Introducción a las nuevas NormasIntroducción a las...

Instituto de Censores Jurados de Cuentas

de Españade España

AT 8ª Zaragoza

Introducción a las nuevas NormasIntroducción a las nuevas Normas Técnicas de Auditoría

(adaptación de las NIA para su aplicación en España)(adaptación de las NIA para su aplicación en España)

Sesión del día 11 de septiembre de 2013 en Zaragoza

Ponente: Carmen RodríguezCargo y Organización: Departamento Técnico ICJCE

Sesión del día 11 de septiembre de 2013 en Zaragoza

“© Instituto de Censores Jurados de cuentas de España (ICJCE). España. 2013.El presente material pertenece al ICJCE, se atribuyen a éste todos los derechos de explotación y otros conexos sobre el mismo en cualquier forma, modalidad o soporte.El material debe utilizarse únicamente con fines de estudio, investigación o docencia, sin que pueda utilizarse por terceros para fines comerciales o similares. Por tanto, se prohíbe su copia, distribución, reproducción, total o parcial de estematerial por cualquier medio sin la autorización expresa y por escrito del ICJCE”. (R.D.L. 1/1996, de 12 de abril)

2

CONCEPTOS PRINCIPALESCONCEPTOS PRINCIPALESCONCEPTOS PRINCIPALESCONCEPTOS PRINCIPALES

PLANIFICACIÓN Y PROCEDIMIENTOS PLANIFICACIÓN Y PROCEDIMIENTOS DE EVALUACIÓN DEL RIESGODE EVALUACIÓN DEL RIESGO

RESPUESTA A LOS RIESGOSRESPUESTA A LOS RIESGOSRESPUESTA A LOS RIESGOSRESPUESTA A LOS RIESGOS

INFORMESINFORMES

© Instituto de Censores Jurados de Cuentas de España (ICJCE). España. 2013.

Colegio Oficial de Censores Jurados de

Cuentas de laCuentas de la Comunidad Valenciana

Introducción a las NIAIntroducción a las NIA adaptadas a Españap p

Conceptos principalesConceptos principalesSesión del día 9 de mayo de 2013 en ValenciaSesión del día 9 de mayo de 2013 en Valencia

Ponente: Carmen RodríguezCargo y Organización: Departamento Técnico ICJCE

“© Instituto de Censores Jurados de cuentas de España (ICJCE). España. 2013.El presente material pertenece al ICJCE, se atribuyen a éste todos los derechos de explotación y otros conexos sobre el mismo en cualquier forma, modalidad o soporte.El material debe utilizarse únicamente con fines de estudio, investigación o docencia, sin que pueda utilizarse por terceros para fines comerciales o similares. Por tanto, se prohíbe su copia, distribución, reproducción, total o parcial de estematerial por cualquier medio sin la autorización expresa y por escrito del ICJCE”. (R.D.L. 1/1996, de 12 de abril)

4

INTRODUCCIÓN A LAS NIANIA

NIA serie 200:NIA serie 200: Responsabilidades y principios generalesprincipios generales


5


I t d ió6

Introducción

1. ¿Qué son las NIA?

2. Contenido de una NIA

3. Proceso de adaptación de las NIA en Españaen España

4. Nuevas Normas Técnicas de Auditoría


Introducción 7

1. ¿Qué son las NIA?

Las Normas Internacionales de Auditoría (NIA) sonpronunciamientos del International Auditing and AssuranceStandards Board (IAASB) de IFAC que regulan los encargos deStandards Board (IAASB) de IFAC que regulan los encargos deauditoría de información financiera histórica.

Normas Internacionales Ámbito de aplicación

emitidas por el IAASBÁmbito de aplicación

Normas Internacionales de Auditoría (NIA)

Auditoría de información financiera histórica

Normas Internacionales de Encargos de Revisión (NIER)

Revisión de información financiera histórica

Normas Internacionales de Encargos de Aseguramiento (NIEA)

Encargos que proporcionan un grado de seguridad y no sean auditorías ni revisiones de información financiera históricade Aseguramiento (NIEA) auditorías ni revisiones de información financiera histórica

Normas Internacionales de Servicios Relacionados (NISR)

Encargos de compilación, encargos para aplicar procedimientos acordados y otros encargos de servicios relacionados

Normas Internacionales de Control de


Normas Internacionales de Control de Calidad (NICC)

Todos los servicios anteriores

Introducción 8

Naturaleza de las NIA– Las NIA, consideradas en su conjunto, proporcionan las normas quej p p q

rigen el trabajo del auditor.

• Responsabilidades generales del auditor

• Aplicación de dichas responsabilidades a temas específicos.

– En cada NIA se expone claramente su alcance, la fecha de entradaen vigor y cualquier limitación a su aplicabilidad.en vigor y cualquier limitación a su aplicabilidad.

– En la realización de una auditoría, además de las NIA, el auditor puedetener que cumplir requerimientos legales o reglamentarios.

Las NIA no invalidan las disposiciones legales o reglamentarias que regulan laauditoría de estados financieros.

– El auditor también puede realizar la auditoría de conformidad tanto con– El auditor también puede realizar la auditoría de conformidad tanto conlas NIA como con las normas de auditoría de una determinado país.

En este caso, puede resultar necesario que el auditor aplique procedimientosd dit í di i l l fi d li l li bl d di h


de auditoría adicionales con el fin de cumplir las normas aplicables de dichajurisdicción o país.

9Introducción

2. Contenido de una NIA

Introducción

Objetivo

Definiciones

Requerimientos

Guía de aplicación y otras anotaciones explicativas


10Introducción

Proporciona el contexto relevante para una correcta interpretación de la Norma

Introducción

La introducción puede incluir, según sea necesario, cuestiones talescomo la explicación de:como la explicación de:

• El propósito y alcance de la NIA, incluido el modo en que la NIAestá relacionada con otras NIA.

• La materia objeto de análisis de la NIA.

• Las respectivas responsabilidades del auditor y de otros enrelación con la materia objeto de análisis de la NIA.

• El contexto en el que se enmarca la NIA.


11Introducción

Define los fines que se persiguen al aplicar la Norma

Objetivo

• Cada NIA contiene uno o varios objetivos que relacionan losrequerimientos con los objetivos globales del auditor.

• Los objetivos de cada NIA deben interpretarse en el contexto de losobjetivos globales y están sujetos a las limitaciones inherentes a unaauditoría.

• Al utilizar los objetivos, se requiere que el auditor tenga en cuenta lasrelaciones existentes entre las NIA.– Las NIA en algunos casos tratan las responsabilidades generales y, en otros, la aplicación

de dichas responsabilidades a temas específicos.

• En principio una adecuada aplicación de los requerimientos de las NIAproporciona una base suficiente para alcanzar los objetivos.– Sin embargo, en función de las circunstancias de un encargo, pueden existir cuestiones

específicas que requieran que el auditor aplique procedimientos de auditoría adicionales alos requeridos por las NIA, con el fin de cumplir los objetivos especificados en las NIA.

El dit d b i l bj ti l i h bt id


• El auditor se debe guiar por los objetivos para evaluar si ha obtenidoevidencia de auditoría suficiente y adecuada.

12Introducción

Descripción del significado atribuido a determinados términos a efectos de las NIA

Definiciones

• Estas definiciones se proporcionan con el fin de facilitar la aplicación einterpretación congruentes de las NIA.

• No tienen como finalidad invalidar definiciones que se puedan haberestablecido con otros propósitos, bien sea en las disposiciones legales oreglamentarias o en otras disposiciones.reglamentarias o en otras disposiciones.

• Salvo indicación contraria, dichos términos tendrán el mismo significadoen la totalidad de las NIA.

El Glosario de Términos relativos a las Normas Internacionales emitido por el IAASB en elManual de Normas Internacionales de Auditoría y Control de Calidad publicado por la IFACcontiene una relación completa de términos definidos en las NIA.contiene una relación completa de términos definidos en las NIA.

El Glosario de la IFAC se publica conjuntamente con las NIA en la Resolución por las queestas se han adaptado, incorporando las precisiones necesarias para su aplicación enEspaña.


p

13Introducción

Políticas y procedimientos para cumplir los objetivos

Requerimientos

• Establecen las responsabilidades para el cumplimiento de los objetivos

• Aplicación obligatoria de cada uno de los requerimientos.p g q

• Excepciones

– En algunos casos, una NIA (y, por lo tanto, todos sus requerimientos) puede nog (y p q ) pser aplicable en las circunstancias concurrentes.

– En una NIA aplicable, pueden existir requerimientos condicionales.

U i i d i li bl d lo Un requerimiento de este tipo es aplicable cuando concurren lascircunstancias previstas en el requerimiento y existe la condición.

o Por lo general, el carácter condicional de un requerimiento será explícito oimplícito.

o En algunos casos, un requerimiento está condicionado por las disposicioneslegales o reglamentarias aplicables


• Inaplicación de un requerimiento: documentación

14Introducción

Explicaciones más detalladas de los requerimientos y orientaciones para su li ió á ti

Guía de aplicación y otras anotaciones explicativas

aplicación práctica

• Suelen incluir ejemplos de procedimientos• Si bien dichas orientaciones en sí mismas no constituyen unSi bien dichas orientaciones, en sí mismas, no constituyen un

requerimiento, son relevantes para la adecuada aplicación de losrequerimientos de una NIA.

• Los anexos forman parte de la guía de aplicación y otras anotacionesLos anexos forman parte de la guía de aplicación y otras anotacionesexplicativas

• Cuando resulta adecuado, se incluyen consideraciones adicionalesespecíficas para auditorías de entidades de pequeña dimensiónespecíficas para auditorías de entidades de pequeña dimensión.– Facilitan la aplicación de los requerimientos de las NIA en la auditoría de dichas entidades.

– No limitan la responsabilidad del auditor de aplicar y cumplir los requerimientos de las NIA.

U “ tid d d ñ di ió ” l l t í ti lit ti– Una “entidad de pequeña dimensión” por lo general posee características cualitativas como:

a) Concentración de la propiedad y de la dirección en un reducido número de personas

b) Una o más de las siguientes características:


o transacciones sencillas

o contabilidad sencilla;

o pocas líneas de negocio y productos

o reducido número de controles internos;

o pocos niveles de dirección

o poco personal

15Introducción

3. Proceso de adaptación de las NIA en España• Con el objetivo de alcanzar una mayor armonización en la actividadCon el objetivo de alcanzar una mayor armonización en la actividad

de auditoría en el ámbito de la Unión Europea, la 8ª Directiva (Directiva2006/43/CE) estableció que las auditorías legales en los Estadosmiembros se realizarían de acuerdo con las Normas Internacionales demiembros se realizarían de acuerdo con las Normas Internacionales deAuditoría adoptadas por la Comisión.

• Para ello se solicitó a los Estados miembro la traducción de las NIA a lal fi i l d d d ll t ilengua oficial de cada uno de ellos para, en su caso, su posterioradopción por la Comisión Europea y publicación en el DOUE.

• En octubre de 2008 se constituyó un Grupo de trabajo para lay p j ptraducción de las Normas Internacionales de Auditoría al auspicio delICAC cuando el enfoque europeo era la adopción en bloque a nivelcomunitario. Este grupo siguió el enfoque de realizar de una traducciónliteral de la norma.

• Desde entonces hasta ahora se han ido intercalando procesos deadaptación normativa derivados del retraso en la definición de una


adaptación normativa derivados del retraso en la definición de unaposición común europea.

16Introducción

• Hasta la fecha la Comisión Europea no ha adoptado las NIA, y se estáoptando, en la práctica, por la alternativa de que las NIA traducidas a lalengua oficial de cada Estado miembro sean adaptadas por cada unode los Estados a su marco jurídico nacional particular, para suaplicación efectiva en el ejercicio de la actividad de auditoría de cuentasen el menor plazo posible.

• En España, se ha procedido a adaptar el compendio que formandichas normas de modo que puedan pasar a formar parte de nuestrodichas normas de modo que puedan pasar a formar parte de nuestrocuerpo de normas técnicas de auditoría

– La adaptación de las NIA viene a integrar un nuevo bloque normativo, en elLa adaptación de las NIA viene a integrar un nuevo bloque normativo, en elque se incluye la Norma de Control de Calidad Interno y se prevé incorporar afuturo las normas de ética .

L d ió d di h ti l d t i– La adopción de dicho cuerpo normativo, con las adaptacionescorrespondientes, a nuestra normativa de auditoría de cuentas, tendrá lanaturaleza de normas técnicas de auditoría, puesto que no se ha producidouna adopción de las NIA por parte de la Comisión Europea,


p p p p ,

17Introducción

• En el proceso de implantación se han enfrentado a:

– Complejidad en la propia redacción de la norma al partir de unaComplejidad en la propia redacción de la norma al partir de unatraducción literal que en su momento y cuando se hizo no se consideró laposibilidad de que se transformara en norma local.

– Contenido de la regulación mercantil no suficientemente desarrollado enContenido de la regulación mercantil no suficientemente desarrollado encuanto a una clara definición de la responsabilidad de los órganos degobierno de las entidades no cotizadas respecto a aspectos como el “controlinterno”.

– Falta de una clara delimitación entre las responsabilidades de losórganos de gobierno y la dirección de las entidades.

Normativa diseñada sobre todo para sociedades que presentan un grado– Normativa diseñada sobre todo para sociedades que presentan un gradode desarrollo interno en sus estructuras de gobierno corporativo (comitésde auditoría) , existencia de modelos internos de gestión de riesgo, utilizaciónde expertos internos o externos en la determinación de las estimaciones.p

– La incorporación parcial de un cuerpo normativo mucho más amplio quepermite al auditor diversas opciones de actuación, incluyendo la renuncia alencargo en determinados supuestos como problemas de integridad, fraude,


g p p g , ,limitaciones a la información impuestas, etc.

18Introducción

Criterios utilizados en el proceso de adaptación de las NIA• Detectar aspectos contrarios a la normativa en vigor España con la

finalidad de suprimirlosfinalidad de suprimirlos.

• Suprimir las menciones relacionadas con trabajos o normas que quedan fueran del alcance del TRLAC y su normativa de desarrollo,

– Como las referencias a las auditorías en el sector público o a la entrada en vigor de las NIA.

• Incorporar en algunos apartados unas notas aclaratorias con el fin deIncorporar en algunos apartados unas notas aclaratorias con el fin de precisar y clarificar su adecuada aplicación en España.

– Estas notas aclaratorias se han incorporado en un recuadro en los distintos apartados en los que se ha considerado oportunoapartados en los que se ha considerado oportuno.

• Incorporar los criterios que deben observarse de forma obligada en la aplicación de estas NIA en España.

• En los modelos de informe de auditoría se ha optado por incorporar a doble columna:

– los ejemplos originales de informes de auditoría según las NIA


los ejemplos originales de informes de auditoría según las NIA

– los modelos adaptados de acuerdo con la normativa aplicable en España.

19Introducción

Futuros cambios

El proceso de adaptación de las NIA a la normativa de auditoría enEspaña debe ser dinámico:

• Las NIA son objeto de revisión ymodificación periódica continua porparte de IFAC

• Cuando la IFAC modifique alguna de las NIA ya emitidas y adaptadas ala normativa nacional o cuando incorpore una nueva NIA, dichamodificación o incorporación deberá pasar el mismo proceso detraducción y adaptación para su aplicación en España.


20Introducción

4. Nuevas Normas Técnicas de Auditoría

NIA adaptadas en EspañaNIA adaptadas en España• Tienen la naturaleza de Normas Técnicas de Auditoría

• Se recogen todas las NIA (33) referentes a la auditoría decuentas, es decir, las NIA de las series:

– 200-299 Principios generales y responsabilidades

– 300-499 Evaluación del riesgo y respuesta a los riesgos evaluados

– 500-599 Evidencia de auditoría

– 600-699 Utilización del trabajo de otros

– 700-799 Conclusiones e Informe de auditoría

• Se incluye un Glosario de términos para facilitar su lectura e


y pinterpretación

21Introducción

NIA adaptada

Nº Tema

200 Objetivos globales del auditor independiente y realización de la Auditoría de conformidad con las Normas Internacionales de Auditoría

210 Acuerdo de los términos del encargo de auditoríalidad

es

g

220 Control de Calidad de la Auditoría de Estados Financieros

spon

sabi

l

230 Documentación de Auditoría

240 Responsabilidades del Auditor en la Auditoría de Estados Financieros con t l F dal

es y

res

240 respecto al Fraude

250 Consideración de las Disposiciones Legales y Reglamentarias en la Auditoría de Estados Financieros

os g

ener

a

260 Comunicación con los responsables del gobierno de la Entidad

265 Comunicación de las Deficiencias en el Control Interno a los responsables del bi l di ió d l E tid dP

rinci

pio


265 gobierno y a la dirección de la Entidad

22Introducción

NIA adaptada

Nº Tema

300 Planificación de la Auditoría de Estados Financieros

uest

a s

315 Identificación y valoración de los riesgos de incorrección material mediante el conocimiento de la Entidad y de su entorno

320 Importancia relativa o materialidad en la planificación y ejecución de la Auditoríago

y re

spu

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uado

s

Auditoría

330 Respuestas del auditor a los riesgos valorados

Consideraciones de Auditoría relativas a una entidad que utiliza unaón d

el ri

ess

riesg

os e

402 Consideraciones de Auditoría relativas a una entidad que utiliza una organización de servicios

450 Evaluación de las incorrecciones identificadas durante la realización de la AuditoríaE

valu

ació

a lo

s


23Introducción

NIA adaptada

Nº Tema

500 Evidencia de Auditoría

501 Evidencia de Auditoría – Consideraciones específicas para determinadas Áreas

505 Confirmaciones Externas

510 Encargos iniciales de Auditoría – Saldos de Apertura

dito

ría

520 Procedimientos Analíticos

530 Muestreo de Auditoría

A dit í d ti i t bl i l id l d V l R bl d la de

aud

540 Auditoría de estimaciones contables, incluidas las de Valor Razonable, y de la información relacionada a revelar

550 Partes Vinculadas

Evi

denc

i

560 Hechos posteriores al cierre

570 Empresa en Funcionamiento


580 Manifestaciones escritas

24Introducción

NIA adaptada

Nº Tema

600 Consideraciones Especiales - Auditorías de Estados Financieros de Grupos (incluido el Trabajo de los Auditores de los Componentes)

610 Utilización del Trabajo de los Auditores Internosción

del

de

otro

s

610 Utilización del Trabajo de los Auditores Internos

620 Utilización del Trabajo de un Experto del AuditorUtil

izac

traba

jo d


25Introducción

NIA adaptada

Nº Tema

700 Formación de la opinión y emisión del Informe de Auditoría sobre los Estados Financieros

705 Opinión modificada en el Informe emitido por un Auditor independienterme

de

705 Opinión modificada en el Informe emitido por un Auditor independiente

706 Párrafos de énfasis y párrafos sobre otras cuestiones en el Informe emitido por un Auditor Independiente

nes

e In

for

udito

ría

710 Información Comparativa: cifras correspondientes de periodos anteriores y estados financieros comparativos

Responsabilidad del Auditor con respecto a otra información incluida en losCon

clus

ion au

720 Responsabilidad del Auditor con respecto a otra información incluida en los documentos que contienen los estados financieros auditados

C


26Introducción

NIA adaptadas en España vs. NTANIA adaptadas NTA

200. Objetivos globales del auditor independiente y realización de la Auditoría de conformidad con las Normas Internacionales de Auditoría

• Normas Técnicas de Auditoría

o Normas Técnicas de carácter general

210. Acuerdo de los términos del encargo de auditoría • Contrato de auditoría de cuentas o carta de encargo

220. Control de Calidad de la Auditoría de Estados Financieros • Control de Calidad

230. Documentación de Auditoría• Normas Técnicas de Auditoría

o Normas Técnicas de ejecución del trabajo240. Responsabilidades del Auditor en la Auditoría de

Estados Financieros con respecto al Fraude • Errores e irregularidades

250. Consideración de las Disposiciones Legales y Reglamentarias en la Auditoría de Estados Financieros

• Cumplimiento de la normativa aplicable a la entidad auditada

260 Comunicación con los responsables del gobierno de la260. Comunicación con los responsables del gobierno de la Entidad

265. Comunicación de las Deficiencias en el Control Interno a los responsables del gobierno y a la dirección de la Entidad

• Obligación de comunicar las debilidades significativas de control interno

300. Planificación de la Auditoría de Estados Financieros • Normas Técnicas de Auditoría

o Normas Técnicas de ejecución del trabajo

• Auditoría de cuentas en entornos informatizados

• Errores e irregularidades

315. Identificación y valoración de los riesgos de incorrección material mediante el conocimiento de la Entidad y de su entorno


g320. Importancia relativa o materialidad en la planificación y

ejecución de la Auditoría • Importancia relativa

27Introducción

NIA adaptadas NTA

330. Respuestas del auditor a los riesgos valorados• Normas Técnicas de Auditoría

o Normas Técnicas de ejecución del trabajo

402 C id i d A di í l i id d402. Consideraciones de Auditoría relativas a una entidad que utiliza una organización de servicios

• Consideraciones relativas a la auditoría de entidades que exteriorizan procesos de administración

450. Evaluación de las incorrecciones identificadas durante la realización de la Auditoría

• Importancia relativa

N Té i d A dit í500. Evidencia de Auditoría

• Normas Técnicas de Auditoríao Normas Técnicas de ejecución del trabajo

501. Evidencia de Auditoría – Consideraciones específicas para determinadas Áreas

• Evidencia de auditoría. Consideraciones adicionales en determinadas áreas

505. Confirmaciones Externas • Confirmaciones de terceros

510. Encargos iniciales de Auditoría – Saldos de Apertura • Los saldos de apertura en la primera auditoría

520. Procedimientos Analíticos • Procedimientos analíticos

530. Muestreo de Auditoría • Utilización de técnicas de muestreo y de otros procedimientos de comprobación selectiva

540. Auditoría de estimaciones contables, incluidas las de Valor Razonable, y de la información relacionada a

• Estimaciones contables

• Valor razonablerevelar • Valor razonable

550. Partes Vinculadas

560. Hechos posteriores al cierre • Hechos posteriores


570. Empresa en Funcionamiento • Aplicación del principio de empresa en funcionamiento

28Introducción

NIA adaptadas NTA

580. Manifestaciones escritas • Carta de manifestaciones de la dirección

600. Consideraciones Especiales - Auditorías de Estados Financieros de Grupos (incluido el Trabajo de los Auditores de los Componentes)

• Relación entre auditores

610 Utilización del Trabajo de los Auditores Internos• Consideración del trabajo realizado por auditoría

610. Utilización del Trabajo de los Auditores Internosinterna

620. Utilización del Trabajo de un Experto del Auditor• Utilización del trabajo de expertos independientes por

auditores de cuentas700. Formación de la opinión y emisión del Informe de

Auditoría sobre los Estados FinancierosAuditoría sobre los Estados Financieros• Normas Técnicas de Auditoría

o Normas Técnicas sobre informes705. Opinión modificada en el Informe emitido por un Auditor

independiente706. Párrafos de énfasis y párrafos sobre otras cuestiones

en el Informe emitido por un Auditor independientep p710. Información Comparativa: cifras correspondientes de

periodos anteriores y estados financieros comparativos• Información Comparativa: cifras comparativas y

cuentas anuales comparativas.720. Responsabilidad del Auditor con respecto a otra

información incluida en los documentos que contienen • Otra información incluida en documentos que

acompañan a las cuentas anualeslos estados financieros auditados

acompañan a las cuentas anuales

• Efecto 2000


29Introducción

Información pública

Resolución ICAC 31 de enero de 2013Resolución ICAC 31 de enero de 2013• Web ICAC: 11/02/2013 BOICAC: 92• BOE: 14/02/2013

Periodo de información pública

Plazo de seis meses a partir del día siguiente a la publicación de la g p

Resolución en el BOEExistencia de un período divulgativo amplio durante el cuallas normas no estarán en vigor, cuyo objetivo es que seproduzca la adaptación metodológica necesaria para su


p p g pimplantación efectiva.

30Introducción

Fecha de entrada en vigor

Las nuevas Normas Técnicas de Auditoría serán de aplicaciónLas nuevas Normas Técnicas de Auditoría serán de aplicación obligatoria, una vez publicadas en el BOICAC, para:

Trabajos de auditoría de cuentas referidos a las cuentas anuales oreferidos a las cuentas anuales o

estados financieros di t j i icorrespondientes a ejercicios

económicos que se inicien a partir de 1 de enero de 2014.


31Introducción

Derogación NTA anteriores

A partir del momento en que resulten de aplicación obligatoriaA partir del momento en que resulten de aplicación obligatoria las nuevas Normas Técnicas de Auditoría

quedan derogadas todas las N Té i dNormas Técnicas de

Auditoría publicadas hastaAuditoría publicadas hasta ese momento por el ICAC

excepto ……………………….excepto ……………………….


pp

32Introducción

Normas de auditoría que continúan vigentesNormas de auditoría que continúan vigentes

a) Norma Técnica de Auditoría sobre “relación entre auditores” (parcial)

b) Normas Técnicas sobre trabajos específicos relacionados con la auditoría de cuentas anuales

c) Normas Técnicas de auditoría sobre trabajos de auditoría de cuentas específicos exigidos por la legislación mercantil

d) Normas Técnicas sobre trabajos específicos atribuidos por la legislación mercantil a los auditores de cuentas, que no g , qtienen la naturaleza de auditoría de cuentas conforme a la normativa de auditoría de cuentas


33Introducción

a) Norma Técnica de Auditoría sobre “relación entre auditores” (parcial)

Quedan vigentes los apartados correspondientes a:

• Auditoría de cuentas anuales individuales cuando se utiliza el trabajo de otro auditor

• Cambio de auditores

• Auditorías conjuntasAuditorías conjuntas


34Introducción

b) Normas Técnicas sobre trabajos específicos relacionados con la auditoría de cuentas anuales

• Informe Especial sobre información pública periódica de Entidades emisoras de valores admitidos a negociación en Bolsas de Valores.

• Informe especial y complementario al de auditoría de las cuentas• Informe especial y complementario al de auditoría de las cuentas anuales de las entidades de seguro.

• Informe complementario al de auditoría de las cuentas anuales de las Cooperativas con Sección de Crédito.

• Informe especial sobre sociedades anónimas deportivas (RD1412/2001)(RD1412/2001)

• Informe especial información semestral de las sociedades anónimas deportivas (artículo 20.5 del RD 1251/1999).

• Informe Complementario al de auditoría de las cuentas anuales de las Entidades de Crédito.


• Informe Complementario al de auditoría de las cuentas anuales de las Empresas de Servicios de Inversión y sus Grupos.

35Introducción

c) Normas Técnicas de auditoría sobre trabajos de auditoría de cuentas específicos exigidos por la legislación mercantil

• Informe Especial sobre aumento de capital con cargo a reservas

Art. 303 TRLSC (antes art.157 TRLSA).

• Informe Especial sobre aumento de capital por compensaciónInforme Especial sobre aumento de capital por compensación de créditos

Art. 301 TRLSC (antes art.156 TRLSA).Art. 301 TRLSC (antes art.156 TRLSA).


36Introducción

d) Normas Técnicas sobre trabajos específicos atribuidos por la legislación mercantil a los auditores de cuentas, que no tienen la naturaleza de auditoría de cuentas conforme a latienen la naturaleza de auditoría de cuentas conforme a la normativa de auditoría de cuentas

Informe Especial sobre obligaciones convertibles• Informe Especial sobre obligaciones convertibles

Art. 414 y 417 TRLSC (antes art.292 TRLSA).

• Informe Especial sobre valoración de acciones

Art. 124,125, 346, 350, 353, 354, 355, 461 y 468 TRLSC y art. 15, 62 y 99 de la Ley 3/2009 de modificaciones estructurales de las sociedades de capital (antes art. 64, 147, 149 y 225 TRLSA).

I f E i l b l ió d l d h d i ió• Informe Especial sobre exclusión del derecho de suscripción preferente

A t 308 504 506 TRLSC ( t t 159 TRLSA)


Art. 308 y 504 a 506 TRLSC (antes art.159 TRLSA).

37Introducción

Criterios de interpretación de las nuevas NormasTécnicas de Auditoría.• Ámbito de aplicación de las NIA adaptadas

Referido, exclusivamente, al ejercicio de la actividad de auditoría deReferido, exclusivamente, al ejercicio de la actividad de auditoría de cuentas por auditores y sociedades de auditoría inscritos en el ROAC.

• Las NIA están redactadas en el contexto de una auditoría de estados financieros, realizada por un auditor.

“Estados financieros”: “las cuentas anuales”, “las cuentas anuales lid d ” “ t d fi i i t di ”consolidadas” o unos “estados financieros intermedios”.

La referencia a las notas explicativas se entenderá realizada a la información contenida en la memoria de las cuentas anualesinformación contenida en la memoria de las cuentas anuales.

Esta definición es, asimismo, aplicable a la auditoría de un solo estado financiero integrante de los anteriores (con sus notas


explicativas).

38Introducción

• Menciones a las legislaciones o jurisdicciones nacionalesReferidas a la normativa correspondiente del marco jurídico españolque resulte aplicable en cada caso: en él ámbito mercantil en elque resulte aplicable en cada caso: en él ámbito mercantil, en elmarco normativo de información financiera y en el de la normativareguladora de la actividad de auditoría de cuentas.

• No son aplicables en el ámbito del sector públicoSe han suprimido los apartados y párrafos en los que se hacereferencia a la actividad de auditoría en el ámbito del sector públicoreferencia a la actividad de auditoría en el ámbito del sector público.

• Interpretación de la terminología y definiciones incluidasen las normas conforme a la normativa española aplicablep p

Se han insertado referencias a la legislación española básica (sinque tengan carácter exhaustivo).

En algunos apartados se han incorporado notas aclaratorias para suadecuada aplicación.

Se han suprimido aquellos apartados, párrafos o frases contrarios a la


Se han suprimido aquellos apartados, párrafos o frases contrarios a lanormativa de auditoría aplicable en España, identificándolos con lamención “suprimido”.

39Introducción

• Referencias incluidas en las NIA a:Pronunciamientos internacionales de la IFAC (NIA y otras).

Sólo resultarán de aplicación en España en la medida en que seacuerde su incorporación a la normativa nacional.

Otras NIAOtras NIA

Deben entenderse realizadas a las NIA adaptadas para suaplicación en España.p p

Las NIA adaptadas para su aplicación en España tienen laconsideración de Normas Técnicas de Auditoría (art. 6.2 TRLAC).

Norma Internacional de Control de Calidad 1 (NICC 1)

Deben entenderse realizadas a la Norma de Control de CalidadInterno de los auditores de cuentas y sociedades de auditoríaInterno de los auditores de cuentas y sociedades de auditoría.

Glosario de términos de la IAASB

Deben entenderse referidas al glosario de términos de la IAASB


Deben entenderse referidas al glosario de términos de la IAASBadaptado para su aplicación en España

40Introducción

Fecha de entrada en vigor: suprimidas todas las referencias.

Normas profesionalesNormas profesionales

Se entenderán realizadas a las establecidas en el art. 6 del TRLACy su normativa de desarrollo.

Requerimientos de ética y Código de ética de la IESBA (IFAC)

Se entenderán realizadas a las normas de ética a que se refiere eltí l 6 3 d l TRLAC ti d d llartículo 6.3 del TRLAC y su normativa de desarrollo.

Requerimientos de independencia

S t d á li d l fi l S ióSe entenderán realizados a las normas a que se refiere la Sección 1ª del Capítulo III del TRLAC y su normativa de desarrollo

Opiniónp

o Opinión modificada: con salvedades, desfavorable o denegada.

o Opinión no modificada: favorable.


p

41Introducción

• Modelos de informes de auditoríaEn las normas correspondientes se presentan como Anexo:

o la traducción de los ejemplos originales que figuran en lasmencionadas normas,

o los modelos de informes de auditoría adaptados a lanormativa reguladora de la actividad de auditoría para suaplicación en España.

Los auditores de cuentas deben seguir el formato y terminologíade los modelos adaptados:

Para conseguir la mayor uniformidad de redacción posible y facilitar suo Para conseguir la mayor uniformidad de redacción posible y facilitar sucomprensión a los usuarios de dichos informes.

o Los modelos de informe no recogen todas las circunstancias qued d t b j d dit í d t lpueden darse en un trabajo de auditoría de cuentas anuales

o La terminología deberá adaptarse atendiendo a la normativa queresulte de aplicación a la entidad auditada, así como a la modalidad del


trabajo realizado (auditoría de un solo estado financiero, de estadosfinancieros intermedios, etc.).

42Introducción

• Terminología y definiciones referentes a los responsablesdel gobierno y a la Dirección de la entidadSe interpretarán en cada caso conforme a lo establecido en laSe interpretarán en cada caso conforme a lo establecido en lanormativa española que resulte de aplicación de acuerdo con lanaturaleza jurídica de la entidad auditada.

En todo caso:En todo caso:Referencias en las NIA a las afirmaciones o manifestaciones de ladirección incluidas en los estados financieros o a las directrices de ladirección sobre las actividades de control interno de la entidaddirección sobre las actividades de control interno de la entidad

Se entenderán sin perjuicio de las que realicen los órganos de administración uórganos equivalentes de la entidad auditada con competencias para laformulación, suscripción o emisión de dichos EEFF, así como de suformulación, suscripción o emisión de dichos EEFF, así como de suresponsabilidad en relación con el sistema de control interno a estos efectos.

La responsabilidad sobre el resultado final de las cuentas anuales,atribuida a los administradores, conlleva la asunción de responsabilidadpsobre todo el proceso seguido para su elaboración.o Queda excluida cualquier exención de responsabilidad por la actuación de un

tercero en el proceso con la autorización del responsable


o Incluye expresamente la responsabilidad de los administradores sobre el sistemade control interno necesario para la preparación de las cuentas anuales.

43


SERIE 200 44

Objetivos globales del auditor independiente y realización de la auditoría

200

Acuerdo de los términos del encargo de auditoría210

Control de calidad de la auditoría de estados financieros220 Control de calidad de la auditoría de estados financieros220

Documentación de auditoría230

Responsabilidades del auditor en la auditoría de estados financieros con respecto al fraude

240

Consideración de las disposiciones legales y reglamentarias en la auditoría de estados financieros

250

Comunicación con los responsables del gobierno de la entidad 260

Comunicación de las deficiencias en el control interno a los


Comunicación de las deficiencias en el control interno a los responsables del gobierno y a la dirección de la entidad

265

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200





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46

Objetivos globales del auditor independiente y realización de laauditoría de conformidad con las normas internacionales de auditoríaauditoría de conformidad con las normas internacionales de auditoría

Esta Norma Internacional de Auditoría trata de lasEsta Norma Internacional de Auditoría trata de lasresponsabilidades globales que tiene el auditor cuandorealiza una auditoría de estados financieros deconformidad con las NIA.• Las NIA están redactadas en el contexto de una auditoría de

d fi iestados financieros.– Cuando se apliquen a auditorías de otra información financiera histórica,

se adaptarán en la medida en que sea necesario.p q

– Las NIA no tratan las responsabilidades del auditor que puedan estar previstasen las disposiciones legales, reglamentarias u otras disposiciones.


Asimismo explica el alcance, la aplicabilidad y la estructura de las NIA

47

La auditoría de estados financieros

• Alcance de la auditoría• Alcance de la auditoría– Objetivo: aumentar el grado de confianza de los usuarios en los estados

financieros,– Mediante la expresión de una opinión sobre si los estados financieros han

sido preparados, en todos los aspectos materiales, de conformidad conun marco de información financiera aplicable.

• Los estados financieros son responsabilidad de la dirección de laentidad (bajo la supervisión de los responsables del gobierno de la entidad).

f• Una auditoría de conformidad con NIA se realiza bajo la premisa deque la dirección reconoce sus responsabilidades en:– Preparación de los estados financieros de conformidad con el marco dePreparación de los estados financieros de conformidad con el marco de

información financiera aplicable.– Control interno para la preparación de los estados financieros


– Acceso total del auditor a la información y las personas de la entidadnecesarias.

48

• Obtener seguridad razonable de ausencia de incorreccionesmateriales en los estados financieros, por fraude o error.

– Seguridad razonable Grado alto de seguridad

– No significa un grado absoluto de seguridad

• Aplicación del concepto de importancia relativa– En la planificación y en la ejecución de la auditoría.

– En la evaluación de las incorrecciones identificadas y, en su caso, nocorregidas.


49

• Se requiere que el auditor aplique su juicio profesional y mantengaun escepticismo profesional y, entre otras cosas:

– Identifique y valore los riesgos de incorrección material, debida a fraude o error,basándose en el conocimiento de la entidad y de su entorno, incluido el controlinterno de la entidad.

– Obtenga evidencia de auditoría suficiente y adecuada sobre si existenincorrecciones materiales, mediante el diseño y la implementación de respuestasadecuadas a los riesgos valorados.

– Se forme una opinión sobre los estados financieros basada en las conclusionesalcanzadas a partir de la evidencia de auditoría obtenida.

• Opinión del auditor:• Opinión del auditor:– Según el marco de información financiera y las disposiciones legales o

reglamentarias aplicables

• Otras responsabilidades de comunicación e información– con respecto a los usuarios, a la dirección, a los responsables del gobierno de la

tid d t j l tid d


entidad o a terceros ajenos a la entidad

50

Objetivos globales del auditor

a) La obtención de una seguridad razonable de quelos estados financieros en su conjunto están libresde incorrección material debida a fraude o error quede incorrección material, debida a fraude o error, quepermita al auditor expresar una opinión sobre si losestados financieros están preparados, en todos losestados financieros están preparados, en todos losaspectos materiales, de conformidad con un marcode información financiera aplicable; y

b) la emisión de un informe sobre los estadosfinancieros y el cumplimiento de los requerimientosfinancieros, y el cumplimiento de los requerimientosde comunicación contenidos en las NIA, a la luz delos hallazgos del auditor.


g

51

Definiciones

M d i f ió fi iMarco de información financiera aplicable

Auditor

Estados financieros Evidencia de auditoríaEstados financieros Evidencia de auditoría

• Información financiera histórica Juicio profesional

Riesgo de auditoría Escepticismo profesional

• Riesgo de detección Dirección

• Riesgo de incorrección materialResponsables del gobierno de la entidad

Incorrección Premisa responsabilidades de la dirección y responsables del gobierno de la entidadSeguridad razonable


gobierno de la entidadSeguridad razonable

52

Marco de información financiera aplicableMarco de información financiera adoptado por la dirección (yresponsables del gobierno de la entidad), para preparar los estadosfinancieros, y que resulta aceptable según su naturaleza ydisposiciones legales o reglamentarias.p g g

• Marco de imagen fiel

• Marco de cumplimientop

Estados financierosP ió d d i f ió fi i hi ó iPresentación estructurada de información financiera histórica, queincluye notas explicativas.

• Normalmente se refiere a un conjunto completo de estados• Normalmente se refiere a un conjunto completo de estadosfinancieros, pero también puede referirse a un solo estado financiero.

• Se incluyen Cuentas Anuales, Cuentas Anuales Consolidadas o EEFF intermedios.


• Notas explicativas: información contendida en la memoria de las CCAA

53

Riesgo de auditoríaRiesgo de que el auditor exprese una opinión de auditoría inadecuadacuando los estados financieros contienen incorrecciones materiales.Es función del:

Riesgo de incorrección material:• Riesgo de incorrección material:

– Riesgo inherente

– Riesgo de control– Riesgo de control

• Riesgo de detección

IncorrecciónIncorrecciónDiferencia entre la cantidad, clasificación, presentación o informaciónrevelada respecto de una partida incluida en los estados financieros yrevelada respecto de una partida incluida en los estados financieros ylas requeridas respecto de dicha partida de conformidad con el marcode información financiera aplicable.


• También los ajustes necesarios para presentar la imagen fiel

54

Dirección y responsables del gobierno de la entidad

• Dirección:

Personas con responsabilidad ejecutiva para dirigir lasoperaciones de la entidad.p

• Responsables del gobierno de la entidad:

P i i bilid d l i ióPersonas u organizaciones con responsabilidad en la supervisiónde la dirección estratégica de la entidad y con obligacionesrelacionadas con la rendición de cuentas de la entidad.

– Ello incluye la supervisión del proceso de información financiera.

Al menos se refiere a los miembros del órgano de administración o– Al menos se refiere a los miembros del órgano de administración oequivalente de la entidad auditada.

En la aplicación de estas definiciones en España habrá de estarse a las normas


En la aplicación de estas definiciones en España habrá de estarse a las normas que resulten de aplicación a la entidad según su naturaleza jurídica

55

Requerimientos

1. Requerimientos de ética

2 E i i f i l2. Escepticismo profesional

3 Juicio profesional3. Juicio profesional

4. Evidencia de auditoría suficiente y adecuada y de c a de aud to a su c e te y adecuada yriesgo de auditoría

5. Realización de la auditoría de conformidad con las NIA


56

1. Requerimientos de ética

El auditor cumplirá los requerimientos de éticaEl auditor cumplirá los requerimientos de ética,incluidos los relativos a la independencia, aplicables alos encargos de auditoría de estados financieros.

– En España los requerimientos de ética serán los establecidosen el artículo 6.3 del TRLAC y su normativa de desarrollo(art 19 Reglamento)

• Interés público • Integridad

• Competencia profesional

• Diligencia debida

• Objetividad

Diligencia debida

– Sin perjuicio de lo establecido en la Sección I del Capítulo IIIdel TRLAC (Independencia)


del TRLAC (Independencia)

57

2. Escepticismo profesionalEl auditor planificará y ejecutará la auditoría con escepticismop y j pprofesional, reconociendo que pueden darse circunstancias quesupongan que los estados financieros contengan incorreccionesmaterialesmateriales.

– Actitud que implica una mentalidad inquisitiva

– Especial atención a las circunstancias que puedan ser indicativas de– Especial atención a las circunstancias que puedan ser indicativas deposibles incorrecciones debidas a errores o fraudes

– Valoración crítica de la evidencia de auditoría• Evidencia de auditoría contradictoria

• Fiabilidad de la información: documentos y respuestas a indagaciones

• Suficiencia y adecuación de la evidencia

– Consideración de la experiencia previa sobre la honestidad eintegridad de la dirección


g

58

3. Juicio profesionalAplicación de la formación práctica, el conocimiento y laexperiencia relevantes para la toma de decisiones informadas y laformación de juicios razonables y fundados.

S d b li d t t d l dit í d t d– Se debe aplicar durante toda la auditoría de estadosfinancieros: en la planificación y ejecución.

– En relación con decisiones sobre: importancia relativa, riesgo deEn relación con decisiones sobre: importancia relativa, riesgo deauditoría, procedimientos de auditoría, evidencia suficiente yadecuada, juicios de la dirección, conclusiones.

L li ió d lt b ti l j– La realización de consultas sobre cuestiones complejas ocontrovertidas facilita la formación de juicios razonables y fundados.

– El juicio profesional necesita ser documentado adecuadamentej p

– El juicio profesional no debe ser aplicado como justificación dedecisiones que no estén respaldadas por los hechos y circunstanciasdel encargo o por evidencia de auditoría suficiente y adecuada


del encargo o por evidencia de auditoría suficiente y adecuada

59

4. Evidencia de auditoría suficiente y adecuada y riesgo de auditoríaEl auditor obtendrá evidencia de auditoría suficiente y adecuada parareducir el riesgo de auditoría a un nivel aceptablemente bajo que lepermita alcanzar conclusiones razonables en las que basar su opinión.p q p

Suficiencia y adecuación de la evidencia de auditoría– Obtención de evidencia

• Principalmente de los procedimientos de auditoría

• Otras fuentes: auditorías anteriores, registros contables, expertos,..

• La ausencia de información constituye también evidencia de auditoría• La ausencia de información constituye también evidencia de auditoría

– Suficiencia de la evidencia: medida cuantitativa• La cantidad necesaria depende del riesgo de incorrecciones y de la calidad de la evidencia

– Adecuación de la evidencia: medida cualitativa• Relevancia y fiabilidad para respaldar las conclusiones en las que se basa la opinión.

C tió d j i i f i l


– Cuestión de juicio profesional

60

Riesgo de auditoría– La valoración se basa en los procedimientos de auditoría aplicados y

en la evidencia obtenida y es una cuestión de juicio profesionalen la evidencia obtenida y es una cuestión de juicio profesional.– Riesgo de incorrección material

• Riesgo inherente: es más elevado en algunos saldos y transacciones• Riesgo de control: en función de la eficacia del diseño, implementación y

mantenimiento del control internoLimitaciones inherentes al control interno

La NIA 315 establece requerimientos y proporciona orientaciones sobre laidentificación y valoración de los riesgos de incorrección material.

– Riesgo de detección: su nivel aceptable es inversamente proporcional a losi l d d i ió t i lriesgos valorados de incorrección material

• Relacionado con la naturaleza, momento de realización y extensión de losprocedimientos de auditoría

• Sólo puede reducirse, no eliminarse, debido a las limitaciones inherentes a laauditoría.

La NIA 300 y la NIA 330 establecen requerimientos y proporcionani t i b l l ifi ió d l dit í d t d fi i l


orientaciones sobre la planificación de la auditoría de estados financieros y lasrespuestas del auditor a los riesgos valorados.

61

Limitaciones inherentes a la auditoría– La naturaleza de la información financiera

• Numerosas partidas de los estados financieros llevan implícitas juicios de la dirección, valoraciones subjetivas o cierto grado de incertidumbre (p.e. estimaciones contables)

– La naturaleza de los procedimientos de auditoría

• Existen limitaciones prácticas y legales de la capacidad del auditor de obtener evidencia de auditoríaevidencia de auditoría

– El equilibrio entre coste y beneficio

• La dificultad el tiempo o el coste no son un fundamento válido para omitir un• La dificultad, el tiempo o el coste no son un fundamento válido para omitir un procedimiento de auditoría o para conformarse con evidencia no convincente.

• Planificar la auditoría de manera eficaz hacia las áreas de mayor riesgo.

– Cuestiones en las que los efectos de las limitaciones sonespecialmente significativas• Fraude (en especial el de la alta dirección) • Transacciones con partes vinculadas


• Cumplimiento de disposiciones legales y reglamentarias

• Hechos futuros que afectan a la empresa en funcionamiento

62

5. Realización de la auditoría de conformidad con NIACumplimiento de las NIA aplicables a la auditoría– El auditor cumplirá todas las NIA aplicables a la auditoría.

– El auditor conocerá el texto completo de la NIA

– No se manifestará en el informe haber cumplido con los requerimientos de lasNIA a no ser que se hayan cumplido con los requerimientos de todas las NIAaplicables.

Objetivos establecidos en cada NIA– Con el fin de alcanzar los objetivos globales, el auditor seguirá los objetivos

f ímencionados en cada NIA aplicable, al planificar y ejecutar la auditoría, teniendoen cuenta las relaciones existentes entre las NIA.

– Finalidad:

a) Determinar si es necesario algún procedimiento de auditoría adicional a los exigidos porlas NIA para alcanzar los objetivos establecidos en ellas

b) Evaluar si se ha obtenido evidencia de auditoría suficiente y adecuada


b) Evaluar si se ha obtenido evidencia de auditoría suficiente y adecuada.

63

Cumplimiento de los requerimientos aplicables– El auditor cumplirá cada uno de los requerimientos de las NIA, salvo que en las

i t i d l dit ícircunstancias de la auditoría:

a) no sea aplicable la totalidad de la NIA; o

b) el requerimiento no sea aplicable porque incluya una condición y ésta nob) el requerimiento no sea aplicable porque incluya una condición y ésta noconcurra.

– En circunstancias excepcionales, el auditor puede considerar necesario nocumplir un requerimiento aplicable de una NIAcumplir un requerimiento aplicable de una NIA.

En dichas circunstancias, el auditor aplicará procedimientos de auditoríaalternativos para alcanzar el objetivo de dicho requerimiento.

Objetivo no alcanzado– Si un objetivo de una NIA aplicable no pueda alcanzarse, el auditor evaluará si

ll l i id l bj ti l b l i i iello le impide alcanzar sus objetivos globales y, en consecuencia, si requiere queel auditor exprese una opinión modificada o renuncie al encargo.

– El hecho de no alcanzar un objetivo constituye un hecho significativo que debe ser


documentado.

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65

Acuerdo de los términos del encargo de auditoría

Esta Norma Internacional de Auditoría trata de lasresponsabilidades que tiene el auditor al acordar losresponsabilidades que tiene el auditor al acordar lostérminos del encargo de auditoría con la dirección y,cuando proceda, con los responsables del gobierno de lap , p gentidad.

• Ello incluye determinar si concurren ciertas condiciones previasEllo incluye determinar si concurren ciertas condiciones previasa la auditoría cuya responsabilidad corresponde a la dirección y,cuando proceda, a los responsables del gobierno de la entidad.

• Los aspectos relacionados con la aceptación del encargo que seencuentran bajo control del auditor se tratan en la NIA 220.


66

Objetivos

Aceptar o continuar con un encargo de auditoríaúnicamente cuando se haya acordado la premisa sobre laque la auditoría se va a realizar mediante:que la auditoría se va a realizar mediante:

a) la determinación de si concurren las condicionespre ias a na a ditoríaprevias a una auditoría; y

b) la confirmación de que existe una comprensión) q pcomún por parte del auditor y de la dirección y,cuando proceda, de los responsables del gobierno del id d d l é i d l dla entidad acerca de los términos del encargo deauditoría


67

Definiciones

Condiciones previas a la auditoría

– Utilización por la dirección de un marco de informaciónfinanciera aceptable para la preparación de los estadosfinancierosyy

– Conformidad de la dirección y, cuando proceda, de losresponsables del gobierno de la entidad con la premisa sobre laresponsables del gobierno de la entidad, con la premisa sobre laque se realiza una auditoría (NIA 200)

NOTA: A efectos de esta NIA, las referencias a “la dirección” deberáninterpretarse en lo sucesivo como referidas a “la dirección y, cuandoproceda, los responsables del gobierno de la entidad”.


proceda, los responsables del gobierno de la entidad .

68

Requerimientos

1. Condiciones previas a la auditoría

2 A d d l é i d l d di í2. Acuerdo de los términos del encargo de auditoría

3 Auditorías recurrentes3. Auditorías recurrentes

4. Aceptación de una modificación de los términos del ceptac ó de u a od cac ó de os té os deencargo de auditoría.

5. Consideraciones adicionales relacionadas con la aceptación del encargo


69

1. Condiciones previas a la auditoríaEl auditor debe determinar si concurren las condiciones previas

l dit í di ta la auditoría mediante:a) Determinación de la aceptabilidad del marco de información

financiera (MIF) que se utilizará para la preparación de los estadosfinancieros.– Factores que afectan a la aceptabilidad del marco de información financiera.

• Naturaleza de la entidad • Naturaleza de los estados financieros

– Tipos de estados financieros:• Con fines generales amplio espectro de usuarios

• Objetivo de los estados financieros • Disposiciones legales o reglamentarias

• Con fines generales amplio espectro de usuarios• Con fines específicos usuarios específicos

– Marcos de información financiera con fines generales:En ausencia de fundamentos de aceptabilidad reconocidos a nivel mundial se presume que lasEn ausencia de fundamentos de aceptabilidad reconocidos a nivel mundial se presume que lasnormas de información financiera establecidas por organismos autorizados o reconocidos sonaceptables.

– Marcos de información financiera prescritos por disposiciones legales o


reglamentariasSalvo disposición en contrario, se presumirá que son aceptables.

70

b) Obtener una confirmación de la dirección de que reconoce ycomprende su responsabilidad sobre:

• la preparación de los estados financieros conforme al MIF.

• el control interno necesario para la elaboración de los estados financieroslibres de incorrección material, debida a fraude o error.,

• la necesidad de proporcionar al auditor:

acceso a toda la información relevante para la preparación de los estados financieros

información adicional que pueda solicitar el auditor

acceso ilimitado a las personas de la entidad que el auditor considere necesario.

Si la dirección rehúsa reconocer sus responsabilidades no sería adecuado que elauditor aceptara el encargo de auditoría (salvo que las disposiciones legales oreglamentarias se lo exijan).

Entidades de pequeña dimensión: especial énfasis en recordar lasresponsabilidades respectivas de la dirección y del auditor.


71

No aceptación de un encargo de auditoría

– Si no se dan las condiciones previas a la auditoría,

– Si la dirección de la entidad incluye en la propuesta de los términos deun encargo la imposición de una limitación al alcance del trabajo detal forma que el auditor considere que tendrá que denegar la opinión.

Salvo que el auditor esté obligado por disposiciones legales oreglamentarias.


72

2. Acuerdo de los términos del encargo de auditoría– El auditor acordará los términos del encargo de auditoría con

la dirección o responsables del gobierno de la entidad.

– Los términos del encargo de auditoría acordados se haránt t d t f d d dconstar en una carta de encargo u otra forma adecuada de

acuerdo escrito, e incluirán:

a) objetivo y el alcance de la auditoría de los estados financieros.a) objetivo y el alcance de la auditoría de los estados financieros.

b) responsabilidades del auditor.

c) responsabilidades de la dirección.c) responsabilidades de la dirección.

d) identificación del marco de información financiera aplicable.

e) referencia a la estructura y contenido del informe y a que puedene) referencia a la estructura y contenido del informe y a que puedenexistir circunstancias en las que difieran de lo esperado.

Se considerará adicionalmente lo establecido en el art. 8 del Reglamento del


TRLAC en relación con el contenido del contrato de auditoría

73Ejemplo de Carta de encargo ANEXO

Cuestiones que puede incluir una carta de encargo• Alcance de la auditoría• Disposiciones legales o reglamentarias y NIA aplicables, normas de ética y otrosp g g y p y• Forma de comunicación de resultados del encargo de auditoría.• Limitaciones inherentes a la auditoría y al control interno, que hacen que puedan no detectarse

algunas incorrecciones materiales,• Planificación y ejecución de la auditoría, incluida la composición del equipo de auditoría.• Expectativa de manifestaciones escritas de la dirección• Poner a disposición del auditor un borrador de los estados financieros y cualquier otra

información complementaria con tiempo suficiente. • Informar al auditor sobre los hechos posteriores que puedan afectar a los estados financieros• Base sobre la que se calculan los honorarios y cualquier posible acuerdo de facturación. • Acuse de recibo de la carta de encargo y aprobación de los términos del encargo.• Otras cuestiones:

– Participación de otros auditores y expertos– Participación de auditores internos y de otros empleados de la entidad.– Acuerdos con el auditor predecesor, si lo hubiera.– Limitación de la responsabilidad del auditor, cuando exista esta posibilidad.

C l i t d t l dit l tid d


– Cualquier otro acuerdo entre el auditor y la entidad.– Obligación de proporcionar papeles de trabajo de auditoría a otras partes.

74

3. Auditorías recurrentes– El auditor valorará si las circunstancias requieren la revisión de

los términos del encargo de auditoría y si es necesario recordara la entidad los términos existentes del encargo de auditoría.• Puede decidir no remitir una nueva carta de encargo para cada ejercicio• Puede decidir no remitir una nueva carta de encargo para cada ejercicio.

• Factores a considerar:

Indicios de que la entidad interpreta erróneamente el objetivo y el alcance de laIndicios de que la entidad interpreta erróneamente el objetivo y el alcance de laauditoría.

Cualquier término modificado o especial del encargo de auditoría.

Cambios recientes en la alta direcciónCambios recientes en la alta dirección.

Cambios significativos en la propiedad.

Cambios significativo en la naturaleza o dimensión de la actividad de la entidad.g

Cambios en los requerimientos legales o reglamentarios.

Cambios en el marco de información financiera adoptado


Cambios en otros requerimientos de información.

75

4. Aceptación de una modificación de los términos delencargo de auditoría– No se aceptará una modificación de los términos del encargo de

auditoría si no existe una justificación razonable para ello.

• Por ejemplo convertir el encargo de auditoría en un encargo que ofrezca un• Por ejemplo, convertir el encargo de auditoría en un encargo que ofrezca unmenor grado de seguridad,

– Si se cambian los términos del encargo de auditoría, el auditor y ladirección acordarán los nuevos términos en una carta de encargo.

– Si el auditor no puede aceptar un cambio y la dirección no lepermite continuar con el encargo de auditoría original, el auditorpermite continuar con el encargo de auditoría original, el auditor

a) renunciará al encargo de auditoría (si las disposiciones legales oreglamentarias aplicables lo permiten art. 3.2 y 19 TRLAC)

b) determinará si existe alguna obligación, contractual o de otro tipo, deinformar de las circunstancias a otras partes (responsables del gobierno dela entidad, los propietarios o las autoridades reguladoras)


76

5. Consideraciones adicionales relacionadas con laaceptación del encargoa) Normas de información financiera complementadas por las

disposiciones legales o reglamentarias

• Determinar si hay algún conflicto entre las normas de información financiera• Determinar si hay algún conflicto entre las normas de información financieray los requerimientos adicionales de las disposiciones legales oreglamentarias.

Si i t fli t d t ti l dit di ti á l di ió l• Si existen conflictos de este tipo, el auditor discutirá con la dirección lanaturaleza de los requerimientos adicionales y acordará si:

a) los requerimientos adicionales pueden cumplirse mediante revelaciones deinformación adicionales en los estados financieros; oinformación adicionales en los estados financieros; o

b) la descripción del marco de información financiera aplicable realizada en los estadosfinancieros puede modificarse en consecuencia.

• Si ninguna de las actuaciones anteriores es posible, el auditor decidirá si esnecesario expresar una opinión modificada de conformidad con la NIA 705.


77

b) Marco de información financiera prescrito por las disposicioneslegales o reglamentarias que sería inaceptable si no estuvieraprevisto por dichas disposiciones

• El auditor aceptará el encargo de auditoría sólo si:

– la dirección acepte revelar la información adicional en los estados financieros

– En los términos del encargo de auditoría se incluyan referencias a: párrafo deénfasis sobre la información adicional y no utilización de la expresión “imagen fiel”(salvo que las disposiciones legales o reglamentarias lo exijan).

• Si el auditor está obligado a realizar la auditoría deberá evaluar en el informeel efecto e incluir una referencia a esta cuestión en el encargo de auditoría.

c) Informe de auditoría prescrito por las disposiciones legales o) p p p greglamentarias cuyo formato o redacción difiere de manerasignificativa de los requerimientos de las NIA

• Si una explicación adicional en el informe de auditoría no puede mitigar la• Si una explicación adicional en el informe de auditoría no puede mitigar laposible interpretación errónea, el auditor no aceptará el encargo de auditoría(salvo que esté obligado por disposiciones legales o reglamentarias)

U dit í li d d d di h di i i l l


• Una auditoría realizada de acuerdo con dichas disposiciones no cumple lasNIA no se incluirá en el informe de auditoría mención alguna a las NIA.

78

Anexo – Ejemplo de una Carta de encargo

El j l d t d dit í i l t d lEl ejemplo de carta encargo de auditoría no incluye todos losaspectos que de acuerdo con el TRLAC y su Reglamento resultanobligatorios en una carta propuesta de un encargo de auditoría decuentas realizado de acuerdo con la normativa reguladora de laactividad de auditoría de cuentas en vigor en España.

Objetivo y alcance de la auditoría

Responsabilidades del auditorResponsabilidades del auditor

Responsabilidades de la dirección e identificación del marco de información financiera aplicable

El contenido deberá seradaptado y ampliado conl t t id

Otra información relevante

Informes

los aspectos contenidos enlos textos legales en vigor alobjeto de que cumplan los


Informesrequerimientos legales

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Control de calidad de la auditoría de estados financieros

Esta Norma Internacional de Auditoría trata de lasresponsabilidades específicas que tiene el auditor enp p qrelación con los procedimientos de control de calidadde una auditoría de estados financieros.

• También trata, cuando proceda, de las responsabilidades delrevisor de control de calidad del encargo.

• Debe interpretarse conjuntamente con los requerimientos de éticaaplicables.


81

El sistema de control de calidad y la función de los equipos delencargo• Los sistemas, las políticas y los procedimientos de control de calidad son

responsabilidad de la firma de auditoría

• Esta NIA parte de la premisa de que la firma de auditoría está sujeta a laEsta NIA parte de la premisa de que la firma de auditoría está sujeta a laNICC 1 o a requerimientos nacionales similares.

Las referencias en esta norma a la NICC 1, deben entendersereferidas a la Norma de Control de Calidad Interno de los

• Los equipos del encargo son los responsables de:

referidas a la Norma de Control de Calidad Interno de losauditores de cuentas y sociedades de auditoría

– Implementar los procedimientos de control de calidad aplicables al encargo deauditoría

Proporcionar a la firma de a ditoría la información necesaria para permitir el– Proporcionar a la firma de auditoría la información necesaria para permitir elfuncionamiento del sistema de control de calidad en lo que se refiere a laindependencia.

L i d l d fi l i t d t l d


• Los equipos del encargo pueden confiar en el sistema de control decalidad de la firma de auditoría (salvo información en contrario).

82

Objetivos

Implementar procedimientos de control de calidadrelativos al encargo que le proporcionen una seguridadrazonable de que:razonable de que:

a) la auditoría cumple las normas profesionales y los) p p yrequerimientos legales y reglamentarios aplicables; y

b) el informe emitido por el auditor es adecuado enb) el informe emitido por el auditor es adecuado enfunción de las circunstancias.


83

Definiciones

Firma de auditoría Equipo del encargoRevisión de control de calidad del encargo

R i d t l d• Socio Socio del encargo• Revisor de control de calidad del encargo

• Personal Persona externa debidamente cualificada

Inspección

• Empleados Seguimientocualificada• Empleados Seguimiento

Red Entidad cotizadaRed Entidad cotizadaRequerimientos de ética aplicables

Firma de la red Normas profesionales


84

Requerimientos

1 R bilid d d lid l lid d d l1. Responsabilidades de liderazgo en la calidad de las auditorías

2. Requerimientos de ética aplicables

3. Aceptación y continuidad de las relaciones con3. Aceptación y continuidad de las relaciones con clientes y de encargos de auditoría

4 Asignación de equipos a los encargos4. Asignación de equipos a los encargos

5. Realización del encargo

6. Seguimiento

7 D t ió© Instituto de Censores Jurados de Cuentas de España (ICJCE). España. 2013.

7. Documentación

85

1. Responsabilidades de liderazgo en la calidad de lasauditoríasEl socio del encargo asume la responsabilidad de la calidadglobal de cada encargo de auditoría.

– Sus actuaciones y comunicaciones a los demás miembros delequipo del encargo han de resaltar:

a) la importancia para la calidad de la auditoría de:a) a po a c a pa a a ca dad de a aud o a de

Cumplimiento de normas profesionales y requerimientos legales

Cumplimiento de las políticas y los procedimientos de control de calidadde la firma

Emisión de informes de auditoría adecuados a las circunstancias.

F lt d ti l i d l d d ifi tFacultad que tiene el equipo del encargo de poner de manifiesto susreservas sin temor a represalias.

b) que la calidad es esencial en la realización de encargos de auditoría.


86

2. Requerimientos de ética aplicables– Especial atención del socio del encargo ante situaciones

evidentes de incumplimiento por los miembros del equipo.

• En caso de incumplimientos determinará las medidas adecuadas.

– El socio del encargo llegará a una conclusión sobre elcumplimiento de los requerimientos de independencia quesean aplicables al encargo de auditoríasean aplicables al encargo de auditoría

• Obtendrá información de la firma de auditoría y de la red.

• Evaluará los incumplimientos detectados para determinar siEvaluará los incumplimientos detectados para determinar siconstituyen una amenaza a la independencia en el encargo.

• Adoptará las medidas adecuadas para eliminar o reducir a un nivelt bl di h di t l li ió daceptable dichas amenazas mediante la aplicación de

salvaguardas o para renunciar al encargo de auditoría si lasdisposiciones legales o reglamentarias aplicables así lo permiten.


87

3. Aceptación y continuidad de las relaciones conclientes y de encargos de auditoría– El socio del encargo debe:

• Satisfacerse de la aplicación de los procedimientos adecuadosd t ió ti id d d li tde aceptación y continuidad de clientes y encargos.

• Determinar si las conclusiones alcanzadas son adecuadas.

I t id d d i t i di ti bl d l biIntegridad de propietarios, directivos y responsables del gobierno

Competencia y capacidad del equipo

Cumplimiento de requerimientos de éticaCumplimiento de requerimientos de ética

Cuestiones significativas de encargos anteriores

– Si el socio del encargo obtiene información que hubiese sidoSi el socio del encargo obtiene información que hubiese sidocausa de rehusar el encargo de auditoría.

• Lo comunicará a la mayor brevedad a la firma de auditoría para


adoptar las medidas necesarias.

88

4. Asignación de equipos a los encargosEl socio del encargo debe satisfacerse de que el equipo delg q q pencargo, junto con los expertos del auditor externos, reúnan enconjunto la competencia y capacidad adecuadas para:

– realizar el encargo de auditoría de conformidad con las normasprofesionales y los requerimientos legales y reglamentarios aplicables.

emitir un informe de auditoría adecuado a las circunstancias– emitir un informe de auditoría adecuado a las circunstancias.


89

5. Realización del encargo– Dirección, supervisión y realización

• Es responsabilidad del socio del encargo

– Revisiones• El socio del encargo es responsable de que las revisiones se realicen de

acuerdo con las políticas y procedimientos de la firma.

• En la fecha del informe de auditoría o con anterioridad, el socio del encargose satisfará, mediante una revisión de la documentación de auditoría ydiscusiones con el equipo, de la obtención de evidencia de auditoríasuficiente y adecuada para sustentar las conclusiones y emitir el informe.

– Consultas• El socio del encargo es responsable de que el equipo realice las consultas

necesarias.

• Se satisfará de que:Los miembros del equipo hayan realizado las consultas adecuadasLa naturaleza alcance y conclusiones de las consultas: acordados con el consultado


La naturaleza, alcance y conclusiones de las consultas: acordados con el consultadoLas conclusiones resultantes de dichas consultas hayan sido implementadas.

90

– Revisión de control de calidad del encargo• El socio del encargo:

a) Comprobará que se haya nombrado un revisor de control de calidad del encargo.

b) Discutirá las cuestiones significativas (del encargo o de la revisión) con el revisor.

c) No pondrá fecha al informe de auditoría hasta que la revisión se haya completado.) p q y p

• El revisor de control de calidad del encargo

Realizará una evaluación de los juicios significativos realizados por el equipo y de lasconclusiones alcanzadas a efectos de la emisión del informe de auditoríaconclusiones alcanzadas a efectos de la emisión del informe de auditoría.

Discusión de las cuestiones significativas con el socio del encargo.

Revisión de los estados financieros y del informe de auditoría propuesto.

Revisión de la documentación de auditoría seleccionada.

Evaluación de las conclusiones alcanzadas y del el informe de auditoría propuesto.

En el caso de auditoría de entidades cotizadas se amplia la evaluación a:independencia de la firma, consultas y documentación de auditoría

– Diferencias de opiniónSi dif i d i ió li á l líti l di i t


Si surgen diferencias de opinión se aplicarán las políticas y los procedimientosde la firma de auditoría para su resolución.

91

6. SeguimientoEl socio del encargo tendrá en cuenta los resultados más recientesdel proceso de seguimiento de la firma de auditoría (y de la red)que pueden afectar al encargo de auditoría.

C id l d fi i i d t t d d f t l– Considerar las deficiencias detectadas que puedan afectar alencargo.

– Tener en cuenta las medidas adoptadas por la firma deTener en cuenta las medidas adoptadas por la firma deauditoría para rectificar la situación.


92

7. Documentación– El auditor incluirá en la documentación de auditoría:

a) Cumplimiento de los requerimientos de ética aplicables

b) Cumplimiento de los requerimientos de independencia aplicables alencargo de auditoríaencargo de auditoría

c) Conclusiones en relación con la aceptación y continuidad de las relacionescon clientes, y de encargos de auditoría.

d) Naturaleza, alcance y conclusiones de las consultas realizadas.

– El revisor de control de calidad del encargo documentará:

a) Aplicación procedimientos de revisiones de control de calidad del encargo.

b) Finalización de la revisión de control de calidad del encargo en la fecha delinforme de auditoría o anteriorinforme de auditoría o anterior.

c) No tiene conocimiento de cuestiones sin resolver que pudiera llevarle aconsiderar que los juicios significativos realizados por el equipo delencargo y las conclusiones alcanzadas por este no sean adecuados


encargo y las conclusiones alcanzadas por este no sean adecuados.

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94

Documentación de auditoría

Esta Norma Internacional de Auditoría trata de laresponsabilidad que tiene el auditor de preparar ladocumentación de auditoría correspondiente a unaauditoría de estados financieros.

• Requerimientos específicos de documentación de auditoríaen otras NIA ANEXO– No limitan la aplicación de la presente NIA.

• Posibles requerimientos adicionales en disposiciones• Posibles requerimientos adicionales en disposicioneslegales o reglamentarias.


95

Naturaleza y propósitos de la documentación de auditoría

• La documentación de auditoría proporciona evidencia de:

a) bases del auditor para llegar a una conclusión sobre el cumplimientode los objetivos globales del auditor.

b) l dit í l ifi ó j tó d f id d l NIA lb) la auditoría se planificó y ejecutó de conformidad con las NIA y losrequerimientos legales o reglamentarios aplicables.

• La documentación es útil para algunos propósitos adicionales :La documentación es útil para algunos propósitos adicionales :– Facilitar al equipo del encargo la planificación y ejecución de la auditoría.

– Facilitar la dirección y supervisión del trabajo de auditoría.y p j

– Permitir al equipo del encargo rendir cuentas de su trabajo.

– Mantener un archivo de cuestiones significativas para auditorías futuras.

– Realizar revisiones de control de calidad e inspecciones.

– Realizar inspecciones externas de conformidad con los requerimientos legales,reglamentarios u otros que sean aplicables


reglamentarios u otros que sean aplicables.

96

Objetivos

Preparar documentación que proporcione:

a) un registro suficiente y adecuado de las bases paraa) u eg st o su c e te y adecuado de as bases pa ael informe de auditoría; y

b) evidencia de que la auditoría se planificó y ejecutób) evidencia de que la auditoría se planificó y ejecutóde conformidad con las NIA y los requerimientoslegales y reglamentarios aplicablesg y g p


97

Definiciones

a) Documentación de auditoríaa) Documentación de auditoríaRegistro de los procedimientos de auditoría aplicados, de la evidenciapertinente de auditoría obtenida y de las conclusiones alcanzadas por el

dit ( tili i ó i l té i " l d t b j ")auditor (a veces se utiliza como sinónimo el término "papeles de trabajo").

b) Archivo de auditoríaUna o más carpetas u otros medios de almacenamiento de datos físicosUna o más carpetas u otros medios de almacenamiento de datos, físicoso electrónicos, que contienen los registros que conforman ladocumentación de auditoría correspondiente a un encargo específico.

c) Auditor experimentadoPersona (tanto interna como externa a la firma de auditoría) que tieneexperiencia práctica en auditoría y un conocimiento razonable de:experiencia práctica en auditoría y un conocimiento razonable de:i. los procesos de auditoría;

ii. las NIA y los requerimientos legales y reglamentarios aplicables;iii el entorno empresarial en el que la entidad opera; y


iii. el entorno empresarial en el que la entidad opera; yiv. las cuestiones de auditoría e información financiera relevantes del sector

98

Requerimientos

1. Preparación oportuna de la documentación de auditoría

2. Documentación de los procedimientos de auditoría aplicados y de la evidencia de auditoría obtenida.p y

3. Compilación del archivo final de auditoría


99

1. Preparación oportuna de la documentación deauditoría

El auditor preparará la documentación de auditoríaoportunamente

– Ayuda a mejorar la calidad de la auditoría

– Facilita la revisión y evaluación de la evidencia de auditoría obtenida yy yde las conclusiones alcanzadas antes de que el informe de auditoríase finalice.

– La documentación preparada después de haberse realizado el trabajode auditoría será probablemente menos exacta que la que se preparaen el momento en que se realiza el trabajo.


100

2. Documentación de los procedimientos de auditoríaaplicados y de la evidencia de auditoría obtenida

Estructura, contenido y extensión de la documentación deauditoría

– El auditor preparará documentación de auditoría que sea suficientepara permitir a un auditor experimentado, que no haya tenido contactoprevio con la auditoría, la comprensión de:previo con la auditoría, la comprensión de:

a) Naturaleza, momento de realización y la extensión de los procedimientosde auditoría aplicados en cumplimiento de las NIA y de los requerimientosl l l t i li bllegales y reglamentarios aplicables

b) Resultados de los procedimientos de auditoría aplicados y la evidencia deauditoría obtenida

c) Cuestiones significativas que surgieron durante la realización de laauditoría, las conclusiones alcanzadas sobre ellas, y los juiciosprofesionales significativos aplicados para alcanzar dichas conclusiones


profesionales significativos aplicados para alcanzar dichas conclusiones.

101

Formas de documentación

– La documentación de auditoría puede registrarse en papel, en medioselectrónicos o en otros medioselectrónicos o en otros medios.

• Programas de auditoría.

• Análisis.• Cartas de confirmación y de manifestaciones.

• Listados de comprobaciones

Ejemplos de documentación

• Memorandos sobre cuestiones determinadas.

• Resúmenes de cuestiones significativas.

• Listados de comprobaciones.

• Comunicaciones escritas (incluido el correo electrónico) sobre cuestiones significativas.

– Se puede incluir resúmenes o copias de los registros de la entidad (porejemplo, de acuerdos y contratos específicos y significativos).

No es necesario incluir borradores notas preliminares o incompletas y– No es necesario incluir borradores, notas preliminares o incompletas yduplicados de documentos.

– Las explicaciones verbales dadas por el auditor:

• Por sí mismas, no constituyen un soporte adecuado del trabajo realizado o de lasconclusiones alcanzadas

• Pueden utilizarse para explicar o aclarar información contenida en la documentación


de auditoría.

102

Consideraciones específicas para entidades de pequeña dimensión

– La documentación de auditoría es menos extensa.

– Auditoría realizada en su totalidad por el socio del encargo:

• La documentación no incluirá las cuestiones documentadas únicamente para informar odar instrucciones a miembros del equipo del encargo, o para proporcionar evidencia derevisión por otros miembros del equipo (por ejemplo, no habrá cuestiones quedocumentar relacionadas con las discusiones de equipo o con la supervisión).

• Cumplirá el requerimiento fundamental de preparar documentación de auditoría que unauditor experimentado pueda comprender ya que puede estar sujeta a revisión porauditor experimentado pueda comprender, ya que puede estar sujeta a revisión porterceros, con fines de regulación u otros.

– Puede resultar útil y eficiente registrar varios aspectos de la auditoríaconjuntamente en un solo documento:conjuntamente en un solo documento:

• Ejemplos de cuestiones que se pueden documentar conjuntamente: conocimiento de laentidad y su control interno, estrategia global de auditoría y plan de auditoría, laimportancia relativa, los riesgos valorados, las cuestiones significativas detectadasp , g , gdurante la realización de la auditoría, y las conclusiones alcanzadas.


103

– Documentación de los procedimientos de auditoría:

a) Características identificativas de las partidas específicas o cuestiones sobrelas que se han realizado pruebaslas que se han realizado pruebas

• Permite al equipo del encargo rendir cuentas de su trabajo y facilita la investigaciónde las excepciones o incongruencias.

• Las características identificativas varían según la naturaleza del procedimiento deauditoría y de la partida o cuestión sobre la que se han realizado pruebas

b) Persona que realizó el trabajo de auditoría y fecha en que se completó.

c) Persona que revisó el trabajo realizado y fecha y alcance de dicha revisión.

– Documentación de discusiones sobre cuestiones significativas

• Con Dirección o Responsables del gobierno de la entidad, y con otros,

• Naturaleza de las cuestiones tratadas, fecha e interlocutor

– Información incongruente con la conclusión final

Si se identifica información incongruente con la conclusión final de la auditoríacon respecto a una cuestión significativa, se documentará el modo en que trató


p g , qdicha incongruencia.

104

Inaplicación de un requerimientoSi, en circunstancias excepcionales, se juzga necesario dejar de cumplir unrequerimiento aplicable de una NIA se documentará el modo en que losrequerimiento aplicable de una NIA, se documentará el modo en que losprocedimientos de auditoría alternativos aplicados alcanzan el objetivo dedicho requerimiento, y los motivos de la inaplicación.

Cuestiones surgidas después de la fecha del informe deauditoría

Si en circunstancias excepcionales se aplican procedimientos de auditoríaSi, en circunstancias excepcionales, se aplican procedimientos de auditoríanuevos o adicionales o se alcanzan conclusiones nuevas después de la fechadel informe de auditoría, se documentará:

las circunstancias observadas;• las circunstancias observadas;

• los procedimientos de auditoría nuevos o adicionales aplicados, la evidenciade auditoría obtenida, y las conclusiones alcanzadas, así como sus efectos

b l i f d dit ísobre el informe de auditoría

• la fecha y las personas que realizaron y revisaron los cambios en ladocumentación de auditoría.


105

3. Compilación del archivo final de auditoría– La documentación de auditoría se reunirá en el archivo de

auditoría y se completará el proceso administrativo decompilación del archivo final de auditoría después de lafecha del informe de auditoría.

• Plazo adecuado: 60 días desde la fecha del informe de auditoría,

• Cambios en la documentación solo de naturaleza administrativa.

– Después de la compilación del archivo final de auditoría, elauditor no eliminará ni descartará documentación deauditoría, antes de que finalice su plazo de conservación.

• Plazo de conservación: 5 años desde la fecha el informe (art. 24TRLAC)TRLAC)

• Cuando se considere necesario modificar la documentación deauditoría existente después la compilación, se documentarán los

f


motivos y la fecha y las personas que las realizaron y revisaron.

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107

Responsabilidades del auditor en la auditoría de estados financieroscon respecto al fraudep

Esta Norma Internacional de Auditoría trata de lasbilid d ti l dit t lresponsabilidades que tiene el auditor con respecto al

fraude en la auditoría de estados financieros.E t d ll l d d li l NIA 315 l NIA 330• En concreto, desarrolla el modo de aplicar la NIA 315 y la NIA 330en relación con los riesgos de incorrección material debida afraude.


108

Características del fraude

• Las incorrecciones en los EEFF pueden deberse a fraude o error.

– El factor que distingue el fraude del error es que la acción subyacenteque da lugar a la incorrección sea o no intencionada.

• El fraude conlleva:

a) la existencia de un incentivo o elemento de presión para cometerlo

b) la percepción de una oportunidad para llevarlo a cabo

c) cierta racionalización del acto)

• El auditor no determina si se ha producido efectivamente unfraude desde un punto de vista legal.

– Aunque el auditor puede tener indicios o, en casos excepcionales,identificar la existencia de fraude.


109

• A efectos de las NIA al auditor solo le concierne el fraude que dalugar a incorrecciones materiales en los estados financieros.S l t d ti d i i i t i d• Son relevantes dos tipos de incorrecciones intencionadas:a) Las debidas a información financiera fraudulenta

Incorrecciones intencionadas incluidas omisiones de información en losIncorrecciones intencionadas, incluidas omisiones de información, en losestados financieros con la intención de engañar a los usuarios de estos.

Puede lograrse mediante:M i l ió f l ifi ió lt ió d i t t bl d d t ióManipulación, falsificación o alteración de registros contables o de documentación apartir de la cual se preparan los estados financieros.

Falseamiento u omisión intencionada de hechos, transacciones u otra informaciónsignificativa en los estados financieros .significativa en los estados financieros .

Aplicación intencionadamente errónea de principios contables relativos a cantidades, a laclasificación, a la forma de presentación o la revelación de la información.

b) Las debidas a una apropiación indebida de activosb) Las debidas a una apropiación indebida de activos.Sustracción de los activos de una entidad

A menudo, por empleados en cantidades relativamente pequeñas e inmateriales.


La dirección también puede estar implicada, por su mayor capacidad para disimular uocultar las apropiaciones indebidas de forma que sean difíciles de detectar

110

Responsabilidad en la prevención y detección del fraude

• Los responsables del gobierno de la entidad y la dirección sonl i i l bllos principales responsables.

– Énfasis en la prevención así como en la disuasión del fraude

– Crear una cultura de honestidad y comportamiento ético.

– Supervisión activa por los responsables del gobierno de la entidad

• El auditor es responsable de la obtención de una seguridadrazonable de que los estados financieros están libres deincorrecciones materiales debidas a fraude o error.

– El riesgo de no detectar incorrecciones materiales debidas a fraude esmayor que el riesgo de no detectar las que se deben a error.

– El riesgo de una incorrección material debida a fraude cometido por ladirección es mayor que en el caso de fraude cometido por empleados.

Actitud de escepticismo profesional: posibilidad de que la dirección eluda los


– Actitud de escepticismo profesional: posibilidad de que la dirección eluda loscontroles y los procedimientos de auditoría no detecten el fraude.

111

Objetivos

a) Identificar y valorar los riesgos de incorrecciónmaterial en los estados financieros debida a fraude.

b) Obtener evidencia de auditoría suficiente y adecuadacon respecto a los riesgos valorados de incorrecciónp gmaterial debida a fraude, mediante el diseño y laimplementación de respuestas apropiadas.

c) Responder adecuadamente al fraude o a los indiciosde fraude identificados durante la realización de lade fraude identificados durante la realización de laauditoría.


112

Definiciones

) F da) Fraude

Acto intencionado realizado por una o más personas de ladirección los responsables del gobierno de la entidad losdirección, los responsables del gobierno de la entidad, losempleados o terceros, que conlleve la utilización del engaño conel fin de conseguir una ventaja injusta o ilegal.

b) Factores de riesgo de fraude

Hechos o circunstancias que indiquen la existencia de unincentivo o elemento de presión para cometer fraude o queproporcionen una oportunidad para cometerloproporcionen una oportunidad para cometerlo.


113

Requerimientos

1 Escepticismo profesional1. Escepticismo profesional 2. Discusión entre los miembros del equipo del encargo3. Procedimientos de valoración del riesgo y actividades relacionadas4. Identificación y valoración de los riesgos de incorrección material

debida a fraude5 Respuesta a los riesgos valorados de incorrección material debida a5. Respuesta a los riesgos valorados de incorrección material debida a

fraude 6. Evaluación de la evidencia de auditoría7. Imposibilidad del auditor para continuar con el encargo 8. Manifestaciones escritas

C ó9. Comunicaciones a la dirección y a los responsables del gobierno de la entidad

10. Comunicaciones a las autoridades reguladoras y de supervisión.


g y p11. Documentación

114

1. Escepticismo profesional– Actitud de escepticismo profesional durante toda la auditoría (NIA 200)

• Es especialmente importante a la hora de considerar los riesgos deincorrección material debida a fraude

– A pesar de su experiencia previa sobre la integridad de la Dirección yA pesar de su experiencia previa sobre la integridad de la Dirección ylos responsables del gobierno de la entidad es posible unaincorrección por fraude.

Salvo que haya motivos en contra se puede aceptar que los registros– Salvo que haya motivos en contra, se puede aceptar que los registrosy los documentos son auténticos.

– Investigar las incongruencias de las respuestas de la Dirección.

2. Discusión entre los miembros del equipo del encargo– Énfasis especial en el modo en que los estados financieros de la

entidad pueden estar expuestos a incorrección material debida afraude y las partidas a las que puede afectar, incluida la forma en que


y p q p qpodría producirse el fraude.

115

3. Procedimientos de valoración del riesgo yactividades relacionadasEl auditor aplicará los siguientes procedimientos con el fin deidentificar los riesgos de incorrección material debida a fraude.

a) La dirección y otras personas de la entidad

• Indagaciones ante la dirección sobre:

V l ió li d l di ió d l i d i ió t i l f d– Valoración realizada por la dirección del riesgo de incorrección material por fraude.

– Proceso para identificar y dar respuesta a los riesgos de fraude en la entidad

– Comunicación por la dirección a los responsables del gobierno de la entidadp p g

– Comunicación por la dirección a los empleados de su opinión relativa a las prácticasempresariales y al comportamiento ético.

• Indagaciones ante la dirección y otras personas de la entidad: para• Indagaciones ante la dirección y otras personas de la entidad: paradeterminar si tienen conocimiento de algún fraude, indicios o denuncia de fraude.

• Indagaciones entre los auditores internos: para determinar si tienenconocimiento de algún fraude indicios de fraude o denuncia de fraude y conocer


conocimiento de algún fraude, indicios de fraude o denuncia de fraude y conocersus opiniones acerca del riesgo de fraude.

116

b) Responsables del gobierno de la entidad (salvo que todos participenen la Dirección)

• Conocimiento del modo en que ejercen la supervisión de los procesos de laConocimiento del modo en que ejercen la supervisión de los procesos de ladirección para identificar y dar respuesta a los riesgos de fraude, así comodel control interno establecido para mitigar dichos riesgos

• Indagaciones para determinar si tienen conocimiento de algún fraude• Indagaciones para determinar si tienen conocimiento de algún fraude,indicios de fraude o denuncia de fraude, que afecten a la entidad.

– en parte, para corroborar las indagaciones realizadas ante la dirección.

c) Evaluación de relaciones inusuales o inesperadas identificadas alaplicar procedimientos analíticos.

d) Tener en cuenta otra información obtenida que pueda indicar lad) Tener en cuenta otra información obtenida que pueda indicar laexistencia de riesgos de fraude

e) Evaluación de factores de riesgo de fraude identificados medianteotros procedimientos de valoración del riesgo

• Si bien no indican necesariamente la existencia de fraude, a menudo hanestado presentes en circunstancias en las que se han producido fraudes.


p q p

• Anexo I – Ejemplos de factores de riesgo de fraude

117

4. Identificación y valoración de los riesgos deincorrección material debida a fraudeEl auditor identificará y evaluará los riesgos de incorrección materialdebida a fraude en los estados financieros, y en las afirmaciones relativasa tipos de transacciones, saldos contables o información a revelar (NIA 315)p ( )

– Riesgos de fraude en el reconocimiento de ingresos

• Presunción: existen riesgos de fraude en el reconocimiento de ingresos.

Sobrevaloración o infravaloración de ingresos

• Evaluar qué tipos de ingresos, de transacciones generadoras de ingresos ode afirmaciones dan lugar a tales riesgosde afirmaciones dan lugar a tales riesgos.

• Si se concluye que en las circunstancias del encargo no es aplicable lapresunción anterior documentar las razones de dicha conclusión.

– Los riesgos de incorrección material debida a fraude se tratan comoriesgos significativos.

S bt d á i i t d l t l d l tid d i l id l


Se obtendrá conocimiento de los controles de la entidad, incluidas lasactividades de control, que sean relevantes para dichos riesgos

118

5. Respuesta a los riesgos valorados de incorrecciónmaterial debida a fraude– Respuestas globales (NIA 330)

• Escepticismo profesional acentuado

• Asignación y supervisión de personal teniendo en cuenta los conocimientos,la cualificación y la capacidad.

Personas con cualificación y conocimientos especializados. (legales, informáticos,..)y p ( g )

Personas más experimentadas.

• Evaluación de las políticas contables de la entidad, y en especial lasl i d di i bj ti t i l jrelacionadas con mediciones subjetivas y con transacciones complejas.

• Introducir un elemento de imprevisibilidad en la selección de la naturaleza,el momento de realización y la extensión de los procedimientos de auditoría.

Evitar que las personas de la entidad familiarizadas con los procedimientos deauditoría normalmente aplicados pueden estar más capacitadas para ocultar lainformación financiera fraudulenta.


119

– Procedimientos de auditoría en respuesta a riesgos valorados deincorrección material debida a fraude en las afirmaciones

• Cambios de la naturaleza el momento de realización y la extensión de• Cambios de la naturaleza, el momento de realización y la extensión delos procedimientos de auditoría

Cambiar la naturaleza de los procedimientos de auditoría para obtener evidencia deauditoría más fiable y relevante u obtener información adicional que la corroboreauditoría más fiable y relevante u obtener información adicional que la corrobore.

observación o inspección física de activos

técnicas de auditoría asistidas por ordenador

confirmaciones externas

indagaciones entre el personal

Modificar el momento de realización de los procedimientos sustantivos

fechas cercanas al cierre periodo intermedio

La extensión de los procedimientos refleja la valoración de los riesgos por fraude

• Anexo 2 - Ejemplos de procedimientos de auditoría para responder a los

tamaño de las muestras procedimientos analíticos

• Anexo 2 - Ejemplos de procedimientos de auditoría para responder a losriesgos valorados de incorrección material debida a fraude

Incluidos ejemplos que ilustran la incorporación de un elemento de imprevisibilidad


120

– Procedimientos de auditoría en respuesta a riesgos relacionadoscon la elusión de los controles por parte de la dirección• La dirección se encuentra en una posición privilegiada para cometer fraudeLa dirección se encuentra en una posición privilegiada para cometer fraude

debido a su capacidad de manipular los registros contables y prepararestados financieros fraudulentos

Está presente en todas las entidades, aunque varía de una a otrap , q

Riesgo significativo de incorrección material.

• Procedimientos de auditoría a aplicar:Adecuación de los asientos del libro diario registrados en el libro mayor, así como deotros ajustes realizados para la preparación de los estados financieros.

o Indagaciones entre las personas que participan en el proceso de información financiera

S l i i t l i d l i d id i t d t t d l i do Seleccionar asientos al cierre del periodo y considerar asientos durante todo el periodo

Revisar las estimaciones contables en busca de sesgos.

o Evaluar los juicios y las decisiones tomados por la dirección en su conjunto

o Revisión retrospectiva de juicios e hipótesis (también requerida en NIA 540)

Evaluar el fundamento empresarial de las transacciones significativas ajenas alcurso normal de los negocios de la entidad o que parezcan inusuales.


Otros procedimientos de auditoría adicionales

121

6. Evaluación de la evidencia de auditoría– Evaluar si los procedimientos analíticos globales realizados en

fecha cercana a la finalización de la auditoría, indican un riesgo deincorrección material debida a fraude no reconocido previamente

• Ejemplo: relaciones inusuales que afecten a ingresos y resultadosEjemplo: relaciones inusuales que afecten a ingresos y resultados

– Evaluar si las incorrecciones identificadas son indicativas de fraude.

• Implicaciones de la incorrección respecto a otros aspectos de la auditoría,p p pespecialmente la fiabilidad de las manifestaciones de la dirección,reconociendo que un caso de fraude no suele producirse de forma aislada.

• Reconsiderar la fiabilidad de la evidencia obtenida anteriormente

• Implicación de empleados, de la dirección o de terceros

– Si hay incorrecciones materiales debidas a fraude: evaluar lasyimplicaciones para la auditoría.

Anexo 3 – Ejemplos de circunstancias que indican la posibilidad delf d


fraude

122

7. Imposibilidad del auditor para continuar con el encargo Circunstancias excepcionales que pongan en duda la capacidaddel auditor para seguir realizando la auditoría, como consecuenciade una incorrección debida a fraude o a indicios de fraude:de una incorrección debida a fraude o a indicios de fraude:

– Determinar las responsabilidades profesionales y legales aplicables• Necesidad de informar a quien realizo el nombramiento o autoridades reguladoras;

– Considerar si procede renunciar al encargo (si las disposiciones legales oreglamentarias aplicables lo permiten)

• Posibilidad de asesoramiento jurídico

– Si el auditor renuncia:• Discutir con el nivel adecuado de la dirección la renuncia y los motivos• Discutir con el nivel adecuado de la dirección la renuncia y los motivos

• Informar de la renuncia (según requerimiento profesional o legal)

En relación con la renuncia, se debe atender a lo establecido en


En relación con la renuncia, se debe atender a lo establecido en los art 3.2 y 19 del TRLAC y su normativa de desarrollo.

123

8. Manifestaciones escritasObtener de la dirección y/o de los responsables del gobierno dela entidad, manifestaciones escritas de que:

– Reconoce su responsabilidad en el diseño, la implementación y elmantenimiento del control interno para prevenir y detectar el fraudemantenimiento del control interno para prevenir y detectar el fraude.

– Han revelado al auditor:

• Los resultados de la valoración realizada por la dirección del riesgo de• Los resultados de la valoración realizada por la dirección del riesgo deincorrecciones materiales debidas a fraude en los estados financieros.

• Su conocimiento de un fraude o de indicios de fraude que afecten a laentidad y en el que estén implicados:entidad y en el que estén implicados:

o la dirección,

o empleados con funciones significativas de control interno u

o otras personas (cuando el fraude tenga un efecto material en los estados financieros).

• Su conocimiento de cualquier denuncia de fraude, o de indicios de fraude,que afecten a los estados financieros de la entidad, realizada por


q , pempleados, antiguos empleados, analistas, autoridades reguladoras u otros.

124

9. Comunicaciones a la dirección y a los responsablesdel gobierno de la entidadSi se identifica un fraude o se obtiene información de la posibleexistencia de un fraude, se comunicará:

Al nivel adecuado de la Dirección: para informar a los responsables– Al nivel adecuado de la Dirección: para informar a los responsablesde la prevención y detección del fraude• Tan pronto como sea posible (aunque la cuestión pueda considerarse intrascendente)

• Nivel adecuado: al menos un nivel por encima de las personas involucradas

– A los responsables del gobierno de la entidad (salvo que todosparticipen en la Dirección), si en el fraude participan:• Dirección.

• Empleados que desempeñan funciones significativas de control interno.

Otras personas: cuando el fraude dé lugar a una incorrección material• Otras personas: cuando el fraude dé lugar a una incorrección material.

La comunicación puede realizarse verbalmente o por escrito (ver NIA 260)

También se les comunicará cualquier otra cuestión relativa a fraude


qque se considere relevante para su responsabilidad

125

10.Comunicaciones a las autoridades reguladoras yde supervisión.

Si se identifica un fraude (o indicios)

Responsabilidad legal de informar a un tercero ajeno a la entidad

Analizar

Respetando el deber de confidencialidad de la información

Se atenderá a lo establecido en el art.25 y en la DF 1ª del TRLAC y otra normativa:

• Art. 25 TRLAC Deber de confidencialidad y acceso a la documentación

E tid d i d B d E ñ CNMV Di ió G l d S F d d

• DF 1ª TRLAC ‐Mecanismos de coordinación con Órganos o Instituciones Públicas con competencias de control o inspección

Entidades supervisadas por Banco de España, CNMV, Dirección General de Seguros y Fondos de Pensiones y órganos autonómicos de supervisión de las entidades aseguradoras

• obligación de comunicar por escrito a estos órganos cualquier hecho o decisión que suponga un incumplimiento legal, afecte a su continuidad o implique una opinión no favorable


• obligación de remitir copia del informe de auditoría (si no lo envía la entidad)

126

11.Documentación– En relación con el conocimiento de la entidad y de su entorno y la

valoración de los riesgos de incorrección (NIA 315)

• Decisiones significativas tomadas entre los miembros del equipo del encargo

Ri id tifi d l d d i ió t i l d bid f d• Riesgos identificados y valorados de incorrección material debida a fraude.

– En relación a las respuestas del auditor a los riesgos valorados deincorrección material (NIA 330)

• Respuestas globales a los riesgos valorados y la naturaleza, el momento derealización y la extensión de los procedimientos de auditoría relacionados

í• Resultados de los procedimientos de auditoría.

– Comunicaciones sobre fraude a la dirección, a los responsables delgobierno de la entidad, a las autoridades reguladoras y a otros.g , g y

– En su caso, razones de la no aplicación de la presunción de riesgo deincorrección material debida a fraude relacionado con elreconocimiento de ingresos


reconocimiento de ingresos.

127

1 Ej l d f t d i d f d

ANEXOS

1. Ejemplos de factores de riesgo de fraude

Tipos de fraude Factores de riesgo

INFORMACIÓN I i l d ió

Tipos de fraude(relevantes para el auditor) (en función de tres condiciones que, generalmente,

están presentes cuando existe fraude)

INFORMACIÓN FINANCIERA

FRAUDULENTA

Incentivos y elementos de presión

APROPIACIÓN INDEBIDA

Oportunidades

DE ACTIVOS Actitudes y racionalización


Son sólo ejemplos y pueden existir otros factores de riesgo.

128

2. Ejemplos de posibles procedimientos de auditoríapara responder a los riesgos valorados dei ió t i l d bid f dincorrección material debida a fraude

– Consideración relativa a las afirmaciones– Respuestas específicas- Incorrecciones debidas

a información financiera fraudulenta• Reconocimiento de ingresos

• Cantidades de existenciasCantidades de existencias

• Estimaciones de la dirección

Respuestas específicas Incorrecciones debidas– Respuestas específicas- Incorrecciones debidasa una apropiación indebida de activos


129

3. Ejemplos de circunstancias que indican laposibilidad de fraude

– Discrepancias en los registros contables

– Evidencia contradictoria o falta de evidencia

– Relaciones difíciles o inusuales entre el auditory la direccióny la dirección

– Otros


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Consideración de las disposiciones legales y reglamentarias en laauditoría de estados financieros

Esta Norma Internacional de Auditoría trata de labilid d ti l dit d id lresponsabilidad que tiene el auditor de considerar las

disposiciones legales y reglamentarias en la auditoríade estados financierosde estados financieros.• No es de aplicación para encargos que proporcionan un grado de

seguridad sobre el cumplimiento de disposiciones legales og p p greglamentarias específicas.

• El efecto de las disposiciones legales y reglamentarias sobre losestados financieros varía considerablemente entre entidades:– Efecto directo o no sobre los estados financieros.

Sectores muy regulados o poco regulados


– Sectores muy regulados o poco regulados– Multas, litigios u otras consecuencias económicas.

132

Responsabilidad del cumplimiento de las disposiciones legales yreglamentarias

) D l Di ió (b j l i ió d l bl d l bi da) De la Dirección (bajo la supervisión de los responsables del gobierno dela entidad):

Asegurar que las actividades de la entidad se realizan de conformidad con lasg qdisposiciones legales y reglamentarias.

b) Del Auditor

– No es responsable de prevenir incumplimientos y no puede esperarse quedetecte todos los casos de incumplimiento .

– Los posibles efectos de las limitaciones inherentes a la capacidad del auditorp ppara detectar incorrecciones materiales son mayores por:

• Numerosas disposiciones legales y reglamentarias: relacionadas con aspectosoperativos de la entidad, que habitualmente no afectan a los estados financieros.

• Conductas orientadas a ocultar el incumplimiento: colusión, falsificación, omisióndeliberada del registro de transacciones, elusión de los controles por la dirección orealización de manifestaciones intencionadamente erróneas al auditor.


• El incumplimiento debe determinarse desde un punto de vista legal por un tribunal dejusticia.

133

– Dos tipos de disposiciones legales y reglamentarias para los que seestablecen requerimientos diferentes:

Tipo de disposición Responsabilidad del auditorTipo de disposición Responsabilidad del auditor

Las que tienen un efecto directo en los estados financieros

Obtener evidencia de auditoría suficiente y adecuada con respecto al

estados financieros cumplimiento de dichas disposiciones.

Las que no tienen un efecto directo en los estados financieros

Aplicación de procedimientos de di í ífi dlos estados financieros,

pero su cumplimiento puede ser fundamental para los aspectos operativos del negocio, para la capacidad de

auditoría específicos que ayuden a identificar incumplimientos de las disposiciones legales y reglamentarias que puedan tener un efecto materialde egoc o, pa a a capac dad de

continuar con su negocio, o para evitar sanciones materiales

que puedan tener un efecto material sobre los estados financieros.

– Se requiere una especial atención en la realización de otros procedimientos de– Se requiere una especial atención en la realización de otros procedimientos deauditoría aplicados para identificar casos o indicios de incumplimiento.

• Es importante el mantenimiento del escepticismo profesional durante laauditoría teniendo en cuenta la amplitud de las disposiciones legales y


auditoría, teniendo en cuenta la amplitud de las disposiciones legales yreglamentarias que afectan a la entidad.

134

Objetivos

a) la obtención de evidencia de auditoría suficiente y adecuada delcumplimiento de las disposiciones legales y reglamentariasque, de forma generalmente admitida, tienen un efecto directoq gen la determinación de cantidades e información materiales arevelar en los estados financieros;

b) la aplicación de procedimientos de auditoría específicos queayuden a identificar casos de incumplimiento de otrasdisposiciones legales y reglamentarias que puedan tener undisposiciones legales y reglamentarias que puedan tener unefecto material sobre los estados financieros; y

c) responder adec adamente al inc mplimiento o a la e istencia dec) responder adecuadamente al incumplimiento o a la existencia deindicios de un incumplimiento de las disposiciones legales yreglamentarias identificados durante la realización de la auditoría.


135

Definiciones

I li i tIncumplimiento:Acciones u omisiones de la entidad, intencionadas o no,

t i l di i i l lque son contrarias a las disposiciones legales yreglamentarias vigentes.– Comprenden tanto las transacciones realizadas por la entidad, o

en su nombre, como las realizadas por cuenta de la entidad, porlos responsables de su gobierno, la dirección o los empleados.

– El incumplimiento no incluye conductas personales inapropiadas(no relacionadas con las actividades empresariales de la entidad)

t d l bl d l bi d l tid d lpor parte de los responsables del gobierno de la entidad, ladirección o los empleados de la entidad.


136

Requerimientos

1 C id ió l dit d l li i t d1. Consideración por el auditor del cumplimiento de las disposiciones legales y reglamentarias

2. Procedimientos de auditoría cuando se identifica o existen indicios de un posible incumplimiento

3. Comunicación de incumplimientos identificados o de la existencia de indicios de un posible incumplimiento

4. Información sobre un incumplimiento a las4. Información sobre un incumplimiento a las autoridades reguladoras y de supervisión

5 Documentación


5. Documentación

137

1. Consideración por el auditor del cumplimiento de lasdisposiciones legales y reglamentarias– Conocimiento de la entidad y su entorno:

• Marco normativo aplicable.

• Modo en que la entidad cumple dicho marco

– Evidencia de auditoría sobre el cumplimiento de las disposicionesque tienen un efecto directo en los estados financierosque tienen un efecto directo en los estados financieros.

• En afirmaciones específicas (p.e. provisiones por el impuesto sobre beneficios)

• En los estados financieros en su conjunto (p.e. estados financieros obligatorios)j (p g )

– Procedimientos de auditoría para identificar incumplimientos deotras disposiciones con efecto material sobre los estados financieros:

• Indagaciones ante la dirección y los responsables del gobierno de la entidad,sobre el cumplimiento de dichas disposiciones legales y reglamentarias

• Inspeccionar comunicaciones escritas con las autoridades correspondientes


Inspeccionar comunicaciones escritas con las autoridades correspondientes(que han concedido la licencia o responsables de regulación).

138

– Especial atención en otros procedimientos de auditoría a posiblesincumplimientos o indicios de incumplimiento.

Solicitar a la Dirección manifestaciones escritas de haber revelado al– Solicitar a la Dirección manifestaciones escritas de haber revelado alauditor todos los casos conocidos o indicios de incumplimiento.

• Proporcionan evidencia de auditoría necesaria sobre el conocimiento porparte de la dirección de incumplimientos de las disposiciones legales yreglamentarias identificados o de la existencia de indicios de incumplimiento,que pueden tener un efecto material sobre los estados financieros.

• No proporcionan por sí solas evidencia de auditoría suficiente y adecuada y,por consiguiente, no afectan a la naturaleza y extensión de otra evidencia deauditoría que el auditor debe obtener.

– En ausencia de incumplimientos o de indicios de incumplimiento, nose requiere que el auditor aplique más procedimientos de auditoría delos señalados.


139

2. Procedimientos de auditoría cuando se identifica oexisten indicios de un posible incumplimiento– Obtener:

• Conocimiento de la naturaleza del hecho y sus circunstancias

• Información adicional para evaluar su efecto en los estadosfinancieros.

– Si existen indicios de incumplimientos:Si existen indicios de incumplimientos:• Discutir la cuestión con la Dirección y con los responsables del

gobierno de la entidad

• Si no se facilita información suficiente sobre el cumplimiento,considerar la necesidad de asesoramiento jurídico.

• Si no se puede obtener información suficiente, evaluar el efecto deSi no se puede obtener información suficiente, evaluar el efecto dela falta de evidencia sobre la opinión.

– Evaluar las implicaciones del incumplimiento en otrost d l dit í l ió d l i fi bilid d d l


aspectos de la auditoría: valoración del riesgo, fiabilidad de lasmanifestaciones escritas, etc.

140

3. Comunicación de incumplimientos identificados oexistencia de indicios de un posible incumplimiento– A los responsables del gobierno de la entidad

• Salvo que todos participen en la Dirección o sean cuestionesintrascendentesintrascendentes.

• Si el incumplimiento es intencionado y material comunicarlo lo antes posible.

• Si la Dirección o los responsables del gobierno de la entidad estánSi la Dirección o los responsables del gobierno de la entidad estánimplicados se comunicara a la autoridad de nivel superior (comité de auditoría,consejo supervisor,..).

– En el informe de auditoría sobre los estados financierosEn el informe de auditoría sobre los estados financieros• Incumplimiento con efecto material

• Falta de evidencia suficiente y adecuada:

Opinión con salvedades o desfavorable

• Falta de evidencia suficiente y adecuada:

Por limitaciones debidas a la Dirección Limitación al alcance (opinión con salvedades o denegada)


Por limitaciones impuestaspor las circunstancias Evaluar el efecto según NIA 705

141

4. Información sobre un incumplimiento a las autoridades reguladoras y de supervisiónEl auditor determinará si tiene la responsabilidad de comunicarel incumplimiento identificado o la existencia de indicios deincumplimiento a partes ajenas a la entidadincumplimiento a partes ajenas a la entidad.

• Art. 25 TRLAC – Deber de secreto y acceso a la documentación

• Disposición final 1ª TRLAC Mecanismos de coordinación con Órganos o• Disposición final 1ª TRLAC ‐ Mecanismos de coordinación con Órganos oInstituciones Públicas con competencias de control o inspección

Obligación de comunicar hechos o decisiones

5 Documentación

Obligación de remitir copia del informe de auditoría

5. Documentación– Incumplimientos identificados o indicios de incumplimiento

Resultados de discusiones con la dirección y con los responsables


– Resultados de discusiones con la dirección y, con los responsablesdel gobierno de la entidad, así como con partes ajenas a la entidad

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Comunicación con los responsables del gobierno de la entidad

Esta Norma Internacional de Auditoría trata de laresponsabilidad que tiene el auditor de comunicarse conresponsabilidad que tiene el auditor de comunicarse conlos responsables del gobierno de la entidad en unaauditoría de estados financieros.• Su aplicación presenta particularidades cuando:

– Todos los responsables del gobierno de la entidad participan en sup g p pdirección

– Sean entidades cotizadas.

• No establece requerimientos para la comunicación con ladirección de una entidad o con sus propietarios.

A li bl l dit í d t i f ió fi i hi tó i


• Aplicable a la auditoría de otra información financiera histórica.

144

• Proporciona un marco general e identifica algunos asuntosespecíficos objeto de comunicación.

E t NIA i l ti di i l d b bj t d– En otras NIA se incluyen cuestiones adicionales que deben ser objeto decomunicación

Anexo 1- Requerimientos específicos en la NICC 1 y en otras NIA que se refieren ala comunicación con los responsables del gobierno de la entidad.

– Otras cuestiones pueden ser exigidas por disposiciones legales oreglamentarias, acuerdos u otros requerimientos de normas deg , qorganizaciones profesionales nacionales de contabilidad.

• Art. 6 TRLAC – Normativa reguladora de la auditoría de cuentasTRLAC y Reglamento

Normas de auditoría

Normas de ética

Normas de control de calidad interno

• No impide al auditor comunicar cualquier otro asunto a losresponsables del gobierno de la entidad

Cuestiones relacionadas con la supervisión de la dirección estratégica de la


– Cuestiones relacionadas con la supervisión de la dirección estratégica de laentidad o las obligaciones de la rendición de cuentas

145

La función de la comunicación• Comunicación reciproca eficaz entre auditor y responsables del

gobierno de la entidad es importante para facilitar:

– Comprensión de los asuntos relacionados con la auditoría A&RGEA&RGE

– Relación de trabajo constructiva

– Obtención de la información necesaria para la auditoríaAA

– Supervisión del proceso de información financiera

• La Dirección también es responsable de comunicar a losbl d l bi d l tid d l t l t

RGERGE

responsables del gobierno de la entidad los asuntos relevantes.

• No obliga a procedimientos para identificar cualquier otro asunto acomunicarcomunicar

• Las disposiciones legales o reglamentarias pueden limitar alauditor la comunicación de determinadas cuestiones.


146

Objetivos

a) Comunicación clara a los responsables del gobierno de laentidad de las responsabilidades del auditor y descripcióndel alcance y del momento de realización de la auditoría.del alcance y del momento de realización de la auditoría.

b) Obtención de los responsables del gobierno de la entidad dela información necesaria para la auditoríala información necesaria para la auditoría.

c) Comunicación oportuna a los responsables del gobierno del tid d d l h h b d i ifi tila entidad de los hechos observados significativos yrelevantes para su responsabilidad de supervisión del procesode información financiera.

d) Fomento de una comunicación eficaz recíproca entre elauditor y los responsables del gobierno de la entidad


auditor y los responsables del gobierno de la entidad.

147

Definiciones

R bl d l bi d l tid dResponsables del gobierno de la entidadPersonas u organizaciones con responsabilidad en la supervisión dela dirección estratégica de la entidad y con obligacionesla dirección estratégica de la entidad y con obligacionesrelacionadas con la rendición de cuentas de la entidad (incluida lasupervisión del proceso de información financiera).

Miembros del órgano de administración o equivalente según la naturaleza jurídica de la entidad

DirecciónPersonas con responsabilidad ejecutiva para dirigir las operacionesPersonas con responsabilidad ejecutiva para dirigir las operacionesde la entidad.

En función de la naturaleza jurídica de la entidad


En función de la naturaleza jurídica de la entidad

148

Requerimientos

1. Responsables del gobierno de la entidad

2. Cuestiones que deben comunicarse

3. El proceso de comunicación

4. Documentación


149

1. Responsables del gobierno de la entidadEl auditor determinará las personas de la estructura de gobiernode la entidad que sean las adecuadas para realizar suscomunicaciones

Comunicación con un subgrupo de los responsables del gobierno– Comunicación con un subgrupo de los responsables del gobiernode la entidad (p.e. Comité de auditoría o una persona).

Determinar si es necesario comunicarse con el órgano de gobierno en pleno.

– Situación en la que todos los responsables del gobierno de laentidad participan en su dirección

Si las cuestiones previstas se comunican a los responsables de la dirección, noes necesario comunicar dichas cuestiones de nuevo a tales personas en sufunción de responsables del gobierno.

• Ejemplo: empresa pequeña en la que el único propietario dirige la entidad ynadie más desempeña funciones de gobierno


150

2. Cuestiones que deben comunicarse– Responsabilidades del auditor en relación con la auditoría

• Expresar una opinión sobre los estados financieros

• La auditoría no exime de responsabilidades a la dirección ni a responsables delgobiernogobierno.

Estas responsabilidades se suelen incluir en la Carta de encargo, por lo que unaforma apropiada de comunicarlas es proporcionar a los responsables del gobiernode la entidad una copia de la Carta de encargode la entidad una copia de la Carta de encargo

– Alcance y momento de realización de la auditoría planificados• Facilita la comprensión mutua del trabajo y de la entidad y su entorno• Facilita la comprensión mutua del trabajo y de la entidad y su entorno.

• No debe comprometerse la eficacia de la auditoría (en especial si participan enla Dirección)

• Se puede incluir cuestiones como: respuesta del auditor a los riesgos deincorrecciones por fraude o error, enfoque en relación con los controlesinternos, aplicación de importancia relativa,…


• No modifica la responsabilidad exclusiva del auditor en la determinación de laestrategia global de auditoría y el plan de auditoría

151

– Hallazgos significativos de la auditoríaa) Opinión del auditor sobre los aspectos cualitativos significativos de

l á ti t bl d l tid dlas prácticas contables de la entidad:

• Políticas contables

• Estimaciones contables Anexo 2• Estimaciones contables

• Información revelada en los estados financieros

• Cuestiones relacionadas

Anexo 2Aspectos cualitativos de las prácticas contables

Cues o es e ac o adas

Comentarios sobre si las prácticas contables significativas son aceptables.

b) Dificultades significativas en la realización de la auditoría) g

c) Cuestiones significativas discutidas con la Direccióno comunicadas por escrito

Salvo que todos los responsables del gobierno participen

d) Manifestaciones escritas solicitadas

e) Otras cuestiones significativas para la supervisión del proceso deinformación financiera

g p pen la dirección


información financiera

152

– La independencia del auditor (en el caso de entidades cotizadas)

• Declaración de cumplimiento de requerimientos de independenciao Del equipo del encargo

o En su caso, de la firma de auditoría (y personas de la firma) o firmas de la red.

• Relaciones y otros asuntos entre la firma de la auditoría (y la red) yitoría

e Valores)

Relaciones y otros asuntos entre la firma de la auditoría (y la red) yla entidad que puedan afectar a la independencia.o Detalle por conceptos de los honorarios totales por los servicios de auditoría y

otros servicios distintos de la auditoríaé de

Aud

il M

ercado

d

otros servicios distintos de la auditoría

A la entidad y a los componentes que ella controla,

Durante el periodo cubierto por los estados financieros,

Al Com

itéA. 18ª Ley de

Prestados por la firma de auditoría y por otras firmas de la red.

• Salvaguardas aplicadas para eliminar o reducir las amenazas a laindependencia.

A(D.A

• Estos requerimientos de comunicación pueden ser igualmenteaplicables en el caso de otras entidades

E i l t l d i t é úbli i ifi ti t li t d


o Especialmente las de interés público significativo por tener un amplio espectro deinteresados por razón de su actividad, dimensión o naturaleza jurídica.

153

3. El proceso de comunicación– Establecimiento del proceso de comunicación

Se comunicará a los responsables del gobierno de la entidad la forma,el momento y el contenido general previsto para las comunicaciones.

A d t bl i ió i fi• Ayuda a establecer una comunicación reciproca eficaz

• Consideraciones específicas para entidades de pequeña dimensión: menos formal.

• Comunicación con la Dirección y auditoría interna: a menos que no sea adecuadoy q

• Comunicación con terceros: a iniciativa de la entidad o por disposiciones legales.

– Formas de comunicación• Por escrito los hallazgos significativos cuando se considere que la

comunicación verbal no es la adecuada.N i l i i it i l t d l h h to No es necesario que las comunicaciones escritas incluyan todos los hechos puestosde manifiesto en el transcurso de la auditoría

• Por escrito los asuntos relativos a independencia (entidades cotizadas).


• Otras cuestiones: verbalmente o por escrito

154

– Momento de realización de las comunicaciones• En el momento oportuno

• Factores relevantes: significatividad y naturaleza de la cuestión ymedidas que se espera que los responsables del gobierno de laentidad adopten.p

– Adecuación del proceso de comunicación• Evaluar si la comunicación recíproca entre el auditor y losp y

responsables del gobierno de la entidad ha sido adecuada para elpropósito de la auditoría.

No son necesarios procedimientos específicos: puede basarse en observacionesNo son necesarios procedimientos específicos: puede basarse en observacionesderivadas de procedimientos de auditoría aplicados para otros fines.

Una comunicación recíproca inadecuada puede indicar un entorno de controlinsatisfactorio

• Si no lo ha sido, evaluar el efecto en:

Valoración de los riesgos de incorrección material


Capacidad de obtención de evidencia de auditoría suficiente y adecuada

155

4. Documentación– Comunicación verbal

Los asuntos comunicados se incluirán en la documentación deauditoría, indicando:

• Momento en el que fueron comunicados

• Personas a las que se dirigió dicha comunicación.

– Comunicación escrita

Se conserva una copia de la comunicación como parte de ladocumentación de auditoría.


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Comunicación de las deficiencias en el control interno a losresponsables del gobierno y a la dirección de la entidadp g y

Esta Norma Internacional de Auditoría trata de labilid d ti l dit d iresponsabilidad que tiene el auditor de comunicar

adecuadamente, a los responsables del gobierno de la entidady a la dirección, las deficiencias en el control interno quey a la dirección, las deficiencias en el control interno quehaya identificado durante la realización de la auditoría de losestados financieros.• No impone responsabilidades adicionales de conocimiento del control

interno y pruebas de controles, más allá de las incluidas en NIA 315 y 330.

• Conocimiento del control interno en la valoración del riesgo para diseñar• Conocimiento del control interno en la valoración del riesgo para diseñarprocedimientos de auditoría adecuados y no para expresar una opiniónsobre la eficacia del control interno


• Se pueden identificar deficiencias en cualquier fase de la auditoría

158

Objetivo

Comunicar adecuadamente a los responsables delgobierno de la entidad y a la dirección las deficienciasen el control interno identificadas durante la realizaciónen el control interno identificadas durante la realizaciónde la auditoría y que, según el juicio profesional delauditor, tengan la importancia suficiente para merecer laauditor, tengan la importancia suficiente para merecer laatención de ambos.


159

Definiciones

D fi i i l t l i tDeficiencia en el control internoExiste una deficiencia en el control interno cuando:

i. un control está diseñado, se implementa u opera de forma que nosirve para prevenir, o detectar y corregir incorrecciones en losestados financieros oportunamente; oestados financieros oportunamente; o

ii. no existe un control necesario para prevenir, o detectar y corregir,oportunamente, incorrecciones en los estados financieros.

Deficiencia significativa en el control internoD fi i i j d d fi i i l l i úDeficiencia o conjunto de deficiencias en el control interno que, segúnel juicio profesional del auditor, tiene la importancia suficiente paramerecer la atención de los responsables del gobierno de la entidad


160

Requerimientos

1. Identificación deficiencias en el control interno

2 Deficiencias significativas en el control interno2. Deficiencias significativas en el control interno

3. Comunicación de deficiencias en el control interno

A los responsables del gobierno de la entidad

A la Dirección

Al Comité de AuditoríaAl Comité de Auditoría


161

1. Identificación deficiencias en el control internoEn base al trabajo de auditoría realizado se determina si se haidentificado una o más deficiencias en el control interno.

– Discutir los hallazgos con el nivel adecuado de la Dirección.

• Aquel que este familiarizado con el área de control interno afectada

• El que este autorizado para adoptar medidas correctoras.

– Consideraciones específicas para entidades de pequeñadimensión• El grado de formalización de las actividades de control será

diferente

• Pueden considerarse innecesarios determinadas actividades dePueden considerarse innecesarios determinadas actividades decontrol debido a los controles aplicados por la dirección

• Suelen tener menos empleados, lo que puede limitar la posibilidadd ió d f i


de segregación de funciones.

162

2. Deficiencias significativas en el control internoSi se han identificado una o más deficiencias en el control interno,se determina si, individualmente o de manera agregada,constituyen deficiencias significativas.

L i ifi ti id d d d fi i i d d d– La significatividad de una deficiencia depende de:

• Si se ha producido alguna incorrección

L b bilid d d d d i• La probabilidad de que se pueda producir

• Posible magnitud de la incorrección

C t l f i j t t– Controles que funcionan conjuntamente: un conjunto dedeficiencias puede dar lugar a una deficiencia significativa

– Disposiciones legales o reglamentarias pueden requerir:Disposiciones legales o reglamentarias pueden requerir:

• Comunicar a partes relevantes (p.e. reguladores) algunos tipos dedeficiencias.


• Utilizar términos y definiciones especificas para dichas deficiencias

163

3. Comunicación de deficiencias en el control interno– A los responsables del gobierno de la entidad

Se comunicará por escrito y oportunamente las deficienciassignificativas en el control interno identificadas.

• Momento de emisión de la comunicación escrita: el que permita a losresponsables del gobierno de la entidad cumplir sus responsabilidades desupervisión.

• Posibilidad de comunicación verbal previa para facilitar la adopción demedidas correctoras para reducir el riesgo de incorrección material.

• Grado de detalle de la comunicación: juicio del auditor.j

• La comunicación debe realizarse con independencia del coste de lasmedidas correctoras u otras consideraciones

• Deficiencias comunicadas en ejercicios anteriores que siguenexistiendo: hay que seguir repitiendo la comunicación

• Consideraciones específicas para entidades de pequeña dimensión: la


comunicación puede ser menos formal

164

– A la DirecciónSe comunicará oportunamente y al nivel adecuado de

bilid d d l di ióresponsabilidad de la dirección:

a) Por escrito, las deficiencias significativas en el control interno que elauditor comunique a los responsables del gobierno de la entidad

Salvo que, teniendo en cuenta las circunstancias, su comunicación directa a ladirección resulte inadecuada p.e. deficiencias que pongan en duda la integridado la competencia de la dirección.

b) Otras deficiencias en el control interno no significativas, pero que segúnel juicio profesional del auditor, merezcan la atención de la dirección.

• En función de la probabilidad y posible magnitud de las incorrecciones en losu c ó de a p obab dad y pos b e ag tud de as co ecc o es e osestados financieros que se pudieran derivar

• La comunicación no ha de se necesariamente por escrito, puede ser verbal.

No es necesario repetir comunicaciones de deficiencias no significativas realizadas• No es necesario repetir comunicaciones de deficiencias no significativas realizadasen periodos anteriores o por otras partes y que no han sido corregidas.

• Los responsables del gobierno de la entidad pueden desear ser informados deestas deficiencias


estas deficiencias.

165

– Al Comité de auditoría

Las entidades emisoras de valores admitidos a negociación engmercados secundarios de valores tienen la obligación de tener unComité de auditoría, entre cuyas competencias se encuentra:

“Supervisar la eficacia del control interno de la sociedad, laauditoría interna, en su caso, y los sistemas de gestión deriesgos, así como discutir con los auditores de cuentas osociedades de auditoría las debilidades significativas del sistemasociedades de auditoría las debilidades significativas del sistemade control interno detectadas en el desarrollo de la auditoría.”

Disposición adicional decimoctava de la Ley / d d l d l d d l24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores


166

– Contenido de la comunicación escrita de deficienciassignificativas de control interno

) D i ió d d fi i i li ió d ibl f ta) Descripción de deficiencias y explicación de posibles efectos.

• No es necesario cuantificar el efecto

• Se puede incluir sugerencias sobre las medidas correctoras• Se puede incluir sugerencias sobre las medidas correctoras

b) Información suficiente para comprender el contexto de lacomunicación:

• Propósito de la auditoría: expresar una opinión sobre los estados financieros

• Alcance de la revisión del control interno:

Para diseñar los procedimientos de auditoría

No para expresar una opinión sobre la eficacia del control interno

• Solo se informa sobre deficiencias significativasSolo se informa sobre deficiencias significativas.

• Otra información como contexto adicional

Si se hubieran realizado procedimientos más extensos otras conclusiones


Comunicación para los fines de los responsables del gobierno de la entidad

¡Muchas i !gracias!


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