Transiciones desde un gobierno autoritario. Conclusiones tentativas sobre las democracias inciertas*
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30/09/2019 1 CINIIF 23 – INCERTIDUMBRE FRENTE A LOS TRATAMIENTOS DEL IMPUESTO A LA RENTA ANTECEDENTES Page 2 CINIIF 23 Alcance y definiciones Page 3 Esta norma se encuentra vigente para periodos que inician después del 1° de enero 2019. Definiciones : “Tratamiento fiscal”, referido a los tratamientos utilizados por una entidad o que planea utilizar en su declaración de impuesto a la renta. “Autoridad fiscal”, se refiere al organismo u organismos que deciden si los tratamientos fiscales son aceptables según la legislación fiscal (SUNAT, TF, CSJ). “Tratamiento fiscal incierto”, tratamiento fiscal sobre el cual existe incertidumbre sobre si la autoridad fiscal pertinente aceptará el tratamiento conforme a la legislación. 1 2 3
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CINIIF 23 – INCERTIDUMBRE FRENTE A LOS TRATAMIENTOS DEL IMPUESTO A LA RENTA
ANTECEDENTES
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CINIIF 23Alcance y definiciones
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Esta norma se encuentra vigente para periodos que inician después del 1° de enero
2019.
Definiciones:
“Tratamiento fiscal”, referido a los tratamientos utilizados por una entidad o que
planea utilizar en su declaración de impuesto a la renta.
“Autoridad fiscal”, se refiere al organismo u organismos que deciden si los
tratamientos fiscales son aceptables según la legislación fiscal (SUNAT, TF, CSJ).
“Tratamiento fiscal incierto”, tratamiento fiscal sobre el cual existe incertidumbre
sobre si la autoridad fiscal pertinente aceptará el tratamiento conforme a la
legislación.
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CINIIF 23¿Cúando aplicar la CINIIF 23?
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La CINIIF 23 no se aplica cuando es
probable que se acepte una posición
(>50%)La CINIIF 23 se
aplica cuando la
probabilidad es
<50%
100% 51%
0%
Si es probable, use esos
supuestos para calcular el
impuesto corriente y
diferido
Si no es probable, la
incertidumbre es un
componente de la medición.
IDENTIFICAR POSICIONES FISCALESINCIERTAS
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CINIIF 23Identificación de posiciones fiscales inciertas - Escenario 1
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Datos del caso
La compañía vende mangueras a minoristas en el Perú
Una empresa domiciliada en Perú no ha presentado declaraciones de impuestos en
durante 5 años.
Se pregunta:
¿Esta situación está dentro del alcance de la CINIIF 23? ¿Por qué si o por qué no?
Esta es una clara violación de la legislación tributaria. No es una
posición fiscal incierta. Los impuestos deben calcularse en función
de la entidad sujeta a impuestos. No presentar una declaración no
significa que no se deben incluir impuestos actuales o diferidos en
los estados financieros.
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CINIIF 23Identificación de posiciones fiscales inciertas - Escenario 2
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Hechos del caso:
La compañía vende comidas saludables preparadas en varios puntos de venta.
En esta jurisdicción, ciertos alimentos están exoneradas del impuesto general a las
ventas (IGV) si cumplen con los requisitos nutricionales.
Los requisitos nutricionales aplicables se promulgaron recientemente y están
abiertos a una amplia interpretación en la actualidad.
La Compañía no ha estado cobrando IGV en sus ventas durante los últimos 6 meses.
Sería responsable de pagar el IGV si se determina que es incorrecto no cobrarlo a los
consumidores.
La pregunta:
¿Esta situación está dentro del alcance de la CINIIF 23? ¿Por qué o por qué no?
La CINIIF 23 se aplica a la incertidumbre relacionada con los impuestos a
las ganancias según se define en la NIC 12 Impuestos a las ganancias; El
IGV no es un impuesto sobre la renta. Esta situación está dentro del
alcance de la NIC 37 Provisiones, pasivos contingentes y activos
contingentes.
CINIIF 23 Identificación de posiciones fiscales inciertas - Escenario 3
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Hechos del caso
Recientemente, la Compañía compró electrodomésticos para ahorrar energía así
como también nuevas tecnologías para reducir su factura de la misma.
El gobierno ha ofrecido una depreciación tributaria acelerada para los activos
ecológicos, permitiendo una deducción del 100% en el año de la compra. De lo
contrario, la deducción fiscal se produciría en 10 años. No está claro si los activos
adquiridos cumplen con las especificaciones técnicas para aplicar a la depreciación
tributaria acelerada.
La Compañía ha tomado la posición de que estos activos califican como tal y ha
deducido el 100% en el primer año. En caso se rechace esa posición, aún deducirán
el monto, pero se extenderá a lo largo de 10 años.
Se pregunta:
Esta situación está dentro del alcance de la CINIIF 23? ¿Por qué si o por qué no?
Esta situación se encuentra dentro del alcance de la CINIIF 23 y deberá medirse
de acuerdo a cualquiera de los dos formas de medición de la norma.
CINIIF 23 Alcance – Puntos clave
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> 50% de posiciones probables
simplemente aplican la
posición en el cálculo de impuestos
La CINIIF 23 se aplica cuando la posición es <50% probable
de ser aceptada
La CINIIF 23 se aplica
tanto en el cálculo del impuesto corriente
como diferido
Los impactos pueden incluir
la tasa impositiva, las
bases imponibles o la imponibilidad
de las transacciones.
Puede ser necesario
consultar con expertos en impuestos
para determinar la probabilidad de posición
Las violaciones claras de la ley
no son "posiciones inciertas"
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MEDICIÓN DE POSICIONES INCIERTAS
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CINIIF 23 Medición de posiciones inciertas - Escenario 1
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Datos del caso
La entidad A tiene dos subsidiarias, B y C, que operan en diferentes jurisdicciones
fiscales.
B produce materias primas y las vende a terceros, así como a C, que produce varios
productos para la venta a los consumidores finales.
El grupo no ha completado un estudio de precios de transferencia. B actualmente
está cobrando a C un 20% menos que a otros terceros, sin embargo, la gerencia
señala que estos ahorros se deben a menores costos administrativos y de envío, ya
que C compra en grandes cantidades.
El equipo de auditoría ha consultado con los expertos en impuestos, quienes creen
que no es probable que el cargo sea aceptado por las autoridades fiscales (solo un
25% de posibilidades de que sea aceptado). Resultaría en una evaluación de
1,000,000 u.m. a la Entidad C.
Según las actividades recientes y las prioridades de aplicación de impuestos
anunciadas por el gobierno, los expertos en impuestos consideran que solo hay un
5% de posibilidades de que la autoridad fiscal examine el estudio antes de que
expire el período de examen.
CINIIF 23Medición de posiciones inciertas - Escenario 1
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Respuesta
CINIIF 23.8: 'Al evaluar si un tratamiento fiscal incierto afecta la determinación de
la ganancia fiscal (pérdida fiscal), las bases fiscales, las pérdidas fiscales no
utilizadas, los créditos fiscales no utilizados y las tasas impositivas, y cómo lo hace,
una entidad supondrá que una autoridad fiscal examinará los montos tiene derecho
a examinar y tener pleno conocimiento de toda la información relacionada al
realizar esos exámenes ".’
1,000,000 evaluación * 75% incertidumbre * 5% probabilidad de detección
Gasto por impuesto corriente 37,500Pasivo por impuesto corriente 37,500
“El riesgo de detección”
no se puede incorporar en
la medición de la posición
1,000,000 evaluación * 75% incertidumbre * 100% probabilidad de detección
Gasto por impuesto corriente 750,000Pasivo por impuesto corriente 750,000
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CINIIF 23Medición de posiciones inciertas - Escenario 1
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Datos del caso (continuación del ejemplo anterior)
La entidad C ha reservado la posición fiscal incierta de 750.000 u.m. y ha corregido
sus precios de transferencia en el futuro.
El período durante el cual las autoridades fiscales tienen derecho a examinar libros
y registros es de 5 años.
¿Cuál es el ajuste a los estados financieros una vez transcurrido el período de
examen?
La posición ya no es incierta. La incertidumbre debe ser liberada:
Pasivo por impuesto corriente 750,000 Gasto por impuesto corriente 750,000
CASUISTICA PERUANA
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CINIIF 23 Identificación de posiciones fiscales inciertas – CASO PERUANO 1
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Compañía “El Cierre” S.A. cuenta con una maquinaria valorizada en S/ 800,000
(adquirida el 1.1.2016) cuya vida útil es de 8 años.
El 1 de enero de 2019 la Gerencia decide medir sus maquinarias a costo revaluado y
contrata a un perito tasador quien determina un valor comercial de S/ 300,000 y
una vida útil restante de 5 años.
Pregunta:
¿Cuál debería ser la base para el cálculo de la depreciación tributaria del 2019?
Ciertos activos pueden ser adquiridos directamente (recurso propios) o
financiamiento, por lo que en el primer caso la depreciación se hará de
acuerdo al art. 22 del RLIR; si el bien se adquiere mediante contrato de
arrendamiento, se podrá hacer en función del plazo del contrato (si se
cumplen ciertas condiciones)
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Compañía “La Hacienda” S.A. cuenta con 565 cabezas de ganado reproductores y
1,037 en desarrollo. El ganado destinado para la reproducción tiene un promedio de
vida productiva de 8 años.
La depreciación de plantaciones y del ganado es calculada utilizando las siguientes
tasas anuales:
– Ganado 12.5%
Pregunta:
¿Cómo se deprecia para fines tributarios los activos biológicos?
Activo biológico: es un animal vivo o una planta.
NIC 41 Párrafo 5
CINIIF 23 Identificación de posiciones fiscales inciertas – CASO PERUANO 2
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CINIIF 23 Identificación de posiciones fiscales inciertas – CASO PERUANO 3
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Compañía “El terrenito” S.A.C. Cuenta con cultivos de larga duración (habilitación
de tierras para grama) los cuales se mantienen como tales y se amortizan en 10
años.
A inicios del año 2019 sufre la perdida de la plantación de arroz cosecha 2019
producto de un huayco en la zona que inundo todo el terreno.
Pregunta:
¿Cómo debe tratarse la baja de los activos biológicos para efectos tributarios?
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¿Merma?
¿Desmedro?
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¿Puede aplicarse este artículo?
CINIIF 23 Identificación de posiciones fiscales inciertas – CASO PERUANO 4
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Compañía “Techito Bruce” S.A.C. inicia operaciones en el 2019 y en marzo de ese
año empieza la construcción de su proyecto inmobiliaria “Las torrecillas” cuyo plazo
de duración es de 3 años para lo cual recurre a financiamiento financiero
El activo en construcción es considerado como un activo apto para efectos
tributarios.
Pregunta:
Los costos por préstamos (intereses) que han sido capitalizados para efectos
contables, ¿Cuándo son considerados gastos para efectos tributarios: en cada año, al
final de la construcción, o cuando se empiece a generar ingresos?
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La Compañía “El juego” S.A dedicada a la venta de maquinarias de tragamonedas,
se compromete a entregar 100 máquinas a la empresa “El Casino” S.A. el 5 de enero
de 2019 de acuerdo al contrato firmado entre las partes.
En vista de que al haber transcurrido más del tiempo acordado y no contar con las
maquinarias respectivas.”El Casino” S.A. llevo el caso a un arbitraje y se procede a
pagar una indemnización de S/ 400,000 por daño emergente y S/ 700,000 por lucro
cesante.
Pregunta:
La compañía “El juego” S.A. procedió a deducir las indemnizaciones pagadas como
gasto para efectos tributarios
¿Es valida la deducción?
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La Compañía “El juego” S.A. sólo cuenta con posibilidades:
Por lo tanto al tener los dos escenarios, los valores serian:
El resultado seria:
Sea gasto deducible 30%
Sea gasto reparable 70%
30% de S/ 1,100,000 S/ 330,000
70% de S/ 1,100,000 S/ 770,000
Descripción S/
Gasto no deducible 770,00
Impuesto a la renta corriente 227,150
Asiento contable S/
Gasto por impuesto corriente 227,150
Pasivo por impuesto corriente 227,150
CINIIF 23 Identificación de posiciones fiscales inciertas – CASO PERUANO 6
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La Compañía “ABC” S.A dedicada a la venta de ascensores con instalación, celebra
un contrato con una constructora para la venta de 8 ascensores que serán instalados
en cada torre que se edificará.
El 1 de junio de 2019 se hace entrega de los ascensores pero por motivos técnicos
de la constructora no se hace la instalación. El 5 de marzo de 2020 la constructora
autoriza a “ABC” S.A. a realizar la instalación
Pregunta:
¿Cuándo se considera devengado el ingreso para efectos tributarios?
CINIIF 23 Identificación de posiciones fiscales inciertas – CASO PERUANO 6
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Un bien y/o servicio es una promesa distinta si cumple con dos criterios:
El cliente puede beneficiarse del bien o servicio en sí mismo o junto con otros
recursos que están ya disponibles para él.
El compromiso o promesa de la entidad de transferir el bien o servicio al cliente
es identificable por separado de otros compromisos del contrato. Obligación
de
desempeño
diferenciadaFactores que indican que dos o más compromisos de transferir bienes o
servicios a un cliente no son identificables por separado:
Obligación de desempeño NO diferenciada
La entidad proporciona un servicio
significativo para la integración del bien o servicio con otros bienes o
servicios comprometidos en el
contrato
Un producto o productos combinados pueden incluir más de
una fase, elemento o unidad
Un bien o servicio son modificados
o personalizados significativamente por los otros
bienes y servicios comprometidos
en el contrato
El bien o servicio es altamente
dependiente o está fuertemente interrelacionado con otros bienes o
servicios comprometidos en el
contrato
SI
SÍ
NO
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CINIIF 23 Identificación de posiciones fiscales inciertas – CASO PERUANO 6
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OBLIGACIÓN DE DESEMPEÑO 1 OBLIGACIÓN DE DESEMPEÑ0 3
USE EL PRECIO
OBSERVABLE
ENFOQUE DE EVALUACIÓN
DE MERCADO
ENFOQUE DE COSTO
ESPERADO MÁS UN MARGEN
ESTIME EL PRECIO
OBLIGACIÓN DE DESEMPEÑO 2
DETERMINACIÓN DE LOS PRECIOS DE VENTA INDEPENDIENTES
¿ES OBSERVABLE EL PRECIO DE TRANSACCIÓN?
SINO
NO NO
ENFOQUE RESIDUAL
NO
CINIIF 23 Identificación de posiciones fiscales inciertas – CASO PERUANO 6
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CINIIF 23 Identificación de posiciones fiscales inciertas – CASO PERUANO 6
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¿Sobre que base legal asigno valores a las prestaciones diferenciadas?
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FIN 48 (ASC 74O) VS CINIIF 23
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CINIIF 23 VS ASC 740Comparación de FIN-48 / ASC 740 y CINIIF 23
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Si bien ASC 740 y la CINIIF 23 son similares, no son convergentes. Las entidades
pueden haber aplicado las políticas US GAAP en ausencia de un estándar IFRS
aplicable, sin embargo, existe una diferencia clave en la medición entre ASC 740 y
CINIIF 23.
ASC 740 CINIIF 23
Cálculo cuando existe un
rango de resultados
Registre la cantidad más
grande que es > 50% probable
de ser realizada ("enfoque de
probabilidad acumulativa")
Cantidad más probable o
valor esperado, dependiendo
del rango de resultados
Reconocimiento y medición Registra cada posición no
reconocida
Reflejar la incertidumbre en
la medición del impuesto
corriente y diferido
Calcule la posición fiscal incierta bajo la guía CINIIF 23.
CINIIF 23 VS ASC 740 Medición de posiciones inciertas - Escenario 1
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Datos del caso
La entidad Z está domiciliada en los Estados Unidos. Prepara los estados financieros
bajo GAAP de los EE. UU. Para fines bancarios, se consolida en su empresa matriz de
Malasia, que aplica las NIIF. La entidad Z es su cliente de auditoría.
La entidad Z tiene una posición fiscal incierta con respecto a sus operaciones en
México si ciertos gastos son deducibles. La gerencia ha evaluado que la posición de
que son 100% deducibles en México no sería aceptada por las autoridades fiscales si
fuera examinada.
La administración ha estado preparando cálculos para su posición fiscal incierta bajo
US GAAP, FIN-48 (codificado como ASC 740), y ha aplicado los requisitos de US GAAP
en sus estados financieros IFRS, así como en períodos anteriores antes de que la
CINIIF 23 fuera efectiva.
La tasa impositiva aplicable es del 25%.
La siguiente tabla representa la estimación de la gerencia del rango de posibles
resultados relacionados con esta posición fiscal incierta.
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CINIIF 23 VS ASC 740Medición de posiciones inciertas - Escenario 1
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Escenarios Deducción
potencial
Probabilidad Probabilidad
acumulada
Resultado 1 20,000,000 5% 5%
Resultado 2 13,000,000 15% 20%
Resultado 3 12,500,000 35% 55%
Resultado 4 1,000,000 20% 75%
Resultado 5 Nulo 25% 100%
100%
Para registrar la posición adoptada por la gerencia (Resultado 1) en el cálculo del impuesto actual (tasa impositiva del 20m * 25%) :
DR impuesto corriente a pagar 5m
CR gasto por impuesto corriente 5m
Es probable que se acepten 7,5 m <50%. Para registrar el efecto de la posición tributaria incierta ((20 - 12.5) * tasa impositiva del 25%):
DR gasto por impuesto corriente 1.875m
CR impuesto corriente a pagar 1.875m
Posición neta = 3.125m (5m-1.875m)
Igual a 12.5m * 25%; la posición que es> 50% probable de ser aceptada
CINIIF 23 VS ASC 740Medición de posiciones inciertas - Escenario 1
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La gerencia de la Entidad Z ha declarado que ya registran posiciones fiscales
inciertas, por lo tanto, la CINIIF 23 no tiene un efecto en su paquete de información
IFRS que se proporciona a su empresa matriz.
Se pregunta:
¿Cómo la entidad Z debe modificar sus cálculos para cumplir con la CINIIF 23?
CINIIF 23 VS ASC 740Medición de posiciones inciertas - Escenario 1
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Escenarios Deducción
Potencial
Potencial
Denegacion
Probabilidad Valor
esperado
Outcome 1 20,000,000 Nula 5% Nula
Outcome 2 13,000,000 7,000,000 15% 1,050,000
Outcome 3 12,500,000 7,500,000 35% 2,625,000
Outcome 4 1,000,000 19,000,000 20% 3,800,000
Outcome 5 Nulo 20,000,000 25% 5,000,000
100% 12,475,000
Para registrar el efecto de la posición fiscal incierta (12.475 m * 25% de tasa impositiva):
DR current tax expense 3,118,750
CR current tax payable 3,118,750
Esto se incluye en la medición del pasivo fiscal general actual.
.
ASC 740
El efecto de la incertidumbre es
1,875,000VS.
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REVELACIONES Y PRESENTACIÓN
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CINIIF 23 Presentación de posiciones fiscales inciertas
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Los efectos de las incertidumbres se incluyen en la medición subyacente de los
impuestos corrientes y diferidos, no "divididos" y presentados individualmente.
Liabilities
Accounts payable 100,000
Income taxes payable 50,000
Uncertain tax positions 22,000
Current portion of loan 45,000
Total current liabilities 217,000
CINIIF 23 Divulgación de posiciones fiscales inciertas
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La CINIIF 23 no introduce ningún nuevo requisito de revelación. En cambio, se
refiere a:
NIC 1.122
•Juicios realizados en la determinación de ganancias imponibles, bases imponibles, pérdidas fiscales no utilizadas, créditos fiscales no utilizados y tasas impositivas.
NIC 1.125 - 129
•Supuestos y estimaciones hechas para determinar los mismos elementos que la NIC 1.122.
NIC 12.88
•Si se llega a la conclusión de que es probable que una autoridad fiscal acepte un tratamiento fiscal incierto, considere revelar el efecto potencial si no aceptara la posición
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CINIIF 23 – INCERTIDUMBRE FRENTE A LOS TRATAMIENTOS DEL IMPUESTO A LA RENTA
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