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Provincia de Buenos AiresTRIBUNAL FISCAL DE APELACIÓN

9 nº 687 / 689 – La Plata

LA PLATA, 22 de junio de 2017.---------------------------------------------------------------

AUTOS Y VISTOS: el expediente administrativo número 2360-0271840 del año

2010, caratulado “KRK LATINOAMERICANA S.A.”--------------------------------------

Y RESULTANDO: Que las actuaciones se elevaron a este Tribunal con el

recurso de apelación interpuesto a fojas 613/625 por los señores Alfredo

Fernando Gimenez, por derecho propio y en representación de KRK

LATINOAMERICANA S.A., y Mario Alfonso Skec, por propio derecho, ambos

con el patrocinio letrado del doctor Fernando E. Martins de Oliveira; contra la

Disposición Delegada SEFSC N° 5427 dictada por la Jefa del Departamento de

Relatoría Área Metropolitana II de la Agencia de Recaudación de la provincia de

Buenos Aires, con fecha 17 de diciembre de 2014, agregada a fojas 574/599.- -

------Que el Acto supra señalado determina las obligaciones fiscales de KRK

LATINOAMERICANA S.A., en su carácter de Agente de Recaudación del

Régimen General de Percepción del Impuesto a los Ingresos Brutos, por el

ejercicio de la actividad de “Fabricación de equipos de elevación y

manipulación” (NAIIB 291501), por el período 2009 (enero a diciembre),

estableciendo diferencias a favor del Fisco por la suma de pesos cincuenta y

seis mil quinientos quince con 87/100 ($ 56.515,87), con más los accesorios

previstos en el artículo 96 del Código Fiscal (t.o. 2011) y recargos del 60 %

establecidos artículo 59 inc. f) del Texto Legal citado. A su vez, establece una

multa del 30% (treinta por ciento) de los montos dejados de oblar, por la

infracción de omisión prevista y sancionada en el artículo 61 segundo párrafo

del Código Fiscal (t.o. 2011).-------------------------------------------------------------------

------Que asimismo, en sus artículos 7 y 8 aplica una multa de pesos dos mil ($

2000) por falta de presentaciones juradas de los períodos 01/2009 (1er y 2da

quincena), 02/2009 (1er y 2da quincena) y 03/2009 (1er quincena), y otra de

pesos nueve mil ($ 9.000), por no haber realizado la inscripción en tiempo

oportuno, correspondiente a su condición de Agente de Recaudación (Régimen

General de Percepción del Impuesto sobre los Ingresos Brutos), conforme a lo

establecido en los artículos 60 del Código Fiscal (t.o. 2011). Por último,

establece la responsabilidad solidaria e ilimitada con la firma de autos por el

pago del gravamen, recargos, intereses y multa, de los señores Alfredo

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Fernando Giménez y Mario Alfonso Skec.--------------------------------------------------

------Que a fojas 655, de conformidad con lo normado en el artículo 121 del

Código Fiscal (t.o. 2011), se elevan las actuaciones a éste Tribunal Fiscal de

Apelación.-------------------------------------------------------------------------------------------

------Que a fojas 657, se deja constancia que la causa ha sido adjudicada a la

Vocalía de la 8va. Nominación, Sala III, a cargo de la doctora Dora Mónica

Navarro y se ordena su impulso. A su vez, se intima a los apelantes para que

cumplan con el pago de la contribución y a la profesional interviniente con el

pago del anticipo previsional, lo cual se tiene por acreditado a fojas 664 y 669.-

------Que a fojas 680 se da traslado del Recurso de apelación a la

Representación Fiscal para que en el plazo de quince (15) días conteste

agravios y en su caso oponga excepciones, obrando a fojas 681/689 el

pertinente escrito de réplica.-------------------------------------------------------------------

------Que a fojas 692 se provee la prueba ofrecida, rechazándose la Pericial

Contable e Informativa por inconducente e innecesaria, respectivamente. A su

vez, se dispone, como medida para mejor proveer (en virtud de las facultades

conferidas en el artículo 114 del Código Fiscal –t.o. 2004- y artículo 20 inc. 1º

del Decreto-Ley 7603/7), la apertura de la causa a prueba, y a tal efecto se

ordena librar oficios a los clientes de la apelante Bunge Argentina SA y Cefas

SA.----------------------------------------------------------------------------------------------------

------Que a fojas 701 se tienen por agregados los oficios acompañados por el

profesional interviniente y se ordena su confronte y posterior libramiento.--------

------Que a fojas 702, se tiene por desistida la prueba, disponiéndose la

clausura del período probatorio, toda vez que se encuentra largamente vencido

el plazo previsto para el cumplimiento de la medida mencionada sin que el

apelante haya instado la prueba dispuesta; y en consecuencia se deja sin

efecto la medida para mejor proveer ordenada a fojas 692.---------------------------

------Que a fojas 705 se llama a autos para sentencia, providencia que

notificada a fojas 706/707 ha quedado consentida, encontrándose la causa en

estado de ser resuelta .--------------------------------------------------------------------------

CONSIDERANDO: Que en primer lugar, los apelantes plantean la prescripción

de los periodos verificados, atento que prevalece las normas del Código Civil,

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Corresponde al Expte. N° 2360-0271840-2010“KRK LATINOAMERICANA SA “

en el particular el artículo 4027 inciso 3, alegando la inconstitucionalidad de las

normas del Código Fiscal sobre la materia.------------------------------------------------

------Que alegan la falta de juricidad del Régimen de Percepción, bajo la idea

que el mismo constituye un empréstito forzoso siempre que no hay coincidencia

temporal entre la percepción y el nacimiento del hecho imponible del impuesto,

dejando planteada la inconstitucionalidad del sistema.---------------------------------

------Que bajo ese lineamiento, sostienen que el Fisco ha ejercido una facultad

propia del Poder Legislativo por una indebida delegación legal, al dictarse la

Disposición Normativa Serie B 01/2004, en especial lo que regula el Régimen

de Percepción, Capitulo IV Sección I y II creando sujetos pasivos de la

obligación fiscal, por lo que solicitan que se declare la inconstitucionalidad de

dicha normativa.-----------------------------------------------------------------------------------

------Que en cuanto a la determinación efectuada, manifiestan que la misma es

improcedente toda vez que no surge de la norma (artículo 18 del Código Fiscal

(t.o. 2004) la extensión de la responsabilidad a los agentes en los casos de

omisión de recaudar.-----------------------------------------------------------------------------

------Que por otra parte, entienden que el reclamo no puede prosperar, dado

que de hacerlo implicaría un enriquecimiento ilícito por parte de la

Administración (pago doble del Tributo), al reclamar un impuesto que

seguramente (SIC) ingresaron los contribuyentes directos.----------------------------

------Que alegan la improcedencia de la multa por omisión endilgada toda vez

que consideran que no ha concurrido en el caso ni el elemento objetivo ni el

subjetivo que exige la norma para su configuración. En subsidio oponen la

existencia del error excusable.-----------------------------------------------------------------

------Que plantean la inconstitucionalidad de los recargos, por resultar la

imposición de éstos violatoria al principio del “non bis in idem”.----------------------

------Que aducen que la responsabilidad endilgada resulta improcedente, toda

vez que resulta aplicable la Ley 19550 de Sociedades Comerciales, dejando

planteada la inconstitucionalidad de las normas del Código Fiscal que prevén

dicha extensión. En apoyo de su tesitura citan antecedentes jurisprudenciales,

entre los que destacan el fallo Raso.---------------------------------------------------------

------Que manifiestan que el Agente no debía percibir en las operaciones

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ajustadas toda vez que los objetos comercializados por KRK Latinoamericana

SA, revisten, para sus clientes, la calidad de “bien de uso”. Solicitan que se

aplique el principio de realidad económica-------------------------------------------------

------Que asimismo, sostienen que el hecho de que la administración oponga

como justificativo del ajuste que en las facturas no se consignó la condición de

“bien de uso”, implica un excesivo ritual manifiesto, resultando la interpretación

efectuada por el fisco, inconstitucional por violar el principio de legalidad al

oponer ese requisito por la Disposición Normativa. -------------------------------------

------Que expresan que en la Resolución apelada se adopta un criterio

restrictivo de la prueba, al autorizar sólo algunas de las ofrecidas, y que la

valoración de la producida, es parcial, resultando ello violatorio de su derecho

de defensa.-----------------------------------------------------------------------------------------

------Que en esta etapa acompaña documental y ofrece prueba pericial e

informativa.------------------------------------------------------------------------------------------

------II.- Que a su turno, la Representación Fiscal, destaca que los agravios

traídos a esta instancia son una reiteración de los expuestos en el descargo, lo

cuales ya han sido analizados.----------------------------------------------------------------

------Que ante los distintos planteos de inconstitucionalidad, expresa que ello

resulta una cuestión vedada en esta instancia, por lo dispuesto en el artículo 12

del Código Fiscal (t.o. 2011).-------------------------------------------------------------------

------Que en relación a la prescripción opuesta para los períodos fiscalizados,

expresa que las disposiciones del Código Civil y Comercial de la Nación, en

especial el artículo 2532, confirman la postura de que en materia tributaria la

regulación del instituto de prescripción, resulta ser una potestad no delegada

por las provincias al Congreso Nacional, debiendo ser reguladas

exclusivamente por el derecho local. Cita Jurisprudencia.-----------------------------

------Que en razón de ello, sostiene que resultan aplicables los artículos 157 y

159 del Código Fiscal (t.o. 2011), que prevén un plazo de 5 años para

determinar y exigir el pago de las obligaciones fiscales, como así también para

aplicar y hacer efectivas las sanciones en él previstas; comenzando a correr, en

el caso, desde el 1º de enero de 2010. ----------------------------------------------------

------Que manifiesta que la obligación tributaria de actuar como agente de

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recaudación, es producto de una imposición legal reglada por el propio Código

Fiscal, (arts. 94, 202 y 203 del Código Fiscal -t.o. 2011), resultando una carga

pública de neto corte sustancial, por lo que no le asiste razón al apelante

cuando alega la falta de legalidad del sistema de percepción. Cita

jurisprudencia. -------------------------------------------------------------------------------------

------Que en cuanto al hecho de que los clientes habrían ingresado el impuesto,

advierte que dicho extremo no ha sido acreditado, dado que no se acompañó ni

se ofreció prueba alguna tendiente a demostrarlo, cuando resulta carga del

apelante. De modo que no existe en estos actuados enriquecimiento sin causa

a favor del fisco de la provincia.---------------------------------------------------------------

------Que en lo relacionado al carácter de bien de uso de los bienes

comercializados expresa que dicho carácter va a estar dado por la actividad, el

destino y la voluntad del sujeto comprador y no la del Agente.-----------------------

------Que asimismo respecto a la consignación en la factura de la leyenda de

que lo comercializado es un bien de uso, expresa que la ausencia de dicho

requisito formal representa una presunción que puede ser desvirtuada por

medio de prueba fehaciente.-------------------------------------------------------------------

------Que expresa que abierto el proceso a prueba sólo se pudo acreditar dicha

cuestión respecto de un solo cliente, detrayendo del ajuste las operaciones

llevadas a cabo con aquel; ratificándose el ajuste en relación al resto de las

operaciones, no pudiendo el apelante desvirtuar la pretensión fiscal.---------------

------Que en en lo que hace la multa, destaca que el artículo 61 del Código

Fiscal alcanza al Agente de Recaudación que no ha llevado a cabo las

percepciones por los montos que debía realizar, cuestión acaecida en autos al

no haber realizado el Agente la percepción por los montos que la ley le imponía.

------Que a ello agrega que para la aplicación de la multa no es necesario

dilucidar el grado de intencionalidad en la comisión de la infracción, ya que este

tipo de figura se verifica con la sola existencia de la conducta considerada

disvaliosa por el legislador.---------------------------------------------------------------------

------Que en cuanto al error excusable, expresa que los apelantes no

acreditaron la concurrencia de causal exculpatoria alguna, por lo que lo alegado

no resulta procedente.---------------------------------------------------------------------------

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------Que respecto de los recargos, expresa que su aplicación esta prevista en

el artículo 59 del Código Fiscal (t.o. 2011) y se establecen en relación directa

con los días de demora del ingreso del impuesto. Por otra parte, destaca que no

se encuentra violado el principio del non bis in idem, dado que responden a

distinta naturaleza, mientras la multa es una sanción los recargos son

accesorios de la deuda.-------------------------------------------------------------------------

------Que en cuanto al planteo referido a la responsabilidad solidaria, expresa

que está prevista por los artículos 21 inc 2, 24 y 63 del Código Fiscal (t.o. 2011),

y que a la Agencia le basta probar la existencia de la representación legal o

convencional, siempre que se presume en el representante facultades con

respecto a la materia impositiva, y para excluir su responsabilidad el

representante deberá acreditar que la firma lo ha colocado en la imposibilidad

de cumplir con los deberes fiscales. Por lo que no habiéndose producido prueba

al respecto, corresponde afirmar la responsabilidad endilgada.----------------------

------Que respecto al planteo referido a la responsabilidad solidaria y la

aplicación de la doctrina del fallo “Raso Hermanos SAICIFI”, resalta que la

mayoría resolutiva en dicho antecedente no declara la inconstitucionalidad de

las normas del Código Fiscal, sino que rechaza el recurso por otros

argumentos, sin hacer referencia alguna a la norma. Cita jurisprudencia que

avala su postura.----------------------------------------------------------------------------------

------Que por lo expuesto solicita que se desestimen los agravios traídos y se

confirme el acto apelado.------------------------------------------------------------------------

VOTO DE LA DRA. DORA MÓNICA NAVARRO: Que, en atención a los

planteos de las partes, debe la Sala decidir, en esta instancia, si se ajusta a

derecho la Disposición Delegada SEFSC N° 5427/14, en cuanto ha sido materia

de agravios.-----------------------------------------------------------------------------------------

------Que, en primer lugar, se procederá a alterar el orden de exposición de

agravios, a efectos de un mejor análisis; así se comenzará a tratar los planteos

de prescripción y aquellos que a mi criterio comprenden una solicitud de

declaración de nulidad del acto. --------------------------------------------------------------

------ Que cabe aclarar liminarmente que no existen constancias en autos que

acrediten el ingreso de la recurrente al régimen de regularización de las

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obligaciones adeudadas instituido mediante la Ley Nº 14.890 (y reglamentado

mediante Resolución Normativa Nº 3/17 –ARBA–).--------------------------------------

------Que ahora bien, en cuanto al planteo de prescripción de las acciones y

poderes del Fisco Provincial para determinar la obligación de la Firma, es de

ver que los apelantes consideran que deben aplicar las normas del Código Civil,

toda vez que de no hacerlo implicaría desconocer una norma de rango superior.

------Que entiendo que la cuestión introducida da cuenta de un planteo de

inconstitucionalidad de las normas del Código Fiscal que regulan el instituto de

la prescripción, respecto del cual este Tribunal tiene vedado expedirse,

conforme el artículo 12 del Código Fiscal y 14 de la Ley Orgánica del Tribunal

n° 7603/70.------------------------------------------------------------------------------------------

------Que sin perjuicio de ello, considero que la cuestión debe dirimirse a la luz

de lo prescripto por los artículos 157 y 159 del Código Fiscal. En tal sentido, es

de observar que el artículo 157 del Código Fiscal -t.o. 2011- y concordantes de

años anteriores dispone que “Prescriben por el transcurso de cinco (5) años las

acciones y poderes de la Autoridad de Aplicación para determinar y exigir el

pago de las obligaciones fiscales regidas por este Código y para aplicar y hacer

efectivas las sanciones en él previstas...”. Dicho plazo quinquenal resulta de

aplicación para todas las obligaciones fiscales devengadas desde el 1º de

enero de 1996, finaliza señalando esta norma. -------------------------------------------

------Que por su parte, el artículo 159 del mismo Cuerpo normativo dispone el

modo en que se computará tal plazo legal; así señala que: “... para determinar y

exigir el pago de las obligaciones fiscales regidas por este Código, comenzarán

a correr desde el 1 de enero siguiente al año al cual se refieren las obligaciones

fiscales (…) para aplicar y hacer efectivas las sanciones legisladas en este

Código comenzará a correr desde el 1° de enero siguiente al año en que haya

tenido lugar la violación de los deberes formales o materiales”. ---------------------

------Que ahora bien, en relación a los cuestionamientos existentes respecto de

las normas relativas al instituto de la prescripción dictadas por las legislaturas

locales, es que veo oportuno efectuar las siguientes consideraciones.-------------

------Que de gran trascendencia ha sido el dictado del fallo “Filcrosa”

pronunciado por la Corte Federal el 30/09/2003. El Alto Tribunal reiteró allí la

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doctrina que ya había sostenido en otros precedentes y en virtud de la cual

entiende que las Provincias no se pueden apartar de la legislación de fondo

para establecer plazos de prescripción distintos a los del derecho de fondo

puesto que el instituto no pertenece al Derecho Público local que es parte del

derecho en general. En “Verdini, Edgardo Ulises c/ Instituto de Seguridad Social

de Neuquén” -Fallos 327:3187- la Corte dijo “...pues las provincias carecen de

facultades para establecer normas que importen apartarse de la aludida

legislación de fondo, incluso cuando se trata de regulaciones concernientes a

materias de Derecho público local (Fallos 175:300; 176:115; 193:157; 203:274;

284:319; 285:209 y 320:1344)...”. En esa misma línea, se inscriben otros

pronunciamientos de la Corte en virtud de los cuales la Corte invalidó los plazos

de prescripción de tributos locales, me refiero a “Recurso de hecho deducido

por S.R.L. en la causa Casa Casmma S.R.L. s/concurso preventivo s/ incidente

de verificación tardía (promovido por Municipalidad de La Matanza)” del 26 de

marzo de 2009 y “Municipalidad de Resistencia c. Lubricom S.R.L.” del 8 de

septiembre de 2009.------------------------------------------------------------------------------

------Que localmente, la Suprema Corte adhirió a esta vertiente -si bien por

mayoría de sus miembros- a partir de "Fisco de la Provincia de Buenos Aires.

Incidente de revisión en autos: 'Cooperativa Provisión Almaceneros Minoristas

de Punta Alta Limitada. Concurso preventivo' " (C. 81.253); "Fisco de la

Provincia de Buenos Aires. Incidente de Revisión en autos: 'Barrere, Oscar R.

Quiebra'" (C. 82.121); “Fisco de la Provincia de Buenos Aires. Incidente de

revisión en autos ’Montecchiari, Dardo s/quiebra’ ” (C. 84.445); "Fisco de la

Provincia de Buenos Aires. Incidente de Revisión en autos: 'Moscoso, José

Antonio. Concurso preventivo'" (C.87.124); "Fisco de la Provincia de Buenos

Aires. Incidente de Revisión en autos: 'Maggi Asociados S.R.L. Concurso

preventivo'”. En esa línea, la Suprema Corte provincial hizo suyos los

argumentos del Máximo Tribunal de Justicia en la materia al sostener que los

aspectos sustanciales de las relaciones entre acreedores y deudores

correspondía a la ley de fondo, estando vedado a las provincias y a los

municipios dictar reglas incompatibles con las consagradas por los Códigos de

fondo, ya que, al haber conferido a la Nación la potestad de dictarlos, han

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debido admitir la prevalencia de las leyes del Congreso y la necesaria limitación

de no dictar normas que las contradigan. En esta tesitura, declaró la

inconstitucionalidad del artículo 119 del Código Fiscal -T.O. 1999- actual art.

158 -T.O. 2011- que establecía un sistema escalonado de prescripción para

efectuar el pasaje del término de 10 años al de 5 (conf. Ley 11808). ---------------

------Que ahora bien, advierto que el artículo 159 del Código Fiscal no ha

merecido la tacha de inconstitucionalidad por parte de los máximos tribunales.

Es más, la Cámara de Apelación en lo Contencioso Administrativo de San

Martín, se pronunció a favor de su constitucionalidad “...destacando que la

S.C.B.A. aún no ha sentado doctrina respecto al dies a quo o inicio del plazo

de prescripción en esta materia... ratificando el criterio de esta alzada,

considero que sostener la constitucionalidad de la norma puesta en pugna que

refiere a un tributo anual, en base a los principios antes descriptos, es la

postura que mejor armoniza con las particularidades del crédito tributario en

cuestión...” (Fisco de la Provincia de Buenos Aires c/ Aserradero Las Heras

S.R.L. s/ Apremio”, sentencia de fecha 11/04/2013). ------------------------------------

------Que por último, a mayor abundamiento, es dable traer a colación los

extremos que surgen del fallo pronunciado por el Tribunal Supremo de Justicia

de Ciudad Autónoma in re “Fornaguera Sempe, Sara Stella y otros c/ GCBA s/

otras demandas contra la Aut. Administrativa s/ recurso de inconstitucionalidad

concedido” del 23/10/15 en una materia que presenta un nuevo giro a partir de

la sanción del Código Civil y Comercial.----------------------------------------------------

------Que de gran ilustración resulta ser el voto del Dr. José Osvaldo Casas

quien repasa los extremos en que se manifestó en el antecedente “Sociedad

Italiana de Beneficencia en Buenos Aires s/ queja por recurso de

inconstitucionalidad denegado en: Sociedad Italiana de Beneficencia en Buenos

Aires c/ DGR (resol. 1181/DGR/00) s/ recurso de apelación judicial c/ decisiones

de DGR (art. 114, CFCBA)”, del 17 de noviembre de 2003. El Vocal se había

manifestado allí a favor de la autonomía de las haciendas locales para

establecer todas aquellas cuestiones relativas al instituto de la prescripción. En

este contexto, el magistrado concluye que con la ley nacional n° 26.994, que

aprobó el Código Civil y Comercial de la Nación, finalmente se recogió la

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mención que efectuara oportunamente la Dra. Argibay in re “Municipalidad de

La Matanza c/ Casa Casmma S.R.L. s/ concurso preventivo s/ incidente de

verificación tardía” del 26 de marzo de 2009.---------------------------------------------

------Que en este aspecto, recordemos que la Dra. Argibay había advertido en

su voto que “Los agravios vinculados con el plazo de prescripción aplicable

encuentran respuesta en los fundamentos dados por esta Corte en Fallos:

326:3899. Con relación a este aspecto, entiendo oportuno señalar que la línea

de decisiones que viene siguiendo el Tribunal a partir del caso “Filcrosa” no ha

merecido respuesta alguna del Congreso Nacional, en el que están

representados los estados provinciales y cuenta con la posibilidad de introducir

precisiones en los textos legislativos para derribar así las interpretaciones

judiciales de las leyes, si de alguna manera se hubiera otorgado a éstas un

significado erróneo. Tal circunstancia confiere plausibilidad a la interpretación

de la legislación nacional que sirvió de fundamento a la decisión adoptada en

dicho precedente, pese a las dificultades que encuentro para extraer del Código

Civil, a partir de la argumentación utilizada en el fallo, el claro propósito

legislativo de limitar el ejercicio de los poderes provinciales en el ámbito de sus

materias reservadas. A ello debe agregarse que en la causa no se ha

promovido seriamente la inconstitucionalidad de los artículos del Código Civil ni

se ha articulado una crítica orientada a revisar esa interpretación que, mientras

siga en pie, cuenta con la autoridad para gobernar la solución de casos

similares o análogos a aquéllos en los que ha operado como ratio decidendi.”- -

------Que en este contexto, el Dr. Casas advierte que cobra especial importancia

el artículo 2532 del Código Civil y Comercial que reza: “Ámbito de aplicación.

En ausencia de disposiciones específicas, las normas de este Capítulo son

aplicables a la prescripción adquisitiva y liberatoria. Las legislaciones locales

podrán regular esta última en cuanto al plazo de tributos”. El magistrado afirma

al respecto: ”Resulta relevante señalar que el proyecto enviado por el Poder

Ejecutivo no contenía la segunda cláusula, quedando acotado a expresar que

“En ausencia de disposición específica, las normas de este Capítulo son

aplicables a la prescripción adquisitiva y liberatoria.” El agregado fue producto

del proceso de elaboración y discusión abierto por la Comisión Bicameral de

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Reforma, Actualización y Unificación de los Códigos Civil y Comercial de la

Nación en el que se expresaron numerosos aportes para tratar de evitar el

riesgo de someter la prescripción de los tributos locales al plazo de prescripción

de dos años que el artículo 2562 del proyecto (y ahora del Código Civil y

Comercial) establece para ―c) el reclamo de todo lo que se devenga por años

o plazos periódicos más cortos, excepto que se trate del reintegro de un capital

en cuotas (véase: Revista de la Asociación Argentina de Derecho

Administrativo, n° 14, pág. 51 y ss., ponencia elaborada por la Fiscalía de

Estado de la Provincia de Tierra del Fuego, Antártida e Islas del Atlántico Sur

con relación al Proyecto de Reforma del Código Civil y Comercial de la Nación,

ante la Comisión Bicameral). Finalmente, el Congreso nacional introdujo el

agregado que, cabe decirlo, recepta sin limitaciones la doctrina de la sentencia

de este Tribunal en la causa -Sociedad Italiana de Beneficencia- ya citada,

dando así la respuesta institucional del Congreso de la Nación que formula las

precisiones legislativas con entidad para modificar la jurisprudencia de la Corte

federal que la jueza Carmen M. Argibay reclamara en la causa Casmma. En

tales condiciones, el Código Civil y Comercial de la Nación sancionado por el

órgano competente para fijar el alcance y contenido del derecho común ha

venido a validar la tesis que este Tribunal sentara en sus decisiones referida a

la autonomía local para reglar el plazo de prescripción de los tributos de la

jurisdicción –independientemente de la fecha de entrada en vigencia del nuevo

plexo, y de los aspectos de derecho intertemporal–; y existen suficientes

razones para apartarse de la jurisprudencia anterior sentada por la CSJN sobre

esta materia. A mayor abundamiento, y a modo de obiter dicta, reafirmo aquí lo

que ya dejé sentado en mi voto en la causa: -GCBA c/ Constructar SA s/

ejecución fiscal s/ recurso de inconstitucionalidad concedido-, expediente n°

3275/04, sentencia del 23 de febrero de 2005, en: Constitución y Justicia [Fallos

Tribunal Superior de Justicia de la Ciudad de Buenos Aires], Ed. Ad-Hoc, t. VII –

2005/A, Buenos Aires, 2008, ps. 40 y ss., en el sentido que en el Derecho

Tributario la prescripción sólo puede encontrar su fundamento en criterios

objetivos y uniformes que den satisfacción al principio de seguridad jurídica.

Ello se evidencia claramente en el hecho de que el legislador haya querido

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tomar un parámetro uniforme para determinar el dies a quo del plazo

prescriptivo, teniendo en cuenta la naturaleza de la relación jurídica tributaria:

relación de derecho público que no nace por voluntad de las partes en ella

implicadas, sino por la ocurrencia fáctica del presupuesto legal previsto. Para

reforzar esta idea de la necesidad de uniformidad en el cómputo del plazo,

frente a obligaciones de masa como las tributarias —por estar referidas a

universos más o menos vastos de contribuyentes— en que debe facilitarse la

gestión recaudatoria del Fisco, es corriente que en el derecho comparado se

adopten soluciones semejantes a aquella a la que adscribe la legislación local y

federal de la Argentina. Valga recurrir, como ejemplo, a la solución receptada

por el Modelo de Código Tributario para América Latina del Proyecto de

Tributación Conjunta OEA-BID, elaborado en el año 1967 por Rubens Gomes

de Sousa (Brasil), Ramón Valdés Costa (Uruguay) y Carlos M. Giuliani

Fonrouge (Argentina), en cuyo Título II: “Obligación Tributaria‘, Capítulo V:

”Extinción‘, Sección Sexta: Prescripción‘, art. 56, primer párrafo, se dejó

establecido que: El término se contará desde el 1° de enero del año calendario

siguiente a aquel en que se produjo el hecho generador‘ (Reforma Tributaria

para América Latina: Modelo de Código Tributario, p. 47, Unión Panamericana,

Secretaría General de la Organización de Estados Americanos, Washington

D.C., 1967). En igual sentido..., como bien lo expresa el catedrático alemán de

la Universidad de Bochum, Heinrich Wilhelm Kruse, La prescripción es una

estricta prescripción de calendario. No comienza ya con el nacimiento de la

pretensión, sino a partir del momento en que expira el año en que la pretensión

ha nacido, o -en los Impuestos sobre la renta, el Impuesto industrial y el

Impuesto sobre el volumen de ventas- con el transcurso del año en que el

sujeto pasivo realiza la declaración del impuesto. El resultado es que todos los

plazos de la prescripción terminan unitariamente, lo que exime a las Oficinas de

Hacienda de un control permanente de los plazos de prescripción transcurridos‘

(cfr. Derecho Tributario. Parte General, traducción al español de su 3a edición

en alemán, capítulo 15: Extinción de la relación obligacional impositiva‘,

parágrafo IV: Prescripción‘, ps. 283 y ss., en particular p. 287, Editorial de

Derecho Financiero, Editoriales de Derecho Reunidas, Madrid, 1978). En la

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doctrina nacional los argumentos de esta obra, han sido recogidos por el

profesor titular consulto de la Universidad de Buenos Aires, Arístides H. M. Corti

(conf. obra colectiva dirigida por el apuntado publicista: Procedimiento Fiscal

-ley 11.683 y complementarias- Análisis integral, p. 256, Editorial Tesis, Buenos

Aires, 1987).”---------------------------------------------------------------------------------------

------Que en atención a lo expuesto ut supra, bajo la órbita del artículo 159 del

Código Fiscal (t.o. 2011), corresponde analizar si el año 2009 (enero a

diciembre) se encuentra prescripto. Así las cosas, conforme las normas

involucradas el inicio del cómputo de la prescripción sucedió el 1° de enero de

2010 para el año ajustado, y habría finalizado el 1° de enero de 2015; de modo

que al momento en que se notificó la Disposición en crisis, 22 y 23 de diciembre

de 2014 (Fojas 600/604), las acciones del Fisco no se encuentran prescriptas,

lo que así se declara.-----------------------------------------------------------------------------

------Que ahora bien, evacuado el agravio de prescripción me abocare a

resolver aquel por el cual los apelantes alegan que se ha violentado su derecho

de defensa al rechazarse la prueba pericial y valorarse parcialmente la

informativa producida.----------------------------------------------------------------------------

------Que entiendo que el mismo resulta ser un planteo de nulidad, así es de

señalar que en esta materia de nulidades el 128 del Código Fiscal (t.o. 2011 y

concordantes de años anteriores) dispone en la parte pertinente: “El recurso de

apelación comprende el de nulidad. La nulidad procede por omisión de alguno

de los requisitos establecidos en los artículos 70 y 114, incompetencia del

funcionario firmante, falta de admisión de la prueba ofrecida conducente a la

solución de la causa, no consideración de la prueba producida o que admitida

no fuere producida cuando su diligenciamiento estuviera a cargo de la Autoridad

de Aplicación.” Que por su parte, el artículo 114 de ese cuerpo legal establece:

“La resolución deberá contener la indicación del lugar y fecha en que se

practique; el nombre del contribuyente; en su caso, el período fiscal a que se

refiere; la base imponible; las disposiciones legales que se apliquen; los hechos

que las sustentan; el examen de las pruebas producidos y cuestiones

planteadas por el contribuyente o responsable; su fundamento; el gravamen

adeudado y la firma del funcionario competente”.----------------------------------------

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------Que siendo que el artículo 128 establece que el recurso de apelación

comprende el de nulidad, esta aseveración implica desconocerle autonomía a

este último, lo que deriva en la lógica consecuencia que, en el supuesto de que

la resolución recurrida en sí misma adolezca de vicios que provoquen su

ineficacia, el tratamiento de la nulidad deberá evacuarse a partir del recurso de

apelación (conf. Sentencia de esta Sala en autos: “Departamento Zona VIII” del

4 de julio de 2002, y “Arévalo Carlos M.” del 15 de agosto de 2002 entre otras).

------Que resulta necesario ratificar las facultades de los jueces administrativos

para analizar y decidir sobre la procedencia de las pruebas aportadas y

ofrecidas por las partes durante el procedimiento determinativo, pudiendo

desestimar aquellas que resulten inconducentes o superfluas para la resolución

de la causa, conforme lo autoriza el artículo 384 del Código Procesal (conf.

doctrina de esta Sala in re “AUDITORIA ESPECIAL-CONTRIBUYENTE

CAMINO DEL ABRA S.A.” del 15/05/03, entre otras).-----------------------------------

------Que ante ello, es de observar que las razones por las cuales el Fisco

rechaza parte de la prueba pericial ofrecida y como se receptaron las

respuestas de los clientes de la firma, han sido explicadas en los

Considerandos de la Disposición impugnada –vide fojas 578/581-, y se

corresponden con las facultades que le son propias en cuanto a la valoración

de la procedencia de aquella, respecto de la clarificación de las cuestiones

controvertidas.-------------------------------------------------------------------------------------

------Que en el presente caso, en la etapa de descargo los apelantes ofrecen

pericial contable e informativa. Así, por medio de Disposición de Apertura a

Prueba N° 3234/14 (fojas 428/432) se declaró admisible la prueba informativa

de los puntos VIII b), b') y b”), agregando por medio de medida para mejor

proveer otros puntos a los ofrecidos y se denegó por innecesaria la producción

del punto VIII c) (fojas 430), y por su parte, en lo que hace a la Pericial

Contable, la Autoridad de Aplicación expresa, haciendo un detalle del

ofrecimiento, que se procede al rechazo de la misma toda vez que resulta

improcedente, inconducente e innecesaria para la resolución de la causa

(según consta a fojas 429vta). ---------------------------------------------------------------

------Que asimismo, se ordenó por medio de una medida para mejor proveer

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que una vez producida la prueba, se remitan las actuaciones al departamento

de Operaciones Area Metropolitana CABA II, a fin de que se analicen las

respuestas de los clientes oficiados y se verifique si estos dieron el destino de

“bien de uso” a los productos comercializados con KRK Latinoamericana SA, y

en su caso se proceda a ratificar o rectificar el ajuste.----------------------------------

------Que respecto al punto VIII a) inc. e) de la prueba pericial, interposición de

aclaratoria mediante, se procedió a hacer lugar al punto solicitado, a fin de que

se confeccione un listado de los clientes que operaron en los períodos de

ajuste, teniéndose por designado como perito contador al señor Sebastián

Gonzalez Echeverría (fojas 453).-------------------------------------------------------------

------Que producida la prueba y encontrándose precluido el plazo probatorio,

mediante providencia N° 158/14 (fojas 519) se remitieron las actuaciones al

departamento de Operaciones Área Metropolitana CABA II. -------------------------

------Que así, conforme surge del Informe Final (fojas 524/525) y del Acto

apelado (fojas 581), de las respuestas analizadas se procedió a detraer la

operación llevada a cabo con LDC Argentina SA, y a ratificar el ajuste en lo

demás, toda vez que si bien las Firmas Minas Pirquitas INC, Siderar SAIC,

Fluor Argentina INC Suc Arg. y Terminal 6 SA (estas dos últimas respuestas

fueron presentadas con posterioridad al vencimiento del plazo probatorio),

informan que los productos comercializados tuvieron el destino de bien de uso,

esas operaciones no conformaban el ajuste según los papeles de trabajo de

fojas 318/321; y respecto de Molinos Río de la Plata SA, estos expresan que no

tuvo el tratamiento de bien de uso.-----------------------------------------------------------

------Que en este orden, se observa que la Autoridad de Aplicación, en el

ejercicio de las potestades que le confiere el Código Fiscal, dio respuesta

suficiente a la decisión por la cual desestimó las pruebas ofrecidas, como así

también como se valoró la prueba producida.---------------------------------------------

------Que así las cosas, es de resaltar, que esta Sala sostuvo que el modo en

que se ha procedido a valorar la prueba en instancia administrativa no puede

dar lugar a la declaración de nulidad, máxime si del texto del acto administrativo

cuestionado surgen las razones que justificaron tal decisión (“La Proveedora

Industrial S.A.” del 19/12/06).------------------------------------------------------------------

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------Que a mayor abundamiento, es de agregar que en esta instrucción se

decidió desestimar por inconducente e innecesaria la prueba Pericial y la

Informativa, respectivamente; las cuales consistían en una reiteración de la

ofrecida en la etapa de descargo, sin ni siquiera agregar los puntos incluidos

por la Administración.----------------------------------------------------------------------------

------Que a su vez, en esta instancia (fojas 692) se dispuso como medida para

mejor proveer (en virtud de las facultades conferidas en el artículo 114 del

Código Fiscal –t.o. 2004- y artículo 20 inc. 1º del Decreto-Ley 7603/7), la

apertura de la causa a prueba, y a tal efecto se ordenó librar oficios a los

clientes de la firma a fin de que se informe si se dio el tratamiento de bien de

uso a los productos comercializados con KRK latinoamericana SA; y que

vencido el plazo no fue instada por la parte, por lo que se dio por desistida,

procediéndose a clausurar el período probatorio (Ver fojas 702).--------------------

------Que ante ello es de destacar lo sostenido por este Cuerpo, en cuanto a que

las nulidades no existen en el mero interés de la ley sino que para que proceda

la nulidad debe existir un perjuicio, por lo que quién la alegue debe dar prueba

suficiente de ello. Así lo ha afirmado la Cámara Nacional Civil (L.L. T. 88, pág.

104), y, a su turno, la Suprema Corte de Justicia de esta Provincia (L.L., T. 70,

pág. 667) y la Corte Federal (Fallos 262:298), ha declarado que la existencia de

perjuicio debe ser concreta y debidamente evidenciada.-------------------------------

------Que en razón de lo expuesto, no se evidencia afectación alguna al derecho

de defensa de los apelantes respecto a este punto, por lo que deben

rechazarse los planteos traídos, lo que así se resuelve.--------------------------------

------Que habiéndose sorteado los planteos de nulidad, corresponde tratar los

agravios en virtud de los cuales los apelantes tratan de desvirtúar el sistema de

recaudación aduciendo la falta de juricidad, la falta de facultades de la

Administración de dictar la Disposición Normativa Serie B 01/2004 y que no hay

norma que obligue al agente por la omisión de recaudar.------------------------------

------Que vale decir, que dichos agravios encierran diversos planteos de

inconstitucionalidad, y ha de advertirse, como se dijo anteriormente, que de

acuerdo lo prescrito por el artículo 12 del Código Fiscal, en consonancia con lo

que dispone el artículo 14 de la Ley Orgánica del Tribunal (7603/70), ello resulta

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una cuestión vedada a la presente instancia, lo que así se declara.----------------

------Que sin perjuicio de ello, ante lo alegado por la parte, es de señalar que los

agentes de recaudación son aquellos a los que la ley les atribuyó el deber de

practicar retenciones y/o percepciones por deudas tributarias de terceros, sobre

los fondos de que disponen cuando con su intervención se configura el

presupuesto de hecho determinado por la norma legal, y los obliga a ingresar al

fisco los importes percibidos en el término y las condiciones establecidas

puesto que tal actividad se vincula con el sistema de percepción en la misma

fuente en virtud de una disposición legal que así lo ordena y atendiendo a

razones de conveniencia en la política de recaudación tributaria. Y los agentes

de percepción, en particular, son aquellos que por su profesión, oficio, actividad

o función, están en una situación tal que le permite recibir del contribuyente -a

quien por lo general le proporciona un servicio u obra o le transfiere o

suministra un bien-, un monto en concepto de impuesto que posteriormente

debe ingresar al Fisco (conforme se resolviera en autos “Cintafón S.R.L.”

sentencia dictada por la Corte Suprema de Justicia de la Nación el día 3/04/86).

------Que, a su vez, prestigiosa doctrina ha sostenido que los agentes tienen un

nexo económico o jurídico con el destinatario legal tributario, quedando

constituida la relación jurídica tributaria principal en virtud de un doble vínculo

obligacional que tiene por objeto idéntica prestación, revistiendo esos vínculos

el carácter de autónomos e interdependientes. Los agentes de recaudación

están obligados a pagar el tributo al Fisco con los recursos que administren,

perciban o que disponen, como responsables del cumplimiento de la deuda

tributaria de sus representados, mandantes, acreedores, titulares de los bienes

administrados o en liquidación, etc. La ley deja expresamente dilucidado que la

deuda tributaria no es propia sino ajena, pese a lo cual los retentistas quedan

personalmente obligados a su pago, bajo pena de las sanciones de la ley fiscal

(Héctor Villegas en “Los agentes de retención y de percepción en el derecho

tributario”, Ed. Depalma 1976).----------------------------------------------------------------

------Que se está frente a un supuesto de responsabilidad solidaria por deuda

ajena que no surge de la propia configuración del hecho imponible sino que

tiene origen en la norma, complementada con disposiciones especiales. La

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obligación del agente nace en el momento en que se produce el hecho previsto

por la norma tributaria debiendo efectuar entonces, la detracción o la adición del

impuesto. El nacimiento de la relación jurídica acaecido por la realización del

hecho previsto en la normativa fiscal, importa el origen de la obligación,

integrada por el deber de satisfacer el gravamen y la consiguiente

responsabilidad potencial por el incumplimiento (conf. Osvaldo Soler “Derecho

Tributario. Económico. Constitucional. Sustancial. Administrativo. Penal”. Ed.

“La Ley” Ed. 2002 Pág. 193).-------------------------------------------------------------------

------Que es de agregar que esta Sala tiene dicho que “el Régimen de Agentes

de Recaudación se enmarca en las prescripciones del Código Fiscal de la

Provincia de Buenos Aires, encontrando su origen en dicha norma. Que, son las

disposiciones del mencionado plexo normativo, las que otorgan el andamiaje

sustentatorio, a la obligación tributaria de actuar como agente, siendo

complementadas, dichas normas, con disposiciones especiales que

reglamentan el funcionamiento de la mencionada figura del agente de

recaudación. Que, la Provincia de Buenos Aires, al sancionar el Código Fiscal

ha utilizado aquellas facultades que constitucionalmente le competen…”

(conforme “Látigo S.A.”, sentencia del 9 de marzo de 2010, registro 1870).------

------Que es el Código Fiscal (t.o. 2011) en su artículo 94 el que establece que

“La Autoridad de Aplicación podrá disponer retenciones de los gravámenes en

la fuente, debiendo actuar como agentes de recaudación los responsables que

ella designe con carácter general. Asimismo podrá disponer, para determinada

categoría o grupo, un mecanismo por el cual el contribuyente actuará como

agente de recaudación respecto del impuesto que le corresponda tributar,

conforme al procedimiento que fije la reglamentación. “.-------------------------------

------Que en el marco de este artículo se reglamentaron dichos Regímenes de

Recaudación a partir del dictado de la Disposición Normativa serie B Nº

01/2004. Así, en el Libro Primero, Titulo V, Capítulo IV, Sección I, establece

Normas comunes a los regímenes generales de percepción y retención del

impuesto a los Ingresos Brutos, mientras que la Sección II y Sección IV, de

aquella normativa, denotan normas específicas de los Regímenes de

percepción y retención respectivamente.---------------------------------------------------

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------Que, a su vez, la obligación de actuar como Agente de Recaudación surge

de los artículos 202 y 203 del Código Fiscal (t.o. 2011), reglamentados

mediante los artículos 319 y 320 de la Disposición Normativa B 01/2004, que

establecen, el primero de ellos, que: “Quienes desarrollen actividades en la

Provincia de Buenos Aires, se encontrarán alcanzados por los regímenes

generales de percepción y retención del Impuesto sobre los Ingresos Brutos

que se establecen en este Capítulo. Las disposiciones de este Sección serán

aplicables a ambos regímenes generales en tanto no se encuentren

modificadas por normas específicas de ellos y, de igual modo y bajo la misma

condición, a los regímenes especiales de percepción.”, mientras que el 320

reza ”Se encuentran obligados a actuar como agentes de percepción y de

retención en las operaciones de ventas de cosas muebles, locaciones (de

obras, cosas o servicios) y prestaciones de servicios que realicen, los

siguientes sujetos: a) Las empresas que hubieran obtenido en el año calendario

inmediato anterior ingresos brutos operativos (gravados, no gravados y

exentos) por un importe superior a cinco millones de pesos ($5.000.000),

debiéndose computar, a estos efectos, los ingresos provenientes de todas las

jurisdicciones...” -----------------------------------------------------------------------------------

------Que tal como lo señala el acto recurrido (fojas 575vta), según surge de las

declaraciones juradas del Impuesto al Valor Agregado, la firma de marras ha

obtenido en el año 2007 y 2008 (fojas 373/374) ingresos totales mayores a los

límites establecidos por los artículos citados, de modo que se encontraba

obligada a actuar como agente de recaudación, acorde lo establecido en el

artículo 320 de la Disposición Normativa B 01/2004.------------------------------------

------Que en vista de lo expuesto, la obligación de la firma a actuar como agente

de recaudación encuentra su fundamento en las prescripciones del Código

Fiscal (arts 94, 202 y 203 -t.o. 2011-), siendo la Disposición Normativo B

01/2004 reglamentaria de dicha obligación, de modo que no existe delegación

legislativa contraria a las mandas constitucionales, lo que así se resuelve.-------

------Que, respecto al hecho de que no hay norma legal que obligue a los

Agentes por omitir recaudar, es del caso resaltar que respecto de las

obligaciones generadas con posterioridad a la vigencia de la Ley 13.930, esto

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es a partir del Ejercicio Fiscal 2009, la responsabilidad solidaria que alcanza a

los agentes de recaudación que hubieran omitido actuar como agentes de

retención o percepción, esta prevista en inciso 4) del artículo 18 (artículo 21 del

t.o. 2011), texto según artículo 50 de la ley citada, que expresa : “Sustituir el

inciso 4) del artículo 18 del Código Fiscal -Ley Nº 10397 (Texto ordenado 2004)

y modificatorias-, por el siguiente: “4) Los agentes de recaudación, por los

gravámenes que omitieron retener o percibir, o que, retenidos o percibidos no

ingresaron en la forma y tiempo que establezcan las normas respectivas. En

estos supuestos, resultará de aplicación en lo pertinente lo dispuesto en los

incisos 1) y 2) del presente artículo.”; y al resto de los sujetos que no revisten el

carácter de agentes de retención o percepción por remisión al inciso 3 del

artículo 18, resultando encuadrada la conducta omisiva de todos ellos en la

figura prevista y penada por el artículo 53 con una multa graduable entre el

veinte por ciento (20%) y el ciento cincuenta por ciento (150%).” Por tal motivo

dicho agravio no puede prosperar, lo que así declaro (en tal sentido la Sala lo

expuso in re “S.E.A. SERVICIOS EMPRESARIOS ARGENTINOS S.A.” de

fecha 05/07/2016, en la que fui Vocal Instructora ).--------------------------------------

------Que sentado ello, corresponde abocarse a los agravios tendientes a

demostrar que la responsabilidad del agente de recaudación, por las

percepciones omitidas, es inexistente, siempre que los bienes comercializados

por la firma, tienen el carácter de “bienes de uso” y que mas allá de ello, los

contribuyentes directos ingresaron el impuesto respectivo sin computarse

percepción alguna, no evidenciándose perjuicio alguno a las arcas.----------------

------Que así, es del caso señalar que toda afirmación debe ir acompañada de

una actividad distinta de la meramente alegatoria (Palacio, Lino E. “Manual de

Derecho Procesal Civil”, TI pág. 434. 9º Edición. Ed. Abeledo Perrot, Buenos

Aires 1991), por ello incumbe la carga de la prueba a la parte que afirme la

existencia de un hecho controvertido (artículo 375 del CPCC). ----------------------

------Que este Tribunal, siguiendo precedentes de la Corte Suprema, ha

sostenido: “en este último aspecto, cabe recordar que este cuerpo, en

reiterados pronunciamientos aplicando la doctrina de la Corte Suprema de

Justicia (T.F.A.B.A. en “Zaiden, Luis” del 5-4-91; en “Ambrosius Arvid” del 11-6-

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91 y en “Digenario Mario A.” del 11-2-93, entre otras) ha resuelto que en materia

de determinaciones impositivas de oficio, rigen para la carga de la prueba

reglas distintas a las comunes. Así, quien pretende que es erróneo el método

empleado para determinar de oficio el impuesto, debe suministrar la prueba

pertinente (Fallos 268:514). Por su parte la S.C.J. de la Provincia de Buenos

Aires tiene dicho que los actos administrativos gozan de presunción de

legitimidad, siendo carga del impugnante demostrar debidamente sus vicios

(D.J.B.A. T. 118, págs 338 y 346; T.F.A.B.A. en “Irazabal Néstor Romualdo” del

11-9-95)”.--------------------------------------------------------------------------------------------

------Que en tal sentido, no podemos dejar de mencionar que el Tribunal Fiscal

de Nación tiene dicho “…Que, en consecuencia, recordando que “la carga de la

prueba no supone ningún derecho del adversario, sino un imperativo del propio

interés de cada litigante; es una circunstancia del riesgo, que consiste en que

quien no prueba los hechos que debe probar, pierde el pleito” (cfr. CNCiv., Sala

C -La Ley T.117:808; 11371-S), correspondiendo concluir que los agravios de la

recurrente, sobre quien pesaba la carga de probar sus afirmaciones (arg. Art.

377 del C.P.C.C.N.) al no ser sustentado por una actividad probatoria idónea,

resultan meras consideraciones dogmáticas que no logran conmover las

conclusiones a las que arribara el juez administrativo en este aspecto…” (in re

“Moraco, Horacio Carlos“, 11/11/2009, Sala B).-------------------------------------------

------Que ante el agravio de que los bienes que comercializa la firma tienen

carácter de “bienes de uso”, es del caso señalar que el artículo 340 de la

Disposición Normativa serie B Nº 01/2004 establece que: “No deberá realizarse

la percepción en los siguientes casos: a) Cuando las cosas muebles,

locaciones, prestaciones de servicios, tengan para el adquirente, locatario o

prestatario el carácter de bienes de uso o representen para los mismos insumos

destinados a la fabricación o construcción de tal tipo de bienes. El destino

deberá ser declarado por el adquirente, locatario o prestatario al momento de

concertarse la operación y deberá ser consignado por el vendedor, locador o

prestador en la factura o documento equivalente.”---------------------------------------

------Que en base a ello, es que el apelante sostiene que no correspondía hacer

la percepción en las operaciones ajustadas, dado que los clientes con los

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cuales operó le dieron el destino de bien de uso a los servicios y bienes

adquiridos.------------------------------------------------------------------------------------------

------Que resulta oportuno señalar que se entiende como bien de uso “aquellos

bienes tangibles destinados a ser utilizados en la actividad principal del ente y

no a la venta habitual, incluyendo los que están en construcción, tránsito o

montaje y los anticipos a los proveedores por compra de estos bienes. Los

bienes afectados a locación o arrendamiento se incluyen en inversiones,

excepto en el el caso de entes cuya actividad principal sea la mencionada”

(Resolución Técnica Nº 9– Normas particulares de exposición contable para

entes comerciales, industriales y de servicios- Segunda Parte, Capítulo III,

Punto A. 5 Bienes de Uso; de la Federación Argentina de Consejos

Profesionales de Ciencias Económicas).---------------------------------------------------

------Que con el fin de acreditar el carácter de “bien de uso” de los bienes es

necesario ver el destino que le dieron a aquellos los clientes con los cuales

operó la firma; en el marco de la medida para mejor proveer (artículo 125 del

Código Fiscal –t.o. 2011 y concordantes de años anteriores- y artículo 20 inc. 1

del Decreto-Ley 7603/7), se dispuso abrir la causa a prueba y se ordenó oficiar

a dichos clientes a fin de que informen que tipos de bienes y/o servicios

adquirieron de la firma y el destino que dieron a los mismos, acompañando la

documentación y/o registración contable que avale su condición (foja 692).------

------Que notificada la prueba (fojas 693/694) y habiéndose vencido el plazo

para cumplirse la medida referida en el párrafo anterior, el apelante no instó la

prueba dispuesta, por lo que se la dio por desistida, procediéndose a clausurar

el período probatorio. (vide fojas 702)-------------------------------------------------------

------Que de las actuaciones surge una respuesta pendiente en la etapa de

descargo, del cliente Minas Argentina SA (fojas 607/612), de la cual si bien se

informa que el destino dado a los productos es el de “bien de uso”, es de ver

que de los papeles de trabajo de fojas 318/321, no surge que las operaciones

llevadas a cabo con el cliente conforme el ajuste.----------------------------------------

------Que así las cosas, toda vez que no se acreditó en las actuaciones la

postura de los recurrentes mediante prueba pertinente, en cuanto al carácter de

bienes de uso de los bienes comercializados, cuando la carga de la prueba

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recae en el apelante, corresponde confirmarsel ajuste practicado en lo que a

ello respecta, lo que así se declara.----------------------------------------------------------

------Que ahora bien, en cuanto al planteo de que los contribuyentes directos

ingresaron las percepciones dejadas de practicar, es de ver que, tal como

expresa la doctrina del Tribunal respecto de la carga de la prueba, expuesta en

párrafos anteriores, resulta que corresponde al agente demostrar el pago del

tributo por el contribuyente sujeto a retención/percepción a fin de eximirse de

aquella (ello conforme sentencias de esta Sala en autos “FRIGORÍFICO LA

COLORADA SA”, del 12/08/08 Reg. N° 1455; “Cepas Argentina S.A.” del

14/11/2011 Reg. N° 2328; entre otras).------------------------------------------------------

------Que los apelantes no acompañan ni ofrecen prueba tendiente a acreditar el

ingreso del tributo por parte de los clientes sin haberse detraído la

correspondiente percepción.-------------------------------------------------------------------

------Que en este orden, es dable señalar que este Tribunal comparte la tesis

esgrimida por el apelante en cuanto que la responsabilidad de tal categoría de

sujetos –Agentes de Recaudación- debe ser dejada sin efecto si éstos prueban

el cumplimiento de la obligación por parte de los contribuyentes, ya que dicha

situación encuentra fundamento legal suficiente en el propio texto legal (artículo

21 Código Fiscal t.o.2004).---------------------------------------------------------------------

------Que, por ello, debiendo la fiscalizada actuar en carácter de agente de

percepción del Impuesto sobre los Ingresos Brutos, la cuestión se desplaza a

un problema de hecho y prueba, pues a esa parte le compete acreditar –para

exonerarse de responsabilidad frente al tributo- el cumplimento de las

obligaciones por parte de los sujetos pasivos, cuestión que no se acreditó en

autos.-------------------------------------------------------------------------------------------------

------Que así las cosas, he de recordar que esta Sala ha establecido que la

búsqueda de la verdad material que debe regir como principio la labor de este

Cuerpo, no puede implicar sanear omisiones o deficiencias cometidas, ni

sustituir válidamente las cargas que las partes debieron cumplir en esta

instancia y omitieron en forma negligente o deliberada. (conf. esta Sala

“EXPRESO CARAZA S.A.C.” sentencia del 22/11/2005, “MARILAO S.A.”

sentencia del 01/02/2011, entre otros).------------------------------------------------------

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------Que en consecuencia, advierto que, toda vez que los apelantes no

acreditaron debidamente el destino de bienes de uso que dieron los clientes a

los productos que comercializó la firma, como así tampoco el ingreso del

impuesto en forma directa por parte aquellos, no han logrado exonerarse de la

responsabilidad endilgada, motivo por el cual corresponde confirmar el ajuste

practicado, lo que así finalmente se resuelve.---------------------------------------------

------Que en lo atinente a la multa por omisión aplicada, que la Agencia fijara en

un 30% del monto dejado de oblar por parte del recurrente, en virtud de lo

dispuesto en el artículo 61 Código Fiscal (t.o. 2011), cabe señalar que esta Sala

ha sostenido que la conducta punible consiste en no pagar o pagar en menos el

tributo concretándose la materialidad de la infracción en la omisión del tributo -

“Supermercados Mayorista Makro S.A.” de fecha 8-02-02- (en el que fui Vocal

instructora), y en materia de subjetividad, se exige un mínimo, posibilitándose la

demostración de un error excusable de hecho o de derecho, todo ello de

conformidad con lo establecido en el artículo citado.------------------------------------

------Que cabe afirmar, que en el caso, el elemento objetivo descripto, se

encuentra configurado, en virtud de haber omitido, el agente, actuar en carácter

de tal. Asimismo, es necesario aseverar que del del análisis de las presentes

actuaciones no resulta la concurrencia de causal exculpatoria alguna que

permita eximir a la firma de marras de la sanción establecida en el artículo 61

del Código citado, habiendo ausencia probatoria al respecto.------------------------

------Que en abono de ello, y en cuanto que este Tribunal dejó sentado criterio

en el Acuerdo Plenario Nº 20 del 19/05/09 respecto de la procedencia de la

aplicación de la multa por omisión en los términos del artículo 61 del Código

Fiscal (t.o. 2011 y concordante de años anteriores) en estos supuestos,

corresponde su ratificación, lo que así se declara.--------------------------------------

------Que, en cuanto al error excusable alegado, el más Alto Tribunal de la

Provincia tiene resuelto que esta figura requiere un incumplimiento razonable,

prudente y adecuado a la situación, hallándose exento de pena quien

demuestre que, pese a su diligencia y en razón de graves y atendibles

circunstancias que acompañaron o precedieron a la infracción, pudo o debió

creer que su acción no lesionaría el precepto legal ni el interés del erario (conf.

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causas publicadas en D.J.B.A., t. 120, p. 209; t. 121, p. 47; t. 122, p. 337; etc.).

Lo apuntado, no puede tenerse por cumplido en autos, ya que no se advierte la

concurrencia de la causal exculpatoria pretendida, lo que así se resuelve.-------

------Que frente a la alegada improcedencia de los recargos establecidos en el

artículo 59 del Código Fiscal (t.o. 2011 y concordantes de años anteriores),

cabe señalar que de la propia redacción del texto citado surge su aplicación en

los casos como el presente, no obstante la procedencia de las sanciones

previstas en los artículos 61 y 62 del Código Fiscal (t.o. 2011). Asimismo, el

último párrafo del texto en cuestión reza: “Los recargos son aplicables también

a los agentes de recaudación y de retención que no hubiesen percibido o

retenido el tributo y la obligación de pagarlos por parte del agente subsiste

aunque el gravamen sea ingresado por el contribuyente u otro responsable”.

(En el mismo sentido sentencias de esta Sala in re “Coop. de Pigüe Ltada.” del

13/09/01, Centro Médico Mar del Plata, del 05/06/03 –entre otras-). Por lo que

no procede el agravio planteado respecto de este punto, lo que así se declara.-

------Que en cuanto a lo alegado por la parte, de que la aplicación de los

recargos en forma conjunta con la multa afecta la garantía del “non bis in idem”,

cabe destacar, que el agravio se traduce en un planteo de inconstitucionalidad

respecto del cual, vale reiterar lo expuesto en que es una cuestión vedada en

esta instancia; por lo que dicho agravio resulta improcedente, lo que así se

declara.----------------------------------------------------------------------------------------------

------Que sentado lo que antecede, corresponde analizar la procedencia de la

extensión de la responsabilidad solidaria a los señores Alfredo Fernando

Giménez y Mario Alfonso Skec.---------------------------------------------------------------

------Que en primer lugar corresponde analizar la alegada inaplicabilidad e

inconstitucionalidad del artículo 21 del Código Fiscal, con fundamento en la

doctrina sentada por la SCBA en autos: “Fisco de la Provincia de Buenos Aires

contra Raso, Francisco. Sucesión y otros. Apremio.” del 2 de julio de 2014.------

------Que al respecto he de señalar que no resulta cierto que el máximo tribunal

de justicia de esta Provincia haya declarado la inconstitucionalidad de la norma

en aquel precedente. Más aún, recientemente la Cámara en lo Contencioso

Administrativo de San Martín en autos “Fisco de la Provincia de Buenos Aires c/

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Stagno Vicente Felix y otro s/Apremio Provincial” (de fecha 12/08/2014, C.

4176), señaló que el fallo del máximo tribunal en aquel precedente no puede

ser interpretado como doctrina legal (conf. artículo 279 C.P.C.C.), en tanto la

Suprema Corte no se expidió respecto de la cuestión de fondo

(inconstitucionalidad de los artículos 21 y 24 del Código Fiscal), y confirmó la

sentencia de la Cámara recurrida por cuestiones formales.---------------------------

------Que así las cosas, no siendo viable la declaración de inconstitucionalidad

(según los fundamentos expuestos en párrafos anteriores) corresponde

rechazar el planteo de los recurrentes, lo que así se declara (en igual sentido se

expuso esta Sala in re: “ABB S.A.”, de fecha 23 de abril de 2015, Sentencia N°

3084).-------------------------------------------------------------------------------------------------

------Que debe destacarse entonces, que la norma aplicable al caso de autos es

el Código Fiscal que, en forma taxativa legisla sobre el instituto de la

responsabilidad solidaria en materia de derecho tributario (artículos 21, 24 y 63

–t.o. 2011 y concordantes años anteriores), dentro de las facultades

constitucionales propias en esta materia retenidas por las provincias, como

sostiene destacada doctrina (Dr. Dino Jarach “Curso Superior de Derecho

Tributario” Liceo Profesional CIMA Bs. As. 1969 pág. 288 y 289). A su vez la

Corte Suprema de Justicia de la Nación se ha expedido sentando que "el

Estado con fines impositivos tiene la facultad de establecer las reglas que

estime lícitas, eficaces y razonables para el logro de sus fines tributarios, sin

atenerse a las categorías o figuras del derecho privado, siempre que éstas no

se vean afectadas en la esfera que le es propia (Fallos: T.251, 299), tesis

también abonada por la Suprema Corte de la Provincia de Bs. As. en

numerosas sentencias".-------------------------------------------------------------------------

------Que dicho ello, corresponde señalar que el Código Fiscal de la Provincia

de Buenos Aires ha consagrado la responsabilidad solidaria e ilimitada de

quienes administren o integren los órganos de administración de las personas

jurídicas que sean contribuyentes, y así también que dichos responsables

solidarios no son deudores “subsidiarios” del incumplimiento de aquel, sino que

el Fisco puede demandar la deuda tributaria, en su totalidad, a cualquiera de

ellos o a todos de manera conjunta —concepción garantista—. El responsable

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9 nº 687 / 689 – La Plata


tributario tiene una relación directa y a título propio con el sujeto activo, de

modo que actúa paralelamente o al lado del deudor, pero no en defecto de éste

(Cfr. Giuliani Fonrouge, ob cit, pág 37) –en igual sentido, sentencias de esta

Sala en “DUKESA SA” y “FERRETERÍA ARGENTINA S.R.L.”, de fechas

15/09/2005 y 15/11/2005, respectivamente.------------------------------------------------

------Que, así las cosas, es de ver que el artículo 21 del Código Fiscal (t.o.

2011), para aquellas obligaciones generadas a partir de la vigencia de la ley

13.930 (B.O 30/12/2008), dispone en su inciso 4° la responsabilidad solidaria

junto con los contribuyentes, de los agentes de recaudación por los

gravámenes que hubieran omitido retener o percibir, estableciendo a su vez que

son de aplicación los incisos 1° y 2° del mismo artículo, que consagran la

responsabilidad solidaria de los integrantes de los órganos de administración o

de quienes sean representantes legales de la persona jurídica, civiles o

comerciales, asociaciones, entidades, etc. Por su parte, el artículo 24 establece

expresamente que: “Los responsables indicados en los artículos 21 y 22,

responden en forma solidaria e ilimitada con el contribuyente por el pago de los

gravámenes”.---------------------------------------------------------------------------------------

------Que en cuanto a las sanciones, es de señalar que el artículo 63 del texto

legal señalado, establece que “En cualquiera de los supuestos previstos en los

artículos 60, 61 y 62, si la infracción fuera cometida por personas jurídicas

regularmente constituidas, será solidaria e ilimitadamente responsables para el

pago de las multas los integrantes de los órganos de administración. De

tratarse de personas jurídicas irregulares o simples asociaciones, la

responsabilidad solidaria e ilimitada corresponderá a todos sus integrantes.”.---

------Que del análisis de los artículos precedentemente expuestos, surge la

responsabilidad solidaria de los sujetos integrantes del órgano de

administración de la firma, respecto de los gravámenes, intereses y recargos, y

de la sanción aplicada.---------------------------------------------------------------------------

------Que como ya lo ha expresado esta Sala, a quienes administran o disponen

de los fondos de los entes sociales alcanza la responsabilidad por los hechos u

omisiones en que incurriesen, derivando de su conducta la solidaridad con los

deudores de los gravámenes que establece la ley (“Coop. Agraria de Las Flores

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Ltda.”, sent. Del 18-3- 97; entre muchas otras) y que al Fisco le basta con

probar la existencia de la representación legal o convencional, pues probado el

hecho, se presume en el representante facultades con respecto a la materia

impositiva, en tanto las obligaciones se generen en hechos o situaciones

involucradas con el objeto de la representación, por ende, en ocasión de su

defensa el representante que pretende excluir su responsabilidad personal y

solidaria deberá aportar elementos suficientes a tales fines (TFABA Sala III en

autos “Garantía CIA Argentina de Seguros” sentencia del 8/3/07).------------------

------Que, en el caso, acreditada la condición de administradores de la firma,

resultaba carga de los imputados responsables desvirtuar la presunción legal

que pesa sobre ellos, en cuanto a su condición de socios gerentes y las

responsabilidades inherentes a tales funciones, no aportándose ningún

elemento conducente a fin de tener por configurada la eximente prevista en el

Código Fiscal.--------------------------------------------------------------------------------------

------Que, en consecuencia, corresponde ratificar la atribución de la

responsabilidad solidaria de los señores Alfredo Fernando Giménez y Mario

Alfonso Skec.---------------------------------------------------------------------------------------

VOTO DE LA DRA. C.P.N. SILVIA ESTER HARDOY: Que no obstante la

elevada consideración que me merece la opinión de mi estimada colega de

Sala, en virtud de no compartir plenamente los fundamentos sostenidos en su

voto, ni el criterio resolutivo propuesto en el mismo, me veo en la necesidad de

formular el presente.------------------------------------------------------------------------------

------Que en este sentido, y a fin de mantener la lógica expositiva, analizaré los

agravios incoados en el orden impuesto por el voto de la instrucción; ello,

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aclarando liminarmente que no existen constancias en autos que acrediten el

ingreso de la recurrente al régimen de regularización de las obligaciones

adeudadas instituido mediante la Ley Nº 14.890 (y reglamentado mediante

Resolución Normativa Nº 3/17 –ARBA–).---------------------------------------------------

------Que en este marco, luego, corresponde analizar el planteo de prescripción

opuesto contra las facultades de la Autoridad de Aplicación para determinar las

obligaciones fiscales de la firma apelante vinculadas a las posiciones enero a

diciembre del año 2009.-------------------------------------------------------------------------

------Que al respecto, resulta menester comenzar señalando que, con relación a

la aplicación de la normativa federal de fondo en esta materia, la Suprema

Corte de Justicia de la Provincia de Buenos Aires declaró la inconstitucionalidad

de los artículos 158 del Código Fiscal –T.O. 2011– en lo que se refiere al

sistema escalonado de prescripción previsto por dicha norma de transición

(vide causa C. 81.253, "Fisco de la Provincia de Buenos Aires. Incidente de

revisión en autos: 'Cooperativa Provisión Almaceneros Minoristas de Punta Alta

Limitada. Concurso preventivo'"; causa C. 82.121, "Fisco de la Provincia de

Buenos Aires. Incidente de Revisión en autos: 'Barrere, Oscar R. Quiebra'"; C.

84.445, "Fisco de la Provincia de Buenos Aires. Incidente de revisión en autos

’Montecchiari, Dardo s/quiebra’; "Fisco de la Provincia de Buenos Aires.

Incidente de Revisión en autos: 'Moscoso, José Antonio. Concurso preventivo'";

causa C. 87.124, "Fisco de la Provincia de Buenos Aires. Incidente de Revisión

en autos: 'Maggi Asociados S.R.L. Concurso preventivo'"), y el 160 del mismo

Código, en lo que se refiere a las causales de interrupción de las prescripción

de las obligaciones fiscales (vide causa C. 99.094, “Fisco de la Provincia de

Buenos Aires contra Fadra S.R.L., López Osvaldo y Lobato Emilio Tomás.

Apremio”).-------------------------------------------------------------------------------------------

------Que de los fallos dictados y su remisión a la causa “Municipalidad de

Avellaneda s/ inc. de verif. en Filcrosa S.A. s/ Quiebra” (sentencia de la Corte

Suprema de Justicia de la Nación del 30/09/2003) podría interpretarse que –por

idénticos fundamentos a los expuestos– los artículos 157, 159 y 161 del

ordenamiento fiscal resultan constitucionalmente objetables. Sin embargo, el

Máximo Tribunal Provincial no declaró la inconstitucionalidad de los citados

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artículos, manteniéndose –en este punto– la doctrina sentada en la causa Ac.

58.937, "Municipalidad de Vicente López contra Maitini y Sinai S.A. Apremio"

(de fecha 31 de marzo de 1998) hasta tanto se pronuncie al respecto. Menester

es –por último– recordar que este Tribunal resulta incompetente para declarar la

inconstitucionalidad de los mismos (Cfr. artículo 12 del Código Fiscal –T.O. 2011

y concordantes de años anteriores– y artículo 14 del Decreto-Ley 7603/70).-----

------Que conforme lo expuesto, considero que este Cuerpo no se encuentra

habilitado –aún– para pronunciarse sobre la constitucionalidad del

ordenamiento fiscal en el punto señalado, por cuanto no existen

pronunciamientos expresos de los órganos jurisdiccionales mencionados por el

artículo 12 del Código Fiscal que permitan adoptar tal temperamento; que así

se declara.------------------------------------------------------------------------------------------

------Que señalado lo que antecede, cabe advertir asimismo que en el caso de

las obligaciones de los agentes de recaudación, el Código Fiscal no contiene

previsiones específicas vinculadas a la prescripción, por lo que resultan de

aplicación las normas generales en cuanto al plazo prescriptivo y el inicio del

computo del mismo (en este sentido, vide “Frigorífico y Matadero Chivilcoy

S.A.”, Sentencia de fecha 18 de febrero de 2015, Registro Nº 3041).

------Que consecuentemente, corresponde destacar que el artículo 157 del

Código Fiscal —T.O. 2011—, dispone que “Prescriben por el transcurso de

cinco (5) años las acciones y poderes de la Autoridad de Aplicación para

determinar y exigir el pago de las obligaciones fiscales regidas por este

Código”.----------------------------------------------------------------------------------------------

------Que —por su parte— el artículo 159 del mismo cuerpo normativo dispone

el modo en que se computará tal plazo legal. Así, señala que: “Los términos de

prescripción de las acciones y poderes de la Autoridad de Aplicación, para

determinar y exigir el pago de las obligaciones fiscales regidas por este Código,

comenzarán a correr desde el 1º de enero siguiente al año al cual se refieren

las obligaciones fiscales...”.---------------------------------------------------------------------

------Que –luego– en el caso bajo análisis, con respecto las facultades del Fisco

para determinar y exigir el pago de las obligaciones fiscales del responsable, en

lo relativo a los meses de enero a diciembre del año 2009, el cómputo del plazo

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prescriptivo se inició –en todos los casos– el 1º de enero del año 2010,

produciéndose su fenecimiento, salvo la existencia de alguna causal

suspensiva o interruptiva con anterioridad, el 1º de enero de 2015.-----------------

------Que en el caso, fue el dictado y notificación de la Disposición Delegada

SEFSC –Determinativa y Sumarial– Nº 5427, los días 17 y 22 y 23 de diciembre

de 2014 (respectivamente; ver intimación contenida en el artículo 14 del acto

apelado y cédulas obrantes a fojas 600/604), la causal suspensiva del término

pertinente, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 161 inciso a) del

Código Fiscal (T.O. 2011).-----------------------------------------------------------------------

------Que consecuentemente, las correspondientes facultades determinativas

del Fisco no se encontraban prescriptas; que así se declara.-------------------------

------Que establecido lo que antecede, en este punto cabe recordar que la parte

apelante sostiene que la producción de prueba en el marco de las presentes

actuaciones fue irregular, parcial y violatoria de su derecho de defensa, todo lo

cual trasunta –evidentemente– en un planteo de nulidad.------------------------------

------Que debe advertirse, el referido planteo obliga a armonizar los distintos

principios que he venido sosteniendo en materia de nulidades. Según ellos,

solamente serán declaradas las nulidades que la ley específicamente

establezca (principio de especificidad, in re “Compañía de Ómnibus Cnel.

Ramón Estomba S.A.”, Sentencia de fecha 5 de abril de 2011, Registro Nº

2162); la declaración de nulidad no tiene como efecto satisfacer pruritos

meramente formales, toda vez que de lo contrario se incurriría en una

solemnidad vacía de contenido (principio de trascendencia, in re “Buenos Aires

Catering S.A.”, Sentencia de fecha 6 de septiembre de 2005, Registro Nº 667,

entre otros); el accionar de la Autoridad de Aplicación debe causar un perjuicio

al recurrente, el cual debe ser grave, concreto y debidamente evidenciado

(principio según el cual “no hay nulidad sin perjuicio” o pas de nullité sans grief,

en autos “Sky Chefs Argentine Inc. Sucursal Argentina”, Sentencia de fecha 8

de marzo de 2005, Registro Nº 531, entre muchos otros); finalmente, las

nulidades deben interpretarse restrictivamente (principio de la interpretación

restrictiva, in re “Ferretería Argentina S.R.L.”, Sentencia de fecha 15 de

noviembre de 2005, Registro Nº 730, entre muchos otros).---------------------------

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------Que en este marco –luego– debo recordar que el artículo 128 del Código

Fiscal –T.O. 2011 y concordantes de años anteriores– circunscribe el ámbito de

procedencia de la nulidad y prevé: “El recurso de apelación comprende el de

nulidad. La nulidad procede por (...) falta de admisión de la prueba ofrecida

conducente a la solución de la causa, no consideración de la prueba producida

o que admitida no fuere producida cuando su diligenciamiento estuviera a cargo

de la Autoridad de Aplicación...”.--------------------------------------------------------------

------Que frente a ello, debo señalar que comparto en lo sustancial el prolijo

análisis efectuado por la distinguida Vocal instructora en su voto (a cuya lectura

remito en el punto a fin de evitar reiteraciones innecesarias), acerca del

procedimiento probatorio seguido tanto en la instancia de descargo como en la

presente. Así, y destacando que en el caso bajo análisis, el derecho de defensa

ha sido garantizado en materia probatoria, con el contradictorio amplio que en

esta instancia se desarrolla, no corresponde hacer lugar al planteo de nulidad

articulado en este sentido; que así se declara.--------------------------------------------

------Que sentado ello, y avanzando sobre la cuestión de fondo controvertida,

liminarmente corresponde analizar el fundamento legal de la responsabilidad

solidaria extendida al agente de recaudación y verificar si resulta de aplicación

al caso el Acuerdo Plenario Nº 20 (B.O. 02/07/09) dictado por este Cuerpo.-----

------Que en las presentes actuaciones, la Autoridad de Aplicación ha fundado la

extensión de la responsabilidad en el artículo 21 inciso 4 del Código Fiscal T.O.

2011 –artículo 18 inciso 4 del T.O. 2004, modificado por Ley Nº 13.930– (vide

fojas 574 Vta.).------------------------------------------------------------------------------------

------Que así, como consecuencia de la doctrina legal fijada en el Acuerdo

Plenario Nº 20, la que resulta obligatoria para todas las Salas que integran el

organismo (Cfr. artículo 13 bis del Decreto-Ley Nº 7603/70), corresponde

confirmar el acto impugnado en este aspecto; que así se declara.------------------

------Que establecido lo que antecede, y comenzando con el análisis de los

agravios de fondo incoados contra la determinación y ajuste practicados por la

Autoridad de Aplicación, frente al planteo vinculado a la juridicidad y/o legalidad

del régimen de recaudación en cuestión, debo recordar que este Tribunal

resulta incompetente para declarar la inconstitucionalidad de las normas que lo

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instituyen, por cuanto no existen pronunciamientos expresos de los órganos

jurisdiccionales mencionados por la legislación fiscal que permitan adoptar tal

temperamento (Cfr. artículo 12 del Código Fiscal –T.O. 2011 y concordantes de

años anteriores– y artículo 14 del Decreto-Ley 7603/70); que así se declara.----

------Que establecido ello, y en relación con las restantes cuestiones de fondo

debatidas en autos, debo señalar que comparto en lo sustancial el detallado

análisis efectuado por la distinguida Vocal instructora, Dra. Dora Mónica

Navarro, en su voto (a cuya lectura remito a fin de evitar reiteraciones

innecesarias).--------------------------------------------------------------------------------------

------Que ello así, sin perjuicio de destacar que, en lo específicamente

relacionado con la responsabilidad extendida al agente por los importes que

omitiera recaudar en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre los

Ingresos Brutos, la misma surge expresa (para el año determinado en las

presentes actuaciones; esto es, 2009) de lo dispuesto en los artículos 24 y 21

inciso 4) del Código Fiscal T.O. 2011 (artículos 18 y 21 inciso 4), conforme

incorporación de la Ley Nº 13.930 –B.O. del 31/12/2008, vigente desde el

31/12/2008–); y que el planteo por el cual la recurrente afirma que los importes

no recaudados han sido –en todo caso– ingresados por los contribuyentes

directos, con la consiguiente extinción de la obligación tributaria, es producto de

una reflexión tardía, introducida recién en la presente instancia, respecto de la

cual –a mayor abundamiento y como correctamente lo ha señalado mi estimada

colega– la impugnante ha omitido acompañar y/u ofrecer prueba útil y

conducente tendiente a acreditar los respectivos extremos.---------------------------

------Que por lo demás, es necesario señalar que la firma de autos es juzgada

en su calidad de responsable a partir de su actuación como agente de

recaudación, resultando su responsabilidad –tal como se expusiera– de los

artículos 21 y 24. Así, debe indicarse que los diversos vínculos obligacionales

implicados resultan autónomos, toda vez que el Fisco puede exigir

indistintamente a cada uno la totalidad de la deuda tributaria, sin perjuicio de su

interdependencia. En sentido concordante, la doctrina ha expresado que “los

responsables solidarios no son deudores subsidiarios, pues esta expresión

supone una actuación condicionada a la actuación de la otra parte, lo que no

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ocurre: el responsable tributario tiene una relación directa y a título propio con el

sujeto activo, de modo que actúa paralelamente o al lado del deudor, pero no

en defecto de éste" (Giuliani Fonrouge – Navarrine, "Código Fiscal de la

Provincia de Buenos Aires", pág. 37 Ed. Depalma. Buenos Aires, 1980).----------

------Que en virtud de lo expuesto, corresponde rechazar los agravios incoados

en este punto y confirmar la determinación y ajuste practicados mediante la

Disposición Delegada SEFSC Nº 5427/14; que así se declara.----------------------

------Que establecido lo que antecede, en relación con la multa por omisión

aplicada, debo destacar que a través del referenciado Acuerdo Plenario Nº 20,

se ha fijado a su vez –como doctrina legal– que, sea que se trate de

obligaciones fiscales generadas con anterioridad o posterioridad a la entrada en

vigencia de la Ley Nº 13.930, en el caso específico de los agentes de

recaudación que hubieren omitido actuar como tales, la conducta omisiva

quedará encuadrada en la figura prevista y penada por el artículo 53 del Código

Fiscal T.O. 2004 (artículo 61 del Código Fiscal T.O. 2011), siendo aplicables las

escalas vigentes durante el correspondiente período.-----------------------------------

------Que la doctrina legal establecida por este Cuerpo, con independencia del

criterio que sostuviera la suscripta con anterioridad, fija el encuadre en el

dispositivo sancionatorio mencionado.------------------------------------------------------

------Que frente a ello, corresponde puntualizar que la omisión de tributo ha

quedado materializada (Cfr. doctrina de esta Sala sentada en autos

“Supermercado Mayorista Makro S.A.”, Sentencia de fecha 8 de febrero de

2001). En virtud de ello, su conducta fue correctamente ponderada por la

Autoridad de Aplicación como configurativa de una acción típicamente

antijurídica.------------------------------------------------------------------------------------------

------Que por otra parte, en relación con el elemento subjetivo, debo comenzar

señalando que la omisión se origina en una conducta culposa; así, en cuanto a

la inexistencia de culpa, a los efectos sancionatorios, vale recordar que, tal

como ha sostenido el Tribunal Fiscal de la Nación, la aplicación de multa no

requiere la existencia de intención dolosa o de ocultación de bienes o

actividades, bastando el hecho de una conducta inexcusable que ha tenido por

efecto un pago inferior al que corresponde según las disposiciones legales

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(T.F.N. 31/8/61 “Laboratorios de Electroquímica Médica”, L.L. 105-22). Tal es, la

opinión de la doctrina mayoritaria. Así, se ha sostenido: “…únicamente se

diferencia de la defraudación, en la inexistencia del factor intencional (dolo)…”

(Carlos M. Giuliani Fonrouge, obra actualizada por Susana Camila Navarrine y

Rubén Oscar Asorey, Derecho Financiero, ed. 1997, V. II, pág. 753 y ss.). La

figura del artículo 61 del Código Fiscal (T.O. 2011 y concordante de años

anteriores) exige un mínimo de subjetividad, o sea la culpa en sentido estricto,

desde que admite como causal exculpatoria el error excusable.---------------------

------Que sin embargo, frente al elemento subjetivo propio y necesario de la

infracción controvertida, no surge, ni se ha invocado suficientemente dentro de

estas actuaciones, ningún elemento a partir del cual pueda considerarse que de

la conducta atribuida se encuentra excluida la culpabilidad, toda vez que tal

como ha establecido el Máximo Tribunal de la Provincia esta figura requiere un

incumplimiento razonable, prudente y adecuado a la situación, hallándose

exento de pena quien demuestre que, pese a su diligencia y en razón de graves

y atendibles circunstancias que acompañaron o precedieron a la infracción,

pudo o debió creer que su acción no lesionaría el precepto legal ni el interés del

erario (Cfr. causas publicadas en D.J.B.A., t. 120, p. 209; t. 121, p. 47; t. 122,

p.337, entre otras).--------------------------------------------------------------------------------

------Que en virtud de lo expuesto, corresponde rechazar el agravio incoado en

este sentido; que así se declara.--------------------------------------------------------------

------Que con relación al agravio incoado respecto de los recargos aplicados, ha

de señalarse que del último párrafo del artículo 59 del Código Fiscal (T.O. 2011

y concordantes de años anteriores), surge la procedencia de su aplicación en

los casos de los agentes de percepción y de retención “...que no hubiesen

percibido o retenido el tributo y la obligación de pagarlos por parte del agente

subsiste aunque el gravamen sea ingresado por el contribuyente u otro

responsable”, estableciéndose su procedencia en el penúltimo párrafo del

citado artículo no obstante la aplicación de las sanciones previstas en los

artículos 61 y 62 del Código Fiscal (Conf. Sentencias de esta Sala in re “Coop.

de Pigüe Ltada.”, de fecha 13 de septiembre de 2001, y “Centro Médico Mar del

Plata”, de fecha 5 de junio de 2003” entre otras).-----------------------------------------

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------Que así, resta por advertir que el planteo de inconstitucionalidad

interpuesto contra la procedencia de los citados recargos resulta ajeno a la

competencia de este Tribunal, por cuanto tiene vedado expedirse por expresa

manda legal (Cfr. artículo 12 del Código Fiscal y 14 del Decreto-Ley Nº

7603/70), en la medida que no se invocan antecedentes que permitan aplicar la

doctrina de la Suprema Corte de Justicia de la Provincia de Buenos Aires o la

Corte Suprema de Justicia de la Nación, sobre esta particular materia (Cfr. voto

de la suscripta en autos “Atanor S.A.”, Sentencia de fecha 27 de septiembre de

2016, Registro Nº 3492).------------------------------------------------------------------------

------Que consecuentemente, corresponde confirmar el acto en este punto; que

así se declara.--------------------------------------------------------------------------------------

------Que finalmente, corresponde entonces analizar los agravios incoados

contra la responsabilidad solidaria e ilimitada extendida a los Sres. Alfredo

Fernandez Giménez y Mario Alfonso Skec, mediante el artículo 10 de la

Disposición recurrida.----------------------------------------------------------------------------

------Que en este sentido, corresponde en primer término recordar que el

artículo 21 del Código Fiscal (T.O. 2011) dispone que: “Se encuentran obligados

al pago de los gravámenes, recargos e intereses, como responsables del

cumplimiento de las obligaciones fiscales de los contribuyentes —en la misma

forma y oportunidad que rija para éstos— las siguientes personas: ....2. Los

integrantes de los órganos de administración, o quienes sean representantes

legales, de personas jurídicas, civiles o comerciales; asociaciones, entidades y

empresas, con o sin personería jurídica (…) 4. Los agentes de recaudación, por

los gravámenes que omitieron retener o percibir, o que, retenidos o percibidos

no ingresaron en la forma y tiempo que establezcan las normas respectivas. En

estos supuestos, resultará de aplicación en lo pertinente lo dispuesto en los

incisos 1) y 2) del presente artículo…”. A su turno, el artículo 24, agrega que

“Los responsables indicados en los artículos 21 y 22, responden en forma

solidaria e ilimitada con el contribuyente por el pago de los gravámenes. Se

eximirán de esta responsabilidad solidaria si acreditan haber exigido de los

sujetos pasivos de los gravámenes los fondos necesarios para el pago y que

éstos los colocaron en la imposibilidad de cumplimiento en forma correcta y

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tempestiva.- Asimismo, los responsables lo serán por las consecuencias de los

actos y omisiones de sus factores, agentes o dependientes.- Idéntica

responsabilidad les cabe a quienes por su culpa o dolo faciliten u ocasionen el

incumplimiento de las obligaciones fiscales. Si tales actos además configuran

conductas punibles, las sanciones se aplicarán por procedimientos separados,

rigiendo las reglas de la participación criminal previstas en el Código Penal.- El

proceso para hacer efectiva la solidaridad, deberá promoverse contra todos los

responsables a quienes, en principio, se pretende obligar, debiendo extenderse

la iniciación de los procedimientos administrativos a todos los involucrados

conforme este artículo.-”. Finalmente el artículo 63 del citado Código dispone:

“En todos los supuestos en los cuales, en virtud de lo previsto en este Código o

en sus Leyes complementarias, corresponda la aplicación de multa, si la

infracción fuera cometida por personas jurídicas regularmente constituidas,

serán solidaria e ilimitadamente responsables para el pago de la misma los

integrantes de los órganos de administración”.--------------------------------------------

------Que del análisis de los artículos precedentemente transcriptos surge la

responsabilidad solidaria de los integrantes del órgano de administración del

agente respecto del tributo exigido y la multa aplicada.---------------------------------

------Que la apelante señala que la Autoridad de Aplicación ha extendido la

referida responsabilidad de manera objetiva, criterio que ha sido rechazado por

la Suprema Corte de Justicia de la provincia de Buenos Aires en la causa “Fisco

de la provincia de Buenos Aires c/ Raso. Sucesión y otros s/ apremio”. Sostiene

que en dicho precedente, el referido Tribunal Superior hizo hincapié en la

legislación de fondo (Ley Nº 19.550) y en el carácter represivo de la referida

responsabilidad. Por lo demás, destaca que la citada ley común limita la

responsabilidad en cuestión al capital suscripto, salvo ante la existencia de un

comportamiento individual reprochable en cabeza de los imputados. Concluye

resaltando que la resolución apelada ha hecho una imputación genérica que

violenta su derecho de defensa y, además, implica una contradicción con el

principio de supremacía de las leyes federales (Cfr. Arts. 31 y 75 inciso 12 de la

Constitución Nacional).--------------------------------------------------------------------------

------Que frente a lo expuesto, liminarmente debo destacar que la Suprema

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Corte de Justicia de la Provincia de Buenos Aires tuvo oportunidad de abordar

la problemática vinculada a la constitucionalidad del sistema de responsabilidad

solidaria trazado por el Código Fiscal en autos “Fisco de la Provincia de Buenos

Aires contra Raso, Francisco. Sucesión y otros. Apremio” (C. 110.369),

sentencia de fecha 2 de julio de 2014 –citada por la recurrente–.--------------------

------Que en dicho pronunciamiento, el Máximo Tribunal local confirmó –por

distintos fundamentos– la sentencia de la Cámara que había concluido que el

artículo 24 del Código Fiscal (sustancialmente análogo al artículo 63 del citado

Cuerpo Normativo) vulneraba el artículo 31 de la Constitución Nacional, sobre

la base de lo resuelto por la Corte Suprema de Justicia de la Nación en el

precedente "Filcrosa S.A. s/ Quiebra. Incidente de verificación de Municipalidad

de Avellaneda", al limitar la competencia legislativa provincial en materia

impositiva.-------------------------------------------------------------------------------------------

------Que frente a dicha situación, concurriría –en el caso– el supuesto

habilitante para que este Cuerpo ejerza la potestad prevista en los artículos 12

del Código Fiscal –T.O. 2011 y concordantes anteriores– y 14 del Decreto-Ley

7603/70, al menos en el primer supuesto.--------------------------------------------------

------Que sin embargo, dadas las particularidades que reviste el citado fallo

(esto es, si existe doctrina legal por la forma en que fue resuelta la cuestión

controvertida por la mayoría de dicho Tribunal), entiendo necesario, a efectos

de abordar el presente, recordar en este punto la doctrina sentada desde

antaño por la Corte Suprema Nacional, según la cual, la declaración de

inconstitucionalidad constituye la última ratio del orden jurídico, a la que sólo

cabe acudir cuando no existe otro modo de salvaguardar algún derecho o

garantía amparado por la Constitución, si no es a costa de remover el obstáculo

que representan normas de inferior jerarquía (Fallos: 312:2315 y sus citas,

entre muchos otros).------------------------------------------------------------------------------

------Que siendo ello así, resulta necesario resolver el caso analizando si la

Autoridad de Aplicación ha realizado una interpretación correcta de las normas

previstas en el Código Fiscal.------------------------------------------------------------------

------Que en este sentido, esta Sala ha sostenido que los artículos 24 y 63 del

Código Fiscal —T.O. 2011 y concordantes de años anteriores— no realizan una

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extensión automática u objetiva de la responsabilidad solidaria a los

representantes societarios, sino que posibilita a los mismos –a través de la

promoción de los procedimientos administrativos legalmente previstos– la

acreditación de la concurrencia de alguna causal exculpatoria, en la medida que

probada su condición de miembro del órgano de administración de la firma

responsable, resulta carga de dicho sujeto desvirtuar la presunción legal que

pesa sobre el mismo, en cuanto su condición y las responsabilidades

inherentes a tales funciones (Cfr. “La Vecinal de Matanza SACI de Micro”,

Sentencia de fecha 28 de marzo de 2011, Registro Nº 2155; “SEA Servicios

Empresarios Arg. S.A.”, Sentencia de fecha 3 de febrero de 2011, Registro Nº

2121; “RG Gas S.A.”, Sentencia de fecha 7 de diciembre de 2010, Registro Nº

2101; “Furfuro S.A.”, Sentencia de fecha 6 de abril de 2009, Registro Nº 1628;

entre muchos otros).------------------------------------------------------------------------------

------Que ésta última afirmación se ha hecho en el entendimiento de que, en

definitiva, a quienes administran o disponen de los fondos de los entes sociales

alcanzaba la responsabilidad por los hechos u omisiones en que incurriesen,

derivando de su conducta la solidaridad con los deudores de los gravámenes

que establece la ley (“Coop. Agraria de Las Flores Ltda.”, sent. del 18-3-97;

entre muchas otras) y que al Fisco le bastaba con probar la existencia de la

representación legal o convencional, pues probado el hecho, se presumía en el

representante facultades con respecto a la materia impositiva, en tanto las

obligaciones se generen en hechos o situaciones involucradas con el objeto de

la representación, por ende, en ocasión de su defensa el representante que

pretendía excluir su responsabilidad personal y solidaria debería aportar

elementos suficientes a tales fines (TFN, Sala C, “Molino Cañuelas S.A.”, del

16-11-98).--------------------------------------------------------------------------------------------

------Que esta tesitura no prescindía de evaluar subjetivamente la conducta de

los sujetos implicados, sino que –precisamente– acreditada la condición de

representantes legales de los contribuyentes y/o agentes, resultaba carga de

dichos sujetos desvirtuar la presunción legal que pesaba sobre ellos.--------------

------Que sin embargo, dichas consideraciones, a la luz de lo resuelto por la

Suprema Corte de Justicia de la Provincia de Buenos Aires en la Causa “Raso”

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–citada–, así como de la reflexión sobre el tema y la impostergable necesidad

de preservar y fortalecer el rol que le corresponde a este Tribunal —en su

específica competencia tributaria—, impuso de parte de la suscripta un nuevo y

prudente examen del ámbito de aplicación de este capítulo temático, en

especial al encontrarse en discusión la responsabilidad solidaria por el tributo –

y la multa aplicada– de personas que no han realizado el hecho imponible, sino

que habrían configurado el presupuesto de hecho de la responsabilidad. Por

ello, sobre la base de una razonable interpretación que arraigue objetivamente

en el texto normativo en juego y en la amplitud de opiniones fundadas que

permite (C.S.J.N. en Fallos: 306:1672), la solución debe inclinarse por la

alternativa de mayor rigurosidad en la extensión de la responsabilidad solidaria,

que respete los principios y cláusulas constitucionales involucradas.---------------

------Que de allí surge, pues, la imperiosa necesidad de revisar un criterio que,

sostenido en una hermenéutica posible y fundada, no resulta conveniente en su

aplicación actual. Debe recordarse que a los Tribunales no les incumbe emitir

juicios históricos, ni declaraciones con pretensión de perennidad, sino proveer

justicia en los casos concretos que se someten a su conocimiento (cfr. doctrina

de la C.S.J.N., en Fallos: 308:2268 y del voto de los jueces Maqueda y

Zaffaroni in re I.349.XXXIX. "Itzcovich, Mabel c/ ANSeS s/ reajustes varios",

sentencia del 29 de marzo de 2005), finalidad que se encuentra comprometida

y cuyo apropiado logro impone la revisión que se postula.-----------------------------

------Que en este sentido, debe afirmarse que ya no basta para fundamentar la

extensión de la responsabilidad solidaria por parte de la Autoridad de

Aplicación, la mera acreditación de la calidad de miembro del directorio de la

firma durante los períodos vinculados al ajuste practicado (y la sanción

aplicada), sino que resulta necesario que los actos administrativos

correspondientes fundamenten –en forma suficiente y adecuada– las razones

que conllevan el establecimiento de la responsabilidad solidaria de los

integrantes de los órganos de administración, así como las pruebas que

acreditan dichos fundamentos, para lo cuál será indispensable que el

Organismo Fiscal colecte los elementos necesarios para poder otorgar a esa

decisión un adecuado correlato probatorio; lo expuesto, encuentra suficiente

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sustento normativo en los artículos 21, 24 y 63 del Código Fiscal (T.O. 2011).---

------Que siendo ello así, debo señalar que en el acto apelado, la Autoridad de

Aplicación ha omitido cumplir suficientemente con la carga señalada. Así, sin

perjuicio de rechazar los planteos efectuados en la instancia de descargo (ver

fojas 589 Vta./592), señaló que “...atento lo establecido por los artículos 21º inc.

2, 24º y 63º del Código Fiscal Ley 10397 TO 2011 concordantes y modificatorias

responden en forma solidaria e ilimitada con el Agente de marras por el el pago

del gravamen de referencia, los recargos e intereses, como asimismo por las

multas e infracciones previstas en el ya citado cuerpo legal, los integrantes de

los órganos de administración o quienes sean representantes legales de

personas jurídicas, civiles o comerciales, asociaciones, entidades o empresas

(…) en el caso de autos, los 'prima facie' imputados (…) no han alegado ni

demostrado la causal exculpatoria del art. 24 del Código Fiscal Ley 10397 TO

2011 concordantes y modificatorias, ni han demostrado su falta de intervención

en la toma de decisiones del órgano de administración o en la disposición de

los fondos administrados (…) de las constancias de autos entre las que se

encuentra, Formulario R-200 (fs. 32), Acta de Asamblea Ordinaria de fecha

08/10/2008 (fs. 236/238), Acta de Directorio de fecha 08/10/2008 (fs. 44), Acta

de Asamblea Ordinaria de fecha 20/11/2009 (fs 239/240), Acta de Directorio de

fecha 20/11/2009 (fs. 245) y copias de DNI (fs. 232/234); resultan responsables

solidarios e ilimitados con el Agente de autos, por el pago del gravamen

emergente del presente acto, recargos e intereses, como asimismo por las

multas e intereses que pudieran corresponder, los Sres.: Alfredo Fernando

Giménez (…), en su carácter de Presidente (…); y Mario Alfonso Skec (…), en

su carácter de Director...” (ver fojas 595).---------------------------------------------------

------Que en orden a lo expresado hasta aquí, corresponde resolver que la

responsabilidad solidaria extendida en los términos antedichos y sobre la base

de los instrumentos aludidos por el Organismo Fiscal, con prescindencia de

todo análisis sobre la actuación concreta de los directores y las decisiones

tomadas por el órgano administrador, no resultan suficientes para tener por

fundada la responsabilidad establecida.----------------------------------------------------

------Que en consecuencia, corresponde revocar la responsabilidad solidaria

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extendida en autos, mediante el artículo 10 de la Disposición Delegada SEFSC

Nº 5427/14, a los apelantes; que así se declara.-----------------------------------------

------Que en tal sentido, dejo expresado mi voto.-----------------------------------------

VOTO DE LA DRA. MÓNICA VIVIANA CARNÉ: Analizadas las presentes

actuaciones, y de acuerdo a las cuestiones controvertidas en autos, adhiero al

voto de la Sra. Vocal Instructora, por sus fundamentos.--------------------------------

------Sin perjuicio de ello, estimo oportuno señalar frente a planteos de

inconstitucionalidad, que no encuentro afectado precepto fundamental alguno;

lo que así declaro.---------------------------------------------------------------------------------

------En tal sentido dejo expresado mi voto.------------------------------------------------

POR ELLO SE RESUELVE: Rechazar el Recurso de Apelación interpuesto por

los señores Alfredo Fernando Giménez, por derecho propio y en representación

de la firma KRK LATINOAMERICANA S.A., y Mario Alfonso Skec, por propio

derecho, ambos con el patrocinio letrado del doctor Fernando E Martins de

Oliveira; contra la Disposición Delegada SEFSC N° 5427/14 dictada por la Jefa

del Departamento de Relatoría Área Metropolitana II de la Agencia de

Recaudación de la provincia de Buenos Aires. Confirmar el acto apelado en

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cuanto ha sido materia de agravio. Regístrese, notifíquese a las partes por

cédula y al Fiscal de Estado en su despacho. Hecho, vuelvan las actuaciones al

Organismo de origen a los efectos de la continuidad del trámite.

Fdo: Dra. Dora Mónica Navarro. Vocal

Dra. Silvia Ester Hardoy. Vocal (en disidencia)

Dra. Mónica Viviana Carné. Vocal

Dr. Eduardo Anibal Alza. Secretario Sala III

Registrado bajo el número 3788 - Sala III

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