Diario La Ley La Conformidad

WOLTERS KLUWER ESPAÑA, S.A. no se identifica necesariamente con las opiniones y criterios vertidos en los trabajos publicados.

Año XXXII • Número 7728 • Jueves, 3 de noviembre de 2011 www.diariolaley.es

DoctrinaA vueltas con los pagos fraccionados en el Impuesto sobre Sociedades

Esquemas LegalesConformidad con la acusación en el proceso

TRIBUNALA LEY 17371/2011

Claves de la reforma del artículo 135: Derecho constitucional para financieros (sobre joyas, collares y relojes)José Luis PALMA FERNÁNDEZ Socio de Gómez-Acebo & Pombo Abogados S.L.P.Letrado del Consejo de Estado

En los meses de agosto y septiembre de 2011 hemos asistido a la tramitación de una modificación normativa constitucional más rápida de la historia del parlamentarismo español. Contando todas las Constituciones desde 1812 a 1978 no ha habido nada parecido. Se ha hecho al amparo de una situación de excepcionalidad económica y con acogimiento expreso del procedimiento de lectura única, sustrayéndose del procedimiento de reforma constitucional del art. 168 CE y acogiendo el muy especial del art. 167 CE. El presente artículo analiza cómo se ha efectuado esa modificación y qué mensaje pretende dar al exterior.

I. LOS ANTECEDENTES

H ay poca discusión sobre que la Constitución Espa-ñola es una pequeña joya normativa que, habida cuenta de lo complejo de la nación y los nacionales

a los que se nos aplica, llama poderosamente la atención por su capacidad de resistir incólume el paso del tiempo.

O si no, apréciese como desde que BRYCE estableciera qué se entiende por una Constitución rígida, la nuestra empezaba a ser su más perfecto ejemplo (que siempre antes lo fue la de los Estados Unidos de América), pues solo había sido capaz de ser alterada en una sola ocasión desde 1978 (en 1992 y en su art. 13.2 en relación al sufragio activo y pasivo en las elecciones municipales).

Las motivaciones financieras para optimizar la consideración externa de lo que históricamente se denominó el «crédito de la nación» y ahora se ha dado en denominar «estabilidad presupuestaria» no necesitan muchas explicaciones. El Esta-do Social de Derecho, nada menos, precisa la salvaguardia económica simplemente para existir. La Unión Económica y Monetaria Europea (repárese que está escrito con letras mayúsculas) exige que la confianza en la estabilidad de la economía española sea garantizada a medio y largo plazo. Porque a corto plazo ya se modifica el 135 de la Constitución exactamente en 1 mes y un día (desde la publicación en el Boletín Oficial de las Cortes Generales de la Proposición de Reforma el 26 de agosto de 2011 hasta su publicación en el Boletin Oficial del Estado el 27 de septiembre).

A ver cómo se ha hecho dedicaremos los siguientes párrafos.

II. EL PROCEDIMIENTO

Piénsese que estamos prácticamente ante la más rápida tra-mitación de una modificación normativa constitucional de la historia del parlamentarismo español. Contando todas las Constituciones desde 1812 a 1978 (que han visto repúblicas, monarquías, regímenes dictatoriales y cuatro guerras civi-les, entre otras lindezas) no ha habido nada parecido a lo que hemos vivido el mes de agosto-septiembre de 2011, al amparo de una situación de excepcionalidad económica y con acogimiento expreso del procedimiento de lectura única, sustrayéndose del procedimiento de reforma constitucional del art. 168 CE y acogiendo el muy especial del art. 167 CE.

Iluminados por esta velocidad, entendemos perfectamente el enfado de los grupos minoritarios con la tramitación si —más

sumario

Claves de la reforma del artículo 135: Derecho constitucional para financieros (sobre joyas, collares y relojes)José Luis PALMA FERNÁNDEZ 1

A vueltas con los pagos fraccionados a realizar por las empresas en el Impuesto sobre Sociedades tras la aprobación del Real Decreto-Ley 9/2011, de 19 de agostoJuan CALVO VÉRGEZ 3

Conformidadcon la acusación en el procesoMaría Lourdes SOTO RODRÍGUEZ 12

Condena a la aseguradora a pagar intereses legales de la diferencia entre la cantidad consignada y la reconocida en la sentencia, desde la fecha de interposición de la demanda 15Restricción de movimientos a la ex pareja obligándola a permanecer en la vivienda familiar para impedir la solicitud de ayuda a terceros: coacciones versusdetención ilegal 15

3652K178173652K17817

Tribuna

3 12

Doctrina

Esquemas Legales

Jurisprudencia

WOLTERS KLUWER ESPAÑA, S.A. no se identifica necesariamente con las opiniones y criterios vertidos en los trabajos publicados.

Tribunal Superior de Justicia de Les Illes Balears

lasentenciadeldíaPlena legalidad de la exigencia de conocimiento del catalán para acceder a puestos en la función pública

Ponente: Delfont Maza, P.10

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2 3 de noviembre de 2011

allá del rifirrafe político cotidiano— lo ubicamos en el entorno de la defensa del sistema de constituciones rígidas, porque la permanencia de las Constitu-ciones protege a las minorías de la do-minación inconsiderada de las mayorías absolutas, siendo de gran importancia las formalidades que oponen obstáculos.

III. UN NUEVO PRINCIPIO CONSTITUCIONAL

La principal aportación del nuevo art. 135.1 está constituida por la entroni-zación de la estabilidad presupuestaria con el rango de principio constitucional.

A nadie se le oculta su transcendencia: los principios constitucionales son luz y guía de la interpretación del texto cons-titucional. Y de todo el ordenamiento jurídico que de ellos se derivan y que a ellos se somete.

Relevancia jurídica indiscutible por-que por encima de los Estatutos de las Comunidades Autónomas estamos hablando de la superior jerarquía nor-mativa constitucional, donde no llegan los anteriores, aprobados como leyes orgánicas. Mucho se han acordado —y dolido— de ello algunos intervinien-tes en Congreso y Senado. En síntesis práctica para nuestro trabajo ordinario, cualquier impugnación jurisdiccional de normas presupuestarias de cualquier Administración fundada en el art. 135 CE disfruta de motivación suficiente para ser seriamente considerada al anclarse en un principio constitucional incondicionado.

IV. LA REGULACIÓN DE LA ESTABILIDAD PRESUPUESTARIA

Discretamente inserto en el Título VII («Economía y Hacienda»), el previo art. 135 era un mero recordatorio rei-terado por casi todas las constituciones españolas desde 1812 con un contenido bastante soso. Se limitaba a recordar los tres principios del tradicional instituto del endeudamiento público: la deuda es un ingreso público (otro más), debe regularse por ley ordinaria y su funda-mento se encuentra en la capacidad del Estado para generar confianza en los prestamistas. Un puro obiter dictaconstitucional sin más trascendencia.

Durante la fulgurante tramitación par-lamentaria, las enmiendas de los grupos minoritarios para reformar los arts. 131 y 133 CE fueron rechazadas. Igualmente desestimadas o inadmitidas a trámite fueron las proposiciones para recordar la singularidad de los regímenes fora-les, o la especificidad de Cataluña o

Canarias. No se pierda de vista —para la conclusión que luego se verá— el extremo literal de una propuesta rela-tivo a que «el impulso causante de la reforma, además de las presiones de los mercados y las turbulencias bursátiles y financieras del momento, tiene su ori-gen en la reciente decisión conjunta de la canciller alemana, Ángela Merkel, y del presidente francés, Nicolás Sarkozy, el pasado día 16 de julio».

Y todo se aprobó en lectura única, sin estimar la solicitud de referéndum del art. 167.3 CE, porque los parlamenta-rios disidentes no alcanzaron la décima parte de los miembros de cualquiera de las Cámaras.

Así pues, la reforma sale adelante cen-trada exclusivamente en un nuevo art. 135, en los mismos y exactos tér-minos en que entró en las Cortes Gene-rales la propuesta remitida por los dos grupos parlamentarios mayoritarios.

Y menuda vuelta de tuerca supone el nuevo art. 135 respecto a los tres principios preexistentes: la estabilidad presupuestaria representa ahora la vin-culación y sumisión de toda la deuda pública (de Estado y Comunidades Au-tónomas), debe regularse por una ley orgánica y su fundamento está en los márgenes establecidos por la Unión Eu-ropea para sus Estados Miembros.

Ello abre el paso a una sólida cuerda de sujeción trenzada con sucesivos niveles de control. Reparemos en ellos.

El nuevo mandato (ya no es un recor-datorio) se abre —primer nivel de con-trol— con la admonición de que se dirige a «Todas las Administraciones Públicas» (art. 135.1). Porque no sólo se aplicará al Estado y al collar de perlas de las 17 Co-munidades Autónomas sino al Cabildo de Tenerife, al Ayuntamiento de Albacete o a la Diputación Provincial de Málaga. La obligación es directa e inmediata, no so-metida a interpretación alguna. Para ellos y cualesquiera de sus entes dependientes.

El segundo nivel de control viene de la mano de hallarse todo sometido al su-

perior yugo del principio de estabilidad presupuestaria marcado por la Unión Europea, del que deriva directamente el «déficit estructural», cuya fijación máxima permitida al Estado habrá de realizarse por ley orgánica. Recuérdese que, convenientemente blindada como mecanismo cualificado, la ley orgánica requiere «mayoría absoluta del Con-greso» (art. 81 CE) y queda bastante lejos de la acción ordinaria del Go-

bierno mediante Decreto Ley (art. 86.1 CE).

El tercer nivel de control re-produce el mismo contenido que había antes: seguirá siendo una ley interna ordinaria la que autorice a Estado y Comunida-des Autónomas a emitir deu-da pública o contraer crédito (art. 135.3 CE), pero se añade que el volumen de deuda pú-blica del conjunto no podrá superar el valor de referencia establecido en el Tratado de Funcionamiento de la Unión

Europea. Esa es la clave de arco del nuevo sistema: la suma de las partes debe respe-tar el límite conjunto marcado a España.

Y una excepción a la regla: solo podrán superarse los límites de déficit estruc-tural y volumen de deuda «en caso de catástrofes naturales, recesión eco-nómica o situaciones de emergencia extraordinaria que escapan al control del Estado y perjudiquen considera-blemente la situación financiera o la sostenibilidad económica o social del Estado». Pero para evitar la tradicional capacidad hermenéutico-creativa de algunos financieros y financiadores se sujeta su apreciación nada menos que a la mayoría absoluta de los miem-bros del Congreso de los Diputados. En definitiva, incluso para interpretar el derecho excepcional derivado hay que obtener algo muy parecido a una nueva Ley Orgánica.

V. EL ENSAMBLAJE DEL SISTEMA Y EL MENSAJE FINANCIERO EXTERNO

El complejo artificio financiero puesto en marcha por el art. 135 no está con-cluido. Faltan un complemento norma-tivo y un recordatorio. El primero es la ley orgánica que desarrollará los princi-pios del art. 135. El segundo una orden directa a las Comunidades Autónomas.

Y aquí hallamos reeditada la tradicional técnica normativa nacional de los decre-tos legislativos: la ley delegante (el art. 135) fija los límites del complemento posterior (la Ley Orgánica), para evitar las acostumbradas debilidades, olvidos e iluminaciones de quien complete la

tarea previa. Y le señala los extremos inolvidables y su superior exigencia constitucional: en todo caso habrá que atender a la distribución de los límites de déficit y deuda entre Administraciones, las excepciones a los mismos, la correc-ción de las desviaciones, la metodolo-gía de cálculo del déficit estructural y la responsabilidad de cada Administración Pública en caso de incumplimiento de los objetivos de estabilidad.

No es nuevo este proceder de reenvío a una ley orgánica posterior: ya se hizo con la LO 8/1980, de 22 de septiembre, de Financiación de las Comunidades Autónomas en desarrollo del art. 153 CE. Y el sistema de garantía estatal de la autonomía financiera en relación a las Comunidades Autónomas acaba de ser expresamente validado por el Tribunal Constitucional en su muy reciente STC 134/2011, de 20 de julio. Obsérvese que es el mes anterior a la Proposición de Reforma.

También le fija dos plazos al reenvío (para lo que recurren a una disposición adicional única de la reforma, que no se inserta en la Constitución pero ga-rantiza la aplicación de su contenido): uno para la aprobación de la nueva Ley Orgánica (30 de junio de 2012) y otro para la entrada en vigor de los límites de déficit estructural del art. 135.2 CE, lo que demorará hasta 2020.

El cierre del conjunto contiene un aviso a navegantes: las Comunidades Autó-nomas deben adoptar las disposiciones que procedan para la aplicación efecti-va del «principio de estabilidad en sus normas y decisiones presupuestarias». Es una redundancia jurídica porque este apartado sobraba por completo: resulta la consecuencia lógica del principio de jerarquía normativa constitucional. Re-sultando que era sobreentendido, cal-cúlese que mensaje se deriva de que se haya recordado expresamente.

Cabe decir finalmente que puede que la reforma hubiera sufrido algunas ob-jeciones desde un examen técnico que hubieran podido hacer Loewenstein, Laband o Jellineck sobre el conjunto de la modificación normativa. Pero nadie se acordó de ellos en la tramitación constitucional.

Quizás sea más significativo el hecho de que la canciller Merkel o el Presidente Sarkozy —líderes europeos reiterada-mente invocados expresamente en la tramitación— hayan felicitado expre-samente a España por haber hecho los deberes a tiempo con la reforma del art. 135 CE. Tal es la conclusión práctica fi-nal que atestigua la viabilidad del nuevo mecanismo implantado en el cada vez más veterano reloj constitucional. ■

Solo podrán superarse los límites de déficit estructural y volumen de deuda «en caso de catástrofes naturales, recesión económica o situaciones de emergencia extraordinaria que escapan al control del Estado y perjudiquen considerablemente la situación financiera o la sostenibilidad económica o social del Estado»

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Los textos completos de los documentos extractados están disponibles en www.diariolaley.es

DoctrinaA vueltas con los pagos fraccionados en el Impuesto sobre Sociedades

LA LEY 15838/2011

A vueltas con los pagos fraccionados a realizar por las empresas en el Impuesto sobre Sociedades tras la aprobación del Real Decreto-Ley 9/2011, de 19 de agostoJuan CALVO VÉRGEZProfesor Titular de Derecho Financiero y TributarioUniversidad de Extremadura

El presente trabajo tiene por objeto analizar las múltiples cuestiones que, de un tiempo a esta parte, se han venido suscitando en relación con la realización de los pagos fraccionados por parte de las empresas en el Impuesto sobre Sociedades, especialmente tras la aprobación del RDL 9/2011, de 19 de agosto, de medidas para la mejora de la calidad y cohesión del sistema nacional de salud, de contribución a la consolidación fiscal, y de elevación del importe máximo de los avales del Estado para 2011. Tras un análisis preliminar de la regulación aplicable y de la reciente doctrina administrativa elaborada al respecto es objeto de estudio el contenido y alcance de las medidas adoptadas en el citado RDL 9/2011.

de ser aplicados a diversas entidades (mutuas de seguros generales, socie-dades de garantía recíproca, sociedades cooperativas, entidades exentas, socie-dades y fondos de inversión, fondos de pensiones, fundaciones, etc.), reconoci-dos en la propia Ley del Impuesto o, en su caso, en leyes especiales.

Como seguramente se recordará, a raíz de la aplicación de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, reguladora del Im-puesto sobre la Renta de las Personas Físicas (LIRPF) se dispuso que la reduc-ción operada en el tipo impositivo del Impuesto fuese acompañada de una progresiva eliminación de determinadas bonificaciones y deducciones que pro-vocan efectos distorsionadores, mante-niéndose únicamente aquellas que per-siguen eliminar una doble imposición, logrando así una mayor equidad en el tributo. La mayoría de las deducciones fueron objeto de una reducción paula-tina hasta su completa desaparición a partir del año 2011. Con efectos desde el 1 de enero de 2011 se prevé la de-rogación de las siguientes deducciones en la cuota del Impuesto: deducción por fomento de las tecnologías de la infor-mación y la comunicación; deducción por fomento de las actividades de ex-portación; deducción por inversiones en sistemas de navegación y localización de vehículos y plataformas de accesos para personas discapacitadas en vehícu-los de transporte público de viajeros por carretera; deducción por inversio-nes y gastos en servicios de guardería para hijos de empleados; deducción por inversiones medioambientales, o la deducción por gastos de formación profesional; y deducción por creación de empleo para discapacitados.

En todo caso la cuota resultante de la aplicación de este conjunto de de-ducciones tendrá la denominación de «cuota líquida», deduciéndose de ella las cantidades ya ingresadas por reten-ciones sufridas o fraccionamientos de pago realizados. Siendo el resultado positivo, la cuota a ingresar recibiría la denominación de cuota diferencial. En cambio, si fuese negativa se devolvería el exceso con el límite máximo de las retenciones sufridas y de los pagos frac-cionados realizados (1).

En el caso concreto de los pagos frac-cionados establece la norma la obliga-ción para las entidades de realizar pagos fraccionados a cuenta del ingreso que hayan de efectuar al presentar en su día la declaración-liquidación. De confor-midad con lo dispuesto por el art. 45 del TRLIS, durante los primeros veinte días de abril, octubre y diciembre, los sujetos pasivos sometidos a obligación personal y aquellos que tengan obliga-ción real de contribuir y que cuenten con establecimiento permanente han

de realizar un pago fraccionado a cuen-ta de la liquidación correspondiente al período impositivo que esté en curso el día uno de tales meses.

El cálculo de la cantidad a ingresar ha de realizarse optando por uno de los métodos que a continuación se deta-llan si bien, una vez elegido uno de ellos, no se podrá variar en el mismo período impositivo.

Al amparo del primer método previs-to al efecto, la base para proceder al cálculo queda determinada por la cuota íntegra del último período impositivo cuyo plazo reglamentario de declara-ción estuviese vencido el primer día de los veinte naturales, minorada en el conjunto de las deducciones y bonifi-caciones, así como en las retenciones e ingresos a cuenta correspondientes a aquél. Y, por lo que respecta a la cuantía del pago fraccionado, ésta será la resul-tante de aplicar a las bases previstas el porcentaje del 18%.

Esta primera opción de calcular los pagos fraccionados se aplica en todos aquellos casos en los que los sujetos pasivos no ejerciten, dentro del plazo establecido para ello, la opción por el segundo método, al que nos referire-mos a continuación. Obsérvese que, a pesar de que la Ley deduce de la cuota íntegra (para hallar la base del pago fraccionado) únicamente las deduccio-nes y bonificaciones recogidas en los Capítulos II (relativo a las deducciones para evitar la doble imposición), III (re-lativo a las bonificaciones) y IV (relativo a las deducciones para incentivar la rea-lización de determinadas actividades), todos ellos encuadrados en el Título VI del TRLIS, se refiere el legislador de la Ley 39/2010, de 22 de diciembre, de Presupuestos Generales para 2011, a «todas aquellas que le fueren de apli-cación al sujeto pasivo» (2). En con-secuencia se plantea la posibilidad de computar, a estos efectos, otras deduc-ciones que se hubieran podido practicar en el ejercicio en virtud de la aplicación de una norma de carácter coyuntural. Y, en el hipotético caso de que el últi-mo período impositivo concluido fuese de duración inferior al año, se tomaría también en cuenta la parte proporcio-nal de la cuota de períodos impositivos anteriores hasta completar un período de doce meses.

Como segundo método, y sin perjuicio de lo anterior, el sujeto pasivo puede, op-cionalmente, realizar los pagos fraccio-nados sobre la parte de la base imponible del período que corresponda a los tres, nueve u once primeros meses de cada año natural, aplicando sobre la misma un porcentaje que se establece cada año en la Ley de Presupuestos Generales del Estado. De esta cantidad se deducen

I. CONSIDERACIONES GENERALES

C omo es sabido la cantidad a ingresar en concepto de Im-puesto sobre Sociedades (IS)

no es sino el resultado de practicar en la cuota íntegra del Impuesto las deduc-ciones y bonificaciones reconocidas en el RDLeg. 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS). Así, a efectos de proceder al cálculo de la deuda tributaria se hace preciso determinar, en primer lugar, la cuota íntegra.

La determinación de la cuota en el Impuesto sobre Sociedades exige la cuantificación de su hecho imponible, esto es, la determinación de la base imponible. Ésta viene constituida por el importe de la renta correspondiente al período impositivo, tratándose en consecuencia de una base imponible monetaria. Su determinación se pro-

duce, con carácter general, a través del régimen de estimación directa (art. 10 del TRLIS) y, subsidiariamente, en ré-gimen de estimación indirecta, cuando concurran las circunstancias previstas en el art. 53 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT). Siendo el resultado positivo, se aplicará el tipo de gravamen y obtendremos la cuota íntegra, la cual se minorará en el importe de las deducciones por doble imposición, en las bonificaciones, en las deducciones para incentivar la rea-lización de determinadas actividades y en las deducciones que se aplican con carácter coyuntural. Del importe re-sultante ha de deducirse, a su vez, los pagos a cuenta efectuados, obteniendo así la cantidad a ingresar o a devolver.

La cuota íntegra del Impuesto resulta, por tanto, de aplicar a la base imponible el tipo de gravamen correspondiente. El tipo de gravamen general es, en la actualidad, el 30%, si bien existen nu-merosos tipos bonificados susceptibles

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las bonificaciones, las retenciones y los ingresos a cuenta practicados sobre los ingresos del sujeto pasivo, así como los pagos fraccionados realizados corres-pondientes al ejercicio en curso. Este criterio resulta obligatorio para aquellas entidades cuyo volumen de operaciones durante los doce meses anteriores supe-re los 6.010.121,04 euros.

Aquellos sujetos pasivos cuyo período impositivo no coincida con el año natu-ral han de realizar el pago fraccionado sobre la parte de la base imponible co-rrespondiente a los días transcurridos desde el inicio del período impositivo hasta el día anterior a cada uno de los períodos anteriores. Así, cuando el período impositivo no coincida con el año natural, se tomará como punto de referencia la parte de base imponible generada desde el inicio del período impositivo hasta los días 31 de marzo, 30 de septiembre y 30 de noviembre, respectivamente.

¿Cuál es el plazo para el ejercicio de la opción? Con carácter general dicha op-ción ha de ejercitarse durante el mes de febrero del año natural en que deba sur-tir efectos mediante la correspondiente declaración censal, siempre y cuando el período impositivo a que se refiera la citada opción coincida con el año natu-ral. En caso contrario el ejercicio de la opción habría de realizarse en la corres-pondiente declaración censal durante el plazo de dos meses a contar desde el inicio de dicho período impositivo y la finalización del plazo para efectuar el primer pago fraccionado correspon-diente al referido período impositivo, siempre y cuando este último plazo resultase inferior a dos meses.

El sujeto pasivo queda vinculado a esta modalidad del pago fraccionado respec-to de los pagos correspondientes al mis-mo período impositivo y siguientes, en tanto en cuanto no renuncie a su apli-cación a través de la correspondiente declaración censal, que habría de ejer-citarse en los mismos plazos anterior-mente indicados. Y, tratándose de las llamadas Sociedades Limitadas Nueva Empresa, éstas no tienen la obligación de efectuar los pagos fraccionados co-rrespondientes a los dos primeros pe-ríodos impositivos (3).

Tal y como establece el apartado deci-moprimero de la Orden EHA 540/2003, de 10 de marzo, el pago fraccionado a cuenta del IS ha de efectuarse median-te los Modelos 201, 218 o 222, según corresponda, a través de transmisión telemática durante los primeros veinte días naturales de los meses de abril, oc-tubre y diciembre de cada año natural. Aquellos vencimientos del plazo que coincidan con un sábado o día inhábil se entienden trasladados al primer día

hábil siguiente. La obligación de presen-tar el pago a cuenta por parte del sujeto pasivo del IS exige a éste que manten-ga dicha condición de sujeto pasivo. Y, como es sabido, la entidad mantendrá la condición de sujeto pasivo mientras subsista su personalidad jurídica. Ahora bien el pago a cuenta sólo se realiza-rá cuando la sociedad tenga base de cálculo para efectuarlo.

Resultan pues deducibles de la cuota íntegra del Impuesto que reste, tras la práctica de las anteriores deducciones y bonificaciones, las cantidades corres-pondientes a las retenciones a cuenta, ingresos a cuenta, pagos fraccionados y deducción por el programa Prever. Y, en el supuesto de que el importe de los conceptos a deducir fuese superior al que restase de practicar sobre la cuota íntegra las deducciones previas a éstas, procedería practicar de oficio la devo-lución del exceso.

Tratándose de una entidad que aplicase de forma obligatoria en un ejercicio an-terior el sistema de pagos fraccionados del art. 45.3 del TRLIS debido a su vo-lumen de operaciones y respecto de la cual, en el ejercicio siguiente, al descen-der dicho volumen de operaciones, no resultase aplicable de forma obligatoria dicho sistema, no habiendo optado pa-ra su aplicación en el plazo establecido a tal efecto, su pago fraccionado ha-bría de determinarse de acuerdo con lo dispuesto en el art. 45.2 del citado Texto Refundido. Así tuvo ocasión de declararlo el Tribunal Económico-Ad-ministrativo Central (TEAC) en su Re-solución de 16 de diciembre de 2005. La opción por la modalidad de pagos fraccionados prevista en el art. 45.3 del RDLeg. 4/2004 ha de efectuarse en la declaración censal correspondiente, no siendo válida con posterioridad, ya que la norma exige la concurrencia de una declaración expresa y formal en el momento oportuno. En este sentido se pronunció el TEAC en su Resolución de 10 de octubre de 2003.

Como no puede ser de otra manera el pago fraccionado tiene la consideración de deuda tributaria. Con carácter general los pagos a cuenta realizados adquieren dicha consideración a los efectos de la aplicación de las disposiciones sobre in-fracciones y sanciones, hallándose obli-gado el sujeto pasivo a su presentación por imperativo legal. Puede consultarse, a este respecto, la Resolución del TEAC de 9 de marzo de 2000.

¿Cabría la posibilidad de ejercitar la op-ción por el sistema de pagos fracciona-dos previsto en el art. 45.3 del TRLIS de forma tácita? La respuesta a la citada cuestión ha de ser necesariamente ne-gativa. La opción por el sistema previs-to en el art. 45.3 del RDLeg. 4/2004 no

puede realizarse de forma tácita. Debe ser ejercida en la correspondiente de-claración censal durante el mes de fe-brero del año natural en que deba surtir efectos, sin que resulte suficiente a este respecto la declaración censal de cese de actividad (4).

De conformidad con lo dispuesto en el apartado 1 de la Orden EHA 540/2003, de 10 de marzo, el Modelo 202 resulta de uso obligatorio para efectuar los pa-gos fraccionados previstos en el TRLIS, así como respecto de cada año natu-ral, en las disposiciones contenidas al efecto en las Leyes de Presupuestos Generales del Estado. Ahora bien el citado Modelo 202 no puede ser uti-lizado por los grupos fiscales, incluidos los de cooperativas, que tributen por el régimen fiscal especial establecido en el Capítulo VII del Título VII del TRLIS y en el RD 1345/1992, de 6 de noviem-bre, por el que se dictan normas para la adaptación de las disposiciones que regulan la tributación sobre el beneficio consolidado a los grupos de socieda-des cooperativas, respectivamente, los cuales han de utilizar, en todo caso, el Modelo 222. Y tampoco pueden utilizar el Modelo 202 aquellos sujetos pasivos que adquieren la consideración de gran empresa, los cuales deben utilizar en to-do caso el Modelo 218.

Tal y como se señala en los apartados 1, 3 y 5 de la Orden EHA 540/2003, de 10 de marzo, por la que se aprueba el Modelo 202, no resulta obligatoria su presentación cuando no deba efectuar-se ingreso alguno. En cambio el Modelo 218 sí que ha de presentarse aunque no haya de efectuarse ingreso alguno, con las siguientes excepciones. En primer lugar, no deben presentarlo en ningún caso aquellas entidades que formen parte de un grupo fiscal, incluidos los de cooperativas, y que tribute por el régimen fiscal especial de consolida-ción fiscal. Y, en segundo término, con efectos desde el 11 de mayo de 2006 tampoco han de presentarlo las Agrupa-ciones de Interés Económico Españolas y las Uniones Temporales de Empresas acogidas al régimen especial del Capí-tulo II del Título VII del TRLIS, siempre y cuando el porcentaje de participación en las mismas, en su totalidad, corres-ponda a socios o miembros residentes en territorio español. Por lo que respec-ta al Modelo 222, habrá de presentarse en todo caso, a pesar de que no deba realizarse ingreso alguno.

¿Deben realizar pagos a cuenta las sociedades exentas del IS? En primer lugar, tratándose de una sociedad parcialmente exenta del Impuesto so-bre Sociedades, en el supuesto de que exista base de cálculo del pago a cuen-ta, habrá de efectuar el pago a cuenta correspondiente. En caso contrario no

OPINIÓN

De conformidad con lo dispuesto por el art. 45 del TRLIS, durante los

primeros veinte días de abril, octubre y diciembre, los sujetos pasivos sometidos a obligación personal y aquellos que tengan obligación real de contribuir y que cuenten con estableci-miento permanente han de realizar un pago fraccionado a cuenta de la liquidación corres-pondiente al período impositivo que esté en curso el día uno de tales meses.

El pago fraccionado tiene la con-sideración de deuda tributaria. Con carácter general los pagos a cuenta realizados adquieren dicha consideración a los efec-tos de la aplicación de las dis-posiciones sobre infracciones y sanciones, hallándose obligado el sujeto pasivo a su presenta-ción por imperativo legal.

El RDL 9/2011 modifica el régi-men legal del Impuesto sobre Sociedades para elevar el por-centaje de cálculo de los pagos fraccionados que deben realizar las grandes empresas que fac-turan más de veinte millones de euros, si bien dicha eleva-ción resulta más notable en el caso de aquellas entidades cuya cifra de negocios anual supera la cifra de sesenta millones de euros. Se trata de una modi-ficación del Impuesto sobre Sociedades que afecta al por-centaje de cálculo de los pagos fraccionados. Éstos se anticipan en abril, octubre y diciembre de cada año, compensándose en la liquidación de julio del año siguiente en los casos que el ejercicio fiscal cubre de enero a diciembre.

Elevando el pago de las en-tregas a cuenta no se sube el Impuesto, sino que se quita dinero a las compañías ahora para devolvérselo a partir de enero de 2013. A la luz de la re-forma introducida en los meses de octubre y diciembre (fechas de los pagos fraccionados) las empresas españolas tendrán que hacer frente a unos pagos de 2.500 millones con los que no contaban. Esto supone auto-máticamente que tendrán que financiar este importe durante unos meses, hasta julio de 2012 en la mayoría de los casos.

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habría de presentar pagos a cuenta, ni siquiera negativos. En cambio, una sociedad totalmente exenta del IS no debe realizar pagos a cuenta, ni siquiera negativos. De hecho dichas sociedades no se hallan obligadas a presentar de-claración por el IS y, en consecuencia, no han de liquidar ni ingresar cuota al-guna por el mismo, al no existir base de cálculo del pago a cuenta.

Por otra parte, como es sobradamente conocido, las llamadas sociedades in-activas se encuentran obligadas a pre-sentar la declaración anual del IS. Ahora bien, ¿quedan obligadas dichas socie-dades a presentar los pagos a cuenta, a pesar de que sea con cuota cero por haber estado inactivas durante diversos ejercicios? Aquellas sociedades que no realizan actividades económicas pue-den, sin embargo, obtener rentas que procedan, por ejemplo, de inversiones financieras. Dichas sociedades tienen la consideración de sujetos pasivos del IS, hallándose obligadas a presentar la de-claración anual, con independencia de que realicen o no explotaciones econó-micas. Y, por ende, deberán de presen-tar los pagos a cuenta, determinándose su importe según su normativa. Porque no cabe presentar declaración de pagos a cuenta con cuota cero (5).

II. ANÁLISIS DE LA RECIENTE DOCTRINA ADMINISTRATIVAELABORADA AL RESPECTO

Supongamos una sociedad cuyo ejer-cicio social comenzase el 1 de octu-bre y terminara el 30 de septiembre, realizándose los pagos fraccionados según lo establecido en el art. 45.3 TRLIS ¿Cómo habría de interpretarse la redacción otorgada en su día al se-gundo párrafo de dicho apartado por la Ley 62/2003, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, al establecerse que la liquidación será a cuenta «del perío-do impositivo que esté en curso el día anterior al inicio de cada uno de los citados períodos de pago»?

Con carácter general aquellos sujetos pasivos cuyo período impositivo no co-incida con el año natural y que opten o estén obligados a realizar los pagos fraccionados del Impuesto sobre So-ciedades según lo dispuesto en el art. 45.3 del TRLIS han de efectuar los pagos fraccionados a cuenta de la liquidación del período impositivo que esté en cur-so el día anterior al inicio de los meses de abril, octubre y diciembre, es decir, del período que esté en curso los días 31 de marzo, 30 de septiembre y 30 de noviembre. Dichos pagos se realizan sobre la parte de la base imponible co-rrespondiente a los días transcurridos

desde el comienzo del período impo-sitivo hasta el día anterior al inicio de cada uno de los períodos de realización del pago fraccionado.

Por tanto, en el supuesto planteado dicha entidad cuyo período impositivo comenzase el 1 de octubre y terminara el 30 de septiembre del año siguiente realizaría los siguientes pagos fraccio-nados a cuenta de la liquidación del ejercicio 1 de octubre de 2004/30 de septiembre de 2005: el primero, en los primeros veinte días naturales del mes de diciembre de 2004, sobre la parte de la base imponible correspondiente al período 1 de octubre de 2004 a 30 de noviembre de 2004; el segundo, en los primeros veinte días naturales del mes de abril de 2005, sobre la parte de la base imponible correspondiente al período 1 de octubre de 2004 a 31 de marzo de 2005; y, por último, el terce-ro, en los primeros veinte días naturales del mes de octubre de 2005, sobre la parte de la base imponible correspon-diente al período 1 de octubre de 2004 a 30 de septiembre de 2005.

Y, tratándose de una entidad cuyo pe-ríodo impositivo comenzase el 1 de oc-tubre y finalizara el 30 de septiembre y que hubiese presentado la declaración liquidación del IS a través del Modelo 200, como gran empresa, el 25 de abril siguiente al cierre contable del año an-terior, realizando los pagos a cuenta del ejercicio en curso a través del Modelo 218 en los meses de diciembre, abril y octubre, ¿Se trataría de un procedi-miento correcto de cara a la realización de los pagos a cuenta? ¿Qué año habría de figurar como período impositivo?

Tratándose de un sujeto pasivo cuyo período impositivo no coincida con el año natural y que hubiesen optado o es-tuviesen obligados a realizar los pagos fraccionados del IS según lo dispuesto en el art. 45.3 TRLIS, dicho sujeto ha-bría de realizar los pagos fraccionados a cuenta de la liquidación del período impositivo que estuviese en curso el día anterior al inicio de los meses de abril, octubre y diciembre, es decir, del período que estuviese en curso los días 31 de marzo, 30 de septiembre y 30 de

noviembre. Dichos pagos se realizarían sobre la parte de la base imponible co-rrespondiente a los días transcurridos desde el comienzo del período impo-

sitivo hasta el día anterior al inicio de cada uno de los pe-ríodos de realización del pago fraccionado.

Así las cosas aquella entidad cuyo período impositivo co-menzase el 1 de octubre y finalizase el 30 de septiembre del año siguiente realizaría los siguientes pagos fraccio-nados a cuenta de la liquida-ción del ejercicio 1 de octubre de 2005/30 de septiembre de 2006: el primero, en los prime-ros veinte días naturales del

mes de diciembre de 2005, sobre la par-te de la base imponible correspondiente al período 1 de octubre de 2005 a 30 de noviembre de 2005; el segundo, en los primeros veinte días naturales del mes de abril de 2006, sobre la parte de la base imponible correspondiente al período 1 de octubre de 2005 a 31 de marzo de 2006; y el tercero, en los primeros veinte días naturales del mes de octubre de 2006, sobre la parte de la base imponible correspondiente al período 1 de octubre de 2005 a 30 de septiembre de 2006. Con carácter adi-cional, dentro del apartado «Devengo» del Modelo 218 habría de consignarse el ejercicio al que corresponda el pago fraccionado (cuatro dígitos), así como el período de pago (1P, 2P o 3P) y la fecha de inicio del período impositivo (seis dígitos) (6).

¿Tiene obligación de efectuar pagos fraccionados una Agrupación de Inte-rés Económico (AIE) participada por dos sociedades residentes en territorio español y cuyo volumen de operacio-nes durante todos los años supera la cifra de 6.010.121,04 euros? Cuando todos los miembros de la Agrupación de interés económico sean residentes en España la AIE no tendrá que tributar por el Impuesto sobre Sociedades. Y, en tanto en cuanto no existiría tributación, tampoco estaría obligada a efectuar la liquidación de los pagos fraccionados. Ahora bien la obligación de presentar el Modelo correspondiente (en el su-puesto planteado el Modelo 218) revis-te un carácter formal independiente de la obligación sustantiva. Dicha obliga-ción se desarrolló en su día en la Orden HAC/540/2003, de 10 de marzo, por la que se aprueban los Modelos 202, 218 y 222 para efectuar los pagos fraccio-nados a cuenta del IS y del Impuesto sobre la Renta de No Residentes (IRNR) correspondiente a establecimientos permanentes y a entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero con presencia en territorio español, estableciéndose las condicio-

nes generales y el procedimiento para su presentación telemática, y se mo-difica la regulación de la colaboración social en la presentación telemática de las declaraciones-liquidaciones co-rrespondientes a los Modelos 115, 117, 123, 124, 126 y 128 y de las declaracio-nes correspondientes a los resúmenes anuales de retenciones, Modelos 180 y 193 (7).

De cara al cálculo del importe del pago fraccionado de un grupo fiscal por parte de una sociedad de acuerdo con el mé-todo previsto en el art. 45.3 del TRLIS, ¿Podrían deducirse los importes corres-pondientes a la deducción por reinver-sión de beneficios extraordinarios es-tablecida en el art. 42 del citado Texto Refundido? No. La entidad dominante de un grupo fiscal que hubiese presen-tado en plazo el pago fraccionado del IS del grupo correspondiente al primer trimestre de un determinado ejercicio calculado sobre el cierre contable de cada una de las sociedades miembros del mismo y que pretendiese aplicar la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios en el cálculo del segun-do pago fraccionado del IS de dicho ejercicio sabiendo que el procedimiento de cálculo del mismo es el recogido en el art. 45.3 del TRLIS, no podría dedu-cirse los importes correspondientes a la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios establecida en el art. 42 del TRLIS. Así lo tiene declarado además la DGT en su contestación a Consulta de 5 de octubre de 2005.

¿Cabría la posibilidad de que una de-terminada entidad pudiese deducir en la liquidación del IS el tercer pago frac-cionado a cuenta de un determinado ejercicio que, en el momento de su presentación, y debido a dificultades económicas de la entidad, ésta no hu-biese podido abonar hallándose su pago aplazado y fraccionado en 6 veces, de manera que al tiempo de presentar la declaración de ese ejercicio se hubiese satisfecho en su totalidad? Si, al tiem-po de presentarse la declaración del IS correspondiente a un determinado ejercicio, se hubiesen ingresado todos los pagos fraccionados a cuenta de di-cho ejercicio, aún cuando uno de ellos fuese objeto de fraccionamiento, dichos pagos fraccionados podrían deducirse a efectos de la determinación de la deuda del período impositivo correspondiente a ese ejercicio (8).

Tal y como ya se ha señalado con ante-rioridad, está obligada a realizar pagos a cuenta una sociedad anónima que no realiza actividad alguna durante el ejer-cicio al que se refiere el Impuesto, en tanto en cuanto su consideración como sujeto pasivo del IS resulta procedente, al tratarse de una sociedad legalmente constituida y no disuelta. En conse-

Está obligada a realizar pagos a cuenta una sociedad anónima que no realiza actividad alguna durante el ejercicio al que se refiere el Impuesto, en tanto en cuanto su consideración como sujeto pasivo del IS resulta procedente, al tratarse de una sociedad legalmente constituida y no disuelta

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cuencia, tratándose de una sociedad que en el ejercicio al que se refiere el pago a cuenta no realiza actividad al-guna la sujeción al pago a cuenta re-sulta procedente, estableciéndose el cumplimiento de dicha obligación para todos los sujetos pasivos del Impuesto, sin que sea relevante la efectiva gene-ración de renta gravable en el ejercicio en cuestión (9).

Precisamente en relación con esta cuestión recordó el TSJ de Murcia en su Sentencia de 23 de noviembre de 2009 que la inactividad de una sociedad no da lugar a la pérdida de la condición de sujeto pasivo del Impuesto ni exone-ra, hasta que se produzca la oportuna cancelación en el Registro Mercantil, de la obligación de efectuar el correspon-diente pago fraccionado. Tal y como precisa el Tribunal, durante los primeros veinte días naturales correspondientes a los meses de abril, octubre y diciem-bre, los sujetos pasivos por obligación personal de contribuir y los sujetos pa-sivos por obligación real de contribuir mediante establecimiento permanente han de efectuar un pago fraccionado a cuenta de la liquidación correspondien-te al período impositivo que esté en curso el día primero de cada uno de los meses indicados. La base para calcular dicho pago fraccionado vendrá deter-minada por la cuota del último período impositivo cuyo plazo reglamentario de declaración estuviese vencido el primer día de los veinte naturales a los que se ha aludido con anterioridad, minorado en el importe de las deducciones y bo-nificaciones a que se refiere el TRLIS, así como en las retenciones e ingresos a cuenta correspondientes a aquél. Y, en el supuesto de que el último día del período impositivo concluido fuese de duración inferior al año se tomaría en cuenta la parte proporcional de la cuota de períodos impositivos anteriores, has-ta completar un período de doce meses. De este modo concluyó el TSJ de Murcia que, en el caso de sociedades disueltas y liquidadas, tiene lugar la pervivencia de la personalidad jurídica de la socie-dad hasta que no se inscriba en el Re-gistro mercantil la escritura pública de extinción de la sociedad y se cancelen los asientos registrales, existiendo en consecuencia la obligación de efectuar los pagos fraccionados a cuenta corres-pondientes hasta que no se produzca dicha inscripción.

Tratándose por tanto de un supuesto de omisión de pagos a cuenta del Impues-to, la base de la sanción ha de venir de-terminada por los intereses. Y es que el carácter autónomo de la obligación de practicar el ingreso a cuenta, indepen-dientemente de la obligación definitiva, conlleva que esta omisión de los pagos a cuenta en el IS sea constitutiva de una infracción a pesar de que la liquidación

del ejercicio resulte negativa. En cambio no resulta proporcionado que la sanción se aplique haciendo abstracción de la suerte que corra la liquidación definiti-va del ejercicio. Así las cosas, al objeto de poder determinar la base de cálculo de la sanción habrá de tenerse en cuen-ta el perjuicio que haya supuesto para la Administración la falta de ingreso de los pagos fraccionados, constituido por la pérdida del anticipo de liquidez que suponen los mismos y que se cuantifica en el importe de los intereses de demo-ra. Y, aplicando un criterio idéntico, ha de estimarse que, cuando la liquidación resulta positiva, si se ingresa la misma sin deducir el importe de los pagos frac-cionados omitidos, igualmente la base imponible vendrá determinada por el importe de los intereses de demora hasta la fecha en la que se ingresó la autoliquidación del Impuesto.

Mediante Resolución de 17 de marzo de 2010 el TEAC tuvo ocasión de re-ferirse a la cuestión relativa a la regu-larización en la autoliquidación anual de pagos fraccionados no ingresados y a la no exigencia del pago fraccionado una vez presentada la autoliquidación, exigiéndose intereses de demora, si bien sólo hasta la presentación de la auto-liquidación.

Afirmó el TEAC a través de la citada Resolución que, en el ámbito de los pagos fraccionados, resulta aplicable la jurisprudencia del Tribunal Supremo (TS) sobre la regularización de retencio-nes (10), debiéndose considerar que la naturaleza autónoma de la obligación de efectuar un pago fraccionado cede cuando la deuda principal ha sido satis-fecha. De este modo estimó el Tribunal que, a pesar de que el contribuyente no haya ingresado el pago fraccionado correctamente, si procediese a su re-gularización al presentar la autoliqui-dación anual, no podría exigírsele con posterioridad ese mismo pago fraccio-

nado, sin perjuicio de que hubiera de satisfacer los correspondientes intere-ses de demora y de que, en su caso, se le pudieran imponer sanciones. Y ello a pesar de que se le faculte para que inste la rectificación de la declaración del pago fraccionado incorrectamente presentada.

Por tanto, de la misma manera que cuando se dictan los acuerdos de liqui-dación por parte de la Administración la obligada tributaria, en el concreto su-puesto analizado por el Tribunal, había presentado ya su autoliquidación, dedu-ciéndose de la cuota íntegra los pagos fraccionados efectivamente realizados, a pesar de que éstos hubieran sido inco-rrectamente efectuados, dicha obligada minoró la cuota íntegra en un menor importe que los pagos fraccionados, de manera que lo que ingresó de menos en el pago fraccionado lo ingresó de más al presentar su autoliquidación. Y, en base a ello, estima el Tribunal que la exigen-cia por parte de la Administración con posterioridad de las cantidades que debió ingresar en los correspondientes pagos fraccionados (esto es, regulari-zar al no dotarse las cantidades que fueron tomadas en consideración en el cómputo de aquellos pagos) implicaría de manera automática el surgimiento de una doble tributación para la enti-dad, con el consiguiente enriquecimien-to injusto que se produciría para la Ad-ministración, toda vez que esta última, en el concreto supuesto analizado, ya era conocedora de la situación, al obrar en el expediente tanto las declaraciones de los pagos fraccionados como la au-toliquidación del IS correspondiente al ejercicio de 2008, que fue presentada electrónicamente con fecha de 16 de julio de 2007.

Esta situación era conocida además por la propia Administración, ya que en las notificaciones de las liquidaciones pro-visionales realizadas, al expresar el re-

sultado de las mismas, se declaró que «Se insta al obligado tributario a que interponga la solicitud de rectificación prevista en el art. 120 de la Ley General Tributaria y 126 y siguientes del Regla-mento General de Recaudación (…) de forma que la liquidación del impuesto anual refleje el importe del pago frac-cionado que resulta de las actuaciones de comprobación».

Ya el propio TEAC, en su Resolución de 28 de mayo de 2009, había declarado a este respecto lo siguiente: «(…) Es criterio de este Tribunal (entre otras la Resolución de 8 de noviembre de 2006) que la Administración debe iniciar de oficio los procedimientos de devolución de ingresos indebidos, en los casos en que como consecuencia de regulariza-ciones inspectoras, se haya procedido a ingresar doblemente el tributo deven-gado por una misma operación, tal y como ocurre en el supuesto analizado o, en su caso, ampliar actuaciones respec-to a dicho ejercicio posterior afectado. De tal manera que nos encontraríamos con un ingreso indebido de acuerdo con lo previsto en el art. 221.1 b) de la LGT “cuando la cantidad pagada haya sido superior al importe a ingresar resultan-te de un acto administrativo o de una autoliquidación”.

En el presente supuesto, la Inspección de los tributos no actuó de acuerdo con las funciones que tiene atribuidas y realizó un reconocimiento parcial de la devolución a la que tenía derecho el obligado tributario, dando lugar a una situación, cuanto menos irregular o anómala, en la medida en que escudán-dose en el hecho de que tales ingresos correspondían a ejercicios no incluidos en el ámbito de la actuación inspecto-ra, no correspondía a la misma, pronun-ciarse al efecto, y por lo tanto, examinar la solicitud de devolución.

En definitiva, y a juicio de esta Sala, la Administración tributaria, tras efectuar las comprobaciones que estime oportu-nas, deberá reconocer de oficio el de-recho a la devolución del ingreso inde-bido sin que haya de “solicitarse dicha devolución” por el obligado tributario, puesto que lo contrario puede llevar a situaciones jurídicamente injustifica-bles, como se acaba de exponer».

Es cierto que, tal y como se encarga de precisar el TEAC, el supuesto analizado en la citada Resolución no era el mismo que el planteado en la Resolución de 17 de marzo de 2010, ni el procedimiento administrativo idéntico. Sin embargo, lo que sí puede predicarse de ambos supuestos es la anomalía que supon-dría una actuación administrativa que gravara al contribuyente con la carga procedimental de tener que incoar en estos supuestos un procedimiento de

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rectificación de su autoliquidación y devolución de ingresos indebidos, sien-do así que la Administración tenía a su disposición en el momento de proceder a las liquidaciones impugnadas todos los elementos para evitar esta distor-sión, actuando así con la celeridad y eficacia que la Constitución Española predica de la actuación administrativa.

En este mismo sentido se había pronun-ciado en su día el Tribunal Superior de Justicia de Madrid en su Sentencia de 2 de abril de 1998, al precisar lo siguiente: «El art. 71 de la Ley 31/1991, de 30 de diciembre, que aprobó los Presupues-tos para 1992, estableció la obligación de efectuar los controvertidos pagos a cuenta que se remitan a los resultados de dos ejercicios anteriores aunque ten-gan su razón en el ejercicio precedente, circunstancia perfectamente conforme a Derecho por mucha controversia que pueda legítimamente suscitar. Sin em-bargo, en razón a la finalidad esencial de la norma, tal obligación en tanto contradiga dicha finalidad esencial por establecer la necesidad de un ingreso forzosamente compensable por re-ferirse a un resultado negativo ha de recibir, como ha dicho la Sala en otras ocasiones, una interpretación restricti-va, tesis que participa de lo expuesto, si bien con fines diferentes, en la Sen-tencia del Tribunal Supremo de 12 de noviembre de 1993. En consecuencia y en aras de dicho criterio interpretativo, es perfectamente coherente que la ac-ción de la Administración para exigir el ingreso caduca por el mismo hecho de la presentación de la declaración por el ejercicio al que dicho ingreso se refiere pues no puede, por la propia naturaleza de las expresiones, exigirse un pago a cuenta de algo liquidado, circunstancia que concurrió en el caso de autos en el que la liquidación fue posterior a dicha declaración. Ello no obsta a que la Ad-ministración conserve íntegro su dere-cho a los intereses por el importe que debió haberse ingresado y no se hizo puesto que el reintegro de lo pagado a cuenta en la liquidación final del ejer-cicio no incluye intereses al tratarse de una obligación legalmente impuesta».

En todo caso ello será así sin perjuicio de que se liquiden a la obligada tribu-taria los intereses de demora pertinen-tes con efectos desde que, en relación con cada pago fraccionado, incumplió su obligación de ingresar el importe debido, ya que parece claro que habrá de indemnizar a la Administración por dicho perjuicio financiero, al no haber dispuesto la Hacienda Pública de los importes que debió de haber ingresado en su momento.

Queda claro, en consecuencia, que la Administración no debe practicar li-quidación alguna por pago fracciona-

do cuando el sujeto haya presentado ya la autoliquidación anual, en la que se podría haber deducido dicho pago fraccionado de haberlo declarado. De conformidad con lo declarado por el Tribunal los intereses de demora se exi-girán únicamente desde la presentación de la autoliquidación anual, siendo de aplicación las sanciones en cuanto que los pagos a cuenta tienen la considera-ción de deuda tributaria y resulta clara la normativa que obliga a los sujetos pasivos a efectuar el pago fraccionado.

En resumen, al hilo de la cuestión relati-va a la posibilidad de efectuar una regu-larización de los pagos fraccionados con posterioridad a la autoliquidación del Impuesto en la que se hubiesen deduci-do los pagos efectivamente realizados, señaló el TEAC en su Resolución de 17 de marzo de 2010 que dicha actuación no resulta procedente, ya que lo con-trario supondría una doble tributación y originaría un enriquecimiento injusto para la Administración. No obstante es-tima el TEAC que procede la exigencia de intereses de demora por el tiempo transcurrido entre la finalización del plazo para presentar los respectivos pagos fraccionados y la fecha de pre-sentación de la declaración del ejerci-cio correspondiente, sobre el importe de los pagos fraccionados que hubiese sido procedente.

Igualmente refiriéndose al alcance de la eventual regularización administrativa declaró el TSJ de Cataluña en su Sen-tencia de 8 de octubre de 2010 que si una sociedad se da de baja como gran empresa sin especificar si optaba o no por seguir aplicando el método de cálculo del art. 38.3 de la LIS para pa-gos fraccionados no procederá la impo-sición de sanción por falta de ingreso, al estimar que seguía siendo de aplicación dicho método, habiéndose obtenido una renta negativa.

Por otro lado con fecha de 19 de fe-brero de 2010 la DGT emitió una con-testación a Consulta a través de la cual se analizó un supuesto en el que una entidad optó, a la luz de lo establecido en el RDL 2/2008, de 21 de abril, de medidas de impulso a la actividad eco-

nómica, por la opción de pago a cuenta prevista en el art. 45.3 del TRLIS, susci-tándose la duda relativa a si dicha en-tidad continuaría incluida en la opción de pago a cuenta prevista en el art. 45.3 del TRLIS durante el ejercicio 2009, al no haber manifestado de forma expresa su revocación.

Como seguramente se recordará, con la finalidad de atenuar los efectos de la última reforma mercantil, y única-mente para los períodos impositivos

iniciados dentro del año 2008, el citado RDL 2/2008, de 21 de abril, de medidas de impul-so a la actividad económica, estableció que el obligado tributario podía optar por dos alternativas, utilizar como base de cálculo del pago frac-cionado la cuota del período impositivo anterior, o tomar como referencia la parte de base imponible obtenida en los tres, nueve y once prime-ros meses del año. Señaló con-cretamente el citado precep-to, relativo a la determinación

de los pagos fraccionados a cuenta de la liquidación de los períodos impo-sitivos iniciados dentro de 2008, lo siguiente: «1. Con efectos exclusivos para los pagos fraccionados que se realicen a cuenta de la liquidación co-rrespondiente a los períodos impositi-vos que se inicien durante el año 2008, los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades (…), podrán optar por cual-quiera de las alternativas siguientes:

a) Aplicar la modalidad prevista en el apartado 2 del art. 45 del texto refun-dido de la Ley del Impuesto sobre So-ciedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

b) Aplicar la modalidad prevista en el apartado 3 del art. 45 del texto refun-dido de la Ley del Impuesto sobre So-ciedades, sin que, en la determinación de su importe, se tengan en cuenta los efectos fiscales derivados de los ajus-tes contables cuya contrapartida sea una cuenta de reservas, consecuen-cia de la primera aplicación del Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, o del Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas y los criterios contables es-pecíficos para microempresas, aproba-do por el Real Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre.

La alternativa por la que se opte será aplicable a todos los pagos fracciona-dos que deban realizarse a cuenta de la liquidación de los referidos perío-dos impositivos, que se ejercitará con la presentación de la autoliquidación correspondiente a dichos pagos, cual-

quiera que sea la modalidad que fuese aplicable al sujeto pasivo.

2 (…).»

Pues bien, dado que en el presente caso la consultante hizo uso de esta opción y realizó los pagos fraccionados del ejercicio 2008 según la modalidad del art. 45.3 del TRLIS, y en tanto en cuanto el citado RDL 2/2008 resulta aplicable únicamente para los perío-dos impositivos iniciados dentro del año 2008, concluyó la DGT que a la finalización de aquellos períodos im-positivos cuyos pagos fraccionados se viesen afectados por dicha normativa el sujeto pasivo aplicará el método de cálculo de los pagos fraccionados que corresponda de acuerdo con las reglas generales establecidas al efecto.

III. NOVEDADES INTRODUCIDASPOR EL REAL DECRETO-LEY 9/2011, DE 19 DE AGOSTO, DE CONTRIBUCIÓN A LA CONSOLIDACIÓN FISCAL

Tal y como se afirma en la Exposición de Motivos del RDL 9/2011, de 19 de agosto, de medidas para la mejora de la calidad y cohesión del sistema na-cional de salud, de contribución a la consolidación fiscal y de elevación del importe máximo de los avales del Esta-do para 2011, la aprobación del citado Real Decreto-Ley tiene lugar a la luz de la necesidad de consolidar las finanzas públicas como objetivo imprescindible para asegurar la estabilidad de nuestra economía y favorecer la recuperación y el empleo, lo que demanda la adopción de medidas tributarias destinadas a re-forzar los ingresos públicos.

Pues bien a través del citado Real Decre-to-Ley, y en lo que se refiere al Impues-to sobre Sociedades, su art. 9 adoptó un conjunto de medidas dirigidas a las más grandes empresas, por considerarse que aquellas que presentan beneficios tienen una mayor capacidad económica para realizar una aportación temporal adicio-nal que contribuya a las sostenibilidad de nuestras finanzas públicas. En ningún caso las medidas propuestas supusieron incrementos impositivos, sino cambios en la periodificación de los ingresos tri-butarios destinados a anticipar la recau-dación del tributo y favorecer el cumpli-miento de los objetivos de reducción del déficit público en el corto plazo.

Así, fue objeto de modificación el régi-men legal del Impuesto sobre Socieda-des para elevar el porcentaje de cálculo de los pagos fraccionados que deben realizar las grandes empresas que fac-turan más de veinte millones de euros,

A nuestro juicio, sin embargo, la única fórmula para aumentar los ingresos del Impuesto sobre Sociedades sin incrementar el tipo nominal o eliminar deducciones es buscar que las empresas paguen más impuestos ahora (en las entregas a cuenta) para reducir de forma temporal el déficit

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si bien dicha elevación resulta más no-table en el caso de aquellas entidades cuya cifra de negocios anual supera la cifra de sesenta millones de euros.

Con efectos exclusivamente para los períodos impositivos iniciados den-tro de los años 2011, 2012 y 2013, en primer lugar, el porcentaje a que se refiere el apartado 4 del art. 45 del TRLIS para la modalidad prevista en el apartado 3 de dicho precepto pasó a ser el siguiente.

En primer lugar, tratándose de sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en el art. 121 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, reguladora del Impuesto so-bre el Valor Añadido, no hubiese supe-rado la cantidad de 6.010.121,04 euros durante los doce meses anteriores a la fecha en que se iniciasen los períodos impositivos dentro del año 2011, 2012 o 2013, según corresponda, el resulta-do de multiplicar por cinco séptimos el tipo de gravamen redondeado por defecto.

En segundo término, tratándose de sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en el art. 121 de la Ley 37/1992, hubiese superado la canti-dad de 6.010.121,04 euros durante los doce meses anteriores a la fecha en la que se iniciasen los períodos im-positivos dentro del año 2011, 2012 o 2013, habría que estar al resultado de multiplicar por cinco séptimos el tipo de gravamen redondeado por defecto cuando en esos doce meses el impor-te neto de la cifra de negocios fuese inferior a veinte millones de euros. No obstante se estaría al resultado de multiplicar por ocho décimos el tipo de gravamen redondeado por defecto cuando en esos doce meses el importe neto de la cifra de negocios fuese, al menos, de veinte millones de euros pe-ro inferior a sesenta millones de euros. Y, por último, se estará al resultado de multiplicar por nueve décimos el tipo de gravamen redondeado por defecto cuando en esos doce meses el importe neto de la cifra de negocios sea al me-nos sesenta millones de euros.

Quedan obligados a aplicar la moda-lidad a que se refiere el apartado 3 del art. 45 del TRLIS aquellos sujetos pasivos cuyo volumen de operacio-

nes, calculado conforme a lo dispuesto en el art. 121 de la Ley 37/1992, hubiese supera-do la cantidad de 6.010.121,04 euros durante los doce meses anteriores a la fecha en que se iniciasen los períodos impositi-vos dentro del año 2011, 2012 o 2013. No obstante lo anterior no será de aplicación a aquellos pagos fraccionados cuyo plazo de declaración hubiese vencido a la entrada en vigor del pre-sente Real Decreto-Ley.

Se trata, por tanto, de una mo-dificación del Impuesto sobre Socieda-des que afecta al porcentaje de cálculo de los pagos fraccionados. Éstos se an-ticipan en abril, octubre y diciembre de cada año, compensándose en la liquida-ción de julio del año siguiente en los ca-sos que el ejercicio fiscal cubre de enero a diciembre. Tal y como hemos tenido ocasión de analizar, con anterioridad el porcentaje a pagar por anticipado era el resultado de multiplicar por cinco séptimos el tipo de gravamen aplicado a la empresa, es decir, cinco de cada siete euros. Aquellas que facturan 10 millones de euros tienen un tipo gene-ral del 30%, por lo que el tipo para sus pagos adelantados rondaba el 21%. A raíz de la reforma operada, en cambio, el porcentaje del pago fraccionado se eleva a ocho décimos para empresas que facturen entre 20 y 60 millones de euros, es decir, un 24%; y de nueve dé-cimos para empresas con un volumen superior, un tipo del 27%. De este modo a las empresas con una cifra de negocio de entre 20 y 60 millones se les aplicará un tipo de gravamen del 24% en los pagos a cuenta, mientras que para las que facturen más de esa cantidad será del 27%, en ambos casos por debajo del tipo general del 30%. No se trata, como se ha indicado, de una modifica-ción «sustancial» ni de la estructura ni de los tipos que gravan los beneficios de las sociedades, no significando además la eliminación de las deducciones.

En líneas generales lo que se persiguió a través de la aprobación de la presen-te reforma (de carácter temporal al aplicarse durante los ejercicios 2011, 2012 y 2013) fue restar liquidez a las grandes compañías para dársela al Es-tado y recaudar así 2.500 millones extra en 2011. De este modo se «castigó» a las grandes empresas (aquellas cuya facturación es superior a 20 millones de euros) para paliar el desvío que se debía producir a lo largo de 2011 en las cuentas públicas. Se dispuso así un incremento de los pagos a cuenta para las empresas de gran tamaño, lo

que permitiría que en 2011 existiesen unos ingresos adicionales en torno a los 2.500 millones de euros.

A nuestro juicio, sin embargo, la úni-ca fórmula para aumentar los ingresos del Impuesto sobre Sociedades sin in-crementar el tipo nominal o eliminar deducciones es buscar que las empre-sas paguen más impuestos ahora (en las entregas a cuenta) para reducir de forma temporal el déficit. Sin embar-go el Estado tendría que devolver esos fondos extra que reciba cuando se li-quide el Impuesto. En este sentido lo que se perseguiría sería obligar a que las grandes empresas (que cuentan ya con importantes ventajas fiscales dado que la matriz se deduce las pérdidas, las inversiones o las deducciones de las so-ciedades con pérdidas en las que tiene una participación de más del 75%) con motivo del pago fraccionado tengan que presentar una por una las cuentas de las sociedades de un grupo fiscal. Es decir, en los dos pagos fraccionados que quedan en 2011 las grandes empresas tendrían que adelantar dinero hasta que presenten la liquidación definitiva del Impuesto, lo que les restaría liquidez para dársela al Estado.

A priori con la adopción de esta medi-da la Hacienda Pública pretende hacer frente al agujero existente en el IS, que ha sufrido un desplome de la recauda-ción del 60 desde que comenzó, allá por el 2007, la actual crisis financiera. Lo cierto es sin embargo que, como ya se ha señalado, elevando el pago de las en-tregas a cuenta no se sube el Impuesto, sino que se quita dinero a las compa-ñías ahora para devolvérselo a partir de enero de 2013. A la luz de la reforma introducida en los meses de octubre y diciembre (fechas de los pagos fraccio-nados) las empresas españolas tendrán que hacer frente a unos pagos de 2.500 millones con los que no contaban. Esto supone automáticamente que tendrán que financiar este importe durante unos meses, hasta julio de 2012 en la mayo-ría de los casos. Ni qué decir tiene que para las empresas financiarse es más caro que para el Tesoro Público, por lo que sus cuentas de resultados se ve-rán afectadas. Con todo, el efecto más relevante es el puramente financiero. Con los mercados financieros cerrados no será sencillo obtener esta cifra, y en cualquier caso, la financiación es limi-tada, y en estos momentos más. Ello podría conducir al abandono de proyec-tos de inversión, pudiendo incluso llegar a resentirse la financiación del capital circulante.

Según los informes de recaudación de la Agencia Tributaria, se obtuvieron cer-ca de 6.000 millones de las «grandes empresas» en los pagos fraccionados de octubre y diciembre de 2010. Así

las cosas, para obtener 2.500 millones de euros adicionales, incluso sin contar con la caída del 16% producida en el presente ejercicio 2011, habría que au-mentar estos pagos en más de un 40%.

Ello plantea dos implicaciones: en pri-mer lugar, que el tipo tendría que pasar de 5/7 del tipo del Impuesto al tipo ín-tegro del 30%, que es el máximo con-cebible en un tipo a cuenta. En segundo lugar, en estos informes se considera «gran empresa» a cualquier empresa que facture más de 6 millones. Y, en la medida en que se pretende obtener la cifra máxima posible de recauda-ción, este aumento habría de afectar a la práctica totalidad de estas empresas que, en su inmensa mayoría, son me-dianas empresas sin acceso directo a los mercados de capitales y, muchas con problemas financieros.

En cierta medida podría afirmarse que la medida, más que fiscal es financiera, al suponer una reducción de la liquidez de las empresas. Y ello tiene lugar en un momento en el que, como es sabido, el Gobierno español viene reclamando al Banco Central Europeo (BCE) que compre deuda y rebaje las tensiones de liquidez.

Desde el punto de vista de consolida-ción fiscal el RDL 9/2011 no introdujo novedad alguna, ya que la mayor recau-dación de 2011 se compensará en 2012. Sin embargo no creemos que se trate de un sistema destinado a aumentar los ingresos fiscales. Y es que no pa-rece que, de cara a la consecución del objeto de reducción del déficit, se acuda antes a anticipaciones de ingresos que a la adopción de otras medidas tales co-mo un recorte de gasto corriente o un aumento permanente de recaudación.

En definitiva, a través de la aprobación del RDL 9/2011, de 19 de agosto, se procedió a incrementar las entregas a cuenta de las grandes compañías en el Impuesto de Sociedades, procediéndose a retirar liquidez al sector privado para cuadrar las cuentas de las Administra-ciones Públicas. Y es que, al anticiparse el pago del Impuesto de Sociedades se resta capacidad financiera a las empre-sas, dificultando aún más sus esfuerzos por superar los efectos de la crisis eco-nómica, uno de los cuales se concreta en el hecho de que los préstamos rea-lizados a las empresas continúan con-trayéndose.

Aquellas empresas de mayor dimensión incrementan los pagos a cuenta del IS, lo que permitirá al Estado ingresar unos 2.500 millones de euros. No se trata, pues, de que las empresas paguen más (el tipo de tributación no se toca), sino de que lo hagan antes. Las entidades afectadas son aquellas compañías que

Dada la actual situación de crisis económica que, de un tiempo a esta parte, venimos padeciendo, estimamos que las empresas no están para adelantar el pago de impuestos, sino más bien todo lo contrario. Se trata, además, de empresas que han de pagar al Estado cuando éste les debe ya dinero a aquéllas

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facturen más de 20 millones de euros. Aquellas empresas que facturen de 20 a 60 millones tendrán que anticipar a Hacienda unos 59.000 euros. Y las que facturen al menos 60 millones debe-rán adelantar unos 255.000 euros entre 2011-2013.

Mediante la adopción de esta medida consistente en restar liquidez a la eco-nomía productiva se persigue tratar de cuadrar el objetivo del déficit en 2011 y devolver esos ingresos extras a co-mienzos de 2012. Una alternativa a dicha medida hubiese sido, en cambio, a nuestro juicio, acometer una reforma fiscal que situase el tipo de gravamen en el Impuesto sobre Sociedades cerca del 15%, de manera que se incentivara la inversión, atrayendo el estableci-miento de empresas en nuestro país. Dicha medida podría ir acompañada, además, de una rebaja en las cotiza-ciones sociales de 4 o 5 puntos, lo que favorecería las exportaciones.

En nuestra opinión la iniciativa adopta-da refleja la necesidad de liquidez del Estado. Incluso desde la propia Asocia-ción de los Inspectores de Hacienda se señaló ya, en su día, que la adopción de la citada medida (adelantar los pagos a cuenta del IS) supone un «crédito a tipo cero» para el Tesoro Público y, con carácter adicional, trasladar el problema del déficit público a estas compañías. Dada la actual situación de crisis económica que, de un tiem-po a esta parte, venimos padeciendo, estimamos que las empresas no están para adelantar el pago de impuestos, sino más bien todo lo contrario. Se tra-ta, además, de empresas que han de

pagar al Estado cuando éste les debe ya dinero a aquéllas.

Desde nuestro punto de vista se trata únicamente de una forma de compen-sar a corto plazo la caída de la recau-dación del Impuesto de Sociedades. El peligro de esta medida se centra, ade-más, en que ese adelanto en el pago del Impuesto provoque que las empresas al tener menos dinero disponible reduzcan su partida destinada a la inversión. La medida, además de restar liquidez a las empresas con el fin último de elevar la recaudación, amenaza con agravar la caída de la inversión empresarial, que aunque se reduce a menor ritmo que hace algunos trimestres, sigue en tasa negativa. Téngase presente por ejemplo que, entre los meses de enero y marzo de 2011, la formación bruta de capital fijo (o inversión) redujo en tres déci-mas su crecimiento negativo, pasando del -6,1% al -5,8%. Es decir, la tasa es «favorable», según confirmó el propio Instituto Nacional de Estadística, por-que se reduce el ritmo de caída, pero esta tendencia de la inversión no era compartida por sus principales compo-nentes, a escala agregada. Así, mientras que la inversión en bienes de equipo se desacelera su crecimiento, la construc-ción y los otros productos mejoran el ritmo de evolución negativo de trimes-tres anteriores. Concretamente en el primer trimestre de 2011 la demanda de inversión en bienes de equipo des-aceleró casi un punto su crecimiento, pasando del 1,2% al 0,3%. En cambio, el decrecimiento de la formación bru-ta en la construcción se atenuó cua-tro décimas en el primer trimestre de 2011, desde el -10,6% al -10,2%. Y la

inversión en otros productos también continuó reduciendo paulatinamente su contracción, en los primeros tres me-ses del año 2011, registrando una tasa del -0,1% frente al -1,5% del trimestre anterior (11).

Así las cosas cabe plantearse hasta qué punto la presente reforma de los pagos fraccionados, al haber puesto freno al crédito fiscal, causa un perjuicio a la capacidad económica de las empresas, en contra de lo manifestado en la Ex-posición de Motivos del Real Decreto. Dada esta situación una posibilidad para aquéllas sería impugnar la autoli-quidación del Impuesto de Sociedades cuando lo declaren y solicitar a la Admi-nistración un aplazamiento de la cuota que les salga a pagar, que la Hacienda Pública no podrá negar a las empresas solventes. Otra posibilidad sería inter-poner un recurso contencioso-admi-nistrativo que, en primera instancia, se tramitaría ante la Audiencia Nacional y que, en segunda instancia, podría llegar al Tribunal Supremo. Dado el consabi-do adelanto de los pagos a cuenta, las compañías podrían sustentar el recurso en la inseguridad jurídica que genera un cambio de norma a mitad del ejercicio fiscal. Y, de manera individual, cada empresa podría abonar el pago e, in-mediatamente después, solicitar la devolución.

Téngase presente para finalizar que, por lo que respecta a las pérdidas sufridas en un ejercicio, que pueden ser com-pensadas en el Impuesto sobre Socie-dades con el pago de menos impuestos en los ejercicios siguientes, mientras que con anterioridad la compensación

era del 100%, tras la reforma operada por el RDL 9/2011 las grandes empre-sas quedaron obligadas a aplicar bases imponibles negativas inferiores hasta 2013, lo que reduce la fuga de liquidez de las arcas públicas. Aquellas empre-sas que facturen de 20 a 60 millones podrán aplicar un 75% de la base impo-nible negativa, porcentaje que se verá reducido al 50% cuando se trate de so-ciedades mayores. A cambio, y como compensación, se amplió el plazo máxi-mo de compensación de los 15 años de límite actuales hasta 18 años, medida que también beneficiará a las pequeñas y medianas empresas, no perjudicadas por las limitaciones a la compensación aplicables en 2011, 2012 y 2013.

Se trata de una medida que igualmen-te suscita dudas acerca de la eventual vulneración del principio de capacidad contributiva, ya que a buen seguro afectará a aquellas empresas que rea-lizaron una inversión que generaba pér-didas contando no obstante con que se las podrían deducir a posteriori al pagar el Impuesto sobre Sociedades.

Y, por lo que respecta al fondo de comercio (uno de los conceptos más etéreos de la contabilidad, al tratarse de un inmaterial que permite obtener unos beneficios mayores de lo normal gracias a la fidelidad del cliente, el pres-tigio y la imagen comercial) la reforma operada por el RDL 9/2011 redujo las deducciones por el fondo del comercio de «veinteavas partes» a «centésimas partes» hasta 2013, por lo que se de-volverá menos dinero a las empresas en ese período a cambio de poder obtener la deducción más tarde. ■

NOTAS

(1) Refiriéndose concretamente a la deducción de las retenciones a cuenta en el IS subrayó por ejemplo el Tribunal Superior de Justicia (TSJ) de Castilla y León en su Sentencia de 5 de marzo de 2010 el carácter autónomo del derecho a la deducción respecto a la obligación de retener e ingresar que se establece para el retenedor, precisando que el ejercicio del derecho a la deducción no depende de que por el retenedor se hayan cumplido dichas obligaciones. Y, a tal efecto, declaró el Tribunal la improcedencia de la deducción en un ejercicio de retenciones que se debieron practicar respecto a rendimientos devengados en un ejercicio anterior tras la regularización practicada al retenedor por la Administración que le exigió el pago de dichas retenciones.

(2) Declara concretamente la citada Ley de Presupuestos Generales del Estado para 2011 que, por lo que respecta a los pagos fraccionados del IS, y en relación con aquellos períodos impositivos que se inicien durante el año 2011, el porcentaje a que se refiere el apartado 4 del art. 45 del TRLIS será el 18 por ciento para la modalidad de pago fraccionado prevista en el apartado 2 del citado precepto, incluyendo las

deducciones y bonificaciones a las que se refiere dicho apartado todas aquellas otras que le fueren de aplicación al sujeto pasivo. Y, por lo que respecta a la modalidad prevista en el apartado 3 del citado art. 45 del TRLIS, dicho porcentaje queda determinado por el resultado de multiplicar por cinco séptimos el tipo de gravamen redondeado por defecto. Se encuentran obligados a aplicar dicha modalidad aquellos sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en el art. 121 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, haya superado la cantidad de 6.010.121,04 euros durante los doce meses anteriores a la fecha en que se inicien los períodos impositivos dentro del año 2011.

(3) En efecto, la sociedad Nueva Empresa no tiene obligación de efectuar los pagos fraccionados del Impuesto sobre Sociedades a cuenta de las liquidaciones correspondientes a los dos primeros períodos impositivos concluidos desde su constitución. Así se encargó de establecerlo la disposición adicional 13.ª de la Ley de Sociedades de Responsabilidad Limitada, relativa a las medidas fiscales aplicables a la sociedad limitada Nueva Empresa, añadida en su día por la Ley 7/2003, de 1 de abril.

(4) Acerca de esta cuestión puede consultarse, entre otras, la Resolución del TEAC de 27 de septiembre de 2002.

(5) Véase, en este sentido, por ejemplo, la contestación de la DGT a Consulta de 18 de febrero de 1992.

(6) Véase en este sentido la contestación de la DGT a Consulta de 20 de febrero de 2006, en la que se precisa además que aquella entidad cuyo período impositivo comenzase el 1 de octubre y finalizase el 30 de septiembre del año siguiente consignaría en el apartado «Devengo» del Modelo 218 los siguientes datos durante el período impositivo 1-10-2005/30-9-2006: pago fraccionado a efectuar en los primeros veinte días naturales del mes de diciembre de 2005: Ejercicio 2005, Fecha de inicio del período impositivo 01/10/2005, Período 3/P; pago fraccionado a efectuar en los primeros veinte días naturales del mes de abril de 2006: Ejercicio 2006, Fecha de inicio del período impositivo 01/10/2005, Período 1/P; y pago fraccionado a efectuar en los primeros veinte días naturales del mes de octubre de 2006: Ejercicio 2006, Fecha de inicio del período impositivo 01/10/2005, Período 2/P.

(7) Así tuvo oportunidad de precisarlo la DGT en su contestación a Consulta de 1

de marzo de 2005, señalándose que en el subapartado cuatro del apartado quinto de la Orden HAC/540/2003, de 10 de marzo, se establece la obligatoriedad de presentar el Modelo 218 incluso en aquellos supuestos en los que, de acuerdo con lo previsto en las normas reguladoras de los pagos fraccionados a cuenta del IS o del IRNR, no deba efectuarse ingreso alguno en concepto de pago fraccionado de los citados Impuestos en el período correspondiente. La entidad deberá pues presentar el Modelo correspondiente, aun cuando de la práctica de la liquidación no salga ninguna cantidad a ingresar.

(8) Véase a este respecto la contestación de la DGT a Consulta de 9 de junio de 2009.

(9) Acerca de esta cuestión puede consultarse la Sentencia del TSJ de Castilla-La Mancha de 3 de octubre de 1998.

(10) Concretamente conviene tener presente a este respecto la doctrina elaborada por el TS en su Sentencia de 27 de febrero de 2007, si bien la misma recayó con ocasión de la aplicación de la figura de las retenciones a cuenta, pudiendo no obstante trasladarse al ámbito de los pagos fraccionados.

(11) Fuente: Diario Expansión, 18 de agosto de 2011 (consultado en www.expansion.com).

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la igualdad plena entre estas lenguas. El Decreto recurrido se encuadra dentro del contexto legal y reglamentario que regula la exigencia del co-nocimiento de la lengua catalana como requisito de acceso y provisión de puestos de trabajo dentro de las Administraciones públicas de Balea-res, en general, y de la Administración autonómica, en particular prime-ro, como lógico trasunto de la consideración constitucional y estatutaria de este idioma como propio de las islas, compartiendo oficialidad con el castellano dentro de su ámbito territorial y, segundo, como consecuencia del proceso de normalización lingüística encaminado al uso normal de la lengua catalana y a su equiparación o igualdad con el castellano, a fin de evitar la regresión o, en términos extremos, la desaparición de la misma. Asimismo debe tenerse en cuenta que la consideración del catalán como lengua propia de les Illes Balear significa que a través de ella se identifica la comunidad balear, que es su lengua natural y que bien puede justificar la adopción de medidas de protección, esto es, medidas tendentes a exten-der su conocimiento y utilización, primero, para ofrecer al ciudadano un servicio de calidad comparable en castellano y en catalán y, segundo, para favorecer la creación de un ambiente de trabajo propicio a la utilización de las dos lenguas. Ha de señalarse igualmente que la exigencia de un cierto nivel de conocimiento de la lengua catalana como requisito sine qua non para acceder a funciones públicas en la Comunidad Autónoma de les Illes Balears es constitucionalmente lícita atendido tanto el uso preceptivo de esa lengua como la validez y eficacia de las actuaciones administrativas en lengua catalana o el derecho de los ciudadanos de usar el catalán en sus relaciones con la Administración, de manera que es perfectamente incluíble dentro de los méritos y capacidades requeridos. El derecho constitucional de los ciudadanos a ser atendidos en catalán, esto es, a dirigir comuni-caciones en catalán y a recibir contestación en catalán, sumado a otras justificadas razones, como la eficacia administrativa o la normalización lingüística, hacen preciso que la Administración de la Comunidad Autóno-ma, en cuanto ahora interesa, otorgue relevancia jurídica al conocimiento de la lengua catalana al objeto del ingreso y/o la provisión de plazas en la función pública de les Illes Balears.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

(...)

QUINTO.- En el segundo fundamento de derecho de la sentencia nº 142/2010 , al examinar la relación entre el derecho fundamental de acceso a la función pú-blica en condiciones de igualdad, previsto en el artículo 23 CE , y la exigencia de conocimiento de un cierto nivel de lengua propia señalábamos -y lo reiteramos ahora- lo siguiente:

”SEGUNDO. Sobre el derecho fundamental al acceso a funciones públicas en con-diciones de igualdad y sobre la exigencia de un cierto nivel de conocimiento de la lengua catalana como requisito justificado, equitativo y constitucionalmente lícito.

El derecho fundamental al acceso a funciones públicas en condiciones de igualdad previsto en el artículo 23.2 de la Constitución, que garantiza también el derecho a la promoción y a la carrera profesional, así como garantiza igualmente el derecho a no ser cesado en el ejercicio de funciones públicas por motivos discriminatorios, en definitiva, es un derecho de configuración legal, esto es, un derecho sujeto a la concurrencia de los requisitos que señalen las leyes. Y ese derecho garantizado en el artículo 23.2 de la Constitución, que no alcanza a la igualdad en el ejercicio de la relación funcionarial ya que éste se anuda meramente a la garantía general del artículo 14 de la Constitución, al fin, se trata de un derecho que se extiende - y limita- a las funciones públicas prestadas a través de puestos de carácter estatu-tario, es decir, con exclusión por tanto de aquellas funciones públicas que se desa-rrollan mediante una relación contractual, laboral o no -en ese sentido, por todas, sentencias del Tribunal Constitucional número 363/93 , 60/94 , 83/00 y 107/03 -.

La preexistencia y predeterminación de las condiciones de acceso de conformidad con los principios constitucionales de igualdad, mérito y capacidad forma parte del dere-cho fundamental, debiendo esas condiciones establecerse -y preservarse- mediante la intervención positiva del legislador, bien que la remisión que efectúa el articulo 23.2 de la Constitución ha de ponerse en relación con lo que al respecto establece el artículo 103.3 de la misma, de modo que tampoco se encuentra impedida la re-misión legislativa al reglamento - en ese sentido, por todas, sentencias del Tribunal

Plena legalidad de la exigencia de conocimiento del catalán para acceder a puestos en la función pública de la Comunidad autónoma balearRESUMEN DEL FALLO:El TSJ Illes Balears desestima el recurso interpuesto contra el Decreto autonómico 114/2008 por el que se aprueba el Reglamento que regula la exigencia de conoci-mientos de lengua catalana en los procedimientos selectivos de acceso a la función públcia y para ocupar puestos de trabajo que se convoquen en el ámbito de la Ad-ministración autonómica, declarando su conformidad con el ordenamiento jurídico.

DISPOSICIONES APLICADAS:

D 114/2008 de 17 Oct. CA Illes Balears (reglamento de regulación de la exigencia de conocimientos de lengua catalana, en los procedimientos selectivos de acceso a la función pública y para ocupar puestos de trabajo en la administración); D 26/2001 de 16 Feb. CA Islas Baleares (modificación del D 27/1994 de 11 Mar., por el que se aprueba el Regl. de ingreso del personal al servicio de la comunidad autónoma); art. 14 CE (LA LEY 2500/1978); arts. 26 y 27 D 100/1990 de 29 Nov. CA Islas Baleares (uso de las lenguas oficiales) (LA LEY 4393/1990); art. 4 LO 1/2007 de 28 Feb (reforma del Estatuto de Autonomía de las Illes Balears) (LA LEY 1448/2007); arts. 45 y 56 y ss. L 2/1989 de 22 Feb. CA Illes Balears (función pública) (LA LEY 1893/1989); arts. 50, 51 y 60 L 3/2007 de 27 Mar. CA Illes Balears (función pública) (LA LEY 3169/2007); arts. 6, 9 y 34 L 3/1986 de 29 Abr. CA Illes Balears (normalización lingüística) (LA LEY 1049/1986).

ACCESO A LA FUNCIÓN PÚBLICA.—Requisitos.—Normalización lingüis-tica.—Conformidad a derecho del Decreto balear 114/2008, relativo a la exigencia del catalán en los procedimientos selectivos convocados en el ámbito de su Administración.—El catalán es la lengua propia de las Islas, y por tanto su lengua natural.—Necesidad de ofrecer al ciudadano un servicio de calidad comparable en castellano y catalán.—La exigencia de conocimiento de dicho idioma es constitucionalmente lícita.—Exis-tencia de justificadas razones que hacen preciso que la Administración autonómica otorgue relevancia al conocimiento de dicha lengua al ob-jeto de ingresos o provisión de plazas en la función pública autonómica.

Según se señala en el preámbulo de la disposición general impugnada —D 114/2008 de 17 Oct. CA Illes Balears (reglamento de regulación de la exigencia de conocimientos de lengua catalana, en los procedimientos selectivos de acceso a la función pública y para ocupar puestos de trabajo en la administración)—, resulta que ese Decreto, se sustenta, primero, en la declaración de la lengua catalana como idioma propio y co-oficial, junto con el castellano, en la Comunidad Autónoma de les Illes Balears; y, segundo, en el mandato dirigido a las instituciones públicas de las islas a fin de garantizar el uso normal y oficial de ambos, adoptando las medidas necesarias para asegurar su conocimiento y las condiciones para alcanzar

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Tribunal Superior de Justicia de Les Illes Balears

TSJIB Sala de lo Contencioso-administrativo, S 12 Sep. 2011

Ponente: Delfont Maza, Pablo.

LA LEY 170892/2011

sumario

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Constitucional números 47/90 , 48/98 , 73/98 y 138/00 y sentencias del Tribunal Supremo de 26 de octubre y 23 de noviembre de 2004 .

Sin perjuicio, pues, de la colaboración de la potestad reglamentaria, ha de tenerse en cuenta que se encuentra constitucionalmente proscrita la posibilidad de que la Administración, sea mediante el ejercicio de su potestad reglamentaria o sea a través de actos de aplicación de la Ley, incorpore nuevos y diferentes requisitos a aquellos legalmente previstos en los procedimientos de acceso a la función pública -en ese sentido sentencias del Tribunal Constitucional números 47/90 , 353/93 , 115/96 y 138/00 y Auto del Tribunal Constitucional número 124/01 -.

El derecho fundamental al acceso, como derecho de configuración legal que es, otorga al legislador un amplio margen de decisión para la fijación de los distintos requisitos o condiciones que deben reunir los aspirantes para el acceso a la función pública.

Pero ese margen de decisión, como es lógico, no permite que las reglas y condicio-nes de acceso se establezcan mediante referencias individualizadas y concretas, es decir, mediante acepciones o pretericiones “ad personam” -por todas, sentencias del Tribunal Constitucional número 216/94 y 182/08 .-

Por tanto, las reglas y condiciones de acceso deben establecerse en términos ge-nerales y abstractos.

En ese sentido, en la sentencia de la Sala número 611/09 ya se recordaba lo si-guiente:

”... el artículo 23.2 CE viene a establecer una especificación del principio general de igualdad (artículo 14 CE) en relación con el acceso a los cargos y funciones públicas.

Al igual que sucede con el principio general mencionado, la concreción anterior en el artículo 23.2 actúa en dos planos distintos: como igualdad ante la Ley o en la aplicación de la Ley, de una parte, y de la otra, como igualdad en la Ley. En ese segundo aspecto -y esto es lo que explica la especificación en este caso del principio general de igualdad-, la igualdad den la Ley, implica para el legislador no sólo la prohibición de establecer diferencias que carezcan de una fundamentación razonable y objetiva, sino más precisamente aún y en conexión con el art.103.3 CE , la prohibición de establecer diferencias que no guarde relación con el mérito y capacidad.

De este limite deriva la necesidad no sólo de que la Ley no limite el acceso a personas determinadas, sino de que la capacidad, y especialmente los méritos a tener en cuenta, han de estar también en relación con la función a desempeñar y no se describan o establezcan en términos tales que puedan considerarse fijados en atención a personas determinadas.

La igualdad se predica, por tanto, de las condiciones establecidas por la Ley, y por ello, lo que el artículo 23.2 CE viene a prohibir, entre otras cosas, es que las reglas de procedimiento para el acceso de la función pública se establezcan no median-te términos generales y abstractos, sino mediante referencias individualizadas y concretas (SSTC 50/1983 , 148/1986 , 18/1987 , entre otras). Así pues, el art. 23.2 CE , si bien ha otorgado al legislador un amplio margen en la regulación de las pruebas de selección de funcionarios y en la determinación de cuáles hayan de ser los méritos y capacidades que se tomarán en consideración, le obliga también a tener como limites constitucionales que la regulación no se haga en términos concretos e individualizados, de manera tal que sean convocatorias “ad personam” y que los requisitos legalmente establecidos, en términos de igualdad, respondan única y exclusivamente a los principios de méritos y capacidad.”

Con el ineludible punto de partida del mérito y la capacidad como principios ins-piradores de los procedimientos de selección y aún antes de abordar la cuestión relativa al requisito del conocimiento de la lengua propia de la Comunidad Autó-noma y su relación con la igualdad en las normas que regulan los procedimientos selectivos, cabe también señalar que la opción constitucional del reconocimiento del plurilingüismo, que añade unos nuevos derechos y deberes lingüísticos, en definitiva, fortalece al Estado; y ello en tanto que el Estado se aproxima así a su realidad social y, como lógica consecuencia, representa mejor a los ciudadanos que se expresan en una pluralidad de lenguas.

Presupuesto a todo español el conocimiento de la lengua castellana, la acredita-ción de su conocimiento para acceder a las funciones públicas o laborales en las Administraciones Públicas se ciñe a los ciudadanos comunitarios en relación a los

puestos a los que, en virtud del Derecho comunitario, les sea aplicable la libertad de circulación de trabajadores. Naturalmente, en las Administraciones Públicas de les Illes Balears es preciso que quede garantizada la capacitación lingüística del per-sonal a su servicio; y esa capacitación comprende la acreditación del conocimiento de la lengua catalana razón por la que debe exigirse tal acreditación en los procesos de selección y/o provisión de plazas en la función pública de les Illes Balears.

El régimen jurídico constitucional de la doble oficialidad lingüística ni obliga ni prohíbe a los poderes públicos de la Comunidad Autónoma de les Illes Balears -ni a los poderes públicos en la Comunidad Autónoma- el uso simultáneo o conjunto del castellano y del catalán sino que ese régimen jurídico se extiende -y limita- a imponer el uso indistinto, con lo que cabe así un uso normal, habitual, preferente o más frecuente del catalán o del castellano.

A partir de ahí, debe tenerse en cuenta que la consideración del catalán como lengua propia de les Illes Balear significa que a través de ella se identifica la comu-nidad balear, que es su lengua natural y que bien puede justificar la adopción de medidas de protección, esto es, medidas tendentes a extender su conocimiento y utilización, primero, para ofrecer al ciudadano un servicio de calidad comparable en castellano y en catalán y, segundo, para favorecer la creación de un ambiente de trabajo propicio a la utilización de las dos lenguas.

En efecto, la conservación de la diversidad idiomática, esto es, el bilingüismo, no se consigue por la sola declaración de oficialidad sino que es preciso establecer tanto medidas de intervención como medidas de salvaguarda o de fomento.

El avance registrado en la implantación del catalán en les Illes Balears ha sido des-igual y, desde luego, la plan normalización de la lengua catalana no se encuentra a las puertas, por la falta de generalización de su conocimiento completo entre la población y por su limitado aumento en los usos públicos.

La Ley de la Comunidad Autónoma 3/86 impulsó el proceso de normalización, pero el paso efectivo del bilingüismo oficial al bilingüismo real es una tarea evolutiva, progresiva y en alguna medida pendiente aún hoy.

Así las cosas, la inferioridad sociológica de la lengua catalana, como su insuficiente presencia social, que hacen precisas medidas de sostén y de protección, al tiempo, limitan el radio de acción de los reproches habituales a cualquier impulso normali-zador constitucionalmente licito, sobre todo en los ámbitos de la función pública y de la enseñanza en la Comunidad Autónoma de les Illes Balears.

A ese respecto, cabe señalar que la enseñanza de la lengua propia es fundamental y, desde luego, previa al desarrollo y al uso de esa lengua propia. Es a partir del derecho básico a aprender la lengua cuando se puede invocar la libertad de opción ya que la lengua ha de ser conocida -y aprendida- para poder elegir libremente el idioma de comunicación.

Y sobre el alcance de las posibles medidas de sostén y protección aún puede advertirse que el Tribunal Constitucional ha declarado -por todas en la sentencia número 337/94 - que las disposiciones de las Comunidades Autónomas encami-nadas a promover y proteger la normalización lingüística en su territorio, es decir, las actuaciones administrativas tendentes a la corrección positiva de una situación histórica de desigualdad respecto del castellano, no han de ceñirse necesariamente a la regulación del catalán como lengua oficial en el ámbito de la instituciones

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públicas, que es de lo que ahora tenemos que tratar aquí, sino que cabe igualmen-te que las actuaciones administrativas se extiendan también al ámbito privado. Y esa extensión de las actuaciones administrativas al ámbito privado, también constitucionalmente lícita, ni siquiera es preciso que se detenga en las medidas de fomento sino que puede ampliarse incluso a otros modos de intervención ad-ministrativa en esos ámbitos privados, precisamente para promover el uso social de la lengua catalana.

De vuelta sobre lo que a nuestro caso atañe, ha de señalarse igualmente que la exigencia de un cierto nivel de conocimiento de la lengua catalana como requisito sine qua non para acceder a funciones públicas en la Comunidad Autónoma de les Illes Balears es constitucionalmente lícita atendido tanto el uso preceptivo de esa lengua como la validez y eficacia de las actuaciones administrativas en lengua catalana o el derecho de los ciudadanos de usar el catalán en sus relaciones con la Administración, de manera que es perfectamente incluíble dentro de los méritos y capacidades requeridos -artículos 30 y 50.1.f de la Ley de Comunidad Autónoma 3/07 , antes artículo 45, párrafo segundo, y 57.2 de la Ley de la Comunidad Autó-noma 2/89 , artículos 2, 6, 8, 9, 34.3 y 45 de la Ley 3/86 y artículos 43 y 44 de la Ley de la Comunidad Autónoma 3/03 , todos ellos en relación con el artículo 3 de la Constitución y con los artículos y 4 y 14.3 de la Ley Orgánica 1/07 , de reforma del Estatuto de Autonomía-.

Ciertamente, como ya se señaló en las sentencias del Tribunal Constitucional nú-meros 46/91 y 253/05 y 270/06 , el nivel de conocimiento de la lengua catalana exigible ha de ser razonable, esto es, conectado de algún modo con la capacidad requerida para desempeñar la función; y ha de ser de ese modo por cuanto que una aplicación desproporcionada podría lesionar el artículo 14 de la Constitución.

A ese respecto, debe tenerse en cuenta que la capacitación lingüística concierne al uso de la lengua catalana como lengua de servicio, pero no solo. En efecto, la capacitación lingüística atañe igualmente a las relaciones ad intra, esto es, a que el catalán es lengua interna o de trabajo en la Administración Pública - artículo 43.1 de la Ley 3/03 -.

El derecho constitucional de los ciudadanos a ser atendidos en catalán, esto es, a dirigir comunicaciones en catalán y a recibir contestación en catalán, sumado a otras justificadas razones, como la eficacia administrativa o la normalización lingüística, hacen preciso que la Administración de la Comunidad Autónoma, en cuanto ahora interesa, otorgue relevancia jurídica al conocimiento de la lengua catalana al objeto del ingreso y/o la provisión de plazas en la función pública de les Illes Balears.

Por consiguiente, la Administración de la Comunidad Autónoma puede -y debe- ordenar el conocimiento de la lengua catalana como requisito general de acceso a la actividades públicas, bien que con la condición ya antes apuntada, esto es, con la condición de que el nivel de conocimiento exigido guarde proporción con aquel que requiere el tipo y nivel de la función o puesto a desempeñar, pero sin olvidar tampoco que la capacitación requerida atañe tanto a las relaciones ad extra como a las relaciones ad intra.

La normalización lingüística, cuyo proceso se anuda por la Ley, con carácter ge-neral, a la progresividad en el nivel de conocimiento exigible, sin embargo, la Sala considera preciso dejar señalado también aquí que esa progresividad puede verse excepcionada en algún caso en atención a la ineludible garantía de los intereses generales más prioritarios, esto es, para salvaguardar la prestación efectiva -y satisfactoria- de los servicios públicos esenciales.

Por tanto, puede resultar jurídicamente obligado que el nivel de conocimiento exigible de la lengua propia de la Comunidad Autónoma, en uno otro momento, se establezca transitoriamente en función de la extensión real del conocimiento de la lengua propia de la Comunidad Autónoma entre el colectivo de quienes prestan -o aspiran a prestar- esos servicios públicos esenciales para la comunidad”.

Pues bien, atendiendo a esa doctrina y tomando en cuenta por tanto cuanto deriva de la Ley y de la jurisprudencia del Tribunal Supremo -sentencias de 5 de mayo y de 21 de junio de 2010 -, debe tenerse en cuenta que la exigencia o requisito de un determinado grado de conocimiento de lengua catalana, bien a través de exáme-nes específicos integrados en la convocatoria de acceso o provisión de puestos de trabajo público, bien mediante títulos oficiales reconocidos -Decreto 100/1990-, es perfectamente compatible con el derecho fundamental proclamado en el artículo 23.2 de la Constitución. ■

Esquemas legalesConformidad con la acusación en el proceso

LA LEY 17319/2011

Conformidad con la acusación en el procesoMaría Lourdes SOTO RODRÍGUEZAbogado

El presente trabajo pretende realizar una rápida panorámica sobre la institución de la conformidad desde el punto de vista práctico, en concreto y analizando las distintas manifestaciones que tiene esta figura en nuestro Derecho Procesal Penal español: La conformidad en el procedimiento abreviado ante el Juez de Instrucción (779.1.5.ª LECrim.); la conformidad al inicio del juicio oral (arts. 688.2 y 787.1 LECrim.); la conformidad sólo ante el Tribunal del Jurado en el escrito de conclusiones definitivas (art. 50 LOTJ); y la conformidad al escrito de acusación ante el Juez de Guardia (art. 801 LECrim.).

I. EL PROCESO COMÚN ORDINARIO

L a conformidad se podría definir como una declaración de volun-tad de poner fin a un proceso

penal ya iniciado, consistente en el re-conocimiento de cumplir la pena más grave de las solicitadas por los distintas partes acusadoras —acusación particu-lar, popular o fiscal—.

El art. 655 LECrim. establece que el tri-bunal no puede imponer una pena ma-yor que la solicitada por la acusación particular pues nos dice:

Nuestro sistema español ha creado un procedimiento abreviado para delitos castigados con penas hasta 9 años y la competencia objetiva de hasta 5 años de los juzgados de lo Penal por lo que este art. 655 LECrim. pasaría a tener un carácter supletorio (1).

La imposibilidad contraria sería poder imponer una pena superior y ello su-pondría negarle la posibilidad al acu-sado del derecho a conformarse y el derecho por consiguiente de reconocer la acusación (art. 24.2 CE).

Así lo establece la Sentencia del Tri-bunal Supremo de fecha 8 de junio de 2004 y la también Sentencia del Tri-bunal Supremo de fecha 31 de mayo de 2005 en la que se contempla dicha conformidad en la fase intermedia la

anuencia de la defensa y la propia ra-tificación del mismo procesado y la de su defensor. Además de constituir una garantía, tal garantía se ve aumentada al exigir la propia ley que el acusado tenga que ratificarse en la conformidad prestada en el plenario.

En el Proceso común Ordinario se ob-servan dos momentos diferentes para prestar la conformidad con las acusa-ciones:

1.º en la fase intermedia, al finalizar la defensa el escrito de contestación al es-crito de calificación de la acusación (2).

2.º en el juicio oral, al inicio de las se-siones, si el imputado se confiesa reo del delito (3).

II. EL PROCESO COMÚN ABREVIADO

Numerosas han sido las reformas ope-radas en el Procedimiento Abreviado: la Ley 7/1988, de 28 diciembre y pos-teriormente la Ley 38/2002 y la misma LO 8/2002, ambas de 24 de octubre de reforma parcial de la LECrim., son el pro-cedimiento para el enjuiciamiento rápi-do e inmediato de determinados delitos y faltas y de modificación del P.A.

En dicho Proceso se puede hablar de tres trámites. En el Capítulo III de la LE-Crim., dedicado a las Diligencias Previas

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el imputado una vez que declara, si de dicha declaración se desprende el reco-nocimiento de los hechos ante el Juez y dichos hechos son constitutivos de un delitos castigado con pena de has-ta 3 años de prisión, con pena de mul-ta cualquiera que sea su cuantía o con otra pena de distinta naturaleza cuya duración no exceda de 10 años, el Juez convocará inmediatamente al Ministerio Fiscal y a las partes personadas a fin de que manifiesten si formulan escrito de acusación con la conformidad del acu-sado. Si se llega a formular acusación y se conforma el acusado se incoarán Dili-gencias Urgentes de conformidad con el trámite establecido para la conformidad premiada, prevista en los arts. 800 y 801 LECrim. Esta conformidad conlleva que el juicio no llegue a celebrarse y ade-más que no se va a recurrir la sentencia dictada (4).

LA CONFORMIDAD DEL ARTÍCULO 784.3 LECrim.

Al finalizar las Diligencias Previas cuando el juez de instrucción decreta la apertura del juicio oral y emplaza al imputado para que en el plazo de 3 días comparezca en la causa con abogado y procurador es el momento en el que se puede presentar dicha conformidad.

A los acusados y terceros responsables en los escritos de acusación se les dará traslado de las actuaciones originales concediéndoles un plazo común de 10 días para presentar el escrito de defensa frente a las acusaciones formuladas. En dicho escrito la defensa puede formular conformidad con la acusación según el art. 787 LECrim.

1) En el plazo de 10 días en el que el acusado podrá presentar el escrito de defensa.

2) Antes de la celebración de las sesio-nes del juicio oral

FORMAS:

1) Cuando tenga lugar dentro de los 10 días se deberá presentar en el escrito de defensa.

2) Si se realiza antes del juicio oral se presentará un nuevo escrito de califi-cación.

Si los hechos reconocidos configuran un delito castigado con pena superior a 3 años, que es el límite previsto con la conformidad que prevé el art. 801, el mismo art. 779 establece que el Juez, siempre que se haya podido determi-nar la naturaleza y la circunstancia del hecho, podrá adoptar alguna de las si-guientes decisiones:

1.º) Remisión a la Jurisdicción Militar.

2.º) Conversión al Juicio de Faltas.

3.º) Continuación de las Diligencias Previas.

Críticas: que al letrado de la defensa no se le exige el asentimiento expreso con tal conformidad del imputado. Además la posibilidad de que llegado el juicio oral se retracte de dicho reconocimien-to aumenta las dudas sobre la credibili-dad del imputado (5).

En este nuevo escrito de calificación tendrá que ser firmado conjuntamente las partes acusadoras y el acusado jun-to con su letrado. Existe por tanto una verdadera negociación (6).

Una vez presentado cualquiera de las dos formas de conformidad se remitirán las actuaciones al órgano de enjuicia-miento a quien le corresponda pronun-ciar la sentencia de conformidad.

LA CONFORMIDAD DEL ARTÍCULO 787 LECrim.

En este tipo de conformidad no se re-quiere que en el escrito de calificación se contenga las firmas de las partes y del acusado como sucedía en el art. 784.3 y parece entenderse que ya no existe una negociación previa (7) pero sí existe tal negociación pues el Minis-terio Fiscal a pesar de aplicar el prin-cipio de legalidad y someterse a la ley puede presentar un segundo escrito de acusación que llega a ser más favorable para la defensa.

Este tipo de conformidad tiene lugar en la fase inicial del juicio oral y antes de dar comienzo la práctica de la prueba la defensa puede pedir al Juez que pro-ceda a dictar sentencia de acuerdo con el escrito de acusación que contenga pena de mayor gravedad o con el es-crito de acusación que se presentara en el acto, o sea, con una nueva acusación que puede presentarse en el acto. Este nuevo escrito de acusación no puede referirse a un hecho distinto ni puede contener calificación más grave que la del primer escrito de acusación.

Requisitos:

1.º) El juez tiene que revisar y com-probar que la calificación aceptada sea correcta y la pena se corresponda con dicha calificación. El Juez tiene por tan-to que comprobar si existe algún tipo de error en la calificación de los hechos, del grado de participación, del sujeto en la comisión del delito y si se han apre-ciado correctamente las circunstancias modificativas de la responsabilidad cri-minal (8).

Si al final la calificación no se corres-ponde con la ley, el juez no podrá

dictar sentencia en los términos que él pensara, y tendrá que requerir a la parte acusadora para que proceda a la modificación de su acusación. En caso contrario, si no llegase a producirse tal modificación o no se manifestara con-forme con esta segunda calificación se procederá a la continuación del juicio.

El que el acusado sea oído por el Juez para comprobar que dicha conformidad ha sido efectuada libremente.

Si el Juez tiene dudas sobre si el acusa-do ha prestado su conformidad libre-mente, acordará la continuación del juicio.

También cabe la posibilidad de que a pesar de la conformidad del propio acu-sado, sea su defensor quien considere la necesidad de continuar el juicio oral y el Juez estime adecuado la continuación del juicio.

Si el juez considera incorrecta la califi-cación o la pena impuesta tendrá que requerir a quien presentó el escrito de acusación más grave para que mani-fieste si se ratifica o no en él. Una vez corregido el defecto la conformidad podrá ser presentada de nuevo por el acusado y si no pudiera ser subsanado tendrá que continuar el juicio.

El control del Juez debe alcanzar sola-mente a la corrección de la calificación y a la de la procedencia de la pena, es decir, debe ser un control exclusiva-mente jurídico. El juez no puede intro-ducir en la sentencia nuevos hechos (9) pues ello provocaría una total indefen-sión de las partes frente al tribunal sen-tenciador (10).

La sentencia de conformidad será dictada oralmente y redactada poste-riormente (11) y en ella se declarará oralmente la firmeza y se emitirá un pronunciamiento sobre la suspensión o sustitución de la pena.

III. LA CONFORMIDAD ANTE EL TRIBUNAL DEL JURADO

En este procedimiento pueden produ-cirse las dos conformidades del suma-rio ordinario, es decir, la conformidad al evacuar la defensa su escrito de califi-cación y la conformidad del inicio de las sesiones del juicio oral, y además cabe la existencia de una tercera conformi-dad al terminar las sesiones del juicio oral, concretamente, en la fase de las conclusiones definitivas.

IV. LA CONFORMIDAD EN LOS JUICIOS RÁPIDOS

Existen en dicha conformidad contem-plada en el art. 801 LECrim. dos prin-cipios que la distinguen a los demás procedimientos:

1.º) La reducción de un tercio de la pena solicitada por la acusación.

2.º) La posibilidad de suspensión o sus-titución de la pena.

Decir que la facultad de dictar senten-cia de conformidad corresponderá bien al Juez de Instrucción en unas diligen-cias previas o bien al Juez de Guardia cuando la conformidad tenga lugar en unas diligencias urgentes y se den los requisitos del art. 801 LECrim.

El juez de guardia tiene por tanto la facultad de dictar sentencia de con-formidad y esto ha sido criticado por algún sector de la doctrina pero tam-bién algunos otros autores defienden tal facultad del juez de guardia viéndolo como un juez de garantía (12) en la que su labor se limita a meros actos de or-denación del proceso.

Otros autores consideran primordial-mente dar al Fiscal un papel de mayor protagonista en la instrucción a través

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de la participación activa que contem-pla la LECrim. en su art. 797.1 (13).

Son por tanto dos los cauces por medio de los cuales se accede a la conformi-dad:

1.º) Por el cauce de las diligencias pre-vias susceptibles en transformarse en Diligencias urgentes.

2.º) Por el cauce de unas diligencias urgentes en el marco de los Juicios Rá-pidos.

Decir que en las Diligencias Urgentes es cuando el Juez debe asumir el papel de garante y más que ser un mero instruc-tor debe garantizar que las actuaciones que se practiquen sean la respuesta a la instancia de las partes que se personan en la causa (14).

REQUISITOS FORMALES:

1. Cuando concurre solamente el Mi-nisterio Fiscal.

2. Cuando concurre el Ministerio Fiscal y la acusación particular.

REQUISITOS OBJETIVOS:

1. Que se trate de delitos y faltas que sean susceptibles de tramitarse por Jui-cios Rápidos.

2. Que los hechos calificados como de-lito castigado con pena hasta 3 años de prisión, con pena de multa cualquiera que sea su cuantía o con otra pena de distinta naturaleza cuya duración no exceda de 10 años.

3. Que la pena solicitada o la suma de las penas solicitadas por las acusaciones no sean superiores a 2 años tras la aplicación de la reducción de un tercio de la pena.

Existe incongruencia en la redacción del art. 801.3 LECrim., en el que se es-tablece el límite de la pena. Dicho ar-tículo trata sobre la pena privativa de libertad sobre la que deberá aplicarse la reducción para fijar el límite máximo en

la prisión y no en el resto de las penas privativas de libertad. A mi entender la pena privativa de libertad que hay que considerar es la prisión (15).

El Juez de Guardia tendrá que compro-bar que la conformidad ha sido libre-mente prestada.

Cumplidos los requisitos, el Juez dicta-rá sentencia de conformidad de forma oral en la que se reducirá en un tercio la pena más grave solicitada por las acusaciones.

Si las partes personadas y el Ministe-rio Fiscal no recurren, el Juez declarará firme la sentencia y tendrá que pronun-ciarse sobre la sustitución o sustitución de la pena.

Dicho pronunciamiento a pesar de ser inmediato y oral se hará más tarde por medio de «auto», motivado en el que explicará si concurren los requisitos le-gales para tal concesión.

En lo que se refiere a la SUSPENSIÓN DE LA PENA podrá dejarse en suspenso la ejecución de la pena privativa de liber-tad siempre que dicha pena no exceda de 2 años atendiendo a la criminalidad

del sujeto ajustándose estrictamente a los siguientes requisitos:

1. Que el condenado haya delinquido por primera vez.

2. Que las penas impuestas o la suma de todas las penas impuestas no sea supe-rior a 2 años, sin incluir la pena derivada del impago de multa, pues no deberá encuadrarse en tal cómputo.

3. Que se hayan satisfecho las respon-sabilidades civiles impuestas, excepto que el Juez, después de oír a los intere-sados y al Ministerio Fiscal, declare la imposibilidad total o parcial de que el condenado haga frente a dicho pago.

Decir que el art. 87 del Código Pe-nal permite que pueda acordarse por el Juez la suspensión de la ejecución aunque no concurran los requisitos 1.º y 2.º siempre que las penas eje-cutables sean privativas de libertad y no superen los 5 años, y que además hubiesen cometido el delito a causa de su dependencia con las sustancias mencionadas en el art. 20 CP. Para que ello tenga lugar deberá acreditarse a través de un certificado acreditativo u homologado por un centro o servicio

público o privado y además que el con-denado se encuentre deshabituado o por lo menos sometido a tratamiento para tal fin, debiendo el Médico Foren-se emitir el correspondiente informe médico a solicitud del Juez.

REVOCACIÓN de la suspensión de la ejecución de la pena privativa de liber-tad: cuando el condenado reincide o incumple las conductas impuestas por el Juez (arts. 83 y 84 CP).

V. CONFORMIDAD CONDICIONADAA LA SUSPENSIÓN O SUSTITUCIÓN DE LA PENA

Es evidente que la voluntad de la ley, concretamente, el art. 801 LECrim., es la de conceder la posibilidad de que sea concedida por el Juez la suspensión y la sustitución de la pena, pero dicha voluntad se halla supeditada a que se cumplan los requisitos legales.

Pero ¿qué ocurre si el condenado es declarado insolvente tras la sentencia de conformidad, tras comprobar que carece de bienes?

Y ¿también podrá el Juez conceder tales beneficios de suspensión o sus-titución de la pena? La respuesta es afirmativa, pues el art. 81.3 CP con-templa la posibilidad de la suspensión por la imposibilidad total o parcial de hacer frente al pago de la responsabi-lidad civil.

REQUISITOS para la concesión de la suspensión: el pago de la responsabi-lidad civil o la declaración de insol-vencia del penado. Pero ¿qué ocurre en aquellos supuestos en los que tras declararse insolvente y haberse con-cedido ya la suspensión de la pena en ejecución de sentencia se averigua que el condenado tiene fortuna y ha ocul-tado sus bienes? La respuesta es que tal concesión de la suspensión de la pena será revocada y se procederá a la ejecución de la pena. ■

NOTAS

(1) Alguna parte de la doctrina entiende y interpreta que la aplicación del art. 655 es de carácter supletorio, y así lo entiende el mismo GIMÉNEZ SENDRA, V. Derecho Procesal Penal, Editorial Colex, Madrid, 2004-pág. 616.

(2) Véase art. 655 LECrim.

(3) Véanse arts. 689 y 699 LECrim.

(4) SSTS: 30 enero 2006 y STS de 31 de mayo de 2005.

(5) CABEZUDO RODRÍGUEZ, N., «Justicia Negociada y Nueva Reforma Procesal

Penal» en Diario de LA LEY, año XXIV, núm 5815, p. 6.

(6)MARTÍN RÍOS, M., «La conformidad en los juicios rápidos» en Diario de LA LEY, año XXV, núm. 5968, pág. 2.

(7) MARTÍN RIOS, M., «La conformidad en los Juicios Rápidos» en el Diario de LA LEY, año XXV, núm. 5968, pág. 2.

(8) CABEZUDO RODRÍGUEZ, N., «Justicia Negociada y Nueva Reforma Procesal Penal» en Diario de LA LEY, año XXIV, núm. 5815, pág. 2.

(9) BARALLAT LÓPEZ, J. y otros, «Los juicios rápidos. Análisis de la Nueva Ley

sobre el Procedimiento Abreviado, juicios rápidos y juicios de faltas, EDITORIAL COLEX, 2002, Madrid, pág. 279.

(10) STS de 21 de noviembre de 1988.

(11) Art. 787.6 LECrim.

(12) JUANES PECES, A. «La sentencia de conformidad con arreglo a la nueva ley» en Actualidad Aranzadi, año XIII, núm. 573, abril de 2003, pág. 4.

(13) «La investigación por el Fiscal en el proceso penal abreviado en los Juicios Rápidos. Perspectiva de futuro» Tirant lo Blanch, Valencia 2005, pág. 217.

(14) STC 106/1989.

(15) Así lo entienden los siguientes autores:

MORENO VERDEJO, J., «La nueva conformidad privilegiada en el juicio rápido por delitos» en la Reforma de la Ley de Enjuiciamiento Criminal, Boletín del Ilustre Colegio Abogados de Madrid, 2003, pág. 69.

CACHÓN CADENAS, M. y CID MOLINÉ, J., «Conformidad del acusado y penas alternativas a la prisión en los juicios rápidos» Diario LA LEY, AÑO XXIV, núm. 5.820, pág. 5.

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Tribunal SupremoTS Sala Primera, de lo Civil, S 28 Jun. 2011

Ponente: Xiol Ríos, Juan Antonio.

LA LEY 165543/2011

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Tribunal SupremoTS Sala Segunda, de lo Penal, S 29 Jun. 2011 Ponente: Colmenero Menéndez de Luarca, Miguel.

LA LEY 105336/2011

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Condena a la aseguradora a pagar intereses legales de la diferencia entre la cantidad consignada y la reconocida en la sentencia, desde la fecha de interposición de la demandaRESUMEN DEL FALLO:El Juzgado de Primera Instancia estimó parcialmente la demanda de reclamación de indemnización de daños y perjuicios derivados de accidente de circulación, condenando a la aseguradora a abonar los intereses moratorios del artículo 20 LCS. La AP Guipúzcoa revocó la resolución del Juzgado incrementando la cuantía de la indemnización con imposición del interés del art. 576 LEC desde la fecha de sentencia de la instancia. El Tribunal Supremo declara haber lugar en parte al recurso de casación interpuesto por el demandante y casa y anula en parte la sentencia recurrida en el particular relativo al pronunciamiento en materia de intereses, con imposición a la aseguradora de los legales desde la fecha inter-posición de la demanda y sobre la diferencia entre la cantidad consignada y la finalmente reconocida.

DISPOSICIONES APLICADAS:Art. 1902 CC (LA LEY 1/1889); art. 20 LCS (LA LEY 1957/1980); Dis. adic. 8 LOSSP 1995 (LA LEY 3829/1995); art. 9 LRCS 2004 (LA LEY 1459/2004).

RESPONSABILIDAD EXTRACONTRACTUAL.—Accidente de circula-ción.—Cuantía de la indemnización.—Intereses.

En el caso, tras concluir el juicio de faltas con sentencia absolutoria, el Juzgado de Instrucción devolvió a la aseguradora la cantidad consigna-da, lo que, de conformidad con el art. 9 LRCS 2004 (LA LEY. 1459/2004), vigente al tiempo de formularse la demanda, obligaba a la aseguradora a consignar nuevamente en el pleito civil dentro de los diez días siguientes a que se le notificara la existencia del mismo para impedir la condena al pago de los intereses de la cantidad a que resultara condenada. Rea-lizada la consignación por la aseguradora al comenzar el proceso civil dentro del plazo legal, y por la cantidad que entendía suficiente para resarcir el daño que resultaba en ese momento por ella conocido —en atención a la valoración que del mismo se desprendía del informe de sanidad y del dictamen pericial acompañado a la demanda—, no pue-den imponerse a la aseguradora los intereses del art. 20 LCS, lo que, sin embargo, no es óbice para imponerle los intereses legales sobre la diferencia entre la cantidad consignada y la finalmente reconocida, desde la fecha de la reclamación judicial, al ser esta solución aco rde con el principio de resarcimiento íntegro del perjuicio ocasionado y con la función de actualización económica o de corrección de la depreciación monetaria, que cumplen los citados intereses.

Restricción de movimientos a la ex pareja obligándola a permanecer en la vivienda familiar para impedir la solicitud de ayuda a terceros: coacciones versusdetención ilegal

RESUMEN DEL FALLO:El Tribunal Supremo desestima el recurso de casación interpuesto contra la sen-tencia dictada por la AP Madrid y confirma la condena del acusado por delito de lesiones en el ámbito familiar y coacciones a la pareja.

DISPOSICIONES APLICADAS:Arts. 163 y 172 CP 1995 (LA LEY 3996/1995).

COACCIONES A LA PAREJA.—Intimación a la víctima para permanecer y no abandonar el domicilio familiar.—Restricción de movimientos con el propósito de impedir la solicitud de ayuda a terceros, no la privación de libertad.—Correcta subsunción de la acción en el tipo del art. 172 CP, y no en el de detención ilegal del 163 CP.

En el caso, que puede valorarse como uno de los supuestos límite entre la figura de coacciones y detención ilegal, no prospera la denuncia del recurrente por indebida aplicación del art. 172 e indebida inaplicación correlativa del art. 163 CP 1995. El acusado había sido requerido por la denunciante para que abandonara la vivienda, ante lo cual, en el marco de una discusión entre ambos, le quitó las llaves tras un forcejeo, cerró la puerta y permaneció durante un tiempo en el interior, impidiendo a aquélla solicitar ayuda a terceros. Es claro que, con violencia, le impone su presencia en el lugar y le impide solicitar ayuda a otras personas. Sin embargo, según resulta de los hechos, el propósito, o la voluntad de la mujer no era, en realidad, abandonar el lugar, en ejercicio de su libertad de movimientos, sino solicitar ayuda para conseguir que el acusado se fuera, lo cual éste le impide con su conducta. Así, tras la acción del acusado no consta que ella intentara ausentarse de la vivienda. En definitiva, la conducta descrita en el relato fáctico no se orienta a encerrar a la víctima impidiéndole el ejercicio de su derecho a la libertad de movimientos, pues aquella no pretendía hacerlo valer, sino que está dirigida a imponerle su presencia impidiendo la solicitud de ayuda a terceros, que no estaría encaminada a permitir a la mujer abandonar la vivienda, sino obligar al acusado a hacerlo. Al tiempo, igualmente resulta que la conciencia del acusado no se refería a una privación de libertad, sino a una restricción de movimientos para im-pedir la solicitud de ayuda. ■

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