CORTE SUPERIOR DE JUSTICIA DE LIMA SÉTIMA SALA ...

CORTE SUPERIOR DE JUSTICIA DE LIMA

SÉTIMA SALA ESPECIALIZADA EN LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO CON SUBESPECIALIDAD TRIBUTARIA Y ADUANERA

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EXPEDIENTE N° : 13092-2018-0-1801-JR-CA-18 DEMANDANTE : SUNAT DEMANDADO : TRIBUNAL FISCAL Y SOCIEDAD FRANCESA DE BENEFICENCIA MATERIA : Nulidad de Resolución Administrativa

Sumilla : La Sociedad es una entidad de auxilio mutuo, es decir, es una asociación sin fines de lucro con la característica especial de tener por objeto la generación de un beneficio mutuo o ayuda de forma recíproca entre la asociación y sus asociados, las cuales consisten en brindar servicios asistenciales y de salud en forma gratuita o por aportaciones así como brindar asistencia médica hospitalaria de beneficencia, cuyos periodo en controversia es el ejercicio 2009, lo que no le impide realizar actividades económicas, siempre que ello conlleve al cumplimiento de sus fines no lucrativos de auxilio mutuo, asistencia social y beneficencia y no exista actos de reparto directo o indirecto entre sus asociados. Por tanto, la Sociedad es una entidad de auxilio mutuo e inafecta al Impuesto a la Renta, de conformidad al inciso d) del artículo 18 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

SENTENCIA

RESOLUCIÓN NÚMERO DIECINUEVE

Lima, cinco de enero de dos mil veintiuno.-

VISTOS: En discordia integrada por los Señores Jueces Superiores Linares San

Román, Reyes Ramos y Méndez Suyón; en Audiencia Pública, con la constancia de

vista de causa que antecede, interviniendo como ponente el Juez Superior Reyes

Ramos; y, en mayoría con el voto en discordia del Juez Superior Méndez Suyón a

cuyo voto se adhieren los Jueces Superiores llamados por ley Salas Ferro y

Medina Bonett; y, CONSIDERANDO:

I.- MATERIA DEL RECURSO :

Viene en grado de apelación la Resolución Número Séis de fecha 25 de julio del 2019 corriente de folios 327 a 337 de autos, que declara infundada la demanda.

II.- FUNDAMENTOS DEL RECURSO DE APELACIÓN :

El demandante sustenta sus agravios en escrito de apelación (folio 340 a 346 de autos), los mismos que han sido precisados en el voto del magistrado Reyes Ramos, al cual nos vamos a referir, a efectos de no repetir los mismos.

III. FUNDAMENTOS DE LA DECISIÓN :



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PRIMERO: Expuestos los agravios, conviene señalar que el artículo 1° de la Ley N° 27584 dispone lo siguiente : “La acción contencioso administrativa prevista en el artículo 148° de la Constitución Política tiene por finalidad el control jurídico por el Poder Judicial de las actuaciones de la administración pública sujetas al derecho administrativo y la efectiva tutela de los derechos e intereses de los administrados”.

SEGUNDO: Delimitación de la cuestión controvertida:

En mérito de la resolución expedida, del recurso de apelación interpuesto y de autos, corresponde a esta Superior Sala determinar si la sentencia se encuentra debidamente motivada, y de ser el caso, si la Sociedad Francesa de Beneficencia se encuentra dentro del ámbito de aplicación del Impuesto a la Renta. Y, luego de ello, determinar si corresponde declarar la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal N° 5674-1-2018 del 30 de julio de 2018 (pret ensión principal). Y si corresponde disponer que el Tribunal Fiscal emita nueva resolución pronunciándose sobre el fondo de los reparos efectuados por la Administración Tributaria y confirme la validez de la Resolución de Intendencia N° 0150140011662 del 31 de diciembre de 2014 y de los prenotados valores (pretensión accesoria).

TERCERO: Asimismo, de conformidad con el artículo 364° del C ódigo Procesal Civil, de aplicación supletoria al presente proceso: "El recurso de apelación tiene por objeto que el órgano jurisdiccional superior examine, a solicitud de parte o de tercero legitimado, la resolución que les produzca agravio, con el propósito de que sea anulada o revocada, total o parcialmente". En ese sentido, a través de este recurso impugnatorio el Juez superior tiene la facultad de poder revisar y decidir sobre todas las cuestiones propuestas y resueltas por el Juez.

CUARTO: La ponencia del magistrado Reyes Ramos considera que se debe revocar la apelada y reformándola declarar fundada la demanda, en consecuencia nula la Resolución del Tribunal Fiscal N° 05674-1-2 018 de fecha 30 de julio de 2018 y se ordene al Tribunal Fiscal emita una nueva resolución pronunciándose sobre el fondo de los reparos efectuados por la Administración Tributaria y confirme la validez de la Resolución de Intendencia N° 01501 40011662 y de los prenotados valores; por cuanto considera que la Sociedad Francesa de Beneficencia no es una entidad de auxilio mutuo pues su actividad principal no participa de la nota característica y definitoria de esta última; es decir, que las prestaciones otorgadas por la institución sean dirigidas exclusivamente a sus miembros en virtud de aportaciones efectuadas a un fondo común; siendo ello así, la Sociedad Francesa de Beneficencia no se encuentra en la hipótesis de inafectación prevista en el inciso d) del artículo 18 de la Ley del Impuesto a la Renta.

QUINTO: Las normas y principios aplicables al caso concreto :



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5.1.- Debemos considerar que uno de los pilares de la actividad recaudadora del Estado se sustenta en el principio constitucional denominado "Deber de Contribuir", estipulado en el artículo 38° de la Constitución Po lítica del Perú, el cual precisa que: "Todos los peruanos tienen el deber de honrar al Perú y de proteger los intereses nacionales, así como de respetar, cumplir y defender la Constitución y el ordenamiento jurídico de la Nación". Al respecto el Fundamento Jurídico N° 156 de la Sentencia del Tribunal Consti tucional recaída en el Expediente N° 000050-2004-AI/TC, indica que:

"En efecto, es preciso dejar a un lado la errónea tesis conforme a la cual la Administración Pública se encuentra vinculada a la ley o a las normas expedidas por las entidades de gobierno, sin poder cuestionar su constitucionalidad. El artículo 38° de la Constituc ión es meridianamente claro al señalar que todos los peruanos (la Administración incluida desde luego) tienen el deber de respetarla y defenderla".

Asimismo, el artículo 36 de la Declaración Americana de los Derechos y Deberes del Hombre1 establece: "Toda persona tiene el deber de pagar los impuestos establecidos por la Ley para el sostenimiento de los servicios públicos". 5.2.- Sobre el derecho a la libertad de asociación, la sentencia del Tribunal Constitucional N° 1027-2004-AA/TC de fecha 20 de ma yo de 2004 y publicada el 19 de julio de 2004, en el segundo y tercer fundamento establece lo siguiente:

"2. En efecto, así como la persona humana tiene derecho de desarrollar libremente su actividad individual para alcanzar los medios que se ha propuesto, tiene también el atributo de unirse con algunos o muchos de sus semejantes para satisfacer los intereses comunes de carácter político, económico, religioso, gremial, deportivo o de cualquier otra índole que determinen sus conductas en mutua interferencia subjetiva. Entre los principales principios que sustentan el reconocimiento y goce de este derecho se reconoce a los tres siguientes: a) El principio de autonomía de la voluntad Esta pauta basilar plantea que la noción y pertenencia o no pertenencia a una asociación se sustentan en la determinación personal. b) El principio de autoorganización El cual permite encauzar el cumplimiento de los fines y demás actividades derivadas de la Constitución y funcionamiento de una asociación de la manera más conveniente a los intereses de las personas adscritas a ella. En ese sentido, el estatuto de la asociación debe contener los objetivos a alcanzarse conjuntamente, los mecanismos de ingreso y egreso, la distribución de cargos y responsabilidades, las medidas de sanción, etc. c) El principio de fin altruista Enuncia que los objetivos que permitan aunar voluntades en una misma dirección se caracterizan por el desapego a la obtención de ventajas o

1 Aprobada en la Novena Conferencia Internacional Americana en Bogotá, Colombia, 1948.



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beneficios económicos. En ese sentido, la finalidad asociativa no puede sustentarse en la expectativa de obtención de ganancias, rentas, dividendos o cualquier otra forma de acrecentamiento patrimonial de sus integrantes. Para tal efecto, se acredita la presunción de utilidad en torno al objetivo que nuclea la organización asociativa. (...) 3. Ahora bien, la prescripción de una finalidad lucrativa no impide que la asociación pueda realizar actividades económicas; ello en la medida en que, posteriormente, no se produzcan actos de reparto directo o indirecto entre los miembros de la asociación. En consecuencia, dicho principio no riñe con políticas de obtención de ingresos económicos destinados a la consecución del fin asociativo. (...)".

5.3.- Asimismo, el artículo 16 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos2 establece: Artículo 16. Libertad de Asociación 1. Todas las personas tienen derecho a asociarse libremente con fines ideológicos, religiosos, políticos, económicos, laborales, sociales, culturales, deportivos o de cualquiera otra índole. 2. El ejercicio de tal derecho sólo puede estar sujeto a las restricciones previstas por la ley que sean necesarias en una sociedad democrática, en interés de la seguridad nacional, de la seguridad o del orden públicos, o para proteger la salud o la moral públicas o los derechos y libertades de los demás. (...) 5.4.- Para efectos de resolver el presente caso, este colegiado considera pertinente incluir en su análisis las disposiciones citadas a continuación: a) Constitución Política del Perú Artículo 2.- Toda persona tiene derecho: (...) 13. A asociarse y a constituir fundaciones y diversas formas de organización jurídica sin fines de lucro, sin autorización previa y con arreglo a ley. No pueden ser disueltas por resolución administrativa. (...) Artículo 74.- Los tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una exoneración, exclusivamente por ley o decreto legislativo en caso de delegación de facultades, salvo los aranceles y tasas, los cuales se regulan mediante decreto supremo. (...) b) Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta3

2 Llamada "Pacto de San José de Costa Rica", acordado y firmado en la Convención realizada en San José, Costa

Rica del 7 al 22 de noviembre de 1969.



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Artículo 18.- No son sujetos pasivos del impuesto: (...) d) Las entidades de auxilio mutuo. (...) c) Código Civil Artículo 80.- La asociación es una organización estable de personas naturales o jurídicas, o de ambas, que a través de una actividad común persigue un fin no lucrativo. SEXTO: Marco conceptual: El Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta regula dos exenciones tributarias, la inafectación y la exoneración, mediante las cuales, por mandato de la ley, una persona natural o jurídica queda exenta del pago del impuesto, lo que no limita que deba de cumplir con los requisitos legales establecidos en la misma Ley u otras normas jurídicas. La inafectación está regulada en el artículo 18 de la Ley del Impuesto a la Renta mientras la exoneración está regulada en el artículo 19 de la misma Ley. De las definiciones encontradas sobre inafectación y exoneración4 se tiene:

"(La) Inafectación (...): (...) se refiere a que el Estado decide retirar, es decir, desgravar, por una disposición expresa (ley), un hecho que originalmente estaba gravado. Por lo tanto, por la inafectación un hecho no se encuentra en el ámbito de aplicación de la norma, a diferencia de la exoneración en donde el hecho sí se encuentra gravado pero se encuentra exonerado del pago del tributo."5 "(...) En la Exoneración, se produce el hecho imponible, pero, mediante una norma, se efectúa una liberación de la Carga Tributaria (Parcial o total). (...), las exoneraciones son temporales, esto; acorde con la NORMA VII del Título preliminar del Código Tributario."6

3 Aprobado por Decreto Supremo N° 179-2004-EF, publicado el 8 de diciembre de 2004.

4 Sobre la inafectación y la exoneración, el Tribunal Constitucional en la sentencia del Tribunal Constitucional N°

06403-2006-PA/TC de fecha 15 de noviembre de 2007, publicado el 1 de setiembre de 2008, en el fundamento 23, establece lo siguiente: "(...) En ese sentido, es preciso recordar que dentro de las exenciones tributarias, las más comunes son la exoneración y la inafectación. a. Exoneración: En este caso, tal como lo ha señalado el Tribunal Fiscal en la Resolución N° 559-4-97, "(...) el término "exoneración" se refiere a que, no obstante que la hipótesis de incidencia prevista legalmente se verifica en la realidad, es decir, que se produce el hecho imponible, éste por efectos de una norma legal no da lugar al nacimiento de la obligación tributaria, por razones de carácter objetivo o subjetivo". (...) b. Inafectación: La inafectación implica la no sujeción de un determinado hecho a cargas tributarias. En ese sentido, jamás nació el hecho imponible, ni nunca ocurrió en el plano factico la hipótesis de incidencia. En la Resolución del Tribunal Fiscal a la que hacemos referencia en el literal anterior, se señaló respecto a ese tema lo siguiente: "(...) la "inafectación" se refiere a una situación que no ha sido comprendida dentro del campo de aplicación del tributo, es decir, que está fuera porque no corresponde a la descripción legal hipotética y abstracta del hecho concreto (...)" 5 http://www.parthenon.pe/diccionario-juridico/inafectacion-derecho-tributario/

6 http://elblogdelcontador.com/diferencia-exoneracion-e-inafectacion/



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En ese sentido, se concluye que ambas son exenciones tributarias dispuestas por la ley, con la particularidad que la inafectación es aquella exención surgida cuando el hecho fáctico no encuadra o no está comprendido en el supuesto de hecho de la ley como hecho generador del tributo, lo que implica que no existe una obligación tributaria, toda vez que el hecho está excluido de la hipótesis de incidencia tributaria dispuesta en la ley porque la misma lo dispuso así; mientras la exoneración, es aquella exención tributaria en la que el hecho fáctico es un hecho imponible porque encuadra o está comprendido en el supuesto de hecho de la ley como hecho generador del tributo, sin embargo, a pesar que no está excluido de la hipótesis de incidencia tributaria dispuesta en la ley, la misma la sustrae del supuesto de hecho por un tiempo determinado, que puede ser prorrogable por mandato de la Ley, de tal manera, que no da lugar a la existencia de una obligación tributaria. SÉTIMO: Entidad de auxilio mutuo: inafecta al Impuesto a la Renta El inciso d) del artículo 18 del TUO7 de la Ley del Impuesto a la Renta hace mención que "No son sujetos pasivos del impuesto: (...) d) Las entidades de auxilio mutuo". Asimismo, el artículo 80 del Código Civil establece "La asociación es una organización estable de personas naturales o jurídicas, o de ambas, que a través de una actividad común persigue un fin no lucrativo.". Si bien la entidad de auxilio mutuo no es un sujeto pasivo del Impuesto a la Renta (no es contribuyente y por tanto está inafecto al Impuesto a la Renta) como se desprende de las normas citadas. Asimismo, es pertinente señalar que el derecho a la libertad de asociación reconocida en el inciso 13) del artículo 2 de la Constitución, consiste en el derecho de desarrollar libremente el atributo de unirse con sus semejantes para satisfacer intereses comunes de carácter político, económico, religioso, gremial, deportivo o de cualquier otra índole sustentado en el principio de autonomía de la voluntad, el principio de la autoorganización y el principio de fin altruista. No obstante, eso no limita que la asociación así constituida pueda realizar actividades económicas, ello en la medida en que, no se produzcan actos de reparto directo o indirecto entre los miembros de la asociación y que dichos ingresos sean destinados al auxilio mutuo o a cualquier finalidad no lucrativa dispuesta en su estatuto. El principio de fin altruista no desaprueba las políticas de obtención de ingresos económicos destinados a la consecución de un fin no lucrativo, conforme se extrae de la sentencia del Tribunal Constitucional N° 1027 -2004-AA/TC8. En ese sentido, una entidad de auxilio mutuo al ser una asociación sin fines de lucro, no está impedida de realizar actividades económicas, siempre que ello conlleve al cumplimiento de sus fines no lucrativos y no exista actos de reparto directo o indirecto entre sus asociados.

7 Texto Único Ordenado = TUO.

8 Sentencia del Tribunal Constitucional de fecha 20 de mayo de 2004 y publicada el 19 de julio de 2004, ver

segundo y tercer fundamento.



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En el presente caso, se cuestiona la Resolución del Tribunal Fiscal N° 11280-4-2016 de fecha 2 de diciembre de 2016, referido al Impuesto General a las Ventas de enero a diciembre de 2008 y a la infracción tipificada en el numeral 1) del Artículo 178 del Código Tributario. En ese contexto, de la revisión de los autos, se aprecia de los artículos 1, 3, 5, 6, 93 y 110 del Estatuto de la Sociedad Francesa de Beneficencia9 que ésta ha sido constituida como una entidad de auxilio mutuo bajo la forma de asociación civil sin fines de lucro, cuyo objeto es procurar servicios asistenciales y de salud accesibles a la población peruana, de forma gratuita o a través de aportaciones que estén al alcance de las grandes mayorías en el ámbito de la actividad médico hospitalaria, así como a los ciudadanos franceses y sus descendientes en caso de probada necesidad. Asimismo, se indica en el citado Estatuto que los ingresos que le produzcan los centros hospitalarios y otros, rentas generadas por sus propiedades, así como su participación en cualquier actividad económica, tal es así que la Sociedad también podrá ser promotora de actividades de tipo socio económico a fin de generar recursos necesarios, serán destinados a la consecución de sus objetivos; lo cual está corroborado por la Resolución Ministerial N° 0001-82-SA/DGSS, de fecha 13 de enero de 198210 y Oficio Nº 099-2011-DGPS/MINSA del 28 de febrero de 201111 que certifican que la Sociedad Francesa de Beneficencia cumple con sus actividades de carácter asistencial y de auxilio. En consecuencia, la Sociedad es una entidad de auxilio mutuo, es decir, es una asociación sin fines de lucro con la característica especial de tener por objeto la generación de un beneficio mutuo o ayuda de forma recíproca entre la asociación y sus asociados, las cuales consisten en brindar servicios asistenciales y de salud en forma gratuita o por aportaciones así como brindar asistencia médica hospitalaria de beneficencia, cuyos periodo en controversia es el ejercicio 2009, lo que no le impide realizar actividades económicas, siempre que ello conlleve al cumplimiento de sus fines no lucrativos de auxilio mutuo, asistencia social y beneficencia y no exista actos de reparto directo o indirecto entre sus asociados. Por tanto, la Sociedad es una entidad de auxilio mutuo e inafecta al Impuesto a la Renta, de conformidad al inciso d) del artículo 18 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta. OCTAVO: El análisis de los agravios expuestos por la dema ndante En el primer agravio , alega que la Sociedad Francesa de Beneficencia es una entidad que presta servicios médicos-hospitalarios principalmente a terceros a través de su programa de protección de la salud a cambio de una retribución (oneroso), y de manera secundaria o excepcional brinda asistencia social y hospitalaria, lo que significa que la Sociedad Francesa de Beneficencia actúa en el mercado (en los hechos) como cualquier clínica particular, máxime si los costos por

9 Aprobado el 12 de marzo de 1999 en Asamblea General Extraordinaria, modificados el 30 de marzo de 2000, el

26 de marzo de 2004 y el 31 de marzo de 2006. Ver folio 142 a 161 de autos. 10

A folio 162 de autos. 11

A folio 164 de autos.



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tales servicios son semejante a estas últimas. Por tanto, es evidente que la Sociedad Francesa de Beneficencia no es una entidad de auxilio mutuo debido a que incumple el principio de solidaridad que caracteriza a una entidad de auxilio mutuo al prestar servicios médicos onerosos a la población en general o a sus afiliados que no son sus asociados, de modo que si bien se constituyó como tal (entidad de auxilio mutuo), no tiene dicha naturaleza. Al respecto, en palabras de Francisco Fernández Segado12: "(...) el principio presenta un contenido esencialmente económico. (...) el principio de solidaridad es un principio polivalente. Y así, es también un valor del ordenamiento constitucional y puede asimismo entenderse como una cláusula general que exige atender al interés común y no sólo al propio, (...)". De ello, se infiere que el principio de solidaridad es dar prevalencia al interés común dejando de lado el propio en la distribución de los recursos, es un deber - ser de la sociedad o de la colectividad, para brindar soporte a quienes no tienen suficientes medios de subsistencia o quienes se encuentran en un riesgo social y económico, por ello promueve mayor justicia y equidad. En ese contexto, se aprecia del Estatuto de la Sociedad que existen 6 categorías de asociados: a) Asociados honorarios, están exentos del pago de cuotas sociales, b) Asociados transeúntes diplomáticos, c) Asociados transeúntes, d) Asociados benefactores, e) Asociados Activos y f) Asociados activos de mérito, todos ellos pagan una aportación y obtienen descuentos entre otros beneficios que les otorga la Sociedad conforme lo dispone el Estatuto, de tal manera que los asociados aportan a la Sociedad y reciben ayuda o beneficios por parte de ella a través de servicios asistenciales y de salud. De tal manera, que la Sociedad es una entidad de auxilio mutuo, es decir, es una asociación sin fines de lucro que genera un beneficio mutuo o ayuda de forma recíproca entre la asociación y sus asociados. Más aún, que lo contrario no ha sido demostrado por la Administración Tributaria, por lo que la Sociedad si cumple con el principio de solidaridad. Ahora, la demandante alega que las entidades que se dedican a la prestación de servicios de salud tanto a asociados como a terceros no asociados no están comprendidas dentro de la definición de auxilio mutuo prevista en el inciso d) del artículo 18 de la Ley del Impuesto a la Renta. Sobre el particular, se debe mencionar que el inciso d) del artículo 18 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, no hace alguna alusión expresa en su texto normativo sobre tal limitación referido a que las Entidades de Auxilio Mutuo no pueden ser consideradas como tales si prestan servicios de salud a terceros no asociados, por tanto, es errado afirmar que una entidad de auxilio mutuo deja de ser tal por prestar servicios a terceros no asociados.

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http://revistas.uned.es/index.php/TRC/article/view/7004



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NOVENO: De otro lado, el ordenamiento jurídico no limita el derecho a la libertad de asociación en ese sentido, una entidad de auxilio mutuo como asociación sin fines de lucro que genera un beneficio mutuo o ayuda de forma recíproca entre la asociación y sus asociados puede realizar actividad económica siempre que los recursos obtenidos conlleve al cumplimiento de sus fines no lucrativos y no exista actos de reparto directo o indirecto entre sus asociados. En el presente caso, la Sociedad es una entidad de auxilio mutuo y puede realizar actividad empresarial siempre que ello conlleve al cumplimiento de sus fines no lucrativos tales como el auxilio mutuo, asistencia social y beneficencia, así como puede ser destinado a la inversión para el sostenimiento y la mejora de la infraestructura de sus centros médicos como también en la adquisición de implementos clínicos que permitan desarrollar sus fines asistenciales y su acción de ayuda y socorro en general; y, que no conlleve a actos de reparto directo o indirecto entre sus asociados de los ingresos obtenidos, de conformidad al inciso 13) del artículo 2 de la Constitución, el cual fue interpretado en la sentencia del Tribunal Constitucional N° 1027-2004-AA/TC y el art ículo 80 del Código Civil. Como se ha dispuesto en los considerandos precedentes y como bien alega la demandante, una entidad de auxilio mutuo puede realzar actividades económicas para coadyuvar con sus fines no lucrativos, sin embargo, alega que dicha actividad no puede convertirse en su objetivo principal y de manera secundaria o excepcional brinda asistencia social y hospitalaria. Sobre ello, debe mencionarse que el hecho que las acciones de asistencia social y hospitalaria puedan ser en menor medida no implica que la sociedad no cumpla con su objeto o finalidad, esto es, el auxilio mutuo, la asistencia social y la beneficencia; toda vez, que los ingresos obtenidos no solo serán destinados al cumplimiento de los fines no lucrativos sino que además serán destinados al sostenimiento y mejoramiento de la infraestructura lo que implica mantener en el tiempo la fuente de ingresos. Más aún, que el Estatuto de la sociedad no establece que porcentaje de los ingresos será destinado a los fines no lucrativos y que porcentaje será destinado para el sostenimiento y mejoramiento de la infraestructura,; por lo que debe desestimarse el agravio alegado. DÉCIMO: En el segundo agravio , la apelante señala que en virtud al principio de primacía de la realidad previsto en la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario y al principio de verdad material previsto en el artículo IV del Título Preliminar de la Ley Nº 27444, aplicable supletoriamente al presente caso en virtud a la Sociedad Francesa de Beneficencia no le corresponde la aplicación de la hipótesis de inafectación establecida en el literal d) del artículo 18 de la Ley del Impuesto a la Renta. Al respecto, el principio de primacía de la realidad previsto en la norma VIII del TUO



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del Código Tributario13 y el principio de verdad material previsto en el Artículo IV de la Ley 2744414, dichas normas señalan que para verificar la naturaleza del hecho imponible se tomará en cuenta los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente se realicen, así como la verificación plena de los hechos por parte de la Administración. Sobre ello, de lo alegado por la Administración, por la codemandada la sociedad y de lo que se advierte de los documentos emitidos por el Ministerio de Salud que obran en los actuados administrativos y los aportados al proceso, se ha determinado que la realidad o el hecho fáctico que realiza la sociedad es la de una asociación sin fines de lucro, que brinda auxilio mutuo a sus asociados así como servicios asistenciales y de salud, que además realiza actividad económica, cuyos ingresos son destinados al cumplimiento de sus fines no lucrativos consistentes en el auxilio mutuo, la asistencia social y la beneficencia, y al sostenimiento y mantenimiento de la infraestructura, y no sean destinados a actos de reparto directo o indirecto entre sus asociados de los ingresos obtenidos. Más aún, que la Administración no ha mencionado ni demostrado que la sociedad no cumple con sus fines de auxilio mutuo, asistencia social y beneficencia, ni la existencia de una presunta repartición directa e indirecta entre sus asociados de los ingresos obtenidos mediante la actividad económica, por lo que la Sociedad si es una entidad de auxilio mutuo, en consecuencia el hecho fáctico no encuadra o no se encuentra dentro del supuesto de hecho de la Ley (hipótesis de incidencia Tributaria), por lo que no existe obligación tributaria, al ser una entidad de auxilio mutuo inafecta al Impuesto a la Renta, esto es, no es un sujeto pasivo del Impuesto a la Renta según lo dispuesto en el inciso d) del artículo 18 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta. De tal manera que la Sociedad si ha cumplido con la Norma VIII del TUO del Código Tributario y con el numeral 1.11) del artículo IV de la Ley 27444. En ese sentido, debe desestimarse el agravio alegado.

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Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF, publicado el 19 de agosto de 1999. Parte pertinente: "NORMA VIII: INTERPRETACION DE NORMAS TRIBUTARIAS Al aplicar las normas tributarias podrá usarse todos los métodos de interpretación admitidos por el Derecho. Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria - SUNAT- tomará en cuenta los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los deudores tributarios. (...)". 14

Ley 27444, Ley del Procedimiento Administrativo general, publicado el 11 de abril de 2001. Parte pertinente: "Artículo IV.- Principios del procedimiento administrativo 1. El procedimiento administrativo se sustenta fundamentalmente en los siguientes principios, sin perjuicio de la vigencia de otros principios generales del Derecho Administrativo: (...) 1.11. Principio de verdad material.- En el procedimiento, la autoridad administrativa competente deberá verificar plenamente los hechos que sirven de motivo a sus decisiones, para lo cual deberá adoptar todas las medidas probatorias necesarias autorizadas por la ley, aun cuando no hayan sido propuestas por los administrados o hayan acordado eximirse de ellas. (...)"



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DÉCIMO PRIMERO: En el tercer agravio , la apelante señala que la Resolución Ministerial Nº 0001-82-SA/DSGSS del 13 de enero de 1982 y el Oficio Nº 099-2011-DGPS/MINSA del 28 de febrero de 2011, que otorgan a la Sociedad Francesa de Beneficencia una calificación de auxilio mutuo, son solo meros documentos que acreditan una situación formal, la cual no impide que la Administración Tributaria, en virtud a su facultad de fiscalización y en aplicación de la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario, determine que en la realidad de los hechos la Sociedad Francesa de Beneficencia ostenta una naturaleza distinta a la de auxilio mutuo, como lo es la de ser una empresa que como cualquier clínica particular presta servicios médicos-hospitalarios al público en general. Al respecto, como se ha establecido en los considerandos precedentes, de la revisión de los actuados administrativos, de lo alegado por las partes, de los medios probatorios aportados al proceso, y de una valoración conjunta de todos ellos, se ha llegado a la conclusión que la sociedad es una entidad de auxilio mutuo inafecta al Impuesto a la Renta y que realiza actividad económica para obtener ingresos para el cumplimiento de sus fines no lucrativos, sin que ello implique de alguna manera una repartición de los ingresos de forma directa o indirecta entre los asociados15. Sobre ello, como se ha dispuesto en los considerandos precedentes, la sociedad es una entidad de auxilio mutuo, y por tanto, se encuentra excluida de la hipótesis de incidencia tributaria de conformidad al inciso d) del artículo 18 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, lo que sí ha sido advertido por el Tribunal Fiscal, al resolver que la sociedad es una entidad de auxilio mutuo, de igual manera concluye la sentencia apelada. Por ello, no contraviene los artículos 1 y 3 de la Ley del Impuesto a la Renta. Como se ha dispuesto precedentemente, la sociedad al ser una entidad de auxilio mutuo inafecta al Impuesto a la Renta no ha vulnerado la Norma VIII del TUO del Código Tributario, ni el principio de verdad material previsto en el numeral 1.11 del artículo IV de la Ley 27444, por lo que la Resolución del Tribunal Fiscal N° 5674-1-2018 no incurre en causal de nulidad. En ese sentido, se desestima el agravio alegado y confirmarse la sentencia apelada. DÉCIMO SEGUNDO: Conclusión: En consecuencia, los agravios del recurso de apelación presentado por la demandante SUNAT, no han desvirtuado los razonamientos de la sentencia apelada, ya que dicha resolución analiza adecuadamente las normas aplicables al caso planteado, concluyendo -como también lo hace esta Sala Superior- en que resulta infundada la demanda.

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Ello no ha sido acreditado por la demandante.



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IV. DECISIÓN:

Por tales fundamentos, RESOLVIERON: CONFIRMAR la Resolución Número Seis de fecha 25 de julio del 2019, corriente de folios 327 a 337 de autos, que declara infundada la demanda.

En los seguidos por SUNAT contra el TRIBUNAL FISCAL y SOCIEDAD FRANCESA DE BENEFICENCIA , sobre nulidad de resolución administrativa.

MÉNDEZ SUYÓN MEDINA BONETT SALAS FERRO

LA PONENCIA DEL JUEZ SUPERIOR REYES RAMOS, CON LA A DHESIÓN DEL JUEZ SUPERIOR LINARES SAN ROMÁN, ES COMO SIGUE:

VISTOS: Con la constancia de vista de la causa que antecede, interviniendo como ponente el señor Juez Superior Reyes Ramos. Es materia de grado la sentencia emitida mediante Resolución Nº 06, de fecha 25 de julio de 2019, que obra de fojas 327 a 337 del expediente judicial electrónico, que declara infundada la demanda. EXPRESIÓN DE AGRAVIOS: Mediante escrito de fojas 340 a 346 la demandante, al no encontrar conforme a derecho lo resuelto por la judicatura, apela la sentencia exponiendo los siguientes agravios:

a) Se tiene que la Sociedad Francesa de Beneficencia es una entidad que presta servicios médicos-hospitalarios principalmente a terceros a través de su programa de protección de la salud a cambio de una retribución (oneroso), y de manera secundaria o excepcional brinda asistencia social y hospitalaria, lo que significa que la Sociedad Francesa de Beneficencia actúa en el mercado (en los hechos) como cualquier clínica particular, máxime si los costos por tales servicios son semejante a estas últimas. Por tanto, es evidente que la Sociedad Francesa de Beneficencia no es una entidad de auxilio mutuo debido a que incumple el principio de solidaridad que caracteriza a una entidad de auxilio mutuo al prestar servicios médicos onerosos a la población en general o a sus afiliados que no son sus asociados, de modo que si bien se constituyó como tal (entidad de auxilio mutuo), no tiene dicha naturaleza.

b) En virtud al principio de primacía de la realidad previsto en la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario y al principio de verdad material previsto en el artículo IV del Título Preliminar de la Ley Nº 27444, aplicable supletoriamente al presente caso en virtud a la Sociedad Francesa de



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Beneficencia no le corresponde la aplicación de la hipótesis de inafectación establecida en el literal d) del artículo 18 de la Ley del Impuesto a la Renta.

c) La Resolución Ministerial Nº 0001-82-SA/DSGSS del 13 de enero de 1982 y el Oficio Nº 99-2011-DGPS/MINSA del 28 de febrero de 2011, que otorgan a la Sociedad Francesa de Beneficencia una calificación de auxilio mutuo, son solo meros documentos que acreditan una situación formal, la cual no impide que la Administración Tributaria, en virtud a su facultad de fiscalización y en aplicación de la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario, determine que en la realidad de los hechos la Sociedad Francesa de Beneficencia ostenta una naturaleza distinta a la de auxilio mutuo, como lo es la de ser una empresa que como cualquier clínica particular presta servicios médicos-hospitalarios al público en general.

FUNDAMENTOS: PRIMERO: El artículo 364° del Código Procesal Civil, establ ece que el recurso de apelación tiene por objeto que el órgano jurisdiccional superior examine, a solicitud de la parte, o de tercero legitimado, la resolución que le produzca agravio con el propósito de que sea anulada o revocada, total o parcialmente. De igual forma, el artículo 370° del Código Adjetivo citado, prescribe que la competencia del Juez Superior, está limitada a resolver sobre los agravios expresados en la apelación, estando impedido de ir más allá de lo denunciado o fundamentar la decisión en hechos no invocados. Bajo este mismo contexto, Ledesma Narváez comentando el artículo 370° del Código Procesal Civil, señala: “E l artículo en comentario regula la limitación de la competencia del Juez Superior frente a la apelación. Esta limitación lleva a que sólo se pronuncie sobre los agravios que la sentencia recurrida le ha causado al apelante. El agravio es la medida de la apelación (…)”. Por consiguiente, en virtud de esta disposición legal, el órgano revisor debe circunscribirse únicamente a efectuar el análisis de la resolución recurrida y a absolver sólo los agravios contenidos en el escrito de su propósito. SEGUNDO: En el presente caso, conforme a la demanda obrante de fojas 12 a 28 y a la Resolución N° 02 de fecha seis de diciembre de 2018, respectivamente, que corre a fojas 279 a 280 del expediente principal, se aprecia que como pretensiones la accionante formula las siguientes:

(i) Pretensión Principal: Se declare la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal N° 5674-1-2018 de fecha 30 de julio de 2018, que dispuso revocar la Resolución de Intendencia N° 0150140011662 del 31 d e diciembre de 2014 y dejar sin efecto las Resoluciones de Determinación N° 012-003-0052000 y 012-003-0052014 a 012-003-0052025 y las Resoluciones de Multa N° 012-002-0024751 a 012-002-0024763.

(ii) Pretensión Accesoria: Se ordene a dicho colegiado administrativo emita nueva resolución pronunciándose sobre el fondo de los reparos efectuados



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por la Administración Tributaria y, en su oportunidad, confirme la validez de la Resolución de Intendencia N° 0150140011662 y lo s prenotados valores.

TERCERO: De los actuados y los agravios señalados por la apelante en su recurso de impugnación, se puede colegir que la controversia a resolverse radica en determinar si la codemandada Sociedad Francesa de Beneficencia se encuentra inafecta al Impuesto a la Renta. CUARTO: ANTECEDENTES 1. Mediante Carta N° 140011430300-01 SUNAT y Requer imiento N° 0121140000238, la Administración Tributaria le inició a la demandante un procedimiento de fiscalización respecto del Impuesto a la Renta del ejercicio 2009. 2. Como resultado de la fiscalización, la Administración Tributaria emitió las Resoluciones de Determinación Nº 012-003-0052000 y 012-003-0052014 a 012-003-0052025 al haber detectado ingresos gravados con el Impuesto a la Renta, por considerar que la contribuyente no tiene la calidad de sujeto inafecto y/o exonerado atribuible a las entidades de auxilio mutuo, beneficencia y asistencia social y asociaciones sin fines de lucro, según los incisos d) y b) de los artículo 18 y 19 de la Ley del Impuesto a la Renta, y las Resoluciones de Multa N° 012-002-0024751 a 012-002-0024763 giradas por la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del TUO del Código Tributario. 3. Ante ello, con fecha 03 de noviembre de 2014 la contribuyente interpone recurso de reclamación, sosteniendo que al ser una entidad de auxilio mutuo se encuentra inafecta al pago del Impuesto a la Renta. 4. Mediante Resolución de Intendencia N° 0150140011 662 de fecha 31 de diciembre de 2014, la Administración Tributaria declaró infundado su recurso, señalando que las entidades que se dedican a la prestación de servicios de salud tanto a socios como a terceros no asociados, como es el caso de la Sociedad Francesa de Beneficencia, no están contenidas dentro de la definición de "auxilio mutuo" prevista en el inciso d) del artículo 18 de la Ley del Impuesto a la REnta.. 5. Contra dicha resolución, la contribuyente interpone recurso de apelación, el cual es resuelto mediante la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 05674-1-2018 que revocó la apelada y dejó sin efectos los valores impugnados, considerando que la recurrente si se encontraba inafecta al Impuesto a la Renta. QUINTO: Para tal efecto, es pertinente tener en consideración el artículo 18 inciso d) del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta señala que no son sujetos pasivos del impuesto las "entidades de auxilio mutuo". En ese sentido, es de mencionar que una entidad de auxilio mutuo tiene origen en el movimiento denominado mutualismo, el cual impulsa la creación de sociedades o asociaciones de ayuda o auxilio mutuo a fin de atender las necesidades en el ámbito de las diversas



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actividades del ser humano. De ello se deriva el término "mutual", que es una entidad cuya característica principal es la ayuda o socorro recíproco entre sus miembros, para lo cual éstos últimos cumplen co n la entrega de una cuota o aporte periódico que se destinará a un fond o común destinado a cubrir las prestaciones a otorgarse, constituyendo un régimen basado en la cooperación y la solidaridad, y desprovisto de un fin lucrativo en la medida que el monto de las aportaciones representan únicamente el costo de las prestaciones y los gastos de administración de la organización; en resumen, en una mutual o entidad de auxilio mutuo, por definición, sus miembros o mutualistas son simultáneamente asegurados y aseguradores de sus propios riesgos pues con su aporte solventan la satisfacción de sus necesidades. Así, la ley argentina define a las asociaciones mutuales como "las constituidas libremente sin fines de lucro por personas inspirada en la solidaridad, con el objeto de brindarse ayuda recíproca frente a riesgos eventuales o de concurrir a su bienestar material y espiritual, mediante una contribución periódica"; la ley colombiana las define como las "personas jurídicas de derecho privado, sin ánimo de lucro, constituidas democráticamente por personas naturales, inspiradas en la solidaridad, con el objeto de brindarse ayuda recíproca frente a riesgos eventuales y satisfacer sus necesidades mediante la prestación de servicios de seguridad social", debiéndose destacar de ambas definiciones que los miembros aportantes de la institución son también los beneficiarios de las prestaciones. SEXTO: En el Perú no existe una definición legal de entidad de auxilio mutuo o mutual, desenvolviéndose estas organizaciones generalmente bajo el ropaje jurídico de una asociación civil, regulada en el Código Civil, siendo pertinente subrayar que no toda asociación civil sin fines de lucro es una entidad de auxilio mutuo, pues para serlo debe tener como elemento típico el hecho que los miembros de la institución que realizan los aportes correspondientes, sean al mismo tiempo los destinatarios de las prestaciones otorgadas, tal como se ha establecido anteriormente. Tal diferencia tácitamente ha sido reconocida por la Ley del Impuesto a la Renta en razón de la distinta regulación de ambas instituciones, toda vez que considera a las entidades de auxilio mutuo como sujetos inafectos del tributo (inciso d) del artículo 18); esto es, en razón de la índole de la propia institución, en tanto que respecto a las asociaciones que tengan exclusivamente determinados fines, son sus rentas las que se encuentran exoneradas del impuesto (inciso b) del artículo 19), de modo que los ingresos de las asociaciones civiles que no operen como entidades de auxilio mutuo o que no tengan los fines señalados en este último dispositivo, estarán grava dos con el impuesto a la renta en caso de ser obtenidos del modo regulado en dicha normativa. A fin de graficar la lógica de las entidades de auxilio mutuo, a título de ejemplo puede mencionarse las siguientes (las cuales están calificadas como tales por el Ministerio de Economía y Finanzas): el Fondo de de Sepelios de la Fuerza Aérea del Perú (FOSEPFAP), cuyo objeto es financiar el costo de los servicios funerarios de sus miembros, quienes cumplen con entregar un aporte al fondo común; la Asociación



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de Empleados del Banco de Crédito, en la cual en virtud de aportaciones mensuales los miembros acceden, entre otros, a un apoyo dinerario para necesidades inmediatas; la Asociación Mutualista Honor y Lealtad, en la que en razón del cumplimiento de aportes mensuales el asociado tiene derecho a un monto de dinero por haber aportado 30 años, auxilio por retiro, auxilio por fallecimiento; la Asociación Mutualista Sanitaria del Perú, en la que los empleados del Ministerio de Salud aportan mensualmente y pueden obtener un auxilio dinerario por retiro, invalidez, fallecimiento, entre otras eventualidades; la Asociación Mutualista de Auxilio de Empleados de Corpac, cuyos asociados cumplen con el pago de una cuota mensual y obtienen préstamos en caso de enfermedad, educación, fallecimiento. Como se aprecia, en todas las entidades de auxilio mutuo antes mencionadas, se advierte la existencia de un conjunto de perso nas que se asocian para obtener beneficios en común a cambio d e la entrega de cuotas periódicas. Atendiendo a los caracteres propios de las entidades de auxilio mutuo, cuyos fundamentos reposan en la cooperación y solidaridad, es que la Ley del Impuesto a la Renta ha establecido su inafectación, la cual se ha configurado, como se ha dicho, en función del sujeto y no respecto de determinadas rentas, lo que significa que la totalidad de los ingresos percibid os por una entidad de tal clase se encuentran inafectos del referido impuesto , tratamiento tributario de carácter excepcional que se explica, se reitera, por la naturaleza del sujeto pasivo. SÉTIMO: En ese contexto, del Informe que sustenta la Resolución de Intendencia N° 0150140011662, que declaró infundada la reclamac ión interpuesta por la Sociedad Francesa de Beneficencia (SFB), se advierte que dicha organización, a través de sus Clínicas Maison de Santé, durante el ejercicio 2009 prestó servicios médico-hospitalarios a título oneroso no solo a los asociados o miembros de la misma, sino fundamentalmente a terceros ajenos a la institución, en virtud de convenios o contratos con compañías aseguradoras, entidades prestadoras de salud (EPS) o mediante la afiliación a sus diversos programas de salud a cambio de un pago; supuestos todos ellos en los que los beneficiarios de las prestaciones no tienen la condición de asociados de la Sociedad Francesa de Beneficencia, sino que son usuarios sin vinculación asociativa alguna con esta última entidad, conforme al Estatuto que obra en autos; en consecuencia, la referida codemandada no es una entidad de auxilio mutuo pues su actividad principal no participa de la nota característica y definitori a de esta última; es decir, que las prestaciones otorgadas por la institución sean dirigidas exclusivamente a sus miembros en virtud de aportaciones efectuadas a un fondo común; siendo ello así, la Sociedad Francesa de Beneficencia no se encuentra en la hipótesis de inafectación prevista en el inciso d) del artículo 18 de la Ley del Impuesto a la Renta. OCTAVO: La Sociedad Francesa de Beneficencia alega que su condición de entidad de auxilio mutuo se encuentra reconocida por el Ministerio de Salud a



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través de la Resolución Ministerial N° 0001-82-SA/D GSS del 13 de enero de 1982, mediante la cual se admitió su inscripción en el "Registro de Instituciones Privadas Nacionales e Internacionales de carácter A sistencial y de Auxilio" (obrante a folios 162 de autos). Dicha posición es compartida por la RTF N° 05674-1-2018 objeto del presente proceso, por la Casación 12098-2014-LIMA en la que se apoya y por la sentencia objeto de apelación. Con relación a ello, se tiene que dicha resolución ministerial tiene como base legal el Decreto Ley N° 19599 del 07 de noviembre de 1972 y su Reglamento aprobado por Decreto Supremo N° 0022-73-SA del 16 de enero de 1973. El decreto ley aludido en su artículo 1 dispone que "Las actividades que realizan en el ámbito nacional, las instituciones privadas nacionales e internacionales de carácter asistencial y de auxilio , serán coordinadas con el Ministerio de Salud, con cuyo objeto dichas instituciones deben elaborar en concordancia con el Ministerio sus planes y programas de actividades y sus presupuestos de operación e inversión a fin de alcanzar el mejor logro de sus objetivos, evitando duplicidad de acciones con otras entidades" (el resaltado es nuestro); asimismo, en su parte considerativa señala que existen diversas instituciones cuyos fines y actividades son de competencia del Sector Salud, mencionando específicamente a la Cruz Roja, y que con el propósito de obtener mejores resultados es necesario que las acciones de tales entidades sean coordinadas con el Ministerio de Salud, así como con el Sistema de Defensa Civil, en caso de desastres o calamidades; finalmente, señala que "los recursos económicos de algunas de dichas entidades provienen entre otras fuentes de subvenciones del Gobierno, así como de aportes voluntarios de la comunidad nacional, para fines vinculados con acciones de salud y prestar auxilio en casos de catástrofes o calamidades , por lo que el Estado debe conocer y supervisar la alineación y destino final de los mismos" (el resaltado es nuestro). Conforme al texto citado, el Registro de Instituciones Privadas Nacionales e Internacionales de carácter Asistencial y de Auxilio en el cual se inscribió la codemandada Sociedad Francesa de Beneficencia, tiene como destinatarios a las entidades que realizan "acciones de salud" y de ayuda en "casos de catástrofes o calamidades", por lo que resulta evidente que el término "auxilio" conte nido en su denominación, no hace referencia a las entidades de auxilio mutuo definidas en los fundamentos precedentes, sino al acto de socorro qu e brindan tales organizaciones en casos de desastres naturales. Por su parte, el Decreto Supremo 0022-73-SA, que reglamentó el Decreto Ley 19599, señala en su artículo 2 que la denominación Instituciones Privadas Nacionales e Internacionales de carácter Asistencial y de Auxilio comprende a: 1) las instituciones que realizan actividades de acción y/o promoción en casos de desastre y otras calamidades, 2) en general todas aquellas instituciones de carácter análogo que realizan, promocionan o coordinan actividades de carácter asistencial y de auxilio, 3) las instituciones que dirigen, sostienen o mantienen servicios asistenciales a favor del Niño, la Madre, el Joven, el Anciano y el



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Enfermo, precisándose en el artículo 3 que la denominación actividades comprende las acciones de salud que realizan las instituciones mencionadas; finalmente, el artículo 6 indica que el Ministerio de Salud aperturará el "Registro de Instituciones Privadas Nacionales e Internacionales de carácter Asistencial y de Auxilio". Del contenido del decreto supremo antes citado se aprecia que en lo que respecta al ámbito de la salud, el Registro creado por la normativa en comento comprende a las organizaciones que coordinan, promocionan o realizan acciones o prestaciones de salud de carácter asistencial y de auxilio en general y también en caso de desastres naturales, incluyendo asimismo los servicios asistenciales de salud del Niño, la Madre, el Joven, el Anciano y el Enfermo. En consecuencia, se advierte que la norma en referencia no regula la inscripción de las denominadas entidades de auxilio mutuo, como tampoco hace alusión a las actividades características de esta clase de organizaciones, siendo palpable, como ya se ha adelantado en el caso del decreto ley antes comentado, que el término "auxilio" que integra la denominación del Registro señalado, no se vincula c on el concepto de "auxilio mutuo" propio del mutualismo, sino con la idea de auxilio o socorro de naturaleza asistencial en favor de segmentos de la sociedad en situación de necesidad y, también, en caso de catástrofes nat urales. Por tanto, no resulta válido ni jurídicamente congruente el argumento en virtud del cual se hace valer la inscripción de la Sociedad Francesa de Beneficencia en el Registro de Instituciones Privadas Nacionales e Internacionales de carácter Asistencial y de Auxilio, como razón fundamental para sostener su condición de entidad de auxilio mutuo, debiendo precisarse en ese sentido, que no se cuestiona la validez de dicha inscripción sino los efectos tributarios que en el campo del impuesto a la renta se le pretende asignar16. En todo caso, la inscripción en tal registro acredita que la codemandada en mención cumple con realizar acciones de naturaleza asistencial en el campo de la salud, lo cual, como se verá más adelante, efectivamente corresponde a la realidad, mas no se identifica con las actividades que llevan a cabo las entidades de auxilio mutuo; es por ello que la Ley del Impuesto a la Renta reconoce tal distinción y establece la inafectación de estas últimas y la exoneración de las rentas de las asociaciones cuya finalidad, entre otras, comprenda la beneficencia y la asistencia social; en tal sentido, la ley tributaria ha considerado que la entidad de auxilio mutuo constituye una organización cuya actividad se encuentra fuera del campo de aplicación del impuesto y por tanto goza de la inafectación del mismo; en cambio, ha determinado que en caso de los ingresos de las asociaciones benéficas y de asistencia social sí se produce el hecho imponible, mas por razones de política fiscal se encuentran transitoriamente exonerados del tributo.

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En tal sentido, resulta una afirmación carente de sustento legal que en el Oficio de folios 176, acompañado como anexo de

la contestación de la demanda, la autoridad del sector Salud señale que la Sociedad Francesa de Beneficencia ha cumplido con

las actividades de "auxilio mutuo" en los años allí señalados, pues la normativa aplicable no comprende a las entidades de esa

clase.



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NOVENO: Como ha quedado establecido la Sociedad Francesa de Beneficencia, de acuerdo a las actividades que realiza, no es una entidad de auxilio mutuo, siendo además que su inscripción en el Registro de Instituciones Privadas Nacionales e Internacionales de carácter Asistencial y de Auxilio, tampoco acredita dicha condición pues la normativa que sustenta tal Registro no regula a las entidades de auxilio mutuo. No obstante esta realidad, el artículo 1ro del Estatuto de la mencionada institución declara que es una "Entidad de Auxilio Mutuo y Asistencia Social"; es decir, señala dos formas de organización que deben distinguirse: de un lado, la que se refiere a la entidad de auxilio mutuo, respecto a la cual ya nos hemos pronunciado, y de otro lado, la vinculada a acciones de Asistencia Social, que tiene que ver en términos generales con la actividad mediante la cual se atienden las necesidades -en este caso de salud- de los sectores sociales menos favorecidos. Tributariamente, conforme a lo antes señalado, las primeras se encuentran inafectas del impuesto a la renta al amparo del inciso d) del artículo 18 de la Ley del Impuesto a la Renta, en tanto que las rentas de las fundaciones y asociaciones cuyo objeto social comprende, entre otros, la asistencia social, estarán exoneradas de conformidad con el inciso b) del artículo 19 del mismo cuerpo legal, siempre y cuando cumplan con las demás condiciones previstas en tal dispositivo. DÉCIMO: En ese contexto, es de aplicación al caso de autos el texto del artículo VIII del Título Preliminar del Código Tributario, vigente a la fecha de los hechos discutidos, que estatuye el criterio de la realidad económica, en virtud del cual para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible se debe tomar en cuenta los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen los deudores tributarios. Bajo tal perspectiva, se tiene que independientemente de lo previsto en su Estatuto u otro instrumento de índole formal, es de constatarse que la Sociedad Francesa de Beneficencia tiene como actividad principal la prestación de servicios médico-hospitalarios a terceros de manera onerosa17, actuando en los hechos como cualquier clínica particular del mercado; por tanto, le es de aplicación el artículo 1° de la Ley del Impuesto a la Renta, que establece que tal tributo grava las rentas que provienen del capital, trabajo y de la aplicación conjunta de ambos factores, así como el artículo 3° de dicha normativa, que señala que se considera renta gravada de las empresas, a cualquier ganancia o beneficio derivado de operaciones con terceros, máxime si no existiendo supuesto de inafectación aplicable a la codemandada, se advierte con claridad que la actividad central que realiza es de de naturaleza empresarial. En este punto conviene subrayar que si bien las entidades

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La propia Sociedad Francesa de Beneficencia en sus escritos de reclamación y apelación en sede administrativa afirma que:

"El servicio principal que prestamos es el de asistencia médico-hospitalaria..." (folios 56 y 224 del expediente administrativo)



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de auxilio mutuo carecen de definición legal en nuestro ordenamiento jurídico, no por ello puede desconocerse que su denominación y naturaleza provienen de una larga y pacífica tradición en materia de personas jurídicas sin fines de lucro, entre las cuales se incluyen las fundaciones, las asociaciones civiles y las propias entidades de auxilio mutuo que, como se ha mencionado anteriormente, se originan de manera específica en el denominado movimiento mutualista. De modo que no tiene sustento considerar a una asociación civil como entidad de auxilio mutuo por la sola circunstancia de realizar actividades benéficas y/o de asistencia social, pues éstas últimas se vinculan con supuestos de exoneración del impuesto, distintos al caso de inafectación de la primera, lo cual además vulneraría el segundo párrafo del artículo VIII del Título Preliminar del Código Tributario que prohíbe vía interpretación concederse exoneraciones a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley. DÉCIMO PRIMERO: Así las cosas, resulta irrelevante verificar si la Sociedad Francesa de Beneficencia distribuye o no sus ingresos entre sus asociados, pues tal aspecto no es materia de debate; por el contrario, existe consenso en la doctrina que las asociaciones civiles están impedidas de efectuar tal distribución en razón de la ausencia de finalidad de lucro, lo cual está en concordancia con el artículo 80 del Código Civil18, por lo demás, no existe prueba que ello haya sucedido en el caso de autos. Asimismo, el impedimento de distribución de resultados es una prohibición establecida en el inciso b) del artículo 19 de la Ley del Impuesto a la Renta, que contempla la exoneración de las rentas de las fundaciones y asociaciones sin fines de lucro, siendo que la controversia en este proceso radica en dilucidar si la Sociedad Francesa de Beneficencia es una entidad de auxilio mutuo, y por tanto, inafecta. Son dos cuestiones distintas. Tampoco corresponde discutir si la Sociedad Francesa de Beneficencia o en general una asociación civil sin fines de lucro puede realizar actividades económicas; es claro que sí puede desarrollar actividades de esa naturaleza siempre y cuando destine los resultados de las mismas a la consecución de su objeto social, condición que igualmente se encuentra contemplada en el inciso b) del artículo 19 de la Ley del Impuesto a la Renta, resultando pertinente reiterar que el debate se centra en determinar si dicha codemandada está en el supuesto previsto en el inciso b) del artículo 18 de la Ley del Impuesto a la Renta, por lo que habiéndose determinado en los fundamentos precedentes que la Sociedad Francesa de Beneficencia no es una entidad de auxilio mutuo, se concluye que no se encuentra inafecta del Impuesto a la Renta, debiendo revocarse la apelada. DÉCIMO SEGUNDO: Con respecto a la pretensión accesoria, se debe tener en cuenta el primer párrafo del artículo 87° del Códig o Procesal Civil, que señala: "La

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Artículo 80 Código Civil: "La asociación es una organización estable de personas naturales o jurídicas, o de ambas, que a

través de una actividad en común persiguen un fin no lucrativo" (el subrayado es nuestro)



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acumulación objetiva originaria puede ser subordinada, alternativa o accesoria. (…); y es accesoria cuando habiendo varias pretensiones, al declararse fundada la principal, se amparan también las demás. (…)". En atención a ello, y advirtiéndose que la pretensión principal solicitada por el demandante ha sido amparada por este Colegiado declarando la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal N° 05674-1-2018, debe ampararse también la pretensión accesoria propuesta por la demandante, ordenándose al Tribunal Fiscal emita nuevo pronunciamiento sobre el fondo de los reparos efectuados por la Administración Tributaria. Con estas precisiones y los fundamentos antes señalados, NUESTRO VOTO es: REVOCAR la sentencia expedida mediante Resolución N° 06 de fecha 25 de julio de 2019, de fojas 327 a 337, que declaró fundada en parte la demanda; y REFORMÁNDOLA declararon fundada la demanda; en consecuencia, se declara la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal N° 056 74-1-2018 de fecha 30 de julio de 2018; se ordena al Tribunal Fiscal emitir nueva resolución pronunciándose sobre el fondo de los reparos efectuados por la Administración Tributaria. En los seguidos por la SUNAT contra el TRIBUNAL FISCAL y SOCIEDAD FRANCESA DE BENEFICENCIA, sobre Nulidad de Resolución Administrativa o Acto Administrativo.

LINARES SAN ROMÁN REYES RAMOS

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