MEMENTO PRÁCTICO FRANCIS LEFEBVRE … · I. Derecho de aprovechamiento por turno de bienes de uso...

MEMENTO PRÁCTICO FRANCIS LEFEBVRE SUCESIONES Y TRANSMISIONES 2015

Memento Práctico Sucesiones y Transmisioneses una obra colectiva concebida por Alfonso Melón Muñoz,realizada por iniciativa y bajo coordinación de Ediciones Francis Lefebvre

Director técnicoAlfonso Melón Muñoz (Abogado del Estado).

CoordinadorAdolfo Alonso de Leonardo-Conde (Abogado. Soriano-Zueco Abogados).

CoautoresCarlos Melón Pardo (Abogado. Ramón y Cajal Abogados. Madrid).Adolfo Alonso de Leonardo-Conde (Abogado. Soriano-Zueco Abogados. Logroño).Beatriz Gil Sáenz (Inspectora de Finanzas. Comunidad Autónoma de La Rioja).Alfonso Domínguez Simón (Letrado de la Comunidad Autónoma de La Rioja).Glikeya Pino Tarragona (Técnico de Administración General. Comunidad Autónoma de La Rioja).María Elena Sáenz de Jubera Higuero (Abogada).Beatriz Sáenz de Jubera Higuero (Doctora en Derecho. Magistrada sup. Audiencia Provincial de La Rioja).Miguel Escanilla Pallás (Magistrado Presidente de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJde La Rioja).María José Pinillos García (Jefa Sección Impuesto Transmisiones Patrimoniales y Actos JurídicosDocumentados de la Comunidad Autónoma de La Rioja).

ColaboradoresTambién han colaborado en la preparación de esta obra:Horacio Reizábal Riaño.Lourdes Reizábal González.

Fecha de edición: 8 de junio de 2015.Actualización semanal a través de Actum.

© LEFEBVRE-EL DERECHO, S.A.Monasterios de Suso y Yuso, 34. 28049 Madrid. Teléfono: 91 210 80 00. Fax: 91 210 80 01www.efl.es

© Lefebvre-El Derecho PLAN GENERAL 1

Plan general

Impuesto sobre Sucesiones y DonacionesCapítulo 1. Cuestiones generales en el ISD .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . 5

A. Impacto de la regulación actual del ISD . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 6B. Normativa reguladora del ISD . . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 20C. Naturaleza del ISD . . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 50D. Objeto del ISD . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 130E. Ámbito territorial del ISD . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 150

Capítulo 2. Hecho imponible del ISD . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . 500A. Cuestiones comunes . . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 501B. Herencia, legado y otros títulos sucesorios . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 519C. Donación y negocios equiparables . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 565D. Contratos de seguro sobre la vida . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 650E. Presunción de realización del hecho imponible . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 693

Capítulo 3. Exenciones del ISD . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . 800I. Exenciones del ISD en el régimen común del impuesto . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 810II. Exenciones del ISD en los Territorios Históricos del País Vasco y en la Comunidad Foral deNavarra . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 895

Capítulo 4. Sujetos pasivos, obligados a contribuir y responsables en el ISD . . . . . . . .. . .. . . . . . . 1000I. Sujetos pasivos del ISD . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 1010II. La obligación de contribuir en el ISD . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 1065III. Responsables subsidiarios a efectos del ISD . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 1130IV. Otros elementos personales para la configuración del ISD . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 1190

Capítulo 5. Esquema de liquidación del ISD . . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . 1400Determinación de la base imponible . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 1405Determinación de la base liquidable . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 1410Determinación de la cuota íntegra .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 1415Determinación de la cuota líquida (deuda tributaria) . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 1420

Capítulo 6. Base imponible del ISD . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . 1500I. Métodos de determinación de la base imponible . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 1510II. Adquisiciones mortis causa .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 1530III. Adquisiciones inter vivos . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 1920IV. Adquisiciones derivadas de contratos de seguro sobre la vida . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 1960V. Comprobación de valores . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 1990

Capítulo 7. Base liquidable en el ISD . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . 2100Sección 1. Determinación . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 2110Sección 2. Reducciones de la normativa estatal . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 2150Sección 3. Reducciones de la normativa autonómica .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 2350Sección 4. Reducciones en los territorios de Derecho foral . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 3450

Capítulo 8. Tipo de gravamen y cuota íntegra del ISD . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . 3600I. Cuestiones generales . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 3610II. Tarifa estatal . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 3630III. Tarifas autonómicas . . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 3640IV. Tipo de gravamen en los territorios forales . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 3760

Capítulo 9. Determinación de la deuda tributaria: cuota tributaria y cuota líquida del ISD . . . 3900I. Cuestiones generales . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 3910II. La determinación de la deuda tributaria en la legislación estatal . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 3940III. La determinación de la deuda tributaria en las CCAA . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 4020IV. La deuda tributaria en los territorios forales . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 4400

Capítulo 10. Elementos temporales del ISD . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . 4800I. Devengo del ISD . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 4805II. Prescripción . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 4940

Capítulo 11. Normas especiales de liquidación del ISD . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . 5100Sección 1. Cuestiones generales . . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 5105Sección 2. Normas especiales aplicables a las adquisiciones mortis causa .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 5110

2 PLAN GENERAL © Lefebvre-El Derecho

Sección 3. Normas especiales de liquidación aplicables a las adquisiciones inter vivos .. . . . . 5400Sección 4. Otras normas y supuestos especiales . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 5490Sección 5. Reglas especiales de liquidación en el Derecho foral .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 5535

Capítulo 12. Gestión del ISD . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . 5600I. Cuestiones generales . . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 5605II. Obligaciones formales . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 5625III. Liquidación y autoliquidación del impuesto .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 6060IV. Pago del ISD . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 6220V. Régimen sancionador . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 6380

Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados PARTE I Naturaleza y contenido

Capítulo 1. Régimen jurídico aplicable al ITP y AJD . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . 65201. Normas de Derecho internacional y de Derecho comunitario . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 65302. Régimen jurídico estatal . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 65403. Régimen jurídico autonómico .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 6550

1. País Vasco . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . . 65852. Navarra . . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . . 6595

Capítulo 2. Naturaleza y caracteres del ITP y AJD . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . 6625Capítulo 3. Modalidades del ITP y AJD. Compatibilidades e incompatibilidades . . . . .. . .. . . . . . 6635

1. Modalidades del impuesto . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 66402. Sistema de compatibilidades e incompatibilidades . . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 6645

Capítulo 4. Principios de aplicación del ITP y AJD . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . 67001. Calificación . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 67052. Pluralidad de convenciones . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 67803. Afección de los bienes y derechos al pago del impuesto . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 6800

Capítulo 5. Ámbito de aplicación territorial del ITP y AJD . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . 68251. Ámbito de aplicación internacional . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 68302. Ámbito de aplicación interna . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 6860

1. Régimen de Concierto con el País Vasco . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . . 69152. Régimen de Convenio con Navarra . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . . 6930

Parte II Transmisiones patrimoniales onerosas. Normales generalesCapítulo 6. Hecho imponible de TPO . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . 7050

I. Operaciones sujetas . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 7060II. Operaciones no sujetas . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 7100III. Compatibilidad con la modalidad AJD . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 7290IV. Relaciones entre ITP y AJD (TPO) e IVA . . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 7300V. Supuesto especial. Transmisión de bienes y derechos . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 7450

Capítulo 7. Sujeto pasivo en TPO . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . 77001. Sujeto pasivo a título de contribuyente . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 77052. Pluralidad de sujetos pasivos . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 77103. Sucesores y responsables solidarios . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 77264. Responsables subsidiarios . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 77305. Especialidades de la normativa foral . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 7740

Capítulo 8. Base imponible y base liquidable en TPO . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . 7850A. Base imponible en TPO . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 7855B. Base liquidable en TPO . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 7925C. Esquema de liquidación de la modalidad TPO . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 7950

Capítulo 9. Tipos de gravamen y cuota en TPO . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . 8000A. Régimen general . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 8010B. Tipos de gravamen en la normativa estatal .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 8030C. Tipos de gravamen en la legislación foral . . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 8060D. Tipos de gravamen en la normativa autonómica común . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 8130

Capítulo 10. Deducciones y bonificaciones. Cuota líquida en TPO .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . 8500A. Normativa estatal . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 8520B. Normativa autonómica . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 8540C. Normativa foral . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . .

Parte III TPO. EspecialidadesCapítulo 11. Transmisiones especiales por razón del título . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . 8700

I. Transacción . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 8710II. Subasta pública . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 8740III. Permuta .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 9020IV. Compraventas . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 9120


V. Aportaciones a patrimonios protegidos de personas con discapacidad . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 9172VI. Otras transmisiones especiales . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 9175

Capítulo 12. Transmisiones especiales por razón del objeto . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . 9200I. Derecho de aprovechamiento por turno de bienes de uso turístico, de adquisición de productos vacacionales de larga duración, de reventa y de intercambio . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 9201II. Transmisión de créditos o derechos. Cesión de contratos de compraventa .. . . . . . . .. . .. . . . 9280III. Transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 9340IV. Transmisión de bienes públicos . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 9530V. Otras transmisiones especiales .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 9590

Capítulo 13. Actos equiparados a transmisiones . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . 101001. Concepto y normativa aplicable .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 101102. Adjudicación en pago de deuda . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 101203. Adjudicación para pago de deuda . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 101604. Adjudicación en pago de asunción de deuda . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 101905. Excesos de adjudicación . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 102406. Expedientes de dominio, actas de notoriedad, actas complementarias de documentospúblicos y certificaciones de la LH art.206 . . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 102907. Reconocimiento de dominio . . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 103408. Promesas y opciones de contratos . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 10350

Capítulo 14. Arrendamientos . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . 104501. Concepto, especies y caracteres . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 104602. Arrendamiento de cosas . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 104703. Arrendamiento de obras . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 106754. Arrendamiento de servicios .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 107205. Leasing . . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 107606. Renting . . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 10795

Capítulo 15. Préstamos, fianzas y pensiones . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . 10800Sección 1. Préstamos . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 10810Sección 2. Fianza . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 11440Sección 3. Pensiones .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 11520

Capítulo 16. Derechos reales . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . 11650A. Derechos reales de goce . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 11660B. Derechos reales de garantía . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 12110C. Derechos reales de adquisición preferente . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 12260

Capítulo 17. Concesiones administrativas . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . 12600I. Constitución de concesiones administrativas . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 12605II. Modificación de las concesiones administrativas . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 12870III. Rehabilitación de las concesiones administrativas . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 12900IV. Transmisión de las concesiones administrativas . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 12920

Parte IV Actos jurídicos documentadosCapítulo 18. Naturaleza jurídica de la modalidad de AJD . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . 13100

Gravamen documental .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 13115Gravamen patrimonial . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 13120Tributo indirecto, instantáneo y no progresivo . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 13125Compatibilidad con el resto de modalidades del ITP, con el ISD y con el IVA .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 13130

Capítulo 19. Normativa reguladora de la modalidad de AJD . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . 132001. Normativa estatal . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 132102. Normativa autonómica . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 132153. Normativa foral . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 132354. Derecho de la Unión Europea .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 13265

Capítulo 20. Documentos notariales . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . 13300I. Hecho imponible . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 13305II. Sujeto pasivo . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 13310III. Base imponible . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 13316IV. Cuota tributaria . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 13338

Capítulo 21. Operaciones más usuales en AJD . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . 13650I. Préstamo y garantías personales y reales .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 13655II. Operaciones inmobiliarias . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 14100III. Otras operaciones . . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 14260IV. Actos sociales no sujetos a la modalidad OS . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 14285

Capítulo 22. Documentos mercantiles . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . 14370A. Delimitación . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 14374

4 PLAN GENERAL © Lefebvre-El Derecho

B. Documentos del tráfico mercantil . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 14385Capítulo 23. Documentos administrativos . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . 14490

Hecho imponible . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 14500Sujeto pasivo . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 14525Base imponible . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 14535Cuota tributaria . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 14540

Parte V Operaciones societariasCapítulo 24. Aspectos generales de las operaciones societarias . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . 14710

1. Compatibilidad con las otras modalidades del impuesto . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 147152. Normativa . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 14720

Capítulo 25. Concepto de sociedad a los efectos de la modalidad de operaciones societarias 147651. Tipos societarios . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 147702. Equiparación a la condición de sociedad . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 147853. Sociedades comunitarias y extranjeras .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 14865

Capítulo 26. Hecho imponible de OS . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . 14900Normativa foral . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 14907I. Constitución de sociedades . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 14910II. Aumento y disminución del capital social .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 14975III. Disolución de sociedades . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 15070IV. Aportaciones efectuadas por los socios que no supongan aumento del capital social . . . . 15130V. Traslado a España de la sede de dirección efectiva o del domicilio social de una sociedadcuando ni una ni otro estuviesen previamente situados en un Estado miembro de la UniónEuropea . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 15140

Capítulo 27. Operaciones no sujetas a la modalidad OS . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . 15200Normativa foral . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 152071. Operaciones de reestructuración . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 152152. Traslados de la sede de dirección efectiva o del domicilio social de sociedades de un Estado miembro de la Unión Europea a otro . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 152703. Modificación de la escritura de constitución o de los estatutos de una sociedad . . . .. . .. . . . . 152754. Ampliación de capital con cargo a exclusivamente a prima de emisión .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 15280

Capítulo 28. Base imponible en la modalidad OS . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . 15300Métodos de determinación de la base imponible . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 15305Base imponible . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 15307Especialidades forales .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 15330

Capítulo 29. Sujeto pasivo. Cuota tributaria en la modalidad OS . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . 15350Sujeto pasivo . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 15350Cuota tributaria . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 15360Bonificaciones en la cuota en Ceuta y Melilla . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 15370

Parte VI Disposiciones comunesCapítulo 30. Beneficios fiscales en ITP y AJD . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . 15600

I. Exenciones subjetivas . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 15615II. Exenciones objetivas .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 15740III. Exenciones fiscales establecidas en disposiciones especiales . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 16320IV. Especialidades forales en materia de exenciones subjetivas, objetivas y establecidas endisposiciones especiales . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 16470

Capítulo 31. Devengo del ITP y AJD . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . 16700A. Reglas generales . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 16710B. Regla especial . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 16800

Capítulo 32. Prescripción en el ITP y AJD . . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . 16950A. Regla general . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 16955B. Documentos privados . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 17120C. Escrituras autorizadas por funcionarios extranjeros .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 17165

Capítulo 33. Comprobación de valores en el ITP y AJD .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . 17250A. Consideraciones generales . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 17260B. Exclusiones de la comprobación de valores . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 17310C. Competencia y facultad de comprobación . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 17350D. Procedimiento de comprobación de valores . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 17360E. Plazo . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 17410F. Motivación . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 17425G. Actuaciones de comprobación de valores realizadas dentro de otro procedimiento . .. . . . . 17475H. Medios de comprobación . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 17485I. Impugnación . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 17695J. Tasación pericial contradictoria .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . 17720


K. Especialidades autonómicas . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 17865L. Especialidades forales . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 17950M. Información y valoración previa a los obligados tributarios . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 17980

Capítulo 34. Gestión del ITP y AJD . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . 18150I. Gestión tributaria . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 18160II. Obligaciones de los sujetos pasivos . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 18190III. Obligaciones formales y de colaboración de terceras personas .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 18710

AnexosPrecios medios de venta aplicables en la gestión del ITP y AJD y del ISD . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 19510Normas estatales . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 19515Normas forales . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 19520Normas autonómicas . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . 19525

© Francis Lefebvre 1

Abreviaturas

AEAT Agencia Estatal de Administración TributariaAJD Actos Jurídicos DocumentadosAN Audiencia NacionalAP Audiencia ProvincialBOE Boletín Oficial del EstadoCC Código Civil (RD 24-7-1889)CCAA Comunidades AutónomasCCom Código de Comercio (RD 22-8-1885)Const Constitución EspañolaCP Código Penal (LO 10/1995)CV Consulta vinculanteDF Decreto ForalDFLeg Decreto Foral LegislativoDFN Decreto Foral NormativoDFNUF Decreto Foral Norma de Urgencia FiscalDGRN Dirección General de los Registros y el NotariadoDGT Dirección General de TributosDir DirectivaDL Decreto-LeyDLeg Decreto LegislativoDNUF Decreto Normativo de Urgencia FiscalEDJ El Derecho JurisprudenciaHFA Hacienda Foral ArabaHFB Hacienda Foral de BizkaiaHFG Hacienda Foral GipuzkoaHFN Hacienda Foral de NavarraIAE Impuesto sobre Actividades EconómicasIGIC Impuesto General Indirecto CanarioIIVTNU Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza

UrbanaInstr InstrucciónIP Impuesto sobre el PatrimonioIPREM Indicador Público de Renta de Efectos MúltiplesIRPF Impuesto sobre la Renta de las Personas FísicasIS Impuesto sobre SociedadesISD Impuesto sobre Sucesiones y DonacionesITP y AJD Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos

DocumentadosIVA Impuesto sobre el Valor AñadidoL LeyLAR Ley de Arrendamientos Rústicos (L 49/2003)LAU Ley de Arrendamientos Urbanos (L 29/1994)LCC Ley Cambiaria y del Cheque (L 19/1985)LEC Ley de Enjuiciamiento Civil (L 1/2000)LEF Ley de Expropiación Forzosa (L 16-12-1954)LF Ley ForalLFCA Ley por la que se regula el sistema de financiación de las CCAA de régimen

común y Ciudades con Estatuto de Autonomía (L 22/2009)LFGT Ley Foral General Tributaria

2 © Francis Lefebvre

LGT Ley General Tributaria (L 58/2003)LGP Ley General Presupuestaria (L 47/2003)LH Ley Hipotecaria (D 8-2-1946)LHL Ley Reguladora de las Haciendas Locales (RDLeg 2/2004)LHMPSD Ley de Hipoteca Mobiliaria y Prenda sin Desplazamiento (L 16-12-1954)LIP Ley del Impuesto sobre el Patrimonio (L 19/1991)LIRNR Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (RDLeg 5/2004)LIRPF Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (L 35/2006)LIS Ley del Impuesto sobre Sociedades (L 27/2014)LIS/04 Ley del Impuesto sobre Sociedades (RDLeg 4/2004)LISD Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (L 29/1987)LITP Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos

Documentados (RDLeg 1/1993)LJCA Ley de Jurisdicción Contencioso-Administrativa (L 29/1998)LMV Ley del Mercado de Valores (L 24/1988)LO Ley OrgánicaLRJPAC Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del

Procedimiento Administrativo Común (L 30/1992)LS/76 Ley del suelo y ordenación urbana (RD 1346/1976)LS/92 Ley del suelo y ordenación urbana (RDLeg 1/1992)LS/98 Ley del suelo y valoraciones (L 6/1998)LS/07 Ley del suelo (L 8/2007)LS/08 Ley del suelo (RDLeg 2/2008)LSC Ley de Sociedades de Capital (RDLeg 1/2010)NF Norma ForalOJA Organismo Jurídico AdministrativoOM Orden MinisterialOS Operaciones SocietariasRD Real DecretoRDL Real Decreto LeyRDLeg Real Decreto LegislativoRec RecursoResol ResoluciónRGGI Reglamento General de Gestión e Inspección (RD 1065/2007)RGR Reglamento General de Recaudación (RD 939/2005)RGU Reglamento de gestión urbanística (RD 3288/1978)RH Reglamento Hipotecario (D 14-2-1947)RIRPF Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

(RD 439/2007)RIS Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (RD 1777/2004)RISD Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (RD 1629/1991)RITP Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos

Jurídicos Documentados (RD 828/1995)RRM Reglamento del Registro Mercantil (RD 1784/1996)SOCIMI Sociedad anónima cotizada de inversión en el mercado inmobiliarioTCo Tribunal ConstitucionalTEAC Tribunal Económico Administrativo CentralTEAF Tribunal Económico Administrativo ForalTEAR Tribunal Económico Administrativo RegionalTJUE Tribunal de Justicia de la Unión EuropeaTPO Transmisiones Patrimoniales OnerosasTS Tribunal SupremoTSJ Tribunal Superior de JusticiaUE Unión EuropeaUTE Unión Temporal de Empresas

© Lefebvre-El Derecho CUESTIONES GENERALES EN EL ISD 3

CUESTIONES GENERALES EN EL ISD

C A P Í T U L O 1

Cuestiones generales en el ISD5

A. Impacto de la regulación actual del ISD

6Es indiscutible que, a pesar de que se trata de un gravamen histórico que se aplica en la prác-tica totalidad de los países del entorno de la OCDE (de acuerdo con el reciente Informe de laComisión de Expertos para la Reforma del Sistema Tributario Español, en el ámbito de laOCDE sólo Australia, Canadá, Eslovaquia, Estonia, Israel, México y Suecia no gravan fiscal-mente las sucesiones y donaciones), se trata de un tributo polémico que suscita no pocascontroversias, que se deben, fundamentalmente, a que se trata de un gravamen impopular y,sobre todo, a que el panorama regulatorio actual del tributo da pie a la existencia de ampliasdivergencias territoriales y subjetivas que apuntan a la posible inconstitucionalidad de surégimen vigente, o, al menos, de algunas de las normas que dan lugar a estas divergencias, yque son una fuente continua de discusión.Dejando al margen la mayor o menor impopularidad del tributo, que choca con la idea, franca-mente consolidada, de que las adquisiciones que se verifican a título lucrativo deben someter-se a exacción fiscal en mayor o menor grado, lo cierto es que la generalidad e indefinición delas normas en materia de financiación autonómica al respecto de la atribución a las CCAA decompetencias normativas sobre el ISD, que es un tributo cedido, ha sido aprovechada por lasCCAA para desarrollar un amplísimo conjunto de medidas fiscales que desnaturalizan nota-blemente el gravamen, alejándolo de los debidos parámetros de generalidad que le corres-ponden. Y, lo que es más peligroso, da lugar al establecimiento de unas diferencias de tratoentre regiones, entre sujetos pasivos residentes y no residentes (como recientemente hareprochado a España el TJUE), e incluso entre sujetos pasivos residentes en un misma Comu-nidad Autónoma, que comprometen seriamente la conformidad de esta regulación autonómi-ca con varios de los principios constitucionales vertebradores del sistema fiscal, por un lado, ycon el Derecho comunitario, por el otro, y que alientan el desarrollo de una continua políticade competencia fiscal (dumping tributario) entre CCAA que no parece aconsejable.El tratamiento en profundidad de estas cuestiones polémicas excede claramente del propósi-to de esta obra, existiendo doctrina especializada que ha estudiado los problemas de regula-ción del ISD con el necesario detalle (Alonso, Checa González, Barberán, García de Pablos). Síque podemos apuntar, en todo caso, que la modificación a corto o medio plazo del régimenpositivo del ISD, con objeto de homogeneizarlo a nivel nacional (nos referimos obviamente alas CCAA de régimen común) y de evitar algunos de los actuales problemas jurídicos queplantea, parece inevitable. En este sentido ha apuntado, como veremos, el Informe de laComisión de Expertos para la Reforma del Sistema Tributario Español (nº 49).

7No obstante lo anterior, resultaría inapropiado no detenerse (sucintamente) en el análisis delas más importantes cuestiones que afectan al futuro, y a la existencia misma, del ISD en elseno de nuestro sistema tributario. Así, corresponde estudiar el impacto que el régimen jurí-dico actual del impuesto puede tener sobre algunos de los cimientos de nuestro ordenamientotributario, como son los principios de igualdad (nº 8 s.) y de unidad de mercado (nº 11 s.),sobre algunos derechos constitucionales como las libertades de empresa y establecimiento(nº 11 s.), sobre los principios de solidaridad territorial y de lealtad institucional (nº 14) e inclu-so sobre los propios principios derivados del Derecho comunitario (nº 15 s.).

8Impacto sobre el principio de igualdad El texto constitucional reconoce, con el rangode derecho fundamental, la igualdad esencial de todos los españoles (Const art.14). Este prin-cipio básico, que a pesar de su amplitud no da pie a una identidad obligatoria de la posición delos ciudadanos ante la aplicación de las normas jurídicas (TCo 233/1999), se encuentra desa-rrollado en el propio texto constitucional, que establece:- que todos los españoles tienen los mismos derechos y obligaciones en cualquier parte delterritorio del Estado (Const art.139.1);

Impacto de la regulación actual del ISD . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . . 6Normativa reguladora . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . . 20Naturaleza . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . . 50Objeto . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . . 130Ámbito territorial . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . .. . .. . .. . . . . . . .. . .. . . . . . . . . .. . .. . . . . . . . . . 150

4 CUESTIONES GENERALES EN EL ISD © Lefebvre-El Derecho

- que compete al Estado establecer la regulación de las condiciones básicas que garanticen laigualdad de todos los españoles en el ejercicio de sus derechos (Const art.149.1);- la igualdad de los ciudadanos frente a las normas fiscales (Const art.31).Por tanto, es un mandato constitucional el mantenimiento de una igualdad básica o mínima,entre los ciudadanos respecto de la aplicación de las normas fiscales.Sin perjuicio de ello, las diferencias de trato que obedezcan a una justificación objetiva yrazonable, de modo que no se puedan tachar de arbitrarias ni de desproporcionadas, no com-prometen el principio de igualdad, que no puede traducirse en la uniformidad de todos ante laley, en la medida en que de esta uniformidad se seguiría la congelación del ordenamiento jurí-dico y, al mismo tiempo, la negación de la autonomía normativa de los entes territoriales quela tienen reconocida por la misma Const, entre ellas las CCAA (TCo 189/1987).Más concretamente, el TCo 319/1993 ha señalado que lo que prohíbe el principio de igualdadson las divergencias de trato entre sujetos sometidos a una misma instancia normativa, masno las diferencias que, siendo razonables y justificadas, dimanen de la aplicación de dos nor-mas diferentes. Así, se diferencia el ámbito propio del principio constitucional de igualdad(Const art.14) y el alcance de las reglas constitucionales que limitan las divergencias resultan-tes del ejercicio por las CCAA de sus competencias propias, contenidas en la Const art.139 y149, de manera que lo único que estas tienen que garantizar es la existencia de una determi-nada uniformidad normativa en todo el territorio nacional, no absoluta, que dé lugar a unaposición igual o común de todos los españoles, sin perjuicio de las diferencias de régimenjurídico que han resultar, inexcusablemente, del legítimo ejercicio de la autonomía (TCo122/1988).

9 Teniendo en cuenta lo anterior, lo que el Tribunal Constitucional califica como contrario a laigualdad constitucional es el establecimiento de diferenciaciones no razonables o arbitrariasentre los sujetos a un mismo legislador, sin que la divergencia entre normas que emanan depoderes legislativos distintos pueda dar lugar a una pretensión de igualdad o simetría entrelos destinatarios de estas normas (TCo 76/1986).La Constitución no veda toda desigualdad de trato normativo, sino tan sólo las que introduzcanuna diferencia entre situaciones iguales sin una justificación objetiva y razonable, esto es, pro-híbe sólo las desigualdades artificiosas e injustificadas (TCo 87/2009).Lo cual obliga a considerar, en el seno de la regulación del ISD, la adecuación a las imposicio-nes del principio de igualdad tanto de las divergencias entre regímenes autonómicos como delas diferencias que puedan existir entre sujetos pasivos sometidos a una misma regulación.Es obvio que existen amplias diferencias entre CCAA en lo que a la imposición del gravamencorrespondiente al ISD se refiere, hasta el punto de que las regiones se cruzan regularmenteimputaciones de dumping fiscal y han entablado una feroz competencia en materia tributaria,lo cual ha conducido, como señala la doctrina, a que por la fuerza de los hechos se haya corre-gido esta desigualdad, pues la mayoría de las CCAA han terminado adoptando medidas fisca-les beneficiosas con objeto de evitar la fuga de contribuyentes sujetos al ISD.A la vista de la doctrina del Tribunal Constitucional esbozada respecto del principio de igual-dad no cabría, en principio, hablar de inconstitucionalidad por el hecho de que las CCAA, enejercicio de sus competencias, hayan establecido regímenes fiscales propios que originandiferencias de trato entre sujetos pasivos sometidos a distintos poderes normativos, puesaquéllos no tienen derecho a ser considerados en pie de igualdad, ni a recibir un tratamientouniforme. Y ello porque el principio genérico de igualdad no postula ni como fin ni como mediola paridad, y sólo exige la razonabilidad de la diferencia de trato (TCo 295/2006).Una cosa es que estas divergencias sean reprochables desde un punto de vista de oportuni-dad, y que se deban a un erróneo ejercicio, por parte del Estado, de sus competencias exclusi-vas en materia de tributos cedidos, pues la generalidad e imprecisión de las normas en mate-ria de financiación autonómica ha dado lugar a una situación de disparidad que puede definir-se como excesiva, y otra cosa es que estas divergencias territoriales puedan reputarse comocontrarias al principio de igualdad constitucional de los ciudadanos (de los contribuyentes)ante la ley. Como el propio Tribunal Constitucional ha señalado reiteradamente, su función selimita a determinar si la regulación fiscal y financiera es o no es contraria a la Const, y no lepermite pronunciarse sobre el sistema más adecuado de financiación de las haciendas terri-toriales (TCo 68/1996).

10 Una cuestión muy distinta es la relativa a las divergencias que, dentro de una misma Comuni-dad Autónoma y, por lo tanto, bajo un mismo imperio normativo, puedan existir entre contri-buyentes en lo que se refiere a la aplicación de las normas del ISD, especialmente al disfrutede determinados beneficios fiscales objetivos.En efecto, la técnica adoptada por parte de las CCAA a la hora de regular determinados bene-ficios fiscales de índole objetiva, sobre todo reducciones de la base imponible relativa a la


adquisición de empresas y negocios, consistente en vincular el derecho al disfrute de lamedida beneficiosa al cumplimiento de requisitos de domiciliación de empresas y negocios enun territorio concreto, puede situar a contribuyentes sujetos a la misma norma ante un tratodiferente, pues los herederos o causahabientes de quien cumpla este requisito podrán aplicarla reducción, mientras que los herederos o causahabientes de quien no lo cumpla, estandosujetos a las mismas normas, no podrán hacerlo.Lo cual obliga a considerar si esta divergencia, impuesta por un mismo legislador, obedece auna causa objetiva, justificada y razonable, pues en caso contrario se trataría de una des-igualdad arbitraria y, por lo tanto, no conforme con la Constitución.Como señala la doctrina más especializada (García de Pablos), no parece que el legisladorregional se haya basado en causas justificadas y razonables a la hora de imponer este tipo decondicionantes para la aplicación de los beneficios fiscales, pues se trata de una medida que,además de no obedecer a una justificación clara, pues no parece que los fines de dinamizacióny conservación de la actividad empresarial queden satisfechos por medio de la imposición decondiciones a la domiciliación y establecimiento de empresas, puede atentar contra el orde-namiento jurídico vigente en varios extremos, pues impone un requisito adicional para elsometimiento a la norma que no viene previsto en los puntos de conexión de la LFCA, por unlado, y, por el otro y como se expone en el nº 11 s., compromete seriamente los principios deunidad de mercado y libertad de empresa y de establecimiento que incorpora la propia Cons-titución.En esta medida, las normas autonómicas que establecen beneficios fiscales en el ISD paracuya aplicación se exige el cumplimiento de requisitos, no adecuadamente justificados, quesuponen la existencia de un diverso tratamiento fiscal entre contribuyentes sujetos a las mis-mas normas, podrían reputarse como contrarias al principio de igualdad de los ciudadanosante la ley fiscal, tal y como éste ha sido interpretado por parte del Tribunal Constitucional.La pugna de la regulación del ISD (en algunos de sus extremos) con el principio de igualdadconstitucionalmente reconocido no es sólo teórica. El TS ha planteado, a instancia de parte, alTribunal Constitucional la cuestión de constitucionalidad de la L C.Valenciana 13/1997 art.12bis, que contempla una bonificación en la cuota del ISD condicionada, entre otros requisitos, aque el sujeto pasivo tuviese su residencia habitual en la Comunidad Valenciana a la fecha deldevengo del impuesto. El TS entiende que el tratamiento desigual en la bonificación fiscal quederiva del elemento de la residencia no responde a ningún fin constitucionalmente legítimo, y,por tanto, al introducir tal elemento diferencial en la regulación del beneficio se podría infrin-gir la Const art.14, 31.1 y 139.1 (TS auto 8-5-13, EDJ 72522). En su respuesta, el Tribunal Cons-titucional ha estimado dicha cuestión, declarando la inconstitucionalidad y nulidad de los tér-minos «que tengan su residencia habitual en la Comunidad Valenciana» contenidos en la nor-ma mencionada (TCo 60/2015).

11Impacto sobre el principio de unidad de mercado y sobre las libertades deempresa y de establecimiento El principio de unidad de mercado está reconocido demodo expreso en la Constitución y en las normas en materia de financiación de las CCAA (laLOFCA, en particular), que deberían disciplinar un modelo financiero que sirviera para el man-tenimiento de la necesaria unidad de mercado en todo el territorio nacional. Es más: reciente-mente se ha aprobado la L 20/2013 con el fin inmediato de garantizar la unidad de mercado.Las normas comunitarias, por su parte, imponen el respeto a una mínima unidad de mercadoen el ámbito de la UE a la que sirven determinadas libertades, en especial las de circulación yestablecimiento y también, en cierto modo, la de residencia. En todo caso, la Constitución pro-híbe de modo expreso que las CCAA puedan adoptar medidas tributarias sobre bienes situa-dos fuera de su territorio, o que supongan un obstáculo para la libre circulación de mercan-cías o servicios (Const art.157.2).Y es que, como ha señalado el Tribunal Constitucional, la libertad de circulación de capitales ymercancías, productos, servicios y personas, así como la libertad de establecimiento empre-sarial y de residencia personal, no son sino consecuencia de la unidad de mercado, de modoque están vinculadas a ella de un modo estrecho (TCo 64/1990).Por tanto, los principios de unidad de mercado, libre circulación de bienes y libertad deempresa operan como límites comunes aplicables al ejercicio de las competencias autonómi-cas, incluidas, desde luego, las competencias en materia tributaria.El propio Tribunal Constitucional afirma que la efectiva unicidad del orden económico nacionalrequiere la existencia de un mercado único, y que la unidad de mercado descansa, a su vez,sobre dos supuestos irreductibles, como son la libre circulación de bienes y de personas portodo el territorio español, que ninguna autoridad podrá obstaculizar directa o indirectamente,y la igualdad de las condiciones básicas de ejercicio de la actividad económica, sin los cualesno es posible alcanzar en el mercado nacional el grado de integración que su carácter unitarioimpone (TCo 96/1984; 88/1986, entre muchas otras).


Estas consideraciones son trasladables al ámbito de la Unión Europea, cuyo Derecho origina-rio (libertades reconocidas en el Tratado) y derivado (valga como ejemplo la conocida Directivade Servicios) gravita en torno a la unidad de mercado en el ámbito comunitario (no podemosolvidar que lo que hoy es la Unión Europea nació como un mercado común).

12 De este modo, las medidas normativas regionales que restrinjan estas libertades de estable-cimiento y circulación deberán reputarse como contrarias a la unidad de mercado, y a suslibertades conexas, si bien es cierto que, como pone de relieve el Tribunal Constitucional, nodebe entenderse que es constitucionalmente inaceptable toda intervención económica de lasCCAA que repercuta, de algún modo, en la circulación de bienes o industrias por el territorionacional o en su libertad de establecimiento, sino sólo aquellas que persigan, de forma inten-cionada, la finalidad de obstaculizar la libre circulación, o generen consecuencias objetivasque impliquen el surgimiento de obstáculos que no guarden relación y sean desproporciona-dos respecto del fin constitucionalmente lícito que pretenda la medida adoptada (TCo88/1986).La compatibilidad entre la unidad económica (de mercado) de la nación y la diversidad jurídicaque deriva de la capacidad normativa de las Autonomías ha de buscarse, pues, en un equili-brio entre ambos principios, equilibrio que admite una pluralidad y diversidad de intervencio-nes de los poderes públicos regionales en el ámbito económico, siempre que reúnan lassiguientes condiciones:- que la regulación autonómica se lleve a cabo dentro del ámbito de la competencia de laComunidad;- que esa regulación resulte proporcionada al objeto legítimo que se persigue, de manera quelas diferencias y peculiaridades en ellas previstas resulten adecuadas y justificadas por su fin;- que quede en todo caso a salvo la igualdad básica entre todos los españoles (TCo 233/1999).La unidad de mercado opera, pues, como límite para el ejercicio de las competencias autonó-micas, pero de modo que no impide toda normación que, de una manera u otra, pueda afectara la libertad de circulación, sino que solo veda la fragmentación del mercado, en el sentido deque las consecuencias objetivas de las medidas adoptadas impliquen el surgimiento de obstá-culos que no guarden la debida relación con el fin constitucionalmente lícito que aquellas per-sigan (TCo 96/2002).Descendiendo a la cuestión que concretamente se trata aquí, debe establecerse, como prime-ra premisa, que en ejercicio de las competencias normativas que les atribuye la LFCA lasCCAA han establecido medidas que, de modo efectivo, inciden sobre la libertad de circulación,establecimiento y traslado de industrias y empresas, e incluso sobre la libertad de elección deresidencia de las personas, en la medida en que condicionan el mantenimiento de determina-dos beneficios fiscales al establecimiento, mantenimiento o continuidad del domicilio, sede oresidencia de empresas o negocios en un territorio determinado. En esta medida, es indiscu-tible que los beneficios fiscales regionales (reducciones, en especial) vinculados a condicionesde este tipo afectan a la unidad del mercado nacional. Esto no admite controversia.

13 De modo que es necesario analizar si estas medidas respetan los juicios de razonabilidad yproporcionalidad que permiten mantener su conformidad a Derecho (TCo 39/2002) o si, por elcontrario, son disposiciones no justificadas que contravienen el principio constitucional deunidad de mercado y sus manifestaciones de libertad de residencia y circulación (Const art.19)y libertad de empresa (Const art.38).Llegados a este punto, el juicio que se hace de la razonabilidad y proporcionalidad de estasmedidas debe ser, de acuerdo con la doctrina más autorizada (García de Pablos, García Cal-vente), ciertamente desfavorable. Aunque la cuestión no es pacífica, no parece justificado enrelación con el fin perseguido por medio de estos beneficios fiscales, que es la dinamización yel fomento de la economía por medio de la mejora del tratamiento fiscal de determinadastransmisiones de empresas, el establecimiento de límites y condiciones que impiden el cam-bio de localización de industrias. El Tribunal Constitucional ha concluido que no son razona-bles las actuaciones autonómicas que obstaculicen el tráfico de industrias, lo que sucedecuando se provoca una modificación sustancial, geográfica o sectorial, del régimen de trasla-do en o para determinadas zonas del territorio nacional, se generan barreras financieras entorno a alguna de ellas, o se desvirtúan artificialmente, con el concurso de factores externosal mercado, la igualdad de medios y posibilidades de desplazamiento de las empresas queconcurren en el mismo espacio económico, a menos que obedezcan a una poderosa causajustificativa (TCo 96/2002), lo que no parece ocurrir en el caso presente.En efecto, no parece que sea razonable constreñir la libertad de establecimiento y traslado delas empresas y negocios hasta el punto de vincular el derecho a disfrutar de beneficio fiscal almantenimiento del domicilio de un negocio o actividad, en un lugar determinado, durante undilatado plazo de tiempo. La verdadera finalidad que subyace al establecimiento de condicio-


nes de esta índole es la feroz competencia entablada entre las regiones con el fin de no per-der contribuyentes en el ISD, así como el ánimo de mantener en su respectivo territorio activi-dades que son fuente de riqueza y de imposición directa e indirecta.En esta medida, podría sostenerse que las disposiciones autonómicas que establecen benefi-cios fiscales condicionados al cumplimiento de requisitos de esta índole son contrarias a losprincipios de unidad del mercado nacional, libertad de empresa y libertad de establecimientoy circulación de actividades, bienes y personas, así como a la libertad de residencia. Su com-patibilidad con este conjunto de reglas básicas de la ordenación económica nacional es, cuan-do menos, discutible.En este sentido hay autores (Fayos, Tanco) que sostienen que el derecho de libre circulación yde residencia de los ciudadanos exige una reforma de la regulación del ISD.

14Impacto sobre los principios de solidaridad territorial y de lealtad institucio-nal El sistema de financiación de las CCAA se basa, entre otros, en los principios de solidari-dad entre las regiones y de lealtad institucional, que reconoce ampliamente la LOFCA art.2,estando el primero de ellos, además, explicitado en la Constitución.El principio de solidaridad, del que la lealtad entre las distintas instituciones territoriales noes más que un correlato, se tiene que llevar a la práctica por medio del sistema tributario yfinanciero. Con base en este fundamento, se ha concluido por parte del Tribunal Constitucio-nal que las CCAA, en el ejercicio de sus competencias normativas, han de abstenerse de adop-tar decisiones o realizar actos que perjudiquen o perturben el interés general, debiendo, por elcontrario, tener muy en cuenta la comunidad de intereses que las vincula entre sí, la cual nopuede resultar disgregada o menoscabada como consecuencia de una gestión insolidaria desus propios intereses. Y ello porque la autonomía no se garantiza por la Constitución para inci-dir de forma negativa sobre los intereses generales de la nación, o sobre intereses generalesdistintos de los de la propia entidad (TCo 25/1981; 247/2007).En el mismo sentido, el Tribunal Constitucional mantiene que la lealtad institucional operacomo un principio que resulta básico desde el punto de vista de las relaciones entre las diver-sas instancias de poder territorial, y que constituye un soporte esencial del funcionamiento delEstado autonómico, cuya observancia resulta obligada por parte de las CCAA (TCo 13/2007).Con fundamento en lo anterior, las medidas normativas regionales que no respeten las exi-gencias mínimas de estos dos principios, por estar exclusivamente orientadas a la satisfac-ción de intereses individuales, en contra del interés general manifestado en la necesidad decontar con una mínima homogeneidad fiscal en todo el territorio (al menos, en el territorio derégimen tributario común), podrían ser consideradas como contrarias a la solidaridad queimpone la Constitución y que concretan las normas en materia de financiación autonómica.Por otra parte, es innegable que la tendencia reguladora de las CCAA en relación con el ISD,que ha tendido exacerbadamente, en los últimos años, a la competencia entre regiones poratraer contribuyentes, e incluso al dumping fiscal, no es acorde con un principio de lealtadque, si bien obedece a contornos excesivamente difusos, debería impedir que las regiones uti-lizaran una poderosa herramienta como es la política fiscal para competir entre ellas, conolvido del más mínimo servicio al interés general y forzando los términos de una LFCA cuyoespíritu (ya que no su letra, en exceso inconcreta) no parece amparar actuaciones de estaíndole.

15Impacto sobre el Derecho comunitario. Tratamiento de los no residentesUno de los principales objetivos del acervo jurídico comunitario es el de la unificación del mer-cado común, objetivo general al que sirve el establecimiento de una serie de libertades bási-cas, como las de libre establecimiento y circulación de capitales, así como la de residencia, yque se concreta, entre muchas otras medidas, en la necesaria armonización fiscal entre losEstados miembros. Todo ello implica la supresión de las limitaciones que, por medio de laaplicación de las normas tributarias, puedan imponerse por parte de los Estados miembrossobre los ciudadanos comunitarios de modo injustificado. Si bien es cierto que la armoniza-ción fiscal comunitaria no es completa en absoluto, y que por ejemplo en materia de ISD brillapor su ausencia (por ejemplo el Rgto UE/650/2012 sobre sucesiones transfronterizas no con-tiene ni una sola norma en materia fiscal).Es un hecho incontrovertible que el gravamen de las herencias, cuando afecta a sujetos noresidentes (esto es, cuando tiene una incidencia supranacional), incide sobre la libre circula-ción de capitales. En este sentido, el TJUE 27-1-09, asunto C-318/07 ha concluido que lasdonaciones determinan movimientos de capitales de carácter personal. Este criterio es extra-polable a las herencias, como, por otra parte, se desprende de otros fallos, como TJUE12-2-09, asunto C-256/06.Tampoco es susceptible de controversia el hecho de que los no residentes en España que sesometen al ISD, esto es, los sujetos pasivos que tributan por obligación real, ocupan una posi-


ción diferente respecto de los sujetos pasivos residentes en el territorio, que se concreta, enparticular, en:- la no aplicación a estos de la legislación tributaria autonómica, que en cualquier caso intro-duce no pocos beneficios fiscales respecto de la legislación estatal, pues como se ha visto escompetente el Estado, en todo caso, para exigirles el ISD;- la no aplicación de los beneficios fiscales regulados en la LISD art.20.6 y 7, que exige la resi-dencia del sujeto pasivo para reconocer el derecho a su disfrute; y- el distinto valor que para el sujeto pasivo tiene la herencia en función de dónde resida, puescuantos menos beneficios fiscales tenga derecho a aplicar, menor valor tendrá su porción enel caudal relicto, ya que la carga fiscal que soporta este será mayor (este criterio es el mismopara las donaciones).Estas diferencias de tratamiento fiscal podrían ser contrarias al Derecho comunitario y a lajurisprudencia del TJUE, que viene afirmando que la no aplicación a un sujeto pasivo no resi-dente de un beneficio fiscal puede constituir una discriminación contraria al Derecho comuni-tario, a menos que exista una situación objetiva que justifique la divergencia en el trato.

16 En este sentido, y con fundamento en alguna sentencia del Tribunal de Luxemburgo (TJUE17-1-08, asunto C-256/06), se cuestiona la legalidad de una suerte de incentivos fiscales, aná-logos a los que son masivamente aplicados por parte de nuestras CCAA, que se basan en lalocalización geográfica de determinados bienes y que, por lo tanto, pueden dar lugar a dife-rencias de trato. El fallo jurisprudencial citado analiza la situación en la que se pueden encon-trar dos contribuyentes distintos, cuando uno adquiere bienes ubicados en un solo Estado dela UE y el otro bienes radicados en varios de ellos, y considera que la diferencia de trato queaflora como consecuencia de la legislación fiscal que bonifica las adquisiciones con funda-mento en el criterio de localización de los bienes, restringe la libre circulación de capitales, ysólo resulta admisible si puede justificarse por razones imperiosas de interés general. Esdestacable el hecho de que el TJUE negó la existencia de este motivo de interés general endeterminados argumentos que son análogos a aquellos en los que se apoya la legislaciónautonómica española que establece incentivos fiscales de este tipo (mantenimiento delempleo, fomento del desarrollo regional, dinamización de la economía local, etc.).Más reciente el TJUE 17-10-13, asunto C-181/12 considera que la normativa comunitaria seopone a la disposición de un Estado miembro (Alemania) relativa al cálculo del impuesto sobresucesiones que establece, en caso de adquisición mortis causa de un inmueble situado en elterritorio de dicho Estado, que la reducción de la base imponible en el supuesto de que el cau-sante y el causahabiente residan, en el momento del fallecimiento, en un tercer país, es infe-rior a la reducción que se habría aplicado si al menos uno de ellos hubiera residido, en esemismo momento, en dicho Estado miembro.Trasladando esta doctrina a la legislación autonómica que se refiere a las reducciones de labase imponible del ISD basadas en la ubicación de determinados bienes inmuebles, o en eldesarrollo de actividades en el territorio de las distintas regiones (como sucede con la empre-sa familiar, explotaciones agrícolas, determinados terrenos con valor ambiental, etc.) o en laresidencia de los sujetos pasivos, la doctrina más autorizada (García de Pablos, López Díaz)entiende que se puede generar una restricción a la libre circulación de capitales que, siem-pre que carezca de una justificación razonable que pudiera determinar su admisibilidad, debe-ría reputarse contraria a uno de los principios más elementales del acervo jurídico de la UE.Es cierto, no obstante, que puede mantenerse que la doctrina del TJUE avala la tributación delas sucesiones por obligación real, en la medida en que señala que no puede considerarse unarestricción a la libre circulación de capitales el hecho de que se exija el impuesto al herederoresidente en un Estado miembro sobre créditos de capital contra una institución financierasituada en otro Estado miembro. Aunque es cierto que existen algunos autores que entiendenque este fallo, en unión a la doctrina del TJUE respecto de las medidas tributarias que atentancontra el principio general de libre circulación de capitales establecido en el Tratado de la UE(puesta de manifiesto, entre otras, en la sentencia TJUE 23-2-06, asunto C-513/03), deberíadar lugar a un cambio en la normativa reguladora de la obligación real de contribuir en con-cepto de ISD (Falcón y Tella, entre otros), el contenido del fallo afirma la autonomía de losEstados miembros para regular el gravamen sucesorio de los bienes situados en otros esta-dos miembros, sin que se pueda considerar que existen normas comunitarias que obliguen ano gravar dos veces el mismo incremento de patrimonio (Pérez-Fadón).Lo anterior, en todo caso, no supone que esta tributación pueda exigirse al margen del Dere-cho comunitario, de modo que, aunque las sucesiones transfronterizas se graven con funda-mento en la obligación real de contribuir, debería garantizarse a todos los sujetos pasivos,residentes o no, una escrupulosa igualdad ante la imposición, de modo que sólo se mantuvie-ran las diferencias de tratamiento fiscal que, verdaderamente, vinieran justificadas por razo-


nes imperiosas de interés general (TJUE 14-2-95, asunto Finanzamt Köln-Altstadt contraRoland Schumacker; 1-7-04, asunto C-169/03).Se trata, en cualquier caso, de una cuestión que aún no ha sido objeto de debate jurispruden-cial interno, pero que se estima que debería considerarse por parte del legislador a la hora deestablecer los incentivos y bonificaciones propios de la normativa de regulación del ISD (entreotros tributos y exacciones) porque, en nuestra opinión, los pronunciamientos que hasta ahoraha dictado el TJUE resultan extrapolables a muchas de las normas regionales que establecenbeneficios tributarios.

17En todo caso, el TJUE se ha pronunciado sobre la compatibilidad del tratamiento que nuestrorégimen del ISD brinda a los no residentes, disipando las dudas en cuanto a la conformidadrespecto del Derecho comunitario de las medidas que establecen un trato fiscal distinto pararesidentes y para no residentes en determinados territorios dentro de la UE en sentido afir-mativo: estas medidas son contrarias al Derecho de la Unión. El TJUE 3-9-14, asunto C-127/12 declara que España ha incumplido las obligaciones que leincumben en virtud del TFUE art.63 y del Acuerdo sobre el Espacio Económico Europeo art.40,preceptos que consagran la libre circulación de capitales como derecho esencial en sus res-pectivos ámbitos de aplicación, al permitir que, como consecuencia de la aplicación de losbeneficios fiscales establecidos por las normas autonómicas sólo a determinados contribu-yentes y en determinados supuestos, se establezcan diferencias en el trato fiscal de las dona-ciones y de las sucesiones entre los causahabientes y los donatarios residentes y no residen-tes en España, entre los causantes residentes y no residentes en España, y entre las donacio-nes y las disposiciones similares de bienes inmuebles situados en territorio español y fuera deeste. Los razonamientos en los que se basa la sentencia son, en síntesis, los siguientes: a) Constituyen restricciones de los movimientos de capitales las medidas nacionales quecausan una disminución del valor de la herencia o de la donación de un residente de un Estadodistinto de aquél en cuyo territorio se grava la sucesión o la donación, o de un residente de unEstado distinto de aquél en cuyo territorio se encuentran los bienes afectados y que grava lasucesión o la donación de estos. Es decir, como principio, se oponen a la libre circulación decapitales las normas tributarias que determinan la aplicación de una carga impositiva mayora los sujetos pasivos que tributan en Estados miembros distintos del Estado en el que se gravala sucesión o del Estado en el que se ubican los bienes cuya transmisión se grava. b) Así, la normativa de un Estado miembro que hace depender la aplicación de una reducciónde la base imponible de la sucesión o de la donación del lugar de residencia del causante y delcausahabiente en el momento del fallecimiento, o del lugar de residencia del donante y deldonatario en el momento de la donación, o también del lugar en el que está situado un bieninmueble objeto de sucesión o de donación, cuando da lugar a que las sucesiones o las dona-ciones entre no residentes, o las que tienen por objeto bienes inmuebles situados en otroEstado miembro, soporten una mayor carga fiscal que las sucesiones o las donaciones en lasque sólo intervienen residentes, o que sólo tienen por objeto bienes inmuebles situados en elEstado miembro de imposición, constituye una restricción de la libre circulación de capitales. c) La legislación española y, en particular, la LFCA art.32 y 48, en la medida en que prevénexpresamente la posibilidad de que las CCAA establezcan cierto número de reducciones fisca-les que sólo se aplican en caso de conexión exclusiva con el territorio de esas Comunidades,de forma que no se aplican a todos los sujetos pasivos, sino sólo a aquellos en los que concu-rra el correspondiente punto de conexión, constituyen una restricción a la libre circulación decapitales garantizada por el TFUE art.63 y por el Acuerdo sobre el Espacio Económico Europeoart.40.d) Esta restricción a la libre circulación de capitales no está justificada. Para que una norma-tiva fiscal nacional que, a efectos de la liquidación del ISD, distingue entre los residentes y losno residentes o entre los bienes situados en el territorio nacional y los situados fuera de él,pueda considerarse compatible con las disposiciones del Tratado relativas a la libre circula-ción de capitales, es preciso que la diferencia de trato afecte a situaciones que no sean obje-tivamente comparables, o esté justificada por razones imperiosas de interés general; y ningu-na de estas condiciones concurre en el caso presente, ya que la legislación española conside-ra en principio a los herederos o los donatarios, sean residentes o no residentes, como sujetospasivos a efectos de la percepción del ISD sobre los bienes inmuebles situados en España, y,por tanto, no existe ninguna diferencia entre la situación objetiva de un residente y la de un noresidente que pueda sustentar una diferencia de trato. Además, cuando una normativa nacio-nal coloca en el mismo plano a efectos del ISD a los residentes y a los no residentes, o a losbienes situados en el territorio nacional y a los situados fuera de este, esa normativa no puede,sin crear discriminaciones, tratar de manera diferente en el marco del mismo impuesto aesas dos categorías de sujetos pasivos o de bienes en lo que atañe a las reducciones fiscales.


El Tribunal concluye, en definitiva, que las normas estatales reguladoras del ISD (en particu-lar, en lo que se refiere al establecimiento de los puntos de conexión determinantes de la apli-cación de las normas autonómicas) vulneran la libertad de circulación de capitales, en lamedida en que provocan discriminaciones no justificadas en cuanto a la tributación de lassucesiones y de las donaciones. El Tribunal, no obstante lo anterior, afirma expresamente en su sentencia que el objeto de supronunciamiento es la normativa estatal enjuiciada (LFCA art.32 y 48) y que no pretende enmodo alguno poner en cuestión el reparto de las competencias entre el Estado y las CCAA, ni,más en particular, la competencia atribuida a estas en materia de fiscalidad de las donacionesy las sucesiones. Las normas regionales no forman parte del objeto del proceso.

18 Como reacción a esta sentencia, desde el 1-1-2015, la LISD disp.adic.2ª redacc L 26/2014 haintentado subsanar el incumplimiento del Derecho comunitario -como reconoce la Exposiciónde Motivos de esta última ley- eliminando los supuestos de discriminación por medio del esta-blecimiento de una serie de reglas que permiten la plena equiparación del tratamiento en elISD en las situaciones discriminatorias enumeradas por el Tribunal. La norma regula, en primer lugar, la liquidación del ISD en cinco supuestos distintos en losque tenía lugar la diferencia de trato que ha sido considerada ilegal por el Tribunal de Luxem-burgo:

A los efectos de la aplicación de esta norma, se considera que las personas físicas residentesen territorio español lo son en el territorio de una Comunidad Autónoma cuando permanezcanen su territorio un mayor número de días del período de los cinco años inmediatos anteriores,contados de fecha a fecha, que finalice el día anterior al de devengo. Por último, en caso de que en un solo documento se donen por un mismo donante a favor deun mismo donatario distintos bienes o derechos, y por aplicación de las referidas reglas parala liquidación del ISD resulte aplicable la normativa de distintas CCAA, la cuota tributaria aingresar se determina del siguiente modo:

Supuesto Tratamiento fiscal

Adquisición de bienes y derechos mortis causa, siel causante hubiera sido residente en un Estadomiembro de la Unión Europea, o del Espacio Eco-nómico Europeo, distinto de España

Los contribuyentes tienen derecho a la aplicaciónde la normativa propia aprobada por la ComunidadAutónoma en donde se encuentre el mayor valor delos bienes y derechos del caudal relicto situados enEspaña Si no hay ningún bien o derecho situado en España,se aplica a cada sujeto pasivo la normativa de laComunidad Autónoma en que resida

Adquisición de bienes y derechos mortis causa, siel causante hubiera sido residente en una Comuni-dad Autónoma

Los contribuyentes no residentes, que sean resi-dentes en un Estado miembro de la Unión Europeao del Espacio Económico Europeo, tienen derechoa la aplicación de la normativa propia aprobada porla Comunidad Autónoma de residencia del causan-te

Adquisición inter vivos de bienes inmuebles situa-dos en España

Los contribuyentes no residentes, que sean resi-dentes en un Estado miembro de la Unión Europeao del Espacio Económico Europeo, tienen derechoa la aplicación de la normativa propia aprobada porla Comunidad Autónoma donde radiquen los bie-nes inmuebles

Adquisición inter vivos de bienes inmuebles situa-dos en un Estado miembro de la Unión Europea odel Espacio Económico Europeo, distinto de Espa-ña

Los contribuyentes residentes en España tienenderecho a la aplicación de la normativa propiaaprobada por la Comunidad Autónoma en la queresidan

Adquisición inter vivos de bienes muebles situadosen España

Los contribuyentes no residentes, que sean resi-dentes en un Estado miembro de la Unión Europeao del Espacio Económico Europeo, tienen derechoa la aplicación de la normativa propia aprobada porla Comunidad Autónoma donde hayan estadosituados los referidos bienes muebles un mayornúmero de días del período de los cinco añosinmediatos anteriores, contados de fecha a fecha,que finalice el día anterior al de devengo delimpuesto


a) Se calcula el tipo medio resultante de aplicar al valor del conjunto de los bienes y derechosdonados la normativa del Estado y la de cada una de las CCAA en las que radiquen o esténsituados parte de tales bienes y derechos. b) Se aplica al valor de los bienes y derechos que radiquen o estén situados en cada Comuni-dad Autónoma el tipo medio obtenido por la aplicación de su normativa propia, de lo cual seobtendrá una cuota tributaria a ingresar, correspondiente a dichos bienes y derechos.

Precisiones En el caso de una persona residente en Alicante que adquiere por legado derechos quehan de ejercitarse en Alemania de un familiar residente en Alemania y que ha fallecido allí, estandosituados todos los bienes y derechos del causante en Alemania, dado que el causante no era resi-dente en España, el ISD no puede entenderse cedido a ninguna Comunidad Autónoma, existiendoobligación de tributar en la Administración Central del Estado. A estos efectos y, ante la inexisten-cia de convenio de doble imposición en materia de herencias con Alemania, rige la norma interna,en virtud de la cual, por aplicación de la LISD disp.adic.2ª redacc L 26/2014 y teniendo en cuentaque ningún bien o derecho procedente de la herencia está situado en España, el heredero o legata-rio, como residente en España, en caso de aceptar la herencia o legado del causante residente enAlemania -esto es, en un país de la Unión Europea distinto de España o en un país del Espacio Eco-nómico Europeo-, aun tributando a la Administración Central del Estado, tiene derecho a optar porla aplicación de la normativa de la Comunidad Autónoma en que reside, sin que ello modifique suobligación de tributar ante la Administración General del Estado, existiendo obligación de presentarautoliquidación (DGT CV 18-2-15).

19Recapitulación Los problemas puestos de relieve obedecen a un denominador comúncomo es la dispersión normativa de la que, en la actualidad, adolece el régimen del impuesto,así como a la existencia de unas diferencias de trato fiscal que no siempre están debidamentejustificadas y que, en ocasiones, son muy dudosamente compatibles con normas superioresde nuestro ordenamiento jurídico como son las disposiciones de Derecho comunitario o inclu-so la Constitución española.Y estas dos causas se deben, a su vez, a dos factores perfectamente identificables, como son:1. La dejadez que el legislador estatal ha manifestado respecto del ISD, tributo propio del queno se ha preocupado en los últimos años (no es casualidad que la LISD sea la norma legalmás antigua de las que disciplinan los impuestos estatales) y respecto del que ha otorgado alas CCAA unas competencias normativas en exceso abiertas e incondicionadas.2. El indebido uso que las CCAA han hecho de estas competencias, dando lugar a una conti-nua pugna fiscal que ha llevado al impuesto a perder su debida generalidad y a sufrir unadrástica merma de su ámbito objetivo y subjetivo de aplicación (entre otros, Alonso).Se hace necesario, por tanto, corregir estas desviaciones, para lo cual la doctrina especializa-da (García de Pablos, Barberán) propone una serie de medidas normativas entre las que cabeenunciar las siguientes:- reforma de la LFCA, con objeto de acotar las competencias normativas regionales respectodel ISD e identificar unos límites precisos para el ejercicio de estas facultades;- adaptación de las normas regionales a este nuevo marco, lo que abocaría a la desapariciónde determinados beneficios fiscales no justificables en términos de igualdad, unidad de mer-cado y solidaridad; y- reforma de la LISD, y, en su caso, de las normas autonómicas del impuesto, con objeto dedispensar un tratamiento más homogéneo a los ciudadanos no residentes (que es lo que, porel momento, se ha realizado, conforme se ha expuesto en el marginal anterior).El Informe de la Comisión de Expertos para la Reforma del Sistema Tributario (nº 49) vamucho más allá y propone una armonización muy ambiciosa del régimen del ISD a nivel nacio-nal.

B. Normativa reguladora del ISD

20El ISD se encuentra regulado actualmente a través de un conjunto normativo complejo y hete-rogéneo, dentro del cual es posible distinguir, a priori, entre varios niveles territoriales: esta-tal, autonómico, foral (en relación con determinados Territorios Históricos que son competen-tes para establecer su propia regulación en materia tributaria) e, incluso, internacional ycomunitario europeo.Esta dispersión normativa se debe al hecho fundamental de que el ISD es un impuesto cedidoa las CCAA, así como a la existencia de regímenes propios en algunos de los Territorios His-tóricos de Derecho foral y, en menor medida, a la ratificación por parte del Reino de España devarios instrumentos internacionales en relación con este impuesto (determinados conveniosde doble imposición en materia de herencias, básicamente), junto con la aplicación a estamateria, aun tangencialmente, de determinadas normas dictadas por parte de las institucio-nes comunitarias.


En este sentido hay que tener en cuenta que los tributos cedidos (como es el ISD) se rigen porlas siguientes disposiciones (LFCA art.27):a) Los convenios o tratados internacionales.b) La LGT, la ley propia de cada tributo y los reglamentos generales dictados en desarrollo delas mismas.c) Las demás disposiciones de carácter general, reglamentarias o interpretativas, dictadaspor la Administración del Estado.d) Las normas emanadas de la Comunidad Autónoma competente según el alcance y los pun-tos de conexión establecidos. En el ISD el alcance de la cesión normativa es ciertamenteamplio.

24 Normativa estatal La legislación estatal es la que configura los elementos esenciales y elrégimen jurídico general del ISD en todos los territorios de régimen fiscal común, sin perjui-cio del desarrollo normativo que pueda llevarse a cabo, por parte de los entes administrativosregionales con competencias en la materia (CCAA, fundamentalmente), en aquellos aspectosy extremos en los que tengan reconocida capacidad para ello por medio de la LFCA, ya que elISD es un impuesto propio del Estado y cedido a las CCAA.Así, son las normas estatales las que fijan la regulación básica y elemental del ISD, por unlado, y, además, las que determinan cuáles son las competencias de las CCAA de régimen fis-cal común a la hora de desarrollar esa regulación, en la medida en que es al Estado al quecompete establecer y disciplinar las normas sobre financiación de las CCAA.No hay que olvidar que es al Estado, también, al que le corresponde la competencia legislativasobre las instituciones de Derecho civil que constituyen el sustrato material de toda la regula-ción del ISD, sin perjuicio del respeto a las especialidades propias de las CCAA y TerritoriosHistóricos en los que existan regímenes especiales (de acuerdo con la Const art.149.1.8ª).

Precisiones Debe ponerse de manifiesto que la competencia residual que la Constitución atribuye enmateria de Derecho civil foral se ha utilizado, en ocasiones, de forma expansiva, en la medida enque a pesar de que la Constitución habla de conservación, modificación y desarrollo de los dere-chos civiles forales o especiales, las Autonomías han procedido a dictar una regulación civil gene-ral que, en ocasiones, se aparta o no guarda relación con sus instituciones civiles históricas.

26 Es necesario diferenciar, pues, entre los siguientes cuerpos normativos:- normas estatales aplicables a la regulación del ISD (nº 28);- normas estatales establecidas en materia de cesión de tributos a las CCAA y de coordinacióntributaria (nº 30);- normas estatales en materia civil (nº 32);

28 Normas estatales aplicables a la regulación del ISD Son las siguientes:a) Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (L 29/1987). En adelante, LISD.b) Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (RD 1629/1991). En adelante,RISD.c) Órdenes por las que se establecen los precios medios aplicables a la gestión de distintosimpuestos, entre los que se cuenta el ISD (como la OM HAP/2374/2014, por la que se apruebanlos precios medios de venta aplicables en la gestión de determinados impuestos como el ISD yel ITP y AJD, o el IMT con efectos desde 1-1-2015).d) Órdenes por las que se establecen los modelos de autoliquidación del ISD (desde el1-1-2015, la norma en vigor es la OM HAP/2488/2014, que aprueba los modelos 650, 651 y 655de autoliquidación del ISD, y determina el lugar, forma y plazo para su presentación; ver nº5696 s.). Éstas son las normas por las que se disciplina el ISD con carácter general; existen, además,otra serie de normas estatales que componen el régimen jurídico propio del citado impuesto,como son las siguientes:a) Normas tributarias de índole general: deben citarse la LGT, así como sus disposicionesgenerales de desarrollo (RGGI, RGR, etc.); la L 36/2006, y también la normativa presupuestariaque resulte aplicable (constituida por la LGP y sus normas de desarrollo).b) Normas que establecen previsiones particulares respecto del ISD: en este punto es necesa-ria la cita de la L 19/1995, que establece reducciones fiscales respecto del cálculo y determi-nación de la deuda tributaria en relación con la transmisión mortis causa de explotacionesagrarias (nº 2300 s.).

30 Normas estatales establecidas en materia de cesión de tributos a las CCAA y de coordina-ción tributaria Es el Estado a quien compete establecer las normas generales por las que serige la cesión de tributos a las CCAA, así como la financiación de las mismas. De modo que,en esta materia, hay que estar a las siguientes normas básicas:a) Ley de financiación de las CCAA (LO 8/1980). En adelante, LOFCA.


b) Ley por la que se regula el sistema de financiación de las CCAA de régimen común y Ciuda-des con Estatuto de Autonomía (L 22/2009). En adelante, LFCA.Ambas normas establecen las condiciones esenciales aplicables, en la actualidad, a la cesióna las CCAA del ISD, así como los extremos sobre los que las CCAA tienen capacidad tanto nor-mativa como de gestión (ver nº 155).

Precisiones 1) La LOFCA fue modificada en profundidad por la LO 3/2009.2) La LFCA deroga la L 21/2001, respecto de todas las CCAA y Ciudades con Estatuto de Autonomíaque acepten el nuevo sistema de financiación en el seno de la Comisión Mixta de Coordinaciónpara la Gestión Tributaria.La LFCA entró en vigor el 20-12-2009, si bien surte efectos desde el 1-1-2009, salvo lo previsto endeterminadas disposiciones, entre las que se cuenta el art.28 que establece el plazo de cinco añoscomo período de residencia a considerar en el régimen del ISD, que surten efecto a partir del1-1-2010 (LFCA disp.final 5ª).

31Las disposiciones estatales que, en relación con cada una de las CCAA de régimen fiscalcomún, establecen el régimen de cesión de tributos a cada Autonomía, y fijan el alcance y lascondiciones de dicha cesión son las que se indican a continuación:

32Normas estatales en materia civil Es imprescindible manejar, en relación con un tributocon la naturaleza y el significado del ISD, las normas sustantivas por las que se rigen mate-rialmente las instituciones que constituyen la esencia del régimen jurídico propio del impues-to.Así, hay que tener muy en cuenta lo dispuesto en el CC art.618 s. y 657 s. respecto de las dona-ciones y de las sucesiones por causa de muerte.

Precisiones No hay normas estatales generales en materia de parejas y uniones de hecho, debiendoestar en cada caso a la normativa autonómica en vigor que corresponda a fin de determinar el régi-men fiscal aplicable, en su caso, a este tipo de uniones. Las normas autonómicas las equiparan almatrimonio a efectos de tratamiento fiscal.

34Normativa autonómica En desarrollo de lo dispuesto en la LFCA, y al amparo de sus pro-pias competencias en materia de Derecho civil y en materias conexas (en especial, en relacióncon el régimen jurídico propio de las uniones de hecho), las CCAA han dictado una serie denormas de alcance fundamental en relación con el ISD.A este respecto hay que distinguir entre dos cuerpos normativos bien diferenciados:- normativa autonómica de naturaleza tributaria de regulación del ISD, en especial (nº 36);- normativa autonómica de naturaleza civil (nº 40).

Comunidad Autónoma afectada Disposición

Andalucía L 18/2010

Aragón L 24/2010

Asturias L 19/2010

Baleares L 28/2010

Canarias L 26/2010

Cantabria L 20/2010

Castilla-La Mancha L 25/2010

Castilla y León L 30/2010

Cataluña L 16/2010

Extremadura L 27/2010

Galicia L 17/2010

La Rioja L 21/2010

Madrid L 29/2010

Murcia L 22/2010

Comunidad Valenciana L 23/2010

MEMENTO PRÁCTICO FRANCIS LEFEBVRE … · I. Derecho de aprovechamiento por turno de bienes de uso...

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