¿En qué momento se debe realizar la provisión de cobranza dudosa?:

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I-1N° 320 Primera Quincena - Febrero 2015

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¿En qué momento se debe realizar la provisión de cobranza dudosa?:

Evite contingencias con el fisco

C o n t e n i d oInforme TrIbuTarIo

¿En qué momento se debe realizar la provisión de cobranza dudosa?: Evite contingencias con el fisco

I - 1

acTualIdad y aplIcacIón prácTIca

Impacto de la reducción gradual de la tasa de impuesto a la renta en el impuesto a la renta diferido (Parte final)

I-7

¿Cuáles son las implicancias legales de cometer el delito de defraudación tributaria?

I-11

Declaración Anual de Operaciones con Terceros (DAOT) 2014 I-14Valor de mercado de las remuneraciones de trabajadores vinculados I-18

nos pregunTan y conTesTamos Sobre los gastos deducibles I-21

análIsIs JurIsprudencIalGastos no deducibles por estar sustentados en comprobantes de pago mal emitidos

I-23

JurIsprudencIa al día Principio del devengado I-25glosarIo TrIbuTarIo I-25IndIcadores TrIbuTarIos I-26

Autor : Dr. Mario Alva Matteucci

Título : ¿En qué momento se debe realizar la provisión de cobranza dudosa?: Evite con-tingencias con el fisco

Fuente : Actualidad Empresarial Nº 320 - Primera Quincena de Febrero 2015

Ficha Técnica

1. IntroducciónDentro del universo de los clientes en una determinada actividad comercial, siempre existen aquellos que cumplen con pagar de manera oportuna o a veces de manera adelantada, permitiendo de este modo un flujo de ingresos a los proveedores de mercaderías o quizás de servicios.

Un segundo grupo de clientes paga con regularidad sus obligaciones con los pro-veedores y sobre los cuales se les otorgan facilidades, inclusive algunas prórrogas luego del vencimiento pactado inicial-mente para saldar deudas, se les otorga plazos mayores o inclusive se cumple con canjear letras de pago para asegurar el posterior cumplimiento.

Finalmente, existe un grupo reducido de clientes que no cumplen con pagar y a los que pese a que se les requiera el pago no lo efectúan, siendo necesario iniciar distintas acciones para poder recuperar el monto de la deuda que estos deben.

Frente a esta incertidumbre, los contribu-yentes se cuestionan si la deuda que no ha podido ser cobrada o saldada podrá ser reconocida como gasto tributario a efectos de la determinación de la renta

neta de tercera categoría, una vez que preparen sus estados financieros.

En esta oportunidad, consideramos pertinente revisar los detalles que se deben tener en cuenta para realizar una provisión de cobranza dudosa y no tener dificultades con el fisco, ello precisamente para evitar alguna contingencia tributaria a futuro.

2. La necesaria aplicación del principio de causalidad para la deducción de los gastos

Consideramos pertinente indicar que un gasto puede ser considerado deducible en la determinación de la renta neta de tercera categoría, siempre que el mismo cumpla con el determinado principio de causalidad, el cual se encuentra recogido en el artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta.

Dentro de la doctrina nacional, en pala-bras de PICÓN GONZALES, se considera a la causalidad como “… la relación existente entre un hecho (egreso, gasto o costo) y su efecto deseado o finalidad (generación de rentas gravadas o el mantenimiento de la fuente). Debe tenerse presente que este principio no se considerará incumplido con la falta de consecución del efecto buscado con el gasto o costo, es decir, se considerará que un gasto cumplirá con el principio de causalidad, aun cuando no se logre la generación de la renta”1.1 PICÓN GONZALES, Jorge Luis. Deducciones del impuesto a la

renta empresarial: ¿Quién se llevó mi gasto?. La ley, la SUNAT o lo perdí yo… Dogma Ediciones. Lima, 2007, p. 29.

La propia Sunat al emitir el Oficio Nº 015-2000—K0000 de fecha 07.02.2000, en respuesta a una consulta formulada por la Asociación de Exportadores (ADEX), indicó que “… como regla general se consideran deducibles, para deter-minar la renta de tercera categoría, los gastos necesarios para producir y mantener la fuente, en tanto la deduc-ción no esté expresamente prohibida. Además, se deben tener en cuenta los límites o reglas que por cada concepto hubiera dispuesto la Ley del Impuesto a la Renta, cuyo análisis dependerá de cada caso en concreto”2.

Dentro de la doctrina extranjera, apre-ciamos al maestro GARCÍA MULLÍN, el cual afirma respecto al tema materia de análisis lo siguiente: “En forma gené-rica, se puede afirmar que todas las deducciones están en principio regidas por el principio de causalidad, o sea que solo son admisibles aquellas que guarden una relación causal directa con la generación de la renta o con el mantenimiento de la fuente en condi-ciones de productividad” 3.Lo anteriormente indicado permite apre-ciar que existen algunos conceptos que tributariamente no serán aceptados al no poder acreditar una relación causal. En tal sentido, consideramos razonable que si un determinado deudor asume deter-minada calificación negativa, en cuanto

2 Si sedeseaconsultardemanera integraleloficioenmención sedebeingresaralasiguientedirecciónweb:http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2000/oficios/o0152000.htm

3 GARCIA MULLIN, JUAN ROQUE. Manual del impuesto a la renta. Santo Domingo, 1980, p. 122.

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a la posibilidad de saldar sus deudas o de convertirse en deudor en potencia, el acreedor pueda provisionar el gasto res-pectivo toda vez que el mismo le afectará a resultados al final del ejercicio.

3. Las deudas de cobranza dudo-sa: ¿Cuándo se presenta este supuesto?

En sentido lato, podemos entender como deuda de cobranza dudosa a aquella respecto de la cual no existe certeza o seguridad en su posible recuperación, ya sea porque el deudor no se acerca a cancelar su obligación con el acreedor o porque este se encuentra en una situación de falencia económica que le impide eje-cutar cualquier tipo de pago de deudas, en perjuicio del acreedor obviamente.

Dentro de la definición de provisión para cuentas de cobranza dudosa JOSUÉ BER-NAL y CRISTINA ESPINOZA señalan que las “Provisiones representan pérdidas no realizadas, obligaciones contraídas o posibles obligaciones. Para efectos de presentar en forma razonable la in-formación financiera, la normatividad contable establece el reconocimiento de ciertas provisiones, una de ellas es la provisión para cuentas de cobranza dudosa, que consiste en reconocer como “gasto del período” la evidencia de incobrabilidad de algunas partidas por cobrar, de esta forma el importe de cuentas por cobrar que se mostrará en el balance general es el que realmente se espera que genere beneficios econó-micos a la empresa”4.

Al observar la normatividad contenida en la Ley del Impuesto a la Renta, par-ticularmente el literal i) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta no se define a las deudas de cobranza dudosa, solamente se establece que estas pueden ser deducibles como gasto siempre que cumplan con ciertas condiciones (las condiciones están reguladas en el literal f) del artículo 21º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta).

Así, el referido literal i) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta precisa que a fin de establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mante-ner su fuente, así como los vinculados con la generación de ganancias de capital; en tanto la deducción no esté expresamente prohibida por esta ley. En consecuencia, son deducibles los castigos por deudas incobrables y las provisiones equitativas por el mismo concepto, siempre que se deter-minen las cuentas a las que corresponden.

La misma norma no reconoce el carácter de deuda incobrable a las siguientes: 4 BERNAL ROJA, Josué y ESPINOZA TORRES, Cristina. Impuesto a

la renta: Aplicación práctica - Tributaria y contable 2006-2007. InstitutoPacífico,Lima,2007,p.452.

(i) Las deudas contraídas entre sí por partes vinculadas.

(ii) Las deudas afianzadas por empresas del sistema financiero y bancario, ga-rantizadas mediante derechos reales de garantía, depósitos dinerarios o com-praventa con reserva de propiedad.

(iii) Las deudas que hayan sido objeto de renovación o prórroga expresa.

Estos supuestos serán desarrollados más adelante con más información.

4. Las deudas de cobranza du-dosa y la aplicación de la NIC 18 – Ingresos por actividades ordinarias

La NIC 18 regula los ingresos por activida-des ordinarias y señala en su párrafo 22 que en la oportunidad en que surja algu-na incertidumbre sobre la recuperación de las cobranzas, la entidad debe reconocer un gasto de “cobranza dudosa”.

El mencionado párrafo tiene la siguiente indicación:

Párrafo 22“Los ingresos de actividades ordinarias se reconocerán solo cuando sea probable que losbeneficioseconómicosasociadosconlatransacciónfluyanalaentidad.Noobstante,cuando surge alguna incertidumbre sobre el grado de recuperabilidad de un saldo ya incluido entre los ingresos de actividades ordinarias, la cantidad incobrable o la canti-dadrespectoalacualelcobrohadejadodeser probable se procede a reconocer como ungasto,enlugardeajustarelimportedelingreso originalmente reconocido”.

5. Las deudas de cobranza dudo-sa y la aplicación de la NIC 39 – Instrumentos financieros: Reconocimiento y medición

La NIC 39 regula los instrumentos finan-cieros, dentro de los cuales ubicamos a los activos financieros que están represen-tadas por las cuentas por cobrar. Allí se indica que los activos financieros deben ser evaluados cada vez que culmine el ejercicio, ello con la finalidad de poder verificar si existe algún tipo de evidencia objetiva de deterioro o no.

La NIC 39 señala que la entidad al cierre de cada ejercicio deba de revisar la exis-tencia de incobrabilidad de los activos financieros (Cuentas por cobrar); para ello, lista una serie de eventos que pueden re-sultar una evidencia objetiva del deterioro de incobrabilidad del activo financiero; siendo las más resaltantes las dificultades financieras; incumplimiento contractual; la quiebra de la entidad; la renegociación otorgando ventajas no aplicables en con-diciones normales de crédito; entre otros. En mérito a estas evidencias, la entidad deberá de realizar las estimaciones razo-nables de la cobranza dudosa.

Resulta pertinente citar los párrafos 58, 59, 60, 62, 63, 64 y 65 de la NIC 39, los cuales están relacionados con el tema de la provisión de cobranza dudosa.

Los párrafos indicados se copian a con-tinuación:

Párrafo 58“Una entidad evaluará al final de cada periododepresentaciónsiexisteevidenciaobjetivadequeunactivofinancierooungrupo de ellos medidos al costo amortizado estédeteriorado.Siexistecualquiereviden-cia, la entidad aplicará el párrafo 63 para determinar el importe de cualquier pérdida por deterioro de valor”.

Párrafo 59“Unactivofinancierooungrupodeellosestarádeteriorado, y se habráproducidouna pérdida por deterioro del valor si, y solosi,existeevidenciaobjetivadeldeteriorocomo consecuencia de uno o más eventos quehayanocurridodespuésdelreconoci-miento inicial del activo (un “evento que causa la pérdida”) y ese evento o eventos causantes de la pérdida tienen un impacto sobrelosflujosdeefectivofuturosestimadosdelactivofinancieroodelgrupodeellos,quepuedaserestimadoconfiabilidad.Laidentificacióndeunúnicoeventoqueindivi-dualmente sea la causa del deterioro podría ser imposible. Más bien, el deterioro podría habersidocausadoporelefectocombinadode diversos eventos. Las pérdidas esperadas como resultado de eventos futuros, sea cual fuere su probabilidad, no se reconocerán. Laevidenciaobjetivadequeunactivooungrupo de activos están deteriorados incluye la informaciónobservableque requiera la atencióndel tenedordel activo sobre lossiguienteseventosquecausanlapérdida:(a)dificultadesfinancierassignificativasdel

emisor o del obligado;(b) infracciones de las cláusulas contractua-

les, tales como incumplimientos o moras en el pago de los intereses o el principal;

(c)elprestamista,porrazoneseconómicaso legales relacionadas condificultadesfinancieras del prestatario, le otorga concesiones o ventajas que nohabríaotorgadobajootrascircunstancias;

(d) es probable que el prestatario entre en quiebra o en otra forma de reorganiza-ciónfinanciera;

(e)la desaparición de unmercado activopara el activo financiero en cuestión,debidoadificultadesfinancieras;o

(f) los datos observables indican que desde el reconocimiento inicial de un grupo de activos financieros existe una dis-minuciónmedibleensusflujosfuturosestimados de efectivo, aunque no pueda todavíaidentificárselaconactivosfinan-cieros individuales del grupo, incluyendo entretalesdatos:(i) cambios adversos en el estado de los

pagos de los prestatarios incluidos en elgrupo(porejemplo,unnúmerocreciente de retrasos en los pagos o unnúmerocrecientedeprestatariospor tarjetas de crédito que hanalcanzado su límite de crédito y están pagando el importe mensual mínimo); o

(ii)condiciones económicas locales onacionales que se correlacionen con


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incumplimientos en los activos del grupo(porejemplo,unincrementoen la tasa de desempleo en el área geográfica de los prestatarios, undescenso en el precio de las propie-dadeshipotecadas en el área rele-vante, un descenso en los precios del petróleoparapréstamosconcedidosaproductoresdepetróleo,ocambiosadversos en las condiciones del sector que afecten a los prestatarios del grupo)”.

Párrafo 60“La desaparición de unmercado activodebidoaladiscontinuacióndelacomercia-lizaciónpúblicadelos instrumentosfinan-cieros de una entidad no es por sí sola una evidenciadedeteriorodelvalor.Larebajaenlacalificacióncrediticiadeunaentidadtam-poco es, por sí sola, una evidencia de pérdida del valor, aunque puede ser indicativa del deteriorocuandoselaconsiderejuntoconotrainformacióndisponible.Undescensodelvalorrazonabledeunactivofinancieropordebajodesucostoocostoamortizado,noes necesariamente evidencia de deterioro del valor(porejemplo,undescensoenelvalorrazonable de un instrumento de deuda como consecuencia de un incremento en la tasa de interés libre de riesgo)”.

Párrafo 62“En algunos casos, los datos observables que serequierenparalaestimacióndelimportede la pérdida por deterioro del valor de un activofinancieropuedensermuylimitadosohaberdejadodesercompletamentere-levantes en las actuales circunstancias. Este puedeserelcaso,porejemplo,cuandounprestatarioestéendificultadesfinancierasyexistanescasosdatoshistóricosdisponiblesrelativos a prestatarios similares. En tales casos,unaentidadutilizarásujuicioexpertopara estimar el importe de cualquier pérdida por deterioro del valor. De forma similar, una entidadutilizarásujuicioexpertoparaajustarlos datos observables de un grupo de activos financieros para que reflejen las actualescircunstancias (véase el párrafo GA89). La utilización de estimaciones razonables esunaparteesencialdelaelaboracióndelosestados financieros, y no menoscaba su fiabilidad”.

Párrafo 63“Cuandoexistaevidenciaobjetivadequeseha incurridoenunapérdidapordeteriorodel valordeactivosfinancierosmedidosalcosto amortizado, el importe de la pérdida se medirá como la diferencia entre el importe en librosdelactivoyelvalorpresentedelosflujosdeefectivo futuros estimados (excluyendolas pérdidas crediticias futuras en que no se hayanincurrido),descontadosconlatasadeinterésefectivaoriginaldelactivofinanciero(es decir, la tasa de interés efectiva computada en el momento del reconocimiento inicial). El importe en libros del activo se reducirá direc-tamente, o mediante una cuenta correctora. El importe de la pérdida se reconocerá en el resultado del periodo”.

Párrafo 64“Una entidad evaluará primero si existeevidencia objetiva individual dedeteriorodelvalorparaactivosfinancierosqueseanindividualmentesignificativos,eindividualocolectivamenteparaactivosfinancierosquenoseanindividualmentesignificativos(véase

elpárrafo59).Siunaentidaddeterminaquenoexisteevidenciaobjetivadedeteriorodelvalorparaunactivofinancieroquehayaeva-luadoindividualmente,yaseasignificativoono, incluirá al activo en un grupo de activos financieros con similares características deriesgo de crédito, y evaluará su deterioro de valor de forma colectiva. Los activos quehayansidoindividualmenteevaluadospor deterioro y para los cuales se hayareconocidoosecontinúereconociendounapérdida por deterioro, no se incluirán en la evaluacióncolectivadeldeterioro”.

Párrafo 65“Si, en periodos posteriores, el importe de la pérdida por deterioro del valor disminuyese yladisminuciónpudieraserobjetivamenterelacionada con un evento posterior al reconocimiento del deterioro (tal como unamejoraen lacalificacióncrediticiadeldeudor), la pérdida por deterioro reco-nocida previamente será revertida, ya sea directamente omediante el ajuste de lacuentacorrectoraquesehayautilizado.Lareversiónnodarálugaraunimporteenli-brosdelactivofinancieroqueexcedaalcostoamortizadoquehabríasidodeterminadosinosehubiesecontabilizadolapérdidapordeteriorodelvalorenlafechadereversión.Elimportedelareversiónsereconoceráenel resultado del periodo”.

6. ¿En qué momento se debe efectuar la provisión por deudas de cobranza dudosa?

Al efectuar una revisión del texto del numeral 1) del literal f) del artículo 21º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, observamos que el carácter de deuda incobrable o no deberá verificar-se en el momento en que se efectúa la provisión contable. Este simple mandato obliga entonces a que la provisión deba efectuarse cuando se genera la situación en la cual el deudor no puede pagar o la deuda es potencialmente incobrable.

Observemos que puede eventualmente surgir una duda respecto del momento en el cual se está produciendo el hecho fáctico en el cual se confirme una situación preexistente del deudor, que precisamen-te le impide cumplir con sus obligaciones. Este hecho objetivo debe ser el elemento que identifique la fecha en la cual se deba efectuar la respectiva provisión.

En un ejemplo, podemos observar este tema. Así, si existe un cliente que le deba a una empresa una factura que al cierre del ejercicio 2014 se encuentra impaga y la empresa en el mes de febrero de 2015 toma conocimiento a través de publica-ciones económicas que el cliente se en-cuentra en una situación de insolvencia, lo cual potencialmente lo convierte a su vez en un deudor con la empresa, por lo que esta a manera de previsión ha decidido provisionar la deuda contenida en la fac-tura impaga como de cobranza dudosa. Nuestra inquietud es ver si ¿pertenece al ejercicio 2014 o al 2015?

Si observamos, según el reglamento, el hecho objetivo que obligó a la empresa a efectuar la provisión fue en el año 2015, razón por la cual esta corresponde ha dicho ejercicio y no al ejercicio 20145.

7. ¿Existen requisitos para la deducibilidad del gasto por la provisión de deudas de cobranza dudosa?

Coincidimos con MUR VALDIVIA cuando precisa sobre el tema de los requisitos para que proceda la provisión, al indicar lo siguiente: “Como se aprecia, solo en tanto se cumpla cualquiera de los supuestos previstos en la Ley del IR los contribuyentes podrán efectuar la provisión correspondiente, con lo cual se advierte que en este caso específico, el legislador se ha apartado de las dis-posiciones contables a fin de regular la constitución de la provisión y no como en otros casos, que solo se precisan los efectos tributarios de las mencionadas provisiones. Por lo tanto, podemos concluir que sólo por excepción es que el legislador de la Ley del IR ha dispuesto los requisitos que deben cumplir los contribuyentes para la constitución y reconocimiento de las provisiones, pues la regla gene-ral, es que las mismas se constituyan y reconozcan de acuerdo a los criterios previstos en las normas contables, y cuya deducción se regula de acuerdo a las disposiciones tributarias”6.

Para que se pueda efectuar la provisión de las deudas de cobranza dudosa, se requiere que se cumplan los siguientes requisitos:

7.1. Que se identifique el derecho de cobro al que corresponde

En este caso puede tratarse de una fac-tura que un cliente le debe a la empresa y no es cancelada. Ello significa que la provisión debe estar detallada de mane-ra completa a efectos que en posterior oportunidad el fiscalizador no encuentre dificultad alguna y la empresa evite la contingencia de un reparo.

Sobre el tema la RTF Nº 2492-3-2002 de fecha 10.05.2002 determina que para que las provisiones y castigos de cuentas de cobranza dudosa sean deducibles, se debe acreditar el origen de la deudas y/o saldos deudores que sustentan los mismos.

5 Existe una opiniónminoritaria en elmercadoque señala que elperíodoenelquedebíaserconsideradalaprovisiónpordeudasdecobranzadudosadebeserelejercicioalcuallafacturaesconsideradaimpagaysereflejaenelbalance.LosquesustentanestaposturasebasanenlodispuestoenlaNIC10,lacualhacereferenciaahechosposterioresalafechadelbalance.

6 MUR VALDIVIA, Miguel. “El criterio de lo devengado en el impuesto a la renta”. Esta información se puede consultar en la siguientedirección web: http://www.ifaperu.org/uploads/articles/18_01_CT27_MMV.pdf

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7.2. Que se demuestre la existencia de dificultades financieras del deudor de la obligación impaga, determinando la provisión en el momento en el cual ocurre el hecho generador de la provisión

En este supuesto, el legislador ha optado por considerar una serie de supuestos en los cuales el contribuyente que efectúe la provisión debe, por lo menos, cumplir algunos de ellos.

Siendo ello así, es pertinente revisar lo dispuesto en el literal a) del numeral 2 del inciso l) del artículo 21º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual señala que para efectuar la provisión de cobranza dudosa, la deuda se encuentre vencida y se demuestre la existencia de dificultades financieras del deudor que ha-gan previsible el riesgo de incobrabilidad.

7.2.1. ¿A través de qué medios se puede demostrar el riesgo de incobrabilidad?

La normatividad relacionada con el Regla-mento de la Ley del Impuesto a la Renta nos otorga una serie de supuestos:

a. Mediante análisis periódicos de los créditos concedidos o por otros medios

Ello implica por decir una revisión de la cartera de clientes morosos dentro de la propia empresa para verificar si el cliente paga sus obligaciones con ciertas dificul-tades o simplemente no paga.

b. Se demuestre la morosidad del deudor mediante la documenta-ción que evidencie las gestiones de cobro luego del vencimiento de la deuda

Aquí por ejemplo puede presentarse el caso de la emisión de alguna o varias cartas notariales, entregadas al deudor por parte de una Notaría por encargo de la empresa en la que se le indica primero la existencia de la deuda y segundo la posibilidad de acercarse a regularizar su situación en el más breve plazo, como también las cartas reiterativas o aquellas de tipo conminativo y de exigencia de la deuda bajo amenaza de hincar el proceso judicial correspondiente.

La RTF Nº 9882-1-2001 de fecha 18.12.2001 precisa que para que proceda la provisión por deudas de cobranza du-dosa, se debe acreditar fehacientemente ante la Administración, las dificultades financieras del deudor que hagan pre-visible el riesgo de incobrabilidad o se demuestre la morosidad del deudor mediante documentación.

c. Se efectúe el protesto de documen-tos

Esto puede presentarse en el caso de documentos que califiquen como títulos

valores que no fueron cancelados en su momento y el contribuyente hizo uso del derecho que le corresponde para poder así efectuar el protesto de los documen-tos7 ante el notario o juez de paz.

d. Se dé el inicio de procedimientos judiciales de cobranza

Lo antes señalado implica presentar una demanda de cancelación a través de un proceso que se lleva ante los Juzgados estableciendo una exigencia que a través de la sentencia el Juez ordene al deudor a cancelar.

e. Que hayan transcurrido más de doce (12) meses desde la fecha de vencimiento de la obligación sin que esta haya sido satisfecha

En este último punto, observamos que si solo se cumple el transcurso del tiempo, ya se podrá provisionar la deuda de co-branza dudosa.

De la lectura del texto y de los diversos supuestos, no existen parámetros que indiquen si existe prioridad en cuanto a la utilización de los mismos o si exista alguna valoración en cuanto a la probanza (como una especie de prueba tasada). Ello equivale a decir que de acuerdo con las circunstancias que se desarrolle cada caso el contribuyente que decida provisionar alguna deuda como de cobranza dudosa deberá elegir algunos de los supuestos antes mencionados.

7.3. Que la provisión al cierre de cada ejercicio figure en el Libro de Inventarios y balances en forma discriminada

En este punto, debemos resaltar que la obligación del contribuyente que efectúe la provisión de la deuda de cobranza dudosa deberá efectuarla de manera discriminada y no de manera genérica. Ello significa que serían reparables aque-llas provisiones efectuadas considerando estimaciones o porcentajes que no co-rresponde a la deuda real que no ha sido cancelada hasta el momento en el cual se realiza la provisión. Nos preguntamos entonces ¿qué deberá cumplirse?

Ello implica que la provisión (i) deba encontrarse respaldada con el docu-mento que sustenta la operación o el comprobante de pago respectivo; (ii) se debe identificar al deudor; y (iii) la provisión sea apropiada con el monto de la deuda.

7 Sisetrataporejemplodelprotestodeunaletradecambiocomotítulovalorsieldeudornocumpleconefectuarlacancelacióndeladeuda contenida en la letra de cambio (que de seguro corresponde alacancelacióndeunafactura);noobstante,quehavencidolaletrade Cambio, el que tenga la calidad de tenedor de la letra deberá entregarlaaunnotariopúblicoounjuezdepazaefectosquellevea cabo la diligencia de protesto por falta de pago, en ese caso el tenedortieneunplazodeocho(8)díasnaturales.Así,entonceselnotariooeljuezdepaz,entodocaso,deberánrealizarelprotestomismo luego de entregada la letra de cambio. Este tipo de diligencia deberállevarseacabohastaantesdecumplirseeldécimoquinto(15)díacalendariocontadodesdesuvencimiento.

La RTF Nº 590-4-2002 precisa que el registro discriminado de la provisión debe efectuarse en el propio libro de inventa-rios y balances, mas no en documentos anexos a los mismos.

La RTF Nº 06985-3-2007 confirmó la posición de la administración tributaria frente al contribuyente en cuanto al re-paro por gastos por provisión de cobranza dudosa debido a que la recurrente no ha detallado los importes que contiene dicha cuenta. Se indica que el listado en hoja suelta presentado por la recurrente fue legalizado con posterioridad a la fecha de notificación del requerimiento, no habiendo presentado la recurrente do-cumentación adicional que sustentara la fehaciencia y preexistencia de los hechos que el anexo detalla, esto es, documen-tación que acreditara que al cierre del ejercicio 2001, la provisión de cobranza dudosa se encontraba debidamente discriminada.

LA RTF N° 19070-10-2013 indica que “El contenido de la discriminación en el registro anexo al Libro de Inventarios y Balance legalizado, a efecto de sustentar el gasto por deudas de cobranza dudosa, además de la identificación del cliente en la anotación en la Cuenta N° 129 – Clientes Cobranza Dudosa al 31 de diciembre del ejercicio, debió acreditarse debe identificar el detalle de los docu-mentos que contengan origina la deuda provisionada en dicho registro, a afecto efecto de identificar la cuenta por cobrar que corresponda”.

7.4. Que la provisión, en cuanto se refiere al monto, se considerará equitativa si guarda relación con la parte o el total si fuere el caso, que con arreglo a las reglas antes señaladas se estime de cobranza dudosa

Aquí lo que debemos resaltar es el he-cho que el contribuyente que realice la provisión de cobranza dudosa, deberá verificar un proceso de conciliación entre las cuentas contables y el aspecto tributa-rio, ya que de no cumplir las condiciones señaladas el gasto de la provisión será reparable y se generará una diferencia temporal.

8. ¿Existen situaciones en las cuales no es posible reconocer a deudas como de cobranza dudosa?

Como señalamos en la parte final del punto 3 del presente Informe, existen supuestos en los cuales no se reconoce el carácter de deuda incobrable. Entre dichos supuestos que serán analizados tenemos a: (i) Las deudas contraídas entre sí por partes vinculadas; (ii) Las deudas afianzadas por empresas del sis-


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tema financiero y bancario, garantizadas mediante derechos reales de garantía, depósitos dinerarios o compraventa con reserva de propiedad; y (iii) Las deudas que hayan sido objeto de renovación o prórroga expresa.

Veamos cada una de ellas:

8.1. Las deudas contraídas entre sí por partes vinculadas

El hecho que una persona sea vinculada con otra permite establecer para el fisco cierto nivel de exigencias mayores rela-cionadas con el tipo de operación que se ejecutará, la aplicación del valor de mer-cado en ellas y un mayor control de las deducciones de gastos, aparte del tema de la presentación de una declaración jurada de precios de transferencia, de ser el caso.

Es por ello que no le cabe al legislador que entre las partes vinculadas pueda existir endeudamiento porque de presentarse dicha operación se le aplican las reglas más exigentes para “evitar” un beneficio entre las partes contratantes.

8.1.1. ¿Por qué existe esta regla de prohibición?

Entendemos que esta tiene sentido en el hecho que entre las partes vinculadas puede existir cierto mecanismo de apoyo mutuo que no necesariamente tenga como intención tributar correctamente sino en el hecho de otorgarse mutuas y recíprocas concesiones a favor de ellas.

Para poder verificar los supuestos en los cuales el legislador presume que existe vinculación entre las partes, resulta per-tinente revisar el texto del artículo 24º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.

8.2. Las deudas afianzadas por em-presas del sistema financiero y bancario, garantizadas mediante derechos reales de garantía, de-pósitos dinerarios o compraventa con reserva de propiedad

Como su propio nombre lo adelanta, el hecho de contar con una garantía frente al incumplimiento de una obligación que se asumió permitiría que la persona que ejecutará la garantía tendrá un mejor respaldo que una persona que no cuente con la misma.

Por ello, si existe una deuda que no ha sido cobrada pero se cuenta con una garantía que sirve de respaldo frente al incumplimiento ¿resultaría lógico y razonable calificarla como de cobranza dudosa?, nuestra respuesta de manera obvia será que no.

Al respecto es interesante citar el razo-namiento lógico planteado por SONIA ALVA cuando precisa la importancia de las garantías reales, a efectos de apreciar

que si la parte perjudicada cuenta con las garantías a su favor, frente a un in-cumplimiento contractual simplemente las ejecuta.

Veamos:

“En nuestro país el sistema de garantías realesdesempeñaunrolimportante,puesatravés del mismo se busca reducir los costos detransacciónexistentesenaquelloscontra-tosconprestacionesdeejecucióndiferida.En efecto, al celebrarse un contrato con prestacionesdeejecucióndiferida,unadelaspartesvaacumplirsuprestaciónprimeromientras que la otra va a diferir su presta-ciónatravésdeltiempo,enlascondicionespactadas en el mismo contrato. Enesesentido,lapartequecumplióprimero,siempre va a tener el riesgo de que la otra durantelaejecucióndelcontratoincumplaconsuprestaciónoloqueespeordevengaensituaciónenconcurso,porloquealmo-mento de celebrar el contrato tendrá que determinar cuáles son los costos del probable incumplimiento e incorporarlos como costos detransacción, loscuales tendránqueserdisminuidos a efectos de determinar la utilidad neta.Sin embargo, a efectos de garantizar el pleno cumplimiento de determinada pres-tación,laspartescuentanconelsistemadegarantías reales el cual grava determinado bien a efectos de garantizar el cumplimiento de una determinada obligación, puedepresentarse un incumplimiento, el acreedor podráejecutarsugarantíaydeesemodohacerse cobro de su crédito demanerapreferente”8.

Es pertinente mencionar la RTF Nº 1121-4-2001 del 06.09.2001 que señala que no procede el castigo por deudas incobrables cuando se trata de letras en-tregadas en garantía y no por préstamos personales, pues no se ha establecido la existencia de deuda incobrable.

8.3. Las deudas que hayan sido ob-jeto de renovación o prórroga expresa

En este último supuesto, observamos que el acreedor permitiría –bien sea por el acuerdo previo o por la negociación posterior– el otorgar al deudor un plazo mayor o adicional para el cumplimiento de la prestación a la cual se encontraba obligado, no podría calificar como de cobranza dudosa.

Si existe una obligación de pago de dinero y se entrega un periodo adicional, mal podría decirse que se trata de un acuerdo que no busca beneficiar al deudor, enton-ces sería razonable que si no se cumple en una fecha determinada, por el acuerdo de prórroga, el acreedor estaría renunciando a exigir la prestación en ese momento, postergándola hasta que se cumplan las condiciones “nuevas”.

8 ALVA RODRÍGUEZ, Sonia. “El tratamiento de las garantías en el sistema concursal peruano”. Este artículo puede consultarse en lasiguientepáginaweb:http://www.derecho.usmp.edu.pe/cedec/doctrina_nacional/Tratamiento_garantias.pdf

9. ¿Qué sucede si es que nos cancelan una deuda que fue provisionada como de co-branza dudosa?

Al respecto, podemos apreciar que en este caso al haberse cancelado la deuda que fue provisionada según los indicios razonables que no fueron categóricos por la conducta del deudor, debemos registrar el ingreso percibido en el Estado de ganancias y pérdidas en el periodo en el cual se recepciona la cantidad de dinero que corresponde a la obligación que calificó como de cobranza dudosa. Solo que en las condiciones señaladas anteriormente pueden presentarse dos efectos tributarios distintos:

9.1. Primer supuesto Si el pago se recibió cuando la provisión fue deducible porque afectó a resultados, en este caso el monto del dinero recibido en la oportunidad de cancelación será gravable.

9.2. Segundo supuesto Si el pago se recibió cuando la provisión fue reparable porque no afectó a resul-tados, en este caso el monto del dinero recibido en la oportunidad de cancelación será deducible.

10. El castigo de la provisión de cuentas de cobranza dudo-sa

El castigo de las cuentas que el contribu-yente ha considerado como de cobranza dudosa representa una confirmación de lo que anteriormente había previsto y que era el hecho de verificar con una mayor seguridad que no podrá realizar la cobranza de lo adeudado por el cliente respecto de la obligación que mantiene pendiente de cobro.

Hay que advertir que si bien la provisión ya afectó a resultados en el ejercicio en el que se consideró, la cuenta pendiente de cobro existe y esta solo puede ser reti-rada de la contabilidad con el respectivo castigo de la misma, lo cual finalmente representa la desaparición de la deuda del activo del contribuyente.

11. ¿Existen requisitos que se deben cumplir para efectuar el castigo de las cuentas de cobranza dudosa?

Conforme lo determina el texto del li-teral g) del artículo 21º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta para efectuar el castigo de las deudas de co-branza dudosa, se requiere que la deuda haya sido provisionada y se cumpla, además, con alguna de las siguientes condiciones:

Instituto Pacífico

I


Informe Tributario

11.1. Primera condiciónSe haya ejercitado las acciones judiciales pertinentes hasta establecer la impo-sibilidad de la cobranza, salvo cuando se demuestre que es inútil ejercitarlas o que el monto exigible a cada deudor no exceda de tres (3) unidades impositivas tributarias. La exigencia de la acción judicial alcanza, inclusive, a los casos de deudores cuyo domicilio se desconoce, debiendo seguírseles la acción judicial prescrita por el Código Procesal Civil.

Aquí es necesario precisar que no basta con el hecho de haber iniciado las accio-nes judiciales pertinentes para poder cas-tigar la deuda, sino que deberá esperarse hasta la culminación de todo el proceso judicial. La salvedad que se mencionó anteriormente se dará cuando la deuda no exceda las tres (3) UIT por deudor, entendiendo ello como un elemento positivo habida cuenta que no ameri-taría llevar a cabo un proceso judicial hasta llegar a la conclusión del mismo por dicho monto, tomando en cuenta que en un proceso judicial se efectúan innumerables gastos a cargo de quien se considera demandante, incluyendo dentro de estos a las costas judiciales y a los gastos propios del proceso, pudiendo en muchos casos superar el monto de las tres (3) UIT; por lo que el legislador considera con buen tino evitar que el contribuyente recurra al Poder Judicial e incurra en gastos por recuperar deudas menores al monto en mención.

Tratándose de empresas del sistema finan-ciero, estas podrán demostrar la imposi-bilidad de ejercitar las acciones judiciales por deudas incobrables, cuando el Direc-torio de las referidas empresas declare la inutilidad de iniciar las acciones judiciales correspondientes. Dicho acuerdo deberá ser ratificado por la Superintendencia de Banca y Seguros, mediante una constan-cia en la que certifique que las citadas empresas han demostrado la existencia de evidencia real y comprobable sobre la irrecuperabilidad de los créditos que serán materia del castigo. La referida constancia será emitida dentro del plazo establecido para la presentación de la de-claración jurada anual del ejercicio al que corresponda el castigo o hasta la fecha en que la empresa hubiera presentado dicha declaración, lo que ocurra primero. De no emitirse la constancia en los referidos plazos, no procederá el castigo.

11.2. Segunda condición Tratándose de castigos de cuentas de cobranza dudosa a cargo de personas domiciliadas que hayan sido condonadas en vía de transacción, deberá emitirse una nota de abono en favor del deudor. Si el deudor realiza actividad generadora de rentas de tercera categoría, considerará

como ingreso gravable el monto de la deuda condonada.

Al respecto, consideramos pertinente transcribir Oficio Nº 124-96-I2.0000 emi-tido por la Sunat, debido a la explicación pertinente sobre el tema:

Oficio N° 124-96-I2.0000Lima, 23 de Julio de 1996SeñorCESAR MARTIN BARREDAGerenteGeneraldelaAsociaciónAutomotrizdelPerúPresente.- Ref.:CartaNº315-CMB/sacTengo el agrado de dirigirme a usted en relaciónaldocumentodelareferenciame-diante el cual consulta si las condonaciones dedeudasdecobranzadudosaespecificadasenelnumeral3ºdel incisog)delartículo21° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, deben considerarse como anula-ciones, descuentos u otros para efectos de los alcances del artículo 10° del Reglamento de Comprobantes de Pago; y de ser este el caso, cual es el documento contable que debe remplazaralanotadeabonoqueseseñalaen el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, así como las formalidades que debe cumplir el contribuyente.Sobre el particular, le manifestamos que la condonacióndedeudasdecobranzadudosano corresponde a alguno de los supuestos del artículo 10° del Reglamento de Com-probantes de Pago, y en tal sentido, para lareferidacondonaciónnopuedeemitirseotrodocumentoquenoseaelseñaladoenel Reglamento del Impuesto a la Renta, es decir, la Nota de Abonos por los siguientes fundamentos:1. El numeral 3° del inciso g) del artículo

21° del Reglamento de la Ley del Im-puesto a la Renta aprobado por Decreto Supremo N° 122-94-EF, dispone que a efectos de determinar la Renta Neta de Tercera Categoría, se permitirá entre otras deducciones,elcastigoporcondonaciónde las cuentas de cobranza dudosa a cargo de personas domiciliadas que se hayarealizado vía transacción y respectodelas cuales el acreedor deberá emitir una nota de abono a favor del deudor. Si el deudor realiza actividad generadora de renta de tercera categoría, considerará como ingreso gravable el monto de la deuda condonada.

La Nota de Abono referida en el párrafo anterior no tiene incidencia en la opera-ciónqueoriginóladeudaqueesobjetode extinción, vía condonación. Por elcontrario, este documento es considerado -para el acreedor- como un requisito para la procedencia del castigo y de este modo ladeduccióndeladeudaparapropósitodel Impuesto a la Renta.

Como puede apreciarse La Nota de Abono se emite a consecuencia de la condona-cióndeladeuda,yenestesentidonoseencuentra relacionadacon laoperaciónque origina la deuda, sino con la deuda misma.

2. De otro lado, el artículo 10° del Re-glamento de Comprobantes de Pago aprobadoporResolucióndeSuperinten-denciaN°035-95/SUNAT, señala quese emitirán notas de crédito y débito por

concepto de anulaciones, descuentos, bonificaciones, devoluciones y otros, las cuales deberán contener los mismos requisitos y características de los compro-bantesdepagoenrelaciónaloscualesseemitan. En tal sentido, este artículo está referido solamente a los documentos queseemitena.propósitodeloscom-probantesdepago,noteniendorelaciónalguna con la “nota de abono”9 emitida enlacondonacióndedeudasdecobranzadudosa.

Atentamente,MAURICIO MUÑOZ-NAJAR BUSTAMANTEIntendenteIntendencia Nacional Jurídica

11.3. Tercera condiciónCuando se trate de créditos condonados o capitalizados por acuerdos de la Junta de acreedores conforme a la Ley General del Sistema Concursal, en cuyo caso el acree-dor deberá abrir una cuenta de control a efectos tributarios, denominada “acciones recibidas con ocasión de un proceso de reestructuración”.

Una de las maneras en las que se puede declarar extinguida una deuda en el ámbito comercial es a través de la condo-nación, fruto del acuerdo entre las partes que puede ser, por ejemplo, para evitar el litigio judicial e irse por un camino de solución amistosa entre las partes, lo cual acarrea una especie de perdón en la co-branza. El mismo efecto puede producirse también a través de un proceso judicial en la solución planteada por el juez.

En ambos supuestos, debe respetarse la formalidad establecida en el Código Civil, específicamente en el artículo 1304º; mientras que para la transacción extra-judicial se requiere un documento por escrito (no se exige documento de fecha cierta ni menos escritura pública) en la transacción judicial basta un acta firmada por las partes ante el juez.

Esta condonación originará que si la provisión se efectuó respecto a una obli-gación que fue incluida como de cobranza dudosa y posteriormente se efectúa la condonación de la deuda, para la persona que lo condona significa una liberalidad y deberá adicionar dicho monto a su declaración jurada sobre la cual deberá tributar el 30%.

Por la parte contraria, es decir, respecto de la persona que fue beneficiaria de la condonación, esta deberá considerar como ingreso afecto a la renta de tercera categoría el monto que fue materia de la condonación.

9 Esimportanterevisarelcontenidodelainformaciónquesobreeltérmino indica la siguientepáginaweb:http://www.economia48.com/spa/d/nota-de-abono/nota-de-abono.htm

NOTADEABONO(Eninglés:creditmemorandum[USA],creditnote[UK])Impresoodocumentoutilizadoporunvendedorparanotificaralcompradordelamercancíaqueseharegistradounabonoensucuentaapagardebidoaerroresuotrosfactoresquerequierenajuste.


IÁrea Tributaria


Impacto de la reducción gradual de la tasa de impuesto a la renta en el impuesto a la renta

diferido (Parte final)

Actu

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Apl

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Prác

tica

Autor : C.P.C. Josué Alfredo Bernal Rojas

Título : Impacto de la reducción gradual de la tasa de impuesto a la renta en el impuesto a la renta diferido (Parte final)


Ficha Técnica

…..continuación

1. La diferencia temporaria imponible de S/.50,000 generada por la deducción en la declaración jurada anual de 2014 se revertirá en el año 2017, cuando la tasa del impuesto a la renta sea el 27%. Por lo tanto, para calcular el pasivo tributario diferido originado en el año 2014, se aplicará el 27%.

Diferencia temporaria

Tasa IR vigente 2017

Pasivo tributario diferido

50,000 x 27% = 13,500





50,000 x 27% = 13,500





50,000 x 26% = 13,000

• Cálculo del impuesto a la renta corriente

DJ Impuesto a la renta 2014 2015 2016 2017 2018 2019

Utilidad contable (supuesto) 900,000 950,000 850,000 700,000 900,000 800,000

Agregados:

Gasto depreciación 50,000 50,000 50,000

Deducciones:

Gasto por depre-ciación (50,000) (50,000) (50,000)

Renta neta impo-nible 850,000 900,000 800,000 750,000 950,000 850,000

Tasa del impuesto a la renta corriente 30% 28% 28% 27% 27% 26%

Impuesto a la renta corriente 255,000 252,000 224,000 202,500 256,500 221,000

——————————— X ——————————— DEBE HABER

——————————— X ——————————— DEBE HABER

——————————— X ——————————— DEBE HABER

——————————— X ———————————

——————————— X ———————————

——————————— X ———————————

88 IMPUESTO A LA RENTA 255,000 881 Impuesto a la renta – Corriente 40 TRIB., CONTRAPREST. Y APORTES AL SIST. DE PENS. Y SALUD POR PAGAR 255,000 401 Gobierno central 4017 Impuesto a la renta 40171 Renta de tercera categoríax/x Porelregistrodelimpuestoalarentacorrientedel

ejercicio.

88 IMPUESTO A LA RENTA 252,000 881 Impuesto a la renta – Corriente 40 TRIB., CONTRAPREST. Y APORTES AL SIST. DE PENS. Y SALUD POR PAGAR 252,000 401 Gobierno central 4017 Impuesto a la renta 40171 Renta de tercera categoría x/x Porelregistrodelimpuestoalarentacorrientedel

ejercicio.

88 IMPUESTO A LA RENTA 224,000 881 Impuesto a la renta – Corriente 40 TRIB., CONTRAPREST. Y APORTES AL SIST. DE PENS. Y SALUD POR PAGAR 224,000 401 Gobierno central 4017 Impuesto a la renta 40171 Renta de tercera categoría x/x Porelregistrodelimpuestoalarentacorrientedel

ejercicio.

88 IMPUESTO A LA RENTA 13,500 882 Impuesto a la renta – Diferido 49 PASIVO DIFERIDO 13,500 491 Impuesto a la renta diferido 4912 IR diferido – Resultados x/x Porelregistrodelimpuestodiferidodelejercicio.

88 IMPUESTO A LA RENTA 13,500 882 Impuesto a la renta - diferido 49 PASIVO DIFERIDO 13,500 491 Impuesto a la renta diferido 4912 IR diferido – Resultados x/x Porelregistrodelimpuestodiferidodelejercicio.

88 IMPUESTO A LA RENTA 13,000 882 Impuesto a la renta – Diferido 49 PASIVO DIFERIDO 13,000 491 Impuesto a la renta diferido 4912 IR diferido – Resultados x/x Porelregistrodelimpuestodiferidodelejercicio.

Año 2014

Año 2015

Año 2016

Instituto Pacífico

I


Actualidad y Aplicación Práctica

——————————— X ——————————— DEBE HABER

——————————— X ——————————— DEBE HABER

——————————— X ——————————— DEBE HABER

——————————— X ———————————

——————————— X ———————————

——————————— X ———————————


ejercicio.


ejercicio.


ejercicio.

49 PASIVO DIFERIDO 13,500 491 Impuesto a la renta diferido 4912 IR diferido – Resultados 88 IMPUESTO A LA RENTA 13,500 882 Impuesto a la renta – Diferido x/x Porelregistrodelareversióndelimpuestodiferido

delejercicio.


delejercicio.


delejercicio.

Año 2017

Año 2018

Año 2019

5. Recálculo el saldo del impuesto diferido pen-diente de reversión al cierre del ejercicio 2014

El párrafo 60 de la NIC 12 señala que el importe en libros de los activos y pasivos por impuestos diferidos puede cambiar, incluso cuando no haya cambiado el importe de las diferencias temporarias correspondientes. Esto puede pasar, por ejemplo, como resultado de:

a) un cambio en las tasas o en las normativas fiscales;b) una reestimación de la recuperabilidad de los activos por

impuestos diferidos; oc) un cambio en la forma esperada de recuperar el importe en

libros de un activo.Según la NIC 12, el impuesto diferido, correspondiente a estos cambios, se reconoce en el resultado del periodo, excepto en la medida en que se relacione con partidas previamente reco-nocidas fuera de los resultados del periodo.

La diferencia temporaria, como su nombre lo indica, es tempo-ral; ya que en algún momento se va a revertir; esto quiere decir que en algún momento futuro se va a pagar más o menos el impuesto a la renta. Si hoy se ahorra en impuestos, en el futuro se va a tener que pagar; por lo tanto, se genera un impuesto denominado pasivo tributario diferido. Al revés, si en el futuro se tendrá que pagar menos impuesto a la renta, se genera un activo tributario diferido.

En aplicación de la NIC 12, como consecuencia de la disminución gradual de la tasa del impuesto a la renta dispuesta por la Ley Nº 30296: para el año 2015 y 2016 a 28%, para los años 2017 y 2018 a 27%, y a partir del año 2019 a 26%, las empresas deberán ajustar el saldo de los impuestos diferidos pendientes de reversión al 31 de diciembre de 2014.

Así, por ejemplo, si una empresa tiene pasivos tributarios dife-ridos, se supone que ha postergado el pago del impuesto; por ello, si en los años anteriores al 2014 aplicó la tasa del 30%, en los años futuros cuando se revierta, pagará 28%, 27% o 26% según el año en que se revierta el pasivo tributario diferido. Esto produciría un efecto positivo en los resultados de la empresa porque hay menos obligaciones con el fisco para pagar a futuro. Además si una empresa tiene activos tributarios diferidos de años anteriores al 2014 que contabilizó con la tasa del 30% y que se van a revertir a partir del año 2015, deberá disminuir el importe de lo provisionado, ya que las tasas del impuesto a la renta bajarán.

Hay que hacer una estimación de en cuánto tiempo se tendrá que pagar el impuesto y en qué años, esto atendiendo a la gradualidad que se ha implementado para la disminución del impuesto a la renta y ajustar el impuesto diferido para reestimar cuánto será al final de año 2014. Este ajuste, según lo establecido por la NIC 12 en su párrafo 60, se reconocerá en el resultado del ejercicio o en el otro resultado integral o en el patrimonio; todo depende en qué contrapartida se contabilizó el impuesto diferido cuando se reconoció inicialmente.

Impuesto diferido reconocido con anterioridad al año 2014 medido con la tasa del 30% del impuesto a la renta

Identificar en qué año o años se revertirá el impuesto diferido y recalcular el monto aplicando la tasa o tasas del impuesto a la renta• Año 2015 y 2016: 28%• Año 2017 y 2018: 27%• A partir del año 2019: 26%

El ajuste se contabiliza en:• En resultados, • En el otro resultado integral o• En el patrimonio.Depende de cómo se contabilizó el impuesto diferido que se ajusta.


IÁrea Tributaria


Depreciación anual tributaria: S/.600,000 x 10% = 60,000

2012 2013 2014 2015 2016

Depreciación tributaria 60,000 60,000 60,000 60,000 60,000

2017 2018 2019 2020 2021

60,000 60,000 60,000 60,000 60,000

3. Aplicación de la NIC 12En los años 2012 al 2017, la depreciación contable excede a la depreciación tributaria. En consecuencia, debe repararse en la declaración jurada anual del impuesto a la renta de esos años, la diferencia entre la depreciación contable y la depreciación tributaria.

Los reparos por el exceso de depreciación en los años 2012 al 2017 generan una diferencia temporaria deducible y un activo tributario diferido que se revertirá desde el año 2018 hasta el año 2021 cuando vía declaración jurada anual del impuesto a la renta se deduzca como gasto la depreciación tributaria.

Para calcular el activo tributario diferido, la empresa debe identificar en qué año o años se revertirá el activo tributario diferido y aplicar la tasa del impuesto a la renta que estará vigente cuando ocurra la reversión. Si bien en los años 2012, 2013 y 2014 la tasa aplicable era del 30%, el 31 de diciembre de 2014 con la aprobación de la Ley N° 30296, las tasas del impuesto a la renta se reducen gradualmente a partir del año 2015. Esto significa que a partir del año 2015 la reversión de la diferencia temporaria estará afecta a una tasa del impuesto a la renta menor de la que fue considerada en los años 2012 y 2013; por lo tanto, debe realizarse un ajuste al 31 de diciembre de 2014 del saldo del activo tributario diferido pendiente de reversión.

Caso práctico

Recálculo del activo tributario diferido pendiente de reversión Una empresa adquirió una maquinaria el 01 de enero de 2012 a un costo de S/.600,000 más IGV. La vida útil para la maquinaria fue establecida en seis años y se deprecia con el método de línea recta. Para fines tributarios, la tasa máxima de depreciación de la maquinaria es del 10% anual; por lo que al 31 de diciembre de 2013, la empresa tiene un saldo de activos tributarios diferido por el siguiente importe:

Diferencia temporaria de 2012 (40,000 x 30%) 12,000Diferencia temporaria de 2013 (40,000 x 30%) 12,000Activo tributario diferido acumulado al 2013 24,000

Se pide realizar el ajuste por la disminución gradual de tasas del impuesto a la renta establecida por la Ley N° 30296.

Solución1. Tratamiento contableContablemente, la depreciación se calcula en función a la vida útil por el método de línea recta. Según los datos proporcionados, para el caso, se ha estimado la vida útil del vehículo en seis años.

Depreciación anual contable: S/.600,000/6 = S/.100,000

2012 2013 2014 2015 2016 2017Depreciación con-table 100,000 100,000 100,000 100,000 100,000 100,000

2. Tratamiento tributarioPara fines tributarios, siguiendo el artículo 22 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, la tasa máxima de depreciación para las maquinarias es del 10% anual.

——————————— X ——————————— DEBE HABER

88 IMPUESTO A LA RENTA 2,600 882 Impuesto a la renta – Diferido 37 ACTIVO DIFERIDO 2,600 371 Impuesto a la renta diferido 3712 Impuesto a la renta diferido – Resultados x/x Porelajustedelactivotributariodiferidodelaño2012

y 2013.

Asiento contable al 31/12/2014

IR 30% IR 30% IR 30% IR 28% IR 27% IR 26% IR 26% IR 26%2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018 2019 2020 2021 Suma

Depreciación contable 100,000 100,000 100,000 100,000 100,000 100,000 0 0 0 0Depreciación tributaria 60,000 60,000 60,000 60,000 60,000 60,000 60,000 60,000 60,000 60,000 600,000Diferencia temporaria 40,000 40,000 40,000 40,000 40,000 40,000 -60,000 -60,000 -60,000 -60,000 600,000

IR 30% IR 30% IR 30% IR 28% IR 27% IR 26% IR 26% IR 26%2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018 2019 2020 2021 Suma

Depreciación contable 100,000 100,000 100,000 100,000 100,000 100,000 0 0 0 0 600,000Depreciación tributaria 60,000 60,000 60,000 60,000 60,000 60,000 60,000 60,000 60,000 60,000 600,000Diferencia temporaria 40,000 40,000 40,000 40,000 40,000 40,000 -60,000 -60,000 -60,000 -60,000 0Activo tributario diferido 12,000 12,000 7,800(*) 10,400 10,400 10,400 -16,200 -15,600 -15,600 -15,600 0

12

1.Ladiferencia temporariadeducibledeS/.40,000generadaporelagregadoenladeclaraciónjuradaanualdel2012serevertiráenelaño2018,cuandolatasadelImpuestoalaRentaseael27%.Porlotanto,pararecalcularelactivotributariodiferidooriginadoenelaño2012seaplicaráel27%.

2.Ladiferencia temporariadeducibledeS/.40,000generadaporelagregadoenladeclaraciónjuradaanualdel2013serevertiráenelaño2018y2019,cuandolatasadelImpuestoalaRentaseael27%y26%,respectivamente.Porlotanto,pararecalcularelactivotributariodiferidooriginadoenelaño2013seaplicaránestasdostasas.

Conestasaclaracionescalcularemoselajustedelactivotributariodife-ridodelaño2012y2013queseencuentranpendientesdereversión:

Activo tributario diferido del 2012 (40,000 x 27%) 10,800Activo tributario diferido del 2013 (20,000 x 27%) 5,400Activo tributario diferido del 2013 (20,000 x 26%) 5,200

21,400

Activo tributario diferido provisionado en los años 2012 y 2013 (24,000)Ajuste (24,000 - 21,400) (2,600)

El cálculo del impuesto diferido y su reversión se puede ver en el siguiente cuadro:

Instituto Pacífico

I



(*) Montodelactivotributariodiferidoajustado: En el 2014 a la diferencia temporaria del S/.40,000, se le aplica la tasa del 26% del impuesto a la renta que estará vigente en el año 2019 cuando se revierta la diferencia temporaria.

Activo tributario diferido 2014 (40,000 x 26%) 10,400Ajuste del activo diferido del 2012 y 2013 (2,600)Activo tributario diferido acumulado al 31/12/2014 7,800

• Cálculo del impuesto a la renta corriente

Impuesto a la Renta 2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018 2019 2020 2021Utilidad contable (supuesto) 1,000,000 1,500,000 1,200,000 1,600,000 1,300,000 1,000,000 2,000,000 1,800,000 1,000,000 1,000,000

Agregados:Exceso de depreciación 40,000 40,000 40,000 40,000 40,000 40,000

Deducciones:Depreciación -60,000 -60,000 -60,000 -60,000

Renta neta imponible 1,040,000 1,540,000 1,240,000 1,640,000 1,340,000 1,040,000 1,940,000 1,740,000 940,000 940,000Tasa del impuesto a la renta corriente 30% 30% 30% 28% 28% 27% 27% 26% 26% 26%

Impuesto a la renta corriente 312,000 462,000 372,000 459,200 375,200 280,800 523,800 452,400 244,400 244,400

——————————— X ——————————— DEBE HABER

——————————— X ——————————— DEBE HABER

——————————— X ———————————

——————————— X ———————————


ejercicio.


ejercicio.

37 ACTIVO DIFERIDO 12,000 371 Impuesto a la renta diferido 3712 Impuesto a la renta diferido – Result. 88 IMPUESTO A LA RENTA 12,000 882 Impuesto a la renta – Diferido x/x Porelregistrodelimpuestodiferidodelejercicio.

37 ACTIVO DIFERIDO 10,400 371 Impuesto a la renta diferido 3712 Impuesto a la renta diferido – Result. 88 IMPUESTO A LA RENTA 10,400 882 Impuesto a la renta – Diferido x/x Porelregistrodelimpuestodiferidodelejercicio.

Asientos contables Año 2012

Año 2014

——————————— X ——————————— DEBE HABER

——————————— X ——————————— DEBE HABER

——————————— X ———————————

——————————— X ——————————— DEBE HABER

——————————— X ———————————

88 IMPUESTO A LA RENTA 523,800 881 Impuesto a la renta – Corriente 40 TRIB., CONTRAPREST. Y APORTES AL SIST. DE PENS. Y SALUD POR PAGAR 523,800 401 Gobierno central


ejercicio.

88 IMPUESTO A LA RENTA 16,200 882 Impuesto a la renta – Diferido 37 ACTIVO DIFERIDO 16,200 371 Impuesto a la renta diferido 3712 Impuesto a la renta diferido – Result. x/x Porlareversióndelimpuestodiferido.

88 IMPUESTO A LA RENTA 15,600 882 Impuesto a la renta – Diferido 37 ACTIVO DIFERIDO 15,600 371 Impuesto a la renta diferido 3712 Impuesto a la renta diferido – Result. x/x Porreversióndelimpuestodiferido.

Año 2018

Nota:losasientoscontablesde2013,2015,2016y2017sonsimilares.

Nota:losasientoscontablesde2020y2021sonsimilares.

Año 2019

6. Establecer nueva información a revelarSegún la NIC 12, como consecuencia de la disminución gra-dual de la tasa del impuesto a la renta establecida por la Ley Nº 30296, adicionalmente a la información que por lo general una empresa debe revelar en notas a los estados financieros relacionada con el impuesto diferido informará lo siguiente:

Los componentes del gasto (ingreso) por el impuesto a las ganan-cias pueden incluir el importe del gasto (ingreso) por impuestos diferidos relacionado con cambios en las tasas fiscales.

Una explicación de los cambios habidos en la tasa o tasas impo-sitivas aplicables, en comparación con las del periodo anterior.

NIIF: Párrafo 80 y 81, NIC 12.

4017 Impuesto a la renta 40171 Renta de tercera categoríax/x Porelregistrodelimpuestoalarentacorrientedel

ejercicio.

Van...

...Vienen


IÁrea Tributaria


¿Cuáles son las implicancias legales de cometer el delito de defraudación tributaria?

Autora : Abog. Laura Gaby Rosales Ochoa(*)

Título : ¿Cuáles son las implicancias legales de cometer el delito de defraudación tributaria?


Ficha Técnica

1. IntroducciónActualmente la Administración Tributaria viene ejecutando diversas medidas para fortalecer sus controles de fiscalización me-diante herramientas de gestión de riesgos y tecnología avanzada para detectar si los contribuyentes que no han cumplido con sus obligaciones tributarias también han cometido delitos tributarios como es el caso de aquellas empresas que se benefician de facturas falsas para obtener créditos y así disminuir el pago de sus impuestos.

Al respecto, debemos tener en cuenta que, anteriormente, el delito defrauda-ción tributaria se encontraba regulado en los Artículos 268º y 269° del Código Penal1; no obstante, a partir de 1996 con la entrada en vigencia del Decreto Legis-lativo N° 8132 –Ley Penal Tributaria– se derogó los referidos artículos.

En el presente informe, vamos a enfo-carnos en el análisis de las implicancias legales del delito de defraudación tri-butaria, cuáles son las modalidades que existen, cómo se configura el tipo base, el tipo atenuante, el tipo agravante, el tipo autónomo, las penas accesorias, entre otros puntos.

2. El principio del non bis in idem

Uno de los más importantes principios del derecho que se tiene en cuenta es el de non bis in idem que significa literalmente ‘no dos veces por lo mismo’, es decir, para efectos jurídicos quiere decir que un hecho ilícito no puede ser sancionado dos o más veces. A pesar que es un principio del derecho sancionador, en el Perú, está presente en el derecho positivo, regulado tanto en la legislación administrativa como la penal.

Así, en el ámbito administrativo, el prin-cipio del non bis in idem se encuentra regulado en el artículo 230º de la Ley N° 274443 –Ley del Procedimiento

(*)AbogadaporlaFacultaddeDerechoyCienciaPolíticadelaUniversi-dadNacionalMayordeSanMarcos–UNMSM.Miembrohonorariodel Grupo de Estudios Fiscales (GEF) de la referida universidad.

1 CódigoPenalaprobadoporelDecretoLegislativoN°635,publicadoeneldiariooficialEl Peruano el 08.04.1991.

2 LeyPenalTributaria,publicadaeneldiariooficialEl Peruano el 20.04.1996.

3 Ley del Procedimiento Administrativo General publicado en el diario oficialEl Peruano el 11.04.2001

Administrativo General–, el cual señala que no se podrán imponer sucesiva o simultáneamente una pena y una sanción administrativa por el mismo hecho en los casos que se aprecie la identidad del sujeto, hecho y fundamento4, o lo que se conoce mejor como la triple identidad, basta que se dé en un caso determinado, en una segunda oportunidad para que la sanción no pueda aplicarse.

No obstante, en el ámbito tributario, resulta revelador la forma cómo está regulado este principio en los artículos 171° y 190° del TUO del Código Tribu-tario5 (Código Tributario en adelante), el cual citamos:

“Artículo 171°.- Principios de la potes-tad sancionadoraLa Administración Tributaria ejercerá sufacultad de imponer sanciones de acuerdo con los principios de legalidad, tipicidad, non bis in idem, proporcionalidad, no concurrencia de infracciones, y otros prin-cipios aplicables”.

En concreto, toda administración tributa-ria para ejercer su facultad sancionadora está sujeta a un conjunto de principios que regulan dicha facultad, limitando su aplicación a formas arbitrarias y que afecten los derechos fundamentales de las personas y, en particular, de los deudores tributarios. Además podemos decir que el principio del non bis in idem no solo es vinculante en los procesos judiciales sino que su vinculación está dado en los procedimientos administrativos.

Por el contrario:

“Artículo 190.- Autonomía de las penas por delitos tributariosLas penas por delitos tributarios se aplicarán sinperjuiciodelcobrodeladeudatributariaylaaplicacióndelassancionesadministrati-vasaquehubierelugar”.

Aparentemente, el artículo 190° referido estaría desconociendo el mandato del principio del non bis in idem, pero el su-premo intérprete de la Constitución Políti-ca, el Tribunal Constitucional ha resuelto mediante STC N° 2405-2006-PHC/TC en el sentido que un mismo hecho no puede existir y dejar de existir para los órganos del Estado, y en el supuesto que sobre un mismo hecho se sigan un proceso penal y un procedimiento administrativo, el órgano o instancia administrativo queda

4 Latripleidentidad:elmismosujeto,elmismohechoyelmismofundamento,esdecir,laprohibicióndequeunapersonaseasan-cionadadosvecesporunmismohecho.

5 TextoÚnicoOrdenadodelCódigoTributarioaprobadoporelDecretoSupremoN°133-2013-EF,publicadoeneldiariooficialEl Peruano el 22.06.2013.

sujeto a lo que se resuelva en el proceso penal, se haya probado o no, por lo que el derecho penal prima sobre el derecho administrativo. En ese sentido, las sancio-nes administrativas están condicionadas a lo que se resuelva en un proceso judicial.

3. ¿Cuál es la diferencia entre indicio y delito?

Otro de los conceptos que se debe tener en cuenta es el vocablo indicio que proviene del latín indicium que significa ‘todo rastro, vestigio, huella, sea del delito, del autor o de la víctima’. Por ello, el indicio es aquel evento o fenómeno que permite conocer o inferir la existencia de un delito.

En cambio, el delito es toda acción u omi-sión dolosa o culposa que está sancionada en la legislación penal, como consecuencia del principio nullum crimen sine lege que rige el moderno derecho penal y que im-pide considerar delito toda conducta que no se encuentre en la ley penal.

4. Indicio de delito tributarioCabe señalar que la administración tributa-ria se encuentra facultada para comunicar los actos que presumiblemente constitu-yen indicios de delito tributario sobre la base del procedimiento de verificación o fiscalización, sin ser necesario que dichos procedimientos hayan sido culminados.

A continuación, citamos textualmente lo establecido por el artículo 192º del Código Tributario:

“Artículo 192°.- Comunicación de indi-cios de delito tributario y/o aduaneroCualquier persona puede denunciar ante la Administración Tributaria la existenciade actos que presumiblemente constituyan delitos tributarios o aduaneros.LosfuncionariosyservidorespúblicosdelaAdministraciónPúblicaque en el ejerciciodesus funcionesconozcandehechosquepresumiblemente constituyan delitos tribu-tarios o delitos aduaneros, están obligados a informarde su existencia a su superiorjerárquicoporescrito,bajoresponsabilidad.LaAdministraciónTributaria,cuandoenelcurso de sus actuaciones administrativas, considerequeexisten indiciosde lacomi-sión de delito tributario y/o aduanero, oestén encaminados a dicho propósito, locomunicará alMinisterio Público, sinquesea requisito previo la culminación de lafiscalización o verificación, tramitándoseen forma paralela los procedimientos penal y administrativo. En tal supuesto, de ser el caso, emitirá las Resoluciones de Determi-nación,ResolucionesdeMulta,Órdenesdepago o los documentos aduaneros respecti-vos que correspondan, como consecuencia delaverificaciónofiscalización,enunplazo

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quenoexcedadenoventa(90)díasdelafechadenotificacióndelaFormalizacióndelaInvestigaciónPreparatoriaodelAutodeAperturadeInstrucciónalaAdministraciónTributaria. En caso de incumplimiento, el Fiscal o el Juez Penal podrá disponer la suspensióndelprocesopenal,sinperjuiciodelaresponsabilidadaquehubieralugar.(…)”.

Como vemos, los indicios de delitos tri-butarios tienen una fuente muy amplia, ya que cualquier persona, de forma anónima o no, puede denunciar ante la administración tributaria, actos que presuma constituya delitos tributarios.

Por otro lado, los funcionarios y servido-res públicos están obligados a informar a su jefe superior la presunta comisión de delito tributario, bajo su responsabilidad.

En el caso que la propia administración tributaria en el transcurso del procedi-miento de fiscalización o verificación de-tecte claros indicios que hagan presumir actos delictivos; esta tiene la obligación de comunicar al Ministerio Público di-chos actos, aunque no haya culminado los procedimientos administrativos antes señalados.En todo caso, todos los actos adminis-trativos en curso quedarán suspendidos hasta que se resuelva el proceso penal, tomando en cuenta que la Administra-ción participa como parte agraviada en el proceso penal.De lo anterior podemos apreciar que el Código Tributario faculta a la Administra-ción para proseguir en forma paralela el procedimiento administrativo y el proceso penal; no obstante, una vez formalizada la acción penal, el procedimiento admi-nistrativo estará sujeto a lo resuelto en instancia judicial.

5. ¿Cual es la diferencia entre un delito y una infracción?

La gran diferencia entre un delito y una infracción es que en la primera se acredita la intención de cometer la conducta delic-tiva, no solo toma en cuenta los elementos objetivos sino que además toma en cuenta los elementos subjetivos (dolo, culpa, etc.); en cambio, en el caso de las infracciones tributarias, solo considera el elemento ob-jetivo de la conducta, basta que se realice la conducta con o sin intención para que se configure la infracción para la aplicación de infracciones tributarias.

6. ¿Cómo se configura el delito de defraudación tributaria?

La pregunta es muy frecuente entre quie-nes tienen la responsabilidad de llevar la contabilidad de una empresa. Una pri-mera idea que podemos tener en cuenta es que para que se configure el delito de defraudación tributaria se debe dar

determinados eventos que describan al tipo penal. Es decir, el tipo base del delito de defraudación tributaria responde a un conjunto de elementos que describen una o varias conductas que hacen que se configure el delito. Este tipo penal está regulado en el artículo 1º de la Ley Penal Tributaria, cuyo texto citamos:

“Artículo 1°.Elque,enprovechopropioo de un tercero, valiéndose de cualquier artificio,engaño,astucia,ardiduotraformafraudulenta, deja depagar en todoo enparte los tributos que establecen las leyes, será reprimido con pena privativa de libertad nomenorde5(cinco)nimayorde8(ocho)añosycon365(trescientossesentaycinco)a 730 (setecientos treinta) días-multa”.

Como podemos notar, el delito hace referencia a dos elementos:

(i) una conducta fraudulenta o engañosa y

(ii) dejar de pagar en todo o en parte los tributos.

Ambos elementos deben concurrir con el dolo; es decir, con la intención de querer perjudicar a la administración tributaria, aspectos que de acreditarse mediante medios probatorios en un proceso penal es susceptible de declararse la responsa-bilidad penal.

Al respecto, el muy destacado abogado penalista Bramont Arias6 señala lo siguiente:

“(…)elengañoenlíneasgeneralessuponelasimulaciónodisimulacióndelarealidaddetalformaqueelsujetoactivoocultalarealidadde la correcta liquidaciónde sus tributosantelaAdministraciónTributariaenelpre-sentecaso,impidiéndoleconocerdedichasituación.Laevaluacióndelaidoneidaddelengañoparasimularlarealidadseanalizaenfuncióndelacredibilidaddelsujetoactivoen torno a las circunstancias que rodean el hechoylacapacidadparainduciraerroralsujetopasivo,todoestovistodesdeelprismadeunavaloraciónsocial”.

Por otro lado, se hace mención a dos tipos de sanciones: una relacionada con la pena privativa de la libertad; y la otra sanción que sería de tipo pecuniaria, como son los llamados días-multa7.

7. Modalidades de defraudación tributaria

Las formas o modalidades de defraudación tributaria los regula el artículo 2° de la Ley Penal Tributaria, cuyo texto citamos:

“Artículo 2°. Son modalidades de defrau-dacióntributariareprimidasconlapenadelartículoanterior:

6 BRAMONT ARIAS-TORRES, Luis. El engaño exigido por el delito de defraudación tributaria,p.37.Estainformaciónpuedeconsultarseenlasiguientepáginaweb:http://perso.unifr.ch/derechopenal/assets/files/articulos/a_20130508_01.pdf

7 Eltextodelartículo43°delCódigoPenalprecisaqueelimportedeldía-multanopodrásermenordelveinticincoporciento(25%)nimayor del cincuenta por ciento (50%)del ingreso diario delcondenadocuandovivaexclusivamentedesutrabajo.

a) Ocultar, total o parcialmente, bienes, ingresos rentas, o consignar pasivos total o parcialmente falsos para anular o reducir el tributo a pagar.

b) No entregar al acreedor tributario el monto de las retenciones o percepciones de tributosque sehubieren efectuado,dentrodelplazoqueparahacerlofijenlas leyes y reglamentos pertinentes”.

Según el connotado abogado tributarista Luna-Victoria León8 “la primera mo-dalidad (la de ocultar bienes, ingresos o rentas o consignar pasivos falsos) se explica para reducir las cargas procesa-les de la Administración o del sistema judicial a los que se les exige probar el fraude o el engaño, presumiendo que la mentira o la falsedad son per se frau-dulentas, porque son medios idóneos para dejar de pagar los tributos. Sin embargo, esta modalidad no enerva la necesidad de probar el dolo del agente, ni la de demostrar que esa mentira o falsedad han tenido como resultado dejar de pagar tributos, porque no se trata de un tipo autónomo, sino de una modalidad del fraude tributario”.Con respecto a la segunda modalidad (la de no entregar retenciones o percepcio-nes), el referido autor citando a José Ugaz señala que “se trata de una apropiación ilícita o de un abuso de confianza, que ha sido forzada como una modalidad fraudulenta, asumiendo que existe un ánimo en el agente para apropiarse de la retención o percepción y que esa conducta traduce per se una intención de engañar. En realidad no existe per se engaño en el comportamiento del agente, sino un incumplimiento ante un encargo legal especifico”9. Desde el punto de vista administrativo, las infracciones tributarias que de alguna manera pueden estar relacionadas, en el primer caso está relacionada con declarar cifras o datos falsos o por omitir ingresos (numeral 1 del artículo 178º del Código Tributaria); en el segundo caso, con no pagar dentro de los plazos establecidos los tributos retenidos o percibidos (numeral 4 del artículo 178º del Código Tributario).

8. Tipo atenuado y agravado Dentro de la evaluación de la conducta delictiva, existen elementos que atenúan o agravan la responsabilidad penal.

8.1. Tipo atenuante del delitoAsí el tipo atenuado se refiere a aquellas circunstancias que determinan que un delito tenga una penalidad menor que el tipo base, que la establecida por la norma penal.8 LUNA-VICTORIALEÓN,César.“Criminalizacióndelasinfraccionestributarias. El Delito Tributario”. En RevistaNº 34 del InstitutoPeruanodeDerechoTributario,Lima,abrilde1998,p.16.Estainformaciónpuedeconsultarseenlasiguientepáginaweb:http://www.ipdt.org/editor/docs/01_Rev34_CLVL.pdf

9 LUNA-VICTORIA LEÓN, César. Ob. cit, p. 16.


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El artículo 3° de la Ley Penal Tributaria es-tablece el tipo atenuante del delito de de-fraudación tributaria, cuyo texto citamos:

“Artículo 3°. Elquemediantelarealizaciónde las conductas descritas en los artículos1° y2°delamencionadaLey,dejadepagarlostributosasucargoduranteunejerciciogravable, tratándose de tributos de liqui-daciónanual,oduranteunperíodode12(doce) meses, tratándose de tributos de liquidaciónmensual,porunmontoquenoexcedade5 (cinco)Unidades ImpositivasTributariasvigentesal iniciodelejercicioodel últimomesdel período, según sea elcaso, será reprimido con pena privativa de libertad no menor de 2 (dos) ni mayor de 5(cinco)añosycon180(cientoochenta)a365(trescientossesentaycinco)días-multa.Tratándosedetributoscuyaliquidaciónnosea anual ni mensual, también será de apli-caciónlodispuestoenelpresenteartículo”.

Por ello, la atenuación es una regulación propia de la norma penal, en donde cumpliendo determinados requisitos se aminora la dureza de la sanción penal, siendo objetivos su cumplimiento y den-tro de un proceso penal.

8.2. El tipo agravante A diferencia del punto anterior, el tipo agravante comprende aquellas circuns-tancias que determinan que un delito probado tenga como consecuencia una sanción mayor que el tipo base, es decir, son elementos del tipo penal que hacen que en la sanción se acentúe la dureza o el nivel de sanción penal.

El tipo agravado está regulado en el artículo 4° de la Ley Penal Tributaria, conforme se desarrolla a continuación:

“Artículo 4°. Ladefraudacióntributariaseráreprimida con pena privativa de libertad no menorde8(ocho)nimayorde12(doce)añosycon730(setecientostreinta)a1,460(milcuatrocientossesenta)días-multacuando:a)Seobtengaexoneracionesoinafectacio-

nes, reintegros, saldos a favor, crédito fiscal,compensaciones,devoluciones,be-neficiosoincentivostributarios,simulan-dolaexistenciadehechosquepermitangozar de los mismos.

b) Se simule o provoque estados de insolven-cia patrimonial que imposibiliten el cobro de tributos una vez iniciado el procedi-mientodeverificacióny/ofiscalización”.

Es evidente para ambos casos, en donde el deudor tributario con toda la intención goza fraudulentamente de prerrogativas o beneficios tributarias que de ninguna forma le corresponde pero aun así simula y provoca circunstancias, mediante estra-tegias indebidas, la obtención de dichas ventajas de forma ilícita. Para estos casos se aplica una dureza mayor de la pena, mayor al tipo base.

Aquí le presentamos un cuadro compa-rativo de las sanciones penales en cada uno de los casos:

9. Tipo autónomo: El delito con-table

El artículo 5° de la Ley Penal Tributaria establece un tipo autónomo relacionado con la labor contable, cuyo texto citamos:

“Artículo 5°. Sera reprimido con pena privativa de la libertad no menor de 2 (dos) nimayorde5(cinco)añosycon180(cientoochenta)a365(trescientossesentaycinco)días-multa, el que estando obligado por las normas tributarias a llevar libros y registros contables:a)Incumplatotalmentedichaobligación.b)Nohubieraanotadoactos,operaciones,

ingresos en los libros y registros contables.c) Realice anotaciones de cuentas, asientos,

cantidades, nombres y datos falsos en los libros y registros contables.

d) Destruya u oculte total o parcialmente los librosy/oregistroscontablesolosdocu-mentosrelacionadosconlatributación”.

Como vemos, se trata de un tipo autó-nomo a la defraudación tributaria y se sanciona por el solo hecho de cometer la conducta criminal, de modo doloso, aun cuando no haya tenido como resultado una deuda tributaria o hubiere obtenido un saldo a favor, o haya arrastrado cré-ditos, en todos los casos está penado la acción de hacerse de beneficios tributarios que no le corresponden.

Esta modalidad se explica, como en los esfuerzos anteriores de las modalidades de defraudación para el tipo agravado, parar otorgar facilidades a la represión penal, liberándola de la carga de la prueba de determinados supuestos, como la existencia de una deuda tributaria en este caso10.

Desde el punto de vista de los delitos penal, se justifica el delito contable dentro de los delitos tributarios, bajo el razona-miento de que el incumplimiento de las normas contable básicas lesiona el bien jurídicamente tutelado que es el proceso de ingresos y egresos del Estado11.

10. Penas accesoriasTambién existe una pena anexa a la impuesta en el delito de defraudación tributaria que se encuentra regulada en el texto del artículo 6° de la Ley Penal

10 LUNA-VICTORIA LEÓN, César. Ob. cit., p. 18.11 Idem.

Tributaria, la cual establece que en los delitos de defraudación tributaria, la pena deberá incluir inhabilitación no menor de seis meses ni mayor de siete años, para ejercer por cuenta propia o por intermedio de tercero, profesión, comercio, arte o industria.

11. Autoría y participaciónSegún Javier Villa Stein12, “el autor de un delito es aquel a quien un tipo penal del catálogoseñalacomosurealizador.Setratade alguien a quien el tipo penal designa con lafórmulasimple<elque…>”.

Asimismo, cabe precisar que nuestro Código Penal regula distintos tipos de autoría: autoría directa (cuando el autor es que domina la acción), la autoría me-diata (cuando se utiliza a un tercero para realizar el hecho delictivo) y la coautoría (cuando varios sujetos realizan el hecho delictivo).

En el delito de defraudación tributaria, el autor del delito viene a ser el que, en pro-vecho propio o de un tercero, valiéndose de cualquier artificio, engaño, astucia, ardid u otra forma fraudulenta, deja de pagar en todo o en parte los tributos que establecen las leyes tributarias.

Por otro lado, en opinión de Javier Villa Stein “…se entiende por participación a laintervenciónsecundariaquetienealguienenunhechodelictivo ajeno, el del autor,coautor o autor mediato. El partícipe no tiene dominiodelhecho,nirealizaformalmenteeltipoaunquecolaboreconsurealizaciónolohayainducidooinstigado,porloquesuin-tervenciónesdependientedelacaecimientodelictivo principal y no estando comprendida su conducta en el tipo realizado podría quedar impunesiel legisladornohubieraampliado la punibilidad a la contribuciónperiféricaqueterceroshacenalarealizacióntípica”13.

Al respecto, el artículo 16º de la Ley Penal Tributaria establece que si hay más de un imputado, los autores deberán responder solidariamente; de igual manera respon-derán los partícipes, toda vez que estos últimos forman parte de la ejecución del hecho ilícito cometido en cooperación o ayuda con los autores directos del mismo.

12 VILLA STEIN, JAVIER. Derecho penal, Parte general. Editora Jurídica Grijley,Lima2008,p.307.

13 VILLA STEIN, JAVIER. Ob. cit., p. 328.

Delito de defraudacion tributaria

Tipo base5 A 8 años PPL

Tipo atenuante2 A 5 años PPL

Tipo agravante8 A 12 años PPL

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Declaración Anual de Operaciones con Terceros (DAOT) 2014


Autor : C.P.C. Dante Ríos Agustín

Título : Declaración Anual de Operaciones con Terceros (DAOT) 2014


Ficha Técnica

1. IntroducciónLa Declaración Anual de Operaciones con Terceros en adelante la “DAOT” constituye una declaración donde se informa ope-raciones con terceros (clientes y/o proveedores), para que la Sunat realice el cruce de información con el objeto de encontrar posibles inconsistencias, omisiones tributarias realizadas por los contribuyentes; es un mecanismo que permite verificar la correc-ta realización de las declaraciones tributarias, permitiendo así disminuir la evasión tributaria. Sin embargo, la implementación gradual de los libros electrónicos nos proyecta a pensar que la DAOT tiende a ser eliminada; mientras eso pase, los obligados deberán presentar la declaración informativa de acuerdo con criterios establecidos.

La Resolución de Superintendencia Nº 024-2015 establece el cronograma para la presentación de la “DAOT” correspondiente al ejercicio 2014; por eso, en las siguientes líneas, le indicamos algunas consideraciones:

2. Naturaleza de la declaración La declaración es de tipo informativa y tiene carácter de decla-ración jurada –artículo 88 del Código Tributario y lo señalado en la Resolución de Superintendencia Nº 002-2000/ SUNAT y modificatorias–. La declaración no rectifica ni sustituye otras declaraciones que deban presentarse conforme a las normas vigentes.

3. Plazos para presentar la DAOTSegún el último dígito de RUC o condición del contribuyente

Último dígito del número del Registro Único de Contribuyentes Vencimiento

8 16/02/2015

9 17/02/2015

0 18/02/2015

1 19/02/2015

2 20/02/2015

3 23/02/2015

4 24/02/2015

5 25/02/2015

6 26/02/2015

7 27/02/2015

Buenos contribuyentes 02/03/2015

Resolución de Superintendencia Nº 024-2015

4. Obligados a presentar la DAOT- Los principales contribuyentes al 31 de diciembre de 2014.

- Estén obligados a presentar por lo menos una declaración mensual del IGV durante el 2014, siempre que el monto de sus ventas internas y/o adquisiciones de bienes o ser-vicios o contratos de construcción con terceros hayan sido superiores a las setenta y cinco (75) unidades impositivas tributarias.

Consideraciones en las casillas para el cálculo de ventas internas

Declaración a través de Sumar casillas

PDT 621 100 + 106 + 109 + 112 + 160

Formulario Virtual 621 - Simplificado 100

Consideraciones en las casillas para el cálculo de compras internasDeclaración a través de Sumar casillas

PDT 621 107 + 110 + 113 + 120Formulario Virtual 621 -

Simplificado 107

(*)PDT621,Sialsumarlascasillasmarcadasenventasy/ocomprasdetodoslosperiodosmensualesdelejer-cicio2014,dierancomoresultadounmontosuperiora75UIT,estaremosobligadosapresentarlaDAOT.

UIT2014=S/.3,800.00(S/.285,000.00paraelejercicio2014).

- Sean asociaciones sin fines de lucro, instituciones educativas o entidades religiosas que realicen solo operaciones ina-fectas del IGV en el Ejercicio, cuyo número de trabajadores que deben ser declarados en el PDT planilla Electrónica –


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PLAME Formulario Virtual 601 correspondiente al período tributario noviembre de 2014 sea superior a diez (10).Para tal efecto entiéndase como trabajador a los sujetos definidos en el literal v) del artículo 1 de la Resolución de Superintendencia N° 183-2011/Sunat y normas modifica-torias.

(*)EstánexceptuadosdepresentarlaDeclaraciónlossujetosqueduranteel íntegrodelEjerciciohubieranpertenecido al Nuevo RUS.

5. Operaciones a informarSe deberá incluir en la declaración, las operaciones con ter-ceros que el declarante hubiera realizado durante el Ejercicio 2014, en calidad de proveedor o cliente. Para lo cual, se entenderá como operación con tercero en calidad de provee-dor o cliente a la suma de los montos de las transacciones realizadas con cada tercero, siempre que dicha suma sea mayor a las dos (2) UIT.(*)Tenerencuenta-UIT2014-(S/.3,800.00).

6. Operaciones que no se informan

a.Laexportacióndebienesy/oservicios,consideradoscomotalesporlas normas que regulan el Impuesto General a las Ventas (IGV).

b.Lautilizaciónenelpaísdeserviciosprestadospornodomiciliados.c.Laimportacióndebienes.d. Las consideradas como retiros de bienes, conforme a las normas

del IGV.e. Aquéllas por las que, conforme a lo dispuesto en el Reglamento deComprobantesdePago,noexistalaobligacióndeconsignarelnúmerodeRUCoelnúmerodeldocumentodeidentidaddelad-quirente o usuario, salvo que los comprobantes de pago contengan dichainformacióny,deserelcaso,estoshubieransidoanotadosen forma consolidada en el Registro de Ventas e Ingresos o en el Registro de Compras llevados demanera electrónica, reguladosporResolucióndeSuperintendenciaN.°286-2009/SUNAToporlaResolucióndeSuperintendenciaN.°066-2013/SUNAT.

f. Las realizadas en los períodos durante los cuales el Declarante hubierapertenecidoalNuevoRUS.

g.LasquehubieransidoinformadasalaSUNATatravésdedeclara-ciones distintas a la regulada en el presente Reglamento, tales como lasinformadasencumplimientodelassiguientesnormas:g.1 Reglamento de Notas de Crédito Negociables, aprobado por DecretoSupremoNº126-94-EFysusmodificatorias,siemprequesehubieraninformadolastransaccionesrealizadasenlosdocemesesdelEjercicio.

g.2 TextoÚnicoActualizadodelasnormasquerigenlaobligacióndedeterminadasentidadesdelSectorPúblicodeproporcionarinformación sobre sus adquisiciones, aprobadoporDecretoSupremoNº027-2001-PCMynormasmodificatorias.

g.3 Segundo acápite del literal a) del inciso 6.1 del artículo 6° delaResolucióndeSuperintendenciaN.°286-2009/SUNATquedicta disposiciones para la implementacióndel llevadode determinados libros y registros vinculados a asuntos tribu-tariosdemaneraelectrónica,salvoaquellasporlascualessehubierenemitidoboletasdeventaenlasquedeacuerdoalReglamentodeComprobantesexistalaobligacióndeidentifi-caraladquirenteousuariooque,sinexistirtalobligación,sehubieseconsignadoelnúmerodeldocumentode identidaddel adquirenteousuario,yquenohubieran sidoanotadasen forma detallada en el Registro de Ventas e Ingresos o en el Registro de Compras.

h.AquellasregistradasenelRegistrodeVentaseIngresosodeComprasllevadosdemaneraelectrónicaenSUNATOperacionesenLínea,de acuerdoa lo reguladoen laResoluciónde SuperintendenciaN.°066-2013/SUNAT,salvoaquellaspor lascualessehubierenemitido boletas de venta en las que de acuerdo al Reglamento de Comprobantesexista laobligaciónde identificaraladquirenteousuariooque,sinexistirtalobligación,sehubieseconsignadoelnúmerodeldocumentodeidentidaddeladquirenteousuario,yquenohubieransidoanotadasenformadetalladaenelRegistrode Ventas e Ingresos o en el Registro de Compras.

Noseconsideraráincluidadentrodelaexcepciónseñaladaenesteincisolainformaciónproporcionadaenvirtudderequerimientosformulados por la SUNAT.

7. Forma y lugar de presentación de la declara-ción

Se utilizará el medio informático desarrollado por la Sunat, de-nominado Programa de Declaración Telemática – Operaciones con Terceros (PDT 3500) Versión 3.3–.

7.1. Virtual: Sunat Operaciones en Línea (SOL)Solo para aquellos que tengan 500 o menos operaciones con terceros por informar, se considerarán las operaciones de ventas más las compras.

Excepcionalmente, cuando se presenten situaciones de caso fortuito o fuerza mayor que inhabiliten temporalmente Sunat Virtual o Sunat Operaciones en Línea e impidan a los contri-buyentes presentar su declaración, podrán efectuarla en las dependencias de la Sunat o en los Centros de Servicios al Con-tribuyente, según corresponda.

7.2. Directa: Centros de Servicio al Contribuyente – Oficinas de la Sunat

Solo para aquellos que tengan más de 500 operaciones con terceros por informar.

A efecto del segundo párrafo de los literales a) y b) del artículo 10° de la Resolución de Superintendencia Nº 024-2002/SUNAT, se deberán tener en cuenta lo siguiente:

- En el caso de principales contribuyentes, la presentación de la Declaración se realizará en las dependencias de la SUNAT donde presentan sus declaraciones mensuales.

- Enelcasodepequeñosymedianoscontribuyentes, la presen-tación de la declaración se realizará en cualquiera de las dependencias o en los Centros de Servicios al Contribuyente a nivel nacional, correspondientes a la Intendencia Regional u Oficina Zonal de su jurisdicción.

8. De la constancia de no tener información a declarar

Si es sujeto obligado y no tiene operaciones con terceros a declarar, deberá informar exclusivamente a través del sistema SOL, habilitado en Sunat Virtual, generando la "Constancia de no tener información a declarar".

Ruta de Sunat Operaciones en Línea: Mis declaraciones y pagos / Presento mis declaraciones y pagos / Informativas /Constancia de no tener información a declarar.

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9. Infracciones, sanciones y régimen de gradualidadInfracciones aplicables a la DAOT

Artículo 176 Numeral... Infracción

Sanción

Régimen

General Especial de renta

2No presentar otras declaracio-nes o comunicaciones dentro de los plazos establecidos.

30% de la UIT 15% de la UIT

4

Presentar otras declaraciones o comunicaciones en forma incompleta o no conformes con la realidad.


6

Presentar más de una declara-ción rectificatoria de otras de-claraciones o comunicaciones referidas a un mismo concepto y período.


Régimen de gradualidad y códigos de conceptos para el correcto pago de las infracciones

Artículo 176 Numeral...

Gradualidad Pago de multa

Voluntaria Inducida Código

Con pago

Sin pago

Con pago

Sin pago

De multa Asociado

2No se aplica criterio de gradualidad de pago - 100%

80% 90% 6051 1011

4No se aplica criterio de gradualidad de pago - 100%

50% 90% 6064 1011

6 No se aplica 6072 1011

10. Sobre libros electrónicos vinculados con la presentación de la DAOT

El 24 de enero de 2014, entró en vigencia la Resolución de su-perintendencia N° 017-2014, y la pregunta de los incorporados, obligados y afiliados al sistema de Libros y Registros electrónicos ya sea a través de cualquier sistema (SLE-PORTAL o SLE-PLE) es que: si a partir de la entrada en vigencia de la citada norma, ¿se encuentran aún obligados a presentar la DAOT o solo la constancia de no tener información a declarar?

La modificación del artículo 6º de la Resolución de Superinten-dencia N° 024-2002 apunta a la información de operaciones que no deben de considerarse para el cálculo de operaciones con terceros, si usted tiene la obligación de, por lo menos, presentar los registros electrónicos (Registro de compras y Re-gistros de ventas e ingresos) de acuerdo con lo dispuesto en la Resolución de Superintendencia N° 286-2009 o Resolución de Superintendencia N° 066-2013 y modificatorias, deberá tener en cuenta los siguiente:

a. Los contribuyentes pueden consolidar información en sus registros electrónicos, tal como lo indica el reglamento del TUO de la Ley del Impuesto general a las ventas en su artículo 10º inciso 3.4: “Los sujetos del impuesto que utilicen sistemas mecanizados o computarizados de con-tabilidad y aquellos que lleven de manera electrónica el Registro de Ventas e Ingresos y el Registro de Com-pras, podrán anotar el total de las operaciones diarias que no otorguen derecho a crédito fiscal en forma

consolidada, siempre que lleven un sistema de control computarizado que mantenga la información detallada y que permita efectuar la verificación individual de cada documento”.

b. En los incisos e), g) y h) del artículo 6º de la Resolución de Superintendencia N° 024-2002, de acuerdo con la modi-ficatoria señalada en la Resolución de Superintendencia N° 017-2014 direccionada al punto tratado, se resume en: Si el contribuyente tiene comprobantes de pago que sin estar obligado o estando obligado a consignar los da-tos del cliente o proveedor (De acuerdo al reglamento de comprobantes de pago - Resolución de superintendencia N° 007-99), y en éstos se encontraran consignados tales datos y de ser el caso dichos documentos fueron anotados en cualquiera de los registros de manera consolidada, éstas operaciones ingresarán para el cálculo de operaciones con terceros.

De las afirmaciones anteriores, se infiere que si usted ingresó sus operaciones de manera detallada (NO CONSOLIDADA) en sus registros electrónicos y siendo un obligado a la presentación de la DAOT, solo deberá presentar la “CONSTANCIA DE NO TENER INFORMACIÓN A DECLARAR”.

11. Base legal ResolucióndeSuperintendenciaNº024-2002 (Nuevo Reglamento para Presentación de la Declaración Anual de Operaciones con Terceros – DAOT) y modificatorias

ResolucióndeSuperintendenciaN°056-2002/Sunat (Disposicio-nes para la Presentación de la Declaración Anual de Operacio-nes con Terceros – DAOT a través de Internet)

Resolución de SuperintendenciaN° 251-2005 (modifican el Reglamento de la Presentación de la Declaración Anual de Operaciones con Terceros y aprueban cronograma de venci-mientos para la presentación de la declaración correspondiente al ejercicio 2005 – aprueban PDT 3500)

Resolución de SuperintendenciaN° 017-2014 (modifican el Reglamento para la Presentación de la Declaración Anual de Operaciones con Terceros y aprueban el cronograma de venci-miento para la presentación de la declaración correspondiente al ejercicio 2013)

Resolución de SuperintendenciaNº 024-2015 (aprueban el cronograma de vencimiento para la presentación de la Decla-ración Anual de Operaciones con Terceros correspondiente al ejercicio 2014).

12. Informes Sunat y resoluciones del Tribunal Fiscal

Informe Nº 060-2010/SUNAT1.LasUnidadesEjecutorasoentidadesquenoinformaronalaSUNAT,

a través del COA-Estado, sus adquisiciones nacional sustentadas en comprobantesdepagocuyomontototalesinferioral10%delaUIT,deberánconsiderarestasúltimasenlasumatoriadelastransaccionesquerealicenconcadaterceroafindedeterminarlasOperacionescon Terceros que deben declararse en la DAOT.

2.LasUnidadesEjecutorasoentidadeshubieraninformado,medianteelCOA-Estado,el100%desusadquisicionesnacionales,incluidasaquellas sustentadas en comprobantes de pago cuyo monto total es inferioral10%delaUIT,estasúltimasnodeberánconsiderarseenla sumatoria de las transacciones que se realizan con cada tercero afindedeterminarlasOperacionesconTercerosadeclararenlaDAOT.

Informe Nº 274-2002-SUNAT1.Lasentidadesfinancierasdelexteriornoestánobligadasapresentar

la DAOT.


IÁrea Tributaria


Resumen RTF: 02675-5-2007

Las operaciones de naturaleza tributaria, como las aportaciones a ESSALUD, NO CALIFICAN como operaciones con terceros.

Resumen RTF Nº 7623-4-2008

No resulta exceptuable a efectos de la obligación de presentar la DAOT, el hecho que el contribuyente sea una persona natural que no genera rentas de tercera categoría, siempre que cumpla con alguno de los requisitos exigidos por el Reglamento para la presentación de dicha declaración.

Sumilla RTF: Nº 2232-1-2009

El documento a través del cual la Administración Tributaria comunica al contribuyente que se encuentra omiso a la presentación de la DAOT, a fin de inducirlo al cumplimiento de sus obligaciones tributarias formales, no es un documento que comporte la atribución de una determinada infracción; en tal sentido, no se constituye en un acto reclamable al amparo del artículo 135° del CT.

Sumilla RTF: 18874-5-2012

Se confirma la apelada que declaró infundada la reclamación contra resolución de multa girada por la comisión de la infracción tipificada en el numeral 2 del artículo 176° del Código Tributario, debido a que la recurrente no presentó la Declaración Anual de Operaciones con Terceros dentro de los plazos establecidos, por lo que la configuración de la infracción se encuentra arreglada a ley. Se revoca la apelada en el extremo referido a la determinación del importe de la sanción que le corresponde por estar dentro del Régimen Especial del Impuesto a la Renta.


Se confirma la apelada. Se indica que la recurrente no presentó la De-claración Anual de Operaciones con Terceros - DAOT correspondiente al ejercicio 2008; no obstante, que se encontraba obligada a ello; por tanto incurrió en la infracción tipificada en el numeral 2 del artículo 176° del Código Tributario.


Se confirma la apelada. Se indica que la recurrente incurrió en la infrac-ción tipificada en el numeral 4 del artículo 176° del Código Tributario; dado que realizó operaciones con un proveedor por montos mayores a los declarados en su declaración anual con terceros.


Se declara nula e insubsistente la resolución de intendencia que declaró infundada la reclamación formulada contra una resolución de multa emitida por la infracción tipificada por el numeral 2 del artículo 176° del Código Tributario, en aplicación del artículo 150° del Código Tributario, toda vez que la Administración en la apelada no emite pronunciamiento alguno con relación a que terceras personas realizaron declaraciones utilizando su RUC, ante lo cual presentó denuncia penal ante la Fiscalía en lo Penal.


Se revoca la apelada que declaró infundada la reclamación interpuesta contra la resolución de multa, girada por la infracción tipificada en el numeral 2 del artículo 176° del Código Tributario, atendiendo a que el recurrente no ha tenido ventas ni adquisiciones que excedan el límite establecido para encontrarse obligado a presentar la DAOT. Se señala, que si bien en la declaración jurada se verifica que el recurrente consignó un monto en la "Casilla 105 - Ventas No Gravadas" un monto superior a S/.240,000 soles; sin embargo, ha quedado acreditado que ello se debió a un error material, lo que se aprecia del Registro de Ventas y los comprobantes de pago emitidos en el período.

13. Preguntas frecuentes

1. ¿Los recibos por honorarios se registran en la DAOT? El importe de los recibos por honorarios no debe considerarse

a efectos de la DAOT, pues no podrán configurarse como

operación con terceros, al quedar fuera del concepto de “transacción”.

SilosrecibosporhonorariosnosedeclaranenlaDJdelIGV,nose incluirían en la DAOT.

2. Tengo una boleta de venta que supera los S/.700.00, no se consignó los datos del adquiriente, ¿debo consi-derarlo en la DAOT?

NO, no se encuentra obligado.

3. ¿Las operaciones que se ingresan en la DAOT y que están gravadas con el IGV debo considerarlas por el precio venta o valor venta?

Por el precio venta que viene a ser la base imponible.

4. Se efectuó una operación en el ejercicio 2014 y aún no me entregan el comprobante, ¿debo registrarlo en la DAOT?

NO

5. ¿El arrendatario podrá ingresar en la DAOT aquellos comprobantes por servicio público, que paga a cuenta de un tercero porque tiene un contrato de arrendamiento legalizado?

Si cuenta con el contrato legalizado a fecha cierta, deberá ingresar la información de los comprobantes de pago en la DAOT.

Referencia: Artículo 4º inciso 6 numeral d) de la Resolución de Superintendencia Nº 077-99.

6. ¿Las empresas que solo se dedican a las operaciones de exportación e importación tienen obligación de presen-tar la DAOT?

NO, de ser el caso se presentará la CONSTANCIA DE NO TENER INFORMACIÓN A DECLARAR.

7. ¿Los recibos de arrendamiento (F 1683) emitidas por un generador de renta de primera categoría se registran en la DAOT?

El monto del arrendamiento sustentado con recibos de arrendamiento a los que se refiere el inciso a) del artículo 2° de la Ley del IGV, deben ser considerados en la DAOT, en la medida que califique como operación con tercero.

Pues se trata de una operación no gravada, está dentro del ámbito de aplicación del DAOT y, por ende, tendría que ser informada.

8. ¿El recargo al consumo se registra en la DAOT? NO, no podrán configurar como operación con tercero al

quedar fuera del concepto de “transacción”.

9. Si subsano voluntariamente la infracción de no haber declarado en la fecha establecida por la DAOT, ¿tengo que pagar la sanción?

NO, usted ya no tiene que pagar sanción por esa infracción.

10. Si NO me encuentro dentro de los obligados a la presen-tación de la DAOT, ¿tengo que presentar la constancia de no tener información a declarar?

NO, no tiene que presentar documento alguno referente a la DAOT.

(*) Transacción: Aquellas operaciones gravadas o no con el IGV conforme a las normas que regulan dicho tributo, por las que exista la obligación de emitir comprobante de pago, nota de crédito o nota de débito, y que deban ser incluidas en la declaración del impuesto.

Resolución de Superintendencia Nº 024-2002.

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Valor de mercado de las remuneraciones de trabajadores vinculados

Autor : Saúl Villazán Ochoa

Título : Valor de mercado de las remuneraciones de trabajadores vinculados


Ficha Técnica


1. IntroducciónLa Ley del Impuesto a la Renta establece que constituyen gastos deducibles del Impuesto, las remuneraciones que por todo concepto correspondan al titular de una EIRL, socios o asociados de personas jurídicas, así como las remuneraciones del cónyuge, concubino o parientes has-ta el cuarto grado de consanguinidad y segundo de afinidad, del propietario de la empresa, titular de la EIRL o socio y asociado de personas jurídicas; siempre que se acredite el trabajo que realizan en el negocio y que no excedan del valor de mercado.

De otro lado, el Reglamento de la LIR señala que en caso dichas remuneraciones excedan el valor de mercado, el exceso no será deducible de la renta bruta de tercera categoría del pagador.

Finalmente, establece que en caso las remuneraciones excedan el valor de mercado, la diferencia será considerada como dividendo a cargo del propietario, titular, socio o asociado.

2. ¿A quiénes son aplicables las reglas de valor de mercado en las remuneraciones?

Ya hemos señalado que las citadas reglas sobre el valor de mercado de remu-neraciones se aplican al titular de una EIRL, accionistas, socios o asociados de personas jurídicas vinculados, así como las remuneraciones del cónyuge, concu-bino o parientes hasta el cuarto grado de consanguinidad y segundo de afinidad, del propietario de la empresa, titular de la EIRL o socio y asociado de personas jurídicas.

Entonces, lo que corresponde en primer lugar es determinar quiénes califican como partes vinculadas. Al respecto, cabe citar el literal ll) del artículo 21 del Reglamento de la LIR, que precisa los supuestos de vinculación:

1. Posea más del 30% del capital de la persona jurídica, directamente o por intermedio de un tercero.

2. Ejerza el cargo de gerente, administrador u otro cargo con funciones similares y tenga funciones de la administración ge-neral de la persona jurídica empleadora. Asimismo, cuando ejerciendo el cargo de director o alguno de los cargos señalados en el párrafo precedente, tenga entre sus funciones la de contratación de personal o tenga injerencia directa o indirecta en el proceso de selección.

3. Cuando su cónyuge concubino o pariente hasta el cuarto grado de consanguinidad o segundo de afinidad posean, indivi-dualmente, entre sí o conjuntamente con el trabajador, más del 30% del capital de la persona jurídica; o cuando se encuen-tren en el supuesto del numeral 2 del presente inciso.

4. Cuando participe en contratos de cola-boración empresarial con contabilidad independiente, directamente o por inter-medio de un tercero, en más del 30% en el patrimonio del contrato; o cuando se encuentren en el supuesto del numeral 2) del presente inciso.Asimismo, cuando su cónyuge, concubi-no o pariente hasta el cuarto grado de consanguinidad o segundo de afinidad participen individualmente, entre sí o conjuntamente con el trabajador, en más del 30% en el patrimonio del contrato o cuando se encuentren en el supuesto del numeral 2 del presente inciso.

5. Cuando en el contrato de asociación en participación se encuentre establecido que el asociado participará, directamente o por intermedio de un tercero, en más del 30% en los resultados o en las utilida-des generados por uno o varios negocios del asociante persona jurídica; o cuando el asociado se encuentre en el supuesto del numeral 2 del presente inciso, de uno o varios negocios del asociante persona jurídica.Asimismo, cuando en tales contratos se encuentre establecido que su cónyuge, concubino o pariente hasta el cuarto grado de consanguinidad o segundo de afinidad participen, individualmente en-tre sí o conjuntamente con el trabajador, en más del 30% en los resultados o en las utilidades generados por uno o varios negocios del asociante persona jurídica; o cuando se encuentren en el supuesto del numeral 2 del presente inciso, de uno o varios negocios del asociante persona jurídica.

6. Cuando en la junta general de accionistas o de socios de la persona jurídica em-pleadora se ejerza influencia dominante en la adopción de los acuerdos referidos a los asuntos mencionados en el artículo 126° de la Ley General de Sociedades.Existirá influencia dominante de la persona natural que, participando en la adopción del acuerdo, por sí misma o con la intervención de votos de terceros, tiene en el acto de votación la mayoría de votos necesaria para la toma de decisiones en dichas juntas, siempre y cuando cuente con, al menos, el 10% de los votos ne-cesarios para dicha toma de decisiones.

3. ¿Cómo se determina el grado de consanguinidad y afinidad?

La norma en comentario señala que corresponde aplicar las normas de valor de mercado en las remuneraciones del cónyuge, concubino o parientes hasta el cuarto grado de consanguinidad y segundo de afinidad, del propietario de la empresa, titular de la EIRL o socio y aso-ciado de personas jurídicas. De ese modo, surge la cuestión de cómo se determina este vínculo y cómo se mide.

Es de ese modo que el Código Civil peruano, en su artículo 236, establece sobre el parentesco consanguíneo que es la relación familiar existente entre las personas que descienden una de otra o de un tronco común.

El grado de parentesco se determina por el número de generaciones.

En la línea colateral, el grado se establece subiendo de uno de los parientes al tronco común y bajando después hasta el otro.

Por otro lado, el parentesco por afinidad se regula en el artículo 237 estableciendo que el matrimonio produce parentesco de afinidad entre cada uno de los cónyuges con los parientes consanguíneos del otro. Cada cónyuge se halla en igual línea y grado de parentesco por afinidad que el otro por consanguinidad.

La afinidad en línea recta no acaba por la disolución del matrimonio que la pro-duce. Subsiste la afinidad en el segundo grado de la línea colateral en caso de divorcio y mientras viva el excónyuge.

En ese sentido, el parentesco se mide en grados. En las líneas rectas de paren-tesco, cada generación cuenta como un grado. Por ejemplo, entre padre e hijo, hay un grado de separación y entre un abuelo y un nieto hay dos grados.

En las líneas colaterales, los grados entre dos parientes se cuentan por generaciones en la línea ascendente desde el primer pariente hasta el tronco (antepasado en común) y se sigue contando por la línea descendiente hasta llegar al otro pariente. Por ejemplo, entre hermano y hermana hay dos grados de separación: un grado del hermano a los padres y otro de los padres a la hermana. Entre un tío y un sobrino, hay tres grados de separación: dos del tío a sus padres y uno de ellos al sobrino.

De ese modo, en el siguiente cuadro, podemos observar hasta qué familiares alcanza la limitación aplicable en el im-puesto a la renta para la aplicación de las normas de valor de mercado.


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4. Remuneración del trabajador referente

El trabajador referente es aquella perso-na, trabajador de la empresa, que no está vinculada con la empresa (empleador) con los accionistas, participacionistas; titular de la EIRL y dueños de la empre-sa; de tal forma que puede ser tomado como referente para considerar las demás remuneraciones; sin embargo, para ello, debe cumplir con las siguientes condiciones:

• No se tomará en cuenta a traba-jadores que guarden relación de parentesco hasta el cuarto grado de consanguinidad y segundo de afini-dad con el titular de la EIRL, socios o asociados de la persona jurídica.

• El trabajador tomado como referente deberá haber trabajado en un pe-ríodo similar a aquel por el cual se verifica el límite (pariente o accionista, según sea el caso).

• Se entenderá como remuneración del trabajador referente al total de las ren-tas de quinta categoría computadas anualmente.

• Si el vínculo laboral del pariente o accionista cesa antes del término del ejercicio; o si comienza a tener vínculo laboral, luego de iniciado el ejercicio, el valor de mercado de la remunera-ción se determinará con la sumatoria del total de las remuneraciones puestas a disposición del trabajador elegido como referente, en dicho periodo.

5. Determinación del valor de mercado de las remuneracio-nes

El Reglamento de la LIR ha establecido una serie de reglas para poder determinar el valor de mercado de las remunera-ciones de los socios o accionistas y la de

sus parientes; dichas reglas deben de ser aplicadas en orden de prelación y de manera excluyente, es decir, en la medi-da que sea aplicable la primera regla ya no se aplicarán las demás y si ella no es aplicable se deberá proceder a analizar si es aplicable la segunda regla y así sucesivamente.

- Primera regla: Si en la empresa hay trabajadores que realicen funciones similares a la de los sujetos mate-ria de comparación, se considerará valor de mercado la remuneración del trabajador mejor remunerado que realice funciones similares dentro de la empresa.

- Segunda regla: Si en la empresa hay trabajadores que se ubiquen dentro del grado, categoría o nivel jerárquico equivalente dentro de la estructura organizacional de la empre-sa, se considerará valor de mercado la mayor remuneración entre dichos trabajadores.

- Tercera regla: Si en la empresa hay trabajadores de grado, categoría o nivel jerárquico inmediato in-ferior (de acuerdo con la estructura organizacional de la empresa) al de los sujetos materia de comparación, se considerará valor de mercado el doble de la mayor remuneración de dichos trabajadores.

- Cuarta regla: Si en la empresa hay trabajadores de grado, categoría o nivel jerárquico inmediato su-perior (de acuerdo con la estructura organizacional de la empresa) al de los sujetos materia de comparación, se considerará valor de mercado la menor remuneración de dichos trabajadores.

- Quinta regla: El valor de mercado será el que resulte mayor entre la re-muneración convenida por las partes,

sin que exceda de 95 UIT anuales y la remuneración del trabajador mejor remunerado de la empresa multiplicado por el factor de 1.5.

Se observará de las reglas establecidas en el inciso b) del artículo 19-A del Regla-mento de la LIR que resulta fundamental a efectos de determinar la remuneración a valor de mercado establecer el “traba-jador referente”, que considerando su remuneración se determinará la remune-ración a valor de mercado del trabajador vinculado.

Igualmente, resulta fundamental estable-cer una estructura organizacional en la empresa que determine el nivel de cada trabajador y las funciones que cumple, para de ese modo aplicar de forma más precisa las reglas señaladas.

6. Oportunidad de la determina-ción del valor de mercado de las remuneraciones

El valor de mercado de las remuneracio-nes se determinará en el mes de diciem-bre, con motivo de la regularización anual de las retenciones de renta de quinta categoría.

En los casos en que cese el vínculo laboral antes de ese periodo, la determinación se hará en el mes que opere el referido cese.

7. Consecuencias del exceso al valor de mercado de las re-muneraciones

- El exceso sobre el valor de mercado de las remuneraciones no será deducible de la renta bruta de tercera categoría del pagador.

- El exceso sobre el valor de mercado de las remuneraciones no estará sujeto a las retenciones de quinta categoría.

- El exceso sobre el valor de mercado de las remuneraciones será considerado dividendo solamente a efectos del impuesto a la renta. En tal sentido, el cálculo de los aportes y las contribu-ciones sociales (ESSALUD y ONP) así como sus beneficios sociales (CTS) de-berá realizarse sobre la remuneración real que ha sido percibida.

8. Casos prácticos

Caso N° 1

Una empresa agrónoma, Agroindustrial San Jacinto EIRL, tiene las siguientes remuneraciones: la titular-gerente una remuneración de S/.20,000.00; su padre que ocupa el cargo de gerente general: S/.20,000.00, el tío que ocupa el cargo de

Parentesco consaguineo y por afinidad

Afinidad

Bisabuelos - 3.º Bisabuelos - 3.º

Abuelos - 2.º Abuelos - 2.º

Padres - 1.º

Hijos - 1.º Hijos - 1.º

Nietos - 2.º Nietos - 2.º

Bisnietos - 3.º

Hermanos

Padres - 1.º

Tíos abuelos - 4.º

Tíos - 3.º

Primos - 4.º

Hermanos - 2.º

Sobrinos - 3.º

Sobrinos nietos - 4.º

Cónyuge Trabajador

Consanguinidad

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administrador una remuneración de S/.12.000.00; el gerente de producción, que es un ingeniero agrónomo que trabaja 3 años en la empresa recibe una remuneración mensual de S/.8,000.00; y finalmente, la mamá que ocupa el cargo de asistente adminis-trativo con una remuneración mensual de S/.10,000.00; luego de ello se encuentran los demás trabajadores y peones. Nos requieren establecer el valor de mercado de las remuneraciones señaladas.

SoluciónDe lo referido se puede determinar el siguiente esquema:

Elaborada la estructura organizacional de la empresa, corres-ponde determinar quién califica como el trabajador referente de la empresa, dado que según su remuneración se determinará la remuneración de los trabajadores vinculados con la empresa y los que poseen un vínculo consanguíneo y por afinidad. En nuestro caso, este trabajador referente resulta ser el gerente de producción (ingeniero agrónomo).

1. En el caso de las remuneraciones de la titular-gerente (hija) y el gerente general (padre) corresponde aplicar la tercera regla, que señala: “Sienlaempresahaytrabajadoresdegrado,categoríaoniveljerárquicoinmediatoinferior (de acuerdo a la estructura organizacional de la empresa) al de los sujetos materia de comparación, se considerará valor de mercado el dobledelamayorremuneracióndedichostrabajadores”.De ello se determina lo siguiente:

CargoRemu-

neración mensual

Remunera-ción anual

Remune-ración a valor de mercado

Exceso

Gerente de produc-ción (ingeniero) 8,000 112,000 224,000

Titular-gerente (hija) 20,000 280,000 224,000 56,000Gerente general (pa-dre) 20,000 280,000 224,000 56,000

2. En el caso del administrador (tío) con un sueldo de S/.12,000, corresponderá aplicar la primera regla, que dispone lo si-guiente: “Sienlaempresahaytrabajadoresquerealicenfuncio-nes similares a la de los sujetos materia de comparación, seconsiderarávalordemercadolaremuneracióndeltrabajadormejorremunerado que realice funciones similares dentro de la empresa”.

CargoRemu-

neración mensual



Exceso

Gerente de produc-ción (ingeniero) 8,000 112,000 112,000

Administrador (tío) 12,000 168,000 112,000 56,000

3. En el caso de la asistente administrativa (mamá) corresponde-rá aplicar la cuarta regla que cita lo siguiente: “Si en la empresa hay trabajadoresde grado, categoría o nivel jerárquico inmediato superior (de acuerdo a la estructura organizacional de la empresa) alde los sujetosmateriade comparación, seconsiderará valor de mercado la menor remuneración de dichos trabajadores”.

CargoRemu-

neración mensual



Exceso

Gerente de produc-ción (ingeniero) 8,000 112,000 112,000 Asistente administra-tiva (mamá) 12,000 168,000 112,000 56,000

En nuestros casos, en todas las comparaciones, existe exceso en la remuneración del valor de mercado de los trabajadores analizados; como se sabe ello tendrá los siguientes efectos:

- El exceso sobre el valor de mercado de las remuneraciones no será deducible como gastos de la renta de tercera categoría del pagador.

- El exceso sobre el valor de mercado de las remuneraciones no estará sujeto a las retenciones de quinta categoría.

- El exceso sobre el valor de mercado de las remuneraciones estará sujeto a la tasa de 4.1% por dividendos.

Caso Nº 2

Los hermanos José Hernández y Juan Pedro Hernández han constituido una sociedad anónima para aperturar un restaurante en una zona exclusiva de la ciudad, cada uno con el 50% de capital social. El primero es el chef principal del restaurante con una remuneración mensual de S/.15,000.00 y el segundo tiene el cargo de administrador con una remuneración mensual de S/.10,000.00. Los demás trabajadores de la empresa (mozos, barman, ayudantes de cocina, etc.) tienen una remuneración mínima de S/.750.00. Nos piden determinar si las remunera-ciones pactadas se encuentran a valor de mercado.

SoluciónEn este caso, de la revisión de las reglas antes referidas corres-

ponde aplicar la quinta regla que dispone lo siguiente: “El valordemercadoseráelqueresultemayorentrelaremuneraciónconvenidaporlaspartes,sinqueexcedade 95 UIT anuales, y la remuneración del trabajador mejor remunerado de la empresa multiplicado por el factor de 1.5”.

Restaurante Un Gustavo SA

Cargo Remuneración mensual

Remuneración anual

Valor de mercado (95 UIT)

Exceso

Cheff principal 15,000 210,000 365,750

Administrador 10,000 140,000 365,750

Otro trabajador 750 10,500 15,750*

* 10,500x1.5

En el caso, de acuerdo con la quinta regla el valor de mercado será el que resulte mayor de comparar el convenido por las partes y la remuneración del trabajador mejor remunerado de la empresa multiplicado por el factor de 1.5; de ello se determina que las remuneraciones pactadas, pese a que existe una diferencia importante, se encontrarán a valor de mercado porque ninguna excede de las 95 UIT y resultan mayores a las del trabajador mejor remunerado multiplicado por 1.5.

Agroindustrial San Jacinto EIRL

1.er nivel

2.º nivel

3.er nivel

4.º nivel Demás trabajadores

Asistente administrativaMamá

Administrador Tío

Titular-GerenteHija

Gerente generalPadre

Gerente de producción Ingeniero agrónomo


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Nos Preguntan y Contestamos

Nos

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Sobre los gastos deducibles

1. Gastos preoperativos

2. Remuneración del trabajador referente

La empresa Inmobiliaria Constructores S.A.C. tiene dentro de su estructura organizacional empresarial a un Gerente General, un Admi-nistrador y Operadores. El administrador es familiar, padre, del Gerente General. Al respecto nos consultan:¿Cómo se determinará el gasto deducible respecto al Administrador? ¿En caso haber un exceso, ese exceso sería considerado dividendo para efecto del Impuesto a la Renta?

Consulta

Autora : Gladys Gabriela A. Morales Davila(*)

Título : Sobre los gastos deducibles


La empresa Minera SA ha realizado gastos ini-ciales respecto de una nueva obra de inversión que piensa realizar en la región Cajamarca. Al respecto, nos consultan:¿Son deducibles dichos gastos? ¿En qué momen-to pueden ser deducidos?

Consulta

Ficha Técnica

(*)Miembrodeltallerdederechotributario,GrupodeEstudiosFiscales(GEF)delaFacultaddeDerechodelaUniversidadNacionalMayorde San Marcos.

RespuestaEn el caso planteado, señalamos que los gastos iniciales efectuados por la empresa son desem-bolsos denominados preoperativos, los cuales serán deducibles siempre y cuando cumplan con el principio de causalidad, razonabilidad y proporcionalidad. Los mencionados gastos se encuentran expresados en inciso g) del artículo 37º del TUO de la Ley del Impuesto a la renta, el cual dispone:

Los gastos de organización, los gastospreoperativos iniciales, los gastos preope-rativosoriginadospor laexpansiónde lasactividades de la empresa y los intereses devengados durante el periodo preopera-tivos, a opcióndel contribuyente,podrán

deducirseenelprimerejerciciooamortizarseproporcionalmenteenelplazomáximodediez(10)años.

A su vez, el inciso d) del artículo 21º del Re-glamento del TUO de la Ley de Renta señala:

LaAmortizaciónaqueserefiereelincisog) del Artículo 37 de la Ley, se efectuará a partir del ejercicio en que se inicie laproducciónoexplotación.Unavezfijadoelplazodeamortizaciónsolopodrá ser variado previa autorización dela SUNAT. El nuevo plazo se computará a partirdelejerciciogravablesiguienteaaquelen que fuera presentada la solicitud por el contribuyentesinexcederentotalelplazomáximodediezaños.Los intereses devengados durante el periodo preoperativos comprenden tanto a los del periodo inicial como a los del periodo de expansióndelasoperacionesdelaempresa.

En conclusión, la Ley del Impuesto a la Renta admite estos gastos como deducibles, pese a que en el momento en el que se efectúen no se encuentren vinculados directamente con la generación de ingresos, ya que la entidad aún no se encuentra generando rentas.Sin embargo, no solo basta que cumpla con los principios antes mencionados. Los gastos preope-rativos son gastos denominados ‘diferidos’ y, por tanto, podrán ser deducidos a partir del ejercicio en el que inicie la explotación, bien sea para su reconocimiento íntegro o su amortización.

Así, el Informe 062-2009-SUNAT-/2B0000 señala que:

Laopcióndededucirenelprimerejerciciolosgastosdeorganizaciónypre-operativoscontenida en el inciso g) del Artículo 37° del TUO de la IR debe entenderse referida a la deduccióndedichosgastosenelejerciciogravable enque se inicie laproducciónoexplotación. (El subrayado es nuestro).

Esta línea de conducción para deducir el gasto preoperativo esta correlacionado con la Norma In-ternacional Contable, NIC1, el mismo que señala:“El registro contable de ingresos y de los costos y gastos corresponde a los estados financieros de los periodos con los cuales guarde relación”.El Tribunal Fiscal admite esta relación con los postulados contables en su Resolución 2989-4-2010, veamos:

Dado que permiten correlacionar los gastos pre operativos con los ingresos generados almomento de haber incurrido en ellos,siendo necesario establecer, aun cuando dichasnormasnoloindiquenexpresamente,un control mediante el cual se lleve a cabo elregistro,evaluaciónyamortizacióndelosgastos pre operativos.

Por todo lo expuesto, concluimos que los gastos preoperativos serán deducibles a opción del contribuyente de modo íntegro o a través de la amortización desde el ejercicio gravable en el que inicien las operaciones de explotación.

a la norma reglamentaria que en su artículo 19º-A nos dispone 5 reglas que para determinar el valor de mercado de la remuneración del familiar sobre la base de la remuneración del trabajador referente.Las 5 reglas en mención son las siguientes:

i. LaRemuneracióndeltrabajadormejorre-munerado que realice funciones similares dentro de la empresa.

ii.Encasodenoexistirelreferenteseñaladoen el numeral anterior, será la remune-racióndeltrabajadormejorremunerado,entre aquellos que se ubiquen dentro del grado, categoría o nivel jerárquicoequivalente dentro de la estructura or-ganizacional de la empresa.

iii.Encasodenoexistir los referentesan-teriormente señalados será el dobledela remuneración del trabajadormejor

Respuesta

Para que la remuneración del trabajado –fami-liar del gerente general– pueda ser deducible es

necesario que se acredite de modo fehaciente que el trabajador labora efectivamente en la empresa y que la remuneración no exceda del valor de mercado.Así lo menciona el inciso ñ) del artículo 37º del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, el mismo que señala:

Las remuneraciones del cónyuge, concu-binooparienteshastaelcuartogradodeconsanguinidad y segundo de afinidad, del propietario de la empresa, titular de la Empresa Individual de Responsabilidad Limitada, accionistas, participacionistas o sociosoasociadosdepersonasjurídicas,en tantosepruebequetrabajanenelnegocioyque laremuneraciónnoexcedeelvalorde mercado (…). (El subrayado es nuestro).

Para determinar acerca del valor de mercado de las remuneraciones, debemos trasladarnos

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remunerado entre aquellos que se ubi-quen dentro del grado, categoría o nivel jerárquicoinmediatoinferior,dentrodelaestructura organizacional de la empresa.

iv.De no existir los referentes anteriores,será la remuneracióndel trabajadordemenorremuneracióndentrodeaquellosubicados en el grado, categoría o nivel jerárquicoinmediatosuperiordentrodelaestructura organizacional de la empresa.

v.Denoexistirningunode los referentesseñalados anteriormente, el valor demercado será el que resulte mayor entre laremuneraciónconvenidaporlaspartessinqueexcedadenoventicinco(95)UITanual,ylaremuneracióndeltrabajadormejorremuneradodelaempresamulti-plicadoporelfactor1.5.

Estas reglas son excluyentes y deben de verificar-se una a una hasta ubicar la que será aplicable teniendo en cuenta la estructura organizacional de la empresa.La remuneración deberá corresponder a un trabajador que no guarde relación de parentesco hasta el cuarto grado de consanguinidad y se-gundo de afinidad con el titular de la empresa individual de responsabilidad limitada, socio, accionista o participacionistas de las personas jurídicas.El trabajador referente debe haber prestado sus servicios a la empresa dentro de cada ejercicio gravable y durante el mismo periodo de tiempo que aquel por el cual se verifica el límite.Asimismo, cuando se hace referencia a la remu-neración del trabajador referente, se debe de tener en cuenta que se configura por la totalidad

de las rentas de quinta categoría computadas anualmente.Por tanto, una vez aplicada una de las reglas detalladas con anterioridad y compararla con la remuneración del trabajador referente se determinará el monto sobre el cual se aceptará la deducibilidad. En caso el monto de la remu-neración sea mayor al admitido, ese exceso será reparado por la Administración.Con respecto al segundo cuestionamiento, es importante tener en cuenta el último párrafo del referido inciso ñ) como el inciso h) del artículo 24-A de la Ley del Impuesto a la Renta, referido a los dividendos, los cuales señalan de modo expreso que el importe de la remuneración de los familiares, cónyuge o concubino, será con-siderado dividendo en las partes que exceda al valor de mercado.

3. Canastas navideñas entregadas a los trabajadores

La empresa Cañaveral SAC por motivo de la fiesta navideña rifó una determinada cantidad de canastas a los trabajadores de la empresa. Debido a la premura del tiempo no se llegó a tomar el control a quienes las recibieron. Al respecto, nos consultan:¿Serán deducibles los gastos efectuados por la entrega de las canastas de los trabajadores?, ¿es necesario que se haya hecho un registro de la entrega?, ¿se debe de emitir boleta de venta y la misma ser cargada en la boleta de remuneraciones del trabajador a efectos de configurar renta de quinta categoría?

Consulta tomarencuentacriteriostalescomo:feha-ciencia, proporcionalidad, razonabilidad, y larelacióndepersonasbeneficiadas (…). (El subrayado es nuestro).

Es decir, uno de los medios probatorios idóneos es la relación de las personas beneficiada, el cual deberá de realizarse para acreditar la fehaciencia de la operación y evitar un reparo de la Administración.Respecto a las boletas de venta, deberán de ser entregadas al trabajador y deben de ser incorporadas en las boletas del trabajador como concepto no remunerativo; ya que configuran renta del trabajador de acuerdo con el inciso a) del artículo 34º del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta y sobre las cuales deberá aplicarse la retención por quinta categoría correspondiente.

RespuestaLa entrega de canastas navideñas a los trabaja-

dores son aguinaldos y, por tanto, se encuen-tran configurados como gastos deducibles en razón al inciso l) del artículo 37º del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta. Es, por ello, que estos gastos son deducibles, siempre y cuando cumplan con los principios de causalidad, razonabilidad, generalidad. Por otro lado, no deja de ser menos importante para la deducibilidad demostrar la fehaciencia del gasto efectuado, el cual deberá de ser acreditado a tra-vés de medios probatorios idóneos que generen certeza de la operación efectuada.De acuerdo con el caso planteado, el Tribunal Fiscal se ha pronunciado en la Resolución Nº 691-4-1999, el cual señala:

Al analizar la relación de causalidad deobsequiosaclientesytrabajadoressedebe

4. Gastos de Financiamiento

La empresa Hermanos Robles SAC adquirió una maquinaria a crédito a 36 cuotas men-suales. Se emitieron dos facturas: una por la maquinaria y la otra por la totalidad de los 36 meses de intereses. Al cierre del ejercicio se han devengado solo 2 meses de intereses; mientras que las 34 cuotas no han sido devengadas. Al respecto, nos consultan:¿Cómo se deducirán los 34 meses de intereses restantes?

Consulta raciones se producen mas no cuando se paga su valor en efectivo o cuando ingrese a través del cobro al patrimonio. El devengo se realiza de acuerdo con las operaciones que se efectúen en el periodo durante el ejercicio gravable.De acuerdo con el caso planteado solo se han devengado dos meses y serán deducibles para el ejercicio gravable esos dos meses de intere-ses devengados más no los demás. Los restantes podrán ser devengados en los periodos de los ejercicios siguientes hasta que se haya cumplido con devengar las cuotas res-tantes conforme lo indica el texto del artículo 57º de la Ley del Impuesto a la Renta.

Los intereses que derivan de la adquisición de una maquinaria que está vinculada con la obtención de renta gravada son denominados gastos financieros y, como tales, son deducibles de la renta neta bruta del ejercicio en virtud del inciso a) del artículo 37 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta; siempre y cuando, los fondos –adquisiciones– obtenidos por el contribuyente se destinen a la adquisición de rentas gravadas o al mantenimiento de la fuente productora de renta.Las rentas de tercera categoría se rigen por el principio del devengo; a través de él, se imputan los ingresos así como los gastos cuando las ope-

5. Intereses por préstamo de un país de baja o nula imposición

La empresa Listener SAC recibe un préstamo de un banco residente de Panamá por el cual paga intereses durante el ejercicio gravable. Al respecto no consultan:

Consulta embargo, establece excepciones y dentro de ellos a las operaciones de crédito, tal y como versa en el caso planteado.Es por ello que si se cumple con los límites y con el principio de causalidad, los intereses pagados al Banco de Panamá, serán deducibles en virtud del inciso a) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta.

El inciso m) del artículo 44 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta señala que aquellos gastos provenientes de operaciones efectuadas con residentes de países o territorios de baja o nula imposición no serán deducibles. Sin

¿Son deducibles los intereses pagados al banco residente de Panamá?


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Gastos no deducibles por estar sustentados en comprobantes de pago mal emitidos

Ficha Técnica

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Autora : Jannina Delgado Villanueva(*)

Título : Gastos no deducibles por estar sustentados en comprobantes de pago mal emitidos

RTF N° : 1339-1-2009


(*) BachillerdeDerechodelaUniversidadNacionalMayordeSanMarcos.Asesora Tributaria en la revista Actualidad Empresarial

1. IntroducciónA puertas de la declaración jurada anual, es importante tener en cuenta los requisitos y demás consideraciones de los comproban-tes de pago con los que vamos a sustentar nuestras operaciones, pues si no lo emiti-mos correctamente nos van a desconocer el gasto, generándose un reparo tributario por las deducciones que se realizaron con aquellos comprobantes no válidos.

La RTF Nº 1339-1-2009, materia de comentario, hace referencia al desco-nocimiento de un gasto de servicios profesionales, por no contar con la docu-mentación que sustente dicha operación.

2. Materia controvertida La materia controvertida gravitaba en torno a determinar si era válido el des-conocimiento del gasto por la Sunat del pago de recibos por honorarios, por no contar con comprobantes de pago válidos que acrediten la operación.

Adicionalmente, el Tribunal Fiscal analiza la aplicación de la multa establecida en el artículo 178 numeral 1 del Código Tributario, por haber declarado gastos no deducibles que estaban sustentados en comprobantes de pago mal emitidos.

3. Posición del contribuyenteLa recurrente sostiene que en la instan-cia de reclamación no se ha evaluado correctamente los medios probatorios que presentó a efectos de sustentar el gasto efectuado por concepto de ho-norarios profesionales, ascendente a S/.108,000,OO por el ejercicio gravable 2001, y que si bien por dicho servicio no se emitió el comprobante de pago res-pectivo, este fue efectivamente prestado, conforme se advierte de los memorandos dirigidos a esta, así como del documento denominado plan de acción de su planta gráfica, los que fueron presentados en la fiscalización efectuada; en consecuencia, no corresponde que dicho gasto sea

desconocido sobre la base de un incum-plimiento meramente formal como es la presentación del comprobante.

4. Posición de la Administración Tributaria

La Administración señala que la recurren-te no presentó los comprobantes de pago respectivos que sustentaban el costo de los servicios prestados, por lo que proce-dió a mantener el reparo efectuado; asi-mismo señala que al haberse desconocido el anotado gasto, la recurrente incurrió en la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178º del Código Tributario.

5. Posición del Tribunal Fiscal “Que se aprecia de autos que la Ad-ministración mediante Requerimiento Nº 00156942, de fojas 235, notificado a la recurrente el 22 de mayo de 2003, inició una fiscalización relativa al ejercicio 2001, como resultado de la cual emitió la Resolución de Determinación Nº 022-03-0007696, sobre impuesto a la renta del ejercicio 2001, por reparo a gastos no sustentados con comprobante de pago y la multa respectiva, correspondiente a la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178º del Código Tributario, al haberse desconocido el gasto anterior-mente anotado.

Que el artículo 62º el Texto Único Orde-nado del Código Tributario, aprobado por el Decreto Supremo Nº 135-99-EF, esta-blece que la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria se ejerce en forma discrecional, siendo que el ejercicio de la función fiscalizadora incluye la ins-pección, la investigación y el control del cumplimiento de obligaciones tributarias, incluso de aquellos sujetos que gocen de inafectación, exoneración o beneficios tributarios.

Que de conformidad con el artículo 37º del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta aprobado por Decre-to Supremo Nº 054-99-EF –vigente en el período acotado–, a fin de establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente; en tanto la deducción no esté expresamente prohibida por dicha Ley.

Que, por su parte, el inciso j) del artículo 44º de la norma en mención establece que no son deducibles para la determinación de la renta imponible de tercera categoría los gastos cuya documentación sustentatoria no cum-

pla con los requisitos y características mínimos establecidos por el Regla-mento de Comprobantes de Pago.

Que el artículo 2º de la Resolución de Superintendencia Nº 007-99/SUNAT, Reglamento de Comprobantes de Pago establece que solo se consideran com-probantes de pago, los que él detalla, entre los que se encuentran los recibos por honorarios, siempre que cumplan con todas las características y requisitos míni-mos establecidos en el citado reglamento.

Que el inciso b) del artículo 25º del Reglamento de la Ley de Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo Nº 122-94-EF, dispone que los gastos a que se refiere el inciso j) del artículo 44º de la Ley son aquellos que de conformi-dad con el reglamento de comprobantes de pago no puedan ser utilizados para sustentar costo o gasto.

Que el artículo 97º del Texto Único Orde-nado del Código Tributario aprobado por Decreto Supremo Nº 135-99-EF, establece que las personas que compren bienes o reciban servicios están obligadas a exigir que se les entregue los comprobantes de pago por las compras efectuadas o por los servicios recibidos, y el artículo 174º inciso 7) tipifica como infracción sancionable, no obtener el usuario los comprobantes de pago u otros documentos complementa-rios a estos, distintos a la guía de remisión, por los servicios que le fueran prestados, según las normas sobre la materia.

Que de las normas expuestas se tiene que las deducciones de gastos se rigen por el principio de causalidad, esto es, que sean necesarios para obtener renta o mantener su fuente generadora, los que deben encontrarse sustentados con la documentación respectiva, y que en caso de extravío de comprobantes de pago, deberá comunicarse tal circunstan-cia a la Administración y cumplir con los requisitos establecidos en el Reglamento de Comprobantes de Pago a efecto de utilizar el crédito fiscal, o sustentar costo o gasto a efecto tributario, como es, entre otros, contar con la copia fotostática de la copia del proveedor.

Que en el presente caso mediante Reque-rimiento Nº 0014551 3 de 25 de junio de 2003 y Anexo Nº 1 de fojas 224 y 225, se solicitó a la recurrente que sustentara docu-mentariamente la deducción de los gastos anotados en sus libros contables (Libro Diario y Libro Mayor), en los que se en-contraba registrado el importe ascendente a S/.108,000,00, cargado a la cuenta Gastos (cuenta 63201-Honorarios profesionales).

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Análisis Jurisprudencial

Que conforme se advierte del resulta-do del Requerimiento Nº 00145513, efectuado el 30 de junio de 2003, la recurrente no cumplió con sustentar con documentación fehaciente de fecha cierta y con la base legal correspondiente al gasto observado.

Que atendiendo a que la recurrente no exhibió los comprobantes de pago respec-tivos que sustentaban los gastos reparados; pese a haber sido requerida para tal efecto, en aplicación de las normas citadas, debe mantenerse el reparo bajo análisis.

Que si bien la recurrente señala que de la documentación adjuntada en la fiscaliza-ción se encontraría acreditado que el ser-vicio que conlleva al gasto reparado fue efectivamente realizado, ello no resulta atendible, al no haberse emitido el com-probante de pago respectivo, conforme ella afirma, sin que pueda considerarse que ello constituye únicamente un re-quisito formal, toda vez que es el mismo artículo 44º de la Ley de Impuesto a la Renta, el que establece la prohibición de las deducciones para efectos del Impuesto a la Renta, respecto de aquellos gastos cuya documentación sustentatoria no cumpla con los requisitos y características mínimos establecidos por el Reglamento de Comprobantes de Pago (…).

Se resuelve revocar por la Resolución de Intendencia Nº 025-014-0002915/SUNAT de mayo de 2005 en el extremo referido al monto de la sanción impuesta a la Resolución de Multa Nº 022-02-0012010, debiendo la Administración proceder conforme con lo señalado en la presente resolución y confirma lo demás que contiene”.

6. Análisis y comentariosLa RTF Nº 1339-1-2009, materia de comentario, hace mención que no se podrá deducir gastos cuya documen-tación sustentaría no este válidamente emitida, de acuerdo con el literal j) del artículo 44 de la Ley del Impuesto que establece:

“Artículo 44º.- No son deducibles para la determinación de la renta imponible de tercera categoría: j) Los gastos cuya documentación sus-tentatoria no cumpla con los requisitos y características mínimas establecidos por el Reglamento de Comprobantes de Pago”.

6.1. Requisitos y características míni-mas de los comprobantes de pago

Los requisitos y características mínimas que deben cumplir un comprobante de pago están señaladas el artículo 8 del Reglamento de Comprobantes de Pago (Resolución de Superintendencia Nº 007-99-SUNAT), los cuales se debe tener en cuenta al momento de emitir nuestros comprobantes de pago como por

ejemplo, que las facturas, recibos por ho-norarios, boletas de venta y liquidaciones de compra deben contar con determinada información impresa y con determinada información no necesariamente impresa. La primera se refiere, como su nombre lo indica, a la información que la imprenta encargada de la impresión debe consig-nar en estos documentos. Dentro de ella podemos señalar:

• Datosdeidentificacióndelemisor• Denominación,serieynúmerodelcom-

probante de pago• Datos de la imprenta que efectuó laimpresión

• Númerodelaautorizacióncorrespondien-te

• Destinodeloriginalydelascopias

En tanto, la información no necesaria-mente impresa, está referida a la infor-mación que el emisor del comprobante de pago está obligado a consignar cuando el documento sea emitido. Dentro de esta tenemos:

• Datosdeladquirenteousuario:Apellidosy nombres, o denominación o razónsocial, RUC.

• Detalledelbienvendidooserviciopres-tado

• Fechadeemisión• Valoresunitariosytotalesdelaoperación

Además de esta información, los compro-bantes de pago en general, deben conte-ner el signo o la denominación completa o abreviada de la moneda.

Asimismo sobre las características mí-nimas de los comprobantes de pago, se debe considerar lo establecido en el artículo 9º del Reglamento en mención, que señala que tratándose de facturas y liquidaciones de compra:

Tipo Detalle

Dimensiones mínimas

Veintiún (21) centímetros de ancho y catorce (14) centímetros de alto

Emisión de las copias

La primera y segunda copias serán expedidas mediante el empleo de papel carbón, carbo-nado o autocopiativo químico. El destino del original y copias deberá imprimirse en el extremo inferior derecho del comproban-te de pago. La leyenda relativa al no otorgamiento de crédito fiscal de las copias será impresa diagonal u horizontalmente y en caracteres destacados, salvo en las facturas por operaciones de exportación, en las cuales no será necesario imprimir dicha leyenda.

Ubicación de la información

Dentro de un recuadro cuyas dimensiones mínimas serán de cuatro (4) centímetros de alto por ocho (8) centímetros de ancho, enmarcado por un filete, deberán ser impresos úni-camente, el número de RUC, la denominación del comprobante de pago y su numeración.

Tipo DetalleDicho recuadro estará ubicado en el extremo superior derecho del comprobante de pago. El número de RUC y el nombre del documento deberán ser impresos en letras tipo “Univers Medium” con cuerpo 18 y en alta u otras que se les asemeje. La numeración del comprobante de pago no podrá tener un tamaño inferior a cuatro (4) milímetros de altura.

En el caso de boletas de venta y recibos por honorarios, no se establece necesa-riamente las características señaladas en el punto anterior, salvo en lo relativo a la manera de expedición de la copia, para lo cual se empleará papel carbón, carbo-nado o autocopiativo químico.

Tratándose de tickets o cintas que den derecho a gasto o costo así como al cré-dito fiscal del IGV, la copia será expedida utilizando papel carbonado o autocopia-tivo químico.

Otra causal para que los gastos no sean considerados deducibles de acuerdo con el literal j) del artículo 44 ya señalado, respecto de los comprobantes de pago que sustentan gastos, es que estos hayan sido emitidos por sujetos que a la fecha de emisión de los mismos, tengan la calidad de no habidos.

La excepción a la regla, es decir, que el comprobante de pago haya sido emitido por un contribuyente que a la fecha de emisión del mismo, haya tenido la condición de no habido, el gasto corres-pondiente podrá ser deducible, siempre y cuando que hasta el 31 de diciembre del ejercicio, el emisor haya cumplido con levantar tal condición.

Acá debemos señalar que la limitación prevista está referida únicamente al supuesto en que el emisor tenga o adquiera la condición de no habido.En el caso del IGV, el artículo 19 de la Ley del IGV establece los requisitos formales para el uso del crédito fiscal. Uno de ellos es el señalado en el literal b), el cual señala que el emisor de los comprobantes de pago haya estado habilitado para emitirlos en la fecha de emisión; por lo que podemos señalar que si el emisor está como no habido automáticamente se pierde el derecho al crédito fiscal, lo que no ocurre con el gasto que todavía puede ser subsanada modificando esa condición hasta el 31 de diciembre del ejercicio.

Para finalizar, si se nos desconoce el gasto por operaciones en las cuales no contamos con comprobantes válidamen-te emitidos, tendríamos que rectificar nuestra Declaración Jurada Anual; por lo que se generaría la multa establecida en el artículo 178 numeral 1 del Código Tributario (declarar cifras o datos falsos).


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Jurisprudencia al Día

Principio del devengado

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Devengo en el caso de servicios de auditoría que culminan en el ejercicio siguiente a aquel en el que se empezaron a prestar

Principio de lo devengado. Contratos de construcción. Provisión por pago de transacción judicial. Provisión de cobranza dudosa.

RTF N° 08622-5-2014 (16.07.2014)

RTF N° 22217-11-2012 (27.12.2012)

Se revoca la apelada en el extremo referido a los reparos por: a) Ingresos devengados con relación a la prestación del servicio de auditoría dado que de la revisión del contrato celebrado, se aprecia que este servicio se realizaría respecto del ejercicio 2004, que los trabajos se habrían iniciado el 15 de octubre de 2004 y culminaría con la entrega del informe de auditoría financiera el 28 de febrero de 2005, plazo que se respetó, tal como se observa del respectivo cargo de recepción. Por lo que en aplicación al principio de lo devengado, no procedía considerar como ingreso devengado en el 2004 suma alguna vinculada al referido contrato, dado que los servicios a que correspondían, culminaron recién en el ejercicio 2005, por lo que corresponde levantar el reparo y revocar la apelada en este extremo. b) Por la tasa adicional del 4,1% del impuesto a la renta del ejercicio 2004 en cuanto a ingresos devengados y gastos de seguro de vida del gerente general, debido a que el importe del reparo por ingresos devengados no puede ser considerado como dividendo presunto, por cuanto no constituye un efectivo ingreso que pudiera calificar como una disposición indirecta de una renta no susceptible de control tributario, sino el producto de una incorrecta práctica en la determinación del impuesto a la renta, que resultaba verificable en la contabilidad de la recurrente, como efectivamente lo hizo la Administración, por lo que procede que se revoque la apelada en este extremo. Asimismo, se señala que el monto del reparo por gastos de seguro de vida del gerente general no puede ser considerado como dividendo presunto toda vez que corresponde a un ingreso susceptible de control tributario, veri-ficable por la Administración. En consecuencia, se revoca la apelada en este extremo. Se confirma la apelada en los demás que contiene.

Se revoca la apelada en cuanto a: a) Reparo por ingresos no sustentados dado que si la diferencia reparada hubiese tenido incidencia sobre la base imponible, la hubiera tenido respecto del ejercicio 1999. b) Valorizaciones no reconocidas ni registradas como ingresos, debiendo la Administración proceder como se indica en la presente resolución. Se indica que con relación al importe por porciones de trabajos ejecutados por encima de los cálculos iniciales y los trabajos adicionales no existe certeza sobre su cuantificación así como si sobre dicho ingreso fluirá a la recurrente por lo que la renta no se encuentra devengada. c) Provisión por pago de transacción judicial dado que no se trata de una liberalidad y d) Provisión de cobranza dudosa, siendo que la Administración deberá verificar si las sumas provisionadas corresponden a las detalladas en los cronogramas mensuales certificados por Hitachi, confor-me con lo previsto por los numerales 7.3 y 7.4 de las condiciones especiales del subcontrato, computándose los 12 meses a partir de tal oportunidad. Se confirma en cuanto a los siguientes reparos: a) Utilidad neta de construcción diferida: Se indica que a efectos del inciso c) del artículo 63° de la Ley del Impuesto a la Renta, debe determinarse la fecha en la que se culminó la obra, lo que ocurrió en el ejercicio 2000; por lo que el ingreso no debió diferirse al 2001. b) Importaciones de activos considerados como costo diferido: Se señala que no cabe deducir la depreciación de dichos activos por cuanto esta no fue contabilizada. c) Deducción de los ingresos netos de construcción considera-dos como diferidos: Ello como consecuencia de confirmarse el citado reparo por utilidad neta de construcción diferida. Asimismo, la resolución de multa girada por el numeral 1) del artículo 178° deberá ser reliquidada conforme con lo expuesto.

Impuesto a la Renta. Principio de lo devengado. Oportunidad para reconocer ingresos cuando estos dependen de una liquidación que debe efectuar el pagador. Gastos deducibles: La Administración debe efectuar comprobaciones para poder reparar gastos que supone comunes entre dos contribuyentes.

Primas de seguro no devengadas en el ejercicio

RTF N° 16295-10-2011 (27.09.2011)

RTF N° 07056-8-2012 (09.05.2012)

Se revoca la resolución apelada en cuanto al reparo por diferimiento de ingresos pues según lo actuado, la determinación de las comisiones no dependía de la realización o culminación de operaciones por la recurrente sino de la emisión de "prefacturas" emitidas por quien las pagaba y "reportes de recepción" emitidos por la mencionada recurrente, las cuales ofrecían la medida objetiva del monto del ingreso por las operaciones realizadas, respecto del cual la recurrente debía emitir las facturas por la comisión. En ese sentido, se debió verificar la oportunidad en que la recurrente contó con las prefacturas y sus respectivos reportes a efecto de establecer el momento en el que podía reconocer con certeza los ingresos. Se confirma en cuanto a los ingresos presuntos omitidos por patrimonio no decla-rado ya que se ha probado en autos que la recurrente no registró un activo fijo (automovil). Se revoca en cuanto al reparo por gastos comunes. Se indica que en autos, obra el contrato de arrendamiento de local en el que se pactó que la recurrente asumiría el pago de la energía eléctrica y el agua, también constan los formularios 1683 (recibos por arrendamientos) así como los recibos de energía y agua cancelados. Se señala que la Administración consideró deducible solo el 50% de estos porque consideró que eran compartidos con otra empresa; sin embargo, ello se debe unicamente al hecho que el domicilio fiscal de esta última coincide con el de la recurrente, sin que se aprecie en autos que se haya verificado o cruzado información para acreditar lo indicado; asimismo, no se ha explicado cómo se determinó el citado porcentaje. Voto discrepante: Porque se revoque la apelada en cuanto a la determinación sobre base presunta por no usarse el concepto de "patrimonio neto" y no el de "patrimonio" aludido por la ley.

Se confirma la apelada que declaró infundada la reclamación presentada contra resoluciones de determinación, emitidas por impuesto a la renta e impuesto general a las ventas y una resolución de multa girada por la infracción tipificada por el numeral 1) del artículo 178° del Código Tributario. Se señala que se mantiene el reparo al gasto por acto de liberalidad por póliza de seguro de acci-dentes personales, al no haberse acreditado la necesidad del gasto por el seguro contratado respecto de su gerente general y supervisor general, pues no tenían una función expuesta a riesgos de vida, salud e integridad física. Se mantiene el reparo al gasto por Seguro Obligatorio de Accidentes de Tránsito (SOAT), al no ser deducible en su totalidad sino solo en la parte que había devengado pues la vigencia del seguro abarcaba más de un ejercicio, para ello cita las Resoluciones N° 13951-4-2009 y N° 05576-3-2009 que establecen que en aplicación del principio del devengado, los pagos efectuados en un ejercicio por pólizas de seguros cuya cobertura abarca hasta el ejercicio siguiente, solo podrán ser consideradas como gasto en la parte correspondiente a la cobertura del periodo comprendido entre la vigencia del contrato y el 31 de diciembre del ejercicio en análisis. Se mantiene el reparo al gasto activable cargado a resultados por la comisión de activación de leasing, pues al constituir un costo directamente vincu-lado con la celebración del contrato de arrendamiento financiero, debió formar parte del valor del activo objeto del referido contrato y no ser deducido como gasto. Se mantiene el reparo por participaciones de utilidades de trabajadores no pagadas dentro del plazo de ley, debido a que el pago no se realizó dentro del plazo para la presentación de la declaración jurada anual del impuesto, según lo previsto por el inciso v) del artículo 37° de la Ley. Se mantiene el reparo al impuesto general a las ventas por seguro de accidentes personales, pues no se acreditó la causalidad del gasto por lo que no podía utilizarse el crédito fiscal.

Glosario TributarioReintegro tributarioEs el importe a devolver a favor del comprador, el cual está constituido por la diferencia entre el monto del impuesto facturado con las tasas establecidas por

una determinada ley y el que corresponda por la aplicación de las tasas fijadas en nuevos dispositivos que reemplazan de alguna manera a la ley anterior. (Días Mosto. Libro 4, p. 110).

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I


Indicadores Tributarios

Indi

cado

res

Trib

utar

ios

=--

DeTeRmINACIóN De LAs ReTeNCIONes POR ReNTAs De quINTA CATeGORíA(1)

Nota:Porparticipacióndeutilidadesysumasextraordinariasaplicarelprocedimientoestablecidoenelincisoe)delartículo40º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.(1) Cálculo aplicable para remuneraciones no variables.

Hasta 5 UIT 8%

Más de 5 UIT hasta 20 UIT 14%



Más de 45 UIT 30%

ID

OtrasDeducciones:- Retención

de meses anteriores

- Saldos a favor

Impuesto Anual

Renta Anual

R : Retenciones del mesID : Impuesto determinado

-- =Remuneraciones ordinarias perci-bidas en meses anteriores.

Gratificaciones ordinarias mes de julio y diciembre.

Remuneración mensual por el número de meses que falte para terminar el ejercicio (incluye mes de retención).

Gratificaciones extraordinarias, participaciones, reintegros y otras sumas extraordinarias percibidas en meses anteriores.

Deduc-ción de7 UIT

mínimo no imponible promedio para los perceptores de Rentas de quinta Categoría - ejercicio 2015: s/.1,925.00(Referencia: 12 remuneraciones y 2 gratificaciones en el ejercicio)

DICIemBRe

ID = R

seT. - NOv.

= RID4

AGOsTO

ID5

ID8

mAYO-JuLIO

ID9

ABRIL

eNeRO-mARZO

ID12

= R

= R

= R

= R

ImPuesTO A LA ReNTA Y NuevO Rus

susPeNsIóN De ReTeNCIONes Y/0 PAGOs A CueNTA De ReNTAs De CuARTA CATeGORíA(1)

AGENTE RETENEDOR

No deberá efectuarse la retención del Impuesto a la Renta cuando los recibos de honorarios que se paguen o acrediten sean por un importe que no exceda a:

S/.1,500

PERCEPTORES

No están obligados a efectuar pa-gos a cuenta del Impuesto

a la Renta los siguientes

contribu-yentes

Cuyos ingresos por renta de cuarta (art. 33º cuarta) y quinta percibidas en el mes no superen la suma de: S/.2,807

Los directores de empresas, síndicos, mandatarios, gestores de negocios, albaceas o similares, y otras rentas de cuarta (art. 33º b) y quinta categoría, que no superen la suma de:

* Se debe tener presente que si se superan estos montos, los contri-buyentes se encuentran obligados a efectuar pagos a cuenta y a presentarlaDeclaraciónDeterminativaMensual.

PDT 616- Trabajador independiente.

S/.2,246

(1)Baselegal:ResolucióndeSuperintendenciaNº002-2015/SUNAT(vigenteapartirde13.01.15).

TAsAs DeL ImPuesTO A LA ReNTA - DOmICILIADOs

uNIDAD ImPOsITIvA TRIBuTARIA (uIT)

TIPOs De CAmBIO AL CIeRRe DeL eJeRCICIO

TABLA DeL NuevO RÉGImeN ÚNICO sImPLIFICADO(1)

D. LeG. N° 967 (24-12-06)

CategoríasParámetros

Cuotamensual

(s/.)Total Ingresos

Brutos mensuales(Hasta s/.)

Total Adquisicionesmensuales(Hasta s/.)

1 5,000 5,000 20

2 8,000 8,000 50

3 13,000 13,000 200

4 20,000 20,000 400

5 30,000 30,000 600

CATeGORíA*

esPeCIALRus

60,000 60,000 0

* Los sujetos de esta categoría deberán tener en cuenta lo siguiente:a. Que se dediquen únicamente a la venta de hortalizas, legumbres, tubérculos,

raíces, semillas y demás bienes especificados en el Apéndice I de la Ley del IGV e ISC, realizada en mercado de abastos.

b. Sujetos dedicados exclusivamente al cultivo de productos agrícolas y que vendan sus productos en su estado natural.

c. Asimismo, deberán presentar anualmente una declaración jurada informativa a fin de señalar sus 5 (cinco) principales proveedores, en la forma, plazos y condiciones que establezca la SUNAT.

Importante: Los que se acojan al Nuevo RUS y no se ubiquen en alguna cate-goría, se encontrarán comprendidos en la categoría más alta hasta el mes que comuniquen la que les corresponde.

(1)Tabladecategorizaciónmodificadaporelartículo7º del Decreto Legislativo N° 967 (24-12-06), vigente a partir del 1 de enero de 2007.

2015 2014 2013 2012 20111. Persona Jurídica Tasa del Impuesto 28% 30% 30% 30% 30% Tasa Adicional 6.8% 4.1% 4.1% 4.1% 4.1%2. Personas Naturales 1° y 2° Categoría 6.25% 6.25% 6.25% 6.25% 6.25% Con Rentas de Tercera Categ. 28% 30% 30% 30% 30% 4° y 5° categ. y fuente extranjera*

Hasta 5 UIT 8% Hasta 27 UIT 15% 15% 15% 15%Más de 5 UIT hasta 20 UIT 14% Exceso de 27 UIT

hasta 54 UIT21% 21% 21% 21%

Más de 20 UIT hasta 35 UIT 17% Por exceso de 54 UIT

30% 30% 30% 30%

Más de 35 UIT hasta 45 UIT 20%Más de 45 UIT 30%

Año s/. Año s/.2015 3,850 2009 3,5502014 3,800 2008 3,5002013 3,700 2007 3,4502012 3,650 2006 3,4002011 3,600 2005 3,3002010 3,600 2004 3,200

AñoDólares euros

ActivosCompra

Pasivosventa

ActivosCompra

Pasivosventa

2014 2.981 2.989 3.545 3.7662013 2.794 2.796 3.715 3.9442012 2.549 2.551 3.330 3.4922011 2.695 2.697 3.456 3.6882010 2.808 2.809 3.583 3.7582009 2.888 2.891 4.057 4.2332008 3.137 3.142 4.319 4.4492007 2.995 2.997 4.239 4.4622006 3.194 3.197 4.121 4.2492005 3.429 3.431 3.951 4.0392004 3.280 3.283 4.443 4.4972003 3.461 3.464 4.287 4.368

* NuevoRégimendeacuerdoalasmodificacionesdelaLeyNº30296publicadael31.12.2014.


IÁrea Tributaria


(1) Incisoa)SegundaDisposiciónTransitoria.LeyNº29173Régimen de Percepciones del IGV (23.12.07) vigente desde el 02.01.08.

RÉGImeN De PeRCePCIONes DeL IGv APLICABLeA LA ADquIsICIóN De COmBusTIBLe(1)

sPOT APLICABLe AL TRANsPORTe De BIeNes ReALIZADO POR víA TeRResTRe (R. s. N° 073-2006/suNAT 13-05-06)(1)

(1) AplicableparaoperacionescuyaobligacióntributariadelIGVsegenereapartirdel1deoctubrede2006(Res.deS.N°158-2006/SUNAT,publicadoel30-09-06).Exceptoparaaquellosserviciosdetransportedebienesquetengancomopuntodeorigeny/odestinolos departamentos de Arequipa, Moquegua, Tacna y Puno, para los cuales se aplica a partir del 01-12-06.

El servicio de transporte reali-zado por vía terrestre gravado con IGV.

No se aplicará el sistema en los siguientes casos:- El importe de la operación o el valor referencial sea igual o menor a S/.400.00.- Se emita comprobante de pago que no permita sustentar crédito fiscal, saldo a favor del exportador o cualquier otro beneficio vinculado con la devolución

del IGV, así como gasto o costo para efectos tributarios. Salvo cuando el usuario sea una entidad del Sector Público Nacional.- El usuario del servicio tenga la condición de no domiciliado, de conformidad con lo dispuesto por la Ley del Impuesto a la Renta.

4%

Operaciones sujetas al sistema Operaciones exceptuadas de la aplicación del sistema Porcentaje

DeTeRmINACIóN DeL ImPORTe De LA PeRCePCIóN DeL IGv APLICABLe A LA ImPORTACIóN De BIeNes(1)

10%

(1) Incisob)SegundaDisposiciónTransitoriaLeyNº29173RégimendePercepcionesdelIGV(23.12.07)vigentedesdeel02.01.08.

5%

3.5%

Condición Porcent.

Determinación del monto de la percepción aplicando porcentajes sobre el monto de la operación

Cuando el importador, a la fecha en que se efectúa la numeración de la DUA o DSI:

1. Tenga domicilio fiscal no habido de acuerdo con las normas vigentes.

2. La SUNAT hubiera comunicado o notificado la baja de su inscripción en el RUC y dicha condición figure en los registros de la Administración Tributaria.

3. Hubiera suspendido temporalmente sus actividades y dicha condición figure en los registros de la Administración Tributaria.

4. No cuente con número de RUC o teniéndolo no lo consigne en la DUA o DSI.

5. Realice por primera vez una operación y/o régimen aduanero.

6. Estando inscrito en el RUC no se encuentre afecto al IGV.

Cuando el importador nacionalice bienes usados.

Cuando el importador no se encuentra en ninguno de los supuestos arriba señalados.

Apéndice 1 Ley Nº 29173 Régimen de Percepciones del IGV (23.12.07) actualizado con el D.S. Nº 317-2014 (21.12.14)

ReLACIóN De BIeNes CuYA veNTA se eNCueNTRA suJeTA AL RÉGImeN De PeRCePCIONes DeL IGv

Notas1 Elporcentajede4%seaplicaracuandoelproveedortengalacondicióndetitulardelpermisodepescadeembarcaciónpesqueraqueefectúalaextracciónodescargadelosbienesyfigurecomotalenel“ListadodeproveedoressujetosalSPOTconelporcentajede4%”quepubliquelaSUNAT;encasocontrario,seaplicaelporcentajede10%.

Porcentajemodificadoporelartículo2°delaResolucióndeSuperintendenciaN°343-2014/SUNATpublicadaelmiércoles12denoviembredel2014,vigenteapartirdel01.01.2015.2 Porcentajemodificadoporelartículo4°delaResolucióndeSuperintendenciaN°343-2014/SUNATpublicadaelmiércoles12denoviembredel2014,vigenteapartirdel01.01.2015.3 LainclusióndeestenumeralenelAnexo2mediantelaR.S.N.º178-2005/SUNAT(22-09-05)seaplicarádelasiguienteforma:- TratándosedelaventagravadaconIGVyelretiroconsideradoventaaqueserefierenlosincisosa)yb)delnum.2.1delart.2:alasoperacionesrespectodelascualesnohubieranacidolaobligacióntributariaal01-10-05.

- Tratándosedelostrasladosaqueserefiereelincisoc)delnum.2.1delart.2:aaquellasqueseproduzcanapartirdel01-10-05.4 IncluidosmedianteR.S.N.°258-2005/SUNATdel29-12-05seaplicaránrespectodeaquellasoperacionescuyonacimientodelaobligacióntributariarespectoalIGVseproduzcaapartirdel

1 de febrero de 2006.

Porcentajemodificadoporelartículo4°delaResolucióndeSuperintendenciaN°343-2014/SUNATpublicadaelmiércoles12denoviembredel2014,vigenteapartirdel01.01.2015.5 Incluidoporelartículo1°delaR.SN°294-2010/SUNAT(31.10.10)vigenteapartirdel01.12.10.6. Vigenteapartirdel01demarzode2011Res.Nº044-2011/SUNAT(22.02.11)hastael28.02.11seaplicabalatasade10%.7. Vigenteapartirdel1deabrilde2011Res.Nº037-2011/SUNAT(15.02.11).8. Vigenteapartirdel02deabrilde2012Res.N°063-2012/SUNAT(29.03.12).9. IncorporadoporelartículoIIdelaR.S.N°249-2012/SUNAT(30.10.12)vigenteapartirdel01.11.12.10.Porcentajemodificadoporelartículo2°delaResolucióndeSuperintendenciaN°343-2014/SUNATpublicadaelmiércoles12denoviembredel2014,vigenteapartirdel01.01.2015.11.Porcentajemodificadoporelincisoa)delartículo4°delaRes.Nº265-2013/SUNAT(01.09.13),vigenteapartirdel01.11.13.12.Porcentajemodificadoporelartículo4°delaRes.Nº343-4014/SUNAT(12.11.14)vigenteapartirdel01.01.15.13.Incorporadoporelartículo1°delaRes.Nº019-2014/SUNAT(23.01.14),vigenteapartirdel01.03.14.14.PorcentajemodificadoporlaRes.Nº203-2014/SUNAT(28.06.14),vigenteapartirdel01.07.14.

DeTRACCIONes Y PeRCePCIONes

Comprende Percepción

La adquisición de combustibles líqui-dos derivados del petróleo, que se en-cuentren gravadas con el IGV.

Los señalados en el numeral 4.2 del artículo 4º del Regla-mento para la Comercialización de Combustibles Líquidos y otros Productos derivados de los Hidrocarburos aprobados por Decreto Supremo Nº 045-2001-EM y normas modifi-catorias, con excepción del GLP (Gas Licuado de Petróleo).

Uno por ciento (1%)

sobre el precio de

venta

PORCENTAJE DE DETRACCIONES (R.S. Nº 183-2004/SUNAT 15.08.04) ACTUALIZADO CON LA R.S. N° 343-2014/SUNAT (12.11.14)

Referencia Bienes comprendidos en el régimen1 Harina de trigo o de morcajo

(tranquillón)Bienes comprendidos en la subpartida nacional:1101.00.00.00

2 Agua, incluida el agua mineral, natural o artificial y demás bebidas no alcohólicas

Bienes comprendidos en alguna de las siguientessubpartidas nacionales: 2201.10.00.11/2201.90.00.10 y 2201.90.00.90/ 2202.90.00.00

3 Cerveza de malta Bienes comprendidos en la subpartida nacional:2203.00.00.00

4 Gas licuado de petróleo Bienes comprendidos en alguna de las siguientessubpartidas nacionales: 2711.11.00.00/2711.19.00.00

5 Dióxido de carbono Bienes comprendidos en la subpartida nacional:2811.21.00.00

6 Poli (tereftalato de etileno) sin adición de dióxido de titanio, en formas primarias

Bienes comprendidos en la subpartida nacional:3907.60.00.10

7 Envases o prefomas, de poli (tereftalato de etileno) (PET)

Sólo envases o preformas, de poli (tereftalato de etileno), comprendidos en la subpartida nacional: 3923.30.90.00

8 Tapones, tapas, cápsulas y demás dispositivos de cierre

Bienes comprendidos en la subpartida nacional:3923.50.00.00

9 Bombonas, botellas, frascos, bocales, tarros, envases tubulares, ampollas y demás recipientes para el transporte o envasado, de vidrio; bocales para conservas, de vidrio; tapones, tapas y demás dispositivos de cierre, de vidrio.

Bienes comprendidos en alguna de las siguientessubpartidas nacionales: 7010.10.00.00/7010.90.40.00

10 Tapones y tapas, cápsulas para botellas, tapones roscados, sobretapas, precintos y demás accesorios para envases, de metal Común.

Bienes comprendidos en alguna de las siguientes subpartidas nacionales:8309.10.00.00 y 8309.90.00.00

11 Trigo y morcajo (tranquillón). Bienes comprendidos en alguna de las siguientes subpartidas nacionales:1001.10.10.00/1001.90.30.00

12 Bienes vendidos a través de catálogos Bienes que sean ofertados por catálogo y cuya adquisición se efectúe por consultores y/o promotores de ventas del agente de percepción

COD. TIPO De BIeN O seRvICIO OPeRACIONes eXCePTuADAs De LA APLICACIóN DeL sITemA PORCeNT.veNTA (INCLuIDO eL ReTIRO) De BIeNes GRAvADOs CON eL IGv

ANeX

O 2

004 Recurso Hidrobiológicos

El Sistema no se aplicará, tratándose de las operaciones indicadas en el numeral 7.1 del artículo 7, en cualquiera de los siguientes casos: a) El importe de la operación sea igual o menor a S/. 700.00 (Setecientos y 00/100 Nuevos Soles), salvo en el caso que se trate de los

bienes señalados en los numerales 6, 16, 19 y 21 del Anexo 2.b) Se emita comprobante de pago que no permita sustentar crédito fiscal, saldo a favor del exportador o cualquier otro beneficio

vinculado con la devolución del IGV, así como gasto o costo para efectos tributarios. Esta excepción no opera cuando el adquirente sea una entidad del Sector Público Nacional a que se refiere el inciso a) del artículo 18 de la Ley del Impuesto a la Renta.

c) Se emita cualquiera de los documentos a que se refiere el numeral 6.1 del artículo 4 del Reglamento de Comprobantes de Pago, excepto las pólizas emitidas por las bolsas de productos a que se refiere el literal e) de dicho artículo.

d) Se emita liquidación de compra, de acuerdo a lo establecido en el Reglamento de Comprobantes de Pago.

4% (1)005 Maíz amarillo duro 4% (10)008 Madera 4% (10)009 Arena y piedra 10% (10)010 Residuos, Subproductos, Desechos, recortes y desperdicios y formas

primarias derivadas de las mismas15% (6)

014 Carnes y despojos comestibles 4% (13)017 Harina, polvo y “pellets” de pescado, crustáceos, moluscos y demás

invertebrados acuáticos.9%

031 Oro gravado con el IGV 10% (5) (10)034 Minerales metálicos no auríferos 10% (7) (10)035 Bienes exonerados del IGV 1.5% (9)036 Oro y demás minerales metálicos exonerados del IGV 1.5% (9) (10)039 Minerales no metálicos 10% (9) (10)

seRvICIOs GRAvADOs CON eL IGv

ANeX

O 3

012 Intermediación laboral y tercerización No se aplicará el sistema en cualquiera de los siguientes casos:- El importe de la operación sea igual o menor a S/.700.00.- Se emita comprobante de pago que no permita sustentar crédito fiscal, saldo a favor del exportador o cualquier otro beneficio

vinculado con la devolución del IGV, así como gasto o costo para efectos tributarios, salvo que el usuario o quien encarga la construcción sea una entidad del Sector Público Nacional.

- Se emita cualquiera de los documentos autorizados a que se refiere el numeral 6.1 del artículo 4 del Reglamento de Comprobantes de Pago.

- El usuario del servicio o quien encarga la construcción tenga la condición de no domiciliado, de conformidad con lo dispuesto por la Ley del Impuesto a la Renta.

- Listado de exclusiones del Anexo 3, numeral 10 de la Res. N° 183-2004/SUNAT.

10% (2)

019 Arrendamiento de bienes 10% (2)

020 Mantenimiento y reparación de bienes muebles 10% (10)

021 Movimiento de carga 10% (2)

022 Otros servicios empresariales 10% (14)

024 Comisión mercantil 10% (2)

025 Fabricación de bienes por encargo 10% (2)

026 Servicio de transporte de personas 10% (2)

030 Contratos de construcción 4% (12)

037 Demás servicios gravados con el IGV 10% (8)(14)

(*) Bienes excluidos del 13 al 41 por el Decreto Supremo 317-2014/EF. Publicada el 21.11.14 vigente a partir del 01.01.15

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I



LIBROs Y ReGIsTROs CONTABLes Y PLAZO mÁXImO De ATRAsOLIBROs Y ReGIsTROs CONTABLes Y PLAZO mÁXImO De ATRAsO

PLAZOs De ATRAsO De LOs LIBROs Y ReGIsTROs vINCuLADOs A AsuNTOs TRIBuTARIOs(1)

CóDIGO LIBRO O ReGIsTRO vINCuLADO A AsuNTOs TRIBuTARIOs máximo atraso permitido Acto o circunstancia que determina el inicio del plazo para el máximo atraso permitido

1 LIBRO CAJA Y BANCOS Tres (3) meses Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquél en que se realizaron las operaciones relacionadas con el ingreso o salida del efectivo o equivalente del efectivo.

2 LIBRO DE INGRESOS Y GASTOS Diez (10) días hábiles Tratándose de deudores tributarios que obtengan rentas de se-gunda categoría: Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquél en que se cobre, se obtenga el ingreso o se haya puesto a disposición la renta.

3 LIBRO DE INVENTARIOS Y BALANCES Tratándose de deudores tributarios pertenecientes al Régimen General del Impuesto a la Renta:

Tres (3) meses (*) Desde el día hábil siguiente al cierre del ejercicio gravable.

Tratándose de deudores tributarios pertenecientes al Régimen Especial del Impuesto a la Renta:

Diez (10) días hábiles Desde el día hábil siguiente al del cierre del mes o del ejercicio gravable, según el Anexo del que se trate

4 LIBRO DE RETENCIONES INCISOS E) Y F) DEL ARTÍCULO 34° DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA

Diez (10) días hábiles Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquél en que se realice el pago.

5 LIBRO DIARIO Tres (3) meses Desde el primer día hábil del mes siguiente de realizadas las operaciones.

6 LIBRO MAYOR Tres (3) meses Desde el primer día hábil del mes siguiente de realizadas las operaciones.

7 REGISTRO DE ACTIVOS FIJOS Tres (3) meses Desde el día hábil siguiente al cierre del ejercicio gravable.

8 REGISTRO DE COMPRAS Diez (10) días hábiles Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquél en que se recepcione el comprobante de pago respectivo

9 REGISTRO DE CONSIGNACIONES Diez (10) días hábiles Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquél en que se recepcione el comprobante de pago respectivo.

10 REGISTRO DE COSTOS Tres (3) meses Desde el día hábil siguiente al cierre del ejercicio gravable.

11 REGISTRO DE HUÉSPEDES Diez (10) días hábiles Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquél en que se emita el comprobante de pago respectivo

12 REGISTRO DE INVENTARIO PERMANENTE EN UNIDADES FÍSICAS Un (1) mes (**) Desde el primer día hábil del mes siguiente de realizadas las operaciones relacionadas con la entrada o salida de bienes

13 REGISTRO DE INVENTARIO PERMANENTE VALORIZADO Tres (3) meses (**) Desde el primer día hábil del mes siguiente de realizadas las operaciones relacionadas con la entrada o salida de bienes

14 REGISTRO DE VENTAS E INGRESOS Diez (10) días hábiles Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquél en que se emita el comprobante de pago respectivo.

15 REGISTRO DE VENTAS E INGRESOS - ARTÍCULO 23° RESOLUCIÓN DE SUPERINTENDENCIA N° 266-2004/SUNAT

Diez (10) días hábiles Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquél en que se emita el comprobante de pago respectivo.

16 REGISTRO DEL RÉGIMEN DE PERCEPCIONES Diez (10) días hábiles Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquel en que se emita el documento que sustenta las transacciones realizadas con los clientes

17 REGISTRO DEL RÉGIMEN DE RETENCIONES Diez (10) días hábiles Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquél en que se recepcione o emita, según corresponda, el documento que sus-tenta las transacciones realizadas con los proveedores

18 REGISTRO IVAP Diez (10) días hábiles Desde la fecha de ingreso o desde la fecha del retiro de los bienes del Molino, según corresponda.

19 REGISTRO(S) AUXILIAR(ES) DE ADQUISICIONES - ARTÍCULO 8° RESO-LUCIÓN DE SUPERINTENDENCIA N° 022-98/SUNAT

Diez (10) días hábiles Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquél en que se recepcione el comprobante de pago respectivo.

20 REGISTRO(S) AUXILIAR(ES) DE ADQUISICIONES - INCISO A) PRIMER PÁRRAFO ARTÍCULO 5° RESOLUCIÓN DE SUPERINTENDENCIA N° 021-99/SUNAT




22 REGISTRO(S) AUXILIAR(ES) DE ADQUISICIONES - INCISO C) PRIMER PÁRRAFO ARTÍCULO 5° RESOLUCIÓN DE SUPERINTENDENCIA N° 256-2004/SUNAT


23 REGISTRO(S) AUXILIAR(ES) DE ADQUISICIONES - INCISO A) PRIMER PÁRRAFO ARTÍCULO 5 RESOLUCIÓN DE SUPERINTENDENCIA N° 257-2004/SUNAT


24 REGISTRO(S) AUXILIAR(ES) DE ADQUISICIONES - INCISO C) PRIMER PÁRRAFO ARTÍCULO 5° RESOLUCIÓN DE SUPERINTENDENCIA N° 258-2004/SUNAT




(1) Base Legal:Anexo 1delaResolucióndeSuperintendencia234-2006/SUNAT(*) Tratándosededeudorestributariosqueenelejercicioanteriorhayanobtenidoingresosbrutosmenoresa100UnidadesImpositivasTributarias,yquehayanoptadoporllevarelLibrodeInventariosyBalancesdeacuerdoaloestablecidoporlaResolución

deSuperintendenciaN°071-2004/SUNAT(salvoloreferidoal“Anexo3–Controlmensualdelacuenta10–CajayBancos”,“Anexo5–ControlmensualdelosbienesdelActivoFijopropios”y“Anexo6-ControlmensualdelosbienesdelActivoFijodeTerceros”;segúncorresponda),deberánregistrarsusoperacionesconunatrasonomayoradiez(10)díashábilescontadosdesdeeldíahábilsiguientealdelcierredelmesoejerciciogravable,segúnelAnexodelquesetrate.

(**) SielcontribuyenteelaboraunbalanceparamodificarelcoeficienteoporcentajeaplicablealcálculodelospagosacuentadelrégimengeneraldelImpuestoalaRenta,deberátenerregistradaslasoperacionesquelosustentenconunatrasonomayorasesenta(60)díascalendariocontadosdesdeelprimerdíadelmessiguienteaeneroojunio,segúncorresponda.


IÁrea Tributaria


TAsA De INTeRÉs mORATORIO (TIm) eN mONeDA NACIONAL (s/.)

ANeXO 2TABLA De veNCImIeNTOs PARA eL PAGO DeL ITF

Nota : Apartirdelasegundacolumnaencadacasillaseindica:EnlapartesuperiorelúltimodígitodelnúmerodeRUC,yenlaparteinferioreldíacalendariocorrespondientealvencimiento.UESP : SiglasdelasUnidadesEjecutorasdelSectorPúblicoNacional(comprendidasenlosalcancesdelD.S.Nº163-2005-EF).BaseLegal : ResolucióndeSuperintendenciaNº376-2014/SUNAT(Publicadael22-12-2014).

veNCImIeNTOs Y FACTORes

ANeXO 1TABLA De veNCImIeNTOs PARA LAs OBLIGACIONes TRIBuTARIAs De veNCImIeNTO meNsuAL CuYA ReCAuDACIóN eFeCTÚA LA suNAT

PLAZO De veNCImIeNTO PARA LA DeCLARACIóN DeL ImPuesTO esPeCIAL Y GRAvAmeN esPeCIAL A LA mINeRíA

Nota: Deacuerdoaloseñaladoenelartículo6ºdelaLeyNº29788,LeyquemodificalaRegalíaMinera;LeyNº29789,LeyquecreaelImpuestoEspecialalaMineríayLeyNº29790,LeyqueestableceelMarco Legal del Gravamen Especial a la Minería.

Bienes % Anual de Deprec.

1. Edificios y otras construcciones. Mediante Única Disposición Complementaria de la Ley N° 29342*, aplicable a partir

del 01.01.10, se modifica el art. 39º LIR, incrementando de 3% a 5% el porcentaje de depreciación

5%

2. Edificios y otras construcciones - Régimen Especial de Depreciación – Ley N° 29342* Sólo podrán optar a este régimen los contribuyentes del Régimen General del

Impuesto a la Renta, si cumplen con las siguientes condiciones:- La construcción se hubiera iniciado a partir del 01.01.09- Si hasta el 31.12.10 la construcción tuviera un avance mínimo del 80%

También se aplica a propiedades adquiridas durante el año 2009 y 2010, que cumplan con las condiciones ya mencionadas.

20%

vigencia mensual Diaria Base Legal

Del 01-03-10 en adelante 1.20% 0.040% R. S. N° 053-2010/SUNAT (17.02.10)

Del 07-02-03 al 28-02-10 1.50% 0.050% R. S. N° 032-2003/SUNAT (06-02-03)

Del 01-11-01 al 06-02-03 1.60% 0.0533% R. S. N° 126-2001/SUNAT (31-10-01)

Del 01-01-01 al 31-10-01 1.80% 0.0600% R. S. N° 144-2000/SUNAT (30-12-00)

Del 03-02-96 al 31-12-00 2.20% 0.0733% R. S. N° 011-96-EF/SUNAT (02-02-96)

Del 01-10-94 al 02-02-96 2.50% 0.0833% R. S. N° 079-94-EF/SUNAT (30-09-94)

TAsAs De DePReCIACIóN eDIFICIOs Y CONsTRuCCIONes

* LeyN°29342,publicadael07.04.09,NuevoRégimenEspecialdeDepreciacióndeEdificiosyConstrucciones,aplicableapartirdelEjerciciogravable2010.

BienesPorcentaje Anual de

Depreciación

Hasta un máximo de:

1. Ganado de trabajo y reproducción; redes de pesca. 25%2. Vehículos de transporte terrestre (excepto ferrocarriles); hornos en

general.20%

3. Maquinaria y equipo utilizados por las actividades minera, petrolera y de construcción; excepto muebles, enseres y equipos de oficina.

20%

4. Equipos de procesamiento de datos. 25%5. Maquinaria y equipo adquirido a partir del 01.01.91. 10%6. Otros bienes del activo fijo 10%7. Gallinas 75% (2)

TAsAs De DePReCIACIóN DemÁs BIeNes (1)

(1) Art. 22° del Reglamento del LIR D. S. N° 122-94-EF (21.09.04).(2)R.S.N°018-2001/SUNAT(30.01.01).

Periodo tributario Fecha de vencimiento

Ene. - Mar. del 2015 Ultimo día hábil del mes de mayo del 2015.

Abr. - Jun. del 2015 Ultimo día hábil del mes de agosto del 2015.

Jul. - Set. del 2015 Ultimo día hábil del mes de noviembre del 2015.

Oct. - Dic. del 2015 Ultimo día hábil del mes de febrero del 2016.

Fecha de realización de operacionesÚltimo día para realizar el pago

Del Al01-01-2015 15-01-2015 22-01-2015

16-01-2015 31-01-2015 06-02-2015

01-02-2015 15-02-2015 20-02-2015

16-02-2015 28-02-2015 06-03-2015

01-03-2015 15-03-2015 20-03-2015

16-03-2015 31-03-2015 09-04-2015

01-04-2015 15-04-2015 22-04-2015

16-04-2015 30-04-2015 08-05-2015

Fecha de realización de operacionesÚltimo día para realizar el pago

Del Al01-05-2015 15-05-2015 22-05-201516-05-2015 31-05-2015 05-06-201501-06-2015 15-06-2015 22-06-201516-06-2015 30-06-2015 07-07-201501-07-2015 15-07-2015 22-07-201516-07-2015 31-07-2015 07-08-201501-08-2015 15-08-2015 21-08-201516-08-2015 31-08-2015 07-09-201501-09-2015 15-09-2015 22-09-201516-09-2015 30-09-2015 07-10-201501-10-2015 15-10-2015 22-10-201516-10-2015 31-10-2015 06-11-201501-11-2015 15-11-2015 20-11-201516-11-2015 30-11-2015 07-12-201501-12-2015 15-12-2015 22-12-201516-12-2015 31-12-2015 08-01-2016

Período Tributario

FeCHA De veNCImIeNTO seGÚN eL ÚLTImO DíGITO DeL RuC

0 1 2 3 4 5 6 7 8 9BueNOs CONTRIBuYeNTes

Y uesP0, 1, 2, 3 y 4, 5, 6, 7, 8 y 9

Dic. 14 14-Ene-15 15-Ene-15 16-Ene-15 19-Ene-15 20-Ene-15 21-Ene-15 22-Ene-15 09-Ene-15 12-Ene-15 13-Ene-15 23-Ene-15

Ene-15 13-feb-15 16- feb-15 17- feb-15 18- feb-15 19- feb-15 20- feb-15 09- feb-15 10- feb-15 11- feb-15 12- feb-15 23-Feb-15

Feb-15 13-Mar-15 16-Mar-15 17-Mar-15 18-Mar-15 19-Mar-15 20-Mar-15 09-Mar-15 10-Mar-15 11-Mar-15 12-Mar-15 23-Mar-15

Mar-15 16-Abr-15 17-Abr-15 20-Abr-15 21-Abr-15 22-Abr-15 23-Abr-15 10-Abr-15 13-Abr-15 14-Abr-15 15-Abr-15 24-Abr-15

Abr-15 15-May-15 18-May-15 19-May-15 20- May-15 21- May-15 22-May-15 11- May-15 12- May-15 13- May-15 14- May-15 25-May-15

May-15 12-Jun-15 15-Jun-15 16-Jun-15 17-Jun-15 18-Jun-15 19-Jun-15 08-Jun-15 09-Jun-15 10-Jun-15 11-Jun-15 22-Jun-15

Jun-15 14-Jul-15 15-Jul-15 16-Jul-15 17-Jul-15 20-Jul-15 21-Jul-15 08-Jul-15 09-Jul-15 10-Jul-15 13-Jul-15 22-Jul-15

Jul-15 14-Ago-15 17-Ago-15 18-Ago-15 19-Ago-15 20-Ago-15 21-Ago-15 10-Ago-15 11-Ago-15 12-Ago-15 13-Ago-15 24-Ago-15

Ago-15 14-Set-15 15-Set-15 16-Set-15 17-Set-15 18-Set-15 21-Set-15 08-Set-15 09-Set-15 10-Set-15 11-Set-15 22-Sep-15

Set-15 15-Oct-15 16-Oct-15 19-Oct-15 20-Oct-15 21-Oct-15 22-Oct-15 09-Oct-15 12-Oct-15 13-Oct-15 14-Oct-15 23-Oct-15

Oct-15 13-Nov-15 16-Nov-15 17-Nov-15 18-Nov-15 19-Nov-15 20-Nov-15 09-Nov-15 10-Nov-15 11-Nov-15 12-Nov-15 23-Nov-15

Nov-15 15-DiC-15 16-DiC-15 17-DiC-15 18-DiC-15 21-DiC-15 22-DiC-15 09-DiC-15 10-DiC-15 11-DiC-15 14-DiC-15 23-Dic-15

Dic-15 15-Ene-16 18-Ene-16 19-Ene-16 20-Ene-16 21-Ene-16 22-Ene-16 11-Ene-16 12-Ene-16 13-Ene-16 14-Ene-16 25-Ene-16

Base Legal:ResolucióndeSuperintendenciaNº376-2014/SUNAT(Publicadael22-12-2014).

Instituto Pacífico

I


Industrias Tex S.A.

Estado de Situación Financiera al 30 de junio de 2012(Expresado en nuevos soles)

ACTIVO S/. Efectivo y equivalentes de efectivo 344,400 Cuentas, por cobrar comerciales - Terceros 152,000 Mercaderías 117,000 Inmueb., maq. y equipo 160,000 Deprec., amortiz. y agotamiento acum. -45,000 Total activo 728,400PASIVO S/.Tributos, contraprest. y aportes por pagar 10,000 Remun. y partic. por pagar 23,000 Cuentas por pagar comerciales - Terceros 320,000 Cuentas por pagar diversas - Terceros 50,500Total pasivo 403,500

PATRIMONIO S/. Capital 253,000 Reservas 12,000 Resultados acumulados -35,600 Resultado del periodo 95,500Total patrimonio 324,900

Total pasivo y patrimonio 728,400

12,690/12 x 6 = 6,345 Parte compensable en el semestre


COmPRA Y veNTA PARA OPeRACIONes eN mONeDA eXTRANJeRA

TIPOs De CAmBIOTIPOs De CAmBIO

(1)ParaefectosdelRegistrodeComprasyVentas,seaplicaráeltipodecambiopromedioponderadoventapublicadoeldíadenacimientodelaobligacióntributaria. BaseLegal:Numeral17delart.5ºdelD.S.Nº136-96-EFReglamentodelIGV.

TIPO De CAmBIO APLICABLe AL ImPuesTO GeNeRAL A LAs veNTAs e ImPuesTO seLeCTIvO AL CONsumO(1)I

(1) Paracuentasdelactivoseutilizaráeltipodecambiocompra.Paracuentasdelpasivoseutilizaráeltipodecambioventa,vigentealafechadelaoperación. BaseLegal:Art.61ºdelD.S.Nº179-2004-EFTUOdelaLIR;Art.34ºdelD.S.Nº122-94-EF,ReglamentodelaLIR.Nota:Eltipodecambiorentaserellenaconlosdatosdelmismodíaporloquelosdías24,25y31delmesdeDiciembrenocontieneninformación.

Fuente:SBS

TIPO De CAmBIO APLICABLe AL ImPuesTO A LA ReNTA(1)II

D Ó L A R E S

TIPO De CAmBIO AL CIeRRe 31-12-14

E U R O S

TIPO De CAmBIO AL CIeRRe 31-12-14

COmPRA 3.545 veNTA 3.766COmPRA 2.981 veNTA 2.989

D ó L A R e s

DíADICIemBRe-2014 eNeRO-2015 FeBReRO-2015

Compra venta Compra venta Compra venta

01 2.918 2.92 2.981 2.989 3.056 3.05802 2.925 2.929 2.981 2.989 3.056 3.05803 2.935 2.939 2.981 2.989 3.057 3.06004 2.94 2.942 2.981 2.989 3.057 3.05905 2.945 2.947 2.981 2.989 3.059 3.06206 2.949 2.952 2.989 2.992 3.061 3.06307 2.949 2.952 2.981 2.983 3.065 3.06808 2.949 2.952 2.984 2.987 3.065 3.06809 2.949 2.952 2.986 2.989 3.065 3.06810 2.96 2.962 2.982 2.986 3.064 3.06511 2.959 2.961 2.982 2.986 3.070 3.07612 2.967 2.969 2.982 2.986 3.092 3.09413 2.959 2.965 2.987 2.989 3.079 3.08214 2.959 2.965 2.983 2.985 3.067 3.07515 2.959 2.965 2.991 2.994 3.067 3.07516 2.959 2.964 2.994 2.99717 2.967 2.969 3.007 3.01318 2.958 2.961 3.007 3.01319 2.94 2.944 3.007 3.01320 2.947 2.95 3.007 3.01221 2.947 2.95 3.007 3.00922 2.947 2.95 3.009 3.01123 2.97 2.974 3.002 3.00424 2.973 2.976 3.009 3.01225 2.977 2.979 3.009 3.01226 2.977 2.979 3.009 3.01227 2.973 2.976 3.017 3.02028 2.973 2.976 3.022 3.02429 2.973 2.976 3.027 3.02930 2.987 2.988 3.042 3.04531 2.986 2.99 3.056 3.058

e u R O s


Compra venta Compra venta Compra venta01 3.497 3.716 3.545 3.766 3.396 3.59702 3.58 3.743 3.545 3.766 3.396 3.59703 3.494 3.778 3.545 3.766 3.319 3.59904 3.594 3.718 3.545 3.766 3.346 3.61205 3.615 3.718 3.545 3.766 3.394 3.64906 3.533 3.771 3.548 3.678 3.46 3.58207 3.533 3.771 3.524 3.708 3.429 3.51808 3.533 3.771 3.503 3.622 3.429 3.51809 3.533 3.771 3.376 3.649 3.429 3.51810 3.624 3.741 3.456 3.676 3.416 3.60011 3.645 3.729 3.456 3.676 3.347 3.61012 3.553 3.819 3.456 3.676 3.434 3.60213 3.599 3.792 3.517 3.675 3.451 3.58214 3.599 3.792 3.45 3.584 3.459 3.62815 3.599 3.792 3.425 3.66 3.459 3.62816 3.556 3.818 3.427 3.63017 3.582 3.828 3.370 3.66118 3.537 3.801 3.370 3.66119 3.505 3.764 3.370 3.66120 3.512 3.73 3.361 3.65721 3.512 3.73 3.361 3.65722 3.512 3.73 3.460 3.67423 3.555 3.747 3.424 3.53924 3.541 3.754 3.275 3.58325 3.55 3.723 3.275 3.58326 3.55 3.723 3.275 3.58327 3.534 3.749 3.294 3.54828 3.534 3.749 3.405 3.52929 3.534 3.749 3.348 3.54930 3.572 3.786 3.369 3.60631 3.608 3.674 3.396 3.597

D ó L A R e s


Compra venta Compra venta Compra venta01 2.925 2.929 2.981 2.989 3.056 3.05802 2.935 2.939 2.981 2.989 3.057 3.0603 2.94 2.942 2.981 2.989 3.057 3.05904 2.945 2.947 2.981 2.989 3.059 3.06205 2.949 2.952 2.989 2.992 3.061 3.06306 2.949 2.952 2.981 2.983 3.065 3.06807 2.949 2.952 2.984 2.987 3.065 3.06808 2.949 2.952 2.986 2.989 3.065 3.06809 2.96 2.962 2.982 2.986 3.064 3.06510 2.959 2.961 2.982 2.986 3.070 3.07611 2.967 2.969 2.982 2.986 3.092 3.09412 2.959 2.965 2.987 2.989 3.079 3.08213 2.959 2.965 2.983 2.985 3.067 3.07514 2.959 2.965 2.991 2.994 3.067 3.07515 2.959 2.964 2.994 2.997 3.067 3.07516 2.967 2.969 3.007 3.01317 2.958 2.961 3.007 3.01318 2.94 2.944 3.007 3.01319 2.947 2.95 3.007 3.01220 2.947 2.95 3.007 3.00921 2.947 2.95 3.009 3.01122 2.97 2.974 3.002 3.00423 2.973 2.976 3.009 3.01224 2.977 2.979 3.009 3.01225 2.977 2.979 3.009 3.01226 2.973 2.976 3.017 3.02027 2.973 2.976 3.022 3.02428 2.973 2.976 3.027 3.02929 2.987 2.988 3.042 3.04530 2.986 2.99 3.056 3.05831 2.981 2.989 3.056 3.058

e u R O s


Compra venta Compra venta Compra venta01 3.58 3.743 3.545 3.766 3.396 3.59702 3.494 3.778 3.545 3.766 3.319 3.59903 3.594 3.718 3.545 3.766 3.346 3.61204 3.615 3.718 3.545 3.766 3.394 3.64905 3.533 3.771 3.548 3.678 3.46 3.58206 3.533 3.771 3.524 3.708 3.429 3.51807 3.533 3.771 3.503 3.622 3.429 3.51808 3.533 3.771 3.376 3.649 3.429 3.51809 3.624 3.741 3.456 3.676 3.416 3.60010 3.645 3.729 3.456 3.676 3.347 3.61011 3.553 3.819 3.456 3.676 3.434 3.60212 3.599 3.792 3.517 3.675 3.451 3.58213 3.599 3.792 3.45 3.584 3.459 3.62814 3.599 3.792 3.425 3.66 3.459 3.62815 3.556 3.818 3.427 3.630 3.459 3.62816 3.582 3.828 3.37 3.66117 3.537 3.801 3.37 3.66118 3.505 3.764 3.37 3.66119 3.512 3.73 3.361 3.65720 3.512 3.73 3.361 3.65721 3.512 3.73 3.46 3.67422 3.555 3.747 3.424 3.53923 3.541 3.754 3.275 3.58324 3.55 3.723 3.275 3.58325 3.55 3.723 3.275 3.58326 3.534 3.749 3.294 3.54827 3.534 3.749 3.405 3.52928 3.534 3.749 3.348 3.54929 3.572 3.786 3.369 3.60630 3.608 3.674 3.396 3.59731 3.545 3.766

¿En qué momento se debe realizar la provisión de cobranza dudosa?:

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