fiscal de la Federación
ISR Impuesto Sobre la Renta
IVA Impuesto al Valor Agregado
IETU Impuesto Empresarial a Tasa Única
RCFF Reglamento del Código Fiscal de la Federación
RISR Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta
RIVA Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado
RIETU Reglamento de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única
BMV Bolsa Mexicana de Valores
CINIF Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas de
Información Financiera A.C.
CNBV Comisión Nacional Bancaria y de Valores
CNSF Comisión Nacional de Seguros y Fianzas
C.V. Capital Variable
DOF Diario Oficial de la Federación
EFcPG Estados financieros con Propósito General
Etc. Etcétera
EU Estados Unidos
FIFO First in – First Out
IAS International Accounting Standard
IASB International Accounting Standards Board
ICAC Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas
IFRS International Financial Reporting Standards
IMPC Instituto Mexicano de Contadores Públicos
ISBN International Standard Book Number
LIFO Last in – First Out
LISR Ley del Impuesto Sobre la Renta
LIETU Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única
IX
MC Marco Conceptual
MO Mano de Obra
MP Materia Prima
NIC Norma Internacional de Contabilidad
NIF Normas de Información Financiera
NIIF Normas Internacionales de Información Financiera
ORI Otros Resultados Integrales
PCGA Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados
PEPS Primeras Entradas Primeras Salidas
PGC Plan General de Contabilidad
PPyE Propiedades Planta y Equipo
PTU Participación de los trabajadores en las utilidades
RIF Resultado Integral de Financiamiento
RNV Registro Nacional de Valores
REPOMO Resultado por Posición Monetaria
S.A.B. Sociedad Anónima Bursátil
SEC Securities and Exchange Commission
UEPS Últimas Entradas Primeras Salidas
US GAAP Generally Accepted Acounting Principles United States
VNR Valor Neto de Realización
LMV Ley de Marcado de Valores
1
INTRODUCCIÓN
Este informe es producto del seminario denominado Efectos Fiscales en el Impuesto
Sobre la Renta, Impuesto Empresarial a Tasa Única y Código Fiscal de la
Federación de las Normas de Información Financiera y normas de auditoría, por lo
tanto debe leerse y usarse después de entender los informes elaborados en el
seminario citado, dado que el uso recomendado del mismo es facilitar a otras
personas para que capaciten en el aprendizaje inicial de las Normas de Información
Financiera.
En el siguiente informe se vera de manera breve los efectos que deben ser
reconocidos en los estados financieros de acuerdo a disposiciones de algunas leyes
en materia comercial, mercantil, fiscal y financiera vigentes en México.
Es preciso considerar que primero debe leerse y comprender el informe escrito
correspondiente y después usarse este informe bajo para la capacitación, esto con
el fin de entender mejor la información subsecuente. No hay que olvidar que esté
informe es sobre material didáctico, se reitera que es necesario primero leer y
comprender el contenido del informe correspondiente en escrito y después usarse
este informe para la capacitación.
En el capítulo I se habla de la obligación de llevar contabilidad, dónde se presenta
una recopilación de las leyes federales y fiscales, en las cuales hace hincapié de si
existe dicha obligación, para qué empresas existe, y como deberá hacerse está.
En el capítulo II se da una recopilación de las normas de información financiera, así
como su convergencia con las Normas Internacionales de Información Financiera.
En el capítulo III se habla de la introducción a las normas internacionales de
información financiera, dando pauta a las principales y al marco conceptual de las
mismas. En este capítulo se busca dar una introducción a las normas
internacionales que actualmente convergen para la norma mexicana y que, a su vez,
2
son ocupadas por las empresas públicas para la elaboración de sus estados
financieros.
En el capítulo IV se habla de un efecto nuevo, el cual se da por el uso de la norma
internacional y la norma mexicana de manera obligatoria en el país, conocido como
supletoriedad inversa. Además esté capítulo hace una recopilación de las principales
diferencias entre ambas normas.
El capítulo V muestra las normas internacionales de auditoría, las cuales son las que
se ocupan actualmente para realizar los trabajos de auditoría. Cabe mencionar que
este informe sólo es para el aprendizaje inicial, por lo que, para unidades de
aprendizaje más elaboradas, se deberá usar los textos originales de las normas aquí
citadas.
3
MARCO TEÓRICO
La normatividad de la información financiera en México a partir del 1º de enero de
2013 se consolida con un enfoque internacional. Esto es, dependiendo del sector
económico, la norma que aplica, la cual es elaborada por el organismo regulador
respectivo a dichas normas.
Son diversos organismos reguladores y por consecuencia, varias las normas
aplicables, que tienen en común lograr un lenguaje unificado de negocios. Este
seminario se limitó a sectores de empresas que se financian en el mercado de
valores, que además no pertenecen al sector financiero, y que por lo tanto son de
interés público, que aplicaran las normas internacionales de información financiera y
la que no son de interés público, que aplicarán las normas de información financiera
mexicanas que convergen con las normas internacionales de información financiera.
Así mismo este seminario se limitó a entidades lucrativas.
Ambos tipos de entidades en México también a partir de la fecha citada para la
elaboración del informe de auditoría de estados financieros, los auditores externos
aplicarán las normas internacionales de auditoría de forma obligatoria.
La obligación de llevar contabilidad y de dictaminar los estados financieros, además
de dar respuesta a la necesidad de información financiera confiable, relevante,
comprensible y comparable deriva de leyes mercantiles y fiscales entre otras.
Con base en este marco teórico se desarrollaron los seis informes finales del
seminario de titulación.
4
CAPÍTULO I
RÉGIMEN GENERAL DEL TÍTULO II Y RÉGIMEN SIMPLIFICADO DE
PERSONAS MORALES DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA
RENTA
Generalmente en México se tiene la creencia que la obligación de llevar contabilidad
deriva de las leyes fiscales, olvidando que derivan de la necesidad de información
financiera para la toma de decisiones. Así mismo, se debe considerar que al ingresar
capital de terceros a la entidad se tiene que compartir el uso y propiedad de dicha
información, razón por la cual las leyes mercantiles y de otro tipo obligan a llevar
contabilidad, finalmente las leyes fiscales hacen lo mismo con la finalidad de
cuantificar la obligación que el contribuyente deberá enterar al gasto público.
El procedimiento de llevar la contabilidad se basa en el reconocimiento contable con
base en las normas de información financiera mexicanas y con las normas
internacionales de información financiera, dependiendo de la empresa, y que difiere
del reconocimiento de ingresos y deducciones para efectos de la ley del impuesto
sobre la renta y del impuesto empresarial tasa única.
1.1 Obligación de llevar contabilidad según legislación mexicana
En toda entidad es importante llevar contabilidad, para el control de sus ingresos,
costos y gastos producidos por la misma, la contabilidad desde sus inicios, cuando
el hombre empezó a agruparse socialmente, ocurrieron actividades económicas
importantes, es entonces cuando surge la necesidad de llevar el registro de los
hechos para contar con un testimonio.
El hombre satisface sus necesidades por medio del consumo, cuando se especializo
en un solo bien para intercambiarlo, es donde aparece el trueque y surge la
necesidad del satis factor común que es el dinero que da mayor velocidad y facilita a
las transacciones, surgiendo la unidad económica.
5
En la península Itálica, en el renacimiento se publican tratados acerca de la partida
doble en la cual se hace referencia al método de la contabilidad a la venenciana en
la obra de fray Luca Pacioli, titulada Summa de aritmética, geometría, proportioni et
proportionalita, publicada en 1494, dicha obra no solo habla de la partida doble sino
también los diferentes libros que la integran métodos y procedimientos.
La revolución industrial, dio mayor eficacia en los sistemas de información contable
aplicados, para responder a las exigencias que el mismo comercio necesitaba, se
introdujo la división del trabajo en el proceso contable aplicando una serie de
procedimientos y se desarrolla la contabilidad de costos.
Concepto de contabilidad
Es la historia financiera de una unidad económica, misma que se estructura como
una disciplina tecnológica, pragmática, cuyo objetivo es de llevar una historia
financiera de un patrimonio, mediante cuentas y se basa en la aplicación de la teoría
de la partida doble, mediante un axioma de igualdad económica el cual se preserva
en el balance de las cuentas con el objetivo de poder vigilar que el fin propio de la
dualidad económica se cumpla, la contabilidad, registra las operaciones al valor
propio en que se desarrollaron inicialmente, es decir al valor histórico original.
La información financiera por naturaleza es histórica, por consecuencia registra los
acontecimientos financieros en el momento en que ocurren, se requiere de una
relación de los hechos ocurridos registrados en libro de diario y una integración por
elementos patrimoniales, el cual se denomina libro mayor; libros que en su conjunto
se llevan como apoyo físico donde se materializa el informe patrimonial a todo aquel
titular o usuario que lo necesite, la técnica contable se refiere a la forma de mostrar
las cuentas con el fin de dar a conocer información resumida y general de los
estados financieros básicos, la información financiera se expresa en términos
monetarios cuantitativos.
En el ambiente financiero el lenguaje de las empresas es el dinero ya que permite
cuantificar los movimientos de la empresa en pesos y centavos, y a través de éste
6
se puede mostrar la posición de la empresa, su estructura financiera y las
inversiones que tiene.
La contabilidad asienta hechos financieros propios y de terceros con los que se
opera, es la obligación moral del titular, preservar el informe contable, evitando que
un mal uso cause algún perjuicio, principalmente a terceros, surgiendo la obligación
de mantener reservada dicha información, hecho que da como consecuencia una
obligación jurídica conocida como el derecho al secreto.
En México las leyes y reglamentos que obligan a llevar contabilidad son Código de
Comercio (CC), Ley General de Sociedades Mercantiles (LGSM), Código Fiscal de la
Federación (CFF) y su reglamento, Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA), Ley
del Impuesto Sobre la Renta (LISR) y su reglamento entre otros.
1.1.1 Normatividad general para llevar contabilidad según CC
Las obligaciones del comerciante, establecidas en el artículo 16 del CC son: la
publicidad de la calidad mercantil, la inscripción en el registro público de la
propiedad, llevar un sistema de contabilidad en el que se puedan identificar todas las
operaciones realizadas de manera individual y sistemática para proporcionar
información financiera en forma de balance mensual que sirva de control y
verificación, llevar un libro mayor que contenga los movimientos mensuales y un
libro de actas.
Dichas operaciones y comprobantes deben estar debidamente archivados con el
registro contable que los ampare, esta información deberá conservarse por un plazo
mínimo de diez años, de conformidad con el artículo 38 del CC.
Cuando se trate de Juntas Generales se expresara:
La fecha respectiva
El número de asistentes
El número de acciones que cada socio represente
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El número de votos de que pueden hacer uso
Los acuerdos que se tomen
Los que se consignaran a letra
Y cuando las votaciones no sean económicas, los votos emitidos
Cuando se trate de junta de consejo solo expresara:
La fecha
Nombre de los asistentes
Y la relación de los acuerdos aprobados
Ley general de sociedades mercantiles
Una sociedad mercantil es aquella que existe bajo una denominación o razón social,
bajo un acuerdo voluntario entre un grupo de personas, que mediante la unión de
esfuerzos y capitales persigan un fin común, de carácter económico lucrativo. Para
que dicha sociedad pueda constituirse, es necesario que tenga la personalidad
jurídica.
El artículo 172 de la LGSM señala que los administradores deben presentar por lo
menos un informe en cada ejercicio ante la asamblea general de accionistas en el
que den a conocer los estados financieros, las políticas y criterios contables
aplicados para la preparación de la información financiera y las notas que sean
suficientes para completar dicha información.
Así mismo el artículo 166 de la LGSM señala que el comisario debe presentar un
informe respecto a la veracidad, suficiencia y razonabilidad de la información
financiera, presentada por el consejo de administración ante la asamblea general de
accionistas.
Sociedades anónimas del mercado de valores SAPI, SAPIB y SAB
Con la entrada en vigor el 28 de junio de 2006 de la nueva Ley del Mercado de
Valores (LMV), que busca facilitar a las empresas la obtención de recursos
financieros, con la creación de nuevos tipos de sociedades, que más tarde puedan
8
convertirse en una de las emisoras de la Bolsa Mexicana de Valores (BMV), la
Sociedad Anónima Promotora de Inversiones (SAPI) la Sociedad Anónima
Promotora de Inversión Bursátil (SAPIB) y la Sociedad Anónima Bursátil (SAB).
SAPI es aquella sociedad mercantil que se constituye como Sociedad Anónima
(S.A.), conforme a la LGSM y voluntariamente se somete al régimen legal de
Promotora de Inversión (P.I.) conforme a la LMV, para ofrecer un régimen
corporativo mucho más flexible y moderno, ofreciendo mayores estándares de
gobierno corporativo y permitir excepciones a la LGSM para atraer mayor inversión,
al representar el primer paso para que una empresa de mediano tamaño se vuelva
confiable y pueda ser capitalizada, es necesario señalar que la SAPI, está sujeta a
los mismos impuestos y cargas que cualquier sociedad anónima y que esta no es
objeto de supervisión por parte de la Comisión Nacional Bancaria y de Valores
(CNBV), Una de sus características distintivas en comparación con una Sociedad
Anónima es que no tiene obligación de publicar sus estados financieros y la
integración de un Gobierno Corporativo.
La SAPIB es la figura legal que surge como una transición para las empresas que
quieren tener acceso al mercado de valores, en esta sociedad la empresa sólo
puede permanecer una máximo de tres años, al pasar este periodo se debe optar
por transformarse en la SAB o bien volver a un esquema más sencillo la SAPIB por
tener inscritas sus acciones se espera que tenga la mismas excepciones fiscales a
que está sujeta la SAB, pero sin la necesidad de cumplir con todos los requisitos de
la SAB su finalidad es obtener mayor capital a través de agentes financieros como
la banca y capital privado (realización de oferta privada), a cambio deberá mostrarse
sólida y organizada bajo el régimen que marca la ley, sobre todo si pretende
volverse pública.
La SAB cotiza actualmente en el mercado de valores, la normatividad que se aplica
a esta sociedad se empata con algunas prácticas internacionales, por lo anterior se
mejora su organización y su régimen de responsabilidades, provocando su
profesionalización y atracción hacía los inversores más sofisticados, en esta
sociedad se dan las más altas exigencias tanto legales como financieras, sin
9
embargo la retribución a estos modelos de sociedad se vuelve más atractiva al
presentarse mayor y mejores condiciones de crédito.
Código fiscal de la federación y su reglamento
De acuerdo con el artículo 28 de del CFF las personas obligadas a llevar
contabilidad utilizaran los sistemas y registros contables que mejor le convenga, los
asientos en la contabilidad deben ser analíticos y efectuados dentro de los dos
meces siguientes a la fecha en que se realicen, la contabilidad se llevara en el
domicilio del contribuyente, llevaran un control de los inventarios de sus mercancías,
materia prima, productos terminados y producción en proceso que permita identificar
por unidades, por productos, por concepto y por fecha los aumentos y disminuciones
de dichos inventarios.
Así mismo de acuerdo con el artículo 29 del CFF deberán facturar de acuerdo a sus
necesidades; cabe indicar que la facturación electrónica es un mecanismo de
comprobación fiscal diseñado para sustentar ingresos, egresos y propiedad de
mercancías, mediante medios electrónicos cuya particularidad es el uso de las
tecnologías de información para la generación de procesamiento, transmisión y
resguardo de los documentos digitales.
La facturación electrónica cumple con los requisitos legales de los comprobantes
fiscales tradicionales y entre otras cosas garantiza la autenticidad de su origen, y la
integridad de su contenido a lo que genera mayor seguridad jurídica y disminuye los
riesgos de fraude, así como la evasión fiscal originada por la expedición de
comprobantes falsos que afectan a la economía formal, ya que cumple con las
siguientes características:
Verificable. La persona que emita una factura electrónica no podrá negar
haberlo hecho.
Integra. Garantiza la información contenida quede permanentemente
protegida sin poder manipularla.
Autentica. Verifica la identidad del emisor y el receptor de dicho
comprobante.
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Única. Porque garantiza no ser violada, falsificada y duplicada al validar el
folio, número de aprobación, así como vigencia, Certificado y Sello Digital
(CSD).
De acuerdo con el artículo 29 del CFF vigente, los contribuyentes deberán expedir
Comprobante Fiscal Digital por Internet (CFDI), no obstante, el artículo 29-B del
citado Código, permite emitir las siguientes formas alternativas de comprobación
fiscal:
CFI por medios propios o mediante terceros siempre y cuando los realicen
con dispositivo de seguridad.
Estados de cuenta impresos o electrónicos.
Comprobantes fiscales emitidos conforme a las facilidades administrativas
que emita el Servicio de Administración Tributaria, mediante reglas de
carácter general.
Por otra parte, el artículo 29-C del CFF, establece que tratándose de contribuyentes
que realicen operaciones con público en general y a los que se encuentren
obligados, deberán expedir comprobantes simplificados.
Por lo que los comprobantes fiscales que deben emitirse a partir del 1 de enero de
2013, conforme a las disposiciones fiscales son:
Comprobante fiscal digital por internet
A partir del 01 de enero de 2013, la facturación electrónica es obligatoria para todos
los contribuyentes, sin embargo hay facilidades que permiten la expedición de
comprobantes regulado en el artículo 29 del CFF, además del anexo 20 de la
resolución miscelánea fiscal para 2012, publicado en el DOF el 30 de diciembre de
2011.
Comprobantes fiscales alternos.
El artículo 29-B del CFF señala los comprobantes fiscales alternos que son:
Comprobantes fiscales impresos por medios propios a través de terceros con
dispositivo de seguridad Código de Barras Bidimensional (CBB), los pueden emitir
los contribuyentes que en el último ejercicio fiscal declararon máximo $4’000,000.00,
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o que estiman obtener dichos ingresos cuando inicien operaciones, sin importar el
monto por el que expidan el comprobante según la regla 1.2.8.1.1. de la resolución
miscelánea fiscal para 2012, esta facilidad se pierde cuando el contribuyente rebasa
el límite establecido, a partir del mes inmediato siguiente, deberá expedir
comprobantes fiscales conforme lo establecido en los artículos 29 y 29-A del CFF.
Ley del impuesto sobre la renta y su reglamento
Para entender la obligación de las personas morales del régimen general y régimen
simplificado de LISR en materia de llevar contabilidad es necesario que se entienda
que las personas morales son las sociedades mercantiles, los organismos
descentralizados que realicen principalmente actividades empresariales, las
instituciones de crédito, las sociedades y asociaciones civiles y la asociación en
participación cuando a través de ella se realicen actividades empresariales en
México, las actividades empresariales se clasifican en: comercial, industrial, agrícola,
ganadera, pesquera y silvícola.
En el régimen general tributa la mayoría de las entidades, porque es para entidades
que persiguen fines lucrativos y el régimen simplificado es para personas morales de
sectores económicos específicos, por sus actividades o servicios reciben facilidades
para fomentar la producción o el servicio que prestan como la agricultura, ganadería,
pesca, transporte, etc.
De acuerdo con el artículo 86 de la LISR las personas morales tienen la obligación
de llevar contabilidad, efectuar los registros en la misma, las operaciones en moneda
extranjera se registran al tipo de cambio de la fecha en que se concierte la
operación, formular estados de posición financiera, levantar inventario en la fecha de
terminación del ejercicio, conservar la documentación comprobatoria y registrar en
contabilidad las operaciones celebradas con partes relacionadas del extranjero,
llevar el registro específico de las inversiones a las que se aplico la deducción
inmediata, llevar un control de inventarios de mercancías, materias primas,
producción en proceso y productos terminados principalmente.
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CFF en relación con el articulo antes mencionado obliga a llevar la contabilidad en el
domicilio fiscal, utilizando los sistemas y registros contables que mejor le convengan
al contribuyente, de acuerdo a las características de su actividad económica,
identificando cada operación con la documentación comprobatoria de tal forma que
se puedan identificar con las contribuciones, para formular estados financieros se
debe realizar un inventario físico en la fecha en que se formulen dichos estados
financieros.
Los integrantes o socios de las personas morales del régimen simplificado son
personas morales o personas físicas que calculan sus impuestos de manera
conjunta o por separado pero lo enteran en una declaración, la información que
emana la contabilidad es primordial para que la entidad determine sus impuestos.
Las facilidades fiscales por tributar en el régimen simplificado y el beneficio de las
facilidades administrativas publicadas por el SAT obligan a registrar todas sus
operaciones en contabilidad por cada uno de sus integrantes.
Como refuerzo a lo antes mencionado el articulo31 de la LISR marca los requisitos
fiscales que deben reunir las deducciones autorizadas por la ley como, que todas las
deducciones deben ser estrictamente indispensables, la deducción de inversiones
será aplicando los porcentajes máximos establecidos en la ley, estar debidamente
registrados en contabilidad y que sean restados una sola vez, entre otros requisitos.
Por el mundo globalizado y la variedad de personas físicas y morales que
intervienen en las actividades de las entidades, además de los diversos intereses
que dichas personas pueden tener en la información financiera es necesario que la
información financiera que emana de la contabilidad sea de uso y aplicación genera
para que sea útil a todos los interesados.
En México, las NIF son la base para que las entidades elaboren información
financiera que satisfaga las necesidades comunes de los usuarios ya que la
contabilidad es una técnica que se utiliza para el registro de las operaciones que
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afectan económicamente a una entidad y que producen sistemática y
estructuradamente información financiera.
“La información financiera que emana de la contabilidad, es información cuantitativa, expresada en
unidades monetarias y descriptiva, que muestra la posición y desempeño financiero de una entidad, y
cuyo objetivo esencial es el de ser útil al usuario general en la toma de sus decisiones económicas y
su manifestación fundamental son los estados financieros, como lo describe la NIF A-1.”. (CINIF,
2013)
Por ley las personas morales están obligadas a llevar contabilidad, utilizando los
sistemas y registros que mejor le convenga de acuerdo a las características de sus
operaciones, siempre que los registros se puedan identificar con sus inversiones,
operaciones, la determinación de impuestos y se cumpla con los pronunciamientos
normativos, conceptuales y particulares emitidos por el Consejo Mexicano para la
Investigación y Desarrollo de Normas de Información Financiera (CINIF).
1.1.2 Régimen general del título II de la LISR
A continuación se presenta brevemente lo expresado en la LISR sobre el régimen
general, el cual es parte del título II.
Devengado fiscal de los ingresos
El artículo 1° de la LISR indica quienes son sujetos del impuesto, los residentes en
México, los residentes en el extranjero con o sin establecimientos permanentes en
México por todos los ingresos que obtengan de fuentes de riqueza en territorio
nacional, el objeto son los ingresos provenientes de la actividad económica, la base
es el resultado fiscal y la tasa es la establecida en el artículo 10 de la LISR.
Momento de la acumulación de los ingresos
Con forme el artículo 18 de la LISR Los ingresos se consideran acumulables o
devengados fiscalmente cuando se de cualquiera de los siguientes supuestos:
Tratándose de la venta de bienes o prestación de servicios cuando:
14
A. Se expida el comprobante que ampare el precio o la contraprestación
estipulada.
B. Se envié o entregué materialmente el bien o cuando se preste el
servicio
C. Se cobre o sea exigible total o parcialmente el precio o la
contraprestación estipulada, aun cuando provenga de anticipos.
Cuando se trate del otorgamiento del uso o goce temporal de bienes se
considera que el ingreso es acumulable cuando ocurra cualquiera de los
siguientes sucesos:
A. Se cobre total o parcialmente la contraprestación.
B. Sea exigible el cobro.
C. Se expida el precio o la contraprestación pactada.
En el caso de arrendamiento financiero o enajenaciones a plazos los ingresos
se considerará acumulable opcional mente, el total del precio pactado o la
parte del precio exigible en el ejercicio sin variar la opción por cinco años.
Son ingresos todas las deudas no cubiertas en el mes en que se consume o
cumpla el plazo de prescripción, un año a partir de la fecha en que sea
exigible su cobro.
Devengado fiscal de las deducciones autorizadas
Al hablar de las deducciones, se refiere a los conceptos que el legislador considera
que intervienen en la disminución de la riqueza objeto del ingreso obtenido por el
contribuyente. Las deducciones forman parte importante para que el contribuyente
pague el ISR de acuerdo con su capacidad contributiva, cumpliéndose el principio de
proporcionalidad que establece la Constitución.
De conformidad con las disposiciones fiscales la LISR Titulo II Capitulo II que enlista
y establece, lo que pueden disminuir a los ingresos acumulables costos y gastos
agrupados en deducciones autorizadas descritas. Las deducciones autorizadas, los
requisitos que estas deducciones deben reunir y las conceptos no deducibles se
encuentran los artículos 29, 31 y 32 LISR, el artículo 31 de la fracción I de la LISR
menciona, la deducción debe de ser estrictamente indispensable a la actividad que
realiza el contribuyente.
15
Elementos de la deducción
En el capítulo que anterior se mencionaron los elementos esenciales para el cálculo
del LISR, como se determina la base gravable, la cual se compone de Ingresos y
deducciones acumulables, de los cuales se mencionan los principales elementos de
la deducción.
Costo de lo Vendido
El costo de lo vendido es uno de los elementos de la deducción.
Después que durante 17 años aproximadamente se estuvo deduciendo la
adquisición de compras, a partir del ejercicio 2005 sólo se deducirá el costo de los
productos vendidos o de los servicios prestados con la condición de que el ingreso
correspondiente se acumule.
Conocer los costos de la empresa es un elemento clave de la correcta gestión
empresarial, para que el esfuerzo y la energía que se invierte en la empresa, den los
frutos esperados. La LISR señala dentro de la Sección III del costo de lo vendido, del
Título II de las personas morales del régimen general de la ley podrán efectuar la
deducción de lo vendido de acuerdo a los artículos 45-A al 45-I según el nuevo
esquema en que se basa la determinación del costo de lo vendido.
En particular indica que el costo se deducirá en el ejercicio en que se acumulen los
ingresos derivados de la enajenación de los bienes de que se trate, o sea que ahora
los gastos que forman parte del costo del producto, se podrán deducir hasta que el
producto se venda NIF C-4.
Ajuste anual por inflación
El ajuste anual por inflación es utilizado para calcular la pérdida o utilidad
inflacionaria, otro concepto que se le define como el resultado de reconocer
fiscalmente aquellos efectos inflacionarios que originan los créditos y las deudas.
El fundamento legal del ajuste anual por inflación está en el capítulo III de la LISR,
en los artículos 46 al 48 y en el capítulo III del reglamento de dicha ley en los
artículos 70 al 72.
16
Obligados a calcular el ajuste anual por inflación. Las personas morales que tributen
en el título III de LISR tienen la obligación fiscal de realizar la determinación del
ajuste anual por inflación al final del ejercicio.
Determinación del ajuste anual por inflación. Conforme al artículo 46 de la LISR, las
personas morales tienen la obligación de determinar, al cierre de cada ejercicio, el
ajuste anual por inflación para lo cual deben de determinar el saldo promedio anual
de las deudas y créditos.
El ajuste anual por inflación contiene dos conceptos para su determinación
fundamentados en el artículo 48 de la LISR, dichos conceptos son crédito y deuda
sobre estos conceptos se deben de determinar como lo indica el artículo citado en
el párrafo anterior ya que lleva un procedimiento muy sencillo para su determinación
posteriormente su actualización y finalmente su resultado que puede ser de dos
maneras acumulable o deducible , se recomienda revisar el primer informe del
equipo número uno donde se da a conocer un análisis más profundo de este tema.
Para efectos contables la NIF-10 hace mención que existen dos ambientes
económicos en que puede estar operando una entidad inflacionaria y no inflacionario
y actualmente en México no está operando en un entorno inflacionario, por lo tanto
no debe de reconocer loes efectos de la inflación en de este boletín salvo lo
contrario.
Elementos de la deducción Inversiones
La deducción de inversiones el fundamento legal se encuentra en el artículo 29 de la
LISR el cual establece como deducción a las inversiones.
El artículo 37 de la LISR menciona que para efectos de deducir:
Solo se podrán aplicar los porcientos máximos autorizados en esta ley, sobre el
monto original de la inversión.
En caso de ejercicios irregulares la deducción se realizara el número de meses
completos del ejercicio en el que el bien haya sido utilizado por el contribuyente en
17
relación de doce meses y en caso de que el bien se utilice después de iniciado el
ejercicio esta se sujetara a las mismas reglas de ejercicios irregulares.
A continuación se indican los conceptos que integran el monto original de la
inversión:
El precio del bien.
Los impuestos efectivamente pagados con motivo de la adquisición o
importación del mismo.
No debe incluir el IVA.
Erogaciones de derechos.
Cuotas compensatorias.
Fletes.
Transportes
Acarreos.
Seguros de transportación.
Manejo.
Comisiones sobre compras, y honorarios aduanales.
La LISR indica que las deducciones empezaran a iniciar su deducción cuando el
contribuyente elija, este será a partir del ejercicio en que se empiece a utilizar el bien
o a partir del ejercicio siguiente.
En caso de que el contribuyente no inicie la deducción para efectos fiscales en el
periodo señalado, si opta por este supuesto perderá el derecho a deducir para
efectos fiscales en el periodo señalado desde que pudo efectuar la deducción hasta
que inicie la misma.
En caso de que haya una baja o enajenación el contribuyente deducirá la parte aun
no deducida en el ejercicio en que esto ocurra.
Los contribuyentes tienen que ajustar la deducción de inversiones determinada en
los términos del párrafo primero y sexto de la LISR.
18
En el artículo 38 de la LISR indica lo que se considerara como inversiones a:
Los activos fijos, gastos y cargos diferidos y las erogaciones realizadas en
periodos pre operativos.
Los porcentajes máximos de depreciación se establecen en los artículos 39,
40 y 41 de la LISR, que regulan la amortización para gastos y cargos
diferidos, depreciación de activos fijos y depreciación de maquinaria y equipo
respectivamente.
El artículo 42 de la LISR señala las reglas para la deducción de inversiones, para un
análisis más profundo se recomienda revisar el informe numero uno para un análisis
más profundo.
La NIF C-6 propiedades, planta y equipo indica diversos conceptos diferentes a lo
que establece la LISR, en términos de NIF se define como costo de adquisición al
monto pagado en efectivo o el valor razonable, dicho costo de adquisición integra
los conceptos los cuales son su precio de adquisición, derechos, impuestos, gastos
de importación entre otros que se encuentran en la NIF C-6 propiedades planta y
equipo.
Las NIF mencionan un concepto de depreciación muy entendible que a continuación
se describe:
Es un procedimiento que tiene como fin asignar de una manera sistemática y
razonable el costo de adquisición de los componentes disminuyendo su valor
residual entre la vida útil estimada de cada tipo de componente entonces se
puede simplificar como un proceso de distribución.
Normas aplicables a la depreciación
Depreciación por componente; en el boletín C-6 explica que cada componente que
tiene un costo de adquisición significativo con relación al costo total de una partida
de propiedades, planta y equipo, debe depreciarse de forma separada, a menos se
trate de un componente que no esté sujeto a depreciación.
19
Una entidad deberá tener distribuido el monto que inicialmente reconoció con
relaciona una partida entre sus componentes significativos.
Por ejemplo depreciar separadamente la estructura y motores de un avión es más
apropiado cuando una entidad adopte depreciar en forma separada ciertos
componentes de una partida igualmente debe depreciar de manera separada el
resto.
Para las partes que integran una partida y que no tengan un costo de adquisición
significativo con relación al costo de adquisición total, la entidad podrá optar por
depreciar de forma separada dichas partes; por ejemplo: moldes, troqueles que sean
individualmente poco importantes.
El cargo a depreciación debe de reconocerse en resultados de este en los renglones
de costos y gastos.
Método de depreciación
La depreciación de un componente debe evaluarse sobre bases y métodos, dichas
bases se evaluaran a partir de la fecha en que esté disponible para su uso o sea
cuando se encuentre en las condiciones de poder entrar en operación.
Es importante indicar que para LISR el artículo 37 de la citada ley que se empezara
a depreciar cuando el bien haya sido utilizado o el ejercicio siguiente.
Los siguientes son métodos de depreciación conforme a NIF C-6:
Métodos de actividad. En este método la depreciación está en función a la
productividad, este tipo de depreciación puede aplicar a maquinaria y equipo
o equipo de transporte y el método de medición adecuado es en unidades
producidas o kilómetros que se ha recorrido entre otros.
Método de línea recta. Este método de depreciación se fundamenta en que la
utilidad disminuida de un componente es la misma cada ejercicio.
Métodos de cargos decrecientes. Este método se basa en que algunos
componentes pueden tener un gasto de mantenimiento muy significativo, y a
20
causa de esto la depreciación debería de ser mayor o pierden su
aprovechamiento en los primeros años.
Métodos de depreciación especial. En este método se utilizan promedios de
la vida útil de muchos activos y si son poco importantes es viable utilizar la
depreciación como si fuera un solo componente si individualmente es
semejante y tienen poca importancia.
Estimaciones
Las estimaciones son parte de las deducciones para el ISR, estas estimaciones
contablemente son un cálculo aproximado, son hechos que han ocurrido o que sean
probable que sucedan, estos se determinan en base a juicio profesional y
experiencia en las operaciones, la entidad fija los posibles desenlaces de la situación
incierta, ya que esta pueden ser alta o baja, para que el importe de la estimación sea
confiable y reconocerlo en el estado financiero que es parte esencial, la utilización
de las estimaciones representan disminución del valor de un activo cuya cuantía o
fecha de ocurrencia son inciertas y deben reconocerse contablemente, las
estimaciones más usuales son las estimaciones de cuentas incobrables y para la
obsolescencia de inventarios, las estimaciones deben revisarse en cada fecha del
balance general y ajustarse así fuera el caso, deben ser revertida y tratarse
conforme a NIF-B.
Provisiones
Las provisiones son parte de elementos de las deducciones estas surgen a raíz de
sucesos pasados, son pasivos los que su cuantía a vencimientos son inciertos,
deben de reconocerse una provisión cuando se cumpla las siguientes condiciones:
Cuando existe una obligación presente (legal o asumida) resultante de un
evento pasado.
Es probable que se presente una salida de recursos económicos como medio
para liquidar dicha operación.
La obligación puede ser estimada o razonablemente
Estas condiciones se deben de cumplir ya de no ser no se deben reconocerse como
provisión.
21
Reserva
La reserva es una separación de las ganancias retenida que pueden ser temporales
o permanentes esto con el objeto de fortalecer el patrimonio de la misma, en el
artículo 20 de la LGSM, ser reservara el 5% de la utilidad neta contable de cada
año, hasta llegar al 20% del capital social, el fondo de reserva deberá ser
reconstituido de la misma manera cuando disminuye por cualquier motivo, la
separación de las utilidades de una empresa es virtual y es creada con fines
específicos y por decisión de los propietarios.
Las reservas figuran el pasivo del balance se contabilizan afectado el patrimonio
esta reserva se abana generalmente con cargo a pérdidas y ganancias, se cargara
por la deposición de este dinero
1.1.3 Régimen simplificado de la LISR
A continuación se hace una breve explicación sobre el Régimen simplificado de la
ley, desde sus antecedentes hasta el sujeto y objeto del impuesto.
Antecedentes
Mediante la reforma en materia fiscal de 1990 fue creado en un principio de manera
temporal para algunos sectores específicos que venían tributando en esquemas
tales como bases especiales de tributación o regímenes de cuota fija de los
causantes menores. En 1991 se hicieron adecuaciones a este sistema simplificado,
estableciéndose un nuevo título en la LISR denominado Título II-A Régimen
simplificado de las personas morales. A partir de 2002, se denomina Régimen
simplificado, el cual sigue manejando el sistema de flujo de efectivo.
Sujetos del régimen simplificado
El Artículo 79 de la LISR, menciona los contribuyentes que deberán cumplir sus
obligaciones fiscales del régimen simplificado las siguientes:
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Autotransporte terrestre de carga o de pasajeros: las dedicadas exclusivamente a
esta actividad, no se aplica a partes relacionadas, los coordinados no se consideran
partes relacionadas (Concepto de parte relacionada conforme al artículo 215 LISR).
Derecho agrario. Las dedicadas exclusivamente a estas actividades
agrícolas, ganaderas o silvícolas las demás personas morales que se
dediquen exclusivamente a las actividades mencionadas. (AGAPES)
Pesca. Las que se dediquen exclusivamente a dicha actividad.
Empresas Integradoras. Son aquellas que por su forma de cooperación y
organización se asocian con personas fiscas o morales, empresas
pequeñas o medianas, estas vende la producción y compran materias
primas o insumos en forma conjunta o consolidada.
Sociedades Cooperativas. Las de auto transportistas dedicadas
exclusivamente al autotransporte terrestre de carga o de pasajeros.
Los contribuyentes excluidos no podrán tributar en el régimen simplificado las
personas morales que consoliden sus resultados fiscales y las personas morales
que presten servicios de naturaleza previa o auxiliar para el desarrollo de las
actividades de autotransporte terrestre de carga o de pasajeros, excepto cuando se
trate de coordinados.
Opción copropiedades
Cuando las personas físicas realicen actividades en copropiedad y opten por tributar
por conducto de una persona moral o coordinado en términos del régimen
simplificado, las personas morales serán quienes cumplan las obligaciones fiscales
de la copropiedad y se consideran como representantes comunes de la misma, las
personas físicas que realicen actividades primarias en copropiedad, podrán optar por
tributar por conducto de personas morales de este régimen.
Definición de conceptos
Autotransporte terrestre de carga o de pasajero. Los contribuyentes que se
dediquen exclusivamente al autotransporte, siempre que sus ingresos por las
citadas actividades representen cuando menos el 90%de los ingresos totales.
23
Integradoras. Toda persona moral constituida conforme al decreto, publicado
en el D.O.F. del 07 de mayo de 1993, así como el decreto que reformo al
anterior que promueve su organización, publicado en el citado órgano oficial
el 30 de mayo de 1995.
Coordinado. Persona moral que administra y opera activos relacionados
directamente con la actividad del autotransporte terrestre de carga o de
pasajeros, cuyos integrantes realizan las mismas actividades o en su caso
complementarias a dichas actividades, siempre que tengan los citados activos
fijos y terrenos.
Actividades primarias. De acuerdo al artículo 16 del CFF, quedan
comprendidas dentro del concepto de actividades empresariales que tributan
en el régimen simplificado conforme a lo siguiente:
A. Las actividades empresariales comerciales que son las que de
conformidad con las leyes federales tienen ese carácter.
B. Las industriales entendidas como la extracción, conservación o
transformación de materias primas, acabado de productos y la
elaboración de satis factores.
Los sectores primarios se definen como:
Agrícolas. Comprenden las actividades de siembra, cultivo, cosecha y la
primera enajenación de los productos obtenidos, que no hayan sido objeto de
transformación industrial.
Ganaderas. Consistentes en la cría y engorda de ganado, aves de corral y
animales, así como la primera enajenación de sus productos, que no hayan
sido objeto de transformación industrial.
Pesquera. Incluyen la cría, cultivo, fomento y cuidado de la reproducción de
toda clase de especies marinas y de agua dulce, incluida la acuacultura, así
como la captura y extracción de las mismas y la primera enajenación de esos
productos, que no hayan sido objeto de transformación industrial.
Silvícolas. Son las de cultivo de los bosques o montes, así como la cría,
conservación, restauración, fomento y aprovechamiento de la vegetación de
los mismos y la primera enajenación de sus productos, que no hayan sido
objeto de transformación industrial.
24
Reducción ISR para actividades AGAPES
Los contribuyentes que se dediquen exclusivamente a las actividades agrícolas,
ganaderas, pesqueras o silvícolas, reducirán el impuesto determinado en un 25%;
así mismo dichas actividades, no pagaran el impuesto sobre la renta por sus
ingresos, siempre que en el ejercicio no excedan de 20 veces el salario mínimo
general correspondiente al área geográfica del contribuyente elevado al año, por
cada uno de sus socios o asociados, siempre que no exceda de doscientas veces el
salario mínimo general del Distrito Federal elevado al año.
Obligaciones régimen simplificado
En términos del artículo 81 la LISR, las personas morales del régimen simplificados
deben cumplir, con sus obligaciones fiscales conforme a lo establecido en la Sección
I del capítulo II del Título IV de esta ley de las personas físicas con actividades
empresariales y profesionales.
Pagos provisionales: las personas morales cumplirán con sus propias
obligaciones y lo harán en forma conjunta por sus integrantes en los casos
en que así proceda, igualmente el impuesto que determinen por cada uno
de sus integrantes de manera conjunta en una sola declaración.
ISR del ejercicio: calcular y enterar el impuesto del ejercicio de cada uno
de sus integrantes, para lo cual determinaran la utilidad gravable del
ejercicio aplicando el artículo 130 LISR. A la utilidad gravable
determinada, se le aplicará la tasa del artículo 10, o la tarifa del artículo
177 de la LISR, tratándose de personas morales o físicas
respectivamente.
Opción intermedio: los contribuyentes del régimen simplificado cuyos
ingresos del ejercicio inmediato anterior no excedieron de $10,000,000.00,
en lugar de aplicar lo dispuesto en la Sección I del Capítulo II del Título IV
de la LISR, podrán aplicar las disposiciones de la Sección II del Capítulo
II del Título IV del régimen intermedio de las personas físicas con
actividades empresariales.
Obligaciones propias y formales.
25
El Artículo 82 de la LISR las personas morales cumplirán con sus
obligaciones propias conjuntamente con las de sus integrantes cuando así
proceda.
Momento de acumulación
El momento de acumulación es en base al flujo de efectivo para determinar el ISR,
independientemente del momento que para efectos contables se reconozca como
devengado, por lo que los momentos de acumulación de los ingresos serán cuando
sean efectivamente cobrados (consultar artículo 122 de la LISR).
La realización es el momento en que se materializa el cobro o el pago, lo cual
sucede al recibir o pagar en efectivo o su equivalente, aun cuando no se hay
materializado dicho cobro o pago, se considera devengado cuando ocurre, en tanto
se considera realizados para fines contables, cuando es cobrada o pagada, por lo
que se concluye que el momento de la devengación contable de una partida no
coincide necesariamente con su momento de realización
Momento de deducción
De igual manera que los ingresos acumulables, las deducciones autorizadas para
las personas morales del Régimen Simplificado son las mencionadas en el articulo
123 LISR. Para cumplir correctamente con sus obligaciones en materia de
deducciones autorizadas y los requisitos de las mismas, los contribuyentes del
régimen simplificado estarán a lo dispuesto en la Sección I del Capítulo II de la LISR.
Deducciones autorizadas
Las personas físicas que obtengan ingresos por actividades empresariales o
servicios profesionales, podrán disminuir de los ingresos efectivamente cobrados
entre otros los siguientes conceptos, siempre y cuando sean estrictamente
indispensables para el desarrollo de las actividades, se han pagado efectivamente
en el ejercicio y se cuente con los comprobantes que reúnan los requisitos fiscales:
Las devoluciones, descuentos o bonificaciones
Las adquisiciones de mercancías, materias primas, productos semi
terminados o terminados.
26
Las cuotas pagadas por los patrones al IMSS
Las inversiones en bienes de activo fijo, gastos y cargos diferidos.
Los gastos en general e impuestos locales, consultar art 123 de LISR.
Requisitos de las deducciones
Las deducciones autorizadas para el régimen simplificado, además de cumplir con
los requisitos establecidos en otras disposiciones fiscales, deberán reunir los
siguientes requisitos:
Que hayan sido efectivamente erogadas en el ejercicio de que se trate.
Cuando los pagos a que se refiere el párrafo anterior se efectúen con
cheque, la deducción se efectuará en el ejercicio en que éste se cobre.
Tratándose de inversiones, éstas deberán deducirse en el ejercicio en el
que se inicie su utilización o en el ejercicio siguiente.
Que sean estrictamente indispensables para la obtención de los ingresos
por los que se está obligado al pago de este impuesto.
Que se resten una sola vez, aun cuando estén relacionadas con la
obtención de diversos ingresos, consultar articulo 125 LISR para mayor
información.
Gastos conjuntos
Cuando los integrantes se agrupen con el objeto de realizar en forma conjunta
gastos necesarios para desarrollar sus actividades, podrán deducir la parte
proporcional del gasto en forma individual, aun cuando el comprobante este a
nombre de alguno de los otros integrantes, siempre que el comprobante reúna
requisitos fiscales (consultar art. 81 LISR).
Inscripción en el RFC
Las personas morales a que se refiere este capítulo deberán estar inscritas en el
RFC (Consultar art. 85 LISR). El SAT mediante reglas de carácter general, deberá
otorgar facilidades administrativas para el cumplimiento de las obligaciones fiscales
para cada uno de los sectores de contribuyentes a que se refiere este Capítulo.
27
En el siguiente cuadro 1.”Diferencias régimen general y simplificado”, se muestran
las principales diferencias entre el régimen general de ley y el régimen simplificado,
de la LISR.
DIFERENCIAS RÉGIMEN GENERAL CONTRA RÉGIMEN SIMPLIFICADO
Régimen General Régimen Simplificado
Sujetos del Impuesto Sujetos del Impuesto
Sociedades Mercantiles, A.C. Empresas dedicadas exclusivamente
actividades
con fines lucrativos, instituciones Agrícolas, ganaderas, pesqueras o silvícolas
de crédito (AGAPES).
Empresas de autotransporte terrestre carga
o pasajeros, excepto si son controladoras
ó controladas.
Sociedades cooperativas de auto
transportistas.
Empresas integradoras.
Ingresos Ingresos
Ingresos al contado o a crédito
Ingresos efectivamente cobrados
Deducciones Deducciones
Provisiones, gastos pagados y Gastos efectivamente pagados
gastos no pagados
Obligaciones Fiscales Obligaciones Fiscales
28
Declaraciones mensuales (P.P.)
Las ÁGAPES pueden presentar declaraciones
semestrales en lugar de
Mensuales.
Cumplir con los requisitos de
deducción del CFF Y LISR
Disminución de carga fiscal al otorgar
reducción de ISR del 25% a AGAPES,
Determinan ajuste anual por
inflación
Facilidades administrativas en deducción de
Gastos
No determinan ajuste anual por inflación.
Estructura Estructura
Se conforman por socios o
accionistas en una sola unidad Se pueden conformar por coordinados o
económica.
empresas integradoras, con autonomía de
cada uno de sus asociados
Administración Administración
Toda la carga administrativa
recae
La carga administrativa recae sobre la
empresa
sobre la empresa.
integradora o el administrador del
coordinado,
dejando más libertad a sus asociados para
buscar oportunidades de crecimiento.
Cuadro 1. Diferencias régimen general y simplificado
Efecto de la ley del impuesto empresarial a tasa única
Quienes tributen en los términos del capítulo VII del título de la LISR del régimen
simplificado, calcularán y en su caso pagaran por cuenta de cada uno de éstos,
29
aplicando al efecto lo dispuesto en el Art. 7 de la LIETU, salvo en los casos que
conforme a la Ley del ISR el integrante hubiera optado por cumplir con sus
obligaciones fiscales en forma individual; el integrante cumplirá individualmente con
las obligaciones establecidas.
Para efectuar el cálculo del IETU, conforme a los artículos 3°, fracción IV y 6°
fracción III de LIETU los ingresos y las deducciones se deberán aplicar considerando
el flujo de efectivo, es decir solo los ingresos efectivamente cobrados y las
deducciones efectivamente pagadas deberán considerarse para efectos del
impuesto.
En el Artículo 4 LIETU menciona que no se pagará el impuesto empresarial a tasa
única por los siguientes ingresos: los que perciban las personas físicas y morales,
provenientes de actividades agrícolas, ganaderas, silvícolas o pesqueras, que se
encuentren exentos del pago del impuesto sobre la renta en los mismos términos y
límites establecidos en los artículos 81, último párrafo y 109, fracción XXVII LISR.
Cuando los ingresos sean mayores que el importe de la exención, sólo se pagará el
IETU sobre el excedente.
Para la determinación del IETU los contribuyentes del Régimen Simplificado
otorgaran beneficios fiscales para los contribuyentes, se deberá atender a las leyes
relativas como LIF, a las reglas de la RFA y a RMF.
30
CAPÍTULO II
NORMAS DE INFORMACIÓN FINANCIERA MEXICANAS QUE
CONVERGEN CON IFRS
El marco de información financiera más aplicable en México incluso antes de 2012
es el que proporciona un marco de imagen fiel, representado por las Normas de
Información Financiera, que están en vigor en el país, por ello se les da el
calificativo de mexicanas, sin embargo, por decisión del organismo regulador
respectivo denominado Consejo Mexicano de Normas de Información Financiera,
A.C., se puede decir que estas normas convergen con las International Financial
Reporting Standards o I.F.R.S. por sus siglas en ingles.
Considerando el amplio espectro de NIF, el presente informe considera de cada
serie una selección hecha de forma subjetiva, intentando considerar las más
relevantes con la finalidad de obtener las normas de valuación, presentación y
revelación, continúa con breves comparaciones con IFRS, LISR, LIETU, CFF,
finalmente identificando de dichas NIF en unos estados financieros como caso.
2.1. Marco normativo de las NIF en México a partir de 2012
Sin duda el año 2012 ha sido denominado como el año de la convergencia, derivado
que el esquema normativo en México dio un giro importante debido a que
evoluciono adaptándose a las necesidades del mundo actual. A nivel nacional la
normatividad está a cargo del CINIF uno de sus objetivos es que a partir del año
2012, las entidades mexicanas cuenten con NIF en convergencia con las IFRS
traducidas en español.
En el ámbito internacional se cuenta con el IASB, organismo que tiene como objetivo
emitir las IFRS que son el conjunto de normas contables aplicables principalmente a
los estados financieros de las entidades que acuden a los mercados de capitales
internacionales.
31
Con el objetivo de obtener un lenguaje unificado de negocios el esquema normativo
en México de acuerdo a las entidades quedó de la siguiente manera:
Listadas en la BMV utilizaran IFRS
Empresas privadas no cotizadas en la BMV y no lucrativas utilizaran NIF
Sector financiero cotizadas o no utilizaran las NIF más los criterios de la
CNBV
Sectores asegurador y afianzador cotizadas o no utilizaran las NIF más los
criterios de la CNSF
Con esto se pretende que las entidades en México puedan emitir estados financieros
comprensibles para que cualquier usuario de la información financiera sea capaz de
interpretarlos.
Estructura de las NIF mexicanas que convergen con IFRS
Para entender la convergencia es necesario conocer primero como se encuentran
conformadas las NIF, debido a que esta tiene cuatro grandes apartados los cuáles
muestran un panorama más completo, estos apartados son:
Marco Conceptual
Normas Particulares
Interpretación a las NIF y
Orientaciones a las NIF
Además de los apartados anteriores la normatividad se encuentra dividida en series
las cuales se enfocan a temas particulares de la información financiera,
identificados de la siguiente manera:
Serie A Marco conceptual
Serie B Normas aplicables a los estados financieros en su conjunto
Serie C Normas aplicables a conceptos específicos de los estados financieros
Serie D Normas aplicables a problemas de determinación de resultados
Serie E Normas aplicables a las actividades especializadas de distintos
sectores
Circulares
Interpretación a las Normas de Información Financiera (INIF)
32
Cada una de estas series debe contener una introducción, objetivo, alcance,
definición de términos, vigencia y transitorios. La base fundamental para entender
las NIF se encuentran en la serie A marco conceptual la cual se integra de ocho
NIF.
La finalidad primordial de esta Norma, es estructurar a las NIF, creando un enfoque
sobre el que se desarrolla el MC y las NIF particulares.
El marco conceptual se encuentra en la NIF A-1 se integra por una serie de normas
inter-relacionadas y ordenadas en manera secuencial, de proposiciones generales a
particulares.
En la NIF A-2 se encuentran los postulados básicos, que son las normas
fundamentales que influyen en todas las fases de la información contable, en la
identificación, análisis, interpretación, captación, procesamiento y, finalmente, en el
reconocimiento contable de transacciones, transformaciones internas y otros
eventos, que se llevan a cabo en una entidad.
En la NIF A-3 se tienen las necesidades de los usuarios y objetivos de los estados
financieros. Cuyo objetivo es mostrar al usuario de la información financiera la
naturaleza de la actividad de la entidad.
En la NIF A-4 se pueden ver las características cualitativas de los estados
financieros, las cuales pueden ser primarias o secundarias, en el caso de las
primeras pueden ser confiabilidad, relevancia, comprensibilidad y comparabilidad y
en las segundas veracidad, representatividad, objetividad, verificabilidad e
información suficiente.
En la NIF A-5 elementos de los estados financieros, los cuales se Integran como
sigue activos, pasivos, capital contable y en caso de entidad no lucrativa patrimonio.
La NIF A-6 reconocimiento y valuación de los elementos de los estados financieros.
Cuando se habla de reconocimiento contable de las operaciones de una entidad se
33
encuentra que hay dos supuestos en que este se debe reconocer: el reconocimiento
inicial y reconocimiento posterior. Mientras que la valuación es la cuantificación en
términos monetarios de las operaciones que se reconocen como activos, pasivos y
capital contable o patrimonio contable en la información contable de una entidad.
La NIF A-7 presentación y revelación en los estados financieros, en dónde la
presentación se debe mostrar en los estados financieros los efectos derivados de las
operaciones y otros eventos económicos y en la revelación propagar en las notas a
los estados financieros toda aquella información que amplíe el origen y significado
de la información presentada en los estados financieros.
La NIF A-8 Supletoriedad indica que cuando en ausencia de NIF se aplique un
conjunto de normas formalmente establecido.
Una norma importante que ya no se encuentra dentro de la serie A es la NIF B-1
Cambios contables y corrección de errores la cual establece normas particulares de
presentación y revelación de cambios contables y correcciones de errores; así como
tratar los cambios en las NIF, los cambios en estimaciones contables y los errores en
los estados financieros de las dos formas siguientes:
Aplicación Prospectiva. Es el reconocimiento, en el periodo actual y futuros,
de un cambio contable a partir de la fecha en que este ocurre.
Aplicación Retrospectiva. Es el reconocimiento del efecto de un cambio
contable o de la corrección de un error, en periodos pasados a la fecha en
que esto ocurre y poder hacer comparaciones con el ejercicio en curso.
Análisis de las normas particulares
Las NIF particulares establecen las bases para reconocer contablemente los
elementos que integran los estados financieros en un momento determinado y
comprenden normas de valuación, presentación y revelación.
Estas se clasifican en normas aplicables a los estados financieros en su conjunto, a
los conceptos específicos de los estados financieros, problemas de determinación
de resultados y a las actividades especialidades de distintos sectores.
34
Por lo que a continuación se muestran las NIF de la serie B que regulan los
diferentes estados financieros:
NIF B-6 Estado de Posición Financiera
Actualmente en la normativa mexicana no se tiene alguna NIF particular que tratara
específicamente del estado de situación financiera, para la elaboración de este se
recurría principalmente a algunas secciones de las NIF A-3 Necesidades de los
usuarios y objetivos de los estados financieros, A-5 Elementos básicos de los
estados financieros y A-7 Presentación y revelación.
Esta Norma establece las normas para la presentación y estructura del estado de
situación financiera también denominado balance general o estado de posición
financiera, para que dichos estados que se emitan sean comparables, tanto con los
estados financieros de la misma entidad correspondientes a periodos anteriores,
como con los de otras entidades.
El estado de situación financiera muestra la posición financiera de una entidad en un
momento determinado y para ese fin se presentan:
Los activos (lo que posee la entidad).
Los pasivos (las deudas de la entidad, es decir, lo que debe la entidad)
Y la diferencia entre ellos (activos menos pasivos) que es el capital contable
de la entidad.
Para su presentación se pueden usar cualquiera de los siguientes formatos:
En forma de cuenta. Esta es la presentación más utilizada; tradicionalmente
en ella se muestran, horizontalmente, del lado izquierdo el activo y del lado
derecho el pasivo y el capital contable o se muestran en este orden en forma
vertical. En este formato el activo es igual a la suma del pasivo y del capital
contable.
En forma de reporte. Este formato se presenta verticalmente: en primer lugar
se presenta el activo, en segundo lugar se incluye el pasivo y en el tercero o
último lugar se presenta el capital contable. En este formato el capital
contable es igual a la diferencia entre el activo menos el pasivo.
35
El estado de situación financiera, al igual que el resto de los estados financieros,
está conformado por encabezados y renglones. Los renglones se identifican como
rubros o niveles (totales o sub-totales).
El estado de situación financiera debe revela en sus notas:
Aquellos importes por recuperar o liquidar dentro los 12 meses posteriores al
cierre del período informado.
Hechos posteriores a la fecha del estado de situación financiera de acuerdo a
los establecido a la NIF B-13.
Y Reclasificaciones en el caso de que tuviera pasivos financieros.
La NIF B-6 está en convergencia con los párrafos de la NIC 1 referentes al estado
de situación financiera.
NIF B-3 Estado de resultado integral
El objetivo de esta NIF, es definir los principales aspectos de que contienen el
Estado de Resultados Integral y precisar en las normas de presentación, revelación
y valuación de esta norma financiera que entrara en vigor a partir de Enero de 2013.
En la actualidad esta NIF se encuentra en convergencia con la Norma Internacional
NIC 1 Presentación de estados financieros. El estado de resultados integral
conforma uno de los 4 principales estados financieros básicos de los cuales
comprende la NIF A-5 que es importante para efectos de las empresas públicas y no
públicas con fines lucrativos, ya que sustentan las operaciones realizadas.
La información presentada en el Estado de Resultados Integral debe ser mínima de
un año (periodo contable), la cual se relaciona a los ingresos, costos y gasto
realizados por la entidad y presentados en base a su naturaleza o función de
manera segregada o dispersa y/o a menos que alguna NIF lo requiere para ciertos
costos y gastos particulares pues se atendiera esta petición
36
La presentación adoptada debe utilizarse de forma consistente, y, en caso de
modificarse debe aplicarse el cambio de forma retrospectiva de acuerdo a la NIF B-
1.
Esta nueva NIF no permite presentar resultados no ordinarios de forma segregada
ya sea en el estado de resultado integral o en las notas; sin embargo la NIF anterior
definía a los resultados no ordinarios como aquellos derivados de las actividades
que no representan la principal fuente de ingresos de una entidad.
Entre los aspectos a detallar se encuentran principalmente:
Para distinguir de la Utilidad por acción se debe revelar la porción de la
controladora en las otras compañías subsidiarias, también aplicable para
el Resultado Integral de este mismo estado financiero.
Las pérdidas por deterioro se tendrá que desglosar en las notas
financieros si es que estas corresponde a varios componentes, ya sea por
cuentas por cobrar, propiedad, planta y equipo o bien algún activo
intangible, entre otros más.
NIF B-4 Estado de cambios en el capital contable
La NIF B- 4 fue aprobada por CINIF en diciembre de 2011, publicada en diciembre
de 2011 y entra en vigor para entidades que inicien ejercicio a partir del 1º de enero
de 2013.
El estado de cambios en el capital contable es una conciliación entre los saldos
iniciales y finales del periodo, de cada uno de los rubros que forman parte del capital
contable, estos se integran en:
Capital contribuido dividido en capital social, aportaciones para futuros
aumentos de capital, prima pagada en colocación de acciones.
Capital ganado dividido en resultados integrales acumulados y reservas.
Este estado debe mostrarse en forma separada, por cada ejercicio por los que se
presente e importes relativos ha:
Saldos iniciales del capital contable
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Ajustes por aplicación retrospectiva por cambios contables y correcciones de
errores
Saldos iniciales ajustados
Movimientos de propietarios
Movimientos de reservas
Resultado integral
Saldos finales del capital contable
El estado de cambios en el capital contable debe emitirse, en congruencia con el
estado de resultado integral, en forma comparativa, por lo menos una vez al año,
abarcando un periodo anual, a menos que se trate del primer periodo de
operaciones de una entidad, en cuyo caso, dicho periodo puede ser menor a un año.
Dentro de las notas a los estados financieros, se debe revelar:
Importe de dividendos distribuidos, forma en la que fueron pagados, así como
el dato del dividendo por acción de dicho periodo
Importe de dividendos preferentes acumulativos por pagar
El propósito de las reservas creadas en el periodo
Si en el estado de cambios en el capital contable, la entidad presentó
agrupadamente los ORI, deben revelarse los movimientos y saldos finales de cada
uno de los componentes de los ORI. Esta NIF anterior converge con la NIC-1
Presentación de los estados financieros
NIF B-2 Estado de flujo de efectivo
Esta NIF establece normas de presentación, estructura, elaboración del estado de
flujos de efectivo, así mismo las revelaciones que debe contener este estado
financiero.
La normatividad de esta NIF es aplicable a entidades que emiten estados de flujos
de efectivo en los términos establecidos por la NIF A-3, Necesidades de los usuarios
y objetivos de los estados financieros.
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El Estado de flujo de efectivo, muestra el origen y aplicaciones de los recursos
económicos (recursos) de la entidad en el periodo; dichas aplicaciones se clasifican
en: actividades de operación, de inversión y de financiamiento. Se clasifica y
presenta, según su clasificación.
Actividades de Operación. Son la principal fuente de ingresos para la entidad.
Actividades de Inversión. Son la adquisición de muebles, maquinaria y
equipo, activos intangibles y otros activos fijos para su uso; inversiones
permanentes en instrumentos de capital.
Actividades de financiamiento. Son la obtención y la retribución de fondos
provenientes de propietarios de la entidad, acreedores no relacionados con la
operación de la empresa o emisión de instrumentos de deuda e instrumentos
de capital diferente de las acciones.
Después de clasificar los flujos de efectivo en actividades de operación, inversión y
de financiamiento, deben presentarse los flujos de efectivo netos de estas tres
secciones; este importe neto se denomina incremento o disminución neta de efectivo
y equivalentes de efectivo.
Cuando el importe es positivo, se denomina incremento neto de efectivo y
equivalentes de efectivo; cuando es negativo, se denomina disminución neta de
efectivo y equivalentes de efectivo.
La entidad debe determinar y presentar los flujos de efectivo de las actividades de
operación usando uno de los dos métodos siguientes:
Método Directo. Deben presentarse por separado las principales categorías
de cobros y pagos en términos brutos.
Método Indirecto. Se presenta en primer lugar la utilidad o pérdida antes de
impuestos a la utilidad o, en su caso, el cambio neto en el patrimonio
contable; este importe se ajusta por los efectos de operaciones de periodos
anteriores cobradas o pagadas en el periodo actual y, por operaciones del
periodo actual de cobro o pago diferido hacia el futuro; asimismo, se ajusta
por operaciones y que están asociadas con las actividades de inversión o de
financiamiento.
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Esta información permite a los usuarios juzgar si la entidad está invirtiendo
adecuadamente, ya que de no ser así, se puede asumir que la entidad puede estar
perjudicando su rendimiento futuro a cambio de mejorar, en el presente, su liquidez y
las distribuciones de ganancias a los propietarios.
NIF B-9 Información financiera a fechas intermedias
En 1983 entra en vigor el Boletín B-9, dirigido a normar la preparación y
presentación de la información financiera a fechas intermedias para uso extremo con
el fin de que dicha información sea útil a la toma de decisiones del usuario general.
No obstante la existencia de dicho Boletín, el pasado mes de julio el CINIF, emitió el
proyecto para la auscultación de una nueva NIF B-9, información financiera a fechas
intermedias.
Con base en la NIF B-9, la información financiera a fechas intermedias debe
conformarse por estados financieros completos o en forma condensada, según elija
la entidad y el paquete de dicha información.
Por su parte, el Boletín B-9, no requiere presentar el estado de variaciones en el
capital contable y sugiere el de cambios en la situación financiera, sin que esto sea
un requerimiento.
La NIF B-9 propone que la información financiera presentada al cierre de un periodo
intermedio sea comparada con la información al término de un periodo intermedio
equivalente al año inmediato anterior.
En el caso del estado de posición financiera, también propone presentar el
correspondiente al cierre anual inmediato anterior. Además, establece que las
entidades con operaciones cíclicas deben presentar el estado de resultados
correspondiente a los 12 meses que terminan en la fecha de cierre del periodo
intermedio por el que se presenta la información.
El Boletín B-9 da la opción de presentar la información financiera a fechas
intermedias en forma comparativa, ya fuera con la información equivalente del
40
periodo intermedio del año anterior o bien con las cifras acumuladas del periodo en
curso.
2.2. Normas aplicables a conceptos específicos de los estados financieros
Existen NIF con temas específicos los cuáles indican las normas de presentación,
revelación y valuación que deben utilizarse para cada rubro que integra el estado de
situación financiera, a continuación se mencionan las NIF con los rubros más
significativos de la serie C y D.
NIF C-1 Efectivo y equivalentes de efectivo
La NIF C-1 establece normas de presentación, valuación y revelación de las partidas
que integrantes del rubro de efectivo y equivalentes de efectivo en el estado de
posición financiera de una entidad.
Las normas de valuación indican que este debe valuarse a su valor nominal y sus
equivalentes de efectivo en su reconocimiento inicial deben reconocerse a su costo
adquisición.
El efectivo y equivalentes de efectivo debe presentarse dentro del estado de
situación en un solo renglón como el primer rubro del activo a corto plazo,
incluyendo el efectivo y equivalente de efectivo restringido, siempre que esta
restricción expire dentro de los doce meses siguientes a la fecha del estado de
situación financiera
En las notas a los estados financieros debe revelarse información como:
La integración del efectivo y equivalentes de efectivo indicando, en su caso,
la política de valuación y la moneda o medida de intercambio de su
denominación
En caso de que exista efectivo y equivalentes de efectivo, restringido el
importe razones de su restricción, así como fecha probable en que expirará
41
Los importes de efectivo y equivalentes de efectivo destinados a un fin
específico por parte de la administración
Hechos posteriores que hayan modificado sustancialmente la valuación del
efectivo en moneda extranjera, en metales preciosos amonedados y en
inversiones disponibles a la vista, entre la fecha de los estados financieros y
la fecha en que éstos son autorizados para su emisión; esto con base en lo
establecido en la NIF B-13, Hechos posteriores a la fecha de los estados
financieros.
Boletín C-3 Cuentas por cobrar
Actualmente en la normatividad mexicana se tiene el boletín C-3 Cuentas por cobrar
el cual establece reglas particulares de aplicación de los principios de contabilidad,
relativos a cuentas por cobrar de empresas industriales y comerciales, por lo que no
se tratan temas relacionados con instituciones de crédito y organizaciones de auxilio
y de seguros.
En este boletín se establece el concepto de cuentas por cobrar el cual representa
derechos exigibles originados por ventas, servicios prestados, otorgamiento de
préstamos o cualquier otro concepto análogo
También se establece que su valuación debe reconocerse a su valor de realización
que es el monto que se recibe en efectivo, equivalentes de efectivo o en especie por
la venta o intercambio de activos. Considerando su disponibilidad, las cuentas por
cobrar pueden ser clasificadas a corto plazo o largo plazo.
Los puntos antes mencionados hacen referencia a la normatividad que se tiene, sin
embargo el CINIF tiene en auscultación la NIF C-3 Cuentas e instrumentos
financieros por cobrar.
Al 1° de diciembre del 2012 prácticamente está suspendida la auscultación de este
proyecto de NIF, el CINIF cambio de opinión con la finalidad de que toda la
problemática de instrumentos financieros no sea compleja la redacción de las
normas de reconocimiento contable, para tal fin hará una NIF por cada problema de
42
instrumentos financieros, así en 2013 en adelante se re auscultará este proyecto de
NIF.
Dividiendo en una NIF que maneje las cuentas por cobrar de empresas comerciales,
industriales y de servicios que no impliquen financiamiento, y elaborar otra NIF para
manejar las cuentas por cobrar (activo financiero; instrumentos financieros) cuentas
por cobrar que implican financiamiento y será en este último caso donde se apliquen
el método de interés efectivo y costo amortizado.
NIF C-4 Inventarios
Esta NIF tiene por objetivo establecer normas de valuación, presentación y
revelación a los inventarios, con el objetivo de establecer el reconocimiento inicial y
posterior en el estado de posición financiera de una entidad económica.
La determinación del costo de los inventarios debe realizarse sobre la base de costo
de adquisición, costo estándar o detallista.
Y para su reconocimiento posterior deben utilizarse las fórmulas de asignación del
costo que son tres el costo identificado, costo promedio y el PEPS.
Una entidad debe de utilizar la misma fórmula de asignación del costo para todos los
inventarios con naturaleza y uso similar para ella. En el caso de inventarios con
diferente naturaleza y uso, la aplicación de fórmulas de asignación del costo
diferentes puede justificarse.
Se debe revelarse la siguiente información:
Las políticas contables para valuación de inventarios, métodos de valuación
de inventarios y fórmulas de asignación de costo utilizados.
La composición de inventarios, netos de estimaciones, mostrando el importe
de los diferentes rubros que los integran.
El importe de los inventarios en consignación y/o en administración.
El importe de los inventarios reconocido en resultados durante el periodo.
El importe reconocido en resultados, de acuerdo a esta NIF, correspondiente
a bajas significativas en el costo de operación de la planta, como
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consecuencia de la no utilización, total o parcial, de las instalaciones
productivas.
El importe de estimaciones por pérdidas por deterioro de inventarios
reconocidos en el periodo.
El importe de cualquier reversión reconocida en el periodo de estimaciones
por pérdida en el deterioro de inventarios reconocidas en periodos anteriores;
Una descripción de cualquier cambio del método de valuación de inventarios
o fórmula de asignación de costo de inventarios, las bases que justifican el
cambio y los efectos de este conforme a la NIF B-1.
Los gravámenes existentes sobre inventarios y/o si éstos han sido cedidos en
garantía, haciendo referencia al pasivo correspondiente.
También se recomienda la explicación de las variaciones significativas en el periodo,
en los diferentes rubros de inventarios, debido a que esa información puede ser útil
para los usuarios de los estados financieros.
NIF C-5 Pagos anticipados
Las NIF C-5 establece normas de presentación, valuación y revelación relativas al
rubro de pagos anticipados en el estado de situación financiera. Es importante
mencionar que los pagos anticipados pueden clasificarse en bienes que se van
adquirir en periodos posteriores o en servicios u otros beneficios que también se van
a recibir en periodos posteriores.
Cabe señalar que una característica básica de los pagos que componen el rubro de
pagos anticipados es la expectativa de la entidad de recibir en el futuro bienes,
servicios u otros beneficios; por lo que se entiende que al efectuar el pago, no se le
transfiere a la entidad los beneficios y riesgos inherentes a las partidas que está por
adquirir o recibir.
En el caso de que la entidad lleve a cabo pagos parciales para la adquisición de
bienes y servicios y se le transfieran los beneficios y riesgos inherentes al bien o
servicio por los que se hayan realizado los pagos, éstos no deben reconocerse como
44
parte del rubro de pagos anticipados, si no como parte del rubro que corresponda al
bien o servicio que ya se considera adquirido.
Cuando los pagos anticipados pierdan su capacidad para generar beneficios
económicos futuro, el importe que se considere no recuperable debe tratarse como
una pérdida por deterioro y reconocerse en los resultados del período en que esto
suceda.
Los pagos anticipados se presentan en como el último rubro del activo circulante
cuando el período en el cual se espere obtener beneficios económicos futuros es
igual o menor a un año o al ciclo normal de operaciones de la entidad.
En relación a la importancia relativa, la entidad debe revelar en las notas a los
estados financieros lo siguiente:
Su desglose
Las políticas que utiliza para su reconocimiento contable.
Las pérdidas por deterioró y sus reversiones de pérdidas por deterioró.
NIF C-8 Activos intangibles.
Son activos no monetarios con las siguientes características:
Identificables
Sin sustancia física.
Generan beneficios económicos futuros controlados por la entidad.
Debe tenerse control sobre dichos beneficios.
Identificable: Separable o divisible por la entidad para venderse, transferirse,
licenciarse, rentarse o intercambiarse, tanto individualmente o junto con un contrato
relativo a otro activo o pasivo identificable.
Control sobre dichos beneficios: Una entidad controla los beneficios económicos
futuros de un activo intangible normalmente de derechos legales.
Para valuarse deben de cumplir con lo siguiente:
Debe cumplir con características de activos intangibles.
La valuación inicial debe ser a su costo de adquisición:
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Adquisición de intangible en forma individual.
Adquisición de intangibles a través de una adquisición de negocios.
Adquisición de una concesión del gobierno, sin costo.
Adquisición de una concesión del gobierno, con costo.
Crédito mercantil generado internamente.
Adquisición de intangible generado internamente
La entidad también debe revelar la naturaleza y efecto de los cambios contables en
el reconocimiento de activos intangibles que sean de importancia en el periodo o se
espera que tengan impacto significativo en periodos posteriores. Estas revelaciones
deben hacerse siguiendo las normas contenidas en la NIF B-1, las cuales pueden
ser necesarias por cambios en:
El periodo de amortización o la evaluación de la vida útil
El método de amortización
Los valores residuales
La NIF anterior, converge respecto a las IFRS, con la NIC-38, Activos intangibles
Esta NIF no es muy recurrente en México, sin embargo, si existen marcas o
franquicias que han podido tener un buen control de estos intangibles y que los hace
que cumplan con lo establecido en las Normas de Información Financiera. Otro
punto importante es la vida útil de los intangibles ya que es muy variable y hace que
las entidades planeen realmente cuánto vale el activo para saber estimar
considerablemente una vida útil o en su caso en que momento tomar la decisión de
renovar las marcas o franquicias para que no pierdan su valor o este pueda
incrementar.
NIF C-9 Pasivo, provisiones, activos y pasivos contingentes y compromisos.
El pasivo es una obligación presente de una entidad donde se transfieren activos o
se proporcionan servicios futuros, y estos no se pueden evitar debido a que
corresponden a transacciones o eventos pasados.
Se deben valuar de la siguiente manera:
Pasivos financieros e instrumentos financieros de deuda: Reconocimiento por
el importe recibido o utilizado.
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Emisión de obligaciones: Valor nominal de los títulos (-) descuento o (+) prima
por colocación. Intereses serán pasivos mientras se devenguen.
Pasivo por proveedores: Importe de compra realizada o en su caso por
servicios recibidos.
Pasivos por retenciones: Reconocer en el momento de la transacción o se
genera obligación.
Pasivos por obligaciones acumuladas: Reconocimiento de estimaciones lo
más certeras que se puedan, ejemplo: Pasivos por gratificaciones, regalías,
sueldos, ciertos impuestos a cargo, etc.
Las ganancias o pérdidas derivadas de la extinción de pasivos deben ser incluidas
en el estado de resultados, dentro del concepto de partidas especiales.
En los estados financieros se deberán revelar algunas de las siguientes notas:
Existencia de pasivos importantes en moneda extranjera (tipo de divisa).
Restricciones o hechos importantes relacionados con el pasivo
(requerimientos de montos mínimos de capital contable, limitaciones en el
monto de dividendos, mantenimiento de relaciones financieras, etcétera.
Garantías, etc.
Para el caso de pasivos y provisiones en moneda extranjera, además de las
disposiciones de este Boletín, se aplicarán los párrafos 16 a 19 del Boletín B-15,
Transacciones en moneda extranjera y conversión de estados financieros de
operaciones extranjeras.
La divulgación del monto y la naturaleza de los compromisos serán necesarias
cuando:
Representen adiciones importantes a los activos fijos.
Monto de los servicios o bienes contratados exceden las necesidades
inmediatas de la compañía o lo que se considere como normal dentro del
ritmo de las operaciones propias de la entidad.
Cuando sean obligaciones contractuales.
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NIF C-11 Capital contable
La NIF C-11, capital contable, actualmente se encuentra auscultación por el CINIF
para actualizar disposiciones contenidas en el Boletín C-11 incorporando diversos
conceptos que han surgido en la práctica de los negocios, tales como “splits”, “splits
inversos”, y “escisiones” y, además, de adoptar diversos conceptos tratados por el
IASB) en la NIC 1, que trata la presentación del capital contable en los estados
financieros y en la NIC 32, que trata como distinguir un instrumento de capital de uno
de pasivo. Asimismo, la NIF C-11 contempla lo indicado en la NIF B-4, Estado de
cambios en el capital contable.
Esta NIF, establecer las normas de valuación, presentación y revelación de las
partidas que integran el capital contable en el estado de situación financiera de las
entidades.
Las disposiciones de esta NIF son aplicables a las entidades lucrativas que emiten
estados financieros.
El emisor de un instrumento financiero debe clasificar el instrumento o las partes que
lo integran en el momento de su reconocimiento inicial, como un pasivo financiero o
como un instrumento de capital con base en su sustancia económica y no de
acuerdo con su forma jurídica.
El capital ganado incluye saldos de las utilidades netas acumuladas:
Las retenidas en reservas de capital
Las pérdidas acumuladas
Los otros resultados integrales acumulados
Conceptos que integran el capital contable debe hacerse en el estado de situación
financiera o en las notas a los estados financieros incluyendo en primer lugar los que
forman el capital contribuido, seguido de los que integran el capital ganado.
Algunas de las notas que deben llevar los estados financieros son las siguientes:
Por cada clase de acciones:
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Restricciones y situaciones que afectan al capital contable por disposiciones
legales, acuerdos entre propietarios, contratos de préstamo o de otra índole
Efectos en el capital de reestructuraciones de la entidad tales como fusiones,
escisiones o adquisiciones
impuestos a que están sujetas las distribuciones de utilidades y los
reembolsos de capital a los propietarios
Descripción de la naturaleza y propósito de cada reserva de capital.
Aportaciones para futuros aumentos de capital, indicando sus principales
características incluyendo el número de acciones a emitir para su conversión
a capital social, etc.
El contenido de este proyecto considero que es otro de los cambios muy importantes
dentro del mundo contable, ya que desde hace tiempo no se podía tener claro la
integración del capital contable ni tampoco se tenía una breve explicación de lo que
realmente se debiera estar presentando en los estados financieros o en las notas a
los estados financieros.
Aun cuando este proyecto se presente en el año 2014, es importante realizar un
análisis de cómo se debiera estar presentando la información debido a que el CINIF
solicita ser más explícitos con la información y también obliga a la entidad que sea
más estricta, formal y vigente con la información escrita en los estatutos de las actas
constitutivas y de asambleas.
NIF C-15 Deterioro en el valor de los activos de larga duración y su
disposición.
Se define como el exceso del valor neto en libros (sistemas contables) de los activos
sobre un valor de recuperación. Los valores históricos originales; deben ser
modificados en el caso de que ocurran eventos posteriores que les haga perder su
valor o bien significado, aplicando métodos de ajustes en forma sistemática que
preserven la imparcialidad y la objetividad de la información contable
En caso de que las condiciones futuras a su adquisición cambiaran por eventos
externos de carácter económico en la entidad de manera propia o dentro de su
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entorno en la parte operativa, de tal manera que el valor neto en sus registros
contables sea mayor a los beneficios económicos futuros esperados, por esto es
necesario ajustar el valor neto en registros contables (sistemas) a las nuevas
condiciones para mantener consistencia con las bases con la que se sustenta la
valuación original de los activos
Particularmente, el deterioro en el valor de los activos de larga duración, tangibles e
intangibles, antes de la fecha de emisión del presente Boletín, ha sido tratado por las
siguientes disposiciones normativas:
El Primer documento de adecuaciones al Boletín B-10 estableció reglas
sobre el deterioro de activos fijos tangibles e intangibles y utilizó el término
valor de uso.
La Circular 29 aclaró la definición de valor de uso y la aplicación contable
de los ajustes correspondientes.
Las ventas, costos y gastos originados en el desarrollo y terminación de la
discontinuación y antes de su disposición, no reúnen los requisitos de una provisión
de pasivo y, por tanto, deben reconocerse cuando se incurre en ellas.
En cada cierre de un nuevo periodo contable deben revisarse las estimaciones de
los activos y de los pasivos, así como de las perdidas por deterioro identificadas, en
los términos indicados en el presente Boletín.
NIF C-18 Obligaciones asociadas con el retiro de propiedades, planta y equipo.
Aplica para las entidades que tengan obligación con el retiro de componentes de
propiedades, planta y equipo. Excepto cuando los componentes o bienes sean
materia para venderse después del uso o bien qué manera contra actual el
arrendador las adquiera en un arrendamiento capitalizable dentro los pagos
mínimos.
Cualquier obligación asociada con el retiro de componentes de propiedades, planta y
equipo se capitaliza como parte del costo del componente por el monto en que se
reconoce la provisión, al momento en que se contrae la obligación.
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Una obligación asociada con el retiro de un componente puede contraerse en más
de un período si los hechos o circunstancias que generan la obligación ocurren en
más de un periodo. Cualquier costo incremental incurrido en un periodo posterior
debe considerarse como una capa adicional de la deuda original. Cada capa debe
valuarse y reconocerse utilizando la misma técnica.
Es importante mencionar que los costos capitalizados por el retiro de componentes
no califican como base para determinar el Resultado Integral del Financiamiento
(RIF) capitalizable de acuerdo a lo estipulado en la NIF D-6. Recordando, la NIF D-6
permite capitalizar el RIF en aquellos activos que resulten calificables según lo
dispuesto en esa norma y que el monto de RIF a capitalizar (si se trata de
financiamientos indirectos o generales) se determine en base al costo registrado del
activo.
Una entidad debe reconocer inicialmente la provisión en el momento en que se
contrae en base a la mejor estimación del desembolso necesario para liquidar la
obligación presente. La NIF indica que esta estimación debe determinarse utilizando
la técnica de valor presente esperado.
El monto capitalizado como parte del componente de propiedades, planta y equipo
deberá depreciarse cada período en base a la vida útil del componente respectivo y
esta depreciación deberá cargarse a resultados.
Una vez que el componente correspondiente haya alcanzado el término de su vida
útil, todos los cambios de estimaciones posteriores en la provisión deben
reconocerse en el resultado del período a medida que se identifiquen, en el mismo
renglón en que se reconoció la depreciación del componente.
Las obligaciones asociadas con el retiro de propiedades, planta y equipo se deben
de presentar en el estado de posición financiera como un pasivo no circulante,
separando, si procede, su porción circulante. Asimismo, los costos capitalizados por
obligaciones asociadas al retiro de componentes deben presentarse formando parte
del costo de adquisición de dichos componentes.
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En los remotos casos de no poderse estimarse y reconocer la obligación, debe
revelarse un pasivo contingente señalando este hecho y las razones que lo
justifican.
NIF D-3 Beneficios a los empleados
El objetivo de esta NIF es establecer normas para reconocer contablemente los
beneficios que se otorgan a los empleados y otras provisiones relativas.
Las disposiciones de esta NIF son aplicables a:
Entidades que emitan estados financieros
Que devenguen obligaciones por beneficios a los empleados.
Excepto las compensaciones basadas en acciones de la misma entidad
otorgadas a sus empleados, las cuáles son materia de otra NIF.
La entidad debe reconocer un pasivo por beneficios a los empleados si se reúnen
los siguientes criterios
La existencia de una obligación presente, legal o asumida, de efectuar pagos
por beneficios a los empleados, en el futuro, como consecuencia de servicios
prestados en el pasado.
La obligación con los empleados es aplicable a servicios ya prestados y, por
consecuencia ya están devengados.
Es probable el pago de los beneficios
El monto de los beneficios puede ser cuantificado de manera confiable.
En caso de que los beneficios no alcancen todas las condiciones previstas se debe
estimar la posible contingencia acumulada y además tendría que ser revelada. La
importancia de esta NIF consiste en el establecimiento de los planes de beneficios al
retiro por:
Pensiones
Primas de antigüedad e indemnizaciones
Otros beneficios al retiro
Estos planes deben ser valuados conforme con el método del crédito unitario
proyectado con base en sueldos proyectados o en el costo proyectado de los
52
beneficios, se utiliza este método ya que se sujeta con lo dispuesto en el postulado
básico de devengación contable.
Para utilizar este método se requiere la utilización de: tasas de descuento, de
rotación, de morbilidad, de mortalidad entre otros, los cuales deben reflejar
estimaciones confiables y coherentes.
En el caso de entidades no públicas se utilizara el método denominado suma de
números dígitos, sin tomar en cuenta supuestos de rotación de morbilidad o de
mortalidad.
NIF D-4 Impuesto a la utilidad
Es de vital importancia debido al cambio en la convergencia internacional ratificar la
postura del reconocimiento de los impuestos a la utilidad, se basa en las NIF A-2
para efectos del postulado básico devengación contable así como la asociación de
costos y gastos con ingresos.
El objetivo de esta NIF, es establecer las normas particulares de valuación,
presentación y revelación para el reconocimiento contable de los impuestos a la
utilidad causados durante el periodo, así como de sus efectos diferidos a otros
periodos.
La entidad debe terminar:
Impuesto causado. Se deriva del reconocimiento en el periodo actual de
ciertas operaciones de la entidad, en atención a lo establecido en las
disposiciones fiscales.
Impuesto diferido. Se debe determinar de las diferencias temporales, las
pérdidas fiscales y los créditos fiscales que corresponde a un activo o pasivo
que reconocerá la entidad para efectos de devengar en más de un año.
Para el cálculo del impuesto diferido deben utilizarse las leyes fiscales y tasas de
impuesto diferido que a la fecha de cierre de los estados financieros estén
promulgadas o, dado el caso, sustancialmente promulgadas. Debe entenderse que
una ley está sustancialmente promulgada a la fecha de cierre de los estados
53
financieros, cuando a dicha fecha está aprobada y es promulgada a más tardar a la
fecha de emisión de los estados financieros.
Para efectos de esta norma, se consideran tres tipos de activos
Activos por disminuir para llegar a la base fiscal
Activos contables por incrementar para llegar a la base fiscal.
Aquellos que no tendrán repercusiones fiscales futuras, ya que no se
deducirán ni se acumularan en el futuro.
Para efectos de esta norma, se consideran tres tipos de pasivos:
Pasivos contables por disminuir para llegar a la base fiscal.
Pasivos no contables por incrementar para llegar a la base fiscal
Pasivos sin repercusiones fiscales.
Las diferencias temporales se obtienen de comparar los valores contables y fiscales
de los diferentes activos y pasivos.
Los importes positivos representan acumulación de diferencias.
Los importes negativos representan deducibilidad de diferencias ambas
temporales.
Se deben revelar conforme a lo siguiente:
Deben desglosarse los importes de los impuestos causados y diferidos, que
se presentan dentro del renglón de impuesto a la utilidad.
Los conceptos e importes más significativos de diferencias temporales,
acumulables y deducibles, que originaron los pasivos y los activos por
impuesto diferido.
Las tasas de impuesto causado y de impuestos diferido, mencionando las
variaciones que tuvieron en el periodo.
54
NIF D-6 Capitalización del resultado integral de financiamiento
El objetivo de esta NIF es establecer las normas que deben observarse en la
capitalización del RIF atribuible a ciertos activos, cuya adquisición requiere de un
periodo prolongado antes de su uso intencional.
Esta NIF no considera sujetos de capitalización a los costos imputables derivados
del capital contable. Asimismo, no quedan comprendidos en esta NIF los activos
biológicos.
El RIF directamente atribuible a la adquisición de activos calificables debe
capitalizarse formando parte del costo de inversión de esos activos. Los elementos
que integran el RIF capitalizable por el uso de financiamientos repercuten sobre el
monto invertido en la adquisición de activos calificables y por consecuencia forman
parte del costo de adquisición del activo.
Entre los activos calificables para capitalización del RIF se encuentran:
Los adquiridos para el uso propio de una entidad y que requieren de un
periodo prolongado de adquisición para poder usarlos; incluyen adaptaciones,
mejoras o ampliaciones que, a su vez, sean un área de negocio nueva
Los que son adquiridos por una entidad destinados a ser vendidos o
arrendados, incluyendo los inventarios que requieren de un periodo de
adquisición prolongado para ponerlos en condiciones de venta (por ejemplo:
aviones, barcos o desarrollos inmobiliarios, entre otros)
Los atribuibles a la entidad consolidada, de la controladora y/o subsidiarias,
identificables con financiamientos con costo en la misma entidad económica.
No son activos calificables, entre otros, los siguientes:
Inventarios que se fabrican o producen rutinariamente durante un periodo
corto
Activos que ya están siendo usados o que están listos para ser utilizados en
las actividades de la entidad
Activos cuyas actividades necesarias para prepararlos para su uso están
suspendidas
55
Terrenos para futuras expansiones en los cuales no se han realizado las
actividades necesarias para el uso de la entidad
Activos biológicos
Las inversiones permanentes en acciones en asociadas y en subsidiarias no
consolidadas. Aun cuando estas entidades se encuentren en actividades pre
operativas que incluyan el uso de fondos para la adquisición de activos
calificables que no estén listos para su uso intencional.
La capitalización del RIF, como parte del costo total de adquisición de los activos
calificables, debe comenzar cuando se cumplan y continúen presentes la totalidad
de las siguientes condiciones:
Se están llevando a cabo las actividades necesarias para preparar el activo
para el uso deseado o para su venta
Se han iniciado las inversiones para la adquisición de activos calificables
Los intereses se han devengado.
Las actividades para preparar los activos calificables son los pasos necesarios para
preparar el activo para el fin al que se le va a destinar. Éstas incluyen, actividades
administrativas y técnicas durante la etapa de construcción, como, la planeación del
desarrollo de la construcción y la obtención de licencias y permisos por parte de las
autoridades.
En las notas a los estados financieros debe revelarse información acerca de lo
siguiente:
Monto invertido en la adquisición de activos calificables y el RIF capitalizado
en el periodo por cada tipo de activos, señalando la fecha de inicio y, en su
caso, la fecha de finalización de la capitalización
Monto acumulado de las inversiones para la adquisición de activos
calificables terminados en el periodo actual y su RIF capitalizado con
independencia de que el periodo de adquisición sea mayor a un año. En su
caso, señalando los plazos de depreciación o amortización establecidos
56
2.3. Principales diferencias de la NIF particulares mexicanas con IFRS
Pese a que se ha tomado mucha importancia en la convergencia de la adopción de
la normatividad internacional, respecto del entorno económico financiero dentro del
país y por eso es muy importante marcar las diferencias en la aplicación que puedan
tener un impacto significativo en los estados financieros en el país a partir del año
2012. De manera general se enfoca en las diferencias con mayor frecuencia
identificada en la práctica, y su relativa valuación de partidas como parte de los
procesos de adopción de las IFRS a partir de información financiera preparada de
acuerdo con las NIF mexicanas.
Debido a que las revelaciones adicionales requeridas por las IFRS son más
extensas, éstas no se incluyen con detalle, sin embargo, se han incluido algunas
relativas a riesgos de la serie B y C, ya que son áreas que contienen cambios
importantes. Cuando se aplique cada uno de los marcos normativos antes
mencionados, los preparadores de información financiera deben consultar las
normas específicas aplicables y, en su caso, las leyes locales respectivas.
Y como se menciona en el informe de las Normas de información financiera (NIF)
mexicanas que convergen con IFRS, por lo que se sugiere que estas moderadas
intervenciones acerca de las diferencia se verifique en el informe correspondiente.
Así que la convergencia de las IFRS con las NIF ha generado distintos
cuestionamientos derivado que en algunos casos se tienen similitudes entre una y
otra y lo único que haría la diferencia sería el léxico que se utiliza para hacer
referencia a ciertos conceptos. El CINIF año con año determina la auscultación de
las normas pendientes a converger desde hace más de 3 años por lo que se está
inmerso en un cambio total en la forma de reconocimiento, valuación y presentación
de la información que en un principio eran los principios de contabilidad
generalmente aceptados, los cuales dieron paso a las conocidas NIF y terminando
en sus semejantes NIIF.
57
En las IFRS se tiene la NIC 1 la cuál regula todo lo relacionado con los estados
financieros, lo que hace más complejo la estructura de cada uno, por lo que puede
decir que la norma mexicana en comparación con la internacional se encuentra más
completa.
Para obtener un panorama más amplio sobre dicha comparación se recomienda leer
la unidad temática 3 de este seminario denominada IFRS.
Otro punto con el que finaliza la comparación realizada entre las NIF mexicanas es
con LISR, IETU y CFF que son las leyes locales del entorno financiero (México), esto
trae como resultado que estas no están familiarizadas una con la otra derivado que
el léxico y algunos casos lo métodos utilizados son totalmente diferentes, lo que
podría indicar que las personas encargadas de emitir las leyes deben de renovarse y
tener en cuenta el cambio que actualmente se tiene sobre la información financiera,
derivado que para obtener las bases de los impuestos se debe generar información
financiera que se encuentre correctamente valuada, presentada y revelada.
2.4. NIF Mexicana que converge con IFRS y régimen de revelación reducido
Derivado de los cambios en la normatividad contable que converge con las IFRS, se
derivaron diversos cuestionamientos, entre ellos la adopción de IFRS para la
Pequeña y Mediana Empresa (PYMES). Derivado de lo anterior, el CINIF comenzó
un proceso de simplificación de las NIF eliminando normatividad de presentación y
revelación para entidades privadas, misma que es necesaria para entidades que
aplican las NIF.
Este enfoque se puede denominar Régimen de Revelación Reducido (RRR), el cual
ha sido adoptado por algunos países que no aplican NIIF para PYMES, cabe
mencionar que las NIIF para PYMES no son de aplicación obligatoria.
En caso de ser aprobadas las NIIF para PYMES, los estados financieros deberán
ajustarse retrospectivamente, eliminando efectos de tratamientos no permitidos por
58
la normatividad vigente. En caso de que la entidad opte por cotizar en la BMV,
estará obligada a aplicar las NIIF completas.
El CINIF considera que las NIIF para las PYMES no son adecuadas sí:
Existen oposiciones con el MC de las NIF y a varias NIF particulares.
Se oponen al MC de las IFRS y a IFRS particulares.
No establece un puente que permita en el futuro la adopción de las IFRS
completas.
El CINIF confirmo la no adopción de IFRS para PYMES en México puesto que no
son aplicables integral ni supletoriamente, por lo que las PYMES en México deberán
utilizar las NIF del CINIF.
59
CAPÍTULO III
NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIÓN FINANCIERA
En este capítulo se da una introducción al marco de información financiera aplicable
a entidades de interés público, por disposición de la LMV a partir del 1º de Enero de
2013, el cual son las Normas Internacionales de Información Financiera.
El contenido de las NIIF es amplio y considerando que el presente informe es la
primera aproximación al aprendizaje de las IFRS, se seleccionaron sólo algunas
IFRS, evitando las que tratan de instrumentos financieros debido a que en México no
se ocupan la mayoría de estos, así mismo, se consideran dentro de este informe
otras NIC, técnicamente también IFRS En el capítulo IV se desarrollan temas como
la supletoriedad inversa, la cual fue desarrollada por el conductor del seminario, así
como las principales diferencias con las NIF mexicanas, por lo tanto este capítulo se
puede considerar como introductorio a las IFRS
Se reitera la necesidad de leer y comprender el informe escrito correspondiente y
después usarse este informe para la capacitación.
3.1. Marco conceptual
Se presenta en dos partes: el texto que el IASB ya actualizó y la parte no
modificada.
El marco conceptual se enfoca a:
Los objetivos de los estados financieros.
Las descripciones cualitativas que determinan la satisfacción de la
información de los estados financieros
Las definiciones, reconocimiento y los elementos que conforman los estados
financieros, las definiciones de capital y mantenimiento de capital.
60
El objetivo principal del estado financiero es proporcionar información que sea útil
para la toma de decisiones, por ejemplo: elegir si mantener o vender sus inversiones
en el patrimonio, determinar las ganancias que la entidad pueda proporcionar,
evaluar la seguridad de los importes prestados a la entidad.
Las decisiones que tomen los inversionistas existentes, depende de la rentabilidad
que esperen obtener de las inversiones que realicen en dicha entidad. Toda entidad
que presenta los estados financieros, es toda entidad en la que existen usuarios que
confían en los estados financieros como su principal fuente de información acerca de
la entidad.
La situación financiera de una entidad se ve afectada por los recursos económicos
que maneja, por su estructura financiera, por su liquidez y solvencia, así como por la
cualidad para adaptarse a los cambios habidos en el medio ambiente.
Las características cualitativas fundamentales de la información financiera son
relevancia y representación fiel.
La información relevante es capaz de influir en las decisiones tomadas por los
usuarios, ellos son los que eligen provecharlas o no. La información tiene valor
predictivo, valor confirmatorio o ambos. Predictivo porque puede utilizarse como un
dato de entrada para predecir el los resultados en un futuro, y confirmatorio porque
proporciona información de evaluaciones anteriores.
La representación fiel para ser perfecta, tendría tres características. Sería completa,
neutral y libre de error. El objetivo es maximizar esas cualidades en la medida que
sea posible.
Por lo tanto la información financiera relevante es capaz de influir en las decisiones
de los usuarios. Las características que mejoran la información relevante y fielmente
representada, son:
61
Comparabilidad. La información financiera es más útil si es comparada con
otra entidad que sea similar, o con la misma entidad sobre periodos
anteriores.
Verificabilidad. Cuando observadores particulares, que están bien informados
alcanzan un acuerdo de que una descripción particular es una representación
fiel.
Oportunidad. Debe tener información oportuna o disponible para que al
momento de tomar decisiones influya en la decisión.
Comprensibilidad. La información debe ser concisa y clara.
El texto restante del marco conceptual para la elaboración y presentación de los
estados financieros (1989) no se ha modificado. Los elementos relacionados
directamente con la medida de la situación financiera son los activos, los pasivos y el
patrimonio.
Un activo es un recurso manejado por la entidad como resultado de acontecimientos
pasados, del que la entidad espera obtener, en el futuro, beneficios económicos.
Un pasivo es una obligación o deudas de la entidad, y para cubrir esa obligación o
deuda debe desprenderse de los beneficios económicos.
Patrimonio. Es la parte restante de los activos de la entidad, una vez ya desglosado
su pasivo.
Rendimiento. Es la cifra de los resultados están relacionados directamente con los
ingresos y gastos.
Ingresos. Son los beneficios económicos, que dan como resultado el aumento del
patrimonio.
Gastos. Es la disminución económica, que dan como resultado el decremento en el
patrimonio.
62
Reconocimiento de activos. Se reconoce en un balance un activo cuando del mismo
activo se esperan obtener beneficios en un futuro.
Reconocimiento de pasivos. Se reconoce en un balance cuando del pago de esa
misma deuda, se derive la salida de recursos en la cual lleven consigo beneficios
económicos.
Reconocimiento de ingresos. Se reconoce un ingreso cuando en el estado de
resultados, existe un aumento en los activos y una disminución en los pasivos.
Reconocimiento de gastos. Se reconoce un gasto en el estado de resultados cuando
hay un decremento en las salidas futuras, cuando hay una disminución en los
activos y un aumento en los pasivos.
En los estados financieros se utilizan diversas bases de medición, con distintos
grados y en diferentes combinaciones entre ellas. Tales bases o métodos son los
siguientes: Costo histórico, costo corriente, valor realizable (o de liquidación, valor
presente.
NIC 8 Políticas contables, cambios en las estimaciones contables y errores
El principal objetivo de esta NIC 8 es el de disminuir las diversas alternativas y
conflictos que existen en esta norma, así como diversos problemas a la aplicación
de otras mejoras.
Para el consejo los objetivos de esta NIC-8 son:
Eliminar la aplicación retroactiva a cambios voluntarios de políticas contables.
Suprimir el concepto de error fundamental;
Estructurar la jerarquía de los niveles para las bases de la gerencia.
Definir el concepto de error material en la aplicación de políticas contables y
corrección de errores.
Cambios sobre requerimientos previos
La entidad aplicará políticas contables a falta de una NIIF específica. En el concepto
de las omisiones o inexactitudes materiales la norma define:
63
Cuando en una entidad el importe sea inmaterial, no será necesario la
aplicación una política contable.
En la preparación y presentación de los estados financieros, si estos no
cumplen con lo establecido de las NIIF.
Una vez detectados los errores materiales de periodos anteriores, debe
hacerse la corrección de manera retroactiva en los primero estados
financieros autorizados.
En la aplicación retroactiva en los cambios de las políticas contables y corrección de
errores de periodos anteriores el concepto de impracticabilidad se empleara en las
modificaciones realizadas en las informaciones comparativas.
La norma hace mención, cuando no sea posible la identificación del efecto
acumulado al inicio del periodo:
Adopción de políticas contables a periodos previos
Si un error repercute a todos los periodos previos la entidad modificara la
información comparativa como si la nueva adopción de la política contable no
hubiese sido aplicada.
La entidad deberá revelar en las notas de los estados financieros si aún no realiza la
aplicación de una norma que este o entre en vigor, y hacer referencia a la
información estimada. En la aplicación de las políticas contables la entidad revelara
los importes o ajustes derivados de las nuevas políticas.
Esta norma se aplicara en la selección y aplicación de nuevas políticas contables,
cambios y estimaciones contables y corrección de errores de ejercicios anteriores,
estos afectos se contabilizaran de acuerdo a la NIC 12 Impuestos a las ganancias, y
se revelara de acuerdo a las estipulaciones en esta norma.
Políticas contables
De acuerdo a las operaciones realizadas en una entidad las políticas contables se
definirán aplicando una NIIF concreta. Las NIIF establecen políticas contables donde
64
el IASB llega al acuerdo que dentro de los estados financieros la información debe
ser relevante y fiable sobre las transacciones aplicadas.
En la inexistencia de una NIIF la entidad aplicara una política contable, con la
finalidad de hacer la presentación de la información sea:
Importante para la toma de decisiones de los diversos usuarios.
La información de los estados financieros debe ser veraz.
Una entidad podrá emplear políticas recientes de emisoras de normas, donde se
emplea un marco conceptual similar, dicha fuente será revelada para su nueva
política implementada.
Cambios en las políticas contables
Una entidad procederá a realizar un cambio de una política contable solo si:
Si lo requiere una NIIF,
Si la información presentada sea más exacta y relevante de las operaciones,
rendimientos financieros y flujos de efectivo.
Los usuarios podrán hacer comparaciones de los estados financieros entre ejercicios
fin de identificar sus tendencias a través del tiempo, por cada periodo se emplearan
las mismas políticas contables.
Aplicación retroactiva
Cuando se aplique cambios de políticas contables la entidad ajustara saldos iniciales
de todas las cuentas afectadas desde lo más antiguo que sea posible haciendo la
comparación de cada periodo. La aplicación de la nueva política se hará retroactiva,
en el caso de que no fuese posible la identificación de los efectos acumulados.
Cuando no sea posible la determinación de dichos efectos se adoptaran nuevas
políticas y procederán los ajustes correspondientes de manera prospectiva. En la
aplicación de una política contable retroactiva se realizaran informaciones
comparativas de periodos anteriores.
65
Errores
El reconocimiento de los errores se da en la presentación de los estados financieros,
cuando existen errores dentro de la información dichos estados no están
presentados de acuerdo a NIIF.
Determinados los errores de importancia relativa la corrección de dichos estados
financieros se realizará de forma retroactiva, identificados los errores en los estados
formulados:
Se re-expresara la información comparativa para los periodos anteriores en el
que se produjo el error.
Si el error ocurrió antes del periodo que se presenta la información de los estados
financieros se re expresara los saldos iniciales de los rubros del estado financiero
para dicho periodo.
NIIF 1 Adopción por primera vez de las IFRS
Esta norma tiene como objetivo principal asegurarse que los primeros estados
financieros de una entidad sean de acuerdo a las IFRS, así como sus informes
financieros intermedios, y dicha información debe ser:
Transparente para los usuarios y comparable en todos los periodos en
que se presenten;
Facilitar el comienzo para la contabilización según las IFRS; y
Que esta información pueda ser obtenida a un costo que no exceda sus
beneficios
Una entidad aplicará esta NIIF en sus primeros estados financieros y en cada
informe financiero intermedio que se presente de acuerdo a las IFRS relativos a una
parte del periodo cubierto por sus primeros estados financieros conforme a las
IFRS.
Los primeros estados financieros de una entidad que utilice las IFRS son los
primeros estados financieros anuales en los cuales la entidad adopta estas normas
66
mediante una declaración detallada y sin reservas contenidas en dichos estados
financieros
Los estados financieros conforme a las IFRS son los primeros estados financieros
de una entidad según NIIF si, por ejemplo, la misma:
Presentó sus estados financieros previos más recientes:
• según requerimientos nacionales que no son coherentes en todos los
aspectos con las NIIF
• de conformidad con las NIIF en todos los aspectos, salvo que tales estados
financieros no hayan contenido una declaración, explícita y sin reservas, de
cumplimiento con las NIIF
• con una declaración explícita de cumplimiento con algunas NIIF, pero no con
todas
• según requerimientos nacionales que no son coherentes con las NIIF, pero
aplicando algunas NIIF individuales para contabilizar partidas para las que no
existe normativa nacional
• según requerimientos nacionales, aportando una conciliación de algunos
importes con los mismos determinados según las NIIF
Reconocimiento y medición
Una entidad elabora y presenta sus estados financieros conforme a las IFRS en la
fecha de conversión a estas normas. Éste es el punto de partida para la
contabilización según las NIIF.
Las estimaciones de una empresa realizadas según las IFRS serán de acuerdo a las
estimaciones hechas en la misma fecha según los PCGA anteriores, a menos que
exista alguna evidencia de que estas estimaciones fueron equivocadas.
Conciliaciones
Los primeros estados financieros que se presentan de acuerdo a las IFRS deben de
incluir:
67
Las conciliaciones de su patrimonio, es decir el que resulte de aplicar las
IFRS para cada una de las siguientes fechas:
A. la fecha del cambio a las IFRS; y
B. el final del último periodo incluido en los estados financieros anuales
más recientes que la empresa haya presentado aplicando las normas
anteriores.
Una conciliación del resultado integral total de acuerdo a las IFRS que corresponda
al último periodo de los estados financieros anuales más recientes de la compañía.
El comienzo para dicha conciliación será el resultado integral total según la
aplicación de los principios contables anteriores para el mismo periodo.
Si la compañía continuo con el reconocimiento o la reversión de pérdidas por
deterioro del valor de los activos por primera vez al preparar sus estados financieros
de inicio de acuerdo a las IFRS, la información a revelar que fuera requerida, de
acuerdo a la NIC 36 Deterioro del valor de los activos, si la compañía hubiera
reconocido tales pérdidas por deterioro del valor de los activos en el periodo que
comenzó con la fecha de inicio a las IFRS.
Uso de valor razonable como costo atribuido
Si en los estados financieros de apertura de acuerdo a las IFRS, una compañía
utiliza el valor razonable como costo atribuido para una partida de propiedades,
planta y equipo, una propiedad de inversión o para un activo intangible, los primeros
estados financieros deben revelar para cada partida del estado de situación
financiera de apertura lo siguiente:
El total acumulado de dichos valores razonables
El ajuste total al importe en libros revelado de acuerdo a los principios
contables anteriores
NIIF-13. Medición del valor razonable
La IFRS tiene como objetivo definir el valor razonable, establece en una sola IFRS
un marco para la medición del valor razonable y requiere información a revelar sobre
las mediciones del valor razonable.
68
Esta IFRS define valor razonable como el precio que sería recibido por vender un
activo o pagado por transferir un pasivo en una transacción ordenada entre
participantes del mercado en la fecha de la medición.
Una medición del valor razonable es para un activo o pasivo especifico. De tal forma
que al medir el valor razonable de una entidad debe considerar las características de
los activos o pasivos de la misma forma en que los participantes del mercado las
deberán tener en cuenta al establecer el precio de dicho activo o pasivo en la fecha
de la operación. Estas características incluyen lo siguiente:
La condición y ubicación del activo
Restricciones, si las hubiera, sobre la venta o uso del activo
El activo o pasivo medido a valor razonable puede ser:
Un activo o pasivo calificado de forma independiente
Un grupo de activos o pasivos
Participantes del mercado
Una entidad medirá el valor razonable utilizando los supuestos que los participantes
del mercado utilizarían para determinar el precio del activo o pasivo, suponiendo que
los participantes del mercado actúan de acuerdo a su interés económico.
Para elaborar esos supuestos, una compañía no requerirá identificar a participantes
del mercado específicos. Más bien, la entidad identificará las características que
distinguen a los participantes del mercado, considerando factores específicos para
los elementos siguientes:
El activo o pasivo
El mercado principal, es decir el más ventajoso
Los participantes del mercado con los que la entidad realiza una operación en
dicho mercado.
69
El precio
El valor razonable es el precio que se recibiría por la venta de un activo o se pagara
por la transferencia de un pasivo en una operación ordenada en el mercado principal
en la fecha de la medición en condiciones de mercado presentes.
Una medición a valor razonable supone que un pasivo financiero o no financiero
propio de una entidad se transfieren a un participante de mercado en la fecha de la
operación. La transferencia de dichos instrumentos suponen que:
Un pasivo permanece en circulación y se solicita al participante de mercado
cumplir con la obligación. El pasivo no se concluye con la contraparte o
liquidaría de otra forma en la fecha de la medición.
Un instrumento de patrimonio propio de una entidad permanece en circulación
y el participante de mercado receptor de la transferencia cargaría con los
derechos y responsabilidades relacionados con el instrumento.
La compañía utiliza las técnicas de valoración que vayan de acuerdo a las
circunstancias y sobre las cuales existan datos suficientes y disponibles para medir
el valor razonable, maximizando en los datos de entrada observables y relevantes y
a su vez minimizando los datos no observables.
Datos de entrada
Nivel 1: Estos datos son precios sin ajustar en mercados activos idénticos a los que
la entidad puede ingresar en la fecha de la medición.
Nivel 2: son diferentes a los precios cotizados que están incluidos en el nivel 1 y que
son observables para los activos o pasivos, directa o indirectamente.
Nivel 3: Los datos de entrada no observables se utilizarán para medir el valor
razonable cuando no estén disponibles, teniendo en cuenta, situaciones en las que
existe poca actividad de mercado para el activo o pasivo en la fecha de la operación
Para activos y pasivos que se miden a valor razonable sobre una base recurrente o
no recurrente en los estados financieros después del reconocimiento al inicio, las
70
técnicas de valoración y los datos de entrada que son utilizados para desarrollar
esas mediciones.
Para mediciones del valor razonable recurrentes utilizando datos de entrada no
observables, el efecto de las mediciones sobre el resultado del periodo.
Si la información a revelar proporcionada de acuerdo con esta y otras NIIF, es
insuficiente para alcanzar los objetivos, una entidad revelará la información adicional
necesaria para cumplir con esos objetivos.
3.2.1. NIC 1 Presentación de estados financieros
Establece una serie de requisitos con los cuales se podrá llevar acabo la
presentación de los estados financieros, de la misma forma guiará en cuanto a la
estructura y contenido de los mismos antes mencionados. Se aplicara de la forma
general a todas las entidades ya sea que presenten estados financieros consolidado
o separados.
Los estados financieros deberán cumplir una serie de características con las cuales
podrán presentar razonablemente la situación financiera y el rendimiento financiero,
y de igual forma los flujos de efectivo de una entidad.
La presentación razonable solicita la presentación autentica de los efectos de las
transacciones, así como de otros sucesos y condiciones, de acuerdo con las
definiciones y los criterios de reconocimiento de activos, pasivos, ingresos y gastos
establecidos en el marco conceptual.
Mostrar de forma amplia y estructurada el rendimiento financiero de la empresa, la
capacidad que tiene para poder cumplir con sus obligaciones, así como su
capacidad de flujo, todas estas características ayudaran en la toma de decisiones de
forma efectiva.
71
Los estados financieros de una entidad excepto el estado de flujos de efectivo
deberán presentarse bajo la base de devengo.
Una presentación razonable también requiere que la entidad seleccione y aplique las
políticas contables de acuerdo a NIC 8, presente información, que incluya a las
políticas contables, de una forma que sea relevante, fiable, comparable y
comprensible, y suministre información adicional si así lo requiere, para una mejor
comprensión a los usuarios.
En caso de no cumplir con algún requerimiento de NIIF se deberá señalar que la
gerencia ha llegado a esa conclusión, ya que permitirá presentar razonablemente la
situación financiera y rendimiento financiero y los flujos de efectivo de la entidad.
Las partidas de una entidad deberán presentarse por separado atendiendo a su
naturaleza y función que representen a menos que dichas partidas carezcan de
importancia relativa.
Una entidad deberá presentar al menos anualmente los estados financieros de
forma completa, si esta realizara un cambio en el cierre del periodo informara en
forma conjunta, el argumento para emplear un periodo de duración inferior o
superior, el hecho de que los importes presentados en los estados financieros no
son totalmente comparables.
La entidad no podrá compensar a menos que alguna NIIF lo permita las partidas de
ingresos con gastos o las relacionadas a activos con pasivos
Para una mejor comprensión de los estados financieros de un periodo la entidad
presentara información de un periodo anterior al que se está informando esto
ayudara a que la información sea más relevante.
Una entidad reconocerá claramente los estados financieros y los diferenciara de
cualquier otra información publicada en el mismo documento
72
3.2.2. NIC 7 Estado de flujos de efectivo
El estado de flujos de efectivo analiza los cambios en el efectivo y en los
equivalentes de efectivo durante el período.
El efectivo y los equivalentes de efectivo comprenden el efectivo en mano y los
depósitos a la vista, junto con las inversiones de corto plazo, altamente líquidas, que
son fácilmente convertibles en una cantidad conocida de efectiva, y que están
sujetos a un riesgo insignificante de cambios en el valor.
Las notas de observación señalan que la inversión normalmente cumple la definición
de equivalente de efectivo cuando tiene un transcurso de tres meses o menos a
partir de la fecha de obtención.
Normalmente se excluyen las inversiones en patrimonio, a menos que sean en
sustancia un equivalente de efectivo. También se excluyen como componente de
efectivo y equivalentes de efectivo a los sobregiros bancarios que se tienen que
pagar cuando son exigibles y que hacen parte de la administración del efectivo de la
empresa.
La tasa de cambio utilizada para la conversión de las transacciones clasificadas en
moneda extranjera y los flujos de efectivo de la subsidiaria extranjera tiene que ser la
tasa en efecto a la fecha de los flujos de efectivo.
Los flujos de efectivo agregados que se vinculan con las adquisiciones y
disposiciones de las subsidiarias y de las otras unidades de negocio deben ser
presentados por separado y clasificados como actividades de inversión, con las
revelaciones adicionales que se especifiquen.
El agregado del efectivo pagado o recibido como consideración debe ser informado
neto del efectivo y de los equivalentes de efectivo adquiridos o dispuestos.
73
Las transacciones de inversión y financiación que no requieren el uso de efectivo
deben ser excluidas del estado de flujo de efectivo, pero deben ser reveladas por
separado en cualquier parte en los estados financieros. Los elementos de efectivo y
los equivalentes de efectivo deben ser revelados, y presentada la conciliación con
las cantidades que se reporten en el estado de situación financiera.
Cualquier importe significativo de efectivo y equivalentes de efectivo tenidos por la
empresa y que no están disponibles para uso por el grupo debe ser revelada, junto
con un comentario de la administración.
3.2.3. NIC 27 Estados financieros separados
Se presume el control cuando la controladora adquiere más de la mitad de los
derechos de voto de la entidad.
Aun cuando no se adquiera más de la mitad de los derechos de voto, el control
puede evidenciarse mediante el poder:
Sobre más de la mitad de los derechos de voto por virtud de un acuerdo con los
otros inversionistas; o por el gobierno de las políticas financieras y de operación de
la otra entidad según un estatuto o un acuerdo; o para designar o cambiar la
mayoría de los miembros del consejo de administración; o para emitir la mayoría de
los votos en una reunión de consejo de administración.
Una entidad combinara sus estados financieros de la controladora y sus subsidiarias
líneas por línea.
Deberán eliminarse en su totalidad los saldos, transacciones, ingresos y gastos
intra-grupo.
74
Los estados financieros consolidados tienen que ser preparados usando políticas de
contabilidad uniforme para transacciones iguales y otros eventos en circunstancias
similares; de igual forma deberán estar referidos a la misma fecha de presentación.
3.3 Normas aplicables a conceptos específicos de los estados financieros
A continuación y de manera breve se presentaran las principales normas
particulares del reconocimiento contable según las IFRS aplicables específicamente
a algunos rubros de los estados financieros.
De acuerdo a las normas aplicables se describirá brevemente la forma de medir,
valuar, reconocer, técnicas a emplear, formulas, de algunos conceptos de los
estados financieros, tales como: existencias, impuesto a las ganancias, propiedades
planta y equipo; buscando que dichos estados aseguren que los mismos sean
comparables con otras entidades.
En este tema se presentan solo algunos de los conceptos específicos de los estados
financieros, para saber sobre el tema habrá que consultar el informe de Normas
Internacionales de Información Financiera que incluye las principales normas
particulares de reconocimiento contable según las IFRS.
3.3.1. NIC 2 Existencias
Define el tratamiento contable para los inventarios, provee una guía para la
determinación del costo de los inventarios y el reconocimiento posterior como gasto
y define las fórmulas del costo. Se aplicara para reconocer y medir todos los
inventarios excepto obras en curso, instrumentos financieros y activos biológicos
concernidos con la actividad agrícola y productos de cosechas o recolección.
75
Medición de los inventarios
Se deben medir al menor entre el costo y el valor neto realizable. En su costo
incluirán todas las erogaciones derivadas de la adquisición, transformación y otras
incurridas para llevar los inventarios a su ubicación y condiciones actuales.
La medición del costo de los inventarios para un prestador de servicios se realizará
por los costos que suponga su producción, principalmente se componen de mano de
obra, otros costos del personal directamente involucrados, personal de supervisión y
otros costos indirectos atribuibles.
En el caso de la medición del costo de los productos agrícolas recolectados de
activos biológicos se medirán por el valor razonable menos los costos de venta en el
momento de su cosecha o recolección.
Técnicas de medición de costos
Se usara cualquiera de las siguientes dos técnicas, siempre que el resultado se
aproxime al costo, la primera es el método del costo estándar, que se establecerán a
partir de niveles normales de consumo de materia prima, suministros, mano de obra,
eficiencia y utilización de la capacidad; la segunda es el método de los minoristas, el
cual se determinara deduciendo, del precio de venta del artículo en cuestión, un
porcentaje apropiado de margen bruto.
Fórmulas de cálculo del costo
Los inventarios que no son intercambiables entre sí así como de los bienes
producidos para proyectos especiales se determina según el método de la
identificación específica de sus costos individuales y para los productos que si son
intercambiables cuyo costo individual no puede ser identificado en forma específica,
se utiliza el sistema PEPS o promedio.
76
3.3.2. NIC 12 Impuesto a las ganancias
El impuesto corriente es el impuesto del periodo y de periodos anteriores se debe de
reconocer como un activo siempre y cuando este no se haya pagado, en dado caso
de que el importe pagado excediera al importe que realmente se tuviera que haber
pagado, esta diferencia se tiene que reconocer como un activo.
Cuando se tenga una perdida fiscal registrada como una cuenta por cobrar y estas
cuotas se puedan recuperar, debe ser reconocida como un activo.
Reconocimiento de pasivos y activos por impuestos diferidos.
Se reconocerá un pasivo de naturaleza fiscal por causa de cualquier diferencia
temporaria imponible, a menos que la diferencia haya surgido por el reconocimiento
inicial de una plusvalía o por el reconocimiento inicial de un activo o pasivo que no
afecto al resultado contable ni al fiscal.
Sin embargo, debe ser reconocido un pasivo diferido de carácter fiscal, con las
precauciones, por diferencias temporarias acumulables asociadas con inversiones
en entidades subsidiarias, sucursales y asociadas, o con participaciones en
negocios conjuntos.
Todo reconocimiento de un activo lleva inherente la suposición de que su importe en
libros se recuperará, en forma de beneficios económicos, que la entidad recibirá en
periodos futuros.
Cuando el importe en libros del activo exceda a su base fiscal, el importe de los
beneficios económicos acumulables excederá al importe fiscalmente deducible de
ese activo.
Esta diferencia será una diferencia temporaria imponible, y la obligación de pagar los
correspondientes impuestos en futuros periodos será un pasivo por impuestos
diferidos.
77
A medida que la entidad recupere el importe en libros del activo, la diferencia
temporaria deducible irá revirtiendo y, por tanto, la entidad tendrá una ganancia
imponible.
Las diferencias temporales son las que surgen cuando los gastos o los ingresos se
registran contablemente en un período, mientras que se computan fiscalmente en
otro.
En el reconocimiento al inicio de un activo o de un pasivo puede surgir una
diferencia temporaria, si, una parte o la totalidad del costo de un activo no es
deducible a efectos fiscales.
Se reconocerá un activo por impuestos diferidos, por causa de todas las diferencias
temporarias deducibles, en la medida en que resulte probable que la entidad
disponga de ganancias fiscales futuras contra las que cargar esas diferencias
temporarias deducibles.
Debe reconocerse un activo por impuestos diferidos, siempre que se puedan
compensar, con ganancias fiscales de periodos posteriores, pérdidas o créditos
fiscales no utilizados hasta el momento, pero sólo en la medida en que sea probable
la disponibilidad de ganancias fiscales futuras, contra los cuales cargar esas
pérdidas o créditos fiscales no utilizados.
Los pasivos o activos corrientes de tipo fiscal, ya procedan del periodo presente o de
períodos anteriores, deben ser medidos por las cantidades que se espere pagar o
recuperar de la autoridad fiscal, utilizando la normativa y tasas impositivas que se
hayan aprobado, o cuyo proceso de aprobación esté prácticamente terminado, al
final del periodo sobre el que se informa.
Los activos y pasivos por impuestos diferidos deben medirse empleando las tasas
fiscales que se espera sean de aplicación en el período en el que el activo se realice
o el pasivo se cancele, basándose en las tasas que al final del periodo sobre el que
78
se informa hayan sido aprobadas o prácticamente terminado el proceso de
aprobación.
El importe en libros de un activo por impuestos diferidos debe someterse a revisión
al final de cada periodo sobre el que se informe.
La entidad debe reducir el importe del saldo del activo por impuestos diferidos, en la
medida que estime probable que no dispondrá de suficiente ganancia fiscal, en el
futuro, como para permitir cargar contra la misma la totalidad o una parte, de los
beneficios que comporta el activo por impuestos diferidos.
Esta reducción deberá ser objeto de reversión, en la medida en que la entidad
recupere la expectativa de suficiente ganancia fiscal futura, como para poder utilizar
los saldos dados de baja.
Se reconocen dentro del activo o pasivo por impuesto diferido según sea el caso y
estos se pueden compensar si se tiene el derecho, exigible legalmente, de
compensar los importes reconocidos y además tiene la intención de liquidar por el
importe neto, o de realizar el activo y de cancelar el pasivo.
Se reconocen como gasto o ingreso por el impuesto a las ganancias, relacionado
con el resultado de las actividades ordinarias y debe presentarse en el estado del
resultado integral.
3.3.3. NIC 16 Propiedades, planta y equipo
El objetivo de la NIC 16 es presentar el reconocimiento contable y de la inversión en
propiedades planta y equipos. Se aplicara esta norma para el registro de los
elementos de propiedades, planta y equipo, salvo cuando otra norma exija o permita
un tratamiento contable diferente como las que se mencionan en la IFRS 5, la NIC
41 y la IFRS 6.
79
Reconocimiento y medición
Se medirán por su costo los elementos de propiedades, planta y equipo, que
comprende, su precio de adquisición, incluidos los aranceles e impuestos indirectos
no recuperables, después de deducir cualquier descuento o rebaja del precio; todos
los costos relacionados con la ubicación del activo para que pueda operar de la
forma prevista; y la estimación inicial de los costos de desmantelamiento o retiro del
elemento, así como la rehabilitación del lugar sobre el que se asienta (cuando se
constituya obligación).
La medición del costo será de tres tipos dependiendo la forma de adquirir la
propiedad planta y equipo; el precio equivalente en efectivo en la fecha de
reconocimiento; por su valor razonable en el caso de permuta, o por el importe libros
del activo entregado; en el caso de arrendamientos financieros, mediante los
principios establecidos en la NIC 17 Arrendamientos.
Se elegirá entre el modelo del costo o el modelo de revaluación para evaluar el
reconocimiento posterior, el primero consiste en el registro contable por su costo
menos la depreciación acumulada y el importe acumulado de las pérdidas por
deterioro del valor; el segundo en registrar su valor revaluado, que se refiere a su
valor razonable, en el momento de la revaluación, disminuyendo la depreciación
acumulada y el importe que se haya acumulado de las pérdidas por deterioro de
valor que haya sufrido.
La IFRS requiere que los componentes más importantes de una partida de
propiedades, planta y equipo se registren y se deprecien de forma separada de
acuerdo con la vida útil de cada elemento. Los métodos de depreciación que incluye
son el lineal, el decreciente y el de unidades de producción.
3.3.4. NIC 18 Ingresos de actividades ordinarias
Los ingresos generados en el curso normal de la operación de la compañía son
definidos como ingresos de actividades ordinarias y son identificados como ventas,
80
intereses, regalías y dividendos, a los cuales se les debe aplicar lo establecido en
esta norma.
Medición y reconocimiento de los ingresos
Se medirán utilizando el valor razonable de la contrapartida, recibida o por recibir,
derivada de los ingresos ordinarios, considerando el importe de cualquier rebaja o
bonificación que la entidad otorgue.
Los ingresos provenientes de venta de bienes deben ser reconocidos y registrados
cuando se transfiere los riesgos y ventajas, no retiene control efectivo sobre los
mismos, el importe es medible con fiabilidad se reciba beneficios económicos.
El resultado de una transacción derivada de la prestación de servicios, puede ser
considerado con fiabilidad cuando el importe de los ingresos de actividades
ordinarias se midan con fiabilidad, la entidad reciba los beneficios económicos,
pueda ser medido con fiabilidad, el grado de realización de la transacción, al final del
periodo sobre el que se informa; y los costos ya incurridos y por incurrir, puedan ser
medidos con fiabilidad.
Las entradas derivados del uso, por parte de terceros, de activos de la empresa que
originan intereses, regalías y dividendos se van a reconocer conforme a las
siguientes bases:
Se usara el método del tipo de interés efectivo en el reconocimiento de los
intereses.
Las regalías deben ser reconocidas empleando la base de acumulación
conocida como devengación;
Los dividendos se reconocerán cuando se instituya el derecho a recibirlos por
parte del accionista.
81
3.3.5 NIC-19 Beneficios a los empleados
Esta norma tiene como objeto reconocer los beneficios a los empleados como un
pasivo cuando el empleado ha prestado sus servicios y se le crea el derecho de
recibir un pago futuro; un gasto cuando ya se ha consumido dicho beneficio
económico. Se aplicará esta norma a los beneficios clasificados como se mencionan
posteriormente.
Beneficios de corto plazo para empleados
Son los sueldos, salarios y aportaciones de seguridad social, permisos retribuidos,
participación e ganancias e incentivos y beneficios no monetarios.
Serán reconocidos como un pasivo, es decir un gasto devengado, luego de disminuir
cualquier importe ya pagado como un gasto, a menos que otra norma requiera o
apruebe la colocación de los mencionados beneficios en el costo de un activo.
Participación en ganancias y planes de incentivos
La organización debe reconocer el costo de la participación en ganancias y planes
de incentivos cuando, y solamente cuando, tenga una obligación legal o constructiva
de hacer tal pago como resultado de eventos pasados y se pueda hacer un estimado
fiable de la obligación.
Beneficios post-empleo
El proceso contable para un plan de beneficio posterior al empleo será determinado
de acuerdo a la identificación entre un plan de aportaciones definidas o un plan de
beneficio definido.
Un plan de aportación definida, la compañía paga contribuciones a un fondo pero no
tiene obligación legal o constructiva de realizar pagos adicionales si el fondo no tiene
activos suficientes para cubrir todos los derechos de los empleados
correspondientes a los beneficios post-empleo, es por eso que el empleado asume
el riesgo actuarial y de inversión.
82
Un plan de beneficio definido incluirá los propósitos formales y las prácticas
informales que crean una obligación con los empleados de la empresa, en este caso
el riesgo es asumido por la entidad.
Suposiciones actuariales
Las suposiciones actuariales instituyen las óptimas estimaciones que la entidad
posee sobre las variables que fijarán el costo final a los beneficios post-empleo, para
la valoración de tales suposiciones se empleara el método de la unidad de la unidad
de crédito proyectada para determinar el valor presente y el costo del servicio
pasado.
Otros beneficios de largo plazo
Son considerados como beneficios a largo plazo las ausencias remuneradas a largo
plazo, premios de antigüedad, invalidez y participación en ganancias.
El valor que se registrará como un pasivo será el resultante del valor presente de la
obligación por beneficios definidos al final del periodo sobre el que se informa,
menos el valor razonable, al final del periodo sobre el que se informa, de los activos
del plan con los cuales se cancelan directamente las obligaciones.
Beneficios por terminación del contrato
Nacen cuando se rescinde el vínculo que le une con un empleado o grupo de
empleados antes de la fecha normal de retiro y se pagan los beneficios por
terminación derivado de una oferta realizada para incentivar la rescisión voluntaria
de los empleados.
Cuando los beneficios por terminación se van a pagar después de los 12 meses
posteriores al final del periodo sobre el que se informa, se procederá al descuento
de su importe utilizando la tasa de descuento. En el caso de existir una oferta de la
entidad para incentivar la rescisión voluntaria del contrato, la medición de los
beneficios por terminación correspondientes se basará en el número de empleados
que se espera acepten tal ofrecimiento.
83
3.3.6. NIC 23 Costos por préstamos
Los costos por préstamos directamente atribuibles a la compra, construcción o
producción de un activo calificable son parte del costo de dichos activos y los demás
costos se reconocen como gastos.
Los costos de préstamos atribuidos a la compra, construcción o producción de un
activo calificable se capitalizan como parte del costo.
Cuando se pidan préstamos con el fin de obtener un activo calificable, la cantidad de
costos capitalizados se determina aplicando una tasa de capitalización y esta debe
ser el promedio ponderado de los costos aplicable a los préstamos que la empresa
tenga vigentes durante el período, distintos de los préstamos solicitados para
obtener un activo calificable, esta no debe exceder de los costos de préstamos
capitalizados durante ese período.
La capitalización debe comenzar cuando se cumplen 3 supuestos, se realiza el
gasto por el activo, se generan los costos de préstamos, cuando se llevan a cabo las
actividades para preparar el activo.
La capitalización se suspende durante períodos extensos en los que el desarrollo del
activo es interrumpido.
La capitalización se termina cuando están completas o casi completas las
actividades necesarias para preparar el activo calificado para el uso o venta a que
está destinado.
Se debe de revelar la cantidad de costos por préstamos capitalizada durante el
periodo por el que se informa, así como la tasa de capitalización utilizada para
determinar estos.
84
3.3.7. NIC-26 Contabilización de la información financiera sobre planes de
beneficio por retiro
En los planes de aportaciones definidas se debe incluir un estado de activos netos
para atender a los beneficios así mismo se debe incluir una descripción de la política
de capitalización.
Las prestaciones el participante en un plan de aportaciones definidas se determina
por las contribuciones que realiza el empresario.
El fin que se persigue con este plan es informar acerca de la realidad del propio plan
de pensiones y de los rendimientos que generan sus fondos.
La información de un plan de beneficios definidos debe contener la información en
uno cualquiera de los apartados que se mencionan a continuación.
Un estado que muestre activos netos para atender dichos beneficios y el valor
actuarial presente, distinguiendo beneficios irrevocables y de los que no lo son.
O en su caso un estado de los activos netos para atender los beneficios incluyendo
ya sea una nota que revele el valor actuarial presente de beneficios prometidos
distinguiendo de los consolidados y de los que no lo son.
Las evaluaciones actuariales se realizan en un periodo no mayor a una vez cada
tres años.
3.3.8. NIC-36 Deterioro del valor de los activos
Establecer la manera que una entidad aplicará para certificar que sus activos están
contabilizados por un monto que no sea superior a su importe recuperable.
85
Esta Norma se utilizará para el registro del deterioro del valor de todos los activos,
distintos de:
Inventarios
Activos surgidos de los contratos de construcción
Activos por impuestos diferidos
Activos procedentes de beneficios a los empleados
Propiedades de inversión que se midan según su valor razonable
Identificación de un activo que podría estar deteriorado
El importe de un activo se deteriora en el momento en que su valor en libros es
superior al importe que se puede recuperar. Esta Norma no compromete a la entidad
a realizar una consideración formal del importe recuperable si no se presenta rastro
alguno de una pérdida por deterioro del valor.
La entidad estimara, al final de cada periodo sobre el que se informa, si existe
alguna sospecha de la disminución del valor de algún activo. Si existiera esta
sospecha, la entidad estimará el importe recuperable del activo.
Con autonomía de la existencia de cualquier muestra de deterioro del valor, la
empresa deberá:
Demostrar anualmente el deterioro del valor de cada activo intangible con una
vida útil no definida, así como de los activos intangibles aún cuando estos no
estén disponibles para su uso, cotejando su importe en libros con su importe
recuperable.
Argumentar anualmente el deterioro del valor de la plusvalía que se adquiere
en la combinación de negocios.
Medición del importe recuperable
Se define al monto recuperable de un activo o de una unidad que genera efectivo
como el más alto entre su valor razonable al cual debe de disminuírsele los costos
de disposición y su valor en uso.
86
No siempre será necesario determinar el valor razonable del activo menos los costos
de disposición y su valor en uso. Si alguno de esos montos excediera al valor en
libros del activo, éste no habría padecido un deterioro de su valor y en este caso no
sería necesario estimar el otro importe.
Es factible medir el valor razonable del activo disminuidos sus costos de disposición,
aun cuando no existiera un precio evaluado en un mercado activo para un activo
igual.
Si no hubiera motivo para creer que el valor en uso de un activo supera de manera
significativa su valor razonable menos los costos de disposición, se tomara a este
último como su importe recuperable.
El monto recuperable se calculará para un activo, a menos que este no produzca
entradas de efectivo que sean independientes de las originadas por otros activos o
grupos de activos. Si este es el caso, el monto recuperable se estipulará para la
unidad generadora de efectivo a la que pertenezca el activo a menos que:
El valor razonable del activo disminuido de los costos de disposición sea mayor
que su importe en libros.
Se crea que el valor en uso del activo esté al límite de su valor razonable
menos los costos de disposición, y este importe pueda ser medido.
El valor en libros de un activo se disminuirá hasta que alcance su valor recuperable
si este valor recuperable es inferior al importe en libros.
3.3.9. NIC-37 Provisiones, pasivos contingentes y activos contingentes
El objetivo de esta norma es asegurar que se utilicen las bases apropiadas para el
reconocimiento y la medición de las provisiones, pasivos contingentes y activos
contingentes, así como que se revele la información complementaria suficiente, por
87
medio de las notas, como para permitir a los usuarios comprender la naturaleza,
calendario de vencimiento e importes, de las anteriores partidas.
Todas las entidades deben aplicar la NIC 37 al proceder a contabilizar sus
provisiones e informar sobre activos y pasivos contingentes, excepto por las
siguientes partidas señaladas expresamente por esta norma:
Instrumentos financieros (incluyendo garantías) de NIC 39.
Aquéllos que se deriven de contratos pendientes de ejecución, excepto para
contratos onerosos.
Otra transacciones que sean cubiertas por otra NIC , por ejemplo, NIC 11 de
contratos de construcción, NIIF 4 contratos de seguros, NIC 12 de impuestos
a las ganancias, NIC 17 de arrendamientos, NIC 19 de beneficios a los
empleados.
Un contrato pendiente de ejecución es aquél en el que las partes no han
cumplido ninguna de las obligaciones a las que se comprometieron, o bien
aquel contrato en que ambas partes han ejecutado parcialmente y en igual
medida, sus compromisos.
NIC 37 aplica a las provisiones por reestructuraciones, incluyendo las operaciones
en discontinuación; que en este último caso también se requiere la aplicación de la
NIIF 5 de activos no corrientes mantenidos para la venta y operaciones
discontinuadas, en cuanto a revelación de información adicional a la requerida en
esta NIC 37.
Obligación legal
Es aquélla que deriva de un contrato (a partir de sus condiciones explícitas o
implícitas), de la legislación u otra causa de tipo legal. Los probables cambios de
legislación o nuevas leyes posibles se consideran sólo en la medida que sea
prácticamente seguro que la redacción final de la ley tendrá consecuencias iguales a
las del proyecto conocido, sin embargo es imposible tener la completa seguridad
sobre la redacción final de la ley hasta el momento que haya sido aprobada.
88
Activos contingentes
Normalmente, los activos contingentes surgen por sucesos inesperados o no
planificados, de los cuales nace la posibilidad de una entrada de beneficios
económicos en la entidad. Un ejemplo puede ser la reclamación que la entidad está
llevando a cabo a través de un proceso judicial, cuyo desenlace es incierto.
El párrafo 31 de la NIC 37, no permite que una entidad reconozca ningún activo
contingente; ya que ello podría significar el reconocimiento de un ingreso que quizás
nunca se realice; a menos que dicha realización sea prácticamente cierta, en cuyo
caso, el activo ya no sería de carácter contingente, y por lo tanto, su contabilización
resulta apropiada.
Si es probable la entrada de beneficios económicos hacia la entidad por causa de un
activo contingente, se debe informar en notas a los estados financieros. Los activos
contingentes han de ser objeto de evaluación de forma continuada, con el fin de
asegurar que su evolución se refleja apropiadamente en los estados financieros.
Valor presente
Cuando resulte importante el efecto financiero producido por el descuento, el importe
de la provisión debe ser el valor presente de los desembolsos que se espera sean
necesarios para cancelar la obligación.
Debido al valor temporal del dinero, una provisión que se refiere a salidas de efectivo
cercanas al final del periodo sobre el que se informa, resulta más onerosa para la
entidad que otra referida a salidas por igual importe pero fechas más lejanas. El
importe de las provisiones, por tanto, será objeto de descuento cuando el efecto de
hacerlo resulte significativo.
La tasa o tasas de descuento deben ser consideradas antes de impuestos, y deben
reflejar las evaluaciones correspondientes al valor temporal del dinero que el
mercado esté haciendo, así como el riesgo específico del pasivo correspondiente. La
tasa o tasas de descuento no deben reflejar los riesgos que hayan sido ya objeto de
89
ajuste, al hacer las estimaciones de los flujos de efectivo futuros relacionados con la
provisión.
Cambios en el valor de las provisiones
Las provisiones deben revisarse en cada fecha de balance y ser ajustadas, de
corresponder, para reflejar la mejor estimación existente en ese momento.
En el caso que una provisión cuya salida de recursos ya no sea probable, se debe a
liquidar o revertir la provisión, esto es se reconoce un abono a resultados por
recuperación de provisiones o excesos de provisiones, como lo requiere la NIC 37.
Cuando se haya usado el descuento para determinar el importe de la provisión, el
importe en libros de la misma aumentará en cada periodo para reflejar el paso del
tiempo. Tal incremento se reconocerá como un gasto financiero.
3.3.10. NIC-38 Activos intangibles
Prescribir el procedimiento contable de los activos intangibles que no estén
revisados específicamente en otra Norma. Se requiere que las entidades
reconozcan un activo intangible solo si cumplen ciertos criterios. La Norma
especifica cómo se determinara el importe en libros de los activos intangibles, y
exige revelar información específica sobre estos activos.
Con frecuencia, las empresas emplean recursos, o caen en pasivos, para adquirir,
desarrollar, mantenimiento o mejora de recursos intangibles que bien podrían ser el
conocimiento científico o tecnológico, el diseño e implementación de nuevos
procesos o nuevos sistemas, las licencias o concesiones, la propiedad intelectual,
los conocimientos comerciales o marcas
La definición de un activo intangible requiere que sea identificable para poderlo
distinguir de la plusvalía. La plusvalía registrada en la combinación de negocios es
un activo que representa beneficios económicos que se espera tener en el futuro y
90
que surgen de otros activos adquiridos en una combinación de negocios que no
están identificados individualmente y reconocidos de forma separada
Un activo es identificable si:
Es separable, es decir, es susceptible de ser separado o escindido de la
entidad y vendido, transferido
Surge de derechos convenidos o de otros de tipo legal, con independencia de
que esos sean transferibles o separables de la entidad o de otros derechos y
obligaciones.
Vida útil
Una entidad evaluará si la vida útil de un activo intangible es finita o indefinida y, si
es finita, evaluará la duración o el número de unidades productivas u otras similares
que constituyan su vida útil.
La contabilización de un activo intangible se basa en su vida útil. Un activo intangible
con una vida útil finita se amortiza, mientras que un activo intangible con una vida útil
indefinida no se amortiza.
3.3.11. NIC-40 Propiedades de inversión
Las propiedades de inversión están referidas a terrenos, edificios, casas,
departamentos, estacionamientos y bienes raíces en general; que mantiene una
empresa principalmente para entregarlas en arriendos a terceros o para ganar
plusvalías en el tiempo.
El objetivo de esta norma es prescribir el tratamiento contable de las propiedades de
inversión y las exigencias de revelación de información correspondientes.
Un inmueble puede clasificarse como activo fijo, existencias o propiedades de
inversión. Esta clasificación depende, básicamente, del destino o el uso que la
administración de una empresa le dará.
91
Un inmueble puede tener muchos usos dentro de una entidad. Puede estar
destinado para el uso en la producción, para oficinas administrativas, para entregarlo
en arriendo operativo o financiero, puede estar disponible para la venta, para no ser
utilizado por un tiempo indefinido o tenerlo con un uso no determinado.
Un edificio es una construcción fija, hecha con materiales resistentes para habitación
humano o para otros usos. En consecuencia se entiende que no sólo un edificio tal o
una vivienda es un edificio, sino también lo son una fábrica, una bodega, una planta
productiva entre otros. Por su parte cualquier superficie o espacio de tierra
constituye un terreno.
Generación de beneficios para una entidad: Son beneficios económicos que una
empresa espera obtener de un inmueble.
Las propiedades de inversión se medirán inicialmente al costo. Los costos asociados
a la transacción se incluirán en la medición inicial.
El costo de una propiedad de inversión no se incrementará por:
Los costos de puesta en marcha (a menos que sean necesarios para poner la
propiedad en la condición necesaria para que pueda operar de la manera
prevista por la administración)
Las pérdidas de operación incurridas antes de que la propiedad de inversión
logre el nivel planeado de ocupación.
Las cantidades anormales de desperdicios, mano de obra u otros recursos
incurridos en la construcción o en el desarrollo de la propiedad.
92
CAPÍTULO IV
NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIÓN FINANCIERA
SEGUNDA PARTE
Las NIIF son el marco de información financiera aplicable a entidades de interés
público, que en caso de no establecer norma alguna para el reconocimiento contable
en México, implica el uso de supletoriedad de otras normas.
Así mismo se presenta dentro de este informe las principales diferencias
encontradas dentro del seminario con las NIF mexicanas correspondientes. Al igual
que el contenido del capítulo 3 citado, son una aproximación. No se podría decir que
contenga todas y hay que considerar que este informe tiene cierta vigencia.
Así mismo se insiste en leer y comprender el informe escrito sobre este tema para
poder usar este informe didáctico para la capacitación.
En este punto se puede decir que la ESCA unidad Tepepan está iniciando con un
lenguaje unificado de negocios, un avance significativo para la generación de
profesionistas de vanguardia.
4.1. Supletoriedad inversa a NIF mexicana
Cuando se habla de supletoriedad se da por entendido que se ocupa cuando una
empresa o entidad está obligada a presentar información financiera usando un
marco normativo específico, ya sea local o internacional, y al usar este marco, no
exista una norma que ayude al correcto registro de una actividad llevada por la
entidad o a la creación de una política contable correcta para un hecho económico.
Debido a la globalización, y a la necesidad de obtener un lenguaje unificado de
negocios, en México existen dos tipos de empresas principales, las cuales serían las
entidades públicas y las entidades no públicas, ambas empresas necesitan
93
presentar su información financiera de manera completa, clara y fiable, para la toma
de decisiones de los diferentes usuarios que la ocupan.
Las entidades no públicas dentro de México ocupan para la llevanza de su
contabilidad las NIF- mexicanas, sin embargo las entidades públicas, al cotizarse en
bolsa y ser reguladas por la CNBV, están obligadas a llevar su contabilidad usando
las normas internacionales conocidas como IFRS.
Por consiguiente, dentro de México, para las empresas públicas, cuando alguna
norma internacional sea insuficiente para la realización de una actividad o hecho
económico dentro de la entidad, estas deberán usar el término de supletoriedad
inversa.
Este término de supletoriedad inversa se presenta dentro de este seminario como un
tema totalmente nuevo, nacido de la necesidad de explicar el fenómeno que se da
en las empresas públicas cuando necesitan usar una NIF mexicana para la
realización de una norma contable o el registro de una actividad. Dentro de la NIF
mexicana, el término supletoriedad se da cuando una a la ausencia de una norma
dentro de este marco normativo, puede y es cubierta por otra norma de otro
organismo formalmente establecido que emita normas de información financiera,
que en este caso el más usual sería IFRS emitidas por el IASB.
Hay que recordar que está supletoriedad se considera desde el punto de vista del
entorno mexicano. Al hacerse obligatorio para la entidades públicas el uso de IFRS,
se tendría que buscar un nuevo término que diera la idea de regreso a la NIF
mexicana, de ahí que el nombre supletoriedad inversa fuera dado.
Para poder darse esta supletoriedad inversa es necesario seguir las reglas que
proporciona la IAS 8 Accounting policies, changes in accounting estimates and
errors. Esta norma no tiene un concepto de supletoriedad como tal, más sin
embargo si menciona que cuando una norma no exista para aplicarla a una
transacción, hecho económico o alguna condición de este tipo, la gerencia usando el
juicio profesional, podrá desarrollar y aplicar una política contable, esto con la
finalidad que su información sea relevante y confiable.
94
Al realizar este juicio profesional, la norma menciona que la gerencia deberá
considerar, antes de realizar la supletoriedad inversa, lo siguiente:
Los requerimientos de las IFRS siempre que estos traten de temas
relacionados con el hecho económico al que se aplicará.
Las generalidades del marco conceptual de las IFRS, que incluye
definiciones, criterios de reconocimiento y criterios de medición, mismo que se
han establecido para la revelación y medición de los activos, pasivos, gastos
e ingresos.
Así mismo esta norma menciona algunas situaciones en las que no es necesario
hacer cambios en las políticas contables, como cuando el hecho económico no haya
sucedido anteriormente o que de haber sucedido careció de materialidad.
Para la IFRS 8 menciona que existen diferentes niveles en los cuales sucede
supletoriedad:
En el primer nivel la IAS menciona que se pueden aplicar IFRS que traten de
temas similares.
En el segundo nivel se menciona que se aplicará el marco general de las
IFRS.
En el tercer nivel se aplicaran otras normas que sean reguladas y emitidas
por otros organismos formalmente organizados.
En el cuarto nivel se aplicarán las prácticas contables de sector.
Así, en el tercer nivel es donde se da la supletoriedad inversa, ya que en este nivel
habla del uso de un marco normativo diferente al de las IFRS, el cuál sería en
primera instancia el marco normativo local, que para México es el emitido por el
CINIF.
Como dato curioso, se puede ver que en el cuarto nivel las IFRS permiten las
prácticas de sector, las cuales son totalmente inaceptables para el marco de las NIF
mexicanas, esto debido a que estas normas consideran como imprácticas o difícil de
regular estas prácticas.
95
Para un mayor manejo de este tema se sugiere leer el informe escrito denominado
Supletoriedad inversa y principales diferencias entre las NIIF Mexicanas” elaborado
por integrantes de este seminario, así mismo se sugiere la revisión más extensa de
las normas aquí mencionadas.
4.2. Principales diferencias IFRS-NIF mexicanas
A continuación se presentaran las principales diferencias entre las normas
internacionales de la información financiera y la normatividad mexicana, emitida por
el CINIF. Aun cuando ambas normas son muy similares, existen diferencias en la
aplicación, misma que se ve reflejada en los estados financieros.
4.2.1. Diferencias entre NIC-2 y la NIF C–4
Un importante elemento de las grandes industrias es la correcta contabilización de
los inventarios, ya que gracias a ellos se lleva un registro de la capacidad de las
entidades para poder producir.
Por la amplia gama de actividades que se van desempeñando día a día en entornos
globales es de gran utilidad realizar comparaciones entre las diferentes
normatividades que se deben seguir, ya que el mercado actual exige haya
uniformidad y el lenguaje sea unificado entre unos u otros.
La normatividad mexicana como la internacional tiene por objetivo hacer un correcto
reconocimiento contable de todos los inventarios de acuerdo a sus especificaciones
en cada una a excepción de algunos que para mayor información se pueden
consultar tanto las normas internacionales como las mexicanas.
96
Si se compara la NIC 2 con la NIF C – 4 se encontraran diferencias que son
relativamente importantes y necesarias conocer como a continuación se hace
explicación de los puntos más comunes.
De los sistemas de costos para medir inventarios desaparece el costo histórico, ya
que había presunción de utilizar el sistema que mas conviniera y utilizaban
comúnmente el uso de valor razonable.
La medición de los inventarios es a valor neto realizable y se necesitan los
siguientes elementos:
El costo de adquisición
El costo de transformación
Costos que dieran ubicación y condición del inventario para su venta.
Aún pareciera que casi todo debe de incluirse en el costo de los inventario se debe
tener cuidado en algunos conceptos que por su naturaleza ya sea de obtención o el
efecto que hubiera si se consideran no se incluyen en el costo de los inventarios
como desperdicios de materiales exuberantes, pagos de almacenamiento por
negligencias de la administración de la entidad, gastos administrativos indirectos, el
costo de venta, sueldos indirectos, esto se trata como gasto y se envía directo a
resultados.
La norma internacional llama técnicas de medición pero la norma mexicana lo define
como métodos de asignación, al ser estos sinónimos no hay variante más que el
léxico.
En el método de costo estándar se debe considerar que es útil si los niveles de
producción son normales en consumo de materia prima, los suministros, la mano de
obra, la eficiencia y la propia utilización de la capacidad.
Debe haber un registro cotidiano para advertir variaciones de lo contrario habrá que
cambiar de método. Existen entidades que para la producción de un bien deben
producir otros tantos que hagan complemento de dicho bien, por lo que la medición
97
de esos elementos debe ser particular en cada uno de acuerdo a su funcionalidad y
se aplica los costos identificados.
No se encuentra tema en la norma internacional de que se deba aplicar el método,
sin embargo habrá que desempeñar el juicio profesional.
El método detallista es muy práctico para entidades que elaboran sin fin de
productos, de difícil control por la rotación de venta que se obtiene de ellos y que
cuantificarlos por unidad resulta ineficiente.
Para realizar la asignación la norma mexicana considera cuatro formulas, los costos
identificados, el de primeras entradas primeras salidas, costo promedio y últimas
entradas primeras salidas.
A partir del 1° de enero de 2011 el método UEPS desaparece, y se genera un
cambio contable que no se debe pasar por alto por lo que las entidades que
utilizaban esta fórmula deberán hacer cambios retrospectivos.
Esto se da una vez que al aplicar este método los inventarios están a precios
antiguos y en resultados a precios más actuales.
La aplicación de formulas puede ser distinta de acuerdo a la producción, no se debe
por que utilizar la misma en todo.
En cuantía no hay muchas diferencias en la aplicación de normas internacionales
con las mexicanas, sin embargo las pocas que existen crean varios conflictos de la
manera que ya se venía desempeñando, por lo que habrá de adaptarse para estar
unificados y ser coherentes en la información que se presente a los usuarios.
98
4.2.2. NIC-10 Hechos posteriores a la fecha del balance
Los eventos ocurridos de forma posterior al periodo sobre el cual se informa son los
sucesos ya sea a favor o desfavorables que suceden en el periodo de tiempo que
abarca de la fecha de los estados.
Esta norma tiene como objetivo el determinar en qué situación se deberá ajustar el
evento en los estados financieros por estos eventos y cuando solo necesitan ser
revelados. Debiendo considerar, punto importante, que debe cumplir con el negocio
en marcha.
Los dos supuestos que se pueden generar en este lapso son cuando ya se tenía
conocimiento al cierre del ejercicio y que debe proyectar modificaciones de esta y el
otro cuando da a conocer las condiciones que no se tenían a la fecha del cierre, sin
generar alguna modificación en las cifras.
Puntos importantes a considerar para identificar estos hechos son el conocer su
control interno, indagar sobre posibles litigios, estudio previo de los estados
financieros y de sus presupuestos, etc.
Los dos tipos de hechos posteriores que se presentan son el primero es cuando la
entidad recibe información a destiempo, en este caso, se deberá actualizar de
acuerdo a lo recibido. Cuando la entidad este obligada a presentar sus estados
financieros a sus propietarios antes de sus emisión, se establecerá como fecha de
autorización la fecha en se emitan los estados financieros y no la fecha en que los
propietarios los aprueben.
Cuando la entidad revele la fecha de autorización de publicación de los estados
financieros y algún propietario o persona con modificar esta información lo hiciera,
este evento se revelara en los mismos.
99
4.2.3. Diferencias entre IAS-12 y NIF-D-4
Considerando la importancia de obtener información útil para la toma de decisiones
de los usuarios de las empresas, para poder así decisiones sobre la misma, es
necesario considerar que uno de los aspectos más importantes para la mayoría de
las gerencias de las entidades es el control o manejo de los impuestos a enterar y
pagar al Estado. Hoy en día uno de los temas principales que tratan los empresarios
es el tema de la planeación fiscal.
A raíz del cambio de las empresas públicas a normatividad IFRS, para estas
empresas es de vital importancia conocer las diferencias entre las normas relativas a
utilidades a las ganancias para así reestructurar tanto sus políticas contables,
registro contable y esta parte conocida como planeación fiscal.
La IAS 12 menciona de una manera más amplia todos los tópicos relativos a su
tema, como por ejemplo, comparando el objetivo de esta norma con el objetivo de la
D-4, se puede ver que esta norma menciona en base a que se originan las
diferencias temporales las cuales no son mencionadas en la NIF mexicana.
Así mismo la NIC 12 no contempla los temas de contabilización de subsidios del
gobierno y los créditos fiscales por inversiones, más no así la norma mexicana
menciona esto, ya que la norma mexicana sólo menciona a los tipos de empresas a
los que puede ser aplicable, en este punto hay que recordar que en el marco
conceptual de las IFRS, estas están dirigidas a empresas con fines lucrativos.
No existe diferencia en los métodos ocupados por ambas normas, ya que ambos
métodos se basan en las bases fiscales y contables para la obtención de los
impuestos diferidos.
Sin embargo la norma si plantea muchas notas a los estados financieros que deben
considerarse y que la norma mexicana no menciona, estas son, por ejemplo, si hubo
cambio en las tasas vigentes, cuáles han sido estos cambios, las vigencias de todas
estas tasas y el cálculo de la tasa efectiva, entre otras notas. En 2012 existían
diferencias que para 2013 ya no existen, tales como, el reconocimiento inicial
100
provenientes o no de las adquisiciones de negocio, ya que la norma mexicana hasta
2012 no exigía la nota a los estados financieros sobre esta situación.
Así mismo otra diferencia es que en la revelación, la IFRS menciona que se puede
incluir los componentes principales del gasto o ingreso que se genere del impuesto a
la utilidad, mientras que la norma mexicana menciona que deberá revelarse como se
compone el impuesto, desglosando los impuestos causados de los diferidos.
En conclusión, las principales diferencias entre ambas normas son sobre la
información a revelar, así como su obligatoriedad a revelarla.
4.2.4. NIC 17 Arrendamiento
El objetivo primordial de la IFRS es poder determinar las políticas contables que van
aplicarse en la información financiera de las dos personalidades que intervienen
dentro del arrendamiento que son el arrendador y el arrendatario.
El alcance se presenta en la aplicación de acuerdos mediante los cuales se
transferirá el derecho de uso de un activo pero no se deberá aplicar actividades que
se realicen con explotación de metales preciosos, películas, videos, etc.
Cuando se presenta un arrendamiento este se puede derivar de dos formas la
primera es mediante un arrendamiento financiero el cual solo transfiere parcialmente
algunas ventajas y riesgos del bien arrendado.
Por ejemplo: una empresa de servicios que se dedica al entretenimiento decide
emplear en arrendamiento financiero la adquisición de una camioneta para el
transporte de toda la mercancía, al final de dicho periodo se cuenta con opción a
compra de dicho activo, este caso se puede dar para una variedad de activos, la
transferencia de riesgos y ventajas en este ejemplo se presenta como todos los
gastos que genere la camioneta como lo es la verificación, el mantenimiento, etc.,
son los riesgos que este transmite y las ventajas son todos los ingresos que puede
generarse del uso de dicha camioneta.
101
De igual manera se presenta como un arrendamiento operativo en el cual no
transfiere todos los riesgos y ventajas que pueda generar.
Un ejemplo: la empresa dedicada a entretenimiento arrenda dentro de una plaza
comercial un local para colocar una sucursal de su negocio, en este tipo de
arrendamiento operativo las ventajas que esta provee son utilizar el espacio para
poder generar ingresos de su actividad, los riesgos que esto generan por
modificación de la estructura son absorbidos directamente por el arrendatario, es por
eso que los riesgos por lo regular no son transmitidos en su totalidad.
El reconocimiento que se emplea dentro de un arrendamiento financiero observando
desde el punto de vista del arrendatario se reconoce como un activo y un pasivo
presentándose de la misma manera en el estado de situación financiera, es decir, se
reconoce una cuenta de activo fijo derivado del arrendamiento por el bien y a su vez
se genera una cuenta por pagar que representa las mensualidades que se debe
pagar al arrendador por el uso de dicho activo.
Desde el punto de vista del arrendador solo se genera una cuenta por cobrar que se
presenta en el estado de situación financiera esto es por el bien que se tiene en
préstamo.
Es importante mencionar que se tiene la posibilidad de opción a compra si es que
así lo pactan tanto el arrendatario como el arrendador al término del contrato, en
caso de rescindir el contrato el bien debe ser entregado al arrendador.
Todo tipo de arrendamiento dependerá tanto de la naturaleza de cada una de las
operaciones que genera, así como la esencia económica de la entidad, así mismo se
deberá clasificar correctamente todo tipo de componente que se obtenga en el
arrendamiento del bien, el componente de un edificio se considera arrendamiento
financiero, el componente de un inmueble se determina financiero u operativo.
Tanto la norma internacional como la norma mexicana manejan la contabilidad del
arrendatario como el arrendador en un solo instrumento.
102
La diferencia encontrada en comparación de la IFRS contra la NIF mexicana D-5 es
la clasificación de arrendamientos donde se emplea indicadores adicionales que
podrían identificar en los arrendamientos financieros:
Los activos arrendados son de naturaleza tan específica que se tiene la
posibilidad de usarlos sin realizarles modificaciones importantes.
El arrendatario puede cancelar el contrato de arrendamiento en el momento
que crea conveniente, y las pérdidas sufridas por el arrendador a causa de tal
cancelación son asumidas por el arrendatario.
Las pérdidas o utilidades derivadas de las fluctuaciones en el valor razonable
del importe residual recaen sobre el arrendatario.
El arrendatario tiene la posibilidad de prorrogar el arrendamiento durante un
segundo período, con pagos por arrendamiento que sean esencialmente inferiores a
los habituales del mercado.
En las NIF mexicanas no hace mención ningún indicador, así mismo el
arrendamiento financiero se presenta como capitalizable.
Otra diferencia encontrada es la tasa de descuento, en la IFRS el arrendatario debe
utilizar la tasa de interés implícita para calcular el valor actual de los pagos mínimos
del arrendamiento y en la NIF mexicana se debe utilizar la tasa de interés pactada
en el acuerdo de arrendamiento.
Dentro del leasing financiero pueden dar como resultado ganancias o pérdidas
derivadas de dichos acuerdos de venta y arrendamiento del mismo bien, las IFRS
manejan que dicha ganancia o pérdida en un arrendamiento financiero se difieren y
amortizan durante el periodo de dicho arrendamiento, en el arrendamiento operativo
observándose desde el punto de vista del arrendador debe reconocerse
inmediatamente cuando la venta se realiza a valor razonable del bien, a menos que
la diferencia sea compensada por rentas futuras por debajo de los precios del
mercado, en tal caso la diferencia se difiere durante el periodo durante el cual se
espera utilizar el activo.
103
Cuando las ventas se realiza por un importe mayor al valor razonable del bien la
diferencia debe ser diferida y amortizada en el periodo durante el cual se espera
utilizar el activo.
En la NIF mexicana en el arrendamiento financiero desde el punto de vista las
ganancias o pérdidas se reconocen de forma inmediata a la fecha de venta, este tipo
de operaciones las cataloga como si se tratase de una venta y arrendamiento en vía
de regreso las cuales se puede realizar en cualquiera de los dos tipos de
arrendamiento.
Por lo regular en este tipo de diferencias debe plantearse desde el punto de vista
tanto del arrendador como del arrendatario ya que son dos operaciones totalmente
diferentes.
4.2.5. Reconocimiento de los ingresos
En esta norma aplica la supletoriedad inversa, puesto que en las normas mexicanas
no se tiene una norma específica para los ingresos ordinarios, como tal.
Se entiende por ingresos el incremento de un activo y una disminución de pasivo,
teniendo como resultado una considerable utilidad en a la entidad en un lapso de
tiempo
Se consideran ingresos ordinarios la venta de bienes, la prestación de servicios
profesionales y los intereses, regalías y dividendos, pues para las demás ingresos
hay una norma que los delimita.
En esta norma se establece el tratamiento para la contabilización de los eventos
ordinarios, determinando primordialmente el momento de su reconocimiento además
de su exacta medición y confiabilidad, dando las directrices para estos principios y
su aplicación.
104
Se aplica en el registro contable de los ingresos por actividades comunes, como la
venta de productos; los que la empresa fabrica y los que son de compra venta; la
prestación de servicios; implica la intervención de una empresa en una serie de
labores especificas, basadas en un contrato con una determinada duración de
tiempo para cumplir con las labores que se listaran y el uso, por parte de terceros,
de activos que reditúen a la empresa intereses, regalías y dividendos.
Donde los intereses son los ingresos ordinarios, las regalías son las arcas o
patentes, uso de activos a largo plazo y los dividendos que son la repartición de
ganancias de las personas que poseen acciones en la empresa, en igual porciento
de utilidad
La medición de los ingresos de actividades ordinarias debe hacerse utilizando el
valor razonable de la contraparte, recibida o por recibir.
Los ingresos de actividades ordinarias procedentes de la venta de bienes deben
reconocerse cuando se cumplen con las condiciones de que la entidad haya
transferido al comprador todos los riesgos y las ventajas de la cosa, se mide con
fiabilidad.
La prestación de servicios cuando el resultado de una transacción, se estime con
fiabilidad, teniendo en cuenta el grado de terminación de la prestación final sobre el
periodo a informar, denominado con el nombre de método de porcentaje de
terminación. Al no tener el estimado fiablemente, los ingresos de actividades
ordinarias se reconocerán en la cuantía de los gastos reconocidos que sean
considerados recuperables.
Los ingresos de actividades ordinarias deben reconocerse de acuerdo con las
siguientes bases: los intereses deben reconocerse con el método del tipo de interés
efectivo; las regalías deben con la base de acumulación o devengo según el acuerdo
y los dividendos se reconocerán cuando se establezca el derecho a recibirlos por
parte del accionista.
105
4.2.6. Beneficios a los empleados
En pro de que los empleados son lo más importante de cualquier entidad, es de
suma importancia poner énfasis en los planes de beneficios a los empleados,
contemplando, entonces, un pasivo de acuerdo al estudio actuarial realizado de
manera previa, según los datos de los empleados proporcionados por la empresa a
los actuarios.
Los planes se dividen en beneficios a corto plazo, a largo plazo y post-empleo.
Los beneficios a corto plazo son los que se liquidaran en un plazo no mayor a doce
meses. Que son el pago de las prestaciones que brindo en la entidad, como su
sueldo.
Los beneficios a largo plazo son los que se pagan en un plazo mayor a doce meses.
Por último los beneficios post-empleo son los que se estipula serán pagados por el
retiro del trabajador. Los beneficios a los empleados se dan directamente a los
mismos empleados, o sus beneficiaros o quienes dependen de ellos.
Su objetivo es la determinación del proceso a seguir para el registro contable de la
información que se presentara abordando este tema, beneficios a los empleados,
requiriendo esta norma que se contemple un pasivo cuando un empleado ha
prestado servicios a cambio de un beneficios a pagar en un futuro y un gasto,
cuando la entidad extinga el beneficio económico originado del servicio que presto
por el empleado a cambio de los beneficios a los empleados.
Su aplicación es para los empleados en el momento en que se contabilizan los
beneficios a los empleados, a excepción de los que se explican en la norma de los
Pagos Basados en acciones. Los beneficios que en esta norma se comprenden son
los planes de acuerdos formales ya sea con un grupo o de manera individual.
Los beneficios a corto plazo, cuando se trate de un beneficio que se liquidara en su
totalidad antes de los doce meses siguientes a la fecha del periodo anual sobre el
que se informa, como los sueldos, salarios, aportaciones de seguridad social.
106
El importe que se haya pagado a los empleados a corto plazo será reconocido por
aquella prestación de servicios que le brindo a la entidad.
Como un pasivo después de deducir cualquier importe ya satisfecho, si el importe
pagado es superior al importe sin descontar se reconoce ese exceso como un activo
en la medida en que el pago vaya a dar lugar. Y como un gasto siempre y cuando
alguna otra NIIF no la requiera en costo de un activo.
4.2.7. Diferencias entre NIC-21 y NIF B-15
Al existir la globalización, con el paso del tiempo, las empresas han cambiado sus
maneras de realizar negocios, ya que no sólo están dentro de un mercado local, sino
también muchas de estas empiezan a entrar a mercados trasnacionales, ya sea que
exporte o importe, o que tenga varias sucursales en diferentes países del mundo.
Es por esto que se da en las empresas transacciones y operaciones con moneda
extranjera, necesarias para la realización de objetivos de cada entidad.
La IFRS que ocuparán las entidades públicas para esta clase de operaciones es la
IAS 12, por lo tanto se mencionaran las principales diferencias que existen entre
esta norma y la NIF mexicana B-15.
La norma internacional abarca las transacciones en moneda extranjera y los
negocios que suceden en el extranjero, considerando las transacciones y saldos, así
como la conversión de resultados y la situación financiera de una entidad. Esta
norma no considera los instrumentos financieros ni los flujos de efectivo. Hasta aquí
la norma no difiere mucho del alcance y el objetivo que menciona el CINIF en su NIF
mexicana B-15.
Sin embargo, entre las diferencias más relevantes se tiene que la IAS 21 ocupa dos
tipos de moneda, la funcional y la de reporte, la norma mexicana al ser especial para
el comercio que se da en las entidades privadas mexicanas, menciona tres tipos de
107
moneda, las cuales son moneda de registro, funcional y de informe. Esto se da ya
que para las IFRS sólo existe la moneda predominante a la que la entidad realiza
sus operaciones, sin importar el lugar donde está ubicada, sin embargo el CINIF
considera como moneda principal los pesos mexicanos, por consiguiente si una
empresa realiza la mayoría de sus operaciones en euros, pero debe informar en
dólares a los gerentes de la empresa, a pesar de ser una empresa mexicana, está
debe presentar sus estados financieros para SIPRED en moneda nacional.
Otra principal diferencia es que la norma internacional permite la utilización de un
tipo de cambio semana o anual, sin embargo la mexicana sólo permite tipos de
cambio de realización o de cierre.
Así mismo las diferencias entre tipos de cambios se presentarán para la norma
internacional como un componente separado del patrimonio, mientras que en la
norma mexicana se presentara como un componente de RIF.
Cabe mencionar que también existen diferencias en las notas a los estados
financieros que deben revelarse, para lo anterior se considera referirse a las normas
correspondientes.
4.2.8. Diferencias entre IAS-29 y NIF B-10
Hay veces en las que empresas trasnacionales realizan operaciones en entornos
inflacionarios, o existe inflación dentro del entorno mexicano, en estos casos existen,
para las entidades públicas la IAS 29, y para las entidades privadas mexicanas la B-
10.
Para empezar con su diferencia, la IAS 29 habla de hiperinflación, lo cual es un
entorno con 100% de inflación en los últimos 3 años, mientras que la NIF B-10
considera un entrono inflacionario cuando en los últimos años se haya registrado
una inflación acumulada de 26%.
108
La IAS-29, habla de un entorno hiperinflacionario, además de mencionar este
porcentaje de inflación y demás aspectos por los cuales la gerencia de la entidad
puede considerar que existe en un entorno con inflación, también explica que es de
parte del juicio profesional de la gerencia decidir que se está en un entorno
hiperinflacionario y que sea necesario utilizar esta norma, considerando también las
demás entidades dentro de este entorno económico hiperinflacionario, lo cual se
considera práctica de sector, las cuales según normatividad mexicana no son
aceptadas.
Otra diferencia se da a raíz de que en la normatividad internacional, al ser de
carácter internacional, considera no sólo la ubicación de la empresa sino también la
moneda que esta ocupa como moneda funcional. Así se tiene, por ejemplo, una
entidad pública mexicana obligada a usar IFRS pero que sus operaciones son en
dólares, si los dólares se encuentran afectados por la inflación, al grado que las
demás empresas que ocupan está moneda están considerando este efecto
inflacionario en sus estados financieros, esta empresa deberá hacer lo mismo, a
pesar que en México no exista inflación superior o igual al 26%.
Así mismo la norma internacional pide revelarse notas a los estados financieros
específicas que la normatividad mexicana no requiere, tales como las razones por
las que se acepto expresar el efecto inflacionario en los estados financieros,
originado por las prácticas de sector, o los métodos utilizados para la elaboración de
los registros contables, que en este caso con método de costo histórico o corriente.
4.2.9. NIC-36 Deterioro en activos de crédito mercantil y de activos intangibles
El objetivo que presenta esta IFRS es establecer procedimientos adecuados para la
correcta contabilización y presentación de los activos.
Se aplica a todo tipo de activos no considerando los inventarios, activos financieros,
impuestos diferidos, etc., cada uno de estos elementos dentro de su IFRS cuenta
con el procedimiento adecuado para la contabilización de su deterioro.
109
El importe recuperable de un activo es el obtenido de su valor razonable menos los
costos de disposición y su valor en uso si es mayor se considera deterioro.
El valor razonable es el precio que se recibirá por vender un activo, los costos de
disposición son los referentes a carácter legal, impuestos, montaje o desmontaje o
todos los gastos que se utilicen para colocar a la venta un activo.
Para el cálculo del valor en uso se debe reflejar la estimación de flujos de efectivo,
así como las estimaciones de entradas y salidas derivadas de la utilización del
activo, es decir, las salidas corresponden al mantenimiento que se otorgue al bien
para su uso y las entradas de dinero son los beneficios que se obtengan de dicho
uso.
Las estimaciones se obtendrán de proyecciones de flujo de efectivo bajo hipótesis,
pronósticos o presupuestos financieros más recientes, pero se debe emplear para
periodos no mayores de cinco años.
Así mismo la aplicación de la tasa de descuento a utilizar será la determinada antes
de impuestos que refleje las evaluaciones del mercado temporal de dinero y de los
riesgos del activo.
Para poder considerar la tasa de descuento apropiada se deberá reflejar el valor del
dinero ante las condiciones que prevalece en el mercado.
La reversión de pérdida por deterioro de activos utilizados, se realiza con la mejor
tendencia del valor de recuperación y este sea superior a su nuevo valor en libros,
debe proceder a la reversión de la perdida, siempre y cuando esté completamente
justificado y reúna las características de permanencia y verificabilidad.
Esta IFRS se maneja dos enfoques para el cálculo del valor en uso, el primero de
ellos es el enfoque tradicional este se emplea mediante flujos de efectivo estimados
y una única tasa de descuento también conocida como tasa que corresponde al
riesgo.
110
Para poder determinar esta información debe ser realizada por parte de un valuador,
el cual debe hacer lo siguiente:
Identificar el flujo de efectivo y otro activo dentro del mercado
Realizar una comparación de ambos activos para asegurarse que sean
similares
Evaluar la existencia de algún componente que no se encuentre presente en
el otro activo
El segundo corresponde al enfoque de flujo de efectivo esperado, el cual es una
herramienta de medición más efectiva que emplea mayor probabilidad sobre
posibles flujos de efectivo en lugar de un único flujo de efectivo.
La aplicación de este enfoque está sujeta a la condición del costo-beneficio.
La entidad presentara para cada clase de activos, los siguientes importes:
Las pérdidas por deterioro del valor serán reflejadas en el resultado del
periodo.
Las restituciones por dichas pérdidas reconocidas en el resultado del periodo.
Las pérdidas por deterioro del valor de activos revaluados se reconocen en
otro resultado integral durante el periodo.
Las restituciones de pérdidas por deterioro del valor de activos revaluados
reconocido en otro resultado integral durante el periodo.
Al analizar la comparación realizada de la IFRS contra la NIF mexicana C-15 se
encontró en la tasa de descuento donde la IFRS se utiliza el valor de uso el cual
representa los flujos de efectivo futuros descontados al valor presente utilizando una
tasa de descuento antes de impuestos, en cambio la NIF mexicana no especifica
que tasa debe emplearse en la práctica también se emplea la tasa antes de
impuestos.
El reconocimiento de deterioro cuando se aplica un método de revaluación la
diferencia encontrada en IFRS es que permite reconocer algunos activos no
111
financieros (activos fijos y activos intangibles) bajo el método de revaluación, en la
NIF mexicana no permite las pérdidas por deterioro se deberá registrar en el estado
de resultados en el año en que ocurran.
La diferencia en reversión del deterioro en la IFRS no se encuentra permitida para
poder efectuar dicha reversión en un crédito mercantil, en cuanto a la NIF mexicana
si es permisible efectuar dicha reversión.
En las pruebas del crédito mercantil durante el año de una adquisición de negocios
la IFRS marca que se le debe realizar la prueba de deterioro durante el año de la
adquisición de negocios y la NIF mexicana debe ser probado anualmente.
El 18 de enero de 2013 el IASB coloca el Deterioro del valor de los activos en
proyecto de auscultación donde desean realizar modificaciones a las revelaciones
del monto no recuperable de activos financieros, el plazo de dicha auscultación
vencía el 19 de marzo de 2013, de acuerdo a la página de internet del CINIF el cual
los proyectos de auscultación se encuentran actualizados hasta el mes de Enero
2013, es por eso que se tenía como fecha límite marzo 2013.
Esta IFRS implica la estimación de flujos de efectivo, es decir, conocer el manejo de
pronósticos y la elaboración de presupuestos a futuro, pero dichas herramientas se
debe proporcionar desde la formación académica aterrizada sobre casos que suelen
acercarse con la realidad.
4.3. Análisis de IFRS y reconocimiento contable en empresa pública en México
Durante este cambio de normatividad que se ha venido presentando en México a
partir de la publicación oficial por la CNBV en el 2011, se han realizado varias
especulaciones sobre el tratamiento contable que se le dará a las partidas, a los
rubros que integran los estados financieros, sin embargo nunca se ha profundizado
112
en cuanto a su presentación, que al igual que el contenido de ellos es muy
importante.
En la normatividad internacional que se viene adoptando se puede observar que
como un juego completo de estados financieros se debe presentar:
Un estado de situación financiera.
Un estado de resultados integral o bien la presentación por separado, es
decir, un estado de resultados y un estado de resultados integral.
Un estado de variaciones en el capital contable.
Un estado de flujos de efectivo.
Tales estados tienen una característica muy peculiar que no se aleja de la
normatividad mexicana, es decir que los mismos sean comparables, que permitan
realizar un análisis comparativo tanto con otras instituciones del mismo ramo como
un comparativo por periodos, además los estados mencionados anteriormente
pretenden cubrir las necesidades de los usuarios, no dejando atrás la fiabilidad y
comprensibilidad de la información presentada.
La normatividad internacional va enfocada para entidades con fin lucrativo por lo que
aquí existe una diferencia con la mexicana ya que tal puede ser utilizada además de
las de fin lucrativo como las de sin fin lucrativo, es importante mencionar que las
IFRS es obligatoria su adopción para entidades públicas, con esto se entiende que
son empresas que buscan del financiamiento externo y están cotizando en Bolsa.
4.3.1 Estado de situación financiera
El estado de situación financiera elaborado en base a IFRS no tiene ni un orden ni
un formato, prácticamente tal estado se presenta de acuerdo a la necesidad de la
entidad y su operación, es importante mencionar que la normatividad mexicana si
tiene tanto la opción de presentarlo en forma de cuenta o forma de reporte, al igual
que en la NIF Mexicana este estado revela los activos, pasivos y capital de la
empresa solo que estos son denominados de la siguiente manera:
113
Activos se les conoce como activos corrientes y no corrientes; ubicando en los
primeros los que son de disponibilidad inmediata, y en los últimos todos los
que no se consideren corrientes.
Pasivos se les conoce como pasivos corrientes y no corrientes; ubicando en
los primeros los que tienen que ser liquidados en un corto periodo debido a su
exigibilidad e importancia, todos los demás serán considerados no corrientes.
Capital Social prácticamente aquí no existe una diferencia relevante ya que
aquí se encuentra todo aquello que desprende de las aportaciones de los
socios, es importante decir que en la normatividad mexicana puede ser
utilizada para entidades con o sin fin lucrativo; en caso de que sean para
empresas sin lucro se le denominara patrimonio, por otro lado para las que si
tienen este propósito al igual que la internacional se llamara capital social.
Es de gran importancia revelar las razones o motivos por los que un estado de
situación financiera se presente por un periodo mayor o menor a doce meses, así
como las notas aclaratorias de partidas importante y relevantes de cómo es que se
encuentran integradas.
4.3.2 Estado de resultados integral
En el estado de resultados integral que forma parte del juego completo de ambas
normatividades es importante resaltar que tiene dos opciones de presentación; la
primera presentado un solo estado de resultados integral y la segunda que se
presente por separado, es decir un primer estado de resultados como se conocía
hasta 2011 y uno segundo para mostrar los movimientos de las partidas integrales.
Como bien se sabe el objetivo de este estado es presentar los ingresos y gastos que
se incurrieron dentro de un periodo. Todos los ingresos, costos y gastos presentados
pueden ser de dos tipos ordinarios y no ordinarios.
Por partidas ordinarias se entenderá y englobara todas aquellas que van
directamente relacionadas con la operación principal de la compañía, mientras que
114
las no ordinarias serán todas aquellas operaciones que no afecten o vayan de la
mano con la actividad principal.
Además en la NIF mexicana se tiene muy marcado que los gastos pueden ser
catalogados por su naturaleza (porque se derivo ese gasto, es decir en que fue
utilizado el dinero) o función (a que departamento corresponden es decir muy
genéricos), mientras que en la internacional simplemente no lo marca.
4.3.3 Estado de cambios en el capital contable
En el estado de cambios en el capital contable elaborado en base a IFRS al igual
que el realizado con NIF muestra las aportaciones de los propietarios y
distribuciones de los mismos en su condición de socios, es decir cuando se realizo
una aportación por parte de los socios, cuando se le pago dividendos por tal
inversión, si se llevan a cabo con la creación de reservas.
Además es importante mencionar que en estado se sigue realizado la clasificación
por:
Capital contribuido prácticamente se reflejan los importes que fueron
otorgados por los socios y los rendimientos que han sido generados por esto.
Capital ganado piráticamente se refleja el rendimiento obtenido por la
inversión de los socios.
Tal estado debe contener los siguientes elementos básicos
Aumentos y disminuciones de reservas.
Resultado integral.
Movimientos de los propietarios, tales movimientos deben presentarse de
manera separada.
Este estado al igual que los dos anteriores deben presentarse de manera
comparativa y por lo menos una vez al año, así como la revelación de sus notas
aclaratorias de ciertas partidas y movimientos, así mismo cuando la entidad tenga
115
movimientos que sean considerados como partidas integrales, en este estado se
tendrá la opción de presentarlas de manera desglosada o de forma grupal.
4.3.4 Estado de flujos de efectivo
Este estado permite mostrar las variaciones de flujos de entrada como de flujos de
salida, es decir que tanta liquidez y disponibilidad lo cual permitirá hacer frente en
efectivo a las deudas, como de una rotación de dinero.
Tal estado elaborada en base a IFRS tiene muchas similitudes con la normatividad
mexicana en cuanto a los métodos que se pueden utilizar para la elaboración de tal,
los cuales son los siguientes:
Método directo
Método indirecto
Para decidir cuál de los dos métodos será empleado se tomaran los criterios que
permitan una mejor comprensión del mismo, o que simplemente faciliten el flujo de la
operación, por ejemplo una institución financiera que realiza prestamos es
importante saber cuánto financiamiento está otorgando (salidas) y cuanto está
siendo recuperado de forma inmediata (entradas) por lo que a sus intereses podrá
elegir el que facilite esta labor.
Los principales rubros que se deben mostrar en un estado de flujo de efectivo y que
tienen una homogeneidad con los de la normatividad mexicana son los siguientes:
Actividades de operación; en tal rubro se encontraran las partidas que se
deriven de la activad principal de la entidad, todas las entradas y salidas
incurridas por la operación
Actividades de inversión; en tal rubro se encontraran las partidas que se
deriven por las inversiones realizadas, de los beneficios obtenidos o por los
gastos inevitables desprendidos de una inversión hecha en el periodo
116
Actividades de financiamiento; en tal rubro se encontraran las partidas que se
deriven del financiamiento otorgado o adquirido durante un periodo y todo lo
que desprende de dichos
Aumento o decremento neto de efectivo
Efectivo y equivalentes al mismo al principio del periodo (saldo al inicio del
periodo)
Efectivo y equivalentes al mismo al final del periodo (saldo al final del periodo)
Prácticamente este estado no tiene discrepancia con la estructura del estado de
flujos de efectivo que marca la normatividad mexicana.
117
CAPÍTULO V
NIA Y LA OBLIGACIÓN DE DICTAMINAR LOS ESTADOS
FINANCIEROS
Después de haber aprendido lo fundamental de los dos principales marcos de
información financiera urgentes en México desde el 1º de Enero de 2012, así como
identificar algunas diferencias entre los mismos, sin olvidar lo que implica la llevanza
de la contabilidad incluyendo su referencia al mundo de lo fiscal, como se le dice
coloquialmente, es oportuno aprender lo material del nuevo marco normativo
aplicable a la actividad de auditor del contador público también en México y desde el
1º de Enero ya antes mencionado.
En materia de auditoría de estados financieros a partir del ejercicio que inicia en
Enero de 2012 en México son de aplicación obligatoria las Normas Internacionales
de Auditoría tanto para entidades de interés público como para las que no son de
interés público.
Este informe es una aproximación inicial fundamentada a las NIA por lo que debe
leerse primero la información escrita y después podrá usarse está información para
la capacitación.
5.1. Código de ética profesional
El nuevo CEP para la profesión contable está estructurado de la siguiente manera
para que se adecue a algunas áreas en la que el Contador puede desempeñarse:
Aplicación general del CEP,
CP en la práctica independiente,
CP en los sectores público y privado,
CP en la docencia, y
Sanciones.
118
De acuerdo a lo anterior en este documento solo se trataran la aplicación general del
CEP, donde se mencionaran los conceptos de cada principio fundamental que el
CEP considera como obligatorio.
A continuación se enuncian los principios fundamentales que el CEP establece como
los más importantes:
Integridad: El CP deberá ser veraz, leal, y honrado en todas las relaciones de
negocios, además de mostrar una actitud objetiva, justa y veraz
Objetividad: Obliga a todos los CP a no comprometer su juicio profesional o
de negocios a causa de prejuicios, conflicto de interés o influencia indebida de
terceros
Diligencia y competencia profesional: Obliga al CP a actuar de manera
diligente de acuerdo a las normas aplicables cuando preste algún servicio y a
tener el conocimiento y habilidad profesional requerida para asegurar que los
clientes para los que trabaja reciban un servicio de calidad
Confidencialidad: El CP deberá abstenerse de revelar información fuera de la
organización obtenida como consecuencia de las relaciones de negocios
Comportamiento profesional: Impone la obligación al CP de cumplir con las
leyes y reglamentos relevantes, y evitar cualquier acción que pueda
desacreditar la profesión
De acuerdo con el CEP estos principios deben ser cumplidos de manera obligatoria
por el CP para el desempeño de su profesión.
5.2. Marco de referencia para trabajos de aseguramiento
Se mencionan los elementos principales de un trabajo de aseguramiento que son
aplicables a las NIA a partir de 1 de enero de 2012 en México.
En el marco de referencia se encuentran señalamientos específicos como cuando un
CP realiza la función como auditor y otras personas involucradas en los trabajos
realizados para la realización de una auditoría Este Marco de referencia no estable
119
normas y requerimientos de elaboración para realizar el trabajo de auditoría, las NIA,
NAT y NR tienen sus propios lineamientos para realizar este tipo de trabajos.
Hace mención a trabajos de aseguramiento realizados por el CP, da una guía de
referencia para el CP y para la parte contratante. Los trabajo de aseguramiento,
significan un trabajo, en el cual un CP elabora una conclusión que sirva para elevar
el grado de confianza de usuarios sobre el resultado de la evaluación de estados
financieros.
Los elementos básicos de un trabajo de aseguramiento, identifican y describen los
cinco elementos que presentan los trabajos de aseguramiento desempañados por el
CP.
Elementos básicos de un trabajo de aseguramiento
Los elementos básicos a considerar para un trabajo de aseguramiento, son los
siguientes:
Relación entre tres partes fundamentales
Cuestiones sobre el cual se elabora el trabajo
Criterios adecuados para el desarrollo del trabajo
Evidencia suficiente y adecuada
Informe final de aseguramiento
El CP emite un informe escrito como parte final de su trabajo en donde exprese una
conclusión sobre el resultado del proceso de auditoría, haciendo distinción sobre
trabajos con seguridad razonable y moderada, el primero arrojara una conclusión en
forma positiva y el segundo será en forma negativa.
Informe sobre trabajos que no se rigen bajo trabajos de aseguramiento
Un contador cuando hace informes de trabajos que no están regidos bajo este
marco debe de considerar lo siguiente; hacer referencia al cumplimiento con este
MR y no utilizar las palabras seguridad, auditoría o revisión,
Este marco de referencia da un panorama amplio de los elementos básicos que
debe de contener un trabajo de auditoría mas no da procedimientos de realización
120
del trabajo y hace mención muy específica sobre trabajo de otros servicios
relacionados donde no tiene alcance este MR
5.3. Norma de control de calidad
Otra norma importante que el CP deberá cumplir en caso de que realice servicios de
auditoría y revisión de estados financieros, así como otros servicios relacionados es
la norma de CC.
El objetivo de esta norma es establecer y mantener un sistema de CC que ayudara a
proporcionar una seguridad razonable de que:
La CP o firma cumplen con las normas profesionales y los requerimientos
legales y reglamentos aplicables para el desempeño de su profesión,
Los informes emitidos por la firma o por los socios de los encargos son
adecuados en función de las circunstancias.
5.4. NIA 200 Objetivos globales del auditor independiente y realización de la
auditoría
Esta NIA requiere que el auditor:
Identifique y valore los riesgos de incorrección material,
Obtenga suficiente evidencia de auditoría sobre si existen correcciones
materiales, y
Formar una opinión sobre los estados financieros a partir de la evidencia de
auditoría.
El auditor aplicará su juicio profesional en las etapas planificación y ejecución de la
auditoría de estados financieros.
121
El auditor conseguirá evidencia de auditoría conveniente para disminuir el riesgo de
auditoría a un nivel aceptablemente bajo y por consiguiente para permitirle alcanzar
conclusiones razonables en las que basara su opinión.
NIA 210 Acuerdo de los términos del encargado de auditoría
El propósito de esta NIA es establecer modos y formas sobre:
El acuerdo de los términos del trabajo con el cliente, y
La respuesta del auditor a una requisición de un cliente para cambiar los
términos del trabajo en cuanto al nivel de seguridad de la auditoría.
El auditor no aceptará una modificación del acuerdo si no existen causas
justificables para ello.
Marcos de información financiera de carácter general
Como no existe un lenguaje global de información financiera se nombran las
siguientes normas reconocidas a manera de ejemplo:
Las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) emitidas por el
IASB,
Las Normas Internacionales de Contabilidad del Sector Público (NICSP)
reguladas por el Consejo de la Norma Internacional de Contabilidad (CNIC)
para el sector del IASB, y
Los principios contables promulgados por organismos emisores de normas
autorizados o reconocidos en una determinada jurisdicción.
NIA 220 Control de calidad de la auditoría de estados financieros
El objetivo principal es que se realice un control de calidad relativo al encargo de
auditoría que proporcione una seguridad razonable que sirva como base para la
realización del informe emitido por el auditor
Se le llamara socio del encargo al socio u otra persona de la firma de auditoría que
es responsable del encargo y su desarrollo. El socio del encargo asumirá la
responsabilidad de la calidad total de cada encargo de trabajo al que se designe. La
demanda de ética aplicables serán; Integridad, objetividad, competencia y diligencia
profesionales, confidencialidad y comportamiento profesional.
122
El socio del encargo deberá asegurarse de que se han aplicado los procedimientos
adecuados en relación con la aceptación y continuidad de las relaciones con clientes
y de los encargos.
NIA 230 Documentación de auditoría
El objetivo del auditor es preparar documentación que proporcione un registro
necesario y suficiente de las bases para el informe de auditoría y evidencia de que la
auditoría se planeó y desarrollo de acuerdo a las NIA. El auditor preparara la
documentación correspondiente de la auditoria de forma oportuna
La documentación de los procedimientos realizados y evidencia obtenida de la
auditoria deberá tener los siguientes elementos:
Estructura, contenido y extensión de la documentación de la auditoría
Inaplicación de un requerimiento, y
Cuestiones surgidas después de la fecha del informe de auditoría.
La compilación del archivo final de auditoría requiere que las firmas establezcan
lineamientos para la elaboración y recopilación de los archivos finales de auditoría.
NIA-240 Responsabilidad del auditor en la auditoría de estados financieros
respecto al fraude
Esta NIA trata de las responsabilidades que tiene el auditor en relación al fraude en
la auditoría de estados financieros en base a los trabajos de atestiguamiento
El fraude se describe como un acto intencionado realizado por una o más personas
de la dirección, los responsables del gobierno de la entidad, los empleados o
terceros, que implique el engaño con el fin de conseguir una ventaja injusta o ilegal.
La responsabilidad en relación con la prevención y detección del fraude menciona
que los responsables del gobierno de la entidad y la dirección son los principales de
la prevención y detección del fraude
Si el auditor identifica un fraude o identifica información que tenga indicios de
posible existencia fraude lo deberá de comunicar oportunamente al nivel adecuado
123
de la entidad, a fin de informar a los principales responsables de la organización
donde se deben de prevenir fraudes.
NIA-250 Consideración de las disposiciones legales y reglamentarias en la
auditoría de estados financieros
Esta NIA trata sobre la obtención de evidencia de auditoría suficiente y adecuada del
cumplimiento de las disposiciones legales y reglamentarias que tienen un efecto
directo en la determinación de cantidades e información materiales a revelar en los
estados financieros. Es responsabilidad de la dirección y de los responsables del
gobierno de la entidad, asegurar que las actividades de la entidad se realizan de
conformidad con las disposiciones legales.
Esta NIA no es aplicable para otros servicios relacionados regidos por el Código de
ética
NIA 260 Comunicación con los responsables del gobierno de la entidad
Esta NIA trata de la responsabilidad que tiene el auditor de la comunicación concisa
y oportuna al gobierno de la entidad de las responsabilidades del auditor en relación
con la auditoría de estados financieros, así como una descripción general del
alcance y del momento de realización de la auditoría planificada
En el caso de que los asuntos mencionados deban ser comunicados en forma verbal
porque así lo requirieron las circunstancias, el auditor los incluirá en la
documentación de la auditoría, señalando el momento en el que fueron comunicados
y la persona o personas a las que se les dio aviso.
NIA 265 Comunicación de las deficiencias en el control interno a los responsables
del gobierno y a la dirección de la entidad
El auditor comunicará a los responsables por escrito y adecuadamente, las
deficiencias significativas en el control interno encontradas en el trabajo de
auditoría.
Esta NIA trata de la responsabilidad que tiene el auditor de comunicar a los
responsables del gobierno de la entidad y a la dirección, los errores en el control
124
interno que haya identificado durante la realización del trabajo de auditoría de los
estados financieros.
NIA 300 Planificación de la auditoría de estados financieros
Esta NIA trata de la responsabilidad que tiene el auditor de planificar la auditoría de
estados financieros. Esta NIA está redactada en el contexto de auditorías
recurrentes. Las consideraciones adicionales en un encargo de auditoría inicial
tienen separaciones convenientes
El socio del encargo y otros miembros clave del equipo del encargo participarán en
la planificación de la auditoría, incluida la planificación y la participación en la
discusión entre los integrantes del equipo, además se tomaran en consideración los
siguientes aspectos:
Al inicio del encargo de auditoría, el auditor realizará las siguientes
actividades:
Aplicación de procedimientos de aceptación en relación con la continuidad de
las relaciones con el cliente y el encargo de auditoría, que señala la NIA 220
CC de la auditoría,
NIA 315 Identificación y valoración de los riesgos de incorrección material
mediante el conocimiento de la entidad y de su entorno.
Esta NIA trata de los compromisos que adquiere el auditor de identificar y valorar
los riegos de incorrección material en los estados financieros, por medio de la
entidad y el ambiente que lo rodea incluyendo el control interno de la entidad.
Esta NIA tiene por objetivo reconocer y determinar los riesgos de incorrección
materia por consecuencia de fraudes o errores en los estados financieros y en las
afirmaciones realizadas en los mismos por medio de la entidad y el ambiente que los
rodea incluyendo el control interno, con la finalidad de proporcionar un fundamento
para la realización e implementación de respuestas a los riesgos valorados de
incorrección material.
Los procedimientos de valoración de riesgos contendrán lo siguiente:
125
Investigaciones realizadas en presencia de la dirección y otras personas y de
los responsables de emitir información financiera, a juicio del auditor, puedan
adicionar información que facilite la identificación de riesgos de incorrección
material por fraudes o errores que se puedan detectar en la entidad, y
Procedimientos analíticos que realice el auditor para la identificación de
aspectos que el auditor no conoce y así poder facilitar la valoración de riesgos
de incorrección material.
Por lo mencionado en el párrafo anterior el auditor, si tiene el propósito de utilizar
información obtenida y los procedimientos de auditoría aplicados en
acontecimientos anteriores con la entidad, este definirá si se han producido cambios
relevantes entre el transcurso de la auditoría anterior pudiendo afectar la relevancia
de la auditoría actual.
NIA 330 Respuestas del auditor a los riesgos valorados
La responsabilidad que tiene un auditor en la auditoria de estados financieros, de
diseñar e implementar respuestas a los riesgos de incorrección material tiene el
objetivo de obtener evidencia de auditoría necesaria acerca de los mismos.
El auditor diseñará y aplicará procedimientos de auditoría posteriores cuya
naturaleza, momento de realización y extensión estén basados en los riesgos
basados de incorrección material en las afirmaciones.
Para el diseño y aplicación de pruebas de controles el auditor realizara indagaciones
en combinación con otros procedimientos de auditoría sobre la eficacia operativa de
controles.
NIA 402 Consideraciones de auditoría relativa a una entidad que utiliza una
organización de servicios
Los servicios prestados por estas organizaciones son integrales a las operaciones
de negocios de la entidad; sin embargo, no todos esos servicios son relevantes a la
auditoría, a continuación se enlistan los que se consideran como relevantes a la
auditoría:
126
Las clases de transacciones en las operaciones de la entidad usuaria que
sean importantes a los estados financieros de la entidad usuaria,
Los procedimientos, tanto en los sistemas de la Tecnología de la Información
(TI),
Los registros contables relacionados, ya sea en forma electrónica o manual.
Anteriormente no existía en algún boletín donde se hiciera mención a un tratamiento
en específico a este tipo de actividad.
NIA 450 Evaluación de las incorrecciones identificadas durante la realización
de la auditoría
Esta NIA trata de la responsabilidad que tiene el auditor de evaluar el efecto de las
incorrecciones identificadas en la auditoría y en su caso, de las incorrecciones no
corregidas en los estados financieros. El auditor deberá comunicar a los
responsables de la entidad las incorrecciones identificadas no corregidas y el efecto
que de forma individual o en conjunto puedan tener sobre la opinión que se
expresara en el informe de auditoría.
El auditor comunicará adecuadamente a la dirección todas las incorrecciones
acumuladas durante la realización de la auditoría.
NIA 500 Evidencia de auditoria
El auditor diseñara y aplicará procedimientos de auditoría para obtener evidencia
para basar su opinión.
Es toda la evidencia que se obtiene de diferentes pruebas de control y
procedimientos sustantivos. El auditor deberá crear procedimientos que pueda
localizar las evidencias y alcanzar sus objetivos de revisión.
NIA 501 Evidencia de auditoría, consideraciones específicas por área
Las consideraciones específicas para la obtención de evidencia de auditoría deben
de ser suficiente y adecuada, como en algunos aspectos de litigios y reclamaciones
127
en los que puedan intervenir las compañías, así como la información por segmento
en auditoria de estados financieros.
El auditor deberá indagar y enterarse de cualquier litigio y reclamaciones que
involucren materialidad o esto signifique riesgo para la compañía.
NIA 505 Confirmaciones externas
El auditor realizará un procedimiento de confirmación externa para obtener evidencia
de auditoría no se refiere con nada a los litigios y reclamaciones.
El auditor tendrá el control de las solicitudes de confirmación externa deberá diseñar
las solicitudes de confirmación también la comprobación de que tengan la
información requerida para la revisión de la auditoria.
También evaluara las implicaciones de las negativas de la dirección y valorara la
incorrección material que esta pueda representar.
NIA 510 Encargos iniciales de auditoría, saldos de apertura
La NIA describe la responsabilidad que tiene el auditor en relación con los saldos
de apertura en un encargo inicial de auditoría. Cuya existencia el inicio del periodo
deben de ser revelada tales como contingencias y compromisos.
NIA 520 Procedimientos analíticos
A efectos de las NIA, el término procedimientos analíticos significa evaluaciones de
información financiera realizadas mediante el análisis de las relaciones plausibles
entre datos financieros y no financieros.
Existen algunos procedimientos que ayudaran al auditor a emitir una conclusión
global sobre si los estados financieros son congruentes con su conocimiento de la
entidad.
Si los procedimientos analíticos que el auditor aplique revelan variaciones o
relaciones incongruentes, el auditor deberá investigar las diferencias mediante:
128
La indagación ante la dirección y la obtención de evidencia relativa a dar
respuestas a esta, y
La aplicación de otros procedimientos.
NIA 530 Muestreo de auditoría
Esta NIA complementa la NIA 500 que trata de la responsabilidad que tiene el
auditor de diseñar y aplicar procedimientos de auditoría para obtener evidencia de
auditoría suficiente y adecuada para poder alcanzar conclusiones razonables en las
que basar su opinión. La NIA 500 proporciona orientaciones sobre los medios de los
que dispone el auditor para la selección de elementos a comprobar, entre los que se
incluye el muestreo de auditoría
Proporcionar una base razonable al auditor a partir de la cual pueda alcanzar
conclusiones sobre la población de la que se selecciona la muestra.
NIA 540 Auditoría de estimaciones contables
El auditor tiene responsabilidades en relación con las estimaciones contables de
valor razonable y la información relacionada a revelar.
NIA 550 Partes vinculadas
La finalidad principal de las revisiones referentes a partes vinculadas es detectar los
riesgos de incorrección material asociados con dichas transacciones, ya que en este
tipo de operaciones se pude tener mayor oportunidad de manipulación, esto puede
deberse a que los sistemas de información pueden ser improductivos y por ello no le
es permitido a la dirección conocer la presencia de todas las operaciones con partes
vinculadas.
Ya sea el caso en que las entidades cuenten o no con un marco de información que
establezca los lineamientos sobre los cuales se deben regir este tipo de
operaciones; el auditor tiene la obligación de concluir en base a la revisión que se
realice, si se determinó que los estados financieros cuentan con la presentación fiel
y no inducen al error.
129
NIA 560 Hechos posteriores al cierre
Cuando los estados financieros puedan verse afectados por hechos que se realicen
posteriores al cierre, el auditor tiene como objetivo obtener la evidencia adecuada
que le permitan determinar si en base al conocimiento de estos hechos, determina
que el informe deberá modificarse.
En estos casos el auditor deberá ser cuidadoso de aplicar los procedimientos
suficientes que le permitan obtener la evidencia necesaria para que pueda identificar
la totalidad de los hechos ocurridos entre la fecha de los estados financieros y la del
informe de auditoría que requieran ajuste de los estados financieros y así determinar
si cada uno de los hechos se ha visto reflejado adecuadamente en los estados
financieros de conformidad con lo que establece el marco de información financiera.
NIA 570 Empresas en funcionamiento
Esta NIA trata de la normatividad que aplica a los estados financieros relacionados
con el supuesto de su existencia como empresa en funcionamiento.
Esta NIA tiene como principal objetivo que el auditor realice un informe de auditoría
de empresas en funcionamiento con la finalidad de obtener la suficiente evidencia de
la dirección de una empresa en supuesta existencia y las especificaciones referentes
a lo mismo.
Cuando en la entidad el marco de información financiera sustente requerimientos
explícitos de los cuales se debe realizar una valoración específica de la capacidad
de la entidad para continuar como empresa en funcionamiento.
NIA 580 Manifestaciones escritas
Esta NIA menciona los compromisos que adquiere el auditor cuando el CP sea
contratado en una auditoría de estados financieros y debe obtener manifestaciones
escritas de la dirección o del gobierno corporativo, con la finalidad de tener un
soporte en la documentación de auditoría.
130
El auditor estará obligado a obtener manifestaciones escritas ya sea por parte de la
dirección, del gobierno corporativo o todas aquellas personas que estén vinculadas
en la obtención de información y realización de los estados financieros. Se
solicitaran manifestaciones escritas a los miembros de la dirección que tengan
responsabilidad sobre los estados financieros.
NIA 600 Consideraciones especiales-auditorías de estados financieros de
grupos
En esta norma se establece la normatividad y lineamientos a los que se debe apegar
el auditor en los trabajos de este tipo.
El auditor principal debe revisar el trabajo de los auditores de los componentes y
recopilar evidencia de que el trabajo realizado por el otro auditor es adecuado para
la finalidad de auditor principal. Para ello debe existir una manifestación escrita del
cumplimiento de los requisitos de independencia y deberá informárselo al otro
auditor. Asimismo todo aquello que relacione el trabajo de otro auditor y las
conclusiones se deberá documentar en los papeles de trabajo.
NIA 610 Consideración del trabajo de auditoría interna
Cuando en una auditoría externa se tome en cuenta el trabajo del auditor interno, el
auditor externo toma responsabilidad en relación al trabajo realizado por el equipo
interno.
Para saber si el trabajo realizado por el auditor interno se ocupará, el profesional a
cargo de la auditoría externa deberá realizar una evaluación de la función de
auditoría interna y las conclusiones de esta evaluación deberán ser registradas.
NIA 620 Como utilizar el trabajo de un experto
En el caso en que el auditor decidiera solicitar los servicios de un experto, esto se
soportará con evidencia de auditoría suficiente para demostrar que el trabajo es
apropiado.
131
Este tipo de trabajos se tomaran en cuenta como evidencia de auditoría, esta
radicará en evaluar si lo que concluye el experto es reflejado en los estados
financieros. Cuando se recurre a un experto se tiene como objetivo principal obtener
la opinión de un especialista acerca de un tema o un área, para lo cual se debe
entender que el auditor no tiene el conocimiento suficiente y derivado de esto no
podrá obtener información confiable para emitir el informe.
NIA 700 Formación de la opinión y emisión del informe de auditoría
El auditor tiene la responsabilidad de formarse una opinión sobre los estados
financieros, elaborando su informe de auditoría.
El informe de auditoría impulsa en el mercado global la confiabilidad al identificar
fácilmente aquellas auditorias que han sido realizadas de conformidad con unas
normas reconocidas a nivel mundial.
NIA 705 Opinión modificada en el informe emitido por un auditor independiente
Esta NIA muestra los tres tipos de opinión con salvedades, opinión desfavorable (o
adversa) y denegación (o abstención) de opinión. El tipo de opinión se debe a que si
los estados financieros contienen incorrecciones materiales y al juicio del auditor.
NIA 710 Información comparativa- cifras correspondientes de periodos
anteriores y estados financieros comparativos
El auditor tiene la responsabilidad de revisar si los estados financieros del periodo
anterior fueron auditados por un auditor predecesor o no.
También deberá obtener evidencia de auditoría adecuada sobre si la información
comparativa incluida en los estados financieros se presenta, en todos los aspectos
materiales, de conformidad con los requerimientos del marco de información
financiera.
NIA 720 Responsabilidad del auditor con otra información incluida en los
documentos que contienen los estados financieros auditados
La NIA describe que es la otra información financiera y no financiera (distinta de los
estados financieros y del informe de auditoría) incluida, la incongruencia es la
132
contradicción entre la información contenida en los estados financieros auditados y
otra información, la incorrección en la descripción de un hecho es otra información
no relacionada con cuestiones que aparecen en los estados financieros auditados,
que este incorrectamente expresada o presentada.
El dictamen fiscal nace en base a las leyes, para informar acerca de que se cumplan
las normas establecidas actualmente y así se deposite la confianza, se cumpla la
ética profesional de la contaduría pública y principalmente el trabajo, desempeño
del CP registrado.
El dictamen debe de declarar que la auditoria se llevo a cargo de acuerdo a las
normas internacionales de auditoría y que esas normas requieren cumplan con los
requerimientos éticos y que tiene seguridad razonable.
Los procedimientos seleccionados depende del juicio profesional del auditor
incluyendo la evaluación de los riesgos también considerara el control interno se
definirá si es razonable
Deberá revisar las políticas contables y las estimaciones contables y la presentación
de los estados financieros.
El CPR asume un papel muy importante al presentar el dictamen fiscal ya que es el
encargado de proporcionar cualquier información solicitada así como también hacer
las aclaraciones que se ordenen, evitando que algunas revisiones se lleven
directamente en los domicilios.
El dictamen fiscal está compuesto por una serie de información complementaria al
informe de auditoría de estados financieros, ya que se requiere conocer la situación
fiscal y que se cumpla con lo establecido en las disposiciones como son códigos,
leyes y ordenamientos.
133
Cuando los estados financieros se encuentran preparados de acurdo a un marco de
referencia el auditor marcara que los estados financieros están preparados de
acuerdo a un marco de referencia razonable.
Los estado financieros básicos y sus notas y la información fiscal adicional que los
acompaña es un paquete de información específico del servicio de administración
tributaria (SAT), por el que se debe emitir un solo informe en el que se opina sobre el
cumplimiento de las obligaciones fiscales de la entidad de acuerdo a las
disposiciones fiscales.
NIA 800 Consideraciones especiales, auditorías de estados financieros de
conformidad con un marco de información con fines específicos
Esta NIA trata de las consideraciones especiales para la aplicación de dichas NIA a
una auditoria de estados financieros preparados de conformidad con un marco de
información con fines específicos.
El objetivo de esta NIA es tratar de manera adecuada las consideraciones
especiales que son aplicables con respecto:
La aceptación del encargo,
La planificación y realización del encargo, y
La formación de una opinión y el informe de estados financieros.
NIA 805 Consideraciones especiales, auditorías de un solo estado financiero o
de un elemento, cuenta o partida específicos de un estado financiero
Trata de consideraciones especiales auditorias de un solo estado financiero o de un
elemento, cuenta o partida específicos de un estado financiero. No invalida los
requerimientos de las demás NIA
El objetivo de esta NIA es tratar adecuadamente las consideraciones especiales
que son relevantes respecto a:
La aceptación del encargo,
La planificación y realización del encargo, y
134
La formación de una opinión y el informe de estados financieros.
NIA 810 Encargos para informar sobre estados financieros resumidos
Esta NIA trata sobre las obligaciones a las que el auditor debe de responder cuando
este adquiere el compromiso de informar sobre los estados financieros resumidos,
los objetivos que el auditor tiene son determinar si es apropiado comprometerse con
dicho encargo y llegar a un acuerdo con la entidad para informar sobre los estados
financieros resumidos.
En lo referente a esta NIA el auditor exclusivamente aprobará el encargo para
informar sobre estados financieros resumidos, cuando haya realizado la auditoría de
estados financieros auditados y deberá verificar si los criterios sobre los que se
realizó la información financiero son aceptables.
5.4.1. Obligación de dictaminar estados financieros en México según CFF y su
reglamento
El CFF en sus artículos 32-A, 52, 52-A y el RCFF en los artículos 66, 61, 62, 63,
64,65 y 67 trata sobre las responsabilidades de dictaminar
“Personas físicas o morales obligadas a dictaminar sus estados financieros; Las que en el ejercicio
inmediato anterior hayan obtenido ingresos acumulables superiores a $30, 470,980.00, que el valor
de su activo determinado en los términos del artículo 9o-A de la Ley del Impuesto Sobre la Renta
(LISR) sea superior a $60, 941,970.00 o que por lo menos trescientos de sus trabajadores les hayan
prestado servicios en cada uno de los meses del ejercicio inmediato anterior” (Código Fiscal de la
Federación, 2013)
5.4.2 Análisis del anexo 16 SIPRED y anexo 21 SIPIAD
El dictamen fiscal está compuesto por una serie de información complementaria al
informe de auditoría de estados financieros, ya que se requiere conocer la situación
135
fiscal y que se cumpla con lo establecido en las disposiciones como son códigos,
leyes y ordenamientos.
Para enviar dicha información el SAT ha diseñado un programa llamado Sistema de
Presentación del Dictamen Fiscal (SIPRED) en el cual y con base a los anexos
correspondientes se llena de forma electrónica y se envía con ciertas características
a través de internet por medio del portal del SAT.
Cuando el auditor determine diferencias de contribuciones ya sea a cargo del
contribuyente, en su carácter de retenedor o recaudador, deberá hacer una
descripción detallada de los procedimientos de revisión que aplico y que lo llevaron a
determinar dichas diferencias, la descripción deberá incluir una explicación del
origen de los montos determinados como diferencias de contribuciones, haciendo
referencia al método o formula utilizados en sus procedimientos de revisión que lo
llevaron a identificar dichas diferencias, considerando su objeto, base, tasa, o tarifa
dicha descripción se deberá incorporar al informe sobre la situación fiscal del
contribuyente.
5.5 Normas personales de auditoría según el CFF y su reglamento
El RCFF en sus artículos 60, 61, 62, 63, 64, 65 Y 67 trata de las normas personales
para dictaminar estados financieros
“Tener constancia expedida con no más de dos meses de anticipación, emitida por colegio
profesional o asociación de contadores públicos que tengan reconocimiento ante la SEP o ante
autoridad educativa estatal que lo acredite como miembro activo de los mismos, con una antigüedad
mínima, con esa calidad, de tres años previos a la presentación de la solicitud de registro”
(Reglamento del Código Fiscal de la Federación, 2012)
136
5.5.1. Normas mexicanas serie 7000,9000 y 11000
Debido a las crecientes demandas en el mundo de los negocios, el CP es contratado
en las entidades para realizar diferentes trabajos que no tienen que ver directamente
con la auditoría de estados financieros, es por eso que se vio la necesidad de crear
normatividad y vocabulario específico para este tipo de trabajos desarrollados por el
profesional a cargo, esto se encuentra contenido en la serie 7000 (Normas para
atestiguar), serie 9000 (Normas de revisión) y serie 11000 (Normas para otro
servicios relacionados).
Este tipo de trabajos diferentes a auditoría de estados financieros se realiza, sin
embargo, a través de procedimientos relativos a cada tipo de revisión y concluyen
con un informe que es utilizado tanto por los contratantes de los servicios, como por
un sinfín de usuarios interesados en el mismo.
Serie 7000
Cuando se realice un trabajo de atestiguar se debe estar sujeto a lo que establecen
las normas de atestiguar aplicables a ese trabajo en específico, este tipo de trabajos
se entiende como aquél en el que el profesional es contratado para exponer
mediante escrito una conclusión respecto la aseveración sujeta a revisión.
El Boletín 7010 menciona que es necesario tener presente que la normatividad que
se expone en estos boletines únicamente se podrán aplicar a los servicios
profesionales considerados dentro del mismo concepto y no a aquellos que
representen otro tipo de revisiones.
El Boletín 7020 establece que la información contable solamente incluye hechos
consumados; por lo que no deben incorporarse todas las operaciones o eventos que
ocurren después a la fecha de los estados financieros.
En estos casos el CP deberá aclarar la responsabilidad que obtiene respecto a la
información financiera proforma que no es parte de los estados financieros básicos y
no será aplicable lo señalado aquí para las auditorías de estados financieros.
137
En el Boletín 7030 se trata la normatividad aplicable a revisiones de control interno y
dice que está revisión deberá tener como objetivo detectar la eficacia y aplicación
correcta del mismo dentro de la entidad sujeta a revisión
Deberán de ser revisados tanto los controles dentro de la entidad, como el diseño y
la efectividad operativa y los componentes que le afecten. Cuando el CP sea
contratado para este tipo de revisiones debe establecer las limitaciones respecto a la
misma.
El Boletín 7040 habla de los exámenes sobre disposiciones específicas y menciona
que este tipo de trabajos serán llevados a cabo cuando se le solicita al profesional a
cargo emitir un informe que se derive del cumplimiento o verificación de algún
registro o informe emitido por la entidad o sobre la efectividad del control interno en
relación a dichos registros.
Cuando se realizan este tipo de revisiones se cuenta con riesgos derivados de llevar
a cabo un examen conforme a las normas de atestiguar, los cuales se definen de la
siguiente forma:
Riesgo inherente
Riesgo de control
Riesgos de detección
El Boletín 7050 trata acerca de otros informes y sobre exámenes y revisiones de
atestiguamiento y menciona el CP deberá de expresar el resultado de su revisión de
forma positiva donde se describa que en su revisión no observo alguna situación de
importancia, por lo que no habrá algún tipo de modificación.
El Boletín 7060 habla acerca del examen de información financiera proyectada, este
tipo de información se entiende como aquella que muestra las repercusiones que
tendrían los estados financieros respecto a algunos acontecimientos futuros, y la
entidad puede requerir que dicha información sea revisada por un CP independiente.
138
El Boletín 7080 menciona la normatividad aplicable a la carta convenio para
confirmar la prestación de servicios de atestiguar y menciona que este acuerdo es
realizado con la finalidad de establecer los términos y el alcance de la revisión que
realizará el CP, de manera que tanto la parte contratante como el profesional a
cargo interpreten de manera adecuada los derechos y obligaciones de cada uno.
Este escrito deberá contener los objetivos, responsabilidades, declaraciones y
demás comunicaciones de importancia en la revisión.
El Boletín 7090 trata los lineamientos establecidos del informe de atestiguamiento
sobre los controles de una organización de servicios y menciona que en estos
trabajos el auditor tendrá como objetivos tener la seguridad en los aspectos
relevantes sobre una base de criterios adecuados, tales como la descripción del
sistema de la organización prestadora de servicios y los controles relacionados con
los objetivos establecidos.
Serie 9000
El Boletín 9010 proporciona los lineamientos para la revisión de los estados
financieros en base a las responsabilidades que tienen el profesional a cargo de esta
revisión; esto es cuando no siendo el auditor de una entidad, realiza la revisión de
estados financieros, esto también abarca la forma y contenido del informe que se
emitirá como resultado del examen aplicado.
Esta revisión permitirá declarar si de conformidad con la base de procedimientos que
fueron aplicados en la entidad existe algo que puede hacerle creer que los estados
financieros no están preparados en todos los aspectos importantes, de conformidad
con el marco contable aplicable.
Se deberá acordar con el cliente los términos sobre los que se realizará el trabajo de
revisión, esto debe ser documentado mediante un convenio ya que esta forma podrá
ser planeado el trabajo del CP y el cual se informará al cliente, en este se
especificarán asuntos importantes como objetivos y alcance del riesgo en la revisión,
y también el grado de responsabilidad del profesional a cargo y la forma en que se
emitirá el informe final con las conclusiones del auditor.
139
El Boletín 9020 menciona la normatividad y lineamiento que servirán de base para la
revisión de información financiera intermedia realizada por el auditor independiente
de la entidad, esto se lleva a cabo cuando se contrata al CP para realizar una
revisión de información financiera intermedia ya sea que se hubiera realizado la
auditoría de los estados financieros del ejercicio pasado, o también que sin haber
realizado dicha auditoría, se le hubiese contratado para hacer una auditoría de los
estados financieros del ejercicio en el que se contiene la información financiera
intermedia.
Este boletín va dirigido a la revisión de estados financieros integrales cuando se
realicen a una fecha intermedia por el auditor de una entidad y se tiene como
objetivo hacer posible que el auditor pueda expresar una conclusión acerca de si en
lo que refiere a la base en la revisión, algo ha llamado su atención que le haga creer
que la información financiera intermedia no fue preparada de conformidad con el
marco aplicable.
Serie 11000
El Boletín 11010 trata la normatividad del informe del CP sobre el resultado de la
aplicación de procedimientos convenidos y menciona respecto a esto que los
procedimientos que sean convenidos serán aplicados a componentes, cuentas o
partidas de manera específica y que el informe que se emita puede referirse a
diversos conceptos, tales como: arrendamientos, regalías, participación de
utilidades, entre otros.
El Boletín 11020 menciona los lineamientos que serán la base para el informe sobre
trabajos para compilar información financiera y menciona que esto se lleva a cabo
cuando el CP lleva a cabo un trabajo de compilación de información financiera, el
cual puede incluir reunir, clasificar y resumir alguna otra información financiera.
140
5.5.2. Comparación de CFF con normas personales
Cuando se menciona normas personales en materia de auditoría se entiende que
para llevar a cabo la ejecución del trabajo en materia de auditoría, el auditor debe
contar con atributos para realizar una auditoría de calidad, pero sobre todo con ética
profesional.
La diligencia y competencia profesional está incorporado al CEP, esto es porque
pertenece a uno de los principios fundamentales que el CP en el papel de auditor
debe cumplir con profesionalismo. Esta diligencia abarca el cuidado, la prontitud, la
agilidad que se le debe tener a la auditoría, para la obtención de un resultado.
La competencia profesional son aquellos atributos que el auditor debe tener para la
realización de un trabajo apto y en armonía, esta competencia profesional se
construye a base de conocimiento, habilidades y aptitudes generando una gran
capacidad la cual se verá reflejada en cada trabajo realizado.
También debe ser entendido que la independencia no es un principio fundamental
marcado en el CEP pero si es un tema relevante fundamentado en el CEP, cualidad
con la que el auditor deberá tener como habilidad. Cuando se realiza la auditoría, se
deberá realizar el trabajo con total independencia y sin ninguna amenaza, la cual
pudiese afectar la finalidad de una auditoría que es emitir un informe.
Cuando se aplica el carácter como sistema normativo y considerando las
responsabilidades y obligaciones que se imponen al profesional, tiene la obligación
de adoptar las normas mínimas que marca el CEP.
Cuando se hace mención de neutral e imparcial se hace referencia de una figura
muy importante para el CP que es la independencia, y esta figura destaca una
relevante cualidad que es indispensable y necesaria para que el auditor cumpla y
realice su trabajo.
141
El auditor debe aplicar el marco conceptual, con el objetivo de identificar las
amenazas que se presenten al momento de realizar una auditoría y que ponen en
riesgo la independencia del auditor, así también se realizará una evaluación
destacando que tan relevante es esa amenaza para la entidad auditada.
142
CASO PRÁCTICO
ENAJENACIÓN DE PROPIEDAD PLANTA Y EQUIPO
Introducción
Como se mencionó anteriormente es de suma importancia que cada uno de los
profesionistas dedicados a la contaduría pública en México apliquen los
conocimientos adquiridos a lo largo de su experiencia profesional.
Las entidades para llevar a cabo su actividad principal, requieren de la utilización de
ciertos bienes o activos. Dichos activos que se utilizan en la entidad, son comprados
con el propósito de utilizarlos, y no la de enajenarlos, estos bienes se les denomina
propiedad planta y equipo.
Una características de estos activos, es la de ser permanente en la entidad estar
dentro de la empresa, generando beneficios futuros hasta que dichos bienes dejen
de ser útiles por el paso del tiempo (depreciación y deterioro) o bien, hasta que la
administración decida venderlos con el fin de adquirir nuevos activos o para obtener
un flujo de efectivo como financiamiento.
Actividad y objetivo
Gran Tepepan, S.A. de C.V. (la compañía) se dedica a fabricar mesas de estudio,
lleva posicionada en el mercado más de 30 años. La compañía cuenta con
inmuebles (terrenos y edificios), así como maquinaria los cuales son parte
fundamental de la operación de dicha compañía.
El caso práctico se encuentra enfocado a la NIF C-6 propiedad planta y equipo, pero
no se trata toda la NIF solo una parte y una operación en específico como lo es la
enajenación de una activo, su implicación financiera y fiscal.
La administración de la compañía decide vender un terreno y edificio el 30 de
agosto de 2012, la razón principal de la enajenación es con el fin de financiar una
nueva línea de productos, las cuales según el estudio de mercado realizado por la
143
compañía será redituable en el mercado extranjero posicionando a la compañía
como una de las mejores empresas a nivel mundial.
Como es bien sabido por la compañía los terrenos al paso del tiempo en lugar de
perder su valor lo incrementan y por consiguiente no son bienes sujetos a
depreciación. Al contrario de los inmuebles que de acuerdo a la vida útil o a la tasa
fiscal se determina una depreciación, como también un deterioro como lo marca la
NIF C-15 Deterioro de los activos.
Desarrollo de caso práctico
Se calculara la enajenación del terreno así como la utilidad (pérdida) contable y
fiscal que resulta en dicha operación de venta.
La siguiente figura 1. “Cifras antes de la venta”, se muestran los importes
correspondientes al terreno a vender:
CUENTA IMPORTE
1_2_01_01_01_000 TERRENOS 1,200,000.00
1_2_02_01_01_000 EDIFICIOS 45,000,000.00
1_3_01_01_01_000 DEPRECIACIÓN DE EDIFICIOS (38,000,000.00)
CONCEPTO
Figura 1. “Cifras antes de la venta”
A continuación en la figura 2. “Costo y precio de venta”, se muestra el importe de
dichos conceptos, así como la fecha de adquisición y de venta respectivamente solo
del terreno.
IMPORTE FECHA
COSTO DE ADQUISICIÓN 1,200,000.00 15-abr-95
PRECIO DE VENTA 3,750,000.00 30-ago-12
CONCEPTO
Figura 2. “Costo y precio de venta”
Como primer paso se determinó la utilidad o pérdida contable en venta de activo fijo
como se muestra a continuación en la figura 3.”Determinación de utilidad o perdida”:
144
IMPORTE
PRECIO DE VENTA 3,750,000.00
( - ) COSTO DE ADQUISICIÓN 1,200,000.00
( = ) UTILIDAD (PÉRDIDA) CONTABLE 2,550,000.00
CONCEPTO
Figura 3.”Determinación de utilidad o perdida”:
Un punto importante es mencionar que dentro del costo de adquisición, se
encuentra incluido el efecto de re expresión. Concluida la venta se recibe el efectivo
en la cuenta bancaria de la compañía y se procede a dar de baja el activo dentro de
la contabilidad, es por demás mencionar lo siguiente al vender el terreno se
transfiere la propiedad, los beneficios y las obligaciones del bien al comprador, se
debe de considerar la enajenación la cual no constituye la actividad principal de la
compañía por lo que se reconoce como otro ingreso.
A continuación en la figura 4. “Venta de terreno” se muestra el registro contable para
dicha venta:
CUENTA DEBE HABER
1_1_01_01_01_000 BANCOS SANTANDER CTA 666 3,750,000.00
1_2_01_01_01_000 TERRENOS 1,200,000.00
8_1_01_01_01_000 EDIFICIOS 2,550,000.00
3,750,000.00 3,750,000.00
DESCRIPCIÓN
Figura 4.”Venta de terreno”:
Se observa a simple vista que este asiento le falta el registro del IVA, pero como lo
marca la fracción I del artículo 9 de LIVA enajenaciones exentas del pago del
impuesto.
Como segundo paso se determina la utilidad (pérdida) en venta de activo fiscal, de
acuerdo a lo siguiente:
“ Para determinar la ganancia por la enajenación de terrenos, de títulos valor que representen la
propiedad de bienes, excepto tratándose de mercancías, así como de materias primas, productos
semiterminados o terminados, los contribuyentes restarán del ingreso obtenido por su enajenación el
monto original de la inversión”. (Ley del Impuesto Sobre la Renta, 2013)
145
El cálculo de la utilidad o pérdida fiscal, se determina como se muestra en la figura
5. “Utilidad o perdida fiscal”, de acuerdo a lo mencionado en texto anterior:
IMPORTE FECHA
PRECIO DE VENTA 3,750,000.00 30-ago-12
( - ) COSTO DE ADQUISICIÓN 1,200,000.00 15-abr-95
( = ) UTILIDAD (PÉRDIDA) CONTABLE 2,550,000.00
Fecha de Adquisición Fecha de Venta
15/04/1995 30/08/2012
Determinación Factor= INPC Ago 12 105.2790
INPC Abr 95 24.3944
Valor en Libros Precio de Vta
1,200,000 Historico 3,750,000
5,178,840 Actualizado 5,178,840
(1,428,840) Pérdida en Vta de AF Fiscal
CONCEPTO
4.3157
(1) (2)
(3)
(1)(2)
(3)
Figura 5. “Utilidad o perdida fiscal”,
Como se observa se obtuvo una pérdida fiscal por un importe de $1, 428,840.00 en
la venta del terreno. Es importante puntualizar que los importes fiscales no se
encuentran reflejados en la información financiera de la compañía, algunas
compañías registran estos efectos fiscales en cuentas de orden considerando que
se tiene un efectivo control de dichas partidas, esto no es muy común pero es muy
válido.
Lo siguiente es la venta del edificio propiedad de la compañía el tratamiento es
diferente ya que este inmueble si está sujeto a depreciación y deterioro. Las cifras
contables antes de la venta se muestran se muestra en la figura 1 “Cifras antes de
venta”
Al realizar la venta del edificio el cual es un activo que se deprecia por el uso o por
el paso del tiempo, se debe calcular el valor en libros del mismo. Este se determina
costo de adquisición menos depreciación contable acumulada a la fecha de la venta.
En la siguiente figura 6. “Calculo valor en libros”, se muestra de determinación de
dicho concepto
146
CUENTA IMPORTE
1_2_02_01_01_000 EDIFICIOS 45,000,000.00
1_3_01_01_01_000 DEPRECIACIÓN DE EDIFICIOS (38,000,000.00)
VALOR EN LIBROS NETO 7,000,000.00
CONCEPTO
Figura 6. “Calculo valor en libros”
A continuación se muestra la figura 7. “Importes para venta”, correspondientes al
valor en libros y el precio de venta así como la fecha de adquisición y de venta
respectivamente solo del edificio.
IMPORTE FECHA
VALOR EN LIBROS 7,000,000.00 15-abr-95
PRECIO DE VENTA 87,500,000.00 30-ago-12
CONCEPTO
Figura 7. “Importes para venta”,
Como primer paso se determinó la utilidad o pérdida contable en venta del edificio
como se muestra en la figura 8. “Utilidad o perdida de edificio”:
IMPORTE
PRECIO DE VENTA 87,500,000.00
( - ) VALOR EN LIBROS 7,000,000.00
( = ) UTILIDAD (PÉRDIDA) CONTABLE 80,500,000.00
CONCEPTO
Figura 8. “Utilidad o perdida de edificio”:
Un punto importante es mencionar que dentro del costo de adquisición, se
encuentra incluido el efecto de re expresión.
Concluida la venta se recibe el efectivo en la cuenta bancaria de la compañía y se
procede a dar de baja el activo dentro de la contabilidad, es por demás mencionar lo
siguiente al vender el inmueble se transfiere la propiedad, los beneficios y las
obligaciones del bien al comprador, se debe de considerar la enajenación la cual no
constituye la actividad principal de la compañía por lo que se reconoce como otro
ingreso.
147
A continuación se muestra la figura 9. “Registro contable”, en donde se ilustra el
registro de la venta del terreno:
CUENTA DEBE HABER
1_1_01_01_01_000 BANCOS SANTANDER CTA 666 101,500,000.00
1_2_02_01_01_000 EDIFICIOS 45,000,000.00
1_3_01_01_01_000 DEPRECIACIÓN DE EDIFICIOS 38,000,000.00
2_3_01_01_01_000 IVA TRANSLADADO PAGADO 14,000,000.00
8_1_01_01_01_000 OTROS INGRESOS 80,500,000.00
139,500,000.00 139,500,000.00
DESCRIPCIÓN
Figura 9. “Registro contable”,
La determinación en materia contable de la utilidad en venta de activo es simple de
calcular, pero en el ámbito fiscal se debe de tomar en cuenta lo que menciona el
artículo 37 de LISR.
Como segundo paso se determina la utilidad (pérdida) en venta de activo fiscal para
lo cual se remite al artículo mencionado en el párrafo anterior.
En la figura 10. “Utilidad o perdida fiscal edificio” se muestra la determinación de
dicho concepto de acuerdo a lo mencionado en texto anterior:
IMPORTE FECHA
PRECIO DE VENTA 87,500,000.00 30-ago-12
( - ) VALOR EN LIBROS 7,000,000.00 15-abr-95
( = ) UTILIDAD (PÉRDIDA) CONTABLE 80,500,000.00
Fecha de Adquisición Fecha de Venta
15/04/1995 30/08/2012
Determinación Factor= INPC Ago 12 105.2790
INPC Abr 95 24.3944
Valor en Libros Precio de Vta
7,000,000 Historico 87,500,000
30,209,900 Actualizado 30,209,900
57,290,100 Utilidad en Vta de AF Fiscal
CONCEPTO
4.3157
(1) (2)
(3)
(1)(2)
(3)
Figura 10. “Utilidad o perdida fiscal edificio
148
Como se observa se obtuvo una utilidad fiscal por un importe de $57, 290,100.00 en
la venta del inmueble.
Impacto financiero y fiscal
Se menciona que el impacto financiero es de suma importancia para la información
financiera que emite la compañía sea real y cumpla con los postulados básicos que
marca la NIF mexicana, para la toma de decisiones de los usuarios en materia
financiera y fiscal. Lo anterior permite cumplir apegándose a la normatividad vigente
(ISR, IETU e IVA) el correcto entero de impuestos.
El efecto fiscal según la ISR e IVA se mencionó en las tablas anteriores del informe
correspondiente, sin embargo para efectos de IETU se debe de acumular el total del
ingreso cobrado por la compañía en la venta de dichos inmuebles.
Se menciona como punto importante que no necesariamente si se obtiene una
utilidad contable se tendrá una utilidad fiscal, en este caso en particular se demostró
que el resultado contable debe diferir del resultado fiscal.
Es importante hacer hincapié en que la pérdida en venta de activos es deducible
según los siguientes artículos 29, 31 y 32 de LISR.
149
CONCLUSIONES
La mundialización de la economía reflejada en la movilidad de capitales, así como
en las mejoras a los costos de operación, provocó que las entidades o empresas se
localicen en países que ofrezcan mejores condiciones para hacer negocios, mismo
que tienen la necesidad de información financiera comprensible en cualquier país del
planeta, produciendo la necesidad del lenguaje unificado de negocios, representado
por las normas internacionales de información financiera.
Durante el siglo XXI los países han adoptado las NIIF paulatinamente con la variante
de obligatoria para entidades de interés público, dejando a las demás la aplicación
de la norma nacional que en el caso de México son las normas de información
financiera mexicanas, que convergen con las NIF o IFRS.
Ambas normas en 2013 son complejas por incluir el reconocimiento contable de
instrumentos financiero y como normas de valuación al costo histórico con variantes
de valor razonable, razón por la cual en este seminario, en esta generación no se
hizo glosa para aprender dicha norma.
Construida la información con IFRS - NIF mexicanas como marcos de información
financiera que generan imagen fiel de los negocios, aquella se examina con las
normas internacionales de auditoría. Las tres normas citadas son aplicables a partir
de 2012 para efectos fiscales. Así se integro el entorno internacional globalizado de
la información financiera que actualmente vive y desarrolla la contaduría pública en
México.
Las IFRS, NIF, NIA y el efecto en las leyes mexicanas incluyendo las leyes fiscales
provocan un problema de lenguaje técnico complicado que los contadores públicos
deben comprender su equivalencia en cada cuerpo normativo, por ello el objetivo del
seminario entre otros es adaptase a este lenguaje de negocios.
Las IFRS, NIF, NIA y leyes fiscales como normas del reconocimiento contable y
efecto fiscal de los hechos económicos de las entidades requieren la aplicación de
150
matemáticas para IFRS-NIF-NIA-fiscal, que en el presente informe no se
desarrollaron por qué no era el objetivo.
Los estados financieros elaborados con IFRS-NIF mexicanas quedan valuadas a
valor razonable, que deben ser examinados con base en las NIA, incrementando la
credibilidad en el lenguaje unificado de negocios utilizado de forma global.
Los estados financieros a elaborar en 2013 son el estado de situación financiera,
estado de resultados integral, estado de flujos de efectivo, estado de cambios en el
capital contable y las respectivas revelaciones que son las notas a los estados
financieros. También se puede denominar estado de posición financiera, mismo que
se podrá elaborar y presentar en base a disponibilidad y exigibilidad de activos y
pasivos, o con base a corto y largo plazo, o corriente y no corriente según I.F.R.S.
Para afirmar o aseverar que los estados financieros se elaboraron con base en IFRS
y examinados con NIA debe aplicarse los textos originales que están en ingles del
Reino Unido, que es el ocupado en IFRS, y con el inglés de estados Unidos de
América que es el ocupado en las NIA, ambas normas que se tradujeron al español
de España. Lo anterior complica la comprensión de dichas normas al usar términos
que en México se usan en sentido diferente.
Para profundizar el aprendizaje de IFRS-NIF-NIA debe usarse los textos originales,
dicho material es para el aprendizaje inicial de las mimas.
Se considera que el presente informe es suficiente para que alumnos de contaduría
pública en la ESCA unidad Tepepan se inicien en el aprendizaje de IFRS-NIF-NIA y
leyes fiscales, en clase, los profesores o facilitadores del aprendizaje deberán
ampliar y profundizar del mismo, constituyéndose así en el conocimiento previo que
debe tener el alumnado en unidades de aprendizaje de contabilidad, auditoria y
fiscal.
151
RECOMENDACIONES
Como primer punto se recomienda a la entidad a adoptar las IFRS, ya que al querer
financiarse se deben presentar estados financieros de acuerdo a la normatividad
internacional, además de que las instituciones bancarias utilizan esta normatividad.
Cabe mencionar que así mismo es indispensable la adopción de IFRS, puesto que la
entidad busca extender sus ventas al extranjero.
Así mismo se tiene como objetivo obtener un lugar a nivel mundial, para lo cual es
indispensable que los registros contables se lleven bajo la normatividad
internacional.
Para lograr la obtener un lugar en el mercado unificado de negocios, es necesario
que la presentación de los estados financieros de la entidad, sean bajo normatividad
de IFRS, ya que estos deben ser comparables con otras entidades, o para la
obtención de financiamientos en el extranjero.
Cómo se muestra en este informe, es importante conocer, saber y llevar a cabo una
completa actualización para el CP para ejercer su trabajo de la mejor forma y para
mantenerse a la vanguardia.
Aun cuando este informe es introducción a los informes y temas antes mencionados,
es muy completo, ya puede servir para la capacitación de personal docente y de
alumnos para entrar a este nuevo marco normativo que se presenta a partir de 2012
y con los nuevos cambios que surgieron de 2013.
152
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