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DEDICATORIA

PRÓLOGO

La presente obra está dedicada los miembros de la Comisión Fiscal que, lamentablemente, ya no se encuentran entre nosotros, pero que dejaron huella en su paso por la Comisión y los tenemos en nuestros comentarios y pensamiento, en especial, a nuestro querido amigo el C.P. Javier Barroso Degollado.

Ley del ISR 2014 texto y comentarios PRÓLOGO

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PRÓLOGO

Es ya una tradición el hecho de que la Comisión Fiscal del Instituto Mexicano de Contadores Públicos (IMCP), desde el siglo anterior, y este año no es la excepción, ha realizado un enorme y loable esfuerzo en desarrollar esta magnífica obra con el objetivo de proveer comentarios de valor a los lectores.

El libro que está por leer y analizar contiene parte del cúmulo de conocimientos que atesoran los destacados miembros de la Comisión Fiscal; es decir, especialistas en la materia que, desinteresadamente, comparten sus experiencias.

Este año es particularmente relevante, ya que la nueva Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) forma parte de las reformas fiscales que entraron en vigor el 1° de enero de 2014, y que además constituyen parte de las reformas estructurales que se han llevado a cabo en el país.

La nueva LISR toma como base la ley abrogada que estuvo vigente hasta el año anterior, pero con la desincorporación e incorporación de diversas disposiciones que, sin duda, tendrán una repercusión en los actores de la economía de México.

Como profesión organizada de la Contaduría Pública del país, tenemos el deseo de que esta reforma conlleve una más justa, proporcional y equitativa obligación que tenemos los mexicanos de contribuir a las finanzas de la nación, deseo que se podrá medir en el transcurso del presente año y los que vienen. En caso de que no se logren, de que los indicadores no lo demuestren o de que demuestren lo contrario, será necesario que, a la brevedad, se realicen las adecuaciones a las disposiciones fiscales para lograrlo.

Desde este momento, ofrecemos nuestra aptitud para ponerla a disposición del poder legislativo para apoyarlos y lograr una reforma fiscal que promueva el empleo y la inversión, buscando ampliar el número de contribuyentes que recae solo en el sector formal de la economía, aspecto que consideramos uno de los retos más importantes e inmediatos que tiene el país.

Los comentarios efectuados en la presente obra son una herramienta que sirven de apoyo a todas las personas que tienen relación directa con la aplicación del Impuesto Sobre la Renta (ISR), incluidos los docentes y alumnos de la carrera de Contaduría Pública y afines.

Ley del ISR 2014 texto y comentarios PRÓLOGO

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Las disposiciones en materia fiscal son complejas, por lo que uno de los objetivos del libro es ofrecer al lector, en la medida de lo posible, un lenguaje claro y fácil de entender que le ayude a contar con una visión completa de la nueva Ley del Impuesto Sobre la Renta, vigente a partir de 2014, y que le auxilie a aplicar sus conocimientos adquiridos, cumpliendo la exigencia de un dominio teórico, y en algunos casos práctico, de las diversas disposiciones contenidas en la ley de la materia.

Es importante señalar que además cuenta con correlaciones y, en su caso, con comentarios relacionados con su Reglamento, así como con la Resolución Miscelánea Fiscal para 2014.

Recordemos que uno de los fines primordiales del IMCP es atender las necesidades de sus más de 20 mil socios, pero también queremos dejar huella en los profesores y alumnos que se encuentran con el estudio de la Ley del Impuesto Sobre la Renta; por ello, en el Comité Ejecutivo Nacional hemos decido aportar esta obra para todos los interesados en el tema, y que, en la medida de lo posible, sea utilizada como un libro de texto.

Atentamente.

C.P.C. Luis González OrtegaPresidente del Comité

Ejecutivo NacionalInstituto Mexicano de Contadores Públicos

C.P.C. Ricardo Arellano GodínezVicepresidente de Fiscal del Comité

Ejecutivo NacionalInstituto Mexicano de Contadores Públicos

Ley del ISR 2014 texto y comentarios AGRADECIMIENTOS

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Deseamos agradecer al C.P. Enrique Arturo Manrique Díaz Leal el habernos permitido, por décima primera ocasión para la edición de la presente obra, la utilización de sus archivos con el texto legal y los encabezados de los artículos, así como el diseño de esta obra, todos estos conceptos son obra autoral registrada a favor de las personas mencionadas.

Agradecemos también al C.P. Arturo Lomelin Martínez por su valiosa colaboración al realizar la revisión técnica.

Así mismo extendemos nuestro agradecimiento a la Srita. Mercedes Buzo Alfaro por su trabajo editorial.

Ley del ISR 2014 texto y comentarios ABREVIATURAS

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ABREVIATURAS ABREVIATURAS

BMV Bolsa Mexicana de Valores

CFF Código Fiscal de la Federación

CFD Comprobante Fiscal Digital

CFDI Comprobante Fiscal Digital a través de Internet

CONADE Comisión Nacional del Deporte

CONACYT Consejo Nacional de Ciencia y Tecnología

CONSAR Comisión Nacional del Sistema de Ahorro para el Retiro

CUCA Cuenta de Capital de Aportación

CUFIN Cuenta de Utilidad Fiscal Neta

CUFINRE Cuenta de Utilidad Fiscal Neta Reinvertida

EP Establecimiento Permanente

FIBRAS Fideicomiso de Inversión en Bienes Raíces

IDE Impuesto a los Depósitos en Efectivo

IEPS Impuesto Especial sobre Producción y Servicios

IETU Impuesto Empresarial a Tasa Única

IMSS Instituto Mexicano del Seguro Social

INPC Indice Nacional de Precios al consumidor

ISR Impuesto sobre la Renta

IVA Impuesto al Valor Agregado

LFT Ley Federal del Trabajo

LIDE Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo

LIETU Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única

LIF Ley de Ingresos de la Federación

LISR Ley del Impuesto sobre la Renta

LIVA Ley del Impuesto al Valor Agregado

OCDE Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos

OFD Operaciones Financieras Derivadas

PEPS Primeras Entradas Primeras Salidas

PTU Participación de los Trabajadores en la Utilidad

RCFF Reglamento del Código Fiscal de la Federación

REFIPRE Régimen Fiscal Preferente

ABREVIATURAS Ley del ISR 2014 texto y comentarios

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RIF Régimen de Incorporación Fiscal

RISR Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta

RFC Registro Federal de Contribuyentes

RMF Resolución Miscelánea Fiscal

SAT Servicio de Administración Tributaria.

SCJN Suprema Corte de Justicia de la Nación

SHCP Secretaría de Hacienda y Crédito Público

SINCAS Sociedades de Inversión de Capitales

UDIS Unidades de Inversión

UEPS Ultimas Entradas Primeras Salidas

Ley del ISR 2014 texto y comentarios ESTRUCTURA

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ESTRUCTURA

Título I Disposiciones Generales 1 a 8

Título II De las Personas Morales

Disposiciones Generales 9 a 15

Capítulo I De los Ingresos 16 a 24

Capítulo II De las deducciones

Sección I De las deducciones en General 25 a 30

Sección II De las Inversiones 31 a 38

Sección III Del Costo de lo Vendido 39 a 43

Capítulo III Del Ajuste por Inflación 44 a 46

Capítulo IV De las Instituciones de Crédito, de Seguros y de Fianzas, de los Almacenes Generales de depósito, Arrendadoras Financieras y uniones de Crédito

47 a 56

Capítulo V De las Pérdidas 57 a 58

Capítulo VI Del Régimen Opcional para Grupos de Sociedades

59 a 71

Capítulo VII De los Coordinados 72 a73

Capítulo VIII Régimen de Actividades Agrícolas, Ganaderas, Silvícolas y Pesqueras

74 a 75

Capítulo IX De las Obligaciones de las Personas Morales 76 a 78

Título III Del Régimen de las Personas Morales con Fines No Lucrativos

79 a 89

Título IV De las Personas Físicas Disposiciones Generales 90 a 93

Capítulo I De los Ingresos por Salarios y en General por la Prestación de un Servicio Personal Subordinado

94 a 99

Capítulo II De los Ingresos por Actividades Empresariales y Profesionales

Sección I De las Personas Físicas con Actividades Empresariales y Profesionales

100 a 110

Sección II Régimen de Incorporación Fiscal 111 a 113

Capítulo III De los Ingresos por Arrendamiento y en General por Otorgar el Uso Goce o Temporal de Bienes Inmuebles

114 a 118

Capítulo IV De los Ingresos por enajenación de Bienes

Sección I Del Régimen General 119 a 128

Sección II De la enajenación de Acciones en Bolsa de Valores

129

Capítulo V De los Ingresos por Adquisición de Bienes 130 a 132

Capítulo VI De los Ingresos por Intereses 133 a 136

Capítulo VII De los Ingresos por la Obtención de Premios 137 a 139

ESTRUCTURA Ley del ISR 2014 texto y comentarios

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Capítulo VIII De los Ingresos por Dividendos y en General por las Ganancias Distribuidas por Personas Morales

140

Capítulo IX De los demás Ingresos que Obtengan las Personas Físicas

141 a 146

Capítulo X De los Requisitos de las deducciones 147 a 149

Capítulo XI De la declaración Anual 150 a 152

Título V De los Residentes en el Extranjero con Ingresos Provenientes de Fuente de Riqueza Ubicada en Territorio Nacional

153 a 175

Título VI De los Regímenes Fiscales Preferentes y de las Empresas Multinacionales

Capítulo I De los Regímenes Fiscales Preferentes 176 a 178

Capítulo II De las Empresas Multinacionales 179 a 184

Título VII De los Estímulos Fiscales

Capítulo I De las Cuentas Personales del Ahorro 185

Capítulo II De los Patrones que contraten a Personas que Padezcan Discapacidad y Adultos Mayores

186

Capítulo III De los Fideicomisos dedicados a la Adquisición o construcción de Inmuebles

187 a 188

Capítulo IV De los Estímulos Fiscales a la Producción y Distribución Cinematográfica y Teatral Nacional

189 a 190

Capítulo V De los contribuyentes dedicados a la construcción y enajenación de desarrollos Inmobiliarios

191

Capítulo VI De la Promoción de la Inversión en Capital de Riesgo en el País

192 a 193

Capítulo VIl De las Sociedades Cooperativas de Producción 194 a 195

Disposiciones de Vigencia Temporal de la Ley del Impuesto Sobre la Renta

Disposiciones Transitorias de la Ley del Impuesto Sobre la Renta

Transitorios

Ley del ISR 2014 texto y comentarios INDICE

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LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA TÍTULO I

DISPOSICIONES GENERALES 1. Sujetos del Impuesto .................................................................23 2. Establecimiento permanente .....................................................23 3. Casos en que no se considera que existe un

establecimiento permanente .....................................................27 4. Beneficios de los tratados para evitar la doble tributación.........28 5. Acreditamiento del impuesto pagado en el extranjero ...............30 6. Factores de ajuste y actualización de valores ...........................40 7. Definición de persona moral ......................................................41 8. Concepto de intereses ..............................................................42

TÍTULO II DE LAS PERSONAS MORALES DISPOSICIONES GENERALES

9. Tasa del Impuesto Sobre la Renta para personas morales......................................................................................44

10. Impuesto por dividendos o utilidades distribuidos .....................47 11. Intereses considerados dividendos ...........................................48 12. Declaraciones en liquidación de sociedades .............................50 13. Actividades empresariales a través de fideicomisos .................51 14. Determinación de los pagos provisionales ................................56 15. Contribuyentes sujetos a un procedimiento de concurso

mercantil ....................................................................................60 CAPÍTULO I

DE LOS INGRESOS 16. Ingresos acumulables ...............................................................60 17. Momento en que se percibe el ingreso .....................................61 18. Otros ingresos acumulables ......................................................70 19. Ganancia en enajenación de terrenos y otros bienes ...............76 20. Ganancia en operaciones financieras derivadas .......................77 21. Momento de acumulación en la ganancia en operaciones

financieras derivadas ................................................................80 22. Enajenación de acciones...........................................................81 23. Costo de acciones de sociedades fusionadas y

escindidas .................................................................................92 24. Enajenación de acciones a su costo fiscal en

reestructuración de sociedades .................................................93 CAPÍTULO II

DE LAS DEDUCCIONES SECCIÓN I

DE LAS DEDUCCIONES EN GENERAL 25. Deducciones autorizadas ..........................................................97

INDICE Ley del ISR 2014 texto y comentarios

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26. Residentes en el extranjero con establecimiento permanente ............................................................................. 105

27. Requisitos de las deducciones ............................................... 106 28. Gastos no deducibles ............................................................. 141 29. Reglas para las reservas para fondos de pensiones o

jubilaciones de personal, complementarias a las que establece la ley del seguro social ........................................... 160

30. Desarrollos inmobiliarios, fabricación de activos fijos y tiempos compartidos ............................................................... 161

SECCIÓN II

DE LAS INVERSIONES 31. Deducción de inversiones ....................................................... 165 32. Concepto de inversiones ........................................................ 168 33. Porcientos de deducción de bienes intangibles ...................... 173 34. Deducción de bienes tangibles ............................................... 173 35. Porcientos de deducción de maquinaria y equipo .................. 176 36. Reglas para deducir inversiones ............................................. 177 37. Pérdidas por caso fortuito o fuerza mayor .............................. 181 38. Monto original de la inversión y uso de las opciones en

arrendamiento financiero ........................................................ 183 SECCIÓN III

DEL COSTO DE LO VENDIDO 39. Sistemas de costeo y momento de deducción ........................ 184 40. Contratos de Arrendamiento financiero .................................. 188 41. Métodos de valuación de inventarios ...................................... 188 42. Costo superior a valor de mercado o reposición ..................... 193 43. Prestación de servicios ........................................................... 193

CAPÍTULO III DEL AJUSTE POR INFLACIÓN

44. Determinación del ajuste por inflación .................................... 203 45. Concepto de créditos .............................................................. 206 46. Concepto de deudas ............................................................... 212

CAPÍTULO IV DE LAS INSTITUCIONES DE CRÉDITO, DE SEGUROS Y DE

FIANZAS, DE LOS ALMACENES GENERALES DE DEPÓSITO, ARRENDADORAS FINANCIERAS Y UNIONES DE CRÉDITO

47. Almacenes generales de depósito .......................................... 217 48. Establecimientos en el extranjero de bancos mexicanos ........ 217 49. Convenios de recaudación ..................................................... 218 50. Reservas de aseguradoras ..................................................... 218 51. Conceptos de crédito en aseguradoras .................................. 219 52. Reservas deducibles de afianzadoras .................................... 219 53. Bienes o derechos adquiridos por dación en pago o

adjudicación ............................................................................ 220 54. Retención y entero de ISR por intereses pagados por el

sistema financiero ................................................................... 220


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55. Obligaciones de las instituciones que paguen intereses .........223 56. Retención de ISR por intermediarios financieros en

enajenación de acciones a través de la BMV ..........................224 CAPÍTULO V

DE LAS PÉRDIDAS 57. Definición de pérdida fiscal, su actualización y plazo para

aplicarla ...................................................................................224 58. Reglas para la aplicación de pérdidas fiscales en fusión

de sociedades .........................................................................226 CAPÍTULO VI

DEL RÉGIMEN OPCIONAL PARA GRUPOS DE SOCIEDADES 59. Régimen opcional para grupos de sociedades........................228 60. Requisitos para ser consideradas sociedades

integradoras ............................................................................228 61. Requisitos para ser considerada empresa integrada ..............228 62. Sociedades que no podrán ser consideradas

integradoras o integradas ........................................................229 63. Requisitos para obtener autorización para ser empresa

integradora ..............................................................................229 64. Determinación del impuesto ....................................................230 65. Utilidad fiscal neta del ejercicio ...............................................231 66. Momento en que surte efectos la autorización para

ejercer la opción ......................................................................232 67. Declaración anual ....................................................................233 68. Desincorporación de una integrada .........................................233 69. Escisión de sociedad integradora ............................................234 70. Obligaciones de sociedades integradoras e integradas ..........235 71. Pagos provisionales ................................................................238

CAPÍTULO VII DE LOS COORDINADOS

72. Concepto y obligaciones de coordinados ................................245 73. Personas físicas que cumplan sus obligaciones fiscales

por conducto de varios coordinados de los cuales son integrantes ...............................................................................249

CAPÍTULO VIII RÉGIMEN DE ACTIVIDADES AGRÍCOLAS, GANADERAS,

SILVÍCOLAS Y PESQUERAS 74. Obligaciones para quienes realicen actividades agrícolas,

ganaderas, silvícolas y pesqueras ..........................................253 75. persona moral que cumpla las obligaciones fiscales por

cuenta de sus integrantes .......................................................257 CAPÍTULO IX

DE LAS OBLIGACIONES DE LAS PERSONAS MORALES 76. Obligaciones adicionales de las personas morales .................258 77. Determinación de la CUFIN .....................................................265 78. Utilidad fiscal en reducciones de capital ..................................267


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TÍTULO III DEL RÉGIMEN DE LAS PERSONAS MORALES CON FINES NO

LUCRATIVOS 79. Personas morales que no se consideran contribuyentes

del ISR .................................................................................... 273 80. Remanente distribuible ........................................................... 295 81. Ingresos gravados .................................................................. 299 82. Requisitos para recibir donativos deducibles .......................... 299 83. Otorgamiento de becas ........................................................... 321 84. Programas de escuela empresa ............................................. 321 85. Sociedades de inversión de renta variable ............................. 322 86. Obligaciones diversas ............................................................. 323 87. Sociedades de inversión de deuda ......................................... 326 88. Integrantes o accionistas de sociedades de inversión de

deuda ...................................................................................... 329 89. Expedición de constancias ..................................................... 331

TÍTULO IV DE LAS PERSONAS FÍSICAS

DISPOSICIONES GENERALES 90. Sujetos y objeto del impuesto ................................................. 332 91. Discrepancia fiscal .................................................................. 336 92. Copropiedades ....................................................................... 338 93. Ingresos por los que no se paga el impuesto ......................... 339

CAPÍTULO I DE LOS INGRESOS POR SALARIOS Y EN GENERAL POR LA PRESTACIÓN DE UN SERVICIO PERSONAL SUBORDINADO

94. Ingresos gravables.................................................................. 354 95. Impuesto anual de compensaciones por separación .............. 360 96. Pagos provisionales de trabajadores mediante retención ....... 361 97. Cálculo del impuesto anual a cargo del patrón ....................... 364 98. Obligaciones de los contribuyentes ........................................ 365 99. Obligaciones de los patrones .................................................. 367

CAPÍTULO II DE LOS INGRESOS POR ACTIVIDADES EMPRESARIALES Y

PROFESIONALES SECCIÓN I

DE LAS PERSONAS FÍSICAS CON ACTIVIDADES EMPRESARIALES Y PROFESIONALES

100. Sujetos y objeto del impuesto ................................................. 369 101. Ingresos acumulables ............................................................. 369 102. Momento de acumulación ....................................................... 372 103. Deducciones autorizadas ........................................................ 372 104. Deducción de inversiones ....................................................... 374 105. Requisitos de las deducciones ............................................... 374 106. Pagos provisionales ................................................................ 376


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107. Ingresos esporádicos ..............................................................377 108. Actividades empresariales en copropiedad .............................377 109. Determinación del impuesto anual ..........................................378 110. Obligaciones de los contribuyentes .........................................380

SECCIÓN II RÉGIMEN DE INCORPORACIÓN FISCAL

111. Sujetos que tributan bajo el régimen de incorporación fiscal ........................................................................................382

112. Obligaciones ............................................................................389 113. Enajenación total de una negociación .....................................392

CAPÍTULO III DE LOS INGRESOS POR ARRENDAMIENTO Y EN GENERAL POR OTORGAR EL USO O GOCE TEMPORAL DE BIENES INMUEBLES

114. Sujetos y objeto del impuesto ..................................................392 115. Deducciones autorizadas ........................................................392 116. Pagos provisionales y retenciones ..........................................395 117. Fideicomisos ...........................................................................398 118. Obligaciones de los contribuyentes .........................................399

CAPÍTULO IV DE LOS INGRESOS POR ENAJENACIÓN DE BIENES

SECCIÓN I DEL RÉGIMEN GENERAL

119. Ingresos gravables ..................................................................400 120. Cálculo del impuesto ...............................................................401 121. Deducciones autorizadas ........................................................405 122. Pérdidas en enajenación de bienes ........................................408 123. Costo de adquisición de los bienes .........................................410 124. Actualización del costo de adquisición ....................................411 125. Ingresos para adquirentes al practicar avalúo .........................413 126. Pago provisional de impuesto .................................................414 127. Impuesto a entidades federativas ............................................422 128. Ingresos por la enajenación de bienes ....................................423

SECCIÓN II DE LA ENAJENACIÓN DE ACCIONES EN BOLSA DE VALORES

129. Ganancias derivadas de la enajenación de acciones en bolsa de valores ......................................................................424

CAPÍTULO V DE LOS INGRESOS POR ADQUISICIÓN DE BIENES

130. Ingresos gravables ..................................................................432 131. Deducciones autorizadas ........................................................436 132. Pago provisional de impuesto .................................................437

CAPÍTULO VI DE LOS INGRESOS POR INTERESES

133. Ingresos que se gravan ...........................................................438 134. Acumulación de los intereses reales .......................................443


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135. Retención y entero de ISR por intereses pagados ................. 449 136. Obligaciones de los contribuyentes ........................................ 451

CAPÍTULO VII DE LOS INGRESOS POR LA OBTENCIÓN DE PREMIOS

137. Ingresos gravables.................................................................. 452 138. Impuesto por rifas, sorteos, loterías y concursos .................... 454 139. Obligaciones para quienes paguen premios ........................... 455

CAPÍTULO VIII DE LOS INGRESOS POR DIVIDENDOS Y EN GENERAL POR LAS

GANANCIAS DISTRIBUIDAS POR PERSONAS MORALES 140. Acumulación de dividendos percibidos a los demás

ingresos .................................................................................. 456 CAPÍTULO IX

DE LOS DEMÁS INGRESOS QUE OBTENGAN LAS PERSONAS FÍSICAS

141. Momento de acumulación de otros ingresos .......................... 458 142. Ingresos gravables.................................................................. 465 143. Determinación de intereses y ganancia cambiaria.................. 472 144. Pagos provisionales por ganancia cambiaria e intereses ....... 476 145. Pagos provisionales esporádicos y periódicos ....................... 477 146. Ingresos por operaciones financieras derivadas ..................... 479

CAPÍTULO X DE LOS REQUISITOS DE LAS DEDUCCIONES

147. Requisitos de deducciones ..................................................... 481 148. Partidas no deducibles de personas físicas ............................ 484 149. Deducción de inversiones ....................................................... 486

CAPÍTULO XI DE LA DECLARACIÓN ANUAL

150. Declaración anual ................................................................... 487 151. Deducciones personales ......................................................... 488 152. Tarifa del impuesto anual ........................................................ 494

TÍTULO V DE LOS RESIDENTES EN EL EXTRANJERO CON INGRESOS

PROVENIENTES DE FUENTE DE RIQUEZA UBICADA EN TERRITORIO NACIONAL

153. Sujetos del Impuesto .............................................................. 496 154. Salarios ................................................................................... 506 155. Ingresos por jubilaciones pagados a residentes en el

extranjero ................................................................................ 510 156. Honorarios .............................................................................. 512 157. Honorarios a consejeros ......................................................... 519 158. Arrendamiento de inmuebles .................................................. 521 159. Condóminos o fideicomisarios residentes en el extranjero ..... 524 160. Enajenación de inmuebles ...................................................... 526 161. Enajenación de acciones ........................................................ 529


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162. Intercambio de deuda pública por capital ................................539 163. Retención a extranjeros por ingresos provenientes de

operaciones financiera derivadas ............................................541 164. Dividendos ...............................................................................544 165. Remanente distribuible ............................................................547 166. Intereses..................................................................................548 167. Ingresos por regalías y asistencia técnica ...............................556 168. Construcción de obra y mantenimiento ...................................558 169. Premios ...................................................................................559 170. Artistas, deportistas y espectáculos ........................................560 171. Tasa a residentes en REFIPRE ..............................................562 172. Otros ingresos gravables.........................................................566 173. Primas pagadas a reaseguradoras .........................................568 174. Representantes de extranjeros ...............................................569 175. Conceptos de ingresos ............................................................570

TÍTULO VI DE LOS REGÍMENES FISCALES PREFERENTES Y DE LAS

EMPRESAS MULTINACIONALES CAPÍTULO I

DE LOS REGÍMENES FISCALES PREFERENTES 176. Definición de inversiones.........................................................571 177. Ingresos Gravables .................................................................577 178. Declaración informativa sobre inversiones ..............................585

CAPÍTULO II DE LAS EMPRESAS MULTINACIONALES

179. Operaciones con partes relacionadas .....................................589 180. Métodos aplicables ..................................................................592 181. Operaciones de maquila..........................................................594 182. Requisitos que deben cumplir las maquiladoras .....................598 183. Proveedores de maquiladoras bajo el programa de

albergue ..................................................................................606 184. Ajustes de precios ...................................................................607

TÍTULO VII DE LOS ESTÍMULOS FISCALES

CAPÍTULO I DE LAS CUENTAS PERSONALES DEL AHORRO

185. Depósitos en cuentas personales para el ahorro, pagos de primas de seguros para el retiro y adquisición de acciones de sociedades de inversión ......................................608

CAPÍTULO II DE LOS PATRONES QUE CONTRATEN A PERSONAS QUE

PADEZCAN DISCAPACIDAD Y ADULTOS MAYORES 186. Contratación de discapacitados ..............................................610


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CAPÍTULO III DE LOS FIDEICOMISOS DEDICADOS A LA ADQUISICIÓN O

CONSTRUCCIÓN DE INMUEBLES 187. Fideicomisos para la construcción y/o adquisición de

inmuebles ............................................................................... 610 188. Requisitos que deben cumplir los fideicomisos para la

construcción y/o adquisición de inmuebles ............................. 612 CAPÍTULO IV

DE LOS ESTÍMULOS FISCALES A LA PRODUCCIÓN Y DISTRIBUCIÓN CINEMATOGRÁFICA Y TEATRAL NACIONAL

189. Proyectos de inversión en la producción cinematográfica nacional .................................................................................. 616

190. Estímulo fiscal para la inversión en producción teatral nacional .................................................................................. 618

CAPÍTULO V DE LOS CONTRIBUYENTES DEDICADOS A LA CONSTRUCCIÓN

Y ENAJENACIÓN DE DESARROLLOS INMOBILIARIOS 191. Desarrolladores inmobiliarios .................................................. 619

CAPÍTULO VI DE LA PROMOCIÓN DE LA INVERSIÓN EN CAPITAL DE RIESGO

EN EL PAÍS 192. Inversiones de capital de riesgos en el país ........................... 620 193. Requisitos para la inversión en capital de riesgo .................... 621

CAPÍTULO VII DE LAS SOCIEDADES COOPERATIVAS DE PRODUCCIÓN

194. Sociedades cooperativas de producción ................................ 623 195. Cambio de opción ................................................................... 625

DISPOSICIONES DE VIGENCIA TEMPORAL DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA

TR-8. Tasa para intereses pagados a bancos extranjeros ............... 626 DISPOSICIONES TRANSITORIAS DE LA LEY DEL IMPUESTO

SOBRE LA RENTA TR9-I. Inicio de Vigencia .................................................................... 626 TR9-II. Abrogación de Ley de 2002 .................................................... 626 TR2-III. Derechos por vigencia de ley abrogada .................................. 626 TR9-IV. Quedan sin efecto disposiciones que se opongan a esta

ley ........................................................................................... 626 TR9-V. Deducción de inversiones hechas hasta el 31 de

diciembre de 2012 .................................................................. 627 TR9-VI. Pérdidas fiscales pendientes de amortizar ............................. 627 TR9-VII. Convenios de colaboración administrativa .............................. 627 TR9-VIII. Facultades de comprobación de las entidades federativas .... 628 TR9-IX. Declaraciones informativas de 2012 ....................................... 628 TR9-X. Declaraciones informativas ..................................................... 628 TR9-XI. Enajenaciones a plazo ............................................................ 628


IMCP 21

TR9-XII. Acumulación de inventarios para la determinación del costo de lo vendido .................................................................629

TR9-XIII. Sociedades de inversión de capitales .....................................629 TR9-XIV Pérdidas por créditos incobrables que las instituciones de

crédito no podrán deducir ........................................................630 TR9-XV. Pago del Impuesto Diferido .....................................................631 TR9-XVI. Desconsolidación ....................................................................639 TR9-XVII Pago del impuesto diferido ......................................................648 TR9-XVIII Opción de pago del impuesto diferido .....................................649 TR9-XIX. Pago de impuesto conforme al artículo 70-a de la LISR

que se abroga .........................................................................651 TR9-XX. Pérdidas no deducidas ............................................................653 TR9-XXI. Contribuyentes del régimen simplificado .................................653 TR9-XXII. Sociedades o asociaciones de carácter civil que se

dediquen a la enseñanza ........................................................654 TR9-XXIII. Facilidades Administrativas .....................................................654 TR9-XXIV. Saldo inicial para contribuyentes que iniciaron actividades

antes del 1-01-2014 ................................................................654 TR9-XXV. Determinación de utilidad fiscal neta por los ejercicios

2001 a 2013 ............................................................................654 TR9-XXVI. Pequeños contribuyentes ........................................................655 TR9-XXVII. Sociedades Cooperativas de producción ................................656 TR9-XXVIII. Impuesto diferido de las sociedades cooperativas de

producción ...............................................................................656 TR9-XXIX. Intermediarios financieros .......................................................657 TR9-XXX. Impuesto sobre los dividendos o utilidades distribuidos ..........657 TR9-XXXI. Mes más antiguo del periodo ..................................................657 TR9-XXXII. Opción para determinar el costo promedio por acción ............657 TR9-XXXIII. Opción para determinar ganancias o pérdidas en

enajenación de acciones .........................................................658 TR9-XXXIV. Bienes de activo fijo a los que aplicaron deducción

inmediata .................................................................................659 TR9-XXXV. Sociedades Mercantiles ..........................................................659 TR9-XXXVI Contribuyentes que optaron por deducir el costo de

adquisición de los terrenos en el ejercicio en el que los adquirieron ..............................................................................660

TR9-XXXVII. Creación de puestos para trabajadores de primer empleo ......660 TR9-XXXVIII. ........................................................................ Impuesto al Activo 661 TR9-XXXIX. Proyectos de inversión en la distribución de películas

cinematográficas nacionales ...................................................661 TR9-XL. Acumulación de ingresos por dividendos distribuidos por

residentes en el extranjero ......................................................661 TR9-XLI. Facilidades Administrativas para transportistas ......................661 TR9-XLII. Lista de TERRIFIS ..................................................................661 TR9-XLIII. Publicación de reglas para facilitar la incorporación de

contribuyentes al régimen de incorporación fiscal ...................664


IMCP

22

SUBSIDIO PARA EL EMPLEO TR-10. Subsidio para el empleo ......................................................... 664 LEY DEL IMPUESTO EMPRESARIAL A TASA ÚNICA ............................ 668 TR-11. Abrogación de la LIETU .......................................................... 668

DISPOSICIONES TRANSITORIAS DE LA LEY DEL IMPUESTO EMPRESARIAL A TASA ÚNICA ................................................................ 668 TR.12. Disposiciones transitorias de la LIETU ................................... 668

LEY DEL IMPUESTO A LOS DEPÓSITOS EN EFECTIVO TR-13. Abrogación de la LIDE ............................................................ 668

TRANSITORIOS

Ley del ISR 2014 texto y comentarios 1/2

IMCP 23

LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA

TÍTULO I DISPOSICIONES GENERALES

SUJETOS DEL IMPUESTO 1. Suj etos del Impuesto

1

Artículo 1. Las personas físicas y las morales están obligadas al pago del impuesto

sobre la renta en los siguientes casos:

I. Las residentes en México, respecto de todos sus ingresos, cualquiera

que sea la ubicación de la fuente de riqueza de donde procedan.

II. Los residentes en el extranjero que tengan un establecimiento

permanente en el país, respecto de los ingresos atribuibles a dicho establecimiento permanente.

III. Los residentes en el extranjero, respecto de los ingresos procedentes de

fuentes de riqueza situadas en territorio nacional, cuando no tengan un establecimiento permanente en el país, o cuando teniéndolo, dichos ingresos no sean atribuibles a éste.

El fundamento constitucional de la obligación de pago de impuestos se

encuentra en el artículo 31 fracción IV de la Constitución Política de

los Estados Unidos Mexicanos, que establece textualmente lo siguiente:

“Son obligaciones de los mexicanos:

IV. Contribuir para los gastos públicos, así de la

Federación, como del Distrito Federal o del Estado y

Municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes.”

La Ley adopta el criterio de residencia como factor de vinculación,

conforme al cual, cualquier persona física o moral que tenga

residencia en territorio nacional está obligada a contribuir para los

gastos públicos independientemente de la fuente de sus ingresos, es

decir, los residentes en México estarán obligados al pago del ISR sobre

su base mundial. Los residentes en el extranjero estarán obligados a

pagar el ISR sólo sobre los ingresos atribuibles al EP o en caso de

ausencia de éste, sólo sobre los ingresos de fuente mexicana.

Los criterios de cuando una persona se considera residente en México,

o inclusive, deja de serlo, los encontramos en el artículo 9 del CFF.

Estableciendo en términos generales para personas físicas el criterio

de casa habitación y para personas morales la administración

principal del negocio o sede de dirección efectiva. 1

ESTABLECIMIENTO PERMANENTE 2. Establ eci miento per manente

2

Artículo 2. Para los efectos de esta Ley, se considera establecimiento permanente

cualquier lugar de negocios en el que se desarrollen, parcial o totalmente, actividades empresariales o se presten servicios personales independientes. Se entenderá como establecimiento permanente, entre otros, las sucursales, agencias, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones, minas, canteras o cualquier lugar de exploración, extracción o explotación de recursos naturales.

2/2 Ley del ISR 2014 texto y comentarios

IMCP

24

No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, cuando un residente en el extranjero actúe en el país a través de una persona física o moral, distinta de un agente independiente, se considerará que el residente en el extranjero tiene un establecimiento permanente en el país, en relación con todas las actividades que dicha persona física o moral realice para el residente en el extranjero, aun cuando no tenga en territorio nacional un lugar de negocios o para la prestación de servicios, si dicha persona ejerce poderes para celebrar contratos a nombre o por cuenta del residente en el extranjero tendientes a la realización de las actividades de éste en el país, que no sean de las mencionadas en el artículo 3 de esta Ley.

En caso de que un residente en el extranjero realice actividades empresariales en el país, a través de un fideicomiso, se considerará como lugar de negocios de dicho residente, el lugar en que el fiduciario realice tales actividades y cumpla por cuenta del residente en el extranjero con las obligaciones fiscales derivadas de estas actividades.

RMF I.3.1.8.

Se considerará que existe establecimiento permanente de una empresa aseguradora residente en el extranjero, cuando ésta perciba ingresos por el cobro de primas dentro del territorio nacional u otorgue seguros contra riesgos situados en él, por medio de una persona distinta de un agente independiente, excepto en el caso del reaseguro.

RMF I.3.1.1. RMF I.3.1.9

De igual forma, se considerará que un residente en el extranjero tiene un establecimiento permanente en el país, cuando actúe en el territorio nacional a través de una persona física o moral que sea un agente independiente, si éste no actúa en el marco ordinario de su actividad. Para estos efectos, se considera que un agente independiente no actúa en el marco ordinario de sus actividades cuando se ubique en cualquiera de los siguientes supuestos:

I. Tenga existencias de bienes o mercancías, con las que efectúe entregas

por cuenta del residente en el extranjero.

II. Asuma riesgos del residente en el extranjero.

III. Actúe sujeto a instrucciones detalladas o al control general del residente

en el extranjero.

IV. Ejerza actividades que económicamente corresponden al residente en el

extranjero y no a sus propias actividades.

V. Perciba sus remuneraciones independientemente del resultado de sus

actividades.

VI. Efectúe operaciones con el residente en el extranjero utilizando precios o

montos de contraprestaciones distintos de los que hubieran usado partes no relacionadas en operaciones comparables.

Tratándose de servicios de construcción de obra, demolición, instalación, mantenimiento o montaje en bienes inmuebles, o por actividades de proyección, inspección o supervisión relacionadas con ellos, se considerará que existe establecimiento permanente solamente cuando los mismos tengan una duración de más de 183 días naturales, consecutivos o no, en un periodo de doce meses.


IMCP 25

RISR 4

Para los efectos del párrafo anterior, cuando el residente en el extranjero subcontrate con otras empresas los servicios relacionados con construcción de obras, demolición, instalaciones, mantenimiento o montajes en bienes inmuebles, o por actividades de proyección, inspección o supervisión relacionadas con ellos, los días utilizados por los subcontratistas en el desarrollo de estas actividades se adicionarán, en su caso, para el cómputo del plazo mencionado.

Se considerarán ingresos atribuibles a un establecimiento permanente en el país, los provenientes de la actividad empresarial que desarrolle o los ingresos por honorarios y, en general, por la prestación de un servicio personal independiente, así como los que deriven de enajenaciones de mercancías o de bienes inmuebles en territorio nacional, efectuados por la oficina central de la persona, por otro establecimiento de ésta o directamente por el residente en el extranjero, según sea el caso. Sobre dichos ingresos se deberá pagar el impuesto en los términos de los Títulos II o IV de esta Ley, según corresponda.

También se consideran ingresos atribuibles a un establecimiento permanente en el país, los que obtenga la oficina central de la sociedad o cualquiera de sus establecimientos en el extranjero, en la proporción en que dicho establecimiento permanente haya participado en las erogaciones incurridas para su obtención.

El principal objetivo de establecer el concepto de EP en la LISR es

para determinar la potestad tributaria del Estado Mexicano de gravar

utilidades obtenidas por residentes en el extranjero a través de esta

figura o ficción fiscal.

En su primer párrafo, este artículo estable el concepto de EP,

entendiéndose como tal cualquier lugar de negocios en el que se

desarrollen, parcial o totalmente, actividades empresariales o se

presten servicios personales independientes. En términos generales, el

concepto de EP sigue la filosofía mundial actual establecida en el

Modelo Convenio de la OCDE sobre la Renta y Sobre el Patrimonio,

fusionando en la actualidad los conceptos de EP y de Base Fija en un

solo concepto más general que abarca a ambos. Para efectos de

considerar que debemos entender por actividades empresariales, el

artículo 16 del CFF establece que serán las comerciales, industriales,

agrícolas, ganaderas, pesqueras y silvícolas. Adicionalmente en este

párrafo se establecen de manera enunciativa ejemplos de lo que

típicamente constituye un EP de manera directa. Los elementos

esenciales para la constitución del EP son tres: 1) un lugar de

negocios, es decir un lugar físico, 2) la realización de actividades

empresariales o profesionales en dicho lugar de negocios, y 3) la

realización de dichas actividades con la intención de llevarlas a cabo

con cierto grado de permanencia. Lo difícil en la práctica es el análisis

del tercer elemento pues no es un elemento objetivo sino subjetivo a

diferencia de los primeros dos que sin son elementos objetivos.

El párrafo segundo establece que en adición a un EP generado de

manera directa por un residente en el extranjero, también es posible

que el extranjero constituya un EP cuando actué en el país a través de


IMCP

26

un agente dependiente en relación con todas las actividades que dicho

agente realice para el extranjero, si aquel ejerce poderes para celebrar

contratos a nombre o por cuenta del extranjero, aun cuando no exista

un lugar de negocios o para la prestación de servicios. En este sentido

basta con que el agente dependiente ejerza poderes de facto que

obliguen al extranjero. No se requiere que dichos poderes estén por

escrito. Asimismo, la facultad para celebrar contratos a nombre o por

cuenta del residente extranjero, debe entenderse en relación con las

actividades que constituyen el negocio del residente extranjero. En este

sentido es irrelevante que el agente dependiente tenga poderes para

realizar actividades que no son la parte esencial del negocio del

extranjero.

El párrafo tercero establece que en el caso de actividades

empresariales realizadas a través de un fideicomiso, se considera como

lugar de negocio del residente extranjero, el lugar en que el fiduciario

realice tales actividades, es decir, cuando un residente extranjero

realice actividades empresariales en el país a través de un fideicomiso,

se entenderá que dicho extranjero tiene un EP en México por dichas

actividades.

El párrafo cuarto establece que existe un EP de una empresa

aseguradora residente en el extranjero, cuando ésta perciba ingresos

por el cobro de primas en el país u otorgue seguros contra riesgos

situados en México, por medio de un agente dependiente, salvo en el

caso de reaseguros. En este sentido, en adición a la posibilidad de

constituir un EP de manera directa o a través de un agente dependiente

que ejerce poderes para realizar actividades por cuenta o a nombre del

extranjero, por el simple hecho realizarse cobros de primas en el país o

de otorgar seguros para amparar riesgos en él por medio de un agente

dependiente, también se constituirá un EP para la aseguradora

extranjera. Respecto a la excepción realizada para los reaseguros, tal

excepción debe entenderse dada la naturaleza del reaseguro y no de un

salvo conducto para que un residente extranjero cobre primas por

reaseguros o cubra riesgos en México de manera indiscriminada, pues

independientemente de los temas regulatorios, si un extranjero tiene un

lugar de negocio en México y realiza toda o parte de su actividad de

reaseguro en el país con cierto grado de permanencia,

indiscutiblemente tendrá un EP en los términos de la disposición en

comento.

Tratándose de agentes independientes, es mundialmente aceptado que

dichos agentes por las actividades que realicen para el extranjero no

constituyen un EP. No obstante en el párrafo quinto, se establece que si

el agente independiente no actúa dentro del marco ordinario de su

actividad, el residente en el extranjero tendrá un EP en el país. Si bien

esta filosofía va de la mano con los establecido en los comentarios del

Modelo Convenio de la OCDE, una diferencia importante en la LISR

es que de manera automática se constituye un EP, mientras que a la luz


IMCP 27

de los convenios de doble tributación siguiendo la filosofía del Modelo

Convenio, generan que el agente ya no sea independiente y por lo tanto

para saber si hay o no un EP, será necesario analizar si el agente

independiente se sitúa en los supuestos de cuando un agente de dicha

naturaleza genera un EP para el extranjero. Asimismo, este párrafo

enumera los supuestos de cuando un agente independiente se considera

que no actúa dentro del marco ordinario de sus actividades.

Los párrafos sexto y séptimo establecen reglas particulares tratándose

de servicios de construcción y conexos, señalando que se considerar

que existe un EP sólo cuando dichas actividades tengan una duración

de más de 186 días naturales. Es importante mencionar, que a

diferencia de lo establecido en los tratados fiscales para evitar la doble

tributación celebrados por México y los comentarios al Modelo

Convenio de la OCDE, ni la ley ni su reglamento señalan o establecen

reglas respecto a la realización de actividades de construcción cuando

un extranjero realice, por ejemplo, dos obras que no tienen nada que

ver entre sí, pero en su conjunto exceden el plazo establecido en la

LISR.

Por último, en los últimos dos párrafos de este artículo se establecen

las reglas de atribución de ingresos en los casos en que exista EP para

el residente en el extranjero. 2

CASOS EN QUE NO SE CONSIDERA QUE EXISTE UN ESTABLECIMIENTO PERMANENTE 3. Casos en que no se consi der a que existe un establ eci miento per manente

3

Artículo 3. No se considerará que constituye establecimiento permanente:

I. La utilización o el mantenimiento de instalaciones con el único fin de

almacenar o exhibir bienes o mercancías pertenecientes al residente en el extranjero.

II. La conservación de existencias de bienes o de mercancías

pertenecientes al residente en el extranjero con el único fin de almacenar o exhibir dichos bienes o mercancías o de que sean transformados por otra persona.

III. La utilización de un lugar de negocios con el único fin de comprar bienes

o mercancías para el residente en el extranjero.

IV. La utilización de un lugar de negocios con el único fin de desarrollar

actividades de naturaleza previa o auxiliar para las actividades del residente en el extranjero, ya sean de propaganda, de suministro de información, de investigación científica, de preparación para la colocación de préstamos, o de otras actividades similares.

RLISR 5. V. El depósito fiscal de bienes o de mercancías de un residente en el

extranjero en un almacén general de depósito ni la entrega de los mismos para su importación al país.

Este artículo tiene por objeto considerar los casos de actividades

realizadas por residentes en el extranjero que no constituyen EP y que


IMCP

28

en ausencia de esta disposición claramente lo serían. La razón de la

disposición es, entre otras, la de no gravar actividades que no generan

ingresos atribuibles bajo un análisis funcional del EP, lo que

implicaría la creación de sujetos con obligaciones formales y

necesidad de control de las autoridades sin contribuir a los ingresos

públicos. En términos generales, la realización de actividades previas o

auxiliares no constituye EP. El artículo 5 del RLISR señala que no se

consideran actividades previas o auxiliares, las que sean iguales a las

actividades del residente en el extranjero, salvo que dichas actividades

también tengan la naturaleza de previas o auxiliares en el extranjero,

precisándose que no se consideran actividades auxiliares las de

dirección.

Ahora bien, por lo que se refiere a las fracciones I y II del artículo en

comento, será importante considerar lo establecido en los Tratados

Internacionales para Evitar la Doble Tributación celebrados por

México, ya que adicionalmente a las actividades de almacenar y

exhibir bienes o mercancías, se establece que no constituye

establecimiento permanente, la utilización de instalaciones y el

mantenimiento de un depósito de bienes o mercancías con el único fin

de entregarlas. 3

BENEFICIOS DE LOS TRATADOS PARA EVITAR LA DOBLE TRIBUTACIÓN 4. Beneficios de l os tratados para evi tar l a dobl e tri butaci ón 4

Artículo 4. Los beneficios de los tratados para evitar la doble tributación sólo serán

aplicables a los contribuyentes que acrediten ser residentes en el país de que se trate y cumplan con las disposiciones del propio tratado y de las demás disposiciones de procedimiento contenidas en esta Ley, incluyendo la de presentar la declaración informativa sobre su situación fiscal en los términos del artículo 32-H del Código Fiscal de la Federación o bien, la de presentar el dictamen de estados financieros cuando se haya ejercido la opción a que se refiere el artículo 32-A del citado Código, y de designar representante legal.

RISR 6. RISR 258. RMF I.3.1.1. RMF 1.3.1.7. RMF 1.3.1.10. RMF 1.3.1.12. RMF 1.3.1.15

Además de lo previsto en el párrafo anterior, tratándose de operaciones entre partes relacionadas, las autoridades fiscales podrán solicitar al contribuyente residente en el extranjero que acredite la existencia de una doble tributación jurídica, a través de una manifestación bajo protesta de decir verdad firmada por su representante legal, en la que expresamente señale que los ingresos sujetos a imposición en México y respecto de los cuales se pretendan aplicar los beneficios del tratado para evitar la doble tributación, también se encuentran gravados en su país de residencia, para lo cual deberá indicar las disposiciones jurídicas aplicables, así como aquella documentación que el contribuyente considere necesaria para tales efectos.

RMF I.3.1.16.

En los casos en que los tratados para evitar la doble tributación establezcan tasas de retención inferiores a las señaladas en esta Ley, las tasas establecidas en dichos tratados se podrán aplicar directamente por el retenedor; en el caso de que el


IMCP 29

retenedor aplique tasas mayores a las señaladas en los tratados, el residente en el extranjero tendrá derecho a solicitar la devolución por la diferencia que corresponda.

Las constancias que expidan las autoridades extranjeras para acreditar la residencia surtirán efectos sin necesidad de legalización y solamente será necesario exhibir traducción autorizada cuando las autoridades fiscales así lo requieran.

RISR 6.

Este artículo establece que los beneficios de los tratados para evitar la

doble tributación sólo serán aplicables a los contribuyentes que

acrediten: 1) residencia fiscal, 2) cumplir con las disposiciones del

propio tratado, 3) cumplir con las demás disposiciones de

procedimiento contenidas en la LISR.

De acuerdo con el artículo 6 del RLISR, la manera de acreditar la

residencia es mediante la certificación de residencia o mediante la

certificación de la presentación de la declaración del último ejercicio.

En ambos casos, las certificaciones deberán ser expedidas por

autoridad fiscal competente y tendrán vigencia durante el año de

calendario en que se expidan. Por lo que respecta a las disposiciones

del propio tratado, esto se refiere que en algunos caso, el propio

Convenio establece otras obligaciones como el tema de beneficiario

efectivo en el caso de intereses, regalías o dividendos, o como el

cumplir con las reglas establecidas en el Convenio para poder aplicar

los beneficios del mismo que generalmente se conocen como reglas de

limitación de beneficios. Ahora bien, por lo que respecta a las demás

disposiciones de procedimiento contenidas en la Ley, se señalan, entre

otras, la de presentar la declaración informativa sobre la situación

fiscal en los términos del artículo 32-H del CFF, o bien la de presentar

el dictamen de estados financieros cuando se haya ejercido la opción a

que se refiere el artículo 32-A del citado Código, y de designar

representante legal. Tradicionalmente, se había entendido, por

ejemplo, que en el caso de enajenación de acciones, cuando un tratado

fiscal exentara dicha enajenación o, le diera la potestad tributaria sólo

al país de residencia y no al país de la fuente, que sólo era aplicable el

tratado cuando se nombrara representante legal en México y se

presentara el dictamen fiscal por venta de acciones respectivo.

El párrafo segundo establece que adicionalmente, tratándose de

operaciones entre partes relacionadas, las autoridades fiscales podrán

solicitar al residente en el extranjero que acredite la existencia de una

doble tributación jurídica a través de la manifestación, bajo protesta de

decir verdad, firmada por el representante legal. Parecería ser que la

intención de esta disposición es que para poder aplicar un Convenio

para evitar la doble tributación ,el que efectivamente se acredite que

existe esa doble tributación.

A través de la regla I.3.1.16 de la RM para 2014 se establecen 3 casos

en los que las autoridades fiscales no solicitarán el acreditamiento de

la doble tributación:


IMCP

30

I. Cuando el contribuyente sea residente de un país con un

sistema de renta territorial

II. Cuando el residente en el extranjero no esté sujeto a

imposición en su país de residencia, por motivo de la

aplicación del método de exención previsto en el tratado

para evitar la doble tributación celebrado con México.

III. En el caso de enajenación de acciones que realice bajo las

reglas de una reestructura de sociedades previstas en un

tratado para evitar la doble tributación.

Aún y cuando el acreditamiento de la doble tributación pareciera

lógica considera que todos los países siguen el criterio de tributación

mundial y el sistema de acreditamiento de impuestos pagados en el

extranjero como premisa, situación que no es del todo cierta en la

práctica ya que hay países que tienen como base un sistema territorial

o mixto y que pudiera haber algunos ingresos que estuvieran exentos

por lo que sería imposible acreditar la doble tributación. Es bienvenida

la regla que excluye algunos casos del acreditamiento de la doble

tributación, pero siguen existiendo otro, como el régimen de

tributación mixto que parecería no estar considerado. Asimismo,

pretende ir más allá de lo que pudo haberse negociado en un tratado

fiscal bilateral por lo que se antoja violatoria de dicho tratado, más

aún que no queda claro cuál sería la sanción ante la ausencia de dicha

acreditación.

Finalmente, en este artículo se señala que en caso de que los tratados

fiscales establezcan tasas de retención inferiores a las señaladas en la

Ley, dichas tasas menores podrán aplicarse de manera directa por

dicho retenedor y que en caso de retener con una tasa mayor a la

establecida en el Convenio, el residente extranjero tendrá derecho a

solicitar la devolución de la diferencia. 4

ACREDITAMIENTO DEL IMPUESTO PAGADO EN EL EXTRANJERO 5. Acreditamiento del i mpues to pagado en el extr anj ero

5

Artículo 5. Los residentes en México podrán acreditar, contra el impuesto que

conforme a esta Ley les corresponda pagar, el impuesto sobre la renta que hayan pagado en el extranjero por los ingresos procedentes de fuente ubicada en el extranjero, siempre que se trate de ingresos por los que se esté obligado al pago del impuesto en los términos de la presente Ley. El acreditamiento a que se refiere este párrafo sólo procederá siempre que el ingreso acumulado, percibido o devengado, incluya el impuesto sobre la renta pagado en el extranjero.

Tratándose de ingresos por dividendos o utilidades distribuidos por sociedades residentes en el extranjero a personas morales residentes en México, también se podrá acreditar el monto proporcional del impuesto sobre la renta pagado por dichas sociedades que corresponda al dividendo o utilidad percibido por el residente en México. Quien efectúe el acreditamiento a que se refiere este párrafo considerará como ingreso acumulable, además del dividendo o utilidad percibido, sin disminuir la retención o pago del impuesto sobre la renta que en su caso se haya efectuado por su distribución, el monto proporcional del impuesto sobre la renta corporativo pagado


IMCP 31

por la sociedad, correspondiente al dividendo o utilidad percibido por el residente en México, aun cuando el acreditamiento del monto proporcional del impuesto se limite en términos del párrafo séptimo de este artículo. El acreditamiento a que se refiere este párrafo sólo procederá cuando la persona moral residente en México sea propietaria de cuando menos el diez por ciento del capital social de la sociedad residente en el extranjero, al menos durante los seis meses anteriores a la fecha en que se pague el dividendo o utilidad de que se trate.

RISR 8

Para los efectos del párrafo anterior, el monto proporcional del impuesto sobre la renta pagado en el extranjero por la sociedad residente en otro país correspondiente al dividendo o utilidad percibido por la persona moral residente en México, se obtendrá aplicando la siguiente fórmula:

Donde:

MPI: Monto proporcional del impuesto sobre la renta pagado en el extranjero por la sociedad residente en el extranjero en primer nivel corporativo que distribuye dividendos o utilidades de manera directa a la persona moral residente en México.

D: Dividendo o utilidad distribuido por la sociedad residente en el extranjero a la persona moral residente en México sin disminuir la retención o pago del impuesto sobre la renta que en su caso se haya efectuado por su distribución.

U: Utilidad que sirvió de base para repartir los dividendos, después del pago del impuesto sobre la renta en primer nivel corporativo, obtenida por la sociedad residente en el extranjero que distribuye dividendos a la persona moral residente en México.

IC: Impuesto sobre la renta corporativo pagado en el extranjero por la sociedad residente en el extranjero que distribuyó dividendos a la persona moral residente en México.

Adicionalmente a lo previsto en los párrafos anteriores, se podrá acreditar el monto proporcional del impuesto sobre la renta pagado por la sociedad residente en el extranjero que distribuya dividendos a otra sociedad residente en el extranjero, si esta última, a su vez, distribuye dichos dividendos a la persona moral residente en México. Quien efectúe el acreditamiento conforme a este párrafo, deberá considerar como ingreso acumulable, además del dividendo o utilidad percibido en forma directa por la persona moral residente en México, sin disminuir la retención o pago del impuesto sobre la renta que en su caso se haya efectuado por su distribución, el monto proporcional del impuesto sobre la renta corporativo que corresponda al dividendo o utilidad percibido en forma indirecta por el que se vaya a efectuar el acreditamiento, aun cuando el acreditamiento del monto proporcional del impuesto se limite en términos del párrafo séptimo de este artículo. Este monto proporcional del impuesto sobre la renta pagado en un segundo nivel corporativo se determinará de conformidad con la siguiente fórmula:


IMCP

32

Donde:

MPI2: Monto proporcional del impuesto sobre la renta pagado en el extranjero

por la sociedad residente en el extranjero en segundo nivel corporativo, que distribuye dividendos o utilidades a la otra sociedad extranjera en primer nivel corporativo, que a su vez distribuye dividendos o utilidades a la persona moral residente en México.


U: Utilidad que sirvió de base para repartir los dividendos, después del pago del impuesto sobre la renta en primer nivel corporativo, obtenida por la sociedad residente en el extranjero que distribuye dividendos a la persona moral residente en México.

D2: Dividendo o utilidad distribuida por la sociedad residente en el extranjero

a la sociedad residente en el extranjero que distribuye dividendos a la persona moral residente en México, sin disminuir la retención o pago del impuesto sobre la renta que en su caso se haya efectuado por la primera distribución.

U2: Utilidad que sirvió de base para repartir los dividendos después del pago

del impuesto sobre la renta en segundo nivel corporativo, obtenida por la sociedad residente en el extranjero que distribuye dividendos a la otra sociedad residente en el extranjero que distribuye dividendos a la persona moral residente en México.

IC2: Impuesto sobre la renta corporativo pagado en el extranjero por la

sociedad residente en el extranjero que distribuyó dividendos a la otra sociedad residente en el extranjero que distribuye dividendos a la persona moral residente en México.

El acreditamiento a que se refiere el párrafo anterior, sólo procederá siempre que la sociedad residente en el extranjero que haya pagado el impuesto sobre la renta que se pretende acreditar se encuentre en un segundo nivel corporativo. Para efectuar dicho acreditamiento la persona moral residente en México deberá tener una participación directa en el capital social de la sociedad residente en el extranjero que le distribuye dividendos de cuando menos un diez por ciento. Esta última sociedad deberá ser propietaria de cuando menos el diez por ciento del capital social de la sociedad residente en el extranjero en la que el residente en México tenga participación indirecta, debiendo ser esta última participación de cuando menos el cinco por ciento de su capital social. Los porcentajes de tenencia accionaria señalados en este párrafo, deberán haberse mantenido al menos durante los seis meses anteriores a la fecha en que se pague el dividendo o utilidad de que se trate. Adicionalmente, para efectuar el acreditamiento referido en el párrafo anterior, la


IMCP 33

sociedad residente en el extranjero en la que la persona moral residente en México tenga participación indirecta, deberá ser residente en un país con el que México tenga un acuerdo amplio de intercambio de información.

Tratándose de personas morales, el monto del impuesto acreditable a que se refiere el primer párrafo de este artículo no excederá de la cantidad que resulte de aplicar la tasa a que se refiere el artículo 9 de esta Ley, a la utilidad fiscal que resulte conforme a las disposiciones aplicables de la presente Ley por los ingresos percibidos en el ejercicio de fuente de riqueza ubicada en el extranjero. Para estos efectos, las deducciones que sean atribuibles exclusivamente a los ingresos de fuente de riqueza ubicada en el extranjero se considerarán al cien por ciento; las deducciones que sean atribuibles exclusivamente a los ingresos de fuente de riqueza ubicada en territorio nacional no deberán ser consideradas y, las deducciones que sean atribuibles parcialmente a ingresos de fuente de riqueza en territorio nacional y parcialmente a ingresos de fuente de riqueza en el extranjero, se considerarán en la misma proporción que represente el ingreso proveniente del extranjero de que se trate, respecto del ingreso total del contribuyente en el ejercicio. El cálculo del límite de acreditamiento a que se refiere este párrafo se realizará por cada país o territorio de que se trate.

Adicionalmente, tratándose de personas morales, la suma de los montos proporcionales de los impuestos pagados en el extranjero que se tiene derecho a acreditar conforme al segundo y cuarto párrafos de este artículo, no excederá del límite de acreditamiento. El límite de acreditamiento se determinará aplicando la siguiente fórmula:

Donde:

LA: Límite de acreditamiento por los impuestos sobre la renta corporativos pagados en el extranjero en primer y segundo nivel corporativo.


MPI: Monto proporcional del impuesto sobre la renta corporativo pagado en el extranjero a que se refiere el tercer párrafo de este artículo.

MPI2: Monto proporcional del impuesto sobre la renta corporativo pagado en el

extranjero a que se refiere el cuarto párrafo de este artículo.

T: Tasa a que se refiere el artículo 9 de esta Ley.

ID: Impuesto acreditable a que se refiere el primer y sexto párrafos de este artículo que corresponda al dividendo o utilidad percibido por la persona moral residente en México.

Cuando la persona moral que en los términos de los párrafos anteriores tenga derecho a acreditar el impuesto sobre la renta pagado en el extranjero se escinda, el derecho al acreditamiento le corresponderá exclusivamente a la sociedad escindente. Cuando esta última desaparezca lo podrá transmitir a las sociedades


IMCP

34

escindidas en la proporción en que se divida el capital social con motivo de la escisión.

En el caso de las personas físicas, el monto del impuesto acreditable a que se refiere el primer párrafo de este artículo, no excederá de la cantidad que resulte de aplicar lo previsto en el Capítulo XI del Título IV de esta Ley a los ingresos percibidos en el ejercicio de fuente de riqueza ubicada en el extranjero, una vez efectuadas las deducciones autorizadas para dichos ingresos de conformidad con el capítulo que corresponda del Título IV antes citado. Para estos efectos, las deducciones que no sean atribuibles exclusivamente a los ingresos de fuente de riqueza ubicada en el extranjero deberán ser consideradas en la proporción antes mencionada.

En el caso de las personas físicas que determinen el impuesto correspondiente a sus ingresos por actividades empresariales en los términos del Capítulo II del Título IV de esta Ley, el monto del impuesto acreditable a que se refiere el primer párrafo de este artículo no excederá de la cantidad que resulte de aplicar al total de los ingresos del extranjero la tarifa establecida en el artículo 152 de esta Ley. Para estos efectos, las deducciones que no sean atribuibles exclusivamente a los ingresos de fuente de riqueza ubicada en el extranjero deberán ser consideradas en la proporción antes mencionada. Para fines de este párrafo y del anterior, el cálculo de los límites de acreditamiento se realizará por cada país o territorio de que se trate.

Las personas físicas residentes en México que estén sujetas al pago del impuesto en el extranjero en virtud de su nacionalidad o ciudadanía, podrán efectuar el acreditamiento a que se refiere este artículo hasta por una cantidad equivalente al impuesto que hubieran pagado en el extranjero de no haber tenido dicha condición.

Cuando el impuesto acreditable se encuentre dentro de los límites a que se refieren los párrafos que anteceden y no pueda acreditarse total o parcialmente, el acreditamiento podrá efectuarse en los diez ejercicios siguientes, hasta agotarlo. Para los efectos de este acreditamiento, se aplicarán, en lo conducente, las disposiciones sobre pérdidas del Capítulo V del Título II de esta Ley.

La parte del impuesto pagado en el extranjero que no sea acreditable de conformidad con este artículo, no será deducible para efectos de la presente Ley.

Para determinar el monto del impuesto pagado en el extranjero que pueda acreditarse en los términos del segundo y cuarto párrafos de este artículo, se deberá efectuar la conversión cambiaria respectiva, considerando el último tipo de cambio publicado en el Diario Oficial de la Federación, con anterioridad al último día del ejercicio al que corresponda la utilidad con cargo a la cual se pague el dividendo o utilidad percibido por el residente en México. En los demás casos a que se refiere este artículo, para efectos de determinar el monto del impuesto pagado en el extranjero que pueda acreditarse, la conversión cambiaria se efectuará considerando el promedio mensual de los tipos de cambio diarios publicados en el Diario Oficial de la Federación en el mes de calendario en el que se pague el impuesto en el extranjero mediante retención o entero.

Los contribuyentes que hayan pagado en el extranjero el impuesto sobre la renta en un monto que exceda al previsto en el tratado para evitar la doble tributación que, en su caso, sea aplicable al ingreso de que se trate, sólo podrán acreditar el excedente


IMCP 35

en los términos de este artículo una vez agotado el procedimiento de resolución de controversias contenido en ese mismo tratado.

No se tendrá derecho al acreditamiento del impuesto pagado en el extranjero, cuando su retención o pago esté condicionado a su acreditamiento en los términos de esta Ley.

Los contribuyentes deberán contar con la documentación comprobatoria del pago del impuesto en todos los casos. Cuando se trate de impuestos retenidos en países con los que México tenga celebrados acuerdos amplios de intercambio de información, bastará con una constancia de retención.

RMF I.2.1.1. RMF I.3.1.2

Las personas morales residentes en México que obtengan ingresos por dividendos o utilidades distribuidos por sociedades residentes en el extranjero, deberán calcular los montos proporcionales de los impuestos y el límite a que se refiere el párrafo séptimo de este artículo, por cada ejercicio fiscal del cual provengan los dividendos distribuidos. Para efectos de lo anterior, las personas morales residentes en México estarán obligadas a llevar un registro que permita identificar el ejercicio al cual corresponden los dividendos o utilidades distribuidas por la sociedad residente en el extranjero. En el caso de que la persona moral residente en México no tenga elementos para identificar el ejercicio fiscal al que correspondan los dividendos o utilidades distribuidas, en el registro a que se refiere este párrafo se considerará que las primeras utilidades generadas por dicha sociedad son las primeras que se distribuyen. Los contribuyentes deberán mantener toda la documentación que compruebe la información señalada en el registro a que se refiere este párrafo. Los residentes en México que no mantengan el registro o la documentación mencionados, o que no realicen el cálculo de la manera señalada anteriormente, no tendrán derecho a acreditar el impuesto al que se refieren los párrafos segundo y cuarto de este artículo. El registro mencionado en este párrafo deberá llevarse a partir de la adquisición de la tenencia accionaria, pero deberá contener la información relativa a las utilidades respecto de las cuales se distribuyan dividendos o utilidades, aunque correspondan a ejercicios anteriores.

Cuando un residente en el extranjero tenga un establecimiento permanente en México y sean atribuibles a dicho establecimiento ingresos de fuente ubicada en el extranjero, se podrá efectuar el acreditamiento en los términos señalados en este artículo, únicamente por aquellos ingresos atribuibles que hayan sido sujetos a retención.

Se considerará que un impuesto pagado en el extranjero tiene la naturaleza de un impuesto sobre la renta cuando cumpla con lo establecido en las reglas generales que expida el Servicio de Administración Tributaria. Se considerará que un impuesto pagado en el extranjero tiene naturaleza de impuesto sobre la renta cuando se encuentre expresamente señalado como un impuesto comprendido en un tratado para evitar la doble imposición en vigor de los que México sea parte.

Este artículo tiene por objeto establecer las reglas de acreditamiento

del impuesto pagado en el extranjero contra el impuesto mexicano con

el objeto de evitar la doble tributación jurídica. Estas reglas del primer

párrafo se refieren al impuesto pagado por un residente en México en


IMCP

36

el extranjero que en la doctrina se conoce como el impuesto directo.

Los requisitos aquí señalados para poder acreditar el impuesto

extranjero son: 1) Que lo que se acredite sólo sea ISR extranjero; 2)

Que se trate de ISR pagado en el extranjero; 3) Que corresponda a

ingresos procedentes de fuente extranjera; 4) Que se trate de ingresos

por lo que se está obligado a pagar ISR en México; y 5) Que el ingreso

acumulado sea el ingreso bruto, es decir, que incluya el ISR pagado en

el extranjero. En relación a estos requisitos, poca información se tiene

en cuanto a que debe de entenderse por impuesto pagado y cuáles son

los criterios de fuente extranjera. En este último caso hay dos

posiciones que se han adoptado en la práctica: 1) aplicar las

disposiciones del título V a contrario sensu (pues estas si establece los

criterios de cuando un ingreso es de fuente mexicana), ó 2) considerar

que es de fuente extranjera si se está obligado a pagar un ISR en el

extranjero. Por lo que respecta a que debe considerarse como ISR

extranjero, el SAT con fecha 12 de enero de 2012 dio a conocer

mediante su portal los lineamientos para saber si un ISR pagado en el

extranjero es ISR para estos efectos.

El párrafo segundo de este artículo, establece la posibilidad de

acreditar adicionalmente el ISR proporcional pagado por una sociedad

extranjera cuando esta le distribuya un dividendo a la persona moral

mexicana. Los requisitos que se establecen en este párrafo para poder

acreditar el ISR indirecto proporcional son: 1) Que el residente en

México sea una persona moral; 2) Que la PM residente en México sea

propietaria de cuando menos el 10% del capital social de la sociedad

residente en el extranjero; 3) Que la tenencia accionaria mínima sea al

menos durante los 6 meses anteriores a la fecha que se pague el

dividendo; 4) Que se trate de ISR extranjero; 5) Que se trate de ISR

pagado por la sociedad extranjera; y 6) Que el ingreso acumulable en

México sea por el monto bruto que le corresponda (monto

proporcional) a la persona moral residente en México, es decir sin

disminuir la retención que en su caso se haya efectuado por su

distribución.

El párrafo tercero señala que para la obtención del monto

proporcional del ISR pagado en el extranjero se aplicará una formula

mediante la cual se divide el dividendo pagado por la sociedad

extranjera a la persona moral residente en México entre la utilidad que

sirvió de base para repartir los dividendos y multiplicado dicho factor

por el ISR corporativo pagado en el extranjero. Esta fórmula va

íntimamente ligada a la participación accionaria que tenga la persona

moral residente en México sobre la sociedad extranjera al momento del

reparto del dividendo, de tal suerte que si la participación accionaria

es del 100% el factor será del 1, por lo que el ISR proporcional en

principio corresponderá al 100% del impuesto indirecto o impuesto

corporativo pagado por la sociedad extranjera.


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El párrafo cuarto establece adicionalmente la posibilidad de acreditar

el ISR indirecto proporcional. Los requisitos que se establecen en este

párrafo y el siguiente para poder acreditar el ISR indirecto

proporcional son: 1) Que el residente en México sea una persona

moral; 2) Que la PM residente en México sea propietaria de cuando

menos el 10% del capital social de la sociedad residente en el

extranjero que le distribuya el dividendo de manera directa; 3) Que la

sociedad extranjera que le distribuya el dividendo a la persona moral

residente en México sea propietaria, de cuando menos el 10% del

capital de la sociedad extranjera de la cual el residente en México es

propietario indirecto; 4) Que la sociedad extranjera que haya pagado

el ISR que se pretende acreditar se encuentre en un segundo nivel

corporativo; 5) Que la tenencia accionaria mínima indirecta sea al

menos del 5%; 6) Que todos los porcentajes de tenencia mínima se

hayan mantenido al menos durante los 6 meses anteriores a la fecha

que se pague el dividendo; 7) Que se trate de ISR extranjero; 8) Que se

trate de ISR pagado por la sociedad extranjera de segundo nivel

corporativo; y 9) Que el ingreso acumulable en México sea por el

dividendo bruto percibido de forma directa más el monto proporcional

del ISR corporativo que le corresponda al dividendo percibido de

forma indirecta. Asimismo, el párrafo cuarto en su última parte señala

que para obtener el monto proporcional del ISR pagado en un segundo

nivel corporativo se obtendrá de la aplicación de una formula, la cual

determina dos factores a aplicar al impuesto corporativo de segundo

nivel. El primer factor se obtiene al igual que la formula anterior de

dividir el dividendo distribuido a la persona moral residente en México

entre la utilidad que sirvió de base para repartirlo, y el segundo factor,

de manera similar se obtiene de dividir el dividendo que la sociedad

extranjera de segundo nivel le distribuye a la sociedad extranjera de

primer nivel corporativo, entre la utilidad que sirvió de base para

repartirlo.

El párrafo sexto establece que el monto del ISR directo, tratándose de

personas morales, no podrá exceder de la cantidad que resulte de

aplicar la tasa de ISR corporativo a la utilidad de fuente extranjera, En

este sentido será necesario determinar dicha utilidad disminuyendo de

los ingresos de fuente extranjera las deducciones de fuente extranjera,

aplicando un criterio de atribución del 100%, 0% y proporcional, para

aquellas deducciones que sean exclusivamente relacionadas con

ingresos del extranjero, ingresos de fuente mexicana y parcialmente a

ambas, respe

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