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Retos de las ciencias administrativas desde las economías emergentes: Evolución de sociedades Página 1 La valuación de inventarios forestales y las normas de información financiera, estudio de caso. Esteban Pérez Canales*, Bertha Guadalupe Pérez Rocha*, Fátima del Rocío Pérez Rocha* *Facultad de Economía Contaduría y Administración de la UJED* Durango, Dgo. México. Email: [email protected] Teléfono: 524442717338 Resumen: Históricamente, la información financiera relativa a la valuación de inventarios forestales había estado fuera de toda normatividad, de tal forma que, en los estados financieros de las empresas pertenecientes al sector forestal, se carencia de uniformidad en la presentación de la información que, como se sabe debe cumplir, con los requisitos de ser confiable, verificable y objetiva, de manera que sea útil en la toma de decisiones. En el año de 2010, el Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas de Información Financiera, A.C. (CINIF), responsable en México de la normatividad contable y financiera, emitió la norma de información financiera (NIF) C-4, Inventarios, en sustitución del boletín C-4, del mismo rubro; esto con la finalidad de ir adoptando estándares que converjan con las normas internacionales de información financiera (IFRS, por sus siglas en inglés). No obstante, esta regla no es aplicable a las empresas agropecuarias dentro de las que se ubican las forestales, en tal virtud se debe aplicar la normatividad del Boletín E-1 del Instituto Mexicano de Contadores Públicos (IMCP) y supletoriamente la NIC-41 de las normas Internacionales de contabilidad. Pasar de un estado de falta de normatividad, a uno de normatividad un tanto ambigua para un sector empresarial importante del país, lógicamente ha creado confusión; de ahí que, con el presente trabajo se busque aportar algunos elementos, que permitan atender de la mejor manera posible, la valuación de inventarios forestales y su presentación en los estados financieros, cumpliendo los requisitos básicos de confiabilidad, verificación y objetividad para la toma de decisiones. Palabras clave: valuación financiera, inventarios forestales y estados financieros
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sociedades
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La valuación de inventarios forestales y las normas de información
financiera, estudio de caso.
Esteban Pérez Canales*, Bertha Guadalupe Pérez Rocha*, Fátima del Rocío Pérez Rocha*
*Facultad de Economía Contaduría y Administración de la UJED*
Durango, Dgo. México. Email: [email protected]
Teléfono: 524442717338
Resumen:
Históricamente, la información financiera relativa a la valuación de inventarios forestales
había estado fuera de toda normatividad, de tal forma que, en los estados financieros
de las empresas pertenecientes al sector forestal, se carencia de uniformidad en la
presentación de la información que, como se sabe debe cumplir, con los requisitos de
ser confiable, verificable y objetiva, de manera que sea útil en la toma de decisiones.
En el año de 2010, el Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas
de Información Financiera, A.C. (CINIF), responsable en México de la normatividad
contable y financiera, emitió la norma de información financiera (NIF) C-4, Inventarios,
en sustitución del boletín C-4, del mismo rubro; esto con la finalidad de ir adoptando
estándares que converjan con las normas internacionales de información financiera
(IFRS, por sus siglas en inglés). No obstante, esta regla no es aplicable a las empresas
agropecuarias dentro de las que se ubican las forestales, en tal virtud se debe aplicar la
normatividad del Boletín E-1 del Instituto Mexicano de Contadores Públicos (IMCP) y
supletoriamente la NIC-41 de las normas Internacionales de contabilidad.
Pasar de un estado de falta de normatividad, a uno de normatividad un tanto ambigua
para un sector empresarial importante del país, lógicamente ha creado confusión; de
ahí que, con el presente trabajo se busque aportar algunos elementos, que permitan
atender de la mejor manera posible, la valuación de inventarios forestales y su
presentación en los estados financieros, cumpliendo los requisitos básicos de
confiabilidad, verificación y objetividad para la toma de decisiones.
Palabras clave: valuación financiera, inventarios forestales y estados financieros
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Introducción:
Uno de los recursos renovables más importantes de nuestro país es el recurso forestal
y por lo tanto, requieren de una buena administración. Trascendente desde el punto de
vista económico, el sector forestal representa una fuente de satisfactores sumamente
valiosa para la comodidad de la vida moderna; desde el punto de vista ambiental, tal
vez su importancia sea mayor, pues este recurso representa una importante fuente de
equilibrio ecológico y, es factor fundamental para el control del sobrecalentamiento de
nuestro planeta. La información disponible, muestra que desde un enfoque meramente
económico, los bosques y selvas representan un recurso renovable del que por falta de
políticas administrativas adecuadas se ha excedido su aprovechamiento, cayendo en
una sobre explotación, que aun cuando puede representar un beneficio económico en
el corto plazo, a largo plazo se puede llegar a situaciones sumamente críticas.
La evolución de la producción forestal del país ha sido dinámica en función de la
relación entre el sector forestal y el desarrollo económico. Información de los últimos
cuarenta años, muestra como la producción maderable del país se incrementó de 7.2
millones de metros cúbicos en 1970 a 7.6 millones en 1976, hasta llegar a 9.5 millones
de metros cúbicos en 1988; a partir de ese año, empieza un declive que llega hasta 5.8
millones en el año de 2009 (Pérez, 2011) (ver tabla No. 1). Una de las principales
causas de este hecho, es la reducción de las superficies de bosque aprovechables
comercialmente, a tal grado que estados como Jalisco y Michoacán, muestran en la
actualidad un aprovechamiento forestal mínimo. Adicionalmente, existen otros factores
externos que han incidido en esa situación, como son la reducción en el diámetro del
arbolado existente, o el incremento de las importaciones de productos forestales a partir
del ingreso de México al GATT, hoy Organización Mundial de Comercio.
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PRODUCCIÓN FORESTAL NACIONAL
Año Producción en m³r
1999 8,496,489
2000 9,429,800
2001 8,124,571
2002 6,664,720
2003 6,996,770
2004 6,718,508
2005 6,423,897
2006 6,481,168
2007 6,988,000
2008 6,305,000
2009 5,808,956
Promedio 7,130,716 Tabla No. 1 Fuente: elaboración propia con información de CONAFOR y SEMARNAT 1999-2009
Figura No.1 Fuente: elaboración propia con información de (SEMARNAT 1977-2009
México es un país con una gran biodiversidad, tanto en flora como en fauna, según
información de la CONAFOR (2009). El país está calificado entre los cinco países con
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COMPORTAMIENTO DE LA PRODUCCIÓN NACIONAL DE MADERA
Producción anual
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mayor biodiversidad en el mundo; junto con Brasil, Colombia, China y Australia. El caso
particular de los recursos forestales en México, no es la excepción; pues esta
biodiversidad también es muy amplia, como resultado de la gran variedad geográfica,
ambiental y biológica del país. Los bosques y selvas mexicanos imprimen una
importancia económica singular, son fuente de madera y de productos no maderables,
pero además, los ecosistemas forestales desempeñan importantes funciones
ambientales, contribuyendo a la estabilidad general del ambiente; al preservar tanto el
suelo, como la humedad local y regional y con efecto tanto en la supervivencia de las
especies que en ellos viven, como en la calidad de vida de las poblaciones humanas.
La situación de los bosques en México, no es ajena al entorno global que priva en la
actualidad. México como parte de la región de América del Norte para efectos del
estudio de la FAO, comparte más las condiciones forestales de la región de Latino
América y el Caribe, que las de los países de la región de América del Norte. Algunas
cifras y datos sobre el particular, muestran diferencias significativas entre México y sus
socios comerciales que integran el NAFTA: EUA y Canadá (Luján et al., 2007), según
se muestra en el cuadro de la tabla No. 2. Existen otros factores que seguramente han
afectado a los niveles de producción forestal, como es el caso de las políticas de
financiamiento y las formas de la organización para la producción; el marco normativo y
las políticas de la administración pública en materia forestal; y, para efectos del
presente trabajo, puede incluirse también, la falta de inventarios forestales formalmente
establecidos, sistematizados y valuados que permitan ponderar de manera económica-
financiera, la importancia del recurso.
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Comparativo de la actividad forestal de los países del NAFTA
No. CONCEPTO MÉXICO EUA CANADÁ
1. Tenencia de la tierra
80% propiedad ejidal, 15% Ejidal y 5% de la nación
Predomina propiedad privada
Predomina propiedad privada
2. Inversión del gobierno en los bosques
Baja Altos subsidios Fuerte
3. Importancia global de la producción forestal
Reducida 10% de la producción mundial
4. Tasa de deforestación 1.3%
5. Valor agregado forestal Bajo Alto Alto Tabla No. 2 Fuente: Elaboración de los autores con información de Luján et al 2007, FAO 2009 y CONAFOR 2008
Ahora bien, analizando algunas cifras relativas al sector forestal en el estado de
Durango, tomando en cuenta su destacaba participación como productor de madera. El
promedio anual de madera obtenida de los bosques del estado de Durango es de 2.4
millones de metros cúbicos, con lo cual, la entidad se ha colocado, en los últimos años,
como el principal productor de madera de pino en el país. Durango mantiene también,
un primer lugar en el potencial aprovechable de los bosques de clima templado frío,
seguido por el Estado de Chihuahua. Actualmente, se perfila también como la entidad
con mayor número de hectáreas de terreno forestal certificadas dentro de un
aprovechamiento sustentable. En relación a la industria forestal instalada, ésta se
compone de aserraderos, fábricas de tableros de aglomerado, fábricas de triplay,
plantas de impregnación, fábricas de celulosa y papel, fábricas de empaques y, en
menor escala, de la fabricación de pisos, lambrines y mangos para herramienta. Toda
esta planta industrial representa una capacidad instalada para 3.8 millones de metros
cúbicos de madera; sin embargo, únicamente se han procesado, los 2.4 millones de
metros cúbicos mencionados anteriormente, lo cual representa un aprovechamiento
63%, en promedio, de la capacidad instalada, afectando significativamente la
rentabilidad y la productividad, de las empresas de este sector de la economía.
Por lo que se refiere a la superficie aprovechable de los bosques del Estado de
Durango, esta es de 1.7 millones de hectáreas distribuidas principalmente a lo largo de
la Sierra Madre Occidental en su parte correspondiente a la entidad. Los propietarios de
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los predios boscosos ubicados dentro de esta superficie, son principalmente, ejidos y
comunidades y, en una proporción menor dichos predios, son propiedad de particulares
(ver tabla No.2). En muchos de los casos, los ejidos y comunidades e incluso los
particulares no realizan directamente el aprovechamiento forestal de sus predios,
efectuando contratos para tal efecto con las empresas industriales. No obstante la
importancia del sector forestal mexicano, los empresarios del ramo no han aquilatado la
necesidad de contar con información financiera para la toma de decisiones financieras
congruentes. Por muchos años, se ha pensado que los bosques como recurso natural
renovable son inagotables; sin embargo todo recurso natural que sea explotado a una
tasa mayor que la de recuperación, tiende a agotarse.
Para realizar un aprovechamiento forestal, la legislación exige que se presente un
programa de aprovechamiento de acuerdo al potencial del bosque. Estos programas
deben de ser elaborados y, en forma indirecta administrados, por “Prestadores de
Servicios Técnicos Forestales”, quienes son autorizados por las autoridades
correspondientes y prestan sus servicios a los usufructuarios, mediante un contrato de
servicios profesionales. Los programas de aprovechamiento forestal, aun cuando
consideran los volúmenes aprovechables para un número determinado de años y
contemplan además, las labores de cultivo y técnicas de aprovechamiento a desarrollar,
no requieren de presentar información económica sobre los inventarios forestales de
cada predio, de tal forma que en un momento dado se desconoce el valor de un
inventario forestal de árboles en pie. Por estos motivos, la información financiera, que
generan las empresas forestales poseedoras de predios boscosos, no refleja
adecuadamente el valor de dichos predios, como lo señalan las Normas de Información
Financiera (NIF) en lo referente a sus postulados básicos (NIF, 2011).
En México, con objeto de que las empresas y otros organismos sociales estructuren
adecuadamente su información financiera, éstos deben atender los lineamientos
definidos por el CINIF. Este consejo esta integrado por diversos organismos nacionales
vinculados al manejo y operación de la información financiera, como es el caso del
IMCP, uno de los principales promotores de la normatividad de esta área. Los acuerdos
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tomados en este sentido se concretizan a través de las Normas de Información
Financiera (NIF), sus interpretaciones (INIF) y orientaciones (ONIF).
Ahora bien, la información financiera es principalmente derivada de la contabilidad de
una empresa y, se caracteriza por ser expresada en forma cuantitativa, es decir, en
unidades monetarias, es además descriptiva mostrando el desempeño y desarrollo
financiero de la entidad (NIF 2011). La información financiera emanada de la
contabilidad, se manifiesta en los estados financieros, los cuales en atención a las NIF
consideran básicos los siguientes:
a) El Estado de Situación Financiera,
b) El Estado de Resultados,
c) El Estado de Variaciones en el Capital Contable, y
d) El Estado de Flujo de Efectivo.
Para cumplir con su cometido y, siguiendo con la normatividad antes comentada, los
estados financieros deben cumplir con ciertas características que les den soporte en la
toma de decisiones, estas características son:
a) Confiabilidad,
b) Relevancia,
c) Comprensibilidad, y
d) Comparabilidad.
La consideración de los conceptos anteriores, tiene importancia para el tema de este
trabajo en virtud de que uno de los principales rubros de la contabilidad de las
empresas forestales, y de muchas otras, es el de los inventarios, y por lo mismo, debe
cumplir con los requisitos y característica ya comentados.
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ANTECEDENTES
Es común en las empresas mexicanas la falta de información para la eficiente y
acertada toma de decisiones, para la planeación, e incluso, para su valoración por parte
de terceros interesados. Como es sabido, para que la información sea de utilidad se
requiere que esta cumpla además, con los requisitos de veracidad, oportunidad y
claridad en su presentación como lo establecen las NIF. La situación en el caso de las
empresas forestales, y muy especialmente de aquellas dedicadas a la silvicultura, no
es la excepción. En diferentes aspectos, se aprecia la falta de información veraz y
oportuna, acentuándose aún más en las pequeñas y medianas empresas. Solucionar
estos problemas es de especial relevancia, sobretodo sí se considera como se
menciona anteriormente la importancia de la producción forestal nacional.
Dentro del sector forestal, uno de los renglones en donde se dificulta obtener
información confiable es el de los inventarios de recursos naturales maderables en los
predios forestales. La fuente de información que a la fecha se utiliza en mayor medida,
es el programa de manejo forestal que en base a los estudios dasonómicos, se
elaboran para cada predio. En teoría, puede pensarse que esta fuente de información
es adecuada, sin embargo en la práctica puede carecer de los requisitos de
confiabilidad que debe tener la información, llevando como consecuencia a una utilidad
limitada para cualquiera de los fines que le son propios. Existe también la circunstancia
de que, en ocasiones los estudios dasonómicos no cubren las áreas inaccesibles de un
predio, por lo tanto los inventarios correspondientes resultan incompletos, limitando la
confiabilidad de un concepto importante para la eficiente administración de las
empresas forestales. Sin embargo, este aspecto no se ha reconocido como prioritario
desde los puntos de vista administrativo, financiero, contable o de elemento básico para
un buen programa de aprovechamiento, que encamine los esfuerzos de la dirección y
de la fuerza de trabajo de la empresa hacia un desarrollo sustentable eficiente.
Las causas para que se dé la situación descrita son variadas. Van desde la existencia
de una legislación fiscal muy laxa en cuanto al manejo de inventarios se refiere, la falta
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de tecnologías apropiadas para la cuantificación de los inventarios, la carencia de una
cultura empresarial basada en la toma de decisiones profesional, la ausencia de
planeación efectiva, o incluso la confusión entre los empresarios que consideran que la
contabilidad en más una obligación fiscal vinculada al cumplimiento de las obligaciones
tributarias, que una herramienta de información para la toma de decisiones. No
obstante, puede considerarse que en la medida en que se vaya profesionalizando la
administración de las empresas forestales, se logre una mayor vinculación entre las
instituciones de educación y de investigación con estas empresas, y se cuente con una
participación del sector oficial congruente con las actuales condiciones de desarrollo
industrial, comercial y tecnológico que caracterizan a esta época, se podrá avanzar
hacia la implantación de sistemas de información más completos y útiles para la toma
de decisiones.
JUSTIFICACIÓN
Los tiempos actuales demandan de quienes conforman las organizaciones sociales,
dedicar los mejores esfuerzos para el sano desarrollo de sus actividades y el mejor
logro de los objetivos. La empresa forestal, como organización social, tiene además en
comparación con la generalidad de las empresas, la gran responsabilidad social de
proteger y conservar el ecosistema silvícola, realizando un aprovechamiento racional de
los bosques y selvas, aspecto que se logra adoptando modelos basados en la filosofía
del desarrollo sustentable. La utilización de estos modelos lleva implícita la
consideración de una rentabilidad económica como resultado del aprovechamiento,
congruente con los objetivos de desarrollo sano y sostenido del bosque a favor de la
comunidad. Lograr un escenario de desarrollo del bosque bajo estos postulados, exige
la participación de todos los sectores relacionados con el aspecto forestal para construir
un paradigma sistémico que coadyuve al alcance de estos fines.
Plantear la realización de un trabajo de investigación tendiente a aportar elementos
para una metodología practica y adaptada al contexto mexicano para la valuación
financiera de inventarios forestales, es una forma de participación activa que promueve
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el modelo de desarrollo sustentable, al tiempo que contribuye a la solución de un
problema financiero y administrativo, como es la carencia de una metodología confiable
y verificable para cubrir estos aspectos. Contar con una metodología que reúna los
requisitos para que la información y las cifras resultantes de su aplicación, cumplan con
su cometido, es también necesario si se toma en cuenta que dentro de los boletines del
Consejo Mexicano para la Investigación y el Desarrollo de Normas de Información
Financiera (CINIF), mismos que hace propios el Instituto Mexicano de Contadores
Públicos (IMCP); en su serie NIF - C Normas aplicables a conceptos específicos de los
estados financieros, así como en el boletín E-1 Agricultura, no se cuenta a la fecha con
el tratamiento adecuado para la valuación de los inventarios de un predio forestal y su
presentación en los estados financieros.
Por lo antes expuesto, se pretende desarrollar una metodología que sea de utilidad
como una aportación, para fincar bases firmes y actualizadas para que los organismos
pertinentes, cuenten con elementos para que, si se considera conveniente se llegue a la
consideración en el boletín que se comenta.
OBJETIVOS
a) Objetivo General
Aportar elementos para desarrollar una metodología confiable para la valuación de
inventarios de recursos naturales maderables de predios forestales, que cumpla con los
requisitos básicos inherentes a la información, como son la oportunidad, la veracidad y
la claridad, como un medio para la eficiente toma de decisiones en las empresas
forestales.
b) Objetivos Particulares
1. Aprovechar las herramientas que brindan los modernos sistemas de manejo de
información como la percepción remota, los sistemas de información geográfica y
otros, para procesar información de utilidad para el objetivo general del proyecto
2. Brindar un método confiable para la presentación, análisis e interpretación de la
información financiera relativa a los inventarios de especies maderables en un
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predio forestal, cumpliendo con las NIFs aplicables.
3. Apoyar con propuestas viables, la implantación de sistemas de aprovechamiento
forestal moderno y basado en modelos de desarrollo sustentable de los bosques
mexicanos.
4. Fortalecer la profesionalización de la administración en las empresas forestales
mexicanas, mediante la utilización de tecnologías modernas, diseñadas para las
empresas nacionales.
5. Favorecer la vinculación entre las instituciones de educación superior y el sector
productivo del país en especial de las micro, pequeñas y medianas empresas.
METODOLOGÍA
La metodología a seguir para el presente trabajo se puede ubicar dentro de una
combinación del método de investigación puramente administrativo y documental,
basado principalmente en las herramientas metodológicas que brinda el estudio de
casos como trabajo no experimental, cualitativo, transversal e inductivo (Hernández et
al., 2010). Además de lo anterior, esta investigación es de carácter aplicada y enfocada
a resolver un problema técnico de información financiera para toma de decisiones. Los
principales pasos metodológicos para el desarrollo de este trabajo son:
1. Definición del marco teórico
2. Análisis de antecedentes
3. Definición concreta del problema.
4. Definición de objetivos
5. Formulación de hipótesis.
6. Desarrollo del trabajo
7. Conclusiones y resultados
HIPÓTESIS
El proyecto de propuesto representa un proceso de investigación de carácter
administrativo, enfocado a solucionar un problema palpable en la información financiera
de las empresas forestales, en tal sentido la hipótesis normal para el proyecto puede
esbozare de la siguiente forma: “Es factible desarrollar un método, para realizar una
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valuación financiera de inventarios forestales en forma aceptable, utilizando las
herramientas de la informática moderna: entonces, es posible solucionar el problema de
la falta de información en este rubro en los informes financieros de las empresas del
ramo”.
DESARROLLO DEL TRABAJO
Los diferentes estados financieros antes comentados guardan cierta relación con el
rubro de inventarios, sin embargo es principalmente en el Estado de Resultados y en el
Estado de Situación Financiera en donde se tiene una más amplia interrelación. En el
primero en cuanto a la determinación del costo de ventas y o de producción y, en el
segundo en lo referente al concepto de inventarios como tal y mostrar el importe de
dicho renglón a la fecha de corte. Para mejor ubicación sobre el tema considérense las
siguientes definiciones de estos dos documentos derivados de la contabilidad:
1. Estado de situación financiera, llamado también balance general es el
documento que expresa la situación financiera de un ente económico a una
fecha determinada; presentando el efecto acumulado de las operaciones
efectuadas en el pasado (Ochoa, 2002) y, está compuesto por tres grandes
conceptos o grupos de cuentas contables que son: activo, pasivo y capital
contable. El renglón de inventarios forma parte del primer grupo y, en especial,
de la parte conocida como activos circulantes, situado en este grupo de acuerdo
al nivel de liquidez que dicho activo representa, en relación con los demás
activos del capital de trabajo.
2. Estado de resultados, es también conocido como estado de pérdidas y
ganancias, y presenta el resultado de las operaciones de una entidad económica
durante un periodo determinado. El estado de resultados es indispensable para
conocer los ingresos y gastos, y por lo tanto la eficiencia en su manejo y la
utilidad del periodo analizado (Ochoa, 2002). En el estado de resultados, el
renglón de inventarios es básico para la determinación del costo de ventas y por
lo tanto, del resultado del ejercicio.
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Los inventarios forestales
La presentación del renglón de inventarios en los estados financieros esta sujeta a la
Norma de Información Financiera C-4 y, tiene como objetivo establecer las normas de
valuación, presentación y revelación para el reconocimiento inicial y posterior de los
inventarios en el estado de posición financiera de una entidad económica (CINIF 2010),
misma que adopta las normas establecidas en la actual Norma Internacional de
Contabilidad (NIC) 2, Inventarios. Atendiendo a la Norma C-4, esta debe aplicarse a
todos los inventarios, excepto a aquéllos conformados por:
a)….
b)….
c) los activos biológicos relativos a actividades agrícolas y los productos agrícolas hasta
el punto (momento) de su cosecha.
Es importante destacar lo señalado por la NIF C-4 en su párrafo 42.1 que menciona que
los inventarios deben valuarse a su costo o a su valor neto de realización, el menor. Lo
que permite encausar el concepto de la valuación de los inventarios forestales y
compararlo con lo señalado por otras normas. Para efectos de normatividad, deben de
atenderse las definiciones aportadas por los diferentes documentos del CINIF y
organismos internacionales afines, aún y cuando los conceptos no correspondan en
forma completa a la terminología propia de cada actividad económica; por ello se
presentan las siguientes definiciones consideradas en el desarrollo de este trabajo:
Actividad agrícola - Es la gestión, por parte de una empresa, de las transformaciones de
carácter biológico realizadas con los activos biológicos, ya sea para destinarlos a la
venta, para dar lugar a productos agrícolas o para convertirlos en otros activos
biológicos diferentes (NIC-41).
Producto agrícola - Es el producto ya recolectado, procedente de los activos biológicos
de la empresa (NIC-41).
Activo biológico - Es un animal vivo o una planta (NIC-41).
Transformación biológica - comprende los procesos de crecimiento, degradación,
producción y procreación que son la causa de los cambios cualitativos o cuantitativos
en los activos biológicos (NIC-41).
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Grupo de activos biológicos - Es una agrupación de animales vivos o de plantas que
sean similares (NIC-41).
Cosecha o recolección - Es la separación del producto del activo biológico del que
procede o bien el cese de los procesos vitales de un activo biológico (NIC-41).
Valor neto de realización - Es el precio de venta estimado en el curso normal del
negocio menos los costos de disposición y, en su caso, los costos de terminación
estimados. El valor neto de realización es el monto que se recibe en efectivo,
equivalentes de efectivo o en especie, por la venta o intercambio de un activo. Al valor
neto de realización también se le denomina precio neto de venta y valor neto realizable
(NIF C-4).
Valor razonable - Representa el monto de efectivo o equivalentes que participantes en
el mercado estarían dispuestos a intercambiar para la compra o venta de un activo, o
para asumir o liquidar un pasivo, en una operación entre partes interesadas, dispuestas
e informadas, en un mercado de libre competencia. Cuando no se tenga un valor de
intercambio accesible de la operación debe realizarse una estimación del mismo
mediante técnicas de valuación (NIF C-4).
La NIF C-4 no es aplicable a la valuación de inventarios mantenidos por:
a) productores de productos agrícolas y forestales, productos agrícolas después
de su cosecha y minerales y productos minerales, siempre que esos inventarios
sean valuados a su valor neto de realización, de acuerdo con las prácticas
establecidas en esas industrias. Cuando esos inventarios se valúan a su valor
neto de realización, los cambios en ese valor deben reconocerse en los
resultados del periodo en el que ocurren.
En este sentido, en lo que hace a los inventarios a que se refiere el párrafo anterior,
estos se valúan a su valor neto de realización en ciertas etapas de su producción. Esto
ocurre, por ejemplo, cuando los productos agrícolas han sido cosechados o cuando los
minerales han sido extraídos y su venta está garantizada mediante un contrato de
futuro, una garantía gubernamental o cuando existe un mercado activo y existe un
riesgo mínimo de que la venta no se realice. Estos inventarios se excluyen únicamente
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de los requerimientos de valuación establecidos en esta NIF, pero deben cumplir con
las otras normas contenidas en ella.
Al excluirse los inventarios agrícolas de la aplicación de la norma C-4, se toman de esta
los conceptos aplicables y en forma supletoria en México, se recurre al Boletín E-1
correspondiente de la norma NIC - 41 que dice en su definición de alcance: “las normas
de este boletín se aplicaran a todas las entidades que realicen actividades agrícolas en
relación con:
a) Activos biológicos
b) Productos agrícolas en el momento de la cosecha
c) Subsidios gubernamentales”.
Para refrendar lo antes dicho el Boletín E-1 contiene una tabla con ejemplos de las
actividades agrícolas como la siguiente:
Ejemplos de activos biológicos
Activos biológicos Productos agrícolas
Productos que son resultado de un proceso después de la cosecha.
Borregos Lana Hilos, tapetes
Árboles de una plantación forestal
Troncos Madera aserrada
Plantas Algodón Caña de azúcar
Ropa, fibra. Hilo Azúcar, ron
Ganado vacuno Puercos
Leche Puerco en canal
Queso, mantequilla, crema Salchichas, jamones, embutidos
Arbustos Hojas Té, tabaco
Viñedos Uvas Vino
Árboles frutales Frutas Fruta procesada Tabla No. 3 Fuente: Boletín E-1 IMCP
Las reglas de valuación que establece el Boletín E-1 señalan que: “la entidad debe
reconocer un activo biológico o un producto agrícola cuando, y sólo cuando:
a) La entidad controla el activo como resultado de eventos pasados;
b) Es probable que los beneficios económicos futuros asociados con el activo fluyan
a la entidad, y
c) El valor razonable o el costo del activo se puedan determinar de forma confiable,
verificable y objetiva”.
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De igual forma, el boletín menciona que los activos biológicos se valuaran en su
reconocimiento inicial y en la fecha de cada balance general a su valor razonable
menos los costos estimados del punto de venta, excepto cuando el valor razonable no
pueda ser determinado en forma confiable, verificable y objetiva, como es el caso de
aquellos activos biológicos cuyos precios o valores determinados por el mercado no
están disponibles y las estimaciones alternativas no son confiables y objetivas, en estos
casos el activo biológico se valuara a su costo menos su depreciación y pérdidas. Por
su parte, el producto agrícola cosechado de los activos biológicos de una entidad debe
de ser valuado a su valor razonable menos los costos estimados de punto de venta en
el momento de su cosecha.
Es importante destacar que las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC), adolecen
de las mismas limitantes que las NIF’s de México, de ahí que puede afirmarse, que este
no es un problema exclusivo de nuestro país, estando latente en otras latitudes.
CONCLUSIONES DEL ESTUDIO
Hecho el recorrido documental para el presente estudio de caso, puede concluirse que
para efectos de las Normas de Información Financiera aplicables en México y las
Normas Internacionales de Contabilidad, supletorias de las mexicanas:
1. La actividad forestal, es una actividad agrícola, sujeta al Boletín E-1.
2. Los inventarios forestales se consideran activos biológicos.
3. La madera es un producto biológico.
4. Los inventarios forestales deben ser valuados a su valor razonable.
Hasta aquí todo parece ser muy sencillo y razonablemente fácil; sin embargo, cada una
de las actividades consideradas como agrícolas tiene sus características propias.
Véanse en los ejemplos de la tabla no. 3, la diversidad de actividades consideradas
como agrícolas. La actividad forestal es seguramente una de las más complejas y de
mayor responsabilidad para su valuación financiera.
Después debe definirse si los activos biológicos se encuentran en predios propiedad de
la entidad o están sujetos a un contrato de aprovechamiento forestal. Si se trata de un
Retos de las ciencias administrativas desde las economías emergentes: Evolución de sociedades
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bosque natural o plantado, de los conocidos como plantaciones forestales, éstas y otras
variables pueden afectar la valuación; un bosque o un predio forestal son generalmente
grandes extensiones de terreno y, en la mayoría de los casos con una gran variedad de
plantas, en donde desde luego predominan una o dos especies, como los bosques de
carácter templado-frío de México ubicados en la Sierra Madre Occidental. A lo anterior
agréguese que en lo general son superficies poligonales, es decir de forma irregular y
ubicadas en montañas agrestes, de difícil orografía como la que se muestra en la figura
No.2
Áreas forestales del norte del país
Figura No. 2 Fuente: http://www.google.com.mx/search?q=fotos+de+bosques+de+durango.
Información útil es saber que, por ejemplo atendiendo a la legislación agraria un predio
forestal de una persona física debe tener como máximo 800 ha (Ley Agraria, art. 119),
en tanto que un predio forestal de una persona moral puede abarcar la superficie
equivalente a veinticinco veces los límites de la pequeña propiedad individual, es decir
hasta 20,000 ha (Ley Agraria, art. 126). En ambos casos, se trata de grandes
extensiones con inventarios de árboles muy variados, como si en un almacén se
tuvieran los anaqueles totalmente desordenados y sin control alguno; en estos predios,
como los de la figura No. 2 anterior, la biomasa forestal esta compuesta de pinos,
encinos, pseudosugas, cedros etc.; de diferentes edades y niveles de desarrollo. Todos
productos biológicos con valor económico y sujetos a valuación.
18. Contabilidad y Estudios Fiscales
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No obstante las variables que pueden hacer compleja la valuación de un inventario
forestal y su presentación confiable en los estados financieros de una empresa forestal,
es factible llevar a cabo esta labor haciendo uso de las modernas herramientas que
brindan las tecnologías de la información y las comunicaciones (Tic’s), entre estas
pueden mencionarse:
a) Fotografía aérea o satelital del predio.
b) Información cartográfica del INEGI, tanto en forma impresa como de manera
digitalizada.
c) Sistemas de Información Geográfica (SIG) y otros software especializados.
d) Equipo diverso como geoposicionadores, cámaras fotográficas, computadoras de
alta resolución y definición, ploters y escaners, etc.
Para llevar a cabo la valuación de los activos biológicos de un predio forestal y que la
información resultante reúna los requisitos de ser confiable, verificable y objetiva, como
lo establece el boletín E-1 y la norma NIC – 41, se propone la siguiente metodología:
Primero.- Establecer sobre el programa de manejo forestal las áreas de trabajo que
forman parte del predio, conocidas como rodales y subrodales, en el argot forestal1.
Segundo.- Ubicar las coordenadas de cada área de trabajo (rodal y subrodal).
Tercero.- Ubicar en un espaciomapa las áreas del predio para identificar las especies,
el INEGI provee información útil en forma digital e impresa y en diferentes escalas, la
más útil es la de 1:50,000. Otros productos a menor escala se pueden obtener de
proveedores especializados. Esta parte se complementa con fotografía de campo para
verificación del producto biológico.
Cuarto.- Determinar los volúmenes estimados de madera en pie, verificando mediante
muestreo estadístico en campo.
Quinto.- Procesar la información para la definición de los volúmenes de madera del
predio clasificados por cada anualidad de aprovechamiento.
1 Cada uno de los segmentos en que se divide un predio forestal para su aprovechamiento, se subdivide a su vez en
subrodales, (Pérez, 2012)
Retos de las ciencias administrativas desde las economías emergentes: Evolución de sociedades
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Sexto.- Aplicar al volumen los valores razonables del producto, previamente
establecidos y según la normatividad antes descrita.
Séptimo.- Registrar contablemente la valuación de los activos biológicos como
inventarios forestales.
.
Programa de
manejo forestal
Fotografía aérea o
satelital
Análisis de las
fotografías y
ubicación
documental
Determinación de
volúmenes
Verificación
estadística de los
volúmenes
Definición de los
valores razonables
de cada producto
Valuación del
inventario forestal
Registro contable
del Inventario
forestalPresentación de la
información en el
Estado de Situación
Financiera
Diagrama del proceso de valuación financiera
de inventarios forestales
Figura No. 3
Fuente elaboración de los autores
El proceso anterior, mostrado también en la figura No. 3, puede hacerse compatible
con el trabajo que se efectúa para el programa de manejo forestal, este programa
normalmente se presenta ante las autoridades de la Secretaría de Medio Ambiente y
Recursos Naturales (SEMARNAT), dicho trabajo sigue una metodología similar aunque
con menor precisión, dado que tienen diferentes objetivos; sin embargo, si ambos
procesos generan información similar pueden compaginarse y homologarse a fin de
abatir costos. Esto permitiría, ordenar la información financiera de los inventarios
forestales para efectos de registro contable, presentación en los estados financieros y
toma de decisiones por parte de las personas interesadas en la entidad o empresa de
que se trate. Es obvió que, para desarrollar estos trabajos se requiere como en muchas
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otras actividades modernas, de la participación de equipos multidisciplinarios en
colaboración con los especialistas financieros del ramo.
Es deseable que a futuro los organismos vinculados al tema y responsables de la
normatividad, tanto a nivel nacional o internacional lleven a cabo una desagregación de
los múltiples conceptos integrados dentro del concepto de agricultura, termino que para
el común de las personas es el referido únicamente a la labranza o cultivo de la tierra
incluyendo los trabajos relacionados al tratamiento del suelo. El resto de las actividades
guardan diferencias substanciales que justifican su tratamiento contable y financiero
específico.
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