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Transmisión y Extinción de la Obligación tributaria

3 Unidad

Prof. Carmen Zegarra

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Abog. Carmen Zegarra Con maestría en Derecho Tributario de la Pontificia Universidad Católica del Perú, especialización en Formación Magisterial y en Enseñanza Virtual. Ha participado en el Programa de Trainers for Trainers del Consejo Económico para la Educación del Departamento de Educación de los Estados Unidos. Especializaciones en temas tributarios cursados en el CIAT-Centro Interamericano de Administración Tributaría. Docente en instituciones privadas.

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UNIDAD 1 ASPECTOS FUNDAMENTALES DE POLÍTICA TRIBUTARIA

Parte 1 Deuda tributaria El artículo 28° del TUO del Código Tributario señala que los componentes de la deuda tributaria son el tributo, las multas y los intereses. Adicionalmente, estos últimos comprenden: 1. El interés moratorio por el pago extemporáneo del tributo a que se refiere el artículo 33° del TUO del Código Tributario1 2. El interés moratorio aplicable a las multas a que se refiere el artículo 181° del TUO del Código Tributario2; y, 3. El interés por aplazamiento y/o fraccionamiento de pago, previsto en el artículo 36° del TUO del Código Tributario. Cabe señalar que la norma no considera como elementos constitutivos de la deuda tributaria a los costos y costas regulados en los artículos 117° y 184° del Código Tributario3. Corresponderá al deudor tributario pagar la deuda tributaria o de ser el caso a sus representantes, mientras que un tercero puede pagar la deuda tributaria salvo negativa del deudor.

1 El artículo 33° del TUO del Código Tributario se refiere al interés moratorio, generado por el no pago del tributo dentro de los plazos establecidos. 2 El artículo 181° desarrolla la actualización de multas, estableciendo que el interés moratorio se aplicará desde la fecha en que se cometió la infracción o en caso no se establezca esta, desde la fecha en que la Administración la detecte. 3 El Artículo 117° del TUO del Código Tributario, que desarrolla el Procedimiento de Cobranza Coactiva señala: “(…) Los pagos que se realicen durante el citado procedimiento deberán imputarse en primer lugar a las costas y gastos antes mencionados, de acuerdo al Arancel aprobado y siempre que los gastos hayan sido liquidados por la Administración podrán Tributaria podrá ser representada por un funcionario designado para dicha finalidad (…) ”; mientras que, el artículo 184° del mismo cuerpo legal desarrolla la sanción de comiso señala . “(…) En los casos que proceda el cobro de gastos, los pagos se imputarán en primer lugar a éstos y luego a la multa correspondiente (…)”.

ACTIVIDAD NO CALIFICADA 3.1 Deuda tributaria Comente la posición expresada por el Tribunal Fiscal N° 07879-3-2008, referido a la pérdida de fraccionamiento en no más de 5 líneas.

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Parte 2 El pago

Pago: Concepto y clasificación

a) Capacidad contributiva La capacidad contributiva es un principio de política fiscal, referida a la capacidad económica de las personas y empresas para asumir las cargas tributarias4.

b) Capacidad Tributaria Regulada en el artículo 21° del Código Tributario, es una figura jurídica referida a la aptitud jurídica para ser sujeto pasivo dentro de la relación jurídico – tributario.

c) Capacidad de Pago Alude a la liquidez real del sujeto pasivo para cumplir con la entrega del dinero a la Administración Tributaria.

Medios y formas de pago Por su parte, el artículo 29° del TUO del Código Tributario establece que la Administración Tributaria podrá autorizar entre otros mecanismos el pago mediante tarjeta de crédito o débito en cuenta corriente o de ahorros; requiriéndose en dicho caso, que se efectúe la acreditación respectiva en las cuentas que el órgano administrador establezca, previo cumplimiento de las formalidades señaladas mediante Resolución de Superintendencia o norma de rango similar. Respecto al lugar de pago, se establece la atribución de la Administración Tributaria para fijar el lugar de pago, y, que en el caso de SUNAT el lugar de pago señalado para los Principales Contribuyentes no será modificado por el cambio de domicilio fiscal de dichos contribuyentes, si éste se realiza dentro del ámbito territorial de competencia de la oficina fiscal correspondiente5. El pago de la deuda tributaria se realizará en moneda nacional, pudiendo utilizarse los siguientes medios: dinero en efectivo; cheques, notas de crédito negociable, débito en cuenta corriente de ahorros, tarjeta de crédito y otros medios que la Administración Tributaria apruebe6.

4 JARACH, DINO: “El principio de capacidad contributiva es un límite al poder fiscal, por cuanto ; no se viola el principio de legalidad cuando el impuesto es proporcionado a la capacidad contributiva” en “Curso de derecho tributario”, Tercera Edición, CIMA; Buenos Aires, pág 151. 5 Al respecto, el Tribunal Fiscal ha señalado en la Resolución N° 400-6-97 que aún cuando el pago se haya realizado en lugar distinto al establecido para tal caso, tiene efectos cancelatorios si es aprovechado por la Administración, criterio que se complementa con el establecido en la Resolución N° 1031-5-97, en que se establece que no constituye pago indebido el efectuado por el contribuyente en lugar distinto al establecido por la Administración Tributaria. Por su parte, la Sétima Disposición Complementaria Final del TUO del Código Tributario desarrolla el caso del pago con error y la que previa verificación de la Administración podrá considerar cancelada la deuda. 6 Por lo tanto no constituyen medios de pago o medio de extinción de la obligación tributaria la letra de cambio (RTF N° 8007-2-2001), la dación en pago de derechos (RTF N° 6656-1-2005), Los Bonos de Reconstrucción y de Desarrollo (RTF N° 6820-2-2005).

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Facilidades de pago 1. Imputación de pagos Con relación a los pagos efectuados por obligaciones tributarias se establece un criterio de imputación en el siguiente orden: en primer lugar al interés moratorio y luego al tributo o multa, de ser el caso, sin embargo, el orden de imputación varía en el caso de los procedimientos de cobranza coactiva o sanción de comiso, en cuyo caso el pago se imputará en primer lugar a las costas y gastos que se originen en el procedimiento de cobranza coactiva, así como los gastos que se generen por la aplicación de la sanción de comiso. 2. Aplazamiento o fraccionamiento del pago El artículo 36°TUO del Código Tributario establece que la Administración Tributaria se encuentra facultada a conceder aplazamiento y/o fraccionamiento para el pago de la deuda tributaria al deudor que lo solicite, con excepción, de entre otros, los tributos retenidos o percibidos, siempre que éste cumpla con los requerimientos y garantías que mediante Resolución de Superintendencia o norma de rango similar se establezca y en la medida que las deudas tributarias estén suficientemente garantizadas por carta fianza bancaria, hipoteca u otra garantía que a juicio de la Administración Tributaria resulten suficientes. De ser el caso, la Administración podrá conceder aplazamiento y/o fraccionamiento sin exigir garantías7. Asimismo, se exige que las deudas tributarias que no hayan sido materia de aplazamiento y/o fraccionamiento anterior, otorgado con carácter general o particular; sin embargo, excepcionalmente, a través de Decreto Supremo se podrá establecer los casos en los cuales no se aplique este requisito. 7 Es de observar que la Resolución de Superintendencia N° 199-2004/SUNAT, que reglamenta el Aplazamiento y/o Fraccionamiento de la deuda tributaria, señala en su artículo 3°, modificado mediante Resoluciones de Superintendencia N°s 130-2005/SUNAT y 229-2005/SUNAT, que deudas no pueden ser objeto de fraccionamiento y/o aplazamiento.

LECTURA 3.1 Lee: La sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el expediente N° 00608-2006-AA, referida al pago en especie. http://www.tc.gob.pe/jurisprudencia/2007/00608-2006-

AA.html

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Parte 3 Otras formas de extinción de la obligación tributaria Si bien el pago constituye la forma principal de extinguir la obligación tributaria, el Capítulo III del Código Tributario desarrolla otras formas de extinción de la obligación tributaria, como son la compensación, la condonación y la consolidación. Compensación: El artículo 40° del TUO del Código Tributario, establece que la deuda tributaria podrá compensarse, total o parcialmente, con los créditos sobre tributos, sanciones, intereses y otros conceptos pagados en exceso o indebidamente, que correspondan a períodos no prescritos8, que sean administrados por el mismo órgano administrador; y cuya recaudación constituya ingreso de una misma entidad. A efectos de que proceda la compensación deberá verificarse la existencia de los siguientes elementos:

1. Debe existir un deudor tributario que a su vez sea acreedor del Fisco. 2. La coexistencia de pagos indebidos o en exceso y tributos que no se encuentren

prescritos. 3. Los tributos deben ser administrados por el mismo órgano administrador. 4. La recaudación de los tributos constituyan ingreso para la misma entidad a la cual se

le solicita la compensación. La mencionada disposición normativa indica que la compensación podrá realizarse en cualquiera de las siguientes formas: 1. Compensación automática La compensación resulta aplicable únicamente en supuestos expresamente previstos en la normativa tributaria. Al respecto podemos considerar la compensación dispuesta en el artículo 87° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, referido a que el caso en que el pago a

8 A efectos de que se configure una compensación debe existir reciprocidad; es decir que los sujetos obligados al pago sean recíprocamente acreedores y deudores entre sí; respecto de acreencias y deudas de naturaleza tributaria (Resolución del Tribunal Fiscal N° 5409-2-04).

ACTIVIDAD NO CALIFICADA 3.2 Comente brevemente el Informe N° 63-2012-SUNAT/4B4000 referido al documento de determinación que contiene tan solo el número de Libreta Tributaria como dato de identificación del deudor tributario. http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficiosAd/2012/informes/2012-INF-63.pdf

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cuenta exceda el impuesto que corresponda abonar podrán aplicarse a los pagos a cuenta pendientes9 y el artículo 55 del Reglamento. 2. Compensación de oficio En este supuesto, la Administración Tributaria es la encargada de impulsar de oficio dicho mecanismo con la finalidad de extinguir deudas tributarias pendientes de pago cuando medien circunstancias que evidencien la existencia de créditos por tributos, sanciones, intereses o cuando se verifiquen pagos indebidos o en exceso. Este mecanismo de extinción de obligaciones tributarias se presenta mayormente en los siguientes supuestos:

a. Si durante una verificación y/o fiscalización determina una deuda tributaria pendiente de pago y la existencia de los créditos.

b. Si de acuerdo a la información que contienen los sistemas de la SUNAT sobre declaraciones y pagos se detecta un pago indebido o en exceso y existe deuda tributaria pendiente de pago.

El artículo 40° del TUO del Código Tributario establece que la SUNAT señalará los supuestos en que operará la referida compensación; debiéndose efectuar la imputación respectiva, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 31° del TUO del Código Tributario. Cabe señalar que no procederá la compensación con deudas tributarias determinadas pero impugnadas.10 3. Compensación a solicitud de parte, la que deberá ser efectuada por la

Administración Tributaria previo cumplimiento de los requisitos, forma, oportunidad y condiciones que ésta señale.

Respecto a la compensación de oficio como la compensación a solicitud de parte, surtirán efecto en la fecha en que la deuda tributaria y los créditos por tributos, sanciones, intereses u otros conceptos pagados en exceso o indebidamente coexistan o hasta el agotamiento de los mismos. Si el crédito proviene de pagos en exceso o indebidos, y, es anterior a la deuda materia de compensación se imputará contra ésta en primer lugar, al interés al que se refiere el artículo 38°11 del TUO del Código Tributario, y luego al monto del crédito.

9 Mediante la Resolución del Tribunal Fiscal N° 205-4-2001, de observancia obligatoria, el Colegiado Administrativo señaló que el saldo del ejercicio anterior solamente puede ser aplicado contra los pagos a cuenta que venzan a partir del mes siguiente al de la presentación de la declaración jurada anual. 10 Al respecto, la RTF N° 5570-5-2005 estableció que: “Si bien había un crédito reconocido, a Administración no podía compensarlo con una deuda tributaria cuya determinación aún se encontraba en discusión (…)” 11 Referido al interés generado por el pago realizado indebidamente o en exceso, que resulte como consecuencia de cualquier documento emitido por la Administración Tributaria (Art.33° TUO CT) u otro pago indebido o e exceso no comprendido en el supuesto anterior (no menor a la TIPMN publicada el último día hábil del año anterior multiplicado por el factor 1,2)

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Asimismo, la deuda tributaria materia de compensación se debe tener presente que ella se refiere al tributo o multa insolutos a la fecha de vencimiento o de la comisión; o, en su defecto, detección de la infracción, respectivamente, o al saldo pendiente de pago de la deuda tributaria, según corresponda. Tratándose de anticipos o pagos a cuenta, una vez vencido el plazo de regularización o determinada la obligación principal, se considerará como deuda tributaria materia de la compensación a los intereses devengados a que se refiere el segundo párrafo del artículo 34° del TUO del Código Tributario, o, a su saldo pendiente de pago, según corresponda.

LECTURA 3.2 Lee: “Medios de Extinción de la obligación tributaria distintos al pago”, elaborado por Carmen del Pilar Robles Moreno y Francisco Javier Ruiz de Castilla Ponce de León (Parte I). http://blog.pucp.edu.pe/media/1484/20100521-Medios%20de%20extincion%20de%20la%20OT%20parte%20I.pdf

LECTURA 3.3 “¿Cómo se debe compensar el saldo a favor determinado por el Impuesto a la Renta?, elaborado por Carlos Bassallo Ramos. http://www.contadoresyempresas.com.pe/boletines_revistas/Julio_2006/Tributaria12.pdf

Se recomienda: Leer el artículo: “La compensación como medio de extinción de obligaciones tributarias” De Jesús Sol Gil. En: El tributo y su aplicación: Perspectivas para el siglo XXI Tomo I

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Condonación Para Robles Moreno, la condonación es “una forma de extinción de la obligación, sin que se produzca la satisfacción de la deuda (que en principio se encontraba a cumplirla el sujeto deudor de la misma)”. 12 Según lo dispuesto por el artículo 41° del TUO del Código Tributario, por regla general la deuda tributaria podrá ser condonada por norma expresa con rango de ley. Sin embargo, excepcionalmente los Gobiernos Locales podrán condonar, con carácter general, el interés moratorio y las sanciones, respecto de los impuestos que administren. En ese sentido, se precisa que tratándose de las contribuciones y tasas, dicha condonación podrá alcanzar a tributo. Respecto a la competencia de Gobiernos Locales, resulta necesario señalar que mediante el Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 de marzo de 2007, se estableció que en el caso de las contribuciones y tasas la condonación también podrá alcanzar al tributo, por lo que a la fecha los gobiernos locales pueden condonar el tributo, esto es las contribuciones o tasas13. Mientras que en el caso de los impuestos que administra, como son el impuesto predial o impuesto vehicular corresponde la condonación general respecto de interés moratorio y las sanciones, configurándose una condonación parcial (pues no se incluye el tributo o cuota).

Consolidación: Según lo dispuesto por el artículo 42° del TUO del Código Tributario, la deuda tributaria se extinguirá por consolidación cuando el acreedor de la obligación tributaria se convierta en deudor de la misma como consecuencia de la transmisión de bienes o derechos que son objeto del tributo. Al respecto, Villegas14 la consolidación (confusión) operaría cuando el sujeto activo de la obligación tributaria (el Estado), como resultado de la transmisión a su nombre de derechos y bienes o derechos sujetos a tributos, queda en la situación de deudor, indicando que ello ocurre en forma muy rara en el derecho tributario, citando como ejemplo, cuando el estado recibe una herencia en cuyo pasivo figuran deudas tributarias, las que se extinguirían por confusión. Por su parte Hernández Berengel, plantea una posibilidad en el caso de las personas naturales: “Tratándose de un deudor tributario que es persona natural, la extinción de la deuda por consolidación solo podrá darse en nuestro concepto, pues, si hay una transmisión a título universal del patrimonio del deudor a favor del acreedor tributario. Esto ocurrirá si al fallecimiento del deudor, su acreedor tributario resulta ser el heredero”.

12 Robles Moreno, Carmen del Pilar, “la condonación en materia tributaria”, En Actualidad Empresarial N° 108, Lima, primera quincena, abril 2006, pág. I.1. 13 Dicha facultad ha sido reconocida por el Tribunal Fiscal en la Resolución N° 07520-5-2007 señalando lo en segunda nota al pie lo siguiente: “El artículo 41° del Código Tributario ha sido modificado por Decreto Legislativo N° 981, vigente a partir del 1 de abril de 2007, habiéndose facultado a los Gobiernos Locales, en virtud de dicha modificatoria, a condonar también el tributo adeudado en el caso de contribuciones o tasas”. 14 Villegas, Héctor Belisario; “Curso de finanzas, derecho financiero y tributario. Editorial Astrea, 8va Edición, Buenos Aires, 2002, pág. 380.

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Resolución de Administración Tributaria sobre deudas de cobranza dudosa o de recuperación onerosa: Por definición, deudas de cobranza dudosa son aquellas respecto de las cuales se han agotado todas las acciones contempladas en el Procedimiento de Cobranza Coactiva; mientras que deudas de recuperación onerosa son aquellas cuyo costo de ejecución no justifica su cobranza; incluyéndose también a aquellas que habiendo sido autoliquidadas por el deudor tributario el saldo resultante no justifica la emisión de una Resolución u Orden de pago del acto respectivo y siempre que no se trate de deudas que estén en un aplazamiento y/o fraccionamiento de carácter general o particular. Las Deudas de Cobranza Dudosa15 son aquellas que constan en las respectivas Resoluciones u Órdenes de Pago y respecto de las cuales se han agotado todas las acciones contempladas en el Procedimiento de Cobranza Coactiva, siempre que sea posible ejercerlas. Por su parte, las Deudas de Recuperación Onerosa son las siguientes: (a) Aquellas que constan en las respectivas Resoluciones u Órdenes de Pago y cuyos montos no justifiquen su cobranza (b) Aquellas que han sido autoliquidadas por el deudor tributario y cuyo saldo no justifique la emisión de una Resolución u Orden de pago del acto respectivo, siempre que no se trate de deudas que estén en un aplazamiento y/o fraccionamiento de carácter general o particular.

15 Respecto a las Deuda de Recuperación Onerosa, mediante Informe N° 170-2005-SUNAT/2B0000 de la Administración Tributaria estableció que la constancia que certifica la existencia de evidencia real y comprobable sobre la irrecuperabilidad de los créditos materia de castigo, emitida por la Superintendencia de Banca, Seguros y AFP a las Empresas del Sistema Financiero se requerirá respecto de deuda por la cual es inútil ejercitar acciones judiciales de cobro y cuyo monto por deudor se mayor a 3 UIT.

ACTIVIDAD NO CALIFICADA 3.3 Otras formas de extinción de la obligación tributaria Señale dos ejemplos reales sobre condonación de la deuda tributaria.

Recuerda que: Son formas de extinción de la obligación tributaria: (i) Pago (ii) Compensación (iii) Condonación (iv) Consolidación (v) Resolución de la Administración Tributaria sobre deudas de cobranza dudosa o de recuperación onerosa.

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Parte 4: Prescripción La prescripción extingue la acción, más no el derecho16, de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria, para exigir su pago y aplicar sanciones. La prescripción no constituye forma de extinción de la obligación tributaria, sino que limita la facultad de exigir el pago por parte de la Administración Tributaria al sujeto pasivo de la obligación tributaria. El carácter garantista de la figura de la prescripción, busca no extender en el tiempo en forma indefinida el derecho del acreedor, así lo considera Borda, quien señala: “la prescripción liberatoria desempeña un papel de primer orden en el mantenimiento de la seguridad jurídica. El abandono prolongado de los derechos crea la incertidumbre, la inestabilidad, la falta de certeza en las relaciones entre los hombres. (…) La prescripción tiene, pues, una manifiesta utilidad: obliga a los titulares de los derechos a no ser negligentes en su ejercicio y pone claridad y precisión en las relaciones jurídicas”17 Por su parte, para Hernández Berengel “parece más sólido afirmar que la prescripción extintiva no extingue el derecho ni la acción, sino que más bien constituye un mecanismo de defensa del que se puede hacer uso, en vía de acción o excepción, la persona favorecida con el trascurso del tiempo, para oponerse a la pretensión de quien se perjudicó con la prescripción”18. La prescripción únicamente pude ser declarada a pedido del deudor tributario, habida cuenta que no se ha previsto la prescripción de oficio, pero el sujeto pasivo, de acuerdo a lo previsto en el artículo 48° del TUO del Código Tributario puede oponerla en cualquier momento, esto es, en cualquier estado del procedimiento sea este, administrativo o judicial. En este sentido, según Carmen Robles Moreno19 al sujeto pasivo le quedan dos caminos una vez que ha operado la prescripción:

1. No hacer nada, y esperar un eventual Acto administrativo, y oponer la prescripción 2. Solicitar a la Administración la Declaración de la prescripción, mediante una solicitud,

en este caso se iniciaría un procedimiento no contencioso. Mediante Resolución del Tribunal Fiscal N° 9217-7-2007, de observancia obligatoria, se estableció lo siguiente: “El plazo de prescripción de la facultad de la administración Tributaria para aplicar las sanciones de las infracciones consistentes en no presentar las declaraciones que contengan la determinación de la deuda tributaria y ser detectado por la Administración, así

16Así, si el contribuyente realiza el pago aún cuando haya transcurrido el plazo de prescripción, este resultará un pago válido. Como lo señala el artículo 49° del TUO Código Tributaria: El pago voluntario de la obligación prescrita no da derecho a solicitar la devolución de lo pagado. 17 BORDA, Guillermo, Manual de Obligaciones. Editorial Perrot, undécima edición actualizada, Buenos Aires, 1998, pág. 383. 18 HERNÁNDEZ Berengel, Luis. “La Prescripción y la Caducidad”. En: Revista del Instituto Peruano de Derecho Tributario”, IPDT, N° 22, Lima, junio de 1992,pág 25. 19Blog de Carmen del Pilar Robles Moreno: “la Prescripción en materia tributaria”http://blog.pucp.edu.pe/item/18397/la-prescripcion-en-materia-tributaria. Consulta 10 de octubre de 2012.

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como la de no presentar las declaraciones que contengan la determinación de la deuda tributaria dentro de los plazos establecidos, tipificados en el numeral 1) del artículo 176° del texto original del Código Tributario , aprobado por Decreto Legislativo N° 816 y su modificatoria realizada por la Ley N° 27038, es de cuatro (4) años”.

Efectos de la prescripción En cuanto a los efectos de la prescripción procede citar el fundamento expuesto en la RTF N.º 0100-5-2004 que expone lo siguiente: (…)la prescripción como mecanismo de defensa, solo acarrea la imposibilidad de fijar el monto de la deuda tributaria del ejercicio prescrito, fase previa de la cobranza, por ser ésa la consecuencia del principio jurídica que fundamenta la institución, sin que ello implique ninguna validación de los efectos tributarios de la obligación tributaria no prescrita”. Cabe señalar que si bien el sujeto pasivo queda liberado de la exigibilidad de parte de la Administración (de tal manera que si se le exige el pago, él tiene el derecho de oponer la prescripción), no queda extinguida la obligación tributaria, ya que si paga una deuda que la administración ya no puede exigirle (pero que subsiste), el pago efectuado se considera válido, y no constituye de manera alguna un pago indebido. La prescripción origina la inexigibilidad de la deuda tributaria debido a la inacción del acreedor tributario durante determinado lapso de establecido por la ley u origina la pérdida de la facultad de determinar la deuda tributaria por parte del órgano administrador de tributos. De acuerdo con lo dispuesto por el artículo 44° del TUO del Código Tributario, el término prescriptorio se computará desde el uno (1) de enero:

1. Desde el 01 de enero del año siguiente a la fecha en que vence el plazo para la presentación de la declaración anual respectiva.

2. Desde el 01 de enero del año siguiente a la fecha en que la obligación sea exigible, respecto de tributos que deban ser determinados por el deudor tributario no comprendidos en el numeral anterior.

3. Desde el 01 de enero del año siguiente a la fecha de nacimiento de la obligación tributaria, en los casos de tributos no comprendidos en los numerales anteriores.

ACTIVIDAD NO CALIFICADA 3.4 Procedimiento de Prescripción Comente el Informe N° 071-2011-SUNAT/2B0000.

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4. Desde el 01 de enero del año siguiente a la fecha en que se cometió la infracción o, cuando no sea posible establecerla, a la fecha en que la Administración Tributaria detectó la infracción.

5. Desde el 01 de enero del año siguiente a la fecha en que se efectuó el pago indebido o en exceso o en que devino en tal, tratándose de la acción a que se refiere el último párrafo del artículo anterior.

6. Desde el 01 de enero del año siguiente a la fecha en que nace el crédito por tributos cuya devolución se tiene derecho a solicitar, tratándose de las originadas por conceptos distintos a los pagos en exceso o indebidos.

7. Desde el día siguiente de realizada la notificación de las Resoluciones de Determinación o de Multa, tratándose de la acción de la Administración Tributaria para exigir el pago de la deuda contenida en ellas20.

El citado artículo regula el cómputo de los plazos de prescripción en su inicio, sea que se trate de tributos de periodicidad anual, autodeterminados no anuales, otros tributos, e inclusive las infracciones, el plazo corre siempre a partir del 1 de enero, dependiendo del caso en el que nos encontremos se aplicará el término de 4, 6 y 10 años. Respecto a la aplicación de los plazos de prescripción Robles Moreno plantea una cuestión ¿Pero dónde se regula el plazo del vencimiento de los 4, 6 y 10 años que comienzan a correr el 1 de enero?. observando lo siguiente: La Norma XII del Título Preliminar del TUO del Código Tributario señala que “Para efectos de los plazos establecidos en las normas tributarias… a) Los expresados en meses o años se cumplen en el mes del vencimiento y en el día de éste correspondiente al día de inicio del plazo. Si en el mes de vencimiento falta tal día, el plazo se cumple el último día de dicho mes. En todos los casos, los términos o plazos que vencieran en día inhábil (que es nuestro caso) para la Administración, se entenderán prorrogados hasta el primer día hábil siguiente” Esto significa que como el plazo se cuenta por años, el término prescriptorio corre desde el 1 de enero hasta el 1 de enero del año (dependiendo si se trata de 4, 6 o 10 años) correspondiente, pero debido a que el 1 de enero es día inhábil, se prorroga el plazo hasta el día hábil siguiente, esto es hasta el 2 de enero del año correspondiente (siempre que el 2 sea hábil, sino corre al día hábil siguiente)21”.

Interrupción de la prescripción Conforme lo indica Vidal Ramírez: “La interrupción del decurso prescriptorio consiste en la aparición de una causa que produce el efecto de inutilizar, para el cómputo del plazo de prescripción, el tiempo transcurrido hasta entonces”22. Como sabemos una de las diferencias entre la prescripción y la caducidad, es que en la prescripción sus plazos se pueden interrumpir teniendo que comenzar de nuevo su cómputo. Por ello es necesario saber

20 Numeral incorporado por el artículo 4° del Decreto Legislativo N° 113, publicado el 05 de julio de 2012, que entró en vigencia a los 60 días hábiles siguientes a la fecha de su publicación. 21 Blog de Carmen del Pilar Robles Moreno: “la Prescripción en materia tributaria”http://blog.pucp.edu.pe/item/18397/la-prescripcion-en-materia-tributaria. Consulta 10 de octubre de 2012. 22 Vidal Ramirez, Fernando. Prescripción extintiva y caducidad. Gaceta Jurídica. Cuarta edición. Lima. 1998. Pág. 144.

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que actos interrumpen la prescripción, ya que su determinación exacta como acto interruptorio no se limita a producir el efecto de interrumpir, sino que se determina además el inicio de un nuevo plazo prescriptorio. Estos actos que interrumpen la prescripción pueden venir tanto del sujeto pasivo como de la propia Administración Tributaria, tal como lo veremos más adelante. En todos los casos que a continuación se detallan, se debe computar un nuevo término de prescripción, a partir del día siguiente al acaecimiento del acto interruptorio. Al respecto el Tribunal Fiscal ha emitido sendos pronunciamiento, así por ejemplo mediante Resolución N° 6230-2-2002 ha establecido que: La presentación de declaraciones rectificatorias, que constituye un acto interruptorio del plazo de prescripción, efectuada con no enerva la declaración de la prescripción”. De otro lado mediante Resolución del Tribunal Fiscal Nº 01117-3-2004 señaló que el hecho que las notificaciones surtan efecto a partir del día hábil siguiente de su realización, no enerva que la interrupción del término prescriptorio haya operado en la fecha de notificación de la orden de pago, toda vez que el artículo 45° del TUO del Código Tributario establece que en caso de interrupción, el nuevo término prescriptorio se computará desde el día siguiente del acaecimiento del hecho interruptorio, esto es, de efectuada la indicada notificación.

El plazo de prescripción de la facultad de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria se interrumpe:

a. Por la presentación de una solicitud de devolución b. Por el reconocimiento expreso de la obligación tributaria c. Por la notificación de cualquier acto de la Administración Tributaria dirigido al

reconocimiento o regularización de la obligación tributaria o al ejercicio de la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria, para la determinación de la obligación tributaria.

d. Por el pago parcial de la deuda e. Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago.

El plazo de prescripción de la acción para exigir el pago de la obligación tributaria se interrumpe:

a. Por la notificación de la orden de pago23. b. Por el reconocimiento expreso de la obligación tributaria. c. Por el pago parcial de la deuda d. Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago. e. Por la notificación de la resolución de pérdida del aplazamiento y/o

fraccionamiento f. Por la notificación del requerimiento de pago de la deuda tributaria que

se encuentre en cobranza coactiva y por cualquier otro acto notificado al deudor, dentro del Procedimiento de Cobranza Coactiva.

23 Inciso modificado por el artículo 3° del Decreto Legislativo N° 1113, publicado el 05 de julio de 2012, que entró en vigencia a los sesenta (60) días hábiles desde su publicación.

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El plazo de prescripción de la acción de aplicar sanciones se interrumpe:

a. Por la notificación de cualquier acto de la Administración Tributaria dirigido al reconocimiento o regularización de la infracción o al ejercicio de la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria, para la aplicación de las sanciones, con excepción de aquellos actos que se notifiquen cuando la SUNAT, en el ejercicio de la citada facultad, realice un procedimiento de fiscalización parcial24.

b. Por la presentación de una solicitud de devolución c. Por el reconocimiento expreso de la infracción

c. Por el pago parcial de la deuda d. Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago

El plazo de prescripción de la acción para solicitar o efectuar la compensación, así como para solicitar la devolución se interrumpe:

a. Por la presentación de la solicitud de devolución o de compensación b. Por la notificación del acto administrativo que reconoce la existencia y la cuantía de un

pago en exceso o indebido u otro crédito. c. Por la compensación automática o por cualquier acción de la Administración

Tributaria dirigida a efectuar la compensación de oficio.

24 Inciso modificado por el Artículo 3° del Decreto Legislativo N° 1113, publicado el 05 de Julio de 2012, que entró en vigencia a los sesenta (60) días hábiles siguientes a la fecha de su publicación.

LECTURA 3.4 Lee: “Interrupción y suspensión del plazo de prescripción para la determinación de la obligación tributaria” elaborado por José Gálvez Rosasco http://www.ipdt.org/editor/docs/05_Rev46_JCGR.pdf

LECTURA 3.5 Lee: La RTF Nº 00161-1-2008 que analiza ¿La notificación de una Resolución de Determinación o de multa, cuya nulidad ha sido declarada puede interrumpir el cómputo del plazo de prescripción?

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Suspensión de la prescripción Como lo señala Rubio Correa, la suspensión de la prescripción consiste en abrir un paréntesis en el transcurso del plazo. Es decir, mientras existe una causa de suspensión, el plazo no corre, jurídicamente hablando y, concluida la existencia de dicha causa, el plazo retoma su avance, sumándose al tiempo acumulado antes que la suspensión tuviera lugar25 El plazo de prescripción de las acciones para determinar la obligación y aplicar sanciones se suspende:

a. Durante la tramitación del procedimiento contencioso tributario. b. Durante la tramitación de la demanda contencioso – administrativa, del

proceso constitucional de amparo o de cualquier otro proceso judicial c. Durante el procedimiento de la solicitud de compensación o de devolución. d. Durante el lapso que el deudor tributario tenga la condición de no habido, e. Durante el plazo que establezca la SUNAT al amparo del TUO del Código

Tributario, para que el deudor tributario rehaga sus libros y registros. f. Durante la suspensión del plazo a que se refiere el inciso b) del tercer párrafo

del artículo 61 y el artículo 62-A26. El plazo de prescripción de la acción para exigir el pago de la obligación tributaria se suspende:

a. Durante la tramitación del procedimiento contencioso tributario b. Durante la tramitación de la demanda contencioso – administrativa, del

proceso constitucional de amparo o de cualquier otro proceso judicial c. Durante el lapso que el deudor tributario tenga la condición de no habido. d. Durante el plazo en que se encuentre vigente el aplazamiento y/o

fraccionamiento de la deuda tributaria. e. Durante el lapso en la Administración Tributaria esté impedida de efectuar la

cobranza de la deuda tributaria por una norma legal. 25 RUBIO CORREA, Marcial. “La extinción de las acciones y derechos en el Código Civil”. Pontificia Universidad Católica del Perú – PUCP, lima, 1989, pág. 48. 26 Inciso modificado por el artículo 3° del Decreto Legislativo N° 1113, publicado el 05 de julio de 2012, que entró en vigencia a los sesenta (60) días hábiles siguientes a la fecha de su publicación.

ACTIVIDAD NO CALIFICADA 3.5 Interrupción del Plazo de Prescripción Usted considera que ¿Procede la interrupción del plazo de prescripción de la facultad de la Administración para determinar la obligación tributaria, exigir su pago o aplicar sanciones, cuando se notifican resoluciones de determinación o multa que son declaradas nulas?. Fundamente su respuesta.

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El plazo de prescripción de la acción para solicitar o efectuar la compensación, así como para solicitar la devolución se suspende:

a. Durante el procedimiento de la solicitud de compensación o de devolución b. b. Durante la tramitación del procedimiento contencioso tributario c. Durante la tramitación de la demanda contencioso – administrativa, del proceso

constitucional de amparo o de cualquier otro proceso judicial. d. Durante la suspensión del plazo para el procedimiento de fiscalización a que se refiere

el artículo 62-A. Para efectos de lo establecido en el presente artículo la suspensión que opera durante la tramitación del procedimiento contencioso tributario o de la demanda contencioso administrativa, en tanto se dé dentro del plazo de prescripción, no es afectada por la declaración de nulidad de los actos administrativos o del procedimiento llevado a cabo para la emisión de los mismos. Cuando los supuestos de suspensión del plazo de prescripción a que se refiere el presente artículo estén relacionados con un procedimiento de fiscalización parcial que realice la SUNAT, la suspensión tiene efecto sobre el aspecto del tributo y período que hubiera sido materia de dicho procedimiento27. Debe tenerse en cuenta que la suspensión que opera durante la tramitación del procedimiento contencioso tributario o de la demanda contencioso administrativa, en tanto se dé dentro del plazo de prescripción, no es afectada por la declaración de nulidad de los actos administrativos o del procedimiento llevado a cabo para la emisión de los mismos. Dicho criterio ha sido recogido por el Tribunal Fiscal en la Resolución N.° 161-1-2008, antes mencionada. De otro lado, cabe indicar que la prescripción se puede oponer en cualquier estado del procedimiento administrativo o judicial. Resulta importante indicar que el Tribunal Fiscal ya se ha pronunciado respecto de este punto:

27 Inciso modificado por el artículo 4° del Decreto Legislativo N° 1113, publicado el 05 de julio de 2012, que entró en vigencia a los sesenta (60) días hábiles siguientes a la fecha de su publicación

Mediante Acta de Reunión de Sala Plena N.º 2007-35 se determinó que "La notificación de una resolución de determinación o de multa que son declaradas nulas, no interrumpe el plazo de prescripción de las acciones de la Administración Tributaria para determinar la deuda tributaria o aplicar sanciones. Asimismo, se aclaró que se suspende el plazo prescriptorio de las acciones de la Administración Tributaria para determinar la deuda tributaria o aplicar sanciones, durante la tramitación del procedimiento contencioso tributario en el que se declara la nulidad de la resolución de determinación o de multa.” Nota: esta ha cita ha sido extraída de la RTF 00161-1-2008., a la cual puede acceder en el siguiente link: http://tribunal.mef.gob.pe/Tribunal_Fiscal/

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Jurisprudencia de Observancia Obligatoria Tribunal Fiscal: Mediante Acta de Reunión de Sala Plena N.º 2008-32 se acordó que no procede que el Tribunal Fiscal en vía de queja se pronuncie sobre la prescripción de la acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria, así como la acción para exigir su pago y aplicar sanciones, cuando ha sido opuesta al ejecutor coactivo al encontrarse la deuda tributaria en cobranza coactiva y éste le da trámite de solicitud no contenciosa.” Nota: esta ha cita ha sido extraída de la, RTF: 10499-3-2008 a la cual puede acceder en el siguiente link: http://tribunal.mef.gob.pe/Tribunal_Fiscal/

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Jurisprudencia de Observancia Obligatoria Tribunal Fiscal: Mediante Acta de Reunión de Sala Plena N.º 2005-34 se acordó que "De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 43º del Código Tributario aprobado por Decreto Legislativo Nº 816, el plazo de prescripción de la facultad sancionadora de la Administración Tributaria respecto de la infracción tipificada en el numeral 5 del artículo 178º del citado Código consistente en no pagar dentro de los plazos establecidos los tributos retenidos o percibidos, es de diez (10) años" Nota: esta ha cita ha sido extraída de la RTF: 07646-4-2005, a la cual puede acceder en el siguiente link: http://tribunal.mef.gob.pe/Tribunal_Fiscal/

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Jurisprudencia de Observancia Obligatoria Tribunal Fiscal: Mediante Acta de Reunión de Sala Plena N.º 2006-22 se acordó que "Para el computo del plazo de prescripción del Impuesto General a las Ventas, Impuesto de Promoción Municipal e Impuesto Selectivo a1 Consumo que gravan la importación de mercancías, son aplicables las reglas contenidas en el artículo 21º de la Ley General de Aduanas aprobada por Decreto Legislativo Nº 809 y el artículo 22º de su Reglamento aprobado por Decreto Supremo Nº 121-96-EF, que señalan que la acción de ADUANAS para determinar y cobrar la deuda tributaria aduanera prescribe a los cuatro (4) años, plazo computado a partir del día siguiente de la numeración de la Declaración Única de Importación.” Nota: esta ha cita ha sido extraída de la, RTF: 04083-A-2006 a la cual puede acceder en el siguiente link: http://tribunal.mef.gob.pe/Tribunal_Fiscal/

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Parte 5: Cálculo del interés moratorio El artículo 33° del TUO del Código Tributario establece que el monto del tributo no pagado dentro de los plazos indicados en el artículo 29 devengará un interés equivalente a la Tasa de Interés Moratorio (TIM), la cual no podrá exceder del 10% por encima de la tasa activa del mercado promedio mensual en moneda nacional (TAMN) que publique la Superintendencia de Banca y Seguros el último día hábil del mes anterior. Tratándose de los tributos que administra la SUNAT, ella fijará los tributos que administra o cuya recaudación estuviera a su cargo. En los casos de los tributos administrados por los Gobiernos Locales, la TIM será fijada por Ordenanza Municipal, la misma que no podrá ser mayor a la que establezca la SUNAT. Por último, tratándose de los tributos administrados por otros órganos, la TIM será la que establezca la SUNAT salvo que se fije una diferente mediante Resolución Ministerial de Economía y Finanzas.

Jurisprudencia de Observancia Obligatoria Tribunal Fiscal: Mediante Acta de Reunión de Sala Plena N.º 2011-12, de 06 de julio de 2011 se acordó que “Los adquirentes de bienes como consecuencia del anticipo de herencia no son responsables solidarios de conformidad con lo dispuesto por el numeral 1 del artículo 17° del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por el Decreto Supremo N° 135-99-EF, antes de la vigencia del Decreto Legislativo N° 953”. Nota: esta ha cita ha sido extraída de la, RTF: 11701-3-2011 a la cual puede acceder en el siguiente link: http://tribunal.mef.gob.pe/Tribunal_Fiscal/

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Jurisprudencia de Observancia Obligatoria Tribunal Fiscal: Mediante Acta de Reunión de Sala Plena N.º 2011-13, de 11 de julio de 2011 se acordó que “A efecto que opere la causal de interrupción del cómputo del plazo prescripción prevista en el inciso f) del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF, cuando ésta es invocada en procedimientos contenciosos tributarios, se debe verificar que los actos a que dicha norma se refiere hayan sido válidamente notificados dentro de un procedimiento de cobranza o ejecución coactiva iniciado conforme a ley, mediante la notificación válida de los correspondientes valores y la resolución de ejecución coactiva que le da inicio”. Agregando que “De igual forma, los actos sucesivos dictados en el procedimiento coactivo (aún cuando hayan sido correctamente notificados) tampoco interrumpirán dicho cómputo pues tienen por origen un procedimiento irregular”. Nota: esta ha cita ha sido extraída de la, RTF: 11952-9-2011 a la cual puede acceder en el siguiente link: http://tribunal.mef.gob.pe/Tribunal_Fiscal/

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Los intereses moratorios se aplicarán diariamente desde el día siguiente a la fecha de vencimiento hasta la fecha de pago inclusive, multiplicando el monto del tributo impago por la TIM diaria vigente. La TIM diaria vigente resulta de dividir la TIM vigente entre treinta (30). La aplicación de los intereses moratorios se suspenderá a partir del vencimiento de los plazos máximos establecidos en el artículo 142º del TUO del Código Tributario hasta la emisión de la resolución que culmine el procedimiento de reclamación ante la Administración Tributaria, siempre y cuando el vencimiento del plazo sin que se haya resuelto la reclamación fuera por causa imputable a ésta. Durante el periodo de suspensión la deuda será actualizada en función del Índice de Precios al Consumidor. Las dilaciones en el procedimiento por causa imputable al deudor no se tendrán en cuenta a efectos de la suspensión de los intereses moratorios. La suspensión de intereses no es aplicable a la etapa de apelación ante el Tribunal Fiscal ni durante la tramitación de la demanda contencioso-administrativa.

Cálculo de intereses moratorios en anticipos y pagos a cuenta El interés moratorio correspondiente a los anticipos y pagos a cuenta no pagados oportunamente, se aplicará hasta el vencimiento o determinación de la obligación principal. A partir de ese momento, los intereses devengados constituirán la nueva base para el cálculo del interés moratorio.

LECTURA 3.6 Lee: Controversia en Torno al Cálculo de los Intereses Moratorio.

ACTIVIDAD NO CALIFICADA 3.6 Interrupción del Plazo de Prescripción Revisar el artículo “El cálculo de los intereses moratorios incluye la capitalización de intereses – Situación de las deudas entre el 25.12.2006 y el 17.03.2007” relacionado a la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 21480-9-2011. De Mery Bahamonde Quinteros en Revista Contadores y Empresas, Segunda quincena de enero 2012.

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En casos particulares, la Administración Tributaria está facultada a conceder aplazamiento y/o fraccionamiento para el pago de la deuda tributaria al deudor tributario que lo solicite, con excepción de tributos retenidos o percibidos, siempre que dicho deudor cumpla con los requerimientos o garantías que aquélla establezca mediante Resolución de Superintendencia o norma de rango similar, y con los siguientes requisitos:

1. Que las deudas tributarias estén suficientemente garantizadas por carta fianza bancaria, hipoteca u otra garantía a juicio de la Administración Tributaria. De ser el caso, la Administración podrá conceder aplazamiento y/o fraccionamiento sin exigir garantías

2. Que las deudas tributarias no hayan sido materia de aplazamiento y/o fraccionamiento.

Excepcionalmente, mediante Decreto Supremo se podrá establecer los casos en los cuales no se aplique este requisito. La Administración Tributaria deberá aplicar a la deuda materia de aplazamiento y/o fraccionamiento un interés que no será inferior al ochenta por ciento (80%) ni mayor a la tasa de interés moratorio a que se refiere el artículo 33 del TUO del Código Tributario. El incumplimiento de lo establecido en las normas reglamentarias, dará lugar a la ejecución de las medidas de cobranza coactiva, por la totalidad de la amortización e intereses correspondientes que estuvieran pendientes de pago. Para dicho efecto se considerará las causales de pérdida previstas en la Resolución de Superintendencia vigente al momento de la determinación del incumplimiento.

Devoluciones de pagos indebidos o en exceso Las devoluciones de pagos realizados indebidamente o en exceso se efectuarán en moneda nacional agregándoles un interés fijado por la Administración Tributaria, en el periodo comprendido entre el día siguiente a la fecha de pago y la fecha en que se ponga a disposición del solicitante la devolución respectiva, de conformidad con lo siguiente:

1. Tratándose de pago indebido o en exceso que resulte como consecuencia de cualquier documento emitido por la Administración Tributaria, a través del cual se exija el pago de una deuda tributaria, se aplicará la tasa de interés moratorio TIM prevista en el artículo 33º del TUO del Código Tributario.

2. Tratándose de pago indebido o en exceso que no se encuentre comprendido en el

supuesto señalado en el literal a), la tasa de interés no podrá ser inferior a la tasa pasiva de mercado promedio para operaciones en moneda nacional TIPMN, publicada por la Superintendencia de Banca y Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones el último día hábil del año anterior, multiplicada por un factor de 1,20.

Los intereses se calcularán aplicando el procedimiento establecido en artículo 33 del TUO del Código Tributario.

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Tratándose de las devoluciones efectuadas por la Administración Tributaria que resulten en exceso o en forma indebida, el deudor tributario deberá restituir el monto de dichas devoluciones aplicando la tasa de interés moratorio (TIM) prevista en el Artículo 33°, por el período comprendido entre la fecha de la devolución y la fecha en que se produzca la restitución. Tratándose de aquellas devoluciones que se tornen en indebidas, se aplicará el interés a que se refiere el literal b) del primer párrafo.

Devolución de tributos administrados por la SUNAT: Tratándose de tributos administrados por la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria - SUNAT: 1. Cuando resulten procedentes las devoluciones, estas se efectuarán mediante cheques no negociables, documentos valorados denominados Notas de Crédito Negociables, giros, órdenes de pago del sistema financiero y/o abono en cuenta corriente o de ahorros. La devolución mediante cheques no negociables, la emisión, utilización y transferencia a terceros de las Notas de Crédito Negociables, así como los giros, órdenes de pago del sistema financiero y el abono en cuenta corriente o de ahorros se sujetarán a las normas que se establezca por Decreto Supremo refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas, previa opinión de la SUNAT. Mediante Decreto Supremo, refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas se podrá autorizar que las devoluciones se realicen por mecanismos distintos a los señalados en los párrafos precedentes. 2. A través Resolución de Superintendencia se fijará un monto mínimo para la presentación de solicitudes de devolución. Tratándose de montos menores al fijado, la SUNAT, podrá compensarlos de oficio o a solicitud de parte de acuerdo a lo establecido en el artículo 40 del TUO del Código Tributario. 3. Si como producto de la verificación o fiscalización efectuada a partir de la solicitud mencionada en el inciso precedente, la Administración determine reparos, deberá proceder a la determinación del monto a devolver considerando los resultados de dicha verificación o fiscalización. Cabe señalar que, si producto de la verificación o fiscalización antes mencionada, se encontrarán omisiones en otros tributos o infracciones, la deuda tributaria que se genere por dichos conceptos podrá ser compensada con el pago en exceso, indebido, saldo a favor u otro concepto similar cuya devolución se solicita. De existir un saldo pendiente sujeto a devolución, se procederá a la emisión de las Notas de Crédito Negociables, cheques no negociables y/o al abono en cuenta corriente o de ahorros. Las Notas de Crédito Negociables y los cheques no negociables podrán ser aplicadas al pago de las deudas tributarias exigibles, de ser el caso. Para este efecto, los cheques no negociables se girarán a la orden del órgano de la Administración Tributaria. Tratándose de tributos administrados por los Gobiernos Locales las devoluciones se efectuarán mediante cheques no negociables y/o documentos valorados denominados Notas de Crédito Negociables. Será de aplicación en lo que fuere pertinente lo dispuesto en párrafos anteriores.

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Mediante Decreto Supremo refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas se establecerán las normas que regularán entre otros, la devolución de los tributos que administran los Gobiernos Locales mediante cheques no negociables, así como la emisión, utilización y transferencia a terceros de las Notas de Crédito Negociables.

ACTIVIDAD NO CALIFICADA 3.7 Lea el artículo “El pago indebido en materia tributaria” elaborado por Eduardo A. Pflücker de los Ríos. http://www.ipdt.org/editor/docs/05_Rev31_EPDLR.pdf

ACTIVIDAD CALIFICADA 3.1 Luego de visualizar la videoconferencia y leer los textos

ingrese al aula virtual www.utrivium.com y desarrolle

la actividad calificada asignada a esta unidad.