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SalarioUna perspectiva en el marco del ISLR

Boletín Especial

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Especial:Salario. Una perspectiva en el marco del ISLR

El objeto de este Boletín Especial es analizar el tratamiento que se debe dar al Salario en el marco de la Ley de Impuesto Sobre la Renta (ISLR) y su reglamento.

Esta iniciativa nació para celebrar los 5000 amigos en mi cuenta de Facebook, le puse mucho empeño y corazón al saber que alguien podría usarlo para su mejor desempeño profesional. Muchas Gracias

En este análisis se dividirá en cuatro secciones:

1.- El Salario en la nueva LOTTT2.- Salario como ingreso Gravable 3.- Salario como Costo Admitido4.- Salario como Gasto Deducible

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1.- El Salario en la nueva LOTTT

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1.- El Salario en la nueva LOTTT Definición de Salario

La LOTTT define salario en los siguientes términos.

“Artículo. 104. Se entiende por salario la remuneración, provecho o ventaja, cualquiera fuere su denominación o método de cálculo, siempre que pueda evaluarse en moneda de curso legal, que corresponda al trabajador o trabajadora por la prestación de su servicio y, entre otros, comprende las comisiones, primas, gratificaciones, participación en los beneficios o utilidades, sobresueldos, bono vacacional, así como recargos por días feriados, horas extraordinarias o trabajo nocturno, alimentación y vivienda.

Los subsidios o facilidades que el patrono o patrona otorgue al trabajador o trabajadora, con el propósito de que éste o ésta obtenga bienes y servicios que le permitan mejorar su calidad de vida y la de su familia tienen carácter salarial.

A los fines de esta Ley se entiende por salario normal, la remuneración devengada por el trabajador o trabajadora en forma regular y permanente por la prestación de su servicio.

Quedan por tanto excluidos del mismo las percepciones de carácter accidental, las derivadas de la prestaciones sociales y las que esta Ley considere que no tienen carácter salarial. Para la estimación del salario normal ninguno de los conceptos que lo conforman producirá efectos sobre si mismo.”

Es importante mencionar que la propia ley contempla los días que forman el mes, pues sabemos que existen meses con 30, 31 y 28 días, para esto efectos se consideran 30 días por mes.

Articulo 133: “ …Cuando el salario sea estipulado por mes se entenderá por salario diario la treintava parte de la remuneración mensual.….”

Resumiendo, y con el temor de pecar por defecto, para que un pago sea considerar salario debe cumplir con los siguientes requisitos principales:

• Se pueda evaluar en moneda de curso legal• Le sea entregado a un trabajador o trabajador

por sus servicios .• Sean regulares y permanentes

Las prestaciones sociales no son salario, así como tampoco aquellos conceptos que esta propia ley consideren que no lo son, tal es el caso de los conceptos que enumeran en el artículo 105.

Es regular ver como algunas entidades realizan pagos recurrentes a los trabadores y trabajadoras, asignándoles cualquier denominación con la intención de no ser imputado como salario, pero si cumple con los requisitos vistos anteriormente, estaríamos en la presencia de un pago susceptible de ser considerado Salario.

No se notan mayores diferencia con el concepto de salario contenido el artículo 133 de la derogada LOT, sólo algunos cambios de forma, como la forma que se puede evaluar (moneda de curso legal), el género ( trabajador o trabajadora).

No creemos podamos agregar más valor del que por si mismo este artículo encierra, lo que si es necesario que revisemos los conceptos que manejamos al respecto y los evaluemos para ver si cumplen con las características y requisitos previstos para ser considerado como salario.

Otro de los aspectos interesantes de este artículo es la imposibilidad de que los conceptos que conforman el Salario sean consideraros para calcular el mismo. Ejemplo sería las bonificaciones por desempeño que forman parte del salario pero no se puede tomar para calcularlas.

Si un trabajador recibe Bs.3.000,00 mensuales y se debe calcular una bonificación del 10%, se tomaran los Bs.3.000,00 aunque la misma bonificación sea considerada salario.

Bonificación por desempeño= Bs.3.000,00 *10% = Bs. 300,00

Para otros conceptos si se tomaría dicha bonificado a los efectos de su calculo, como es el caso del bono vacacional:

Si le correspondieran 16 días de bono vacacional a este trabajador o trabajadora, la base para el cálculos seria:Salario normal Bs. 3.300,00Salario diario. Bs. 3.300,00 / 30 = Bs. 110,00Bono vacacional: Bs.110 * 16= Bs. 1.760,00

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Beneficios sociales de carácter no remunerativo.

“Artículo 105. Se entienden como beneficios sociales de carácter no remunerativo:1. Los servicios de los centros de educación inicial.

2. El cumplimiento del beneficio de alimentación para los trabajadores y las trabajadoras a través de servicios de comedores, cupones, dinero, tarjetas electrónicas de alimentación y demás modalidades previstas por la ley que regula la material.

3. Los reintegros de gastos médicos, farmacéuticos y odontológicos.4. Las provisiones de ropa de trabajo.

5. Las provisiones de útiles escolares y de juguetes.

6. El otorgamiento de becas o pago de cursos de capacitación, formación o de especialización.

7. El pago de gastos funerarios.

Los beneficios sociales no serán considerados como salario, salvo que en las convenciones colectivas o contratos individuales de trabajo, se hubiere estipulado lo contrario.”

Queda claro en este artículo que el patrono o entidad de trabajo puede otorgar los beneficios allí señalados, sin que ello, a pesar que contribuye a elevar el nivel de vida del trabajador, pueda reputarse como conceptos salariales.

Sin embargo el otorgamiento de estos beneficios deben estar contemplados en los contratos colectivos o individuales de trabajo y ser de efecto general. Además para que pueda ser reconocido como un gasto y sea deducible como un gasto normal y necesario deben estar debidamente documentados con facturas a favor del patrono o entidad de trabajo.

Recibo de pago.

“Artículo 106. El patrono o patrona otorgará un recibo de pago a los trabajadores y trabajadoras, cada vez que pague las remuneraciones y beneficios indicando el monto del salario y, detalladamente, lo correspondiente a comisiones, primas, gratificaciones, participación en los beneficios o utilidades, bonificación de fin de año, sobresueldos, bono vacacional, recargos por días feriados, horas extraordinarias, trabajo nocturno y demás conceptos salariales, así como las deducciones correspondientes.

El incumplimiento de esta obligación hará presumir, salvo prueba en contrario el salario alegado por el trabajador o trabajadora sin menoscabo de las sanciones establecidas en esta Ley.”

Aunque estamos en una sociedad altamente digitalizada el recibo de pago es el único medio para demostrar por parte del patrono los conceptos salariales entregados al trabajador.

Queda claro en este artículo que el patrono o entidad de trabajo puede otorgar los beneficios allí señalados, sin que ello, a pesar que contribuye a elevar el nivel de vida del trabajador, pueda reputarse como conceptos salariales.

Sin embargo el otorgamiento de estos beneficios deben estar contemplados en los contratos colectivos o individuales de trabajo y ser de efecto general. Además para que pueda ser reconocido como un gasto y sea deducible como un gasto normal y necesario deben estar debidamente documentados con facturas a favor del patrono o entidad de trabajo.

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Pago de contribuciones o impuestos.

“Artículo 107. Cuando el patrono, patrona o el trabajador o trabajadora, estén obligados u obligadas a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará, considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó.”

Sobre los salarios pesa una gran cantidad de Impuestos y Contribuciones, estas últimas a la Seguridad Social en el marco de la LOSSS: Aportes al INCES; Fondo de ahorro habitacional; Seguros Social Obligatoria y Régimen de Empleo. Estos son lo más frecuentes a nivel de Contribuciones.

En lo que a impuestos se refiere, está el ISLR, que como ya lo comentamos al inicio, depender de un porcentaje (%) que debe determinar el mismo trabajador. Este % se aplicará a los conceptos salariales que haya devengado efectivamente el trabajador.

Los archivos y comprobantes digitales no están prohibidos, pero la única prueba de que el trabajador recibió los conceptos salariales es que éste haya recibido conforme y haya dejado constancia de ello en dichos recibos, por lo que se recomienda implementar mecanismos y reglas para que no se omita este deber y evitar sanciones así como situaciones donde sea la palabra del trabajador contra la del patrono

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2.- Salario como ingreso Gravable

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2.- Salario como Ingresos Gravable Si revisamos con detenimiento la Ley de ISLR podemos precisar algunos establece el Salario como Ingreso bruto en su Articulo 16:

“Artículo 16. El ingreso bruto global de los contribuyentes, a que se refiere el artículo 7 de esta Ley, estará constituido por el monto de las ventas de bienes y servicios en general, de los arrendamientos y de cualesquiera otros proventos, regulares o accidentales, tales como los producidos por el trabajo bajo relación de dependencia o por el libre ejercicio de profesiones no mercantiles y los provenientes de regalías o participaciones análogas, salvo lo que en contrario establezca la Ley.

….Parágrafo Segundo: Los ingresos obtenidos a título de gastos de representación por Gerentes, Directores, Administradores o cualquier otro empleado que por la naturaleza de sus funciones deba realizar gastos en representación de la empresa, se excluirán a los fines de la determinación del ingreso bruto global de aquéllos, siempre y cuando dichos gastos estén individualmente soportados por los comprobantes respectivos y sean calificables como normales y necesarios para las actividades de la empresa pagadora.Lo subrayado indica que lo producido por trabajo bajo relación de dependencia es considerado Ingreso Bruto Global.”

Fue muy amplio el legislador tributario al señalar los conceptos que deben ser considerados como remuneración a los efectos del gravamen, tanto en las retenciones como a la hora de la declaración definitiva. Adicional a esto, delimita algunos conceptos que las entidades acostumbran a pagar a sus trabajadores, tal es el caso de los gastos de representación y los viáticos, los cuales, si no cumple con las condiciones de normalidad y necesidad, además de que estén debidamente documentados a favor de la empresa o entidad y no del trabajador, formaran parte del ingreso de éste ultimo y por lo tanto gravable.

Aunque el Articulo 16 menciona los ingresos producidos por el trabajo bajo relación de dependencia, mas adelante el Articulo 31 considera los Salarios como un enriquecimiento neto, es decir, no admite costos ni deducciones.

Destaca también el hecho de que si no cumple con los requisitos para dicha admisibilidad y no están debidamente soportados, vale decir, si no están respaldados por el documento emitido de acuerdo a lo establecido en la Providencia Administrativa No. 00071, dichos gastos podrían ser considerados como ingreso para aquel que los reciba.

….Parágrafo Cuarto: Los viáticos obtenidos como consecuencia de la prestación de servicios personales bajo relación de dependencia, se excluirán a los fines de la determinación del ingreso bruto global a que se refiere el encabezamiento de este artículo siempre y cuando el gasto esté individualmente soportado con el comprobante respectivo y sea normal y necesario.”

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En materia de Retenciones de ISLR, hemos preparado un Cuaderno Tributario donde analizamos de forma detallada su tratamiento, la elaboración del ARI inicial y las posibles variaciones. Para adquirirlo ingrese al siguiente enlace:Cuadernos Tributarios FUNDICES

Igualmente en el portal del SENIAT podrá descargar uno de los criterios mas útiles en materia de Retenciones. http://www.seniat.gob.ve/portal/page/portal/MANEJADOR_CONTENIDO_SENIAT/02NORMATIVA_LEGAL/2.6DOCTRINA/CRITERIOS_ISLR_01_Agente_de_Retencion.pdf

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Actuación del SENIAT

El coco de los contadores, el SENIAT, ha estado muy atento a que los contribuyentes (Personas Naturales) incluyan en su declaración definitiva de rentas los conceptos establecidos en la LISLR y que los Agentes de Retención cumplan con lo dispuesto en el Reglamento de Retenciones. Prueba de ello son las abundantes advertencias y notas de presa que publica en su portal y en la prensa de circulación nacional. Veamos algunas y saque usted sus propias conclusiones:

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Fuente: www.seniat.gob.ve

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Como éstas, se pueden revisar un número considerables de notas de prensa y avisos oficiales publicados, sobre todo los primeros días del año, lo que da cuenta el amplio trabajo que hace el ente tributario para garantizar que el contribuyente incluya todos los conceptos que representan remuneraciones objeto del gravamen.

Sentencia del Tribunal Supremo de justicia

Para hacer el panorama un poco más interesante, en fecha 01-03-2007 apareció en Gaceta Oficial una sentencia emitida por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en la que establecía su posición con respecto a como debería ser entendido el artículo 31 de la Ley de ISLR.

La Administración tributaria fijó su criterio en torno a esta sentencia, acatando la redacción que en ella se hace de dicho artículo.

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Fuente: www.seniat.gob.ve

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“Artículo 31. Se consideran como enriquecimientos netos los sueldos, salarios, emolumentos, dietas, pensiones, obvenciones y demás remuneraciones similares, distintas de los viáticos, obtenidos por la prestación de servicios personales bajo relación de dependencia. También se consideran como enriquecimientos netos los intereses provenientes de préstamos y otros créditos concedidos por las instituciones financieras constituidas en el exterior y no domiciliadas en el país, así como las participaciones gravables con impuestos proporcionales conforme a los términos de esta Ley.”

Ahora veamos un extracto de la sentencia y el criterio del SENIAT publicado en portal:

Vemos entonces como se modificó la redacción del artículo 31 de la Ley de ISLR por parte del TSJ, armonizándolo con el concepto de Salario contenido en la LOTTT. Por lo que a partir de esa fecha, debemos entender, a los efectos del Impuesto Sobre la Renta, que las remuneraciones objeto del gravamen a las Personas Naturales serán los Salarios devengados de forma regular y permanente. Quedando excluidos aquellas percepciones de carácter accidental y las que la ley establezca que no tienen carácter salarial, tal y como se muestra en la sentencia, aunque la Ley de ISLR siga mostrando una redacción distinta.

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Criterio de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT.

En base a esta sentencia, la Administración Tributaria asumió el siguiente criterio.

En resumen, en lo que se refiere a los Salarios, desde el punto de vista del ISLR se debe considerar todos los conceptos que tengan naturaleza Salarial, excluyéndose aquellos conceptos considerados como accidental, tal como lo establece el Articulo 31 de la citada sentencia.

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http://www.seniat.gob.ve/portal/page/portal/MANEJADOR_CONTENIDO_SENIAT/02NORMATIVA_LEGAL/2.6DOCTRINA/CRITERIOS_ISLR_05_Interpretacion_art_31_LISLR.pdf

https://www.facebook.com/groups/46037839891/10152176713574892/

Fuente: www.seniat.gob.ve

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3.- Salario como Costo Admitidos

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3.- El Salario como Costo Admitido

El Salario es considerando uno de los elementos para la determinación de la Renta Bruta y de la Renta Neta Fiscal. En el primer caso como parte de los costos si se trata de una empresa del sector manufacturero ( Mano de Obra Directa e Indirecta) y en el segundo como un gasto deducible.

El Salario como elemento del Costo de los Productos manufacturados.

En los costos de manufactura, el Salario es uno de los elementos que junto con la materia prima y los costos indirectos de fabricación conforman el valor de los productos que se comercializaran.

El articulo 21 de la Ley ISLR reconoce dos tipos de costos. Estos son los costos de los productos enajenados y de los servicios prestados:

Artículo 21. La renta bruta proveniente de la venta de bienes y servicios en general y de cualquier otra actividad económica, se determinará restando de los ingresos brutos computables señalados en el Capítulo I del presente Título, los costos de los productos enajenados y de los servicios prestados en el país, salvo que la naturaleza de las actividades exija la aplicación de otros procedimientos, para cuyos casos esta misma ley establece las normas de determinación.

En concordancia con este articulo 21 el Reglamento en su articulo 38 indica como se determinan:

Artículo 38. El costo de los bienes adquiridos o producidos por el contribuyente será determinado así:

…(omisis)…

3.- El de los bienes producidos será igual a la suma de los costos del material directo utilizado y de la mano de obra directa más los gastos indirectos de producción. El costo del material directo se determinará conforme a lo dispuesto en los ordinales 1° y 4° de este artículo, según el caso.

La literatura contable, en especial de Contabilidad de Costos, considera los salarios indirectos como un elementos del costo de los productos manufacturados. En conclusión, para una entidad que se dedica a la manufactura, los Salarios relacionados se consideran elemento de costos, en su forma de Mano de Obra Directa (MOD) o Costo Indirecto de Fabricación (CIF)

En este sentido, se habla de un costo admitido para efectos de determinar la Renta Bruta.

Lectura obligatoria:En las normas contables, en Venezuela a partir de los ejercicio que se inicien el 01-11-2011, para el reconocimiento, medición y revelación de las partidas que conforman los costos de manufactura y los inventarios se debe aplicar lo establecido en las NIIF para las PYMES, Sección 13. Esta se puede obtener ingresando a la pagina de la FCCPV.

Costos de transformación13.8 Los costos de transformación de los inventarios incluirán los costos directamente relacionados con las unidades de producción, tales como la mano de obra directa.

También incluirán una distribución sistemática de los costos indirectos de producción variables o fijos, en los que se haya incurrido para transformar las materias primas en productos terminados. Son costos indirectos de producción fijos los que permanecen relativamente constantes, con independencia del volumen de producción, tales como la depreciación y mantenimiento de los edificios y equipos de la fábrica, así como el costo de gestión y administración de la planta. Son costos indirectos variables los que varían directamente, o casi directamente, con el volumen de producción, tales como los materiales y la mano de obra indirecta.

Costos excluidos de los inventarios13.13 Son ejemplos de costos excluidos del costo de los inventarios y reconocidos como gastos en el periodo en el que se incurren, los siguientes:(a) Importes anormales de desperdicio de materiales, mano de obra u otros costos de producción.(b) Costos de almacenamiento, a menos que sean necesarios durante el proceso productivo, previos a un proceso de elaboración ulterior.(c) Costos indirectos de administración que no contribuyan a dar a los inventarios su condición y ubicación actuales.(d) Costos de venta

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(2) Mano de obra Indirecta. No interviene de forma directa en la elaboración del producto.

(2) Mano de obra Indirecta. No interviene de forma directa en la elaboración del producto.

Presentación del Salario como elemento del Costo de manufactura en la Declaración de ISLR

El formulario electrónico presenta las casillas correspondientes para ubicar el Salario cuando este tiene la forma de Mano de Obra Directa (1) y de Costo Indirecto de Fabricaron (2).

La norma tributaria no lo señala de forma expresa, sin embargo, para que estos egresos sean calificados como Salario, deben cumplir con los supuestos establecidos en la LOTTT, con todo lo que eso implica, en especial lo relativo a los sub sistemas de seguridad social (SSO, FAO, INCES, etc)

(1) Mano de Obra Directa. Que interviene de forma directa en la elaboración del producto

(1) Mano de Obra Directa. Que interviene de forma directa en la elaboración del producto

La Contabilidad de Costos

se ocupa de la cuantificación

y registro de los elementos

constitutivos de los

productos que elabora una

entidad.

Artículos recomendados:Costos en una empresa industrialCostos en una empresa comercializadoraLa contabilidad de costosEl análisis financiero de una empresaLos presupuestos de una empresa

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El Salario como elemento del Costo en la Prestación de Servicios.

Si la entidad se dedica a la prestación de servicios, tal seria el caso de hoteles, peluquerías, clínicas u cualquier entidad donde el proceso se fundamenta en la aplicación de mano de obra especializada que se traduce en bienes de consumo o de intangibles que satisfacen necesidades de los usuarios o consumidores.

En el articulo 21 de la Ley ISLR ya mencionado, contempla como se determina la renta bruta para el caso de prestación de servicios. En concordancia con esto el Reglamento en el articulo 42 señala cuales son lo costos a ser considerados:

Artículo 42. El costo de los servicios prestados a que se refiere el artículo 21 de la Ley, estará representado por el monto de todos aquellos egresos aplicables al ejercicio que, de manera directa, sean necesarios para su prestación.

La clave para determinar si un egreso es parte del costo del servicio prestado, es que el mismo este directamente relacionado. Si es el caso de un hotel, podríamos citar entre otros el costo del personal de mantenimiento de las habitaciones, comúnmente denominadas Camareras, ya que este personal interviene directamente en el servicio de hospedaje.

Nuevamente la Contabilidad de Costos juega un papel fundamental para la determinación de los importes a considerar, no existe otra forma.

Presentación del Salario como elemento del Costo de la prestación de Servicios en la Declaración de ISLR

En el caso de prestación de servicios, se debe acumular todos aquello egresos directamente relacionados en las distintas cuentas que al final se sumaran y presentaran en la declaración de ISLR en la casilla No. 33 ( Costo de Prestación de Servicios)

Es practica común que algunos elementos del costo de la Prestación de los Servicios se confundan con gastos y sean presentados en la sección de “Gastos” en el formulario electrónico. Matemáticamente no generaría alteración alguna de monto total, pues en ambos casos, como costo o como gasto, sustraen el ingreso, pero la presentación no es la adecuada y estaríamos mostrando cifras que no se ajustan a la realidad.

El extracto del formulario que mostramos a continuación presenta un error de origen, donde se lee “Presentación” se debe entender “Prestación”

13.14 En la medida en que los prestadores de servicios tengan inventarios, los medirán por los costos que suponga su producción. Estos costos consisten fundamentalmente en mano de obra y otros costos del personal directamente involucrado en la prestación del servicio, incluyendo personal de supervisión y otros costos indirectos atribuibles.

La mano de obra y los demás costos relacionados con las ventas, y con el personal de administración general, no se incluirán, pero se reconocerán como gastos en el periodo en el que se hayan incurrido. Los costos de los inventarios de un prestador de servicios no incluirán márgenes de ganancia ni costos indirectos no atribuibles que, a menudo, se tienen en cuenta en los precios facturados por los prestadores de servicios.

NIIF para las PYMESCosto de los inventarios para un prestador de servicios

Cuando se trata de una empresa de servicio, lo usual es denominar costos solamente a los costos incurridos en la prestación del servicio.

Estos costos están conformados por los siguientes elementos:

Costos en una empresa de

servicio

Costos de Suministros diversosCostos conformados por las compras que realiza la empresa para poder brindar dar el servicio.

Costos de Mano de Obra por el servicioCostos conformados por los sueldos de los trabajadores que ofrecen el servicio.

Costos IndirectosCostos conformados por elementos que intervienen indirectamente en la prestación del servicio, tales como: depreciación, energía, agua, teléfono, alquileres, mantenimiento, reparaciones, etc.

La contabilidad de costos no tiene un método o sistema estándar, sino que la empresa adapta el método o sistema que más le convenga de acuerdo a sus necesidades u objetivos.

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4.- Salario como Gatos Deducibles

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4.- El Salario como Gasto Deducible.

En la Ley de ISLR, el articulo 27 establece las condiciones y los conceptos a ser considerados para obtener el Enriquecimiento gravable. Entre estos destacan los Salarios, como uno de los conceptos, entre otros.

Cuando se analizo el concepto Salaria como ingreso, el Articulo 31 fue objeto de modificación a través de una sentencia del TSJ. No obstante no se hacer referencia alguna al mencionado articulo 27.

Artículo 27. Para obtener el enriquecimiento neto global se harán de la renta bruta las deducciones que se expresan a continuación, las cuales, salvo disposición en contrario, deberán corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir el enriquecimiento:

1.- Los sueldos, salarios, emolumentos, dietas, pensiones, obvenciones, comisiones y demás remuneraciones similares, por servicios prestados al contribuyente, así como los egresos por concepto de servicios profesionales no mercantiles recibidos en el ejercicio.

…(omisis)

22. Todos los demás gastos causados o pagados, según el caso, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir la renta.

Es amplia la gama de conceptos a considerar relacionados con las remuneraciones, es por ello importante definir a quien y que paga la organización para así determinar si encuadra en los conceptos indicados en el numeral 1 de este articulo.

La Ley de ISLR, fue redactada bajo la antigua Ley Orgánica del Trabajo, hoy día la nueva LOTTT, como ya fue analizado, contiene la definición clara de Salario, de allí que es importante determinar los conceptos que la organización paga a su personal y si estos encuadra en dicha definición:

En el encabezado del Articulo 27 señala las condiciones de deducibilidad:

1.-Causado2.- No imputables al costo3.- Normal y Necesario4.-Hechos en el país5.- Con objeto de producir el enriquecimiento

El Salario debe cumplir con estos supuestos para ser considerado como una deducción.

Es practica común que algunas organizaciones realicen pagos sin el debido cuidado, tal es el caso del personal contratado sin cumplir con los supuestos indicados en la LOTTT o realicen pagos a personas naturales que no realizan ningún servicio a la organización, tal es el caso de familiares de los accionistas o directores.

Eventualmente realizan pagos ordenados por la Directiva de la entidad a favor de éstos, que son cargados a gastos, pretendiendo ser rebajados como gasto y reconocidos como deducción, como por ejemplo bonificaciones, asignaciones que nada tienen que ver con las actividades propias de la organización.

Observe este organigrama tomado al azar en la web:

Asamblea de Accionista: Reciben dividendos por el capital aportado, estos tienen un tratamiento especial y no representa una remuneración.

Junta Directiva: Son nombrados por la Asamblea de Accionistas, quienes a su vez les asignan su remuneración, la cual puede asumir la forma de dieta, emolumento o similares. Estos conceptos no pueden ser considerados como Salario, a menos que los designados asuman a su vez cargos ejecutivo, es decir, que no solo tomen decisiones, sino que también las ejecuten. En este caso pasarían a forma parte de la nomina de la empresa con la figura de Trabajadores de Dirección.

Las decisiones tomadas por los Accionistas deben estar asentadas en el Libor de Junta de Accionistas, en este libro debe registrarse la designación y la remuneración de la junta Directiva.

El Código de Comercio regula este tipo de decisiones, cuando se trata de Sociedades Mercantiles, otras formas asociativas, según la ley que las regule o sus estatutos.

Gerencia General: Forma parte del personal operativo, reciben por sus servicios un salario, ya que es un personal bajo relación de dependencia.

Subordinados: Personal que reporta a la Gerencia General, esta bajo relación de dependencia, reciben salarios por sus servicios.

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No obstante, el mismo articulo 27, en sus parágrafos Primero, Segundo y Tercero, condicionan el reconocimiento como gasto deducible los pagos efectuados por concepto de Salarios y similares:

Parágrafo Primero: No se admite la deducción de remuneraciones por servicios personales prestados por el contribuyente, su cónyuge o sus descendientes menores. A este efecto también se consideran como contribuyentes los comuneros, los socios de las sociedades en nombre colectivo, los comanditantes de las sociedades en comandita simple y a los socios de sociedades civiles e irregulares o de hecho. Tampoco se admite la deducción de remuneraciones asignadas a los gerentes o administradores de las mencionadas sociedades o comunidades, cuando ellos tengan participación en las utilidades o pérdidas líquidas de la empresa.

4.1.- Remuneración a Directivos y Gerentes.

La estructura organizativa de cada empresa es diferente, es común que no se contemple la figura del Comisario, auditores externos, quienes son designados por la Asamblea de Accionistas y que reciben Honorarios por los servicios profesionales que prestan.

En muchas organizaciones se ha desvirtuado la relación laboral y con sus directivos, de allí que se realicen pagos que no encuadren en lo normal y necesario, y que en nada contribuyen a la producción del enriquecimiento.

En algunas sociedades mercantiles, los accionistas, o alguno de ellos asumen la figura de Directores y además son los que gerencian la entidad, a los cuales se les efectúan pagos, y que por la ambigüedad de los cargos que ocupan no se registran adecuadamente.

Es importancia asociar la remuneración con cada cargo o función y que esta cumpla con los extremos de ley, y así evitar el rechazo Administración Tributaria en caso de una fiscalización. Es el caso de las asignación a la Junta Directiva, que en algunas empresas no están conforme a lo depuesto en el Código de Comercio

Lo recomendable es advertir a la directiva de las consecuencias, no solo mercantiles, sino las tributarias, recomendando realizar una planificación fiscal antes del inicio del ejercicio fiscal. Si se realizaron pagos que no cumplan con los supuestos de ley, como serian los pagos por bonificaciones extraordinarias que no están debidamente documentadas. Lo mas sensato seria que el mismo contribuyente concilie estos pagos excluyéndolos como gastos deducibles.

Este parágrafo primero, sin duda alguna esta referido a las firmas personales y profesionales independientes, quienes giran su actividad económica con su propio nombre. Entendemos que la ganancia que obtiene forma parte de su patrimonio personal. Para efectos del ISLR lo asignado como salario para el mismo y su cónyuge o descendientes no se reconoce como gasto (1) y pasaría a ser, si es el caso, una partida de conciliación (2) que aumenta la renta gravable.

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Se omiten otras cifras con la intención de mostrar como se manejarían los salarios no deducibles en la declaración de ISLR.

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Ejemplo:La firma Panadería Reyes , RIF V-0640612-5, durante el 2013 realizo pagos por concepto de salarios a Jesús Reyes (Propietario) , Pedro Reyes (hijo) y Paola Prado (Esposa) que ascienden a Bs. 123.900,00

Este parágrafo no solo aplica a firmas personales, que son regidas por el Código de Comercio (Articulo 10), también es aplicable a los profesionales independientes que manejen consultorios, despachos o escritorios contables, jurídicos y similares.

En caso que no se registre importes por este concepto, la utilidad para efectos de la determinación de la Renta neta, no mostraría partida de conciliación por este concepto.

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Artículo 54. La cantidad total admisible como deducción por todos los sueldos y demás remuneraciones similares pagados a los comanditarios de las sociedades en comandita simple y a los directores, gerentes y administradores de compañías anónimas y contribuyentes asimilados a éstas, así como a sus cónyuges y descendientes menores, en ningún caso podrá exceder del quince por ciento (15%) del ingreso bruto obtenido por la empresa en el ejercicio gravable, determinado de acuerdo con las normas establecidas en la Ley, y en los dos primeros Capítulos de este Título.

Parágrafo Primero. A falta de ingreso bruto se tomará como punto de referencia los correspondientes al ejercicio inmediatamente anterior y, en su defecto, los aplicables a empresas similares.

Parágrafo Segundo. Se entenderá por directores, gerentes y administradores a los fines de este artículo, quienes sean designados como tales conforme a su documento Constitutivo y Estatutos, Código de Comercio y las demás personas que tengan a su cargo la dirección o gestión general de los negocios de la sociedad. Igualmente se considerarán como gerentes o administradores las personas que desempeñen funciones gerenciales en la empresa y obtengan una remuneración anual superior al setenta y cinco por ciento (75%) de la obtenida por igual concepto por cualesquiera de los directores, gerentes o administradores generales de la misma sociedad.

El Parágrafo Segundo del Articulo 27, esta dirigido a las Sociedades Mercantiles y similares y debe ser analizado en conjunto con el Articulo 54 del Reglamento.

Parágrafo Segundo: El total admisible como deducción por sueldos y demás remuneraciones similares pagados a los comanditarios, a los administradores de compañías anónimas y a los contribuyentes asimilados a éstas, así como a sus cónyuges y descendientes menores, en ningún caso podrá exceder del quince por ciento (15%) del ingreso bruto global de la empresa. Si tampoco existiere ingreso bruto, se tomarán como puntos de referencia los correspondientes al ejercicio inmediatamente anterior y, en su defecto, los aplicables a empresas similares.

Este parágrafo, limita las remuneraciones a los Administradores de las Compañías Anónimas, incluyendo su cónyuges y descendientes menores. El monto pagado por este concepto no puede exceder del 15% del ingreso bruto global. Se debe entender como ingreso bruto global, aquel obtenido por el contribuyente que son gravables con el impuesto (Articulo 5 y Articulo 16)

Ahora bien, el Articulo 54 del Reglamento, establece prácticamente los mismos supuestos que el parágrafo primero del Articulo 27, y amplia lo relativo a que debemos entender como Directores, Administradores y Gerentes.

Trabajador o trabajadora de direcciónArtículo 37. Se entiende por trabajador o trabajadora de dirección el que interviene en la toma de decisiones u orientaciones de la entidad de trabajo, así como el que tiene el carácter de representante del patrono o patrona frente a otros trabajadores, trabajadoras o terceros, y puede sustituirlo o sustituirlas, en todo o en parte, en sus funciones.

Ejemplo:Eventravel, C.A. realizo pagos por los siguientes conceptos:

Eventravel, C.A. se dedica a la prestación de servicios turísticos y organización de eventos corporativos.

El ingreso empresa fue de Bs. 5.550.900,00. Incluyen Bs. 1.200.000,00 por concepto de arrendamientos de un local comercial. A la fecha de cierre por este concepto solo se recibió Bs. 900.000,00.

Se pide:a.- Determinar el Ingreso Global Brutob.- Remuneraciones deduciblesc.- Excedente de remuneración

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En el caso de Sociedades Mercantiles, determinar el monto de los conceptos deducibles requiere de mucha atención y manejo adecuado de las normas tributarias.

Para resolver el caso planteado primero debemos tener claro que los ingresos brutos son aquellos que cumplan con los supuestos de disponibiidad:

1.-Ingresos Contables:

2.-Ingresos Brutos Disponibles:

3.-Determinación del 15% a deducir por concepto de Remuneración a la Junta Directiva

4.-Determinación del excedente de remuneraciones.

Respuestas:

a.- Determinar el Ingreso Global Bruto: Bs. 6.450.900,00

b.- Remuneraciones deducibles : Bs.967.865,00 c.- Excedente de remuneración: Bs. 180.865,00

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Este parágrafo primero, sin duda alguna esta referido a las firmas personales y profesionales independientes, quienes giran su actividad económica con su propio nombre. Entendemos que la ganancia que obtiene forma parte de su patrimonio personal. Para efectos del

Para finalizar, la Administración Tributaria dispone de la facultad de limitar las remuneraciones a deducir si estas no son razonables comparados con otras empresas similares que hagan presumir que se trata de un reparto de utilidades.

Parágrafo Tercero: La Administración Tributaria podrá reducir las deducciones por sueldos y otras remuneraciones análogas, si el monto de éstos comparados con los que normalmente pagan empresas similares, pudiera presumirse que se trata de un reparto de dividendos. Igual facultad tendrá la Administración Tributaria cuando se violen las disposiciones establecidas en el artículo 27 de la Ley Orgánica del Trabajo en cuyo caso podrá rechazar las erogaciones por salarios y otros conceptos relacionados con el excedente del porcentaje allí establecido para la nómina de personal extranjero.

Son muchas las consideraciones que se deben tomar en cuenta para que el gasto por concepto de salarios puedan ser considerados como Costo Admitido o Gasto Deducible, no solo que cumplan con los supuestos y limitaciones del articulo 27 y del reglamento, también con las regulaciones establecidas en la LOTTT y en el caso de sociedades mercantiles con le Código de Comercio.

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Este material ha sido preparado solo con la finalidad de servir de guía para el adecuado manejo de los salarios en el ISLR. Se baso en la Ley de ISLR y su reglamento. También en la experiencia propia y material de otros colegas. Seria de gran aporte sus comentarios y opiniones

Envíenos su aporte para tomarlo en cuenta en próximos boletines y si quiere ser parte de esta iniciativa envíenos su escrito para incluirlo en ediciones futuras.

José Orlando Trejofundices@gmail.com