La independencia del auditor en la nueva Leypdfs.wke.es/7/0/7/4/pd0000047074.pdf · nado “caso...

auditoría

En la nueva redacción del texto que modifica la Ley de Auditoría, se produce un giro de nuestra legislación hacia el sistema predominante en la normativa

europea en el que se expone un principio general de independencia, obligando al auditor a abstenerse de actuar cuando pudiera verse comprometida su objetividad, y enumera un conjunto de circunstancias en las que la única

salvaguarda posible sería la no realización del trabajo de auditoría

La independencia del auditor en la nueva Ley

pd

José Carlos Yáñez LópezMónica Villanueva Villar

Mª Teresa Fernández Rodríguez

Universidad de Vigo

FICHA RESUMEN

Autores: José Carlos Yáñez López, Mónica Villanueva Villar y Mª Teresa Fernández Rodríguez Título: La independencia del auditor en la nueva Ley Fuente: Partida Doble, núm. 220, páginas 10 a 24, abril 2010Localización: PD 10.04.01Resumen: Uno de los aspectos más relevantes del Proyecto de Ley de Auditoría es el fortalecimiento del principio de independencia del auditor. Se establece la obligación de promover a nivel interno medidas de salvaguarda para detectar, evaluar y, en su caso, eliminar los factores que comprometan su independencia respecto de las entidades a auditar. Asimismo, se delimitan los supuestos de incompatibilidad en los que el auditor deberá abstenerse de actuar, se define el concepto de red a la que pertenece el auditor, de forma que se extiende a ellos los supuestos de incompatibilidad previstos en la Ley para el auditor y se modifica el deber de rotación obligatoria para los equipos de auditoría.Palabras clave: Auditoría de cuentas. Independencia del auditor. Código de Ética. Octava Directiva. Amenazas. Salvaguardas. Abstract: One of the salient aspects of the Bill is to strengthen the principle of Independence of the Auditor. The paper establishes the requirement of promoting internal safeguards to identify, assess and where necessary remove factors that jeopardize the independence of the auditor from the audited firms. The Bill also outlines the situations of incompatibility where Auditors should refrain from acting. In addition, it determines the extent of an Auditor's network so that the aforementioned incompatibilities apply to this wider context and it upgrades the due mandatory rotation of Audit Teams.Keywords: Audit. Auditor´s independence. Code of professional ethics. Eighth Company Law Directive. Safeguard

pág

11www.partidadoble.es

coordinada mundialmente, mediante normas armonizadoras.

En el informe del auditor, hay un proceso que implica un doble juicio:

– por un lado, un dictamen objetivo sobre si la sociedad ha aplicado la normativa corres-pondiente y,

– por otra parte, un juicio de valor sobre la si-tuación de la empresa y las garantías de solven-cia futuras.

La complejidad de la decisión del auditor a la hora de emitir su informe viene marcada por el entorno de claro conflicto de intereses en el que se realiza dicho juicio. Este conflicto siempre tiene como subyacente el problema de la inde-pendencia del auditor.

En el ámbito internacional, y desde los últimos años también en el ámbito na-cional, se han multiplicado las investi-gaciones sobre independencia del au-ditor, tanto sobre la naturaleza y los

factores que pueden infl uir en su defi nición, como en el modo más adecuado de llevar a cabo su regulación. La principal causa es que la realidad y la percepción de la indepen-dencia del auditor se consideran elementos fundamentales para la confianza del públi-co en la presentación de los informes fi nan-cieros. Cañibano, L. y Castrillo, L (1997) y Viloria (2009) justifi can la razón de ser de la auditoría, por la confi anza(1) que impregna a la información económica-fi nanciera(2); en la misma línea de los objetivos que el IFAC(3) establece para la profesión, tal y como se refl eja en la Declaración nº 1 de Criterios del Consejo del IFAC, (Ilustración 1) que pretende desarrollar y potenciar una profesión contable

(1) En el Congreso Nacional de Auditoría (2009) Rafael Cámara, presidente de ICJCE afirmaba “los auditores han dado un paso al frente y están en el centro para dar solu-ciones y confianza”.

(2) Esta necesidad se argumenta en la exigencia de dotar de la máxima transparencia a la información económico-contable de la empresa, lo que ha determinado que exis-tan, a lo largo del tiempo, diversas técnicas de revisión. Mediante estas técnicas se puede obtener una opinión cualificada sobre el grado de fidelidad, con que la docu-mentación económico-contable representa la imagen fiel de la situación económica, patrimonial y financiera de la empresa. Ante esta necesidad, la auditoría de cuentas se configura como la actividad que, mediante la utilización de determinadas técnicas de revisión, tiene por objeto la emi-sión de un informe acerca de la fiabilidad de los documen-tos contables auditados.

(3) El Internacional Federation of Accountants (en adelante IFAC) es la organización fundada en 1977 que aglutina a los auditores de todo el Mundo. Está formada por 157 miembros de 123 países, con el objetivo de proteger el in-terés publico a través de la exigencia de prácticas de gran calidad por parte de los contables del mundo. Los miem-bros y asociados de IFAC, son principalmente organismos profesionales nacionales de contabilidad y representan a 2.5 millones de auditores que prestan sus servicios en el sector público, en la industria, en el comercio, en el gobier-no y en el entorno académico.

auditoría nº 220 abril 2010

pág

12pd

En 2008, Sahuquillo precisaba en el XVIII Forum de Auditor Profesional, “la cuestión de la independencia del auditor es un tema muy sencillo en apariencia que se ha complicado extremadamente en los últimos tiempos. Los acontecimientos relacionados con el denomi-nado “caso Enron / Arthur Andersen” del año 2002 (además de una larga retahíla de casos, tanto en el ámbito internacional como en el propiamente español) provocaron un giro im-portante al enfoque del problema de la inde-pendencia.

A principios de los años 2000, podía apre-ciarse una coincidencia en cuanto al enfoque que los principales organismos internacionales en la materia daban a este problema, lo cual su-ponía que todos ellos, tal como afirmaba la Fe-deración de Expertos Contables Europea (FEE), “ven la combinación del rigor y la flexibi-lidad del enfoque conceptual como la forma más satisfactoria de asegurar que los requisitos éticos para los auditores se cumplan en su tota-lidad en la moderna economía global en rápida evolución”. Desde hace unos años, la situación es más compleja y el “enfoque conceptual” es ahora más rígido y menos flexible”.

El cambio de enfoque al que se refiere Sahuquillo muestra una tendencia hacia posi-ciones menos flexibles y más alejadas de la autorregulación de la profesión auditora, a la que parecía que se dirigía la regulación de los años noventa. De hecho, Watts y Zimmerman (1983) argumentaron que los auditores poseen incentivos para mantener su independencia, incluso en ausencia de las instituciones guber-

namentales y reglamentos, en el sentido de que el autocontrol podría ser suficiente. La causa de este giro hacia posiciones menos flexibles se explica porque “…los hechos han provocado la pérdida de la confianza y la solici-tud de un marco regulador estricto que garanti-ce, o al menos reduzca al máximo la probabili-dad de falta de independencia”(4) (Benau, 2003 pag. 26)

En este artículo, pretendemos analizar las novedades sobre la independencia del auditor derivadas del proyecto de Ley de Auditoría, que se aprobará previsiblemente esta prima-vera y la importancia de este concepto como garante de confianza de la sociedad en el ser-vicio de auditoría, denominado en el propio proyecto de ley como servicio de interés públi-co. Todo ello bajo la premisa, incluida en el Có-digo de Ética de la IFAC, que el interés gene-ral requiere un marco de referencia conceptual que permita al profesional de la auditoría iden-tificar, evaluar y responder adecuadamente a las amenazas que puedan afectar al cumpli-miento de los principios éticos fundamentales.

Para ello, dividimos el artículo en seis par-tes: tras una breve referencia al proceso de transposición a España del marco legal que regula la auditoría en Europa, revisaremos el concepto de independencia del auditor y los diferentes modos en los que se puede enfocar su regulación, para centrarnos en las modifica-ciones que sobre ello ha implicado la Octava Directiva, comparando la regulación propuesta en el Proyecto de Ley que se estudia en el Congreso de los Diputados, tanto con la legis-lación previa en España como con la Directiva con la que trata de confluir.

MARCO LEGAL APLICABLE A LA AUDITORÍA EN ESPAÑA

Los cambios acaecidos en el entorno eco-nómico y financiero debido a la globalización e internacionalización, y la falta de un plantea-miento armonizado de la auditoría en el ámbi-to de la Unión Europea, hicieron imprescindi-ble acometer un proceso de reforma en dicho ámbito, que se concreta con la aprobación y publicación de la Directiva 2006/43/CE del

(4) Estas palabras pertenecen a un artículo sobre los escándalos financieros y la auditoría, por lo tanto la ex-presión estos hechos son, los escándalos de informa-ción financiera sucedidos en la última década (Enron, Worldcom, Xerox, Walt Disney, Parmalat, Banesto, Gescartera…).

OBJETIVOS DE LA PROFESIÓN AUDITORA PARA EL IFAC

I L U S T R A C I Ó N 1

OBJETIVO

Servicios profesionales

satisfagan:

Aportar credibilidad

Aportar personal profesional altamente cualificado

Realizar servicios de calidad

Aportar confianza a la sociedad

Fuente: elaboración propia.


pág

13pd www.partidadoble.es

Parlamento Europeo y del Consejo de 17 de mayo de 2006 relativa a la auditoría legal de las cuentas anuales y de las cuentas consoli-dadas, por la que se modifica sustancialmente el texto anterior y que ahora España, con un cierto retraso sobre la planificación inicial, adopta con este proyecto de Ley, que modifi-ca, entre otros, la Ley de Auditoría(5).

El objetivo final que se persigue con esta nueva Directiva es mejorar la calidad de la au-ditoría mediante una mayor armonización de los requisitos que se exigen para el ejercicio de la actividad de auditoría en el contexto europeo, así como de los principios que deben regir el sistema de supervisión pública en dicho ámbito. La presente Directiva regula aspectos funda-mentales en materia de rotación obligatoria del auditor firmante del informe, responsabilidad, independencia, supervisión pública, regulación de extra-territorialidad, funcionamiento de co-mités de auditoría y adopción de las normas in-ternacionales de auditoría (NIAís).

Desde la perspectiva española, la aproba-ción de la Directiva conlleva la obligación de un proceso de transposición a la normativa na-cional dentro del plazo establecido (ver Tabla 1). Esta nueva orientación de la regulación co-munitaria va a suponer ciertos cambios en la actual legislación española, en unos casos por la exigencia de introducir nuevas disposicio-nes no contempladas hasta ahora, y, en otros casos, por la necesidad de modificar la vigen-te regulación. Todo ello, con el propósito de consolidar el marco legal y facilitar la actividad de la auditoría.

De un modo muy breve comentamos que, además de la independencia del auditor que vamos a analizar en este artículo, el Proyecto de Reforma de la LAC afectará a algunos otros puntos importantes para la profesión, resumi-dos en la Tabla 2.

CONCEPTO DE INDEPENDENCIA DEL AUDITOR

Si nos planteamos qué se entiende por in-dependencia, podemos afirmar que se consi-dera un atributo importante de los auditores

(5) 121/000046 Proyecto de Ley por el que se modifica la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas, la Ley 24/1988, de 28 de julio, de Mercado de Valores, y el texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas aproba-do por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de di-ciembre, para su adaptación a la normativa comunitaria.

ADAPTACIÓN EN ESPAÑA DEL MARCO NORMATIVO EUROPEO

TA B L A 1

ADAPTACIÓN EN ESPAÑA DEL MARCO NORMATIVO EUROPEO

Unión Europea España

Directiva 84/253/CEE, de 10 de abril de 1984. La Ley 19/1988, de 12 de julio.

Recomendación de la Comisión de la Unión Europea de 16 de mayo de 2002 sobre «La independencia de los auditores de cuentas en la Unión Europea: principios fundamentales».

Reforma de la Ley de Auditoría de Cuentas efectuada mediante la Ley 44/2002, de 22 de noviembre, de Medidas de Reforma del Sistema Financiero.

Directiva 2006/43/CE relativa a la auditoría legal de las cuentas anuales y de las cuentas consolidadas, por la que se modifican las Directivas 78/660/CEE y 83/349/CEE y se deroga la Directiva 84/253/CEE del Consejo.

Proyecto de Ley por el que se modifica la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas, para su adaptación a la normativa comunitaria.

Fuente: elaboración propia

PRINCIPALES MODIFICACIONES RECOGIDAS EN EL PROYECTO LAC

TA B L A 2

PRINCIPALES MODIFICACIONES RECOGIDAS EN EL PROYECTO LAC

Régimen de responsabilidades

– Principio de responsabilidad plena del auditor de cuentas del grupo respecto a los consolidados.

– Definición clara de la responsabilidad del auditor, que sólo responderán por los daños que les sean directamente imputables y no por los perjuicios causados por la entidad auditada o por un tercero.

Mayor supervisión pública

– Se fortalece el sistema público de supervisión de las sociedades de auditoría. El ICAC asume en exclusiva las competencias de control de calidad de estas entidades, entre las que figuran la inspección y revisión periódica de los auditores de cuentas y las sociedades de auditoría, la evaluación de sus sistemas internos de control de calidad y la formulación de requerimientos de mejora(6).

– Se regulará el acceso de auditores y sociedades de auditoría de Estados miembros y terceros países, de igual modo que el acceso por parte de las autoridades foráneas a los papeles de trabajo y a otros documentos referidos

Entidades de interés público

– Se establecen requisitos específicos y controles más estrictos para los auditores de las entidades de gran dimensión, considerando como tales a las sociedades sometidas al régimen de supervisión del Banco de España, la Comisión Nacional del Mercado de Valores y la Dirección General de Seguros y Fondos de Pensiones; y, como novedad, a las que se determine reglamentariamente por su importancia pública significativa(7). Se espera un gran debate en este punto.

Posibles socios

– Se abre la posibilidad de que una sociedad de auditoría sea socia de otra sociedad de auditoría (los socios no tienen que ser personas físicas) así como la posibilidad de que auditores no socios sean designados para la dirección y firma de los trabajos de auditoría.

Rescisión de contratos

– Al rescindir un contrato de auditoría, habrá de indicarse las causas de su disolución, no constituyendo causa justa la divergencia de opiniones sobre tratamientos contables o procedimientos de auditoría.


(6) La reforma prevé, asimismo, la posibilidad de que este Instituto acuerde con terceros, incluidas las corporaciones representativas de los auditores de cuentas, las tareas relacionadas con la ejecu-ción del control de calidad, aunque siempre bajo su permanente supervisión.

(7) Y, en todo caso, a las que superen al menos dos de los siguientes parámetros: tener más de 1.000 trabajadores, presentar un volumen neto de la cifra de negocios superior a 57 millones de euros o disponer de unos activos totales mayores de 28,5 millones. Entre los controles específicos a los que obligará este régimen especial estará la realización de un informe anual de transparencia y la observación de determinados requisitos referidos a la estructura organizativa y a la dimensión de los auditores y sociedades de auditoría.


pág

14pd

externos; de hecho, fue definida por Mednick, presidente del American Institute of Certified Public Accountants (AICPA)(8) , en 1997, como “la piedra angular de la profesión auditora y uno de sus activos más preciados” y Flint (1981, pag. 55) declaró que “auditoría implica independencia”. Sin embargo, es difícil referir-se a un único concepto de independencia del auditor(9), porque es difícil de definir con preci-sión (Antle 1984, pág. 1). Algunas definiciones

representativas son“la capacidad de actuar con honradez y objetividad” (AICPA, 1985); “la capacidad de resistir a la presión del cliente” (Knapp, 1985), “una actitud/esta-

do de ánimo” (Moizer 1994, pag. 19; Schuetze 1994, pag. 69) y, basándose

en los modelos económicos, ìla probabilidad condicional

de informar de las infrac-ciones descubiertas”

(DeAngelo citada por Fearnley 2005,

pag. 44). Para Ca-rey, citado por Al-

varado Riquelme (2003, pag. 27) la

independencia es “un concepto abstracto (…) es, fundamentalmente, un estado mental. Su contenido está relacionado con la honestidad, la integridad, el coraje y la calidad moral. Con-lleva, en palabras llanas, que el auditor diga la verdad tal y como él la aprecia, sin permitir in-fluencias, financieras o sentimentales, que le puedan desviar de este objetivo”.

En esencia y encaminándonos a un terre-no más profesional, en la Norma Técnica 1.3.1 se define la independencia del auditor como “una actitud mental que permite al auditor ac-tuar con libertad respecto a su juicio profesio-nal, para lo cual debe encontrarse libre de cualquier predisposición que limite su impar-cialidad en la consideración objetiva de los he-chos, así como en la formulación de sus con-clusiones”.

La importancia de la independencia del au-ditor en el ejercicio de su profesión, nos viene marcado por la FEE cuando afirma que “la Inde-

(8) La AICPA (American Institute of Certified Public Accoun-tants) es la asociación nacional profesional de contadores en Estados Unidos.

(9) Vico Martínez (1997) dedica el primer capítulo de su te-sis «la independencia del auditor en la construcción de la teoría de la auditoría» a un interesante análisis del concep-to de la independencia del auditor desde perspectivas nor-mativas, teorías positiva y crítica, para concluir con el aná-lisis del GAP a nivel teórico en relación a la independencia del auditor.

pendencia es el medio principal por el cual el au-ditor de cuentas demuestra que puede realizar su tarea de manera objetiva”. En términos si-milares, el Reglamento español de Auditoría define la independencia, en su artículo 36.2 como “la ausencia de intereses o influencias que puedan menoscabar la objetividad del au-ditor”, y el ICAC en la Norma Técnica de Audi-toría 1.3.1 impone “el auditor de cuentas, du-rante su actuación profesional, mantendrá una posición de absoluta independencia, integridad y objetividad”.

La versión recientemente publicada del Có-digo de Ética de la IFAC (2009) ahonda en esta idea; así, en el epígrafe 280.2 dedicado a la re-gulación de la objetividad para la práctica pública de los auditores, afirma: “un auditor que ofrece un servicio de garantía deberá ser independien-te del cliente. La independencia, de mente y apa-rente, es necesaria para permitir que el auditor en la práctica pública exprese una conclusión, y sea percibido al expresar esa conclusión, sin prejuicios, conflictos de interés, o la influencia in-debida de otros”.

Estas dos facetas (independencia mental y apariencia de independencia) surgen debido a la dificultad existente para que un tercero pueda observar la independencia del auditor(10). De he-cho, esta cuestión de la “apariencia” asumirá una importancia primordial en la regulación.

La definición de cada una de ellas, extraída del Código de Ética de la IFAC (2009 párr. 290.6):

– Independencia mental, es decir, un estado mental que permite emitir una conclusión que no se haya visto afectada por influencias que comprometan el juicio profesional, permitiendo a un individuo actuar con integridad y ejercer la objetividad y el escepticismo profesional.

– Apariencia de independencia, es decir, la evitación de hechos y circunstancias suficien-temente significativos que inducirían a un ter-cero, razonable e informado y con conocimien-to de toda la información relevante, para que pudiera razonablemente concluir que la inte-gridad y objetividad profesional de la sociedad de auditoría o de un miembro del equipo de trabajo, se han visto comprometidos.

(10) Esto está reconocido explícitamente en la mayoría de los códigos de conducta profesional actual (por ejemplo, AICPA (1992, parr. 55)) y en el Libro Verde de la CE (1996, párr. 4.8).

externos; de hecho, fue definida por Mednick, presidente del American Institute of Certified Public Accountants (AICPA)Public Accountants (AICPA)Public Accountants“la piedra angular de la profesión auditora y uno de sus activos más preciados(1981, pag. 55) declaró que “independencia”. Sin embargo, es difícil referir-se a un único concepto de independencia del auditor(9), porque es difícil de definir con preci-sión (Antle 1984, pág. 1). Algunas definiciones

representativas son“la capacidad de actuar con honradez y objetividad”“la capacidad de resistir a la presión del cliente” (Knapp, 1985),

do de ánimo” (Moizer 1994, pag. 19; do de ánimo” (Moizer 1994, pag. 19; do de ánimo”Schuetze 1994, pag. 69) y, basándose

en los modelos económicos, ìla probabilidad condicional

de informar de las infrac-ciones

independencia es “un concepto abstracto (…)


pág


Una cuestión secundaria a la propia defini-ción es si la independencia es un concepto ab-soluto (como implica la estructura de las actuales regulaciones de la Securities and Exchange Comision (SEC) y la American Institute of Cer-tified Public Accountants (AICPA)) o es una cues-tión gradual, con la evidencia empírica del es-tudio que apoya esta opinión (Bartlett, 1993) que concluye que diferentes situaciones, son percibidas con diversos grados de efectos sobre la independencia.

DIFERENTES ENFOQUES A LA HORA DE REGULAR LA INDEPENDENCIA

Desde que surgen los primeros conflictos de independencia de auditor (por ejemplo, en el caso McKesson & Robbins o el propio Watergate…), se observan diferencias signifi-cativas en el modo de regular este principio entre los diferentes países; esto se justifica porque la objetividad y la integridad del auditor al emitir su juicio, no puede ser sometida fácil-mente a una comprobación externa. En vista de ello, los países y los diferentes organismos que regulan la profesión auditora mundialmen-te, han elaborado normas y orientaciones que mantienen la preeminencia de estos principios como fundamentales en el ejercicio de la pro-fesión y aclaran las responsabilidades éticas de los auditores de cuentas.

Del mismo modo que existen dos siste-mas contables (Sanz Santolaria, 1996) que históricamente se denominan sistema de ten-dencia anglosajona(11), basada en principios, y sistema continental-europeo, con un marca-do carácter más legalista (12), coexisten dos planteamientos generales para llevar a cabo la regulación de la independencia de los audi-tores con una diferencia básica respecto al enfoque:

(11) La anglosajona influenciada por el principio de imagen fiel y por los aspectos informativos de los estados financie-ros, normalizándose a través de un proceso continuo de elaboración de principios y normas que van siendo acepta-das por la comunidad por el prestigio de los órganos que las elaboran, organizaciones privadas de profesionales y estudiosos de la contabilidad. Se incluyen en este bloque a Estados Unidos, Gran Bretaña y los países influenciados por ellos como Canadá, Australia, Holanda, Argentina, Chi-le, Méjico, Venezuela.

(12) La continental-europea de carácter más legalista y reglamentario. En estos sistemas se tiende a reglamentar con más detalle el contenido de los Estados Financieros, ofreciendo pocas posibilidades de apartarse de los mode-los previstos en la norma que es dictada por la Adminis-tración Pública con carácter obligatorio. En los países de este tipo, tales como España, Francia, Alemania, Italia, Portugal…

– Enfoque basado en principios: se trata del establecimiento, por un lado, de un conjun-to de principios fundamentales y, por otro, de un sistema de posibles amenazas a dichos principios con los correspondientes mecanis-mos de salvaguarda recomendados para pro-tegerlos.

– Enfoque basado en reglas: se estable-cen prohibiciones, normalmente en un listado exhaustivo de incompatibilidades para aplicar por el auditor en el ejercicio de su profesión, con la intención de evitar acciones concretas que pongan en peligro su independencia.

Dentro de las principales normas que in-ternacionalmente regulan la independencia del auditor (Tabla 3), la Ley de Auditoría de Cuentas española (LAC) de 1988 pertenece a este segundo enfoque, ya que proponía un listado de prohibiciones e incompatibilidades aplicables a todos los miembros de la socie-dad de auditoría, así como a sus familiares. La práctica ha demostrado que este sistema, en algunos casos, se muestra demasiado rí-gido, y las empresas buscan rápidamente las lagunas legales para evitarla. Sin embargo, en este momento, la reforma de las normas sobre independencia promovida por la Comi-sión del Mercado de Valores (SEC) de Esta-dos Unidos, aunque todavía no es definitiva porque se encuentra en fase de debate públi-co, parece que se basa en un modelo de este estilo, con prohibiciones y reglas muy especí-ficas.

Por otro lado, el Código de ética de la IFAC y la normativa europea se sitúan en el primer enfoque, ya que determinan los principios bá-sicos que debe regular el comportamiento del auditor e identifican las amenazas que vulne-rarían dichos principios, así como las medidas de salvaguarda en el entorno de trabajo. El proyecto de LAC que se analiza en el Congre-so, como tiende a converger con la Octava Di-rectiva, provocará un giro de nuestra legisla-ción hacia este sistema basado en principios.

Sobre la preferencia de uno u otro modelo, en nuestra opinión, y tal como se expresa en el propio informe Aldama (2003) (13) “la experiencia demuestra que ni las leyes más exigentes, ni

(13) Se conoce como Informa Aldama el “Informe de la co-misión especial para el fomento de la transparencia y se-guridad en los mercados y en las sociedades cotizadas” publicado en España el 8 de enero de 2003.


pág

16pd

los códigos mejor elaborados resultan suficientes para garantizar el buen gobierno de las empre-sas. Exige además competencia profesional y un comportamiento ético por parte de los admi-nistradores y gestores que impulse siempre a buscar el bien de la empresa a largo plazo por encima de sus propios intereses a corto plazo. El respeto hacia los valores éticos en la vida profesional es imprescindible o sin él, las reglas y prácticas relativas al gobierno de la empresa resultarán insuficientes”.

Está claro que el que quiere delinquir lo ha-rá, al margen de las prohibiciones que la ley le establezca, pero se trata de delimitar el marco conceptual y normativo en el que el auditor de-be realizar su trabajo dentro de un entorno ca-da vez más competitivo.

LA INDEPENDENCIA Y LAS NORMAS ÉTICAS EN LA AUDITORÍA

Una de las novedades del proyecto de la LAC es que, en su Artículo 5, precisa el siste-ma de fuentes jurídicas al que debe someterse la realización de la actividad de auditoría en España, que está constituido por tres grupos de normas:

– las normas de auditoría,

– las normas de ética, y

– las normas que regulan el sistema de control de calidad interno de los auditores de cuentas y sociedades de auditoría.

Con respecto al primer grupo, como nove-dad, se introducen las normas internacionales de auditoría que sean adoptadas por la Comi-sión de la Unión Europea (14), mientras que pa-ra los otros dos grupos de normas, contenidas en la actualidad en las vigentes normas técni-cas de auditoría, se mantiene el mismo régi-men competencial y procedimental de elabo-ración hasta ahora existente.

La cuestión que nos planteamos es la necesi-dad de unas normas de ética y si la independen-cia es una de esas normas. Respecto a la prime-ra cuestión, su existencia está justificada en el Código de Ética del Instituto de Censores Jurados de Cuentas de España (ICJCE) (2008 pág. 2), por el hecho de que uno de los rasgos esenciales de la profesión de auditoría es la responsabilidad pú-blica del auditor en relación con la información fi-nanciera, lo cual va más allá de la satisfacción de las necesidades de cada cliente en particular. La defensa del interés público requiere que el auditor aplique los principios éticos.

En cuanto a si la independencia es una norma ética, según la nueva redacción del art. 5.3 de la LAC, las normas de ética incluyen, al menos, los principios de función de interés pú-blico, competencia profesional, diligencia debi-da, integridad y objetividad (Tabla 4), sin per-juicio de lo establecido en los artículos 8 a 8 sexies de esta ley (artículo que hace referen-cia al principio de independencia).

Por lo tanto, estos cinco principios confor-man, en la legislación española, las normas de ética y la relación de la independencia con es-te conjunto de principios, se aclara en la Reco-mendación de la Comisión Europea de 16 de mayo de 2002 “Independencia de los audito-res de cuentas en la UE: Principios fundamen-tales” al exponer “la objetividad y la integridad profesional deben ser los principios preemi-nentes por los que se rija el auditor de cuentas en su opinión de auditoría de estados financie-ros. El medio principal por el que el auditor de

(14) En este punto, se establece la vigencia de las normas técnicas de auditoría en tanto que no se adopten las nor-mas internacionales de auditoría e, incluso, cuando sean adoptadas, en aquellos aspectos o materias no reguladas expresamente por ellas. Asimismo se establece la posibili-dad de que las normas técnicas de auditoría actualmente existentes y las de nueva emisión puedan imponer requisi-tos adicionales a los contemplados en NIAS adoptadas por la Unión Europea hasta el 29 de junio de 2010, según de la Directiva 2006/43/CE. Además, se prevé con carácter ex-cepcional, la posibilidad de que no sean aplicables las nor-mas internacionales de auditoría adoptadas, en aquellos aspectos que entren en contradicción con el régimen legal que configura los aspectos básicos de la actividad auditora.

REGULACIÓN INTERNACIONAL DE LA INDEPENDENCIA DEL AUDITOR EN LOS ÚLTIMOS AÑOS

TA B L A 3

IFAC (aceptado por las principales corporaciones nacionales)

– Código de Ética del IFAC, 1998.

– Revisión del Código de Ética en junio 2005, julio 2006 y julio 2009.

Securities Exchange Comisión (SEC)

– Sarbanes-Oxley Act, 2002.

Unión Europea

– Recomendación de la Unión Europea, 16 de mayo del 2002.

– Octava Directiva de 2006.

España

– Ley de auditoría de cuentas en proceso de adaptación a la 8ª Directiva 2006.

– Código de Ética del ICJCE basado en el Código de la IFAC.



pág


cuentas puede demostrar al público que la au-ditoría legal se realiza de conformidad con es-tos principios es actuando, y pareciendo ac-tuar, de manera independiente”.

En conjunto, como se observa en la Ilustra-ción 2, el profesional de la auditoría debe esta-blecer los controles y procedimientos necesarios que le permitan identificar cualquier amenaza

PRINCIPIOS MÍNIMOS QUE CONFORMAN LAS NORMAS ÉTICAS EN LA NUEVA LAC

TA B L A 4


PRINCIPIOS MÍNIMOS QUE CONFORMAN LAS NORMAS ÉTICAS EN LA NUEVA LAC


A. INTEGRIDAD

El principio de integridad(15) impone a los profesionales de la auditoría la obligación de ser honestos y francos en sus relaciones profesionales y de negocios. La integridad lleva asociada igualmente la imparcialidad y la veracidad. Un profesional de la auditoría no puede estar relacionado con informes, declaraciones, comunicaciones o cualquier otra información, cuando tenga la certeza de que exista o pudiera existir un riesgo significativo en relación con: la inclusión de aseveraciones falsas o que puedan conducir a errores significativos, o suministradas imprudentemente o la omisión de información o la inclusión de información confusa cuando dichos aspectos conduzcan o pudieran conducir a interpretaciones erróneas(16).

B. OBJETIVIDAD

El principio de objetividad(17) impone a los profesionales de la auditoría la obligación de no permitir que su criterio y juicio profesional se vean afectados por sesgos, conflictos de interés o influencias de terceros. Un auditor profesional puede estar expuesto a situaciones que pudieran afectar a su objetividad. Resulta imposible definir o tipificar en forma precisa todas las situaciones que puedan presentarse. Todas aquellas relaciones que puedan implicar sesgos indebidos o puedan influir de manera inapropiada en el criterio del profesional de auditoría deben ser evitadas(18).

C. COMPETENCIA Y DILIGENCIA PROFESIONAL

El principio de competencia y diligencia profesional(19) impone a los profesionales de la auditoría las siguientes obligaciones:

– Mantener sus conocimientos y su capacidad técnico-profesional al nivel necesario y suficiente para asegurar que los clientes reciban un servicio profesional competente.

– Actuar con la debida diligencia de acuerdo con las normas técnicas y profesionales aplicables cuando presten sus servicios profesionales.

D. SECRETO PROFESIONAL

El principio del secreto profesional impone a los profesionales de la auditoría la obligación de abstenerse de: revelar información confidencial obtenida como resultado de sus relaciones profesionales, sin una autorización apropiada y específica, a menos que exista un derecho o deber profesional o legal que lo exija o permita; y utilizar información confidencial obtenida como resultado de sus relaciones profesionales para su ventaja personal o la de terceros.

E. PROFESIONALIDAD

El principio de profesionalidad impone a los profesionales de la auditoría la obligación de cumplir con las leyes y reglamentos aplicables y evitar cualquier acto que conozca o debiera conocer que pudiera originar descrédito a la profesión(20). Dentro de ello se incluye cualquier hecho cuyo conocimiento por parte de un tercero, con una formación y comprensión suficiente de toda la información relevante, pudiera resultar en un juicio que afectase negativamente a la buena reputación de la profesión.

(15) La integridad debe entenderse como la rectitud intachable en el ejercicio profesional, que le obliga, en el ejercicio de su profesión, a ser honesto y sincero en la realización de su trabajo y la emisión de su informe. En consecuencia, todas y cada una de las funciones que ha de realizar han de estar presididas por una honradez profesional irreprochable.

(16) Como novedad del Código de Ética de la IFAC, publicado en julio de 2009, se introduce que, cuando un auditor profe-sional se da cuenta de que el contable se ha vinculado con ese tipo de información, el auditor debe tomar medidas para desvincularse de esa información.

(17) La objetividad implica el mantenimiento de una actitud imparcial en todas las funciones del auditor. Para ello, deberá gozar de una total independencia en sus relaciones con la entidad auditada. Debe ser justo y no permitir ningún tipo de in-fluencia o prejuicio

(18) En la versión 2009, se especifica que un auditor profesional no podrá realizar un servicio profesional, si una circuns-tancia o una relación sesga o influye indebidamente en el juicio profesional del auditor con respecto a ese servicio

(19) La diligencia profesional significa que el auditor debe proceder a la realización de su trabajo con plena conciencia de la trascendencia de su función, poniendo en ella la mayor atención a lo largo del planteamiento y de todas las pruebas ne-cesarias, hasta culminar con la redacción del informe.

(20) Traducción libre de with relevant laws and regulations and avoid any action that the professional accountant knows or should know may discredit the profession.


pág

18pd

significativa que pueda afectar al desarrollo de su práctica profesional y, en la medida de lo po-sible, planificar las acciones apropiadas para ca-da tipo de amenaza.

Sin embargo, y como ya hemos comenta-do, esta regulación característica del Código de Ética de la IFAC en la que se basa la nor-mativa europea (Octava Directiva, Recomen-dación de Independencia y adaptaciones na-cionales como el proyecto de LAC española), no coincide exactamente con la regulación norteamericana, (SEC y AICPA) que conside-ra la independencia del auditor como uno de los principios fundamentales que deben regu-lar su conducta profesional (Tabla 5), al mis-mo nivel que la objetividad e integridad.

LA INDEPENDENCIA EN EL PROYECTO DE LEY DE AUDITORÍA

En España, la independencia del auditor está regulada en la Ley 19/1988, de 12 de julio la Ley de Auditoría de Cuentas (LAC), modifi-cada por la Ley 44/2002 de 22 de noviembre de Medidas de Reforma del Sistema Financie-ro, en un esfuerzo de la Administración por au-mentar las garantías que ofrece el mercado fi-nanciero, incluido los servicios prestados por el auditor, adaptándose a las Recomendacio-nes Europeas.

La Ley dedica su capítulo 2 “Del Ejercicio de la Auditoría de Cuentas” a los requisitos ne-cesarios para la habilitación como auditor y, en concreto, el Artículo 8 al principio de la inde-pendencia que, como hemos visto, resulta fun-damental para el ejercicio de su profesión (21), ya que el auditor debe abstenerse de actuar cuando su objetividad, en relación con la veri-ficación de los documentos contables corres-pondientes, pudiera verse comprometida (22).

(21) La trascendencia del concepto de independencia del auditor queda de manifiesto en la consulta nº 1 del BOI-CAC nº 7, en la que plantea la posibilidad por parte de un grupo minoritario de una empresa (no obligada a realizar auditoría de cuentas), de contratar a otro auditor, al no es-tar de acuerdo con el dictamen del auditor que había con-tratado el otro grupo dentro de la empresa. El ICAC con-testa que cuando se hubiera nombrado con anterioridad auditor de cuentas, no procedería el nombramiento de un nuevo auditor, ya que ello supondría poner en entredicho la independencia, la cual está garantizada por la Ley 19/1988, de Auditoría de Cuentas así como por su Reglamento de desarrollo y las Normas Técnicas de auditoría, de obligado cumplimiento para aquél.

(22) De hecho, en la propia exposición de motivos del Pro-yecto de Ley que modifica la LAC 19/1988, la independen-cia se considera un principio general que los auditores tie-nen el deber de observar el ejercicio de su actividad.

ENFOQUE DE LA INDEPENDENCIA BASADO EN PRINCIPIOS

I L U S T R A C I Ó N 2

AMENAZAS PRINCIPIOS

INDEPENDENCIA

Interés propio IntegridadObjetividad

Confidencialidad

Comportamientoprofesional

Competenciaprofesional y cuidado

debido

Autorrevisión

Abogacía

Familiaridad

Intimidación

Fuente: elaboración propia a partir de Carmen Rodríguez (2008)

SALVAGUARDA

COMPARATIVA DE PRINCIPIOS DE CONDUCTA PROFESIONAL

TA B L A 5


COMPARATIVA DE PRINCIPIOS DE CONDUCTA PROFESIONAL


IFACCódigo de Ética para Contables Profesionales

Julio de 2009

AICPACódigo de Conducta Profesional y Estatutos

Julio de 2009

– La integridad (sección 110)

– La objetividad (sección 110)

– La competencia profesional y debido cuidado (sección 110)

– Confidencialidad (sección 110)

– Comportamiento profesional (sección 110)

PRINCIPIOS DE CONDUCTA PROFESIONAL (50)

– Responsabilidad (sección 52)

– Interés Público (sección 53)

– Integridad (sección 54)

– Objetividad e independencia (sección 55)

– Debido cuidado (sección 56)

– Ámbito y Naturaleza de los servicios (sec. 57)

INDEPENDENCIA, INTEGRIDAD Y OBJETIVIDAD (100)

– Independencia (Sección 101)

– Integridad y objetividad (Sección 102)


pág


El fortalecimiento del principio de indepen-dencia del auditor es uno de los aspectos más relevantes del Proyecto de Ley elaborado por el Ministerio de Economía y Hacienda, porque el nuevo texto establece la obligación, del au-ditor o la firma de auditoría, de promover inter-namente medidas de salvaguarda para detec-tar, evaluar y, en su caso, eliminar los factores que comprometan su independencia respecto de las entidades a auditar a las que presta ser-vicio. “El objeto de este refuerzo es dar más fiabilidad a su informe, lo que hará más creíble su trabajo” (Gonzalo Angulo 2009, pag. 54). Este régimen se enmarca, como hemos co-mentado, en la regulación contenida en la Di-rectiva 2006/43/CE, así como en la Recomen-dación de la Comisión de la Unión Europea de 16 de mayo de 2002.

La nueva redacción de este artículo resulta compleja y, a veces, hasta difícil de leer, lo

cual puede estar provocado por ciertas dificul-tades encontradas en la legibilidad de la pro-pia Directiva (Benau, 2009), en la que se basa este Proyecto de Ley. De todas formas, es po-sible que durante su tramitación parlamentaria se realicen algunos ajustes en su redacción, a partir de las recomendaciones que las corpo-raciones profesionales están proponiendo, en aras de una mayor simplificación.

De un primer análisis se observa (Tabla 6) una mayor extensión del artículo respecto de la versión anterior y algunas modificaciones importantes en su estructura (el artículo se amplía de 8 a 8 sexies)

En el análisis detallado del Artículo 8, que regula este proceso, observamos que la prime-ra parte recoge el deber de independencia que han de observar los auditores de cuentas, el cual se basa en dos aspectos fundamentales:

COMPARATIVA DE ESTRUCTURA DEL ART. 8 DE LA LEY 16/1988 CON EL PROYECTO DE LAC

TA B L A 6


COMPARATIVA DE ESTRUCTURA DEL ART. 8 DE LA LEY 16/1988 CON EL PROYECTO DE LAC

LEY 16/1988 en la actualidad Proyecto de Ley de Auditoria de Cuentas

1. Principio general: ser y parecer independientes1. Principio general: ser independientes

+ medidas de salvaguarda que permitan detectar las amenazas a la citada independencia, evaluarlas, reducirlas y, cuando proceda, eliminarlas.

2. El ICAC, encargado de velar por el cumplimiento de independencia.

Se considerará que no cumple= incompatibilidades

a. Cargos en la entidad auditada

b. Interés financiero

c. Vínculos de consanguinidad o afinidad

d. La llevanza o preparación de contabilidad

e. Diseño de sistemas de tecn. de la información

f. Servicios de valoración

g. Auditoría interna al cliente

h. Mantenimiento de relaciones empresariales

i. Servicios de abogacía

j. Participación en la contratación de directivos

k. Prestación socio de servicios ≠ auditoría.

l. Percepción de honorarios por servicios de no auditoría elevado respecto al total

2. El ICAC, encargado de velar por el cumplimiento de independencia

3. Se considerará que no cumple= incompatibilidad a. Cargos en la entidad auditada

b. Interés financiero

c. Vínculos de consanguinidad o afinidad

d. La llevanza o preparación de contabilidad

e. Servicios de valoración

f. Auditoría interna al cliente

g. Servicios de abogacía

h. Percepción de honorarios por servicios de no auditoría elevado respecto al total

3. Periodo de cómputo temporal Artículo 8 bis. Periodo de cómputo temporal.

4. Duración contrato y posibles prórrogas

Artículo 8 ter. Extensiones subjetivas de las causas de incompatibilidad.

a) de la empresa auditada

b) del auditor

5. Extensión de menciones:

a) de la empresa auditada

b) del auditor

Artículo 8 quáter. Contratación y rotación.

Artículo 8 quinquies. Prohibiciones.

Artículo 8 sexies. Honorarios.


pág

20pd

– Por una parte, en la enunciación de un principio general de independencia que obli-ga a todo auditor a abstenerse de actuar cuando pudiera verse comprometida su obje-tividad en relación a la información económi-ca financiera a auditar. El cambio con respec-to a la Ley 19/1988, es que se elimina el componente de apariencia de independencia. Se sustituye “deberá ser y parecer indepen-dientes” por simplemente “deberá ser independientes” (23).

– Y, por otra parte, en la enumeración de un conjunto de circunstancias, situaciones o relaciones específicas en las que se considera que, en el caso de concurrir, los auditores no gozan de independencia respecto a una enti-dad determinada, siendo la única solución o salvaguarda posible la no realización del tra-bajo de auditoría.

La mayor novedad aparece, por lo tanto, en esta segunda parte, ya que los auditores de cuentas y las sociedades de auditoría, pa-ra garantizar su independencia, deberán es-tablecer las medidas de salvaguarda que permitan detectar las amenazas a la citada independencia, evaluarlas, reducirlas y, cuan-do proceda eliminarlas. Por tanto, en el mo-mento de no gozar de independencia respec-to a una determinada entidad, la única solución

(23) El objetivo perseguido con esta supresión, que se dife-rencia de la Directiva europea, puede ser enmarcar de for-ma más simple y clara el término independencia sin dar lu-gar a posibles ambigüedades. En palabras de Angulo (2009 pág. 54) “la independencia es un estado mental, y no solo el resultado de determinados cumplimientos nor-mativos”.

o salvaguarda posible de la que opta el audi-tor es la no realización del trabajo de audito-ría. Estas medidas de salvaguarda deberán ser objeto de revisión periódica y deberán aplicarse de manera individualizada para ca-da trabajo de auditoría, debiendo documen-tarse en los papeles de trabajo de cada audi-toría de cuentas. Las circunstancias o situaciones que comprometen la indepen-dencia del auditor podrán proceder de facto-res como la autorrevisión, interés propio, abogacía, familiaridad o confianza, o intimi-dación.

Asimismo, en el proyecto de ley, se delimi-tan los supuestos de incompatibilidad en los que el auditor deberá abstenerse de actuar. La Ley revisa ciertas causas de incompatibilidad vigentes hasta ahora que pasan a vincularse al régimen general de salvaguardas (relacio-nes empresariales, participación en la contra-tación de altos directivos, servicios distintos de auditoría), y clarifica la aplicación de otras (participación financiera directa, servicios de valoración y abogacía, existencia de relacio-nes familiares con determinados cargos de la entidad auditada).

A los efectos de lo dispuesto en el párrafo 3 del proyecto de ley, se reduce el período de cómputo temporal de las incompatibilidades pasando de tres a dos años (24).

Debemos comentar que el listado de incompatibilidades no es cerrado. Ello implica que pese a las modificaciones introducidas en dichas si-tuaciones o servicios, eso no significa que, cuando concurran las situaciones modificadas o suprimidas, no puedan constituir una amena-za a la independencia, respecto a las cuales el auditor debe establecer el oportuno sistema de salvaguardas para su evaluación y, en su caso, eliminación. Del mismo modo, tampoco signifi-ca que el auditor pueda realizar el trabajo de auditoría en el caso de que estas circunstan-cias persistan y sean de tal importancia o enti-dad que comprometan su independencia en re-lación con la entidad auditada.

(24) Las modificaciones introducidas en dichas situaciones o servicios no significan que, cuando concurran las situa-ciones modificadas o suprimidas, no puedan constituir amenazas a la independencia, respecto a las cuales el au-ditor debe establecer el oportuno sistema de salvaguardas para su evaluación y, en su caso, eliminación. Tampoco significa que el auditor pueda realizar el trabajo de audito-ría en el caso de que estas circunstancias persistan y sean de tal importancia o entidad que comprometan su indepen-dencia en relación con la entidad auditada.

El nuevo texto establece la

obligación, por parte del auditor

o la firma de auditoría, de promover

internamente medidas de

salvaguarda para detectar, evaluar y,

en su caso, eliminar los factores que

comprometan su independencia

«

»


pág


El artículo 8 bis, que se incorpora en el pro-yecto de ley, regula el período de cómputo temporal. Este nuevo apartado extiende el de-ber de independencia por una parte, y las cau-sas de incompatibilidad contempladas en el Artículo 8.

Por su parte, en el Artículo 8 ter se define el concepto de red a la que pertenece el audi-tor o sociedad de auditoría, de forma que, si las personas o entidades pertenecientes a es-ta red incurren en alguno de los supuestos de incompatibilidad previstos en la Ley, harán in-compatible la actuación del auditor de cuentas o de la sociedad de auditoría.

El Artículo 8 quáter modifica el principio de rotación obligatoria para los equipos de audito-ría. En el Proyecto de Ley, el deber se centra únicamente en el auditor firmante del informe y en el gerente, mientras que en la Ley 19/1988 la rotación obligatoria abarca tanto el auditor de cuentas como a la totalidad de los miem-bros del equipo de auditoría. En este mismo ámbito, el Proyecto de Ley modifica los pará-metros objetivos que dan origen a esta obliga-ción y que se refieren al número de trabajado-res, al activo total y a la cifra de negocios de la entidad auditada.

Otra modificación importante del nuevo proyecto es la que aparece en el artículo 8 quinquies, que recoge el régimen de prohibi-ciones que se aplica una vez completado el trabajo de auditoría y al que está sujeto el auditor. Dicha prohibición se extiende duran-te los dos años siguientes a la finalización del trabajo de auditoría de cuentas y se tra-duce en que los auditores de cuentas no po-drán formar parte de los órganos de adminis-tración o de dirección de la entidad auditada, de las entidades del grupo a que la auditada pertenezca según se define en el Artículo 42 del Código de Comercio, ni en las entidades controladas por cualquier medio por una o varias personas físicas o jurídicas que ac-túen conjuntamente o se hallen bajo direc-ción única por acuerdos o cláusulas estatuta-rias, ni ocupar puesto de trabajo, ni tener interés financiero directo en dichas entida-des, o indirecto si es significativo para cual-quiera de las partes.

Esta prohibición no sólo afecta a los audi-tores sino que se extiende también a los so-cios, auditores o no, de la sociedad de audito-ría que tengan responsabilidad de supervisión

o gestión en la realización de un trabajo de au-ditoría y puedan influir directamente en su va-loración y resultado final.

La finalidad del régimen de prohibiciones es evitar que, a la hora de desempeñar el tra-bajo de auditoría, se presenten situaciones que puedan suponer una amenaza a la inde-pendencia.

Finalmente, se redacta el Artículo 8 sexies, que contiene los principios que han de obser-varse en los honorarios que se perciben por la prestación de los servicios de auditoría de cuentas.

Como resumen a las modificaciones co-mentadas, en la Tabla 7 observamos los prin-cipales cambios que se han incorporado para el tema de la independencia del auditor en el proyecto de LAC, con el propósito de adaptar la legislación española a las directivas euro-peas y fortalecer el principio de independencia del auditor de cuentas y de las firmas de audi-toría respecto de sus clientes. Para concluir este apartado, nos parece interesante contras-tar el artículo 8 del proyecto de LAC con el Ar-tículo 22, equivalente en la Octava Directiva, con el fin de verificar si la reforma se acoge a la normativa comunitaria. En ambas legislacio-nes, se señala la importancia de que toda función de auditoría le-gal debe ser respaldada por la independencia del auditor. Para lograr dicho propósito, el auditor ha de ser una persona íntegra y capaz de mantener en cada actuación profesional una acti-tud mental objetiva, es decir, libre de conflictos de interés propios o ajenos. Del mismo modo, el auditor deberá abste-nerse de realizar sus funcio-nes, siempre y cuando, exista alguna relación de carácter fi-nanciero, comercial, laboral o de otro tipo incluida la prestación de servicios adicionales no rela-cionados con la auditoría, ya que representan situaciones de in-compatibilidad. Si por alguna razón, la independencia del au-ditor se puede ver comprometi-da, el auditor deberá automáti-camente aplicar métodos de salvaguardia para atenuarlos, incluso eliminarlos.


pág

22pd

Estas medidas de salvaguardia que, como hemos comentado, representan un concepto no-vedoso en el proyecto, y que en ambas disposi-ciones deberán ser objeto de revisión periódica documentándose en los papeles de trabajo de cada auditoría de cuentas, son más detalladas en la normativa europea ya que adopta medidas de ejecución basadas en principios con respecto a:

– las amenazas y salvaguardias comenta-das anteriormente.

– Las situaciones en las que la magnitud de las amenazas es tan relevante que la inde-pendencia del auditor o de la sociedad de au-ditoría queda comprometida.

– Los casos de autorrevisión y de interés propio en los que pueda realizarse o no audi-torías legales.

Esas medidas de ejecución no se manifies-tan en el anteproyecto, por lo que la Directiva europea es todavía más estricta y completa.

CONCLUSIONES

El Proyecto de Ley por el que se modifica la Ley 19/1988 de 12 de julio de Auditoría de

Cuentas para su adaptación a la normativa co-munitaria, se está tramitando en el Congreso de los Diputados, y se aprobará previsible-mente en la primavera de 2010.

Aunque en esencia los principales cam-bios ya están perfilados, el texto no es todavía definitivo, y de hecho, las corporaciones profe-sionales esperan algunas mejoras a través de las enmiendas que los grupos parlamentarios puedan ir presentando en la tramitación del texto. En algunos casos, como el que nos ocu-pa de la independencia, el Proyecto de Ley tie-ne una redacción todavía compleja, posible-mente debida a las dificultades en la legibilidad de la Octava Directiva, en la que se basa este Proyecto de Ley (Benau 2009).

La modificación principal en el tema de la independencia, es un cambio de enfoque en su regulación. En la antigua redacción se enunciaba un principio general de indepen-dencia (“el auditor debe ser y parecer indepen-diente”) y se desarrollaba todo un entramado de incompatibilidades con el objetivo de prote-ger esa apariencia de independencia.

En la nueva redacción se produce un giro de nuestra legislación hacia este sistema

PRINCIPALES MODIFICACIONES DEL ARTÍCULO 8 DEL PROYECTO DE LAC

TA B L A 7


PRINCIPALES MODIFICACIONES DEL ARTÍCULO 8 DEL PROYECTO DE LAC


CIRCUNSTANCIA LEY 19/1988 PROYECTO COMPARATIVA

Definición del deber de independencia

Enunciación general de independencia:

“Los auditores deberán ser y parecer independientes, debiendo abstenerse cuando su objetividad pudiera verse comprometida”

El deber de independencia incluye dos aspectos fundamentales:

1) Enunciación general de independencia.

2) Aplicación de medidas de salvaguarda

La nueva Ley añade nuevas obligaciones:

1) Establecer los sistemas de salvaguarda

2) Documentar las salvaguardas

Modificación del servicio de abogacía

La Ley abarca múltiples situaciones de abogacía

Los servicios de abogacía afectarán aquellas situaciones que tengan incidencias significativas en los estados financieros

El Proyecto delimita y clarifica el servicio de incompatibilidad de abogacía. Por tanto es más rigurosa respecto a la ley 19/1988

Cómputo temporal de las incompatibilidades 3 años 2 años Reducción del cómputo temporal

Definición del concepto de red

La Ley no hace ninguna mención al respecto

Enumeración de las personas o entidades pertenecientes a esta red, cuya obligación es de abstenerse en el caso de concurrir en algún supuesto de incompatibilidad

El Proyecto es más completo y detallado

Principio de rotación de los auditores

La rotación es obligatoria para el auditor de cuentas y el equipo de auditoría

La rotación es obligatoria para el auditor firmante del informe y para el gerente

Modificación del principio de rotación, siendo ésta menos restrictiva en la nueva ley

Régimen de prohibiciones

La Ley no hace ninguna mención al respecto

Se añade un nuevo artículo, el cual recoge el régimen de prohibiciones que se rige una vez finalizado el trabajo de auditoría y al que está sujeto el auditor

El Proyecto es más riguroso


pág


predominante en la normativa europea basa-do en principios que hemos definido. Por lo tanto, se expone un principio general de in-dependencia (“el auditor debe ser indepen-diente”) que obliga a todo auditor a abstener-se de actuar cuando pudiera verse comprometida su objetividad en relación a la infor- mación económica financiera a auditar, y por otra parte, en la enumeración de un conjunto de circunstancias, situaciones o relaciones específicas en las que se considera que, en el caso de concurrir, los auditores no gozan de independencia respecto a una entidad de-terminada, siendo la única solución o salva-guarda posible la no realización del trabajo de auditoría.

Se concreta el proceso del siguiente modo: primero se establecen unos principios básicos (entre los que destacan la integridad y objetivi-dad), para los cuales es requisito sine qua non una situación de independencia. Los propios auditores deben verificar el cumplimiento de dicha independencia y asegurarla, a través del establecimiento de las medidas adecuadas de salvaguarda que permitan detectar las amena-zas a la citada independencia, evaluarlas, re-ducirlas y, cuando proceda, eliminarlas.

Otros cambios importantes son:

– Respecto a las incompatibilidades: se eli-minan ciertas causas vigentes (relaciones em-presariales, servicios distintos de auditoría) y se clarifica al aplicación de otras (servicios de valoración y abogacía).

– Se extienden las relaciones familiares que generan situaciones de incompatibilidad por vínculos con los empresarios, administra-dores o responsables financieros de la entidad auditada.

– Se reduce el período de cómputo tempo-ral y se establece, de forma general, desde el inicio del segundo ejercicio anterior al que se refieran los estados financieros auditados y se reduce a un año para ciertos supuestos.

– Se incorpora el concepto de red y esta-blece que puede afectar al deber de indepen-dencia, la existencia de relaciones, situacio-nes o servicios no sólo entre la entidad auditada o el auditor o sociedad de auditoría, si no también entre la entidad auditada y la red a la que pertenece el auditor o sociedad de au-ditoría.

– Surge el concepto de entidades de inte-rés público, a las que aumentan los controles de calidad.

– La rotación de auditores en estas empre-sas será exclusiva para el auditor y no para la totalidad de miembros del equipo (se reduce de tres a dos años).

– La empresa no podrá rescindir los con-tratos por divergencia de criterio y el auditor no podrá percibir remuneraciones o ventajas de las sociedades auditadas.

La idea que expresa los principales cambios sobre la independencia en la nueva ley de au-ditoría la encontramos en palabras del presi-dente del ICAC, Gonzalo Angulo (2009, pág. 54) “la independencia es la característica cla-ve del auditor, la que da sentido a la opinión que vierte en el informe de auditoría. La inde-pendencia es un estado mental, y no el resul-tado de determinados cumplimientos normati-vos. Por lo tanto, el auditor debe estar atento a los peligros que le impiden ser independien-tes, detectarlos, analizarlos y eliminarlos, o al menos mitigarlos convenientemente. Todo es-to es un proceso que debe quedar reflejado en sus papeles de trabajo, que serán objeto de control periódico para comprobar su criterio”.

Respecto a las implicaciones que dichas modificaciones traerán al conjunto de la socie-dad, dependerá del punto de partida en el que se encuentre cada auditor o firma de auditoría.

La Ley revisa las causas

de incompatibilidad vigentes que

pasan a vincularse al régimen

general de salvaguardas (relaciones

empresariales, participación en la

contratación de altos directivos o

servicios distintos de

auditoría)

«

»


pág

24pd

Para aquellos profesionales acostumbrados a documentar internamente las medidas de sal-vaguarda los cambios serán pocos, mientras que para los que no posean una política inter-na de independencia el camino a recorrer será

mayor. Pero en cualquier caso, consideramos que el conjunto de la sociedad mejorará con un sistema de independencia de los auditores más fuerte que ayudará a reducir el GAP de expectativas. ✽

Alvarado Riquelme, M. (2003). “La independencia del auditor en la Unión Europea” 2ª edición. Editorial Dykinson. Madrid

Beattie V., Brandt R and Fearnley, S. (1999) “Perceptions of Auditor Independence: U.K evidence” Journal of International Accounting, Auditing & taxation, 8: p67-107

Cámara Valenzuela, R (2009): “Sesión inaugural del XVIII Congreso Nacional de Auditoría foro de las Corporaciones” celebrado en Sevilla del 23-25 de Septiembre.

Cañibano, L. y Castrillo, L (1997): “La independencia de los auditores: un nuevo enfoque”. Actualidad Financiera. Monográfico 3/99. Pág 21-39.

Consejo General de Colegios de Economistas de España-Registro de Economistas Auditores (2009): “Circular informativa nº 322 de 6 de noviembre sobre la Ley de Auditoría de cuentas”.

Flint, D: (1981): “Social and Etical Issues in Auditingî Research perspectives on auditing”.

Instituto de Censores Jurados de Cuentas Españoles (2008): “Código de Ética Profesional” Depósito Legal: M-16769-2008. Madrid

Ferrer Pastor, C. (2008): “Independencia: un valor antes que una obligación”. Ponencia del XVII Congreso de ICJCE. Valencia.

García Benau, M.A y Vico Martínez, A. (2003): “Los escándalos financieros y la auditoría: pérdida y recuperación de la confianza en una profesión en crisis.” Revista Valenciana de Economía y Hacienda nº 7-I/2003.

García Benau, M.A y Novejarque Civera, J. (2009): “Aproximación a la legibilidad de la VIII Directiva Comunitaria” Técnica Contable 715. Enero 2009. Pág. 18-26.

Gonzalo Angulo, J.A (2009): “Hablamos con...” entrevista publicada en AECA (Revista de la Asociación Española de Contabilidad y Administración de Empresas) núm 88. Noviembre pág. 52-54

Monllau Jaques, T. y Rodríguez Ávila, N. (2009): “Los retos de la profesión auditora en España„ Partida Doble núm 213. pag. 28-37.

Navallas Labat, B. (2009): “La nueva ley de auditoría en España. Transposición de la VIII Directica y adopción de las Normas Internacionales de auditoría”. Partida Doble núm 213. pag. 22-26.

Noguera Borel, A. (2008): “Independencia del auditor desde el punto de vista del empresario” Ponencia del XVII Congreso de ICJCE. Valencia.

Rodríguez Menéndez, C. (2008): “Código de ética de la IFAC” Ponencia del XVII Congreso de ICJCE. Valencia.

Sahuquillo Tudela, C. (2008): “La independencia del auditor” XVIII Forum del Auditor Profesional. Sitges

Viloria, N. (2009): “La importancia del concepto de independencia para la auditoría” Actualidad contable FACES. Nº 18 Enero-junio 2009 pág 115-124. Venezuela.

Watts, R.L., Zimmerman, J.L., (1983): “Agency problems, auditing, and the theory of the firm: some evidence”. Journal of Law and Economics, Octubre Pág. 613-633.

Watts, R.L., Zimmerman, J.L., (1986): “Positive Accounting Theory”. Prentice Hall.

BIBLIOGRAFIA

UNIÓN EUROPEA

– Directiva 2006/43/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 17 de mayo de 2006 relativa a la autorización de las personas encargadas del control legal de documentos contables, que deroga la Octava Directiva 84/253/CEE

– Libro Verde de la Comisión Europea de 24 de julio de 1996 titulado: “Función, posición y responsabilidad civil del auditor legal en la Unión Europea” (COM (96)338 - Diario Oficial C 321 de 28.10.1996).

– Recomendación de la Comisión Europea, de 16 de mayo de 2002, ìIndependencia de los auditores de cuentas en la UE: Principios fundamentalesî notificada con el núm. COM(2002)1873

– Comunicación de la Comisión al Consejo y al Parlamento Europeo “Refuerzo de la auditoría legal en la UE”. (2003). Publicado en Diario Oficial de la Unión Europea 2.10.2003

INTERNACIONAL

– International Federation of Accountants IFAC (2009): “Code of Ethics for Professional Accountants”.

– AICPA (American Institute of Certified Public Accountants) “Bylaws of the American Institute of Certified Public Accountants” (2000). “System of Quality Control for CPA Firms Accounting and Auditing Practice”.

– Sarbanes.Oxley Act (2002), 23 de enero.

– Securities and Exchange Commission (SEC, 2003). “Final Rule: Strengthening the Commissions Requirements Regarding Auditor Independence”.

ESPAÑA

– Ley 19/1988, de 12 de julio, de auditoría de cuentas (Modificada por las siguientes leyes: 4/1990, de 29 de junio; 12/1992, de 1 de junio ; 3/1994, de 14 de abril; 2/1995, de 23 de marzo; 37/1998, de 16 de noviembre; 44/2002, de 23 de noviembre; 62/2003, de 30 de diciembre).

– Proyecto de Ley por el que se modifica la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas, la Ley 24/1988, de 28 de julio, de Mercado de Valores, y el texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, para su adaptación a la normativa comunitaria.

– Real Decreto 1636/1990, de 20 de Diciembre, por el que se aprueba el Reglamento que desarrolla la Ley 19/1988, de 12 de Julio, de Auditoría de Cuentas (B.O.E. Número 308, de 25 de Diciembre) modificado por Real Decreto 180/2003, de 14 de febrero y el Real Decreto 1156/2005, de 30 de septiembre.

– BOICAC nº 7, consulta nº 1: Nombramiento de auditor en sociedad no obligada legalmente a auditar sus cuentas.

LeGIsLAcIón

La independencia del auditor en la nueva Leypdfs.wke.es/7/0/7/4/pd0000047074.pdf · nado “caso...

Documents

Transcript of La independencia del auditor en la nueva Leypdfs.wke.es/7/0/7/4/pd0000047074.pdf · nado “caso...