CIERRE FISCAL 2008 - CISS · con arreglo a las normas Internacionales de Contabilidad, reconocidas...

CIERRE FISCAL 2008.indb 1 18/09/2008 13:46:28

EL CIERRE FISCAL Y CONTABLE. EJERCICIO 2008

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Primera edición: Septiembre 2008

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Comentario preliminar

Estimado lector:

Cuando el año 2007 terminaba y todos pensábamos que sería imposible que el nuevo Plan General de Contabilidad pudiera entrar en vigor el día de año nuevo de 2008, el Gobierno, el día 16 de noviembre, dio a luz no a uno, sino a dos Planes Generales Contables –lee Vd. bien, ambos generales–, si bien al de más reducido tamaño lo había concebido solamente para las pequeñas y medianas empresas.

Y como siempre, nuestros empresarios afrontaron el reto, y acompañados de contables, administrativos y de todo aquel que quiso apuntarse, asistieron a cursillos sobre los PPGGCC y descubrieron,

– Que los planes contables no son más que reglamentos que deben estar subor-dinados a las normas mercantiles y contables del Código de Comercio y del TR de la Ley de Sociedades Anónimas.

– Que el PGC podían aplicarlo todas las empresas, pero sólo estaban obligadas a hacerlo las sometidas forzosamente a auditoría.

– Que el PGC/PYMES, no contemplaba los tan difamados grupos 8 y 9 de la contabilidad dedicados a los gastos e ingresos imputados al patrimonio neto, que era algo de locos, con lo que disfrutaban los anglosajones.

– Que había gastos –como los de ampliación y establecimiento, formalización de deudas– que no merecía la pena activarlos, que para eso se llamaban gastos.

– Que al inmovilizado inmaterial había que llamarlo en lo sucesivo intangible (aunque el material seguía conservando su denominación).

– Que los derechos sobre bienes en arrendamiento financiero, como todos sos-pechaban, eran verdaderos elementos materiales.

– Que a pesar de que la valoración a valor razonable parecía nos iba a cambiar la vida en busca de la imagen fiel, al final era un “coco” que sólo asustaba a los que tenían instrumentos financieros, pero que el pabellón fabril seguiría contablemente con el precio de siempre.

– Que, como había pensado desde hace tiempo, al permutar un bien era ilógi-co que no se reflejase contablemente el verdadero valor del bien recibido a cambio.

– Que ya no podía hablar en el balance del activo y el pasivo, sino del activo y del patrimonio neto + pasivo, debiéndose olvidar de la expresión activo fijo a largo plazo que debía sustituir por la de activo no corriente, lo mismo que al activo circulante debía llamarlo activo corriente.

– Que la cuenta de pérdidas y ganancias ya no se presentaba en formato hori-zontal sino en vertical ¡Dios mío, como en otra época!, y descubrió, aunque le daba vergüenza reconocerlo, que el nuevo formato le gustaba más.

El cierre fiscal y contable. Ejercicio 2008 - �


Y en el momento en que el sufrido empresario creyó que el espíritu de los PPGGCC ya había penetrado en su mente y podía afrontarlo sin problemas, comen-zó a intuir que no era tan fácil como pensaba: que el reconocimiento de los activos y de los pasivos era más complejo, que las provisiones habían cambiado las reglas del juego, que debía incorporar formando parte del precio de adquisición el valor actual derivado de las obligaciones de desmantelamiento, retiro o rehabilitación del lugar donde se asientan los activos, que debía capitalizar los gastos financieros incurridos en la adquisición o construcción del activo cuando precisasen de un período supe-rior a un año para estar en condiciones de funcionamiento, que habían cambiado las normas de amortización del I+D de la empresa, que no podía aplicar el sistema LIFO para valorar las existencias finales, que los instrumentos financieros se clasifi-caban en activos financieros al coste amortizado, activos financieros mantenidos para negociar y activos financieros a coste, que los cambios de criterios contables se debían aplicar en forma retroactiva calculándose su efecto desde el ejercicio de que se disponga información, motivando ajustes por el efecto acumulado en los activos y en los pasivos, e imputándose directamente a patrimonio neto por lo que rogó encarecidamente al contable de la empresa se asegurase bien de que los criterios que iban a aplicar eran correctos, porque pasase lo que pasase el era un hombre conservador que no cambiaba de criterios,, por lo que llegó a la conclusión de que el reciclaje no sería tan sencillo.

Y cuando, por fin, nuestro empresario conoció que aunque su empresa fuese una PYME y llevase el Plan contable de éstas, si realizaba una operación cuyo trata-miento contable no estuviese contemplado en dicho texto debía aplicar las normas y apartados contenidos en el PGC, el mundo se le vino abajo y pensó, no sin cierta razón, que mejor se ocupaba de estos temas el contable y su asesor fiscal al que acudían cada vez que tributario o no, tenían algún problema.

Más difícil lo tuvo el empresario que descubrió que debía aplicar obligatoria-mente el Plan General de Contabilidad de 2007, porque averiguó:

– Que el fondo de comercio ya no podría seguir amortizándolo, y se acordó de que tiempos ha, tampoco se podía.

– Que los instrumentos financieros, según la finalidad subjetiva que el propio empresario tenía al adquirirlos, a veces eran inversiones mantenidas hasta el vencimiento, o activos financieros mantenidos para negociar, o activos finan-cieros disponibles para la venta (que parecía la misma categoría anterior, pero que no era así) o inversiones en empresas del grupo y asociadas, y como, al cierre del ejercicio, debía valorarlos a valor razonable, que no era el que él estimase, sino el hallado por procedimientos fijados, lo que le obligaría por la diferencia a llevar a pérdidas y ganancias unas, y otras a los “dichosos” grupos 8 y 9 de gastos e ingresos imputados al patrimonio neto, por lo que decidió –sobre la marcha– que se quedaría en su empresa con los cuatro créditos y con las acciones de las empresas del grupo o de aquellas en las que ejercía influencia significativa que le permitieran llamarlas asociadas, para así no tener que valorar a valor razonable al cierre del ejercicio, que a los PPGGCC les dieron pena esos instrumentos y los dejaron que siguiesen a precio de adqui-sición, y resolvió así, sin más, que no volvería a comprar acciones de Bolsa


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–mercados regulados los llamaban ahora– porque encima de lo mal que iban era un engorro contable del que mejor pasar.

– Que existían determinados contratos como los pasivos financieros híbridos, los instrumentos financieros compuestos, los derivados que tenían como sub-yacente instrumentos de patrimonio no cotizados cuyo valor razonable no podía ser determinado con fiabilidad, etc. que tenían normas específicas de reconocimiento y valoración.

– Que el reconocimiento de las subvenciones de capital a través del grupo 9 de ingresos imputados directamente a través del patrimonio neto, complicaba hasta extremos insospechables su contabilización, sin ventaja aparente alguna.

– Que el PGC contenía normas específicas de aplicación para contabilizar las combinaciones de negocios, los negocios conjuntos y las operaciones entre empresas del grupo.

– Que las diferencias de cambio negativas y positivas al cierre del ejercicio, debía llevarlas a la cuenta de pérdidas y ganancias y convertir al euro las cuentas anuales si la “moneda funcional” era distinta.

– Que en las cuentas anuales la compañía debía preparar un estado de cambios en el patrimonio neto de tal complejidad que mejor se lo resolviese un progra-ma informático adecuado, y que tenía que confeccionar un estado de flujos de efectivo, que aunque parecía práctico no acababa de asimilarlo adecuada-mente (que distinta la suerte de las PYMES que no estaban obligadas).

– Que las cuentas anuales consolidadas, al haber emitido valores con cotización en cualquier mercado regulado de la UE, debía presentarlas la empresa matriz con arreglo a las normas Internacionales de Contabilidad, reconocidas en la UE, aunque las cuentas individuales podía seguir presentándolas con arreglo a PGC.

Además de otras novedades que se haría extenso relatar, al empresario le explicaron, que tanto con el PGC como con el PGC/PYMES tendría dos cuentas de cuatro dígitos para contabilizar el Impuesto sobre beneficios, la 6300 que recogía esa denominación y la 6301. Impuesto diferido, que como contrapartida empleaba la cuenta 4740. Activos por diferencias temporarias deducibles y la cuenta 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles, aspecto en el que no profundizó demasiado nuestro empresario ni tampoco su contable porque confiaban ciegamen-te en que su “Asesor Fiscal de la guarda” lo tendría aprendido.

Total, que llegó Semana Santa y ninguna sociedad había logrado hacer el asiento de apertura, mientras los informáticos decían “tranquilo, tranquilo, ve contabilizan-do que ya te enviaremos un programa que haga la conversión”. Nunca existió una época de tanta fe y de tan pobres resultados, porque la conversión del PGC de 1990 al PGC de 2007, nunca podía ser automática, sino basada en principios y criterios contables y en normas de reconocimiento y aún de valoración.

Pero al final, estudiando, revisando y retocando, el asiento de apertura quedó más bonito que un “San Luis”, y todos felices de ratificar lo que siempre creímos: que la iniciativa privada en España tiene mucha más cabeza que la oficial y que si no llegamos a más es porque no nos proponen retos mayores.

¿Y la fiscalidad? se preguntará Vd. lector. Pues bien, la fiscalidad a través de la Ley 16/2007, trató de acoplarse a la contabilidad para que la base imponible del




Impuesto sobre Sociedades no variase excesivamente, y aunque no lo logró del todo, hizo un esfuerzo memorable para que la reforma mercantil y contable no fuese traumática y casi lo consigue en materia de instrumentos financieros, al disponer que el importe de las revalorizaciones contables no se integrará en la base imponible excepto cuando se lleven a cabo en virtud de normas legales o reglamentarias que obliguen a incluir su importe en la cuenta de pérdidas y ganancias.

Tanta reforma –esperamos la Unión Europea no acabe aprobando el Plan Contable General con el que nos amenaza– ha obligado a este autor a reescribir capítulos enteros del libro y retocar todos ellos en un trabajo ímprobo que el lector estoy seguro sabrá apreciar en un momento como este, en el que las empresas necesitan les ayuden con textos claros y prácticos como los que este libro contie-ne, y que está impregnado de un riguroso tratamiento contable y fiscal que estoy seguro constituye la herramienta más útil que una empresa puede tener, no sólo en el momento del cierre del ejercicio, sino durante todo el año sirviendo de libro de consulta y ayuda, a cuyo fin hemos recogido también las modificaciones tributarias que bien a través de la Ley 51/2007, de Presupuestos Generales del Estado para 2008, bien del Real Decreto-Ley 2/2008, de 21 de abril, de medidas de impulso a la actividad económica, o por medio del Real Decreto 861/2008, de 23 de mayo, han entrado en vigor.

Y para que el año no acabe siendo tan nefasto como va transcurriendo, el 5 de septiembre, ha tenido entrada en el Congreso de los Diputados el Proyecto de Ley por la que se suprime –con efectos del 1 de enero de 2008– el gravamen del Impuesto sobre el Patrimonio, a través de una bonificación del 100 por 100 sobre la cuota íntegra del impuesto y mediante la derogación de los artículos relativos a la autoliquidación y presentación de la declaración. ¡En buena hora! El Impuesto sobre el Patrimonio no ha cumplido la función controladora –el afán de gravar los bienes por sus valores actualizados dificultaba un verdadero control– y era sumamente injusto al recaer anualmente sobre bienes adquiridos con renta ya grabada. En el despacho he prohibido cualquier crítica al Vicepresidente Económico del Gobierno Sr. Solbes durante lo que resta de ejercicio.

Que disfrutéis de la reforma.

Saludos.

IgnacIo Becerra guIBert


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aeat Agencia Estatal de Administración TributariaaeCa Asociación Española de Contabilidad y Administración de EmpresasaFn Activo fijo nuevoaie Agrupación de interés económicoan Audiencia NacionalBai Beneficio antes de ImpuestosBi Base ImponibleBoCG Boletín Oficial Cortes GeneralesBoe Boletín Oficial del EstadoBoiCaC Boletín Oficial del Instituto de Contabilidad y Auditoría de CuentasBorm Boletín Oficial del Registro MercantilC de C Código de ComercioCC Código CivilCCaa Comunidades AutónomasCDti Centro para Desarrollo Tecnológico IndustrialCee Comunidad Económica EuropeaCnae Clasificación Nacional de Actividades EconómicasCnmV Comisión Nacional del Mercado de ValoresDGt Dirección General de Tributos€ EuroeCpn Estado de cambios en el patrimonio netoeDi Intercambio electrónico de datoseFe Estado de flujos de efectivoenaC Entidad Nacional de Acreditación etVe Entidad de tenencia de valores extranjerosFaSB Financial Accounting Standards BoardFCr Fondos de capital-riesgoFeFp Fondo de Educación, Formación y PromociónFeoGa Fondo Europeo de Orientación y Garantía AgrariaFiamm Fondo de Inversión en Activos del Mercado MonetarioFiFo First in, first outFim Fondo de Inversión MobiliariaFpi Fondo de Previsión para InversionesFro Fondo de Reserva ObligatorioGma Empresas del grupo, multigrupo y asociadaHiFo entrada más alta, primera salida (Hight in firstout)Hp Hacienda Públicaiae Impuesto sobre Actividades EconómicasiaSC International Accounting Standards CommitteeiBi Impuesto sobre Bienes Inmueblesi+D Investigación y DesarrolloiCaC Instituto de Contabilidad y Auditoría de CuentasiFop Instrumento de Financiación y orientación de la PescaiiC Instituciones de inversión colectivairpF Impuesto sobre la Renta de las Personas FísicasiS Impuesto sobre Sociedadesitp y aJD Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos DocumentadosiVa Impuesto sobre el Valor AñadidokWh Kilowatio/horalDGt Ley de Derechos y Garantías del ContribuyentelGt Ley General Tributaria

aBreViaturaS


abreviaturas

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liS Ley del Impuesto sobre SociedadesliFo Last in, first outlirpF Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas FísicasliVa Ley del Impuesto sobre el Valor Añadidolp Largo plazolpGe Ley de Presupuestos Generales del EstadolSa Ley de Sociedades AnónimaslSrl Ley de Sociedades de Responsabilidad LimitadamH Ministerio de HaciendaniC Norma Internacional de ContabilidadniF Número de Identificación fiscalniFo próxima entrada, primera salidaniiF Norma Internacional de Información FinancieranpGC Nuevo Plan General de ContabilidadnrV Norma de registro y valoraciónoCDe Organización para la Cooperación y el Desarrollo de Europaom Orden Ministerialoni Oficina Nacional de InspecciónpGC Plan General de Contabilidad (de 200�)pGC/pYmeS Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas EmpresasppGGCC Planes Generales Contablesp y G Pérdidas y GananciaspYme Pequeña y mediana empresarD Real DecretorDl Real Decreto-leyrGGi Reglamento General de Gestión e Inspección TributariarirpF Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas FísicasriS Reglamento del Impuesto sobre SociedadesrrDD Reales DecretosS/SS Sentencia/SentenciasSa Sociedad AnónimaSCr Sociedades de capital-riesgoSG Sociedad GestoraSGiiC Sociedad Gestora de Instituciones de Inversión ColectivaSrl Sociedad de Responsabilidad LimitadaSeC Securities Exchange ComisiónSiCaV Sociedades de Inversión Mobiliaria de Capital VariableSim Sociedades de Inversión MobiliariaSlne Sociedad Limitada Nueva EmpresaSoDi Sociedades de desarrollo industrial regionaltC Tribunal ConstitucionalteaC Tribunal Económico-Administrativo Centraltear Tribunal Económico-Administrativo Regionaltir Tasa interna de rendimientotJCe Tribunal de Justicia de las Comunidades EuropeastrliS Texto Refundido Ley Impuesto sobre SociedadestrlSa Texto Refundido Ley de Sociedades AnónimastS Tribunal SupremotSJ Tribunal Superior de JusticiatSJm Tribunal Superior de Justicia de Madridue Unión Europeaute Unión Temporal de Empresasum Unidad monetariaVnC Valor neto contableVnm Valor normal mercadoZeC Zona Especial Canaria


CapÍtulo i la reForma merCantil Y ContaBle. la leY 16/2007. el nueVo plan General De ContaBiliDaD. el pGC De laS pYmeS ................................................................... �1

CapÍtulo ii laS CuentaS anualeS. la DeterminaCiÓn Del reSultaDo ContaBle Y Su interrelaCiÓn Con la BaSe imponiBle Del impueSto SoBre SoCieDaDeS . �9

CapÍtulo iii aCtiVo no Corriente. ValoraCiÓn Del inmoVi-liZaDo material, De laS inVerSioneS inmoBilia-riaS Y Del inmoViliZaDo intanGiBle ...................... 10�

CapÍtulo iV amortiZaCioneS ........................................................... 1�1

CapÍtulo V Deterioro De Valor Del inmoViliZaDo mate-rial Y Del intanGiBle ................................................... 221

CapÍtulo Vi ValoraCiÓn De loS aCtiVoS FinanCieroS ............. 2��

CapÍtulo Vii Deterioro De Valor De loS aCtiVoS FinanCieroS.. 28�

CapÍtulo Viii Deterioro De CrÉDitoS por inSolVenCiaS De loS DeuDoreS ........................................................................ �1�

CapÍtulo iX ValoraCiÓn De laS eXiStenCiaS. Deterioro De Su Valor ............................................................................... ��

CapÍtulo X arrenDamientoS FinanCieroS o LEASING (inmo-ViliZaDo) Y RENTING ..................................................... ��9

CapÍtulo Xi ContaBiliZaCiÓn Del iVa al Cierre Del eJerCiCio . �8�

CapÍtulo Xii patrimonio neto Y paSiVo. proViSioneS ............... �1�

CapÍtulo Xiii imputaCiÓn De loS GaStoS al DeVenGo. perioDi-FiCaCiÓn De loS GaStoS Y JuStiFiCaCiÓn DoCu-mental Del GaSto. GaStoS DeDuCiBleS Y no DeDuCiBleS FiSCalmente .............................................. ��1

CapÍtulo XiV CompraS .......................................................................... �91

CapÍtulo XV GaStoS De perSonal ..................................................... �9�

CapÍtulo XVi triButoS .......................................................................... ��9

CapÍtulo XVii SerViCioS eXterioreS .................................................... �9�

CapÍtulo XViii GaStoS FinanCieroS ..................................................... �11

CapÍtulo XiX inGreSoS ComputaBleS por VentaS Y preSta-CiÓn De SerViCioS. imputaCiÓn De loS inGreSoS Y Su perioDiFiCaCiÓn ................................................... �2�

Sumario Pág.

El cierre fiscal y contable. Ejercicio 2008 - 9


CapÍtulo XX inGreSoS FinanCieroS. oBliGaCiÓn De retener e inGreSar a Cuenta ....................................................... ��

CapÍtulo XXi SuBVenCioneS ................................................................ �8�

CapÍtulo XXii DiFerenCiaS De CamBio en moneDa eXtranJera ... �0�

CapÍtulo XXiii reGlaS De ValoraCiÓn De laS rentaS proCeDen-teS De tranSmiSioneS Y De operaCioneS SoCie-tariaS ............................................................................... �2�

CapÍtulo XXiV ValoraCiÓn De laS operaCioneS VinCulaDaS ..... 809

CapÍtulo XXV CorreCCiÓn De la DepreCiaCiÓn monetaria. inteGraCiÓn en la BaSe imponiBle De laS ren-taS DiFeriDaS por reinVerSiÓn De BeneFiCioS eXtraorDinarioS (art. 21 de la liS derogado) ............. 8�1

CapÍtulo XXVi FiSCaliDaD De loS elementoS reValoriZaDoS Voluntariamente, no ContaBiliZaDoS o Com-proBaDoS aDminiStratiVamente ............................. 8�1

CapÍtulo XXVii meDiDaS De apoYo a laS empreSaS a traVÉS De la BaSe imponiBle Del impueSto SoBre SoCieDaDeS . 89�

CapÍtulo XXViii la Cuenta De pÉrDiDaS Y GananCiaS Y el eStaDo De CamBioS en el patrimonio neto. ContaBili-ZaCiÓn Del impueSto SoBre SoCieDaDeS ................ 91�

CapÍtulo XXiX CompenSaCiÓn De BaSeS imponiBleS neGatiVaS ... 99�

CapÍtulo XXX Cuota ÍnteGra. DeDuCCioneS De la Cuota .......... 102�

CapÍtulo XXXi DeDuCCioneS en la Cuota para eVitar la DoBle impoSiCiÓn ..................................................................... 102�

CapÍtulo XXXii BoniFiCaCioneS ............................................................. 10��

CapÍtulo XXXiii DeDuCCioneS para inCentiVar la realiZaCiÓn De DeterminaDaS aCtiViDaDeS .................................. 108�

CapÍtulo XXXiV DeDuCCioneS por retenCioneS Y paGoS FraCCio-naDoS. Cuota a inGreSar o a DeVolVer ............... 120�

CapÍtulo XXXV rÉGimen tranSitorio De tranSparenCia FiSCal. rÉGimen De tranSparenCia FiSCal internaCio-nal. rÉGimen tranSitorio De SoCieDaDeS patri-monialeS ......................................................................... 122�

CapÍtulo XXXVi ConSoliDaCiÓn Del Grupo FiSCal ........................... 12�9

CapÍtulo XXXVii rÉGimen De inCentiVoS FiSCaleS para laS empre-SaS De reDuCiDa DimenSiÓn ...................................... 1�0�

CapÍtulo XXXViii otroS reGÍmeneS triButarioS eSpeCialeS ............... 1��

Sumario

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Sumario


CapÍtulo XXXiX rÉGimen De laS entiDaDeS De tenenCia De Valo-reS eXtranJeroS (etVe) ................................................. 1�8�

CapÍtulo Xl rÉGimen De laS entiDaDeS naVieraS en FunCiÓn Del tonelaJe ................................................................... 1�99

CapÍtulo Xli SoCieDaDeS CooperatiVaS .......................................... 1�1�

CapÍtulo Xlii rÉGimen FiSCal De laS entiDaDeS Sin FineS luCra-tiVoS. inCentiVoS FiSCaleS al meCenaZGo ............ 1��

CapÍtulo Xliii rÉGimen FiSCal De entiDaDeS DeDiCaDaS al arrenDamiento De ViVienDaS ................................... 1�91


El cierre fiscal y contable. Ejercicio 2008 - 1�

CapÍtulo i

la reForma merCantil Y ContaBle. la leY 16/2007. el nueVo plan General De ContaBiliDaD. el pGC De laS pYmeS

1. la GeStaCiÓn De la reForma ContaBle en la ue ....................... �1

2. el iniCio De la reForma ContaBle implantaDa en eSpaÑa por la leY 62/2003, De 30 De DiCiemBre, para laS CuentaS ConSoliDaDaS De loS GrupoS De SoCieDaDeS. laS niC/niiF .... ��

3. el Final De la reForma. la leY 16/2007, De 4 De Julio, De reFor-ma Y aDaptaCiÓn De la leGiSlaCiÓn merCantil en materia ContaBle. el nueVo plan General De ContaBiliDaD. el pGC De laS pYmeS .......................................................................................... �1

3.1. la ley 16/2007 y la reforma del Código de Comercio y del texto refundido de la ley de Sociedades anónimas .......................................... �1

3.2. la ley 16/2007 y el texto refundido del impuesto sobre Sociedades ..... ��3.3. el nuevo plan General de Contabilidad .................................................... ��3.4. el plan General de Contabilidad de las pYmeS ......................................... ��3.5. principales diferencias entre el pGC y el pGC/pYmeS ............................. �83.6. estructura de los planes Generales Contables ........................................... �93.7. las adaptaciones sectoriales y las resoluciones del iCaC ........................ ��3.8. la derogación del régimen simplificado de la contabilidad implantado

en 2004..................................................................................................... ��3.9. Cuadro general de aplicación de los planes contables .............................. ��3.10. la implantación de los ppGGCC y el balance de apertura ....................... ��

CapÍtulo ii

laS CuentaS anualeS. la DeterminaCiÓn Del reSultaDo ContaBle Y Su interrelaCiÓn Con la BaSe imponiBle Del impueSto SoBre SoCieDaDeS

1. FormulaCiÓn De laS CuentaS anualeS ........................................ �9

2. laS CuentaS anualeS Y loS CamBioS en CriterioS ContaBleS, erroreS Y eStimaCioneS ContaBleS ................................................ 8�

3. perÍoDo De impoSiCiÓn ..................................................................... 90

4. interrelaCiÓn Del reSultaDo ContaBle Con la BaSe impo-niBle Del impueSto SoBre SoCieDaDeS........................................... 92

5. DeterminaCiÓn Del reSultaDo ContaBle ................................... 9�

6. DiFerenCiaS entre laS normaS De ValoraCiÓn De loS planeS ContaBleS Y Del impueSto SoBre SoCieDaDeS ............................. 99

7. alCanCe Del Valor proBatorio De la ContaBiliDaD en el DereCHo triButario Y ConSeCuenCiaS Del inCumplimiento De laS oBliGaCioneS ContaBleS ..................................................... 100

ÍnDiCe Pág.


CapÍtulo iii

aCtiVo no Corriente. ValoraCiÓn Del inmoViliZaDo material, De laS inVerSioneS inmoBiliariaS Y Del inmoViliZaDo intanGiBle

1. aCtiVo no Corriente ......................................................................... 10�

2. inmoViliZaDo material .................................................................... 10�

2.1. Valoración ................................................................................................ 10�

2.1.1. Valoración inicial del inmovilizado material ............................................. 10�2.1.2. Valoración posterior del inmovilizado material y correcciones de valor ... 1122.1.�. Normas particulares de valoración contenidas en la normativa contable .. 112

2.1.3.1. Solares sin edificar ..................................................................................... 1122.1.3.2. Construcciones .......................................................................................... 11�2.1.3.3. Instalaciones técnicas ................................................................................ 11�2.1.3.4. Maquinaria ................................................................................................ 11�2.1.3.5. Utillaje ....................................................................................................... 11�2.1.3.6. Mobiliario .................................................................................................. 11�2.1.3.7. Equipos para procesos de información ...................................................... 11�2.1.3.8. Elementos de transporte ............................................................................ 11�2.1.3.9. Otro inmovilizado material ........................................................................ 11�2.1.3.10. Mejora de los bienes del inmovilizado ....................................................... 11�2.1.3.11. Costes relacionados con grandes reparaciones .......................................... 11�2.1.3.12. Activos de naturaleza medioambiental ...................................................... 11�2.1.3.13. Normas específicas de valoración: permutas y aportaciones de capital no

dinerarias ................................................................................................... 118

3. inmoViliZaCioneS materialeS en CurSo ....................................... 121

4. inVerSioneS inmoBiliariaS ............................................................... 121

5. inmoViliZaDo intanGiBle ................................................................ 122

5.1. reconocimiento inicial ............................................................................. 1225.2. Valoración posterior ................................................................................. 12�

6. aCtiVoS no CorrienteS Y GrupoS enaJenaBleS De elementoS manteniDoS para la Venta, en el pGC .......................................... 1��

7. aCtualiZaCiÓn De BalanCeS ............................................................ 1��

8. GaStoS De eStaBleCimiento Y De proYeCCiÓn eXtraanual ..... 1��

CapÍtulo iV

amortiZaCioneS

1. ConCepto .............................................................................................. 1�1

2. elementoS amortiZaBleS .................................................................. 1�2

2.1. inmovilizado material ............................................................................... 1�22.2. inversiones inmobiliarias .......................................................................... 1�22.3. inmovilizado intangible ............................................................................ 1�22.4. activos no corrientes mantenidos para la venta ....................................... 1��

3. ContaBiliZaCiÓn De la amortiZaCiÓn ......................................... 1��

Índice

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4. ¿CuÁnDo eS GaSto FiSCal una amortiZaCiÓn en el impueSto SoBre SoCieDaDeS? ............................................................................. 1��

5. mÉtoDoS De amortiZaCiÓn Del inmoViliZaDo material ...... 1�0

5.1. amortización según tablas ........................................................................ 1�0

�.1.1. Criterios generales .................................................................................... 1�0�.1.2. Amortización de elementos utilizados diariamente en más de un turno

normal de trabajo ..................................................................................... 1��.1.�. Amortización de elementos usados .......................................................... 1��.1.�. Amortización de bienes revalorizados o regularizados al amparo de leyes

fiscales ..................................................................................................... 1�9�.1.�. Amortización de bienes adquiridos mediante arrendamiento financiero .. 1�2�.1.�. Amortización de las ampliaciones o mejoras ........................................... 1�2�.1.�. Amortización de los repuestos para inmovilizado .................................... 1��.1.8. Amortización de los envases .................................................................... 1��

5.2. amortización degresiva ............................................................................ 1��

�.2.1. Consideración general .............................................................................. 1��.2.2. Porcentaje constante sobre el valor pendiente de amortización ................ 1��.2.�. Método de los números dígitos ................................................................ 1�9�.2.�. Conclusiones sobre el método degresivo .................................................. 1�2

5.3. amortización de acuerdo a un plan aprobado por la administración tri-butaria ..................................................................................................... 1�2

�.�.1. Solicitud ................................................................................................... 1��

5.4. amortización en la que el sujeto pasivo justifique la efectividad de la depreciación contabilizada ...................................................................... 1��

5.5. libertad de amortización .......................................................................... 1��

�.�.1. Concepto ................................................................................................... 1��.�.2. Legislación ............................................................................................... 1��.�.�. Contabilización ........................................................................................ 1��.�.�. Libertad de amortización para las inversiones generadoras de empleo.

Real Decreto �/199�, de 20 de junio, y Real Decreto-ley 2/199�, de 1� de febrero ................................................................................................. 180

�.�.�. Amortización acelerada del RDL �/199� .................................................. 181�.�.�. Amortización acelerada de buques, embarcaciones y artefactos navales.

Incentivo a la renovación de la flota mercante ......................................... 182�.�.�. Amortización acelerada de activos nuevos adquiridos entre el 1 de enero

de 200� y el �1 de diciembre de 200� .................................................... 18�

6. amortiZaCiÓn Del inmoViliZaDo intanGiBle ............................ 18�

6.1. Consideraciones generales ....................................................................... 18�6.2. Gastos de investigación y desarrollo ........................................................ 18�6.3. Fondo de comercio .................................................................................. 18�6.4. Derechos de traspaso ............................................................................... 1896.5. marcas ..................................................................................................... 1906.6. programas de ordenador .......................................................................... 1906.7. otros bienes del inmovilizado intangible ................................................ 191

�.�.1. Concesiones administrativas ..................................................................... 191�.�.2. Derechos de emisión de gases de efecto invernadero .............................. 192

Índice



7. CamBioS De eStimaCioneS Y De CriterioS ContaBleS en mate-ria De amortiZaCioneS .................................................................... 19�

8. taBla De CoeFiCienteS De amortiZaCiÓn .................................... 19�

CapÍtulo V

Deterioro De Valor Del inmoViliZaDo material Y Del intanGiBle

1. Deterioro De Valor Del inmoViliZaDo material ..................... 221

1.1. legislación mercantil-contable ................................................................. 2211.2. Contabilización ......................................................................................... 22�1.3. Fiscalidad .................................................................................................. 22�

2. Deterioro Del Valor Del inmoViliZaDo intanGiBle ............... 22�

2.1. legislación mercantil-contable ................................................................. 22�

2.1.1. Contabilización ......................................................................................... 22�

2.2. Fiscalidad .................................................................................................. 229

3. Deterioro De Valor De laS inVerSioneS inmoBiliariaS ........... 2�1

CapÍtulo Vi

ValoraCiÓn De loS aCtiVoS FinanCieroS

1. la ValoraCiÓn ContaBle De loS aCtiVoS FinanCieroS .......... 2��

2. loS aCtiVoS FinanCieroS en el pGC ............................................... 2��

2.1. préstamos y partidas a cobrar ................................................................... 2��2.2. inversiones mantenidas hasta el vencimiento ........................................... 2�12.3. activos financieros mantenidos para negociar .......................................... 2��2.4. otros activos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de

pérdidas y ganancias ................................................................................. 2�02.5. inversiones en el patrimonio de empresas del grupo, multigrupo y aso-

ciadas ........................................................................................................ 2�12.6. activos financieros disponibles para la venta ........................................... 2��2.7. reclasificación de los activos financieros en el pGC ................................ 2�9

3. loS aCtiVoS FinanCieroS en el pGC De laS pYmeS ....................... 2�0

3.1. activos financieros a coste amortizado .................................................... 2�13.2. activos financieros mantenidos para negociar .......................................... 2�23.3. activos financieros a coste ....................................................................... 2��

4. reGlaS eSpeCialeS a la Hora De CalCular el Valor neto Con-taBle De loS ValoreS o partiCipaCioneS ...................................... 2��

5. la FiSCaliDaD De loS aCtiVoS FinanCieroS .................................. 2�1

5.1. Fiscalidad de los activos financieros contemplados en el pGC ................ 2�15.2. Fiscalidad de los activos financieros contemplados en el pGC/pYmeS ..... 2�9

Índice

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CapÍtulo Vii

Deterioro De Valor De loS aCtiVoS FinanCieroS

1. ContaBlemente .................................................................................... 28�

1.1. plan General de Contabilidad ................................................................... 28�

1.1.1. Deterioro de valor de los préstamos y partidas a cobrar ............................ 28�1.1.2. Deterioro de valor de las inversiones mantenidas hasta el vencimiento .... 28�1.1.�. Deterioro de valor de los activos financieros mantenidos para negociar ... 28�1.1.�. Deterioro de valor de otros activos financieros a valor razonable con cam-

bios en la cuenta de pérdidas y ganancias ................................................ 28�1.1.�. Deterioro de valor de las inversiones en instrumentos de patrimonio de

empresas del grupo, multigrupo y asociadas ............................................. 28�1.1.�. Deterioro de valor de los activos financieros disponibles para la venta ..... 291

1.2. plan General de Contabilidad de pequeñas y medianas empresas............ 29�

1.2.1. Deterioro de valor de los activos financieros a coste amortizado .............. 29�1.2.2. Activos financieros mantenidos para negociar ........................................... 29�1.2.�. Activos financieros al coste ....................................................................... 29�

2. FiSCaliDaD teXto reFunDiDo De la liS ......................................... 29�

2.1. Deducción de pérdidas por deterioro de valores representativos de deuda admitidos a cotización .............................................................................. 29�

2.2. Deducción de pérdidas por deterioro de valores representativos de la participación en el capital de entidades que no coticen en Bolsa ............ 298

2.3. recuperación de valor en participaciones de capital................................ �0�

3. DiFerenCiaS entre loS ppGGCC Y el trliS....................................... �08

4. DeDuCCiÓn en la BaSe imponiBle Del FonDo De ComerCio FinanCiero por aDQuiSiCiÓn De partiCipaCioneS en entiDa-DeS no reSiDenteS ............................................................................... �11

CapÍtulo Viii

Deterioro De CrÉDitoS por inSolVenCiaS De loS DeuDoreS

1. inSolVenCiaS DeFinitiVaS .................................................................. �1�

2. SalDoS De DuDoSo CoBro ............................................................... �1�

2.1. pGC, pGC/pYmeS y trliS ........................................................................ �1�2.2. el iVa de los saldos de dudoso cobro ....................................................... �2�2.3. intereses de los saldos de dudoso cobro ................................................... ��0

CapÍtulo iX

ValoraCiÓn De laS eXiStenCiaS. Deterioro De Su Valor

1. SeGÚn el pGC, el pGC/pYmeS Y la reSoluCiÓn De 9 De maYo De 2000 Del iCaC ......................................................................................... ��

1.1. Valoración de las existencias. precio de adquisición y coste de producción . ��1.2. los efectos de las devoluciones, rappels y descuentos sobre compras por

pronto pago en la valoración de existencias ............................................. ��1

Índice



1.3. existencias en repuestos. repuestos del inmovilizado .............................. ��21.4. existencias en embalajes y envases ........................................................... ��1.5. métodos de valoración de las existencias ................................................. ��1.6. información sobre las existencias en la memoria de las cuentas anuales ��1.7. Cambio de criterio de valoración de las existencias ................................. ��

2. SeGÚn la leGiSlaCiÓn FiSCal ............................................................ ��8

3. ContaBiliZaCiÓn De laS eXiStenCiaS al Cierre Del eJerCiCio .. ��9

4. reFleJo De laS eXiStenCiaS en el BalanCe De apertura ............. ��1

5. Deterioro De Valor De laS eXiStenCiaS ........................................ ��1

5.1. el pGC y el pGC/pYmeS ........................................................................... ��15.2. Contabilización y fiscalidad del deterioro de valor de las existencias ...... ��

CapÍtulo X

arrenDamientoS FinanCieroS o LEASING (inmoViliZaDo) Y RENTING

1. arrenDamiento FinanCiero ............................................................ ��9

1.1. Consideración general .............................................................................. ��91.2. el arrendamiento financiero en los ppGGCC ............................................ ��01.3. Contabilidad del arrendatario ................................................................... ��11.4. Contabilidad del arrendador ..................................................................... ��1.5. la fiscalidad de los leasing ........................................................................ ��1.6. ejercicio de la opción de compra y renuncia a su ejercicio...................... ��1.7. Subrogación en un contrato de arrendamiento financiero. Contabilización .. ��1.8. pérdida o inutilización del bien objeto del leasing ................................... ��1.9. transmisión de activos adquiridos por leasing, no amortizados totalmente ��1.10. Ventas con arrendamiento financiero posterior ........................................ ��1.11. arrendamientos de terrenos y edificios .................................................... ��8

2. el arrenDamiento FinanCiero Y laS miCroempreSaS ............... ��9

3. otroS ContratoS De CeSiÓn De uSo De BieneS Con opCiÓn De Compra ............................................................................................. �80

4. ConCepto Y ContaBiliZaCiÓn Del “rentinG” ............................. �81

CapÍtulo Xi

ContaBiliZaCiÓn Del iVa al Cierre Del eJerCiCio

1. ConSiDeraCiÓn General ................................................................... �8�

2. el iVa De la FaCturaCiÓn penDiente De reCiBir al Cierre Del eJerCiCio ................................................................................................ �8�

3. ContaBiliZaCiÓn CuanDo a la empreSa le reSulte maYor el iVa reperCutiDo Que el iVa SoportaDo DeDuCiBle .................. �88

4. ContaBiliZaCiÓn CuanDo a la empreSa le reSulte maYor el iVa SoportaDo DeDuCiBle Que el iVa reperCutiDo .................. �89

5. CuotaS SoportaDaS Con anterioriDaD al ComienZo De laS aCtiViDaDeS .......................................................................................... �92

Índice

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6. limitaCiÓn Del DereCHo a DeDuCir laS CuotaS SoportaDaS Del iVa .................................................................................................... �9�

7. reGla De prorrata.............................................................................. �98

7.1. prorrata general. las subvenciones, la Sentencia de 6 de octubre de 2005 del tribunal de Justicia de las Comunidades europeas y la ley 3/2006, de 29 de marzo .............................................................................................. �98

�.1.1. Las subvenciones vinculadas directamente al precio de las operaciones sujetas al IVA, que se integran en la base imponible del IVA .................... �00

�.1.2. Subvenciones que al no integrarse en la base imponible del IVA formaban parte del denominador de la prorrata, hasta la sentencia de � de octubre de 200� del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas ................ �0�

�.1.�. Subvenciones de capital (antes de la sentencia de � de octubre de 200� del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas) ............................. �0�

�.1.�. Las subvenciones, el IVA y la sentencia del TJ de las Comunidades Europeas de � de octubre de 200� ............................................................ �0�

�.1.�. Procedimiento de la prorrata general......................................................... �08�.1.�. Contabilización de la prorrata general....................................................... �08

7.2. prorrata especial ....................................................................................... �107.3. regla de prorrata en bienes de inversión .................................................. �12

CapÍtulo Xii

patrimonio neto Y paSiVo. proViSioneS

1. patrimonio neto ................................................................................ �19

2. paSiVoS FinanCieroS ........................................................................... �21

2.1. Débitos y partidas a pagar ........................................................................ �212.2. pasivos financieros mantenidos para negociar .......................................... �222.3. otros pasivos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de

pérdidas y ganancias ................................................................................. �2�

3. proViSioneS .......................................................................................... �2�

3.1. Cta. 140 del pGC. provisión para retribuciones a largo plazo al personal .. �2�3.2. Cta. 141 del pGC y del pGC/pYmeS. provisión para impuestos ............... �293.3. Cta. 142 del pGC y del pGC/pYmeS. provisión para otras responsabilidades .. ��13.4. Cta. 143 del pGC y del pGC/pYmeS. provisión por desmantelamiento,

retiro o rehabilitación del inmovilizado.................................................... ��3.5. Cta. 145 del pGC y del pGC/pYmeS. provisión para actuaciones medio-

ambientales ............................................................................................... ��3.6. Cta. 146 del pGC. provisión para reestructuraciones ............................... ��83.7. Cta. 147 del pGC. provisiones por transacciones con pagos basados en

instrumentos de patrimonio ...................................................................... ��03.8. provisiones por riesgo derivadas de garantías de reparación y revisión o

de devoluciones de ventas ........................................................................ ��3.9. provisión por derechos de emisión de gases de efecto invernadero ......... ��3.10. provisión por exceder los costes de cumplimiento de un contrato de los

beneficios esperados ................................................................................. ��3.11. Fondo de reversión ................................................................................... ��3.12. información a suministrar en la memoria de las cuentas anuales en rela-

ción a las provisiones ................................................................................ ��

Índice



CapÍtulo Xiii

imputaCiÓn De loS GaStoS al DeVenGo. perioDiFiCaCiÓn De loS GaS-toS Y JuStiFiCaCiÓn DoCumental Del GaSto. GaStoS DeDuCiBleS Y no DeDuCiBleS FiSCalmente

1. imputaCiÓn De loS GaStoS al DeVenGo ....................................... ��1

1.1. el Código de Comercio y la imputación de los gastos ............................. ��21.2. el trliS y la imputación de los gastos ...................................................... ��

2. perioDiFiCaCiÓn De loS GaStoS ...................................................... ��

2.1. Gastos anticipados .................................................................................... ��82.2. intereses pagados por anticipado .............................................................. ��9

3. JuStiFiCaCiÓn FiSCal Del GaSto ...................................................... ��0

3.1. requisitos deberán contener las facturas .................................................. ��23.2. los tiques .................................................................................................. ��3.3. expedición de facturas duplicadas y rectificativas .................................... ��3.4. Quienes pueden expedir y entregar las facturas ....................................... ��93.5. Facturas expedidas por medios electrónicos ............................................. ��13.6. Conservación de las facturas .................................................................... ��23.7. los requisitos de las facturas y el carácter de documento justificativo del

gasto a efectos del impuesto sobre Sociedades ......................................... ��

4. GaStoS DeDuCiBleS Y no DeDuCiBleS FiSCalmente .................... ��

5. otraS partiDaS DeDuCiBleS FiSCalmente ...................................... �82

5.1. indemnizaciones debidas sobre operaciones y valores de explotación ..... �825.2. pérdidas sufridas en valores de explotación ............................................. �8�5.3. Diferencias negativas de cambio de moneda extranjera ........................... �8�5.4. Cantidades que las Cajas Generales de ahorro popular destinen a la

financiación de obras benéfico-sociales .................................................... �8�5.5. Cantidades que las Cooperativas inviertan en el Fondo de reserva

obligatorio y en el Fondo de educación y promoción.............................. �8�5.6. participaciones de los administradores en los beneficios de la sociedad . �8�5.7. Donativos a Sociedades de Desarrollo industrial regional ....................... �8�5.8. Donativos a Federaciones deportivas españolas y clubes deportivos ........ �8�5.9. Donativos a determinadas entidades exentas............................................ �8�5.10. Donativos a entidades beneficiarias del mecenazgo ................................. �8�

CapÍtulo XiV

CompraS

1. ConCepto .............................................................................................. �91

2. GaStoS aCCeSorioS De laS CompraS .............................................. �92

3. ContaBiliZaCiÓn De laS CompraS .................................................. �9�

4. DeVoluCioneS De CompraS Y operaCioneS SimilareS ............... �9�

Índice

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5. DeSCuentoS, BoniFiCaCioneS Y “rappelS” por CompraS .......... �9�

5.1. Descuentos en factura .............................................................................. �9�5.2. “rappels” por compras ............................................................................. �9�

6. DeSCuentoS SoBre CompraS por pronto paGo ......................... �9�

CapÍtulo XV

GaStoS De perSonal

1. SuelDoS Y SalarioS ............................................................................. �98

1.1. Sueldos y salarios satisfechos en dinero .................................................... �981.2. retribuciones no dinerarias ...................................................................... �1�

1.2.1. Retribuciones en especie ........................................................................... �1�1.2.2. Acuerdos con la Administración para la valoración de las retribuciones en

especie ...................................................................................................... ��01.2.�. Retribuciones que no tienen la consideración de en especie..................... ��01.2.�. Ingresos a cuenta por las retribuciones en especie .................................... ��

2. otroS GaStoS De perSonal: GaStoS De loComoCiÓn, manu-tenCiÓn, eStanCia .............................................................................. ��

3. inDemniZaCioneS SatiSFeCHaS por la SuSpenSiÓn o reSCi-SiÓn De relaCioneS laBoraleS ........................................................ ��

4. SeGuriDaD SoCial a CarGo De la empreSa ................................... ��1

5. retriBuCioneS a larGo plaZo meDiante SiStemaS Complemen-tarioS De penSioneS De aportaCiÓn o preStaCiÓn DeFiniDa .. ��2

6. tranSaCCioneS Con paGoS BaSaDoS en inStrumentoS De patrimonio ........................................................................................... ��

7. otroS GaStoS SoCialeS...................................................................... ��9

8. oBliGaCioneS De la empreSa reteneDora Y Del traBaJaDor . ��9

CapÍtulo XVi

triButoS

1. triButoS Que tienen el CarÁCter De GaSto DeDuCiBle en el impueSto SoBre SoCieDaDeS ............................................................. ��9

2. triButoS Que no tienen la ConSiDeraCiÓn De GaSto DeDu-CiBle De loS inGreSoS ........................................................................ ��2

3. eXaCCiÓn De la Cuota De laS CÁmaraS De ComerCio e inDuStria .............................................................................................. �8�

CapÍtulo XVii

SerViCioS eXterioreS

1. GaStoS en inVeStiGaCiÓn Y DeSarrollo Del eJerCiCio ............ �9�

2. arrenDamientoS Y CÁnoneS ............................................................ �9�

Índice



3. CantiDaDeS DeStinaDaS a la ConSerVaCiÓn Y reparaCiÓn Del aCtiVo FiJo material utiliZaDo por la empreSa ................ �01

3.1. Gastos de conservación y reparación ....................................................... �013.2. ampliaciones y mejoras del inmovilizado ................................................. �02

4. CantiDaDeS DeVenGaDaS por terCeroS en ContrapreStaCiÓn De SerViCioS relaCionaDoS Con la aCtiViDaD o el patrimo-nio De la empreSa ............................................................................... �0�

5. tranSporteS Y FleteS .......................................................................... �0�

6. primaS De SeGuroS .............................................................................. �0�

7. SerViCioS BanCarioS Y SimilareS ..................................................... �0�

8. material De oFiCina, ComuniCaCioneS, relaCioneS pÚBliCaS, puBliCiDaD Y propaGanDa Y GeStiÓn De aSuntoS JurÍDiCoS Y ContenCioSoS .................................................................................. �0�

9. SuminiStroS De aGua, GaS Y eleCtriCiDaD .................................. �08

CapÍtulo XViii

GaStoS FinanCieroS

1. ppGGCC Y trliS ...................................................................................... �11

1.1. los préstamos participativos ..................................................................... �181.2. los préstamos de valores .......................................................................... �19

2. GaStoS FinanCieroS DeVenGaDoS Y no VenCiDoS .................... �2�

3. SuBCapitaliZaCiÓn.............................................................................. �2�

CapÍtulo XiX

inGreSoS ComputaBleS por VentaS Y preStaCiÓn De SerViCioS. impu-taCiÓn De loS inGreSoS Y Su perioDiFiCaCiÓn

1. inGreSoS ComputaBleS por VentaS Y preStaCiÓn De SerViCioS . �2�

1.1. Condiciones para el reconocimiento contable de los ingresos por ventas y prestación de servicios ........................................................................... �28

2. imputaCiÓn De loS inGreSoS ........................................................... ��1

2.1. el Código de Comercio y la imputación de los ingresos ........................... ��12.2. el trliS y la imputación de los ingresos ................................................... ��2

3. preSunCiÓn De oneroSiDaD ............................................................ ��

4. ContaBiliZaCiÓn De loS inGreSoS ................................................. ��

5. inGreSoS Del SuBGrupo 70 De loS ppGGCC .................................. ��

6. DeSCuentoS SoBre VentaS por pronto paGo ............................. ��

7. inGreSoS aCCeSorioS a la eXplotaCiÓn ....................................... ��

Índice

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8. eCotaSa o punto VerDe .................................................................... ��

9. traBaJoS realiZaDoS para el inmoViliZaDo ............................... ��8

10. inDemniZaCioneS DeVenGaDaS SoBre operaCioneS Y ValoreS De eXplotaCiÓn ................................................................................... ��1

11. perioDiFiCaCiÓn De loS inGreSoS .................................................. ��2

11.1. ingresos anticipados .................................................................................. ��211.2. intereses cobrados por anticipado ............................................................ ��

CapÍtulo XX

inGreSoS FinanCieroS. oBliGaCiÓn De retener e inGreSar a Cuenta

1. inGreSoS FinanCieroS. ConCepto .................................................. ��

2. inteGraCiÓn en la BaSe imponiBle De loS inGreSoS Finan-CieroS ..................................................................................................... ��

3. el SuBGrupo 76. inGreSoS FinanCieroS ........................................ ��0

4. inGreSoS FinanCieroS por partiCipaCioneS en Capital, Valo-reS neGoCiaBleS, prÉStamoS Y otroS CrÉDitoS ......................... ��1

4.1. Dividendos ................................................................................................ ��14.2. rendimientos explícitos ............................................................................ ��

�.2.1. Intereses y demás rendimientos pactados expresamente ............................ ��.2.2. Contabilización de los rendimientos explícitos.......................................... ��

4.3. rendimientos implícitos ............................................................................ ��4.4. rendimientos mixtos ................................................................................. ��84.5. préstamos de valores ................................................................................ ��9

5. normaS SoBre retenCiÓn, tranSmiSiÓn Y oBliGaCioneS For-maleS relatiVaS a aCtiVoS FinanCieroS Y a otroS ValoreS moBiliarioS Con renDimiento implÍCito .................................... ��0

5.1. rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta .......................................... ��05.2. excepciones a la obligación de retener y de ingresar a cuenta ................. ��15.3. Sujetos obligados a retener o efectuar un ingreso a cuenta ...................... ��5.4. requisitos fiscales para la transmisión, reembolso y amortización de acti-

vos financieros .......................................................................................... ��5.5. Base de retención sobre los rendimientos del capital mobiliario .............. ��8

�.�.1. Regla general ............................................................................................. ��8�.�.2. Reglas especiales ....................................................................................... ��9

5.6. porcentaje de retención e ingreso a cuenta .............................................. ��95.7. nacimiento de la obligación de retener y de ingresar a cuenta................ �80

�.�.1. Regla general ............................................................................................. �80�.�.2. Reglas especiales ....................................................................................... �81

5.8. obligaciones del retenedor y del obligado a ingresar a cuenta ................ �81

6. no Son inGreSoS FinanCieroS ........................................................ �82

Índice



CapÍtulo XXi

SuBVenCioneS

1. SuBVenCioneS De Capital otorGaDaS por terCeraS perSo-naS no SoCioS...................................................................................... �8�

1.1. el pGC y las subvenciones de capital ........................................................ �8�1.2. el pGC/pYmeS y las subvenciones de capital ........................................... �9�1.3. trliS ......................................................................................................... �9�

2. SuBVenCioneS a la eXplotaCiÓn .................................................... �00

2.1. pGC y pGC/pYmeS ................................................................................... �002.2. trliS ......................................................................................................... �01

3. SuBVenCioneS/aportaCioneS otorGaDaS por loS SoCioS ..... �0�

4. SuBVenCioneS Que no Se inteGran en la BaSe imponiBle Del impueSto SoBre SoCieDaDeS ............................................................. �0�

5. oBliGaCioneS De inFormaCiÓn en la memoria De laS Cuen-taS anualeS ........................................................................................... �0�

CapÍtulo XXii

DiFerenCiaS De CamBio en moneDa eXtranJera

1. ConSiDeraCioneS GeneraleS. moneDa DiStinta De la Fun-Cional. partiDaS monetariaS Y no monetariaS ....................... �0�

2. ValoraCiÓn iniCial De laS tranSaCCioneS en moneDa eXtranJera ............................................................................................ �09

3. ValoraCiÓn poSterior: al Cierre Del eJerCiCio Y a la liQui-DaCiÓn De loS elementoS patrimonialeS .................................... �10

3.1. partidas monetarias ................................................................................... �103.2. partidas no monetarias ............................................................................. �1�

�.2.1. Partidas no monetarias valoradas a coste histórico .................................... �1��.2.2. Partidas no monetarias valoradas a valor razonable .................................. �1�

4. ConVerSiÓn De laS CuentaS anualeS a la moneDa De preSen-taCiÓn .................................................................................................... �19

5. inFormaCiÓn a inCluir en la memoria ........................................ �21

CapÍtulo XXiii

reGlaS De ValoraCiÓn De laS rentaS proCeDenteS De tranSmiSioneS Y De operaCioneS SoCietariaS

1. CriterioS GeneraleS Y metoDoloGÍa De eStuDio ...................... �2�

2. tranSmiSioneS Que a eFeCtoS FiSCaleS Se riGen por la leGiS-laCiÓn ContaBle ................................................................................. �28

2.1. inversiones en el patrimonio de empresas del grupo, multigrupo y asociadas . �282.2. acciones liberadas .................................................................................... ��12.3. Venta de derechos de suscripción preferente coticen o no en Bolsa ........ ��2.4. incremento en el usufructuario por cancelación del usufructo de acciones .. ��

Índice

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2.5. traspaso de local de negocio .................................................................... ��2.6. indemnizaciones percibidas por seguros de pérdidas o siniestros en ele-

mentos patrimoniales ................................................................................ ��8

3. tranSmiSioneS u operaCioneS SoCietariaS Que DeBen Valo-rarSe a Valor normal De merCaDo .............................................. ��1

3.1. Supuestos .................................................................................................. ��13.2. integración en la base imponible .............................................................. ��13.3. efectos para el adquirente de la sustitución del valor contable por el valor

normal de mercado ................................................................................... ��23.4. incremento de patrimonio a título lucrativo ............................................. ��

�.�.1. Donaciones otorgadas por terceros distintos a los socios .......................... ��.�.2. Donaciones otorgadas por socios .............................................................. ��1

3.5. aportaciones no dinerarias a sociedades y valores recibidos en contra-prestación ................................................................................................. ��1

3.6. Disolución de sociedades y separación de socios ..................................... ��3.7. reducción de capital con devolución de aportaciones ............................. ��13.8. reparto de la prima de emisión ................................................................ ��

�.8.1. Por la aportación de la prima de emisión .................................................. ��.8.2. Por la distribución de la prima de emisión ................................................ ��

3.9. Distribución de beneficios mediante la entrega de elementos no dinerarios . ��03.10. Fusión, absorción y escisión total o parcial .............................................. ��

�.10.1. Fusiones, escisiones y aportaciones acogidas al régimen especial del título VII, capítulo VIII del TRLIS ........................................................................ ��

�.10.2. Fusiones, escisiones y aportaciones no acogidas al régimen fiscal especial del TRLIS ................................................................................................... �8�

3.11. permuta .................................................................................................... �8�3.12. Canje ......................................................................................................... �9�

4. tranSmiSiÓn De tÍtuloS De SoCieDaDeS Que HaYan teniDo la ConSiDeraCiÓn De tranSparenteS. rÉGimen tranSitorio . �9�

5. rentaS oBteniDaS en la tranSmiSiÓn De la partiCipaCiÓn en SoCieDaDeS Que tenGan reSerVaS Y HaYan triButaDo en el reGimen SoCieDaDeS patrimonialeS .............................................. �99

6. aDQuiSiCiÓn para Su amortiZaCiÓn De aCCioneS o partiCi-paCioneS propiaS ................................................................................. 801

CapÍtulo XXiV

ValoraCiÓn De laS operaCioneS VinCulaDaS

1. ¿QuieneS Son perSonaS o entiDaDeS VinCulaDaS? ................... 809

2. ValoraCiÓn De laS operaCioneS VinCulaDaS ............................ 81�

2.1. Valoración a valor normal de mercado .................................................... 81�

3. mÉtoDoS De DeterminaCiÓn Del Valor De merCaDo en laS operaCioneS VinCulaDaS ................................................................. 819

Índice



4. DeDuCCiÓn De loS GaStoS entre entiDaDeS VinCulaDaS ....... 821

4.1. obligaciones de documentación ............................................................... 82�

�.1.1. Obligación de documentación del grupo al que pertenezca el obligado tributario ................................................................................................... 82�

�.1.2. Obligación de documentación del obligado tributario .............................. 82�

5. SoliCituD a la aDminiStraCiÓn triButaria para la Valora-CiÓn preVia De laS operaCioneS VinCulaDaS ............................. 82�

6. inFraCCioneS triButariaS en Que pueDen inCurrir laS per-SonaS o entiDaDeS VinCulaDaS ..................................................... 829

7. GaStoS FinanCieroS no DeDuCiBleS por SuBCapitaliZaCiÓn De la SoCieDaD reSiDente en eSpaÑa ............................................. 8�1

7.1. Concepto .................................................................................................. 8�17.2. endeudamiento directo. endeudamiento indirecto ................................... 8�27.3. propuestas a la administración tributaria para la aplicación de otro coefi-

ciente ........................................................................................................ 8��7.4. Contabilidad y fiscalidad de la subcapitalización ..................................... 8��7.5. no aplicación de la subcapitalización a los residentes en la unión europea . 8��

CapÍtulo XXV

CorreCCiÓn De la DepreCiaCiÓn monetaria. inteGraCiÓn en la BaSe imponiBle De laS rentaS DiFeriDaS por reinVerSiÓn De BeneFiCioS eXtraorDinarioS (art. 21 de la liS derogado)

1. rentaS poSitiVaS oBteniDaS en la tranSmiSiÓn Del inmoVili-ZaDo material Que tenGa la naturaleZa De Bien inmueBle. CorreCCiÓn De la DepreCiaCiÓn monetaria ............................. 8�1

2. reinVerSiÓn. inteGraCiÓn DiFeriDa en la BaSe imponiBle De loS BeneFiCioS eXtraorDinarioS oBteniDoS anteS Del 1 De enero De 2002 por tranSmiSioneS oneroSaS (art. 21 de la ley 43/1995 derogado) ................................................................................... 8��

2.1. integración diferida en la base imponible ................................................. 8��2.2. plazos y bienes en que debió materializarse la reinversión ...................... 8��2.3. mantenimiento de los elementos patrimoniales en los que se materializa

la reinversión ............................................................................................ 8��

2.�.1. Incumplimiento del período de permanencia sin nueva reinversión .......... 8��2.�.2. Incumplimiento del período de permanencia con nueva reinversión ........ 8��

2.4. Constancia de la reinversión en las cuentas anuales ................................. 8��2.5. régimen transitorio de las rentas acogidas al diferimiento del impuesto

sobre Sociedades por reinversión ............................................................. 8��

CapÍtulo XXVi

FiSCaliDaD De loS elementoS reValoriZaDoS Voluntariamente, no ContaBiliZaDoS o ComproBaDoS aDminiStratiVamente

1. elementoS reValoriZaDoS Voluntariamente ............................ 8�1

2. BieneS Y DereCHoS no ContaBiliZaDoS o no DeClaraDoS .... 8��

Índice

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3. inCrementoS De patrimonio proCeDenteS De ComproBa-CiÓn aDminiStratiVa. la SentenCia De 19 De Julio De 2000 Del triBunal ConStituCional. loS meDioS De ComproBaCiÓn De ValoreS en la leY 58/2003, General triButaria........................... 8�9

CapÍtulo XXVii

meDiDaS De apoYo a laS empreSaS a traVÉS De la BaSe imponiBle Del impueSto SoBre SoCieDaDeS

1. laS meDiDaS De apoYo a la internaCionaliZaCiÓn De laS empreSaS ................................................................................................. 89�

2. eXenCiÓn para eVitar la DoBle impoSiCiÓn eConÓmiCa internaCional SoBre DiViDenDoS Y pluSValÍaS De Fuente eXtranJera (art. 21 del trliS) ............................................................... 89�

2.1. exención de los dividendos o participaciones en beneficios de entidades no residentes ............................................................................................. 89�

2.2. exención de la renta obtenida en la transmisión de la participación en la no residente ............................................................................................. 899

2.3. Supuestos en los que no se aplica el régimen de exención del art. 21 del trliS .................................................................................................. 902

2.4. Contabilización ......................................................................................... 9022.5. Consideración general del artículo 21 del trliS ...................................... 90�

3. eXenCiÓn De DeterminaDaS rentaS oBteniDaS en el eXtranJero a traVÉS De un eStaBleCimiento permanente (art. 22 del trliS) ... 90�

3.1. exención de las rentas positivas empresariales de establecimientos per-manentes en el extranjero ......................................................................... 90�

3.2. Supuestos en que no se aplica el régimen de exención del art. 22 del trliS 90�3.3. Contabilización ......................................................................................... 90�

4. DeroGaCiÓn De la DeDuCCiÓn por inVerSioneS para la implantaCiÓn De empreSaS en el eXtranJero ConSiStente en el DiFerimiento Del impueSto SoBre SoCieDaDeS ....................... 90�

4.1. régimen derogado .................................................................................... 90�4.2. régimen transitorio ................................................................................... 909

5. reDuCCiÓn en la BaSe imponiBle De loS inGreSoS DeriVaDoS De la CeSiÓn De patenteS Y otroS aCtiVoS intanGiBleS .......... 910

CapÍtulo XXViii

la Cuenta De pÉrDiDaS Y GananCiaS Y el eStaDo De CamBioS en el patrimonio neto. ContaBiliZaCiÓn Del impueSto SoBre SoCieDaDeS

1. la Cuenta De pÉrDiDaS Y GananCiaS Y el eStaDo De CamBioS en el patrimonio neto ...................................................................... 91�

1.2. el estado de cambios en el patrimonio neto ............................................. 91�

2. ContaBiliZaCiÓn Del impueSto SoBre BeneFiCioS Y De la Cuota por el impueSto SoBre SoCieDaDeS .................................. 91�

2.1. Consideración como gasto o ingreso ........................................................ 91�

Índice



2.2. el impuesto corriente ................................................................................ 9192.3. Diferencias permanentes .......................................................................... 921

2.�.1. Concepto y supuestos ................................................................................ 921

2.4. impuesto diferido. Diferencias temporarias .............................................. 92�

2.�.1. Diferencias temporarias deducibles. Contabilización en la cuenta ��0. Activos por diferencias temporarias deducibles ......................................... 9�0

2.�.2. Diferencias temporarias imponibles. Contabilización en la cuenta ��9. Pasivos por diferencias temporarias imponibles......................................... 9��

2.�.�. Diferencias temporarias originadas por ingresos y gastos registrados direc-tamente en el patrimonio neto que no se computan en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades .................................................................. 9�1

2.�.�. Diferencias temporarias producidas en una combinación de negocios ..... 9��2.�.�. Diferencias temporarias producidas en el reconocimiento inicial de un

elemento –que no proceda de una combinación de negocios– cuando su valor contable difiera del atribuido a efectos fiscales ................................ 9��

2.5. Contabilización del crédito fiscal por deducciones y bonificaciones pen-dientes de aplicar ...................................................................................... 9��

2.6. menciones en la memoria de las cuentas anuales .................................... 9��

2.�.1. Contabilización del crédito fiscal por deducciones en las sociedades que tributan en el Régimen de Consolidación Fiscal ........................................ 9��

2.7. Contabilización del impuesto sobre beneficios en las microempresas ..... 9��2.8. régimen transitorio de los ajustes realizados al amparo de la normativa

anterior a la ley 43/1995 ......................................................................... 9��2.9. ajustes negativos y positivos en la imposición sobre beneficios. Variación

de los activos y pasivos por impuesto diferido ......................................... 9��2.10. Supuestos de contabilización del impuesto sobre beneficios .................... 9�8

3. DiStriBuCiÓn De reSultaDoS ........................................................... 9�9

3.1. Dividendo a cuenta ................................................................................... 9�03.2. perceptor del dividendo ............................................................................ 9�13.3. aplicaciones obligatorias del resultado positivo ....................................... 9�2

4. SupueStoS prÁCtiCoS ......................................................................... 9��

CapÍtulo XXiX

CompenSaCiÓn De BaSeS imponiBleS neGatiVaS

1. oBJeto De la CompenSaCiÓn ............................................................ 99�

1.1. Base imponible compensable .................................................................... 99�1.2. período de compensación de las bases imponibles negativas ................... 99�

1.2.1. Regulación hasta el �1 de diciembre de 1998 ........................................... 99�1.2.2. Regulación a partir de 1 de enero de 1999 ............................................... 99�1.2.�. Regulación a partir de 1 de enero de 2002 ............................................... 99�

2. lÍmite De la CompenSaCiÓn .............................................................. 99�

3. momento De reGiStrar ContaBlemente el CrÉDito por Com-penSaCiÓn ............................................................................................. 99�

Índice

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4. ComproBaCiÓn inSpeCtora ............................................................. 998

5. inCumplimiento De loS reQuiSitoS ............................................... 999

6. ContaBiliZaCiÓn ................................................................................. 999

6.1. asientos a realizar en el ejercicio en que se produce la base imponible negativa .................................................................................................... 1000

6.2. asientos a realizar en el ejercicio en que la base imponible negativa se compensa con la base imponible previa positiva ...................................... 100�

6.3. asientos a realizar en los casos de aumento, reducción o pérdida del derecho a compensar ................................................................................ 1008

7. reDuCCiÓn De laS BaSeS imponiBleS neGatiVaS SuSCeptiBleS De CompenSaCiÓn ............................................................................... 1009

8. CompenSaCiÓn De pÉrDiDaS en empreSaS De nueVa CreaCiÓn ConStituiDaS Con poSterioriDaD al 1-1-1996 ............................ 101�

9. rÉGimen tranSitorio De CompenSaCiÓn De pÉrDiDaS en SoCieDaDeS tranSparenteS ............................................................... 101�

10. CompenSaCiÓn De pÉrDiDaS en SoCieDaDeS patrimonialeS .... 101�

11. CompenSaCiÓn De pÉrDiDaS en GrupoS en ConSoliDaCiÓn FiSCal ...................................................................................................... 101�

12. CompenSaCiÓn en FuSioneS, eSCiSioneS Y aportaCioneS De aCtiVo .................................................................................................... 101�

13. CompenSaCiÓn en CooperatiVaS.................................................... 1018

14. CompenSaCiÓn en laS aGrupaCioneS De interÉS eConÓmiCo eSpaÑolaS .............................................................................................. 1019

15. CompenSaCiÓn en laS unioneS temporaleS De empreSaS ........ 1019

16. CompenSaCiÓn en SoCieDaDeS De HiDroCarBuroS ................... 1019

CapÍtulo XXX

Cuota ÍnteGra. DeDuCCioneS De la Cuota

1. Cuota ÍnteGra ..................................................................................... 102�

2. tipoS De GraVamen ViGenteS para loS perÍoDoS impoSitiVoS Que Se iniCien Dentro De 2008 ........................................................ 102�

3. DeDuCCioneS De la Cuota ............................................................... 102�

CapÍtulo XXXi

DeDuCCioneS en la Cuota para eVitar la DoBle impoSiCiÓn

1. DeDuCCiÓn para eVitar la DoBle impoSiCiÓn interna por DiViDenDoS Y partiCipaCioneS en BeneFiCioS ............................. 102�

1.1. requisitos para aplicar la deducción por doble imposición de dividendos . 10281.2. ¿Qué rentas tienen la consideración de dividendos? ................................ 1028

Índice



1.3. rentas respecto de las cuales no se practica la deducción por doble impo-sición ........................................................................................................ 10��

1.4. Base de la deducción ................................................................................ 10��1.5. porcentaje de deducción .......................................................................... 10��

1.�.1. Tipo de gravamen sobre el que se aplica el porcentaje ............................. 10�81.�.2. Deducción por dividendos en caso de usufructo de acciones ................... 10�11.�.�. Cantidades no deducidas por insuficiencia de cuota íntegra ..................... 10�2

2. DeDuCCiÓn para eVitar la DoBle impoSiCiÓn interna en CaSo De tranSmiSiÓn De partiCipaCioneS ................................... 10��

2.1. transmisiones de valores con derecho a deducción ................................. 10��2.2. importe de la deducción ........................................................................... 10��

3. DeDuCCiÓn para eVitar la DoBle impoSiCiÓn internaCional al miSmo SuJeto paSiVo (método de imputación del art. 31 del trliS) 10��

3.1. requisitos de la deducción para evitar la doble imposición jurídica inter-nacional a través del método de imputación ............................................ 10��

3.2. Base de la deducción ................................................................................ 10��3.3. Cálculo de la deducción ........................................................................... 10��

4. DeDuCCiÓn para eVitar la DoBle impoSiCiÓn internaCio-nal De DiViDenDoS DiStriBuiDoS por FilialeS eXtranJeraS a SoCieDaDeS matriCeS eSpaÑolaS (método de imputación del art. 32 del trliS) .................................................................................................. 10��

4.1. requisitos de la deducción, para evitar la doble imposición internacional de dividendos por el método de imputación............................................. 10�8

4.2. Base imponible a incorporar por el dividendo y base de la deducción .... 10�94.3. Cálculo de la deducción y límite conjunto con la deducción por doble

imposición jurídica internacional del artículo 31 del trliS ..................... 10�9

5. DeDuCCiÓn en la Cuota en el CaSo De inCluSiÓn oBliGaDa en la BaSe imponiBle Del impueSto De SoCieDaDeS De Deter-minaDaS rentaS poSitiVaS oBteniDaS por entiDaDeS no reSi-DenteS ..................................................................................................... 10��

6. ContaBiliZaCiÓn De loS impueStoS eXtranJeroS De natura-leZa Similar al impueSto SoBre SoCieDaDeS Y oBliGaCioneS De inFormaCiÓn .................................................................................. 10��

CapÍtulo XXXii

BoniFiCaCioneS

1. BoniFiCaCioneS por rentaS oBteniDaS en Ceuta Y melilla .... 10�8

1.1. Cuantía de la bonificación ...................................................................... 10�81.2. ¿Qué entidades pueden acogerse a la bonificación? ................................. 10�81.3. requisitos para disfrutar de la bonificación .............................................. 10�8

2. BoniFiCaCioneS en la Cuota por la eXportaCiÓn De pro-DuCCioneS CinematoGrÁFiCaS Y liBroS ....................................... 10�9

2.1. ¿Qué entidades pueden acogerse a la bonificación? ................................. 10�92.2. requisitos para disfrutar de la bonificación .............................................. 1080

Índice

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3. BoniFiCaCioneS en la Cuota por preStaCiÓn De SerViCioS pÚBliCoS loCaleS ................................................................................ 1080

3.1. Cuantía de la bonificación ....................................................................... 10813.2. ¿Qué entidades pueden acogerse a la bonificación? ................................. 10813.3. requisitos para disfrutar de la bonificación .............................................. 1081

4. BoniFiCaCiÓn por CooperatiVa FiSCalmente proteGiDa ........ 1081

4.1. Cuantía de la bonificación ........................................................................ 10814.2. ¿Qué entidades pueden acogerse a la bonificación? ................................. 10814.3. Características .......................................................................................... 1082

5. otraS BoniFiCaCioneS ....................................................................... 108�

CapÍtulo XXXiii

DeDuCCioneS para inCentiVar la realiZaCiÓn De DeterminaDaS aCtiViDaDeS

1. DeDuCCioneS para inCentiVar la realiZaCiÓn De Determi-naDaS aCtiViDaDeS ............................................................................. 108�

2. DeDuCCiÓn por aCtiViDaDeS De inVeStiGaCiÓn Y DeSarro-llo e innoVaCiÓn teCnolÓGiCa .................................................... 108�

2.1. investigación y desarrollo (i+D) ............................................................... 1088

2.1.1. Concepto de investigación y desarrollo ..................................................... 10882.1.2. Base de la deducción por investigación y desarrollo ................................. 109�2.1.�. Porcentaje de deducción por los gastos en investigación y desarrollo ....... 109�2.1.�. Porcentaje de deducción por las inversiones en investigación y desarrollo .. 1098

2.2. innovación tecnológica (it) ...................................................................... 1098

2.2.1. Concepto de innovación tecnológica ........................................................ 10982.2.2. Base de la deducción por innovación tecnológica y porcentajes de

deducción ................................................................................................. 1099

2.3. actividades no se consideran de i+D+it .................................................. 11012.4. Consideraciones generales a las deducciones por i+D+it ........................ 110�2.5. Bonificación en la cotización a la Seguridad Social correspondiente al

personal investigador ................................................................................ 110�

2.�.1. Incompatibilidad de la deducción por I+D con bonificación en la cotiza-ción de la Seguridad Social ....................................................................... 110�

2.�.2. Ejercicio de la opción por la bonificación en la cotización de la Seguridad Social ........................................................................................................ 110�

2.6. Consultas y valoraciones previas en i+D+it. informe vinculante del ministerio de industria, turismo y Comercio ................................................................ 110�

2.�.1. Consultas vinculantes ................................................................................ 110�2.�.2. Valoración previa por la Administración tributaria de los gastos correspon-

dientes a proyectos de investigación científica o de innovación tecnológica .. 11082.�.�. Informes vinculantes del Ministerio de Industria, Turismo y Comercio ...... 1110

2.7. Contabilización de la inversión afecta a i+D+it ...................................... 111�

Índice

El cierre fiscal y contable. Ejercicio 2008 - �1


3. DeDuCCiÓn para el Fomento De laS teCnoloGÍaS De la inFor-maCiÓn Y De la ComuniCaCiÓn por laS empreSaS De reDuCiDa DimenSiÓn .............................................................................................. 111�

4. DeDuCCiÓn por aCtiViDaDeS De eXportaCiÓn. la reSolu-CiÓn 1/2006, De 15 De Junio, De la DGt.......................................... 1118

5. DeDuCCiÓn por aCtuaCioneS para la proteCCiÓn Y DiFuSiÓn Del patrimonio HiStÓriCo eSpaÑol Y por inVerSioneS en proDuCCioneS CinematoGrÁFiCaS Y en eDiCiÓn De liBroS ...... 112�

5.1. protección y difusión del patrimonio histórico español y de las ciudades, conjuntos y bienes declarados patrimonio mundial .................................. 112�

5.2. producciones cinematográficas ................................................................. 11285.3. edición de libros ....................................................................................... 11295.4. Consideraciones generales ........................................................................ 1129

6. inVerSioneS en SiStemaS De naVeGaCiÓn, loCaliZaCiÓn o aCCeSo a VeHÍCuloS De tranSporte .............................................. 11�0

7. DeDuCCiÓn por inVerSioneS Y GaStoS en loCaleS aptoS para preStar el SerViCio De primer CiClo De eDuCaCiÓn inFantil a loS HiJoS De traBaJaDoreS De la entiDaD ................................... 11��

8. DeDuCCiÓn por GaStoS De FormaCiÓn proFeSional ............... 11��

9. DeDuCCioneS por inVerSioneS meDioamBientaleS ................... 11�1

9.1. inversiones en elementos del inmovilizado material destinadas a la pro-tección del medio ambiente ..................................................................... 11�2

9.2. inversiones en vehículos nuevos industriales o comerciales que reduzcan la contaminación atmosférica ................................................................... 11��

9.3. inversiones destinadas al aprovechamiento de fuentes de energías reno-vables ....................................................................................................... 11�8

9.4. normas sobre realización, mantenimiento de la inversión, coeficiente límite conjunto de aplicación de la deducción y contabilización de las inversiones destinadas a la protección del medio-ambiente ..................... 11�9

10. inCremento Del promeDio De plantilla De traBaJaDoreS minuSVÁliDoS ..................................................................................... 11�1

11. DeDuCCiÓn por ContriBuCioneS empreSarialeS a planeS De penSioneS o por aportaCioneS a patrimonioS proteGiDoS De laS perSonaS Con DiSCapaCiDaD .............................................. 11��

12. reGÍmeneS eSpeCialeS De DeDuCCiÓn por inVerSioneS ............. 11��

12.1. el derogado programa preVer ................................................................. 11�812.2. programa de preparación de los deportistas españoles de los Juegos de

“pekín 2008” ............................................................................................ 11�912.3. eXpo Zaragoza 2008 ................................................................................ 11�912.4. alicante 2008. Vuelta al mundo a Vela .................................................... 11�012.5. Barcelona World race .............................................................................. 11�012.6. Guadalquivir río de Historia .................................................................... 11�012.7. 33.ª Copa de américa ............................................................................... 11�112.8. Conmemoración del Bicentenario de la Constitución de 1812 ................. 11�112.9. año Jubilar Guadalupense 2007 ............................................................... 11�1

Índice

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13. DeDuCCiÓn por reinVerSiÓn De BeneFiCioS eXtraorDinarioS (art. 42 del trliS) ..................................................................................... 11�2

13.1. porcentaje de deducción y requisitos ....................................................... 11�213.2. período impositivo en que se practica la deducción ................................. 11��13.3. elementos patrimoniales transmitidos ....................................................... 11��13.4. elementos patrimoniales objeto de la reinversión ..................................... 11�913.5. participaciones que no se entenderán comprendidas ni en los elementos

transmitidos ni en los objeto de reinversión ............................................. 11�013.6. plazo para efectuar la reinversión ............................................................ 11��13.7. Base de la deducción por reinversión ....................................................... 11��13.8. reinversión parcial ................................................................................... 118113.9. mantenimiento de la inversión ................................................................. 118�13.10. Compatibilidad de las deducciones de la reinversión con otras deduccio-

nes contempladas en el trliS ................................................................... 118�13.11. inexistencia de límite conjunto de deducción y registro contable de la

deducción no aplicada .............................................................................. 118�13.12. Constancia de la reinversión en las cuentas anuales ................................. 118�13.13. Contabilización ......................................................................................... 118�13.14. régimen transitorio de las rentas acogidas al diferimiento del impuesto

sobre Sociedades por reinversión ............................................................. 118�

14. Forma De apliCar laS DeDuCCioneS .............................................. 118�

CapÍtulo XXXiV

DeDuCCioneS por retenCioneS Y paGoS FraCCionaDoS. Cuota a inGreSar o a DeVolVer

1. DeDuCCiÓn por retenCioneS e inGreSoS a Cuenta................... 120�

2. DeDuCCiÓn De loS paGoS FraCCionaDoS Del impueSto SoBre SoCieDaDeS ............................................................................................ 120�

2.1. plazos para efectuar los pagos fraccionados ............................................. 120�2.2. ¿Quiénes están obligados a efectuar el pago fraccionado? ....................... 12082.3. Cálculo del pago fraccionado ................................................................... 1208

2.�.1. Sistema normal de pago fraccionado basado en los resultados de ejerci-cios anteriores (art. ��.2. del TRLIS) .......................................................... 1208

2.�.2. Sistema de pago fraccionado en base a los resultados del ejercicio 2008 (art. ��.�. del TRLIS) .................................................................................. 1212

2.4. Consideración de deuda tributaria de los pagos fraccionados .................. 121�2.5. pagos fraccionados en las operaciones de fusión y escisión ..................... 121�2.6. pagos fraccionados en el régimen de consolidación fiscal ........................ 121�2.7. pagos fraccionados en las uniones temporales de empresas y en las agru-

paciones de interés económico ................................................................. 121�2.8. pagos fraccionados en el régimen de entidades navieras en función del

tonelaje ..................................................................................................... 1218

3. Cuota a inGreSar o a DeVolVer. preSentaCiÓn De la DeCla-raCiÓn Del impueSto SoBre SoCieDaDeS ...................................... 1218

Índice

El cierre fiscal y contable. Ejercicio 2008 - ��


CapÍtulo XXXV

rÉGimen tranSitorio De tranSparenCia FiSCal. rÉGimen De tranSpa-renCia FiSCal internaCional. rÉGimen tranSitorio De SoCieDaDeS patrimonialeS

1. rÉGimen tranSitorio De tranSparenCia FiSCal ........................ 122�

2. tranSparenCia FiSCal internaCional ........................................... 1229

2.1. requisitos para la inclusión en la base imponible de la entidad residente sujeta al impuesto sobre Sociedades de las rentas obtenidas por una enti-dad no residente ....................................................................................... 12�0

2.2. rentas positivas de la no residente que se incluyen en la base imponible del impuesto sobre Sociedades de la residente en españa ........................ 12�1

2.3. rentas que no se integran en la base imponible de la entidad residente .. 12�22.4. Cálculo del importe de la renta positiva a integrar en la base imponible . 12��2.5. período en que se incluyen las rentas en la base imponible de la compa-

ñía socio .................................................................................................... 12��2.6. Deducción de la cuota en los supuestos de imputación de base imponible

por rentas internacionales ........................................................................ 12��2.7. obligaciones de información .................................................................... 12��2.8. transmisión de la participación en transparencia fiscal internacional ..... 12��

3. el DeroGaDo rÉGimen De laS SoCieDaDeS patrimonialeS Y Su rÉGimen FiSCal tranSitorio............................................................. 12��

3.1. Sociedades con período impositivo quebrado, iniciado en 2006 y cerrado en 2007 ..................................................................................................... 12�9

3.2. régimen transitorio de las sociedades patrimoniales ................................ 12�9

�.2.1. Integración de rentas ................................................................................. 12�9�.2.2. Bases imponibles negativas ....................................................................... 12�0�.2.�. Deducciones pendientes de aplicación por doble imposición de dividen-

dos percibidos por la patrimonial .............................................................. 12�1�.2.�. Deducciones para evitar la doble imposición internacional ...................... 12��.2.�. Deducciones pendientes procedentes de incentivos para la realización de

determinadas actividades .......................................................................... 12��.2.�. Distribución de beneficios obtenidos en ejercicios en los que la sociedad

tributó por el régimen especial de las sociedades patrimoniales................ 12��.2.�. Rentas obtenidas en la transmisión de la participación ............................. 12�8�.2.8. Identificación de los partícipes y obligaciones de incorporar información 12�2

3.3. régimen fiscal favorable a la disolución con liquidación de las sociedades patrimoniales ............................................................................................ 12�2

CapÍtulo XXXVi

ConSoliDaCiÓn Del Grupo FiSCal

1. “empreSaS Del Grupo” Y “empreSaS aSoCiaDaS” ........................ 12�9

2. DeFiniCiÓn merCantil Del Grupo .................................................. 12�0

3. ConSoliDaCiÓn ContaBle ................................................................ 12��

Índice

© CISS��


4. ConSoliDaCiÓn FiSCal ....................................................................... 12�2

4.1. Definición del grupo fiscal ........................................................................ 12�24.2. requisitos .................................................................................................. 12��

�.2.1. Requisitos para ser sociedad dominante .................................................... 12��.2.2. Requisitos para ser sociedad dominada ..................................................... 12��

4.3. Diferencias entre la legislación mercantil-contable y la fiscal, para cons-tituir un “grupo de sociedades” ................................................................ 12��

4.4. opción ...................................................................................................... 12�84.5. inclusión o exclusión de sociedades en el grupo fiscal después de consti-

tuido ......................................................................................................... 12�94.6. Duración del régimen tributario de la consolidación ............................... 12804.7. Base imponible consolidada ...................................................................... 1281

�.�.1. Criterios para efectuar las eliminaciones y las incorporaciones por operaciones intergrupo .............................................................................. 1282

4.8. Compensación de bases imponibles negativas .......................................... 12894.9. Cuota. Bonificaciones, deducciones y retenciones ................................... 12924.10. obligaciones de información .................................................................... 129�4.11. período impositivo .................................................................................... 129�4.12. Declaración y autoliquidación del grupo fiscal ........................................ 129�

5. reSponSaBiliDaD De laS SoCieDaDeS Del Grupo Del paGo De la DeuDa ConSoliDaDa .................................................................... 129�

6. eXtinCiÓn Y pÉrDiDa Del rÉGimen De ConSoliDaCiÓn FiSCal 1298

6.1. extinción del grupo fiscal .......................................................................... 12986.2. pérdida del régimen de grupo consolidado ............................................... 1298

7. eFeCtoS De la pÉrDiDa Del rÉGimen De DeClaraCiÓn ConSo-liDaDa .................................................................................................... 1299

CapÍtulo XXXVii

rÉGimen De inCentiVoS FiSCaleS para laS empreSaS De reDuCiDa DimenSiÓn

1. ¿QuÉ empreSaS Se ConSiDeran De reDuCiDa DimenSiÓn? ......... 1�0�

2. inCentiVoS FiSCaleS a Que tienen DereCHo laS empreSaS De reDuCiDa DimenSiÓn .......................................................................... 1�09

2.1. libertad de amortización para las inversiones en elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias, generadores de empleo ...................................................................................................... 1�09

2.1.1. Requisitos .................................................................................................. 1�092.1.2. Aplicación de la libertad de amortización ................................................. 1�112.1.�. Contabilización ......................................................................................... 1�122.1.�. Incompatibilidades .................................................................................... 1�1�2.1.�. Sanciones por incumplimiento del aumento de plantilla ........................... 1�1�2.1.�. Transmisión de elementos ......................................................................... 1�1�

2.2. libertad de amortización para inversiones de escaso valor ...................... 1�1�

Índice



2.3. amortización acelerada de los elementos nuevos del inmovilizado mate-rial y de las inversiones inmobiliarias, así como de los elementos del inmovilizado intangible ............................................................................. 1�18

2.4. pérdidas por deterioro de los créditos por posibles insolvencias de los deudores ................................................................................................... 1�2�

2.5. amortización acelerada de elementos patrimoniales objeto de reinversión 1�2�2.6. tipo de gravamen reducido ...................................................................... 1��12.7. Deducción para evitar la doble imposición por dividendos percibidos por

la empresa de reducida dimensión............................................................ 1��2.8. pagos fraccionados en las empresas de reducida dimensión .................... 1��2.9. Deducción en la cuota del iS para el fomento del uso de nuevas tecnologías . 1��92.10. Deducción por inversiones en energías renovables .................................. 1��9

CapÍtulo XXXViii

otroS reGÍmeneS triButarioS eSpeCialeS

1. aGrupaCioneS De interÉS eConÓmiCo (aie) Y unioneS tempo-raleS De empreSaS (ute) ...................................................................... 1��

1.1. agrupaciones de interés económico ........................................................ 1��

1.1.1. Agrupaciones españolas de interés económico (AIE) ................................. 1��1.1.2. Agrupaciones europeas de interés económico ........................................... 1��

1.2. uniones temporales de empresas (ute).................................................... 1��

1.2.1. Contabilidad .............................................................................................. 1��81.2.2. Tributación de las uniones temporales de empresas .................................. 1��0

1.3. Criterios generales de imputación e identificación de partícipes en las agru-paciones de interés económico y en las uniones temporales de empresas .... 1��2

2. SoCieDaDeS Y FonDoS De Capital-rieSGo Y SoCieDaDeS De DeSarrollo inDuStrial reGional .................................................. 1��

2.1. Sociedades y Fondos de Capital-riesgo..................................................... 1��2.2. Sociedades de desarrollo industrial regional (SoDi) ................................ 1��0

3. inStituCioneS De inVerSiÓn ColeCtiVa (iiC) ................................ 1��0

3.1. Forma jurídica de las instituciones de inversión colectiva ........................ 1��23.2. Clases de instituciones de inversión colectiva .......................................... 1��3.3. Sociedades gestoras de instituciones de inversión colectiva .................... 1��3.4. Depositario de las iiC ............................................................................... 1��3.5. tributación de las instituciones de inversión colectiva ............................. 1��3.6. tributación de los socios-personas jurídicas de las instituciones de inver-

sión colectiva ............................................................................................ 1��0

4. rÉGimen FiSCal De la minerÍa........................................................... 1��1

4.1. ¿Qué compañías se entienden acogidas a este régimen? .......................... 1��24.2. incentivos fiscales de las sociedades acogidas al régimen especial de la

minería ..................................................................................................... 1��2

�.2.1. Libertad de amortización ........................................................................... 1��2�.2.2. Reducción de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades ............. 1��2�.2.�. Incompatibilidad de las inversiones ........................................................... 1��.2.�. Obligaciones formales ............................................................................... 1��

Índice

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4.2.5. Disminución de las reservas constituidas al amparo de este régimen ....... 1��

�.2.�. Consecuencias de la no inversión, de la liquidación de la sociedad o de la enajenación de la compañía minera ...................................................... 1��

5. rÉGimen FiSCal De la inVeStiGaCiÓn Y eXplotaCiÓn De HiDroCarBuroS ................................................................................... 1��

5.1. ¿Qué entidades se entienden acogidas a dicho régimen? ......................... 1��5.2. incentivo fiscal de las sociedades acogidas al régimen de investigación y

explotación de hidrocarburos ................................................................... 1��

�.2.1. Reducción de la base imponible en concepto de factor de agotamiento ... 1��.2.2. Incompatibilidad de las inversiones ........................................................... 1��.2.�. Obligaciones formales ............................................................................... 1��8�.2.�. Consecuencias de la no inversión, de la liquidación o de la enajenación

de la sociedad de hidrocarburos ............................................................... 1��8�.2.�. Tipo del gravamen ..................................................................................... 1��8

5.3. amortización de inversiones intangibles y gastos de investigación .......... 1��95.4. Compensación de bases imponibles negativas .......................................... 1��95.5. Deducción en la cuota por reinversión de beneficios extraordinarios de

las sociedades de investigación y explotación de Hidrocarburos ............. 1��9

6. rÉGimen FiSCal De laS tranSmiSioneS De aCtiVoS impueStaS por laS normaS De DeFenSa De la CompetenCia ........................ 1�80

6.1. no integración en la base imponible ........................................................ 1�80

CapÍtulo XXXiX

rÉGimen De laS entiDaDeS De tenenCia De ValoreS eXtranJeroS (etVe)

1. ¿QuÉ SoCieDaDeS Se ConSiDeran De tenenCia De ValoreS eXtranJeroS? ......................................................................................... 1�8�

2. inCentiVoS FiSCaleS De laS SoCieDaDeS aCoGiDaS al rÉGimen De tenenCia De ValoreS eXtranJeroS ............................................ 1�8�

3. ContaBiliZaCiÓn Durante el aÑo Y al Cierre Del eJerCiCio por la reSiDente eSpaÑola ............................................................... 1�89

4. DiStriBuCiÓn De BeneFiCioS –por la etVe– Con CarGo a laS rentaS eXentaS ..................................................................................... 1�90

5. tranSmiSiÓn De la partiCipaCiÓn en la etVe .............................. 1�9�

6. ConSultaS triButariaS en relaCiÓn Con el rÉGimen De laS entiDaDeS De tenenCia De ValoreS eXtranJeroS ........................ 1�9�

7. apliCaCiÓn De eSte rÉGimen De laS etVe ....................................... 1�9�

CapÍtulo Xl

rÉGimen De laS entiDaDeS naVieraS en FunCiÓn Del tonelaJe

1. aproBaCiÓn Del rÉGimen .................................................................. 1�99

2. SoCieDaDeS Que pueDen aCoGerSe al rÉGimen ........................... 1�00

Índice



3. DeterminaCiÓn De la BaSe imponiBle en rÉGimen De eStima-CiÓn oBJetiVa ....................................................................................... 1�01

3.1. Determinación por escala basada en las toneladas de registro neto ......... 1�013.2. Compensación de las bases imponibles negativas pendientes ................... 1�0�3.3. Constitución de reserva indisponible y transmisión de un buque afecto al

régimen ..................................................................................................... 1�0�

4. tipo De GraVamen Y Cuota .............................................................. 1�08

5. paGoS FraCCionaDoS ........................................................................ 1�09

6. apliCaCiÓn Del rÉGimen .................................................................... 1�10

6.1. Solicitud y concesión ................................................................................ 1�106.2. renuncia e incumplimiento de las condiciones del régimen ................... 1�126.3. incompatibilidad del régimen de entidades navieras ................................ 1�12

CapÍtulo Xli

SoCieDaDeS CooperatiVaS

1. normatiVa merCantil ...................................................................... 1�1�

2. aportaCioneS al Capital SoCial .................................................... 1�18

2.1. aportaciones ............................................................................................. 1�182.2. aportaciones voluntarias .......................................................................... 1�19

3. normatiVa FiSCal ................................................................................ 1�20

4. ClaSeS De CooperatiVaS a eFeCtoS FiSCaleS ................................. 1�214.1. Cooperativas protegidas ............................................................................ 1�214.2. Cooperativas especialmente protegidas .................................................... 1�22

5. CauSaS Que proVoCan la pÉrDiDa De la ConDiCiÓn De Coo-peratiVa FiSCalmente proteGiDa .................................................... 1�2�

6. DeterminaCiÓn De la BaSe imponiBle Del impueSto SoBre SoCieDaDeS ............................................................................................ 1�2�

6.1. resultados cooperativos ............................................................................ 1�2�

�.1.1. Ingresos cooperativos ................................................................................ 1�28�.1.2. Gastos cooperativos .................................................................................. 1��0

6.2. resultados extracooperativos ................................................................... 1��

�.2.1. Son rendimientos extracooperativos .......................................................... 1��.2.2. Son incrementos y disminuciones de patrimonio ..................................... 1��.2.�. Resultado de la cooperativa o excedente .................................................. 1��

7. tipo De GraVamen Y Cuota .............................................................. 1��2

8. DiViDenDoS perCiBiDoS por la CooperatiVa .............................. 1��

9. apliCaCiÓn De loS eXCeDenteS ........................................................ 1��

9.1. resultados positivos .................................................................................. 1��9.2. resultados negativos ................................................................................. 1��

Índice

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10. DiViDenDoS perCiBiDoS por loS SoCioS CooperatiViStaS. retornoS CooperatiVoS ................................................................... 1��8

11. CompenSaCiÓn De CuotaS neGatiVaS en CooperatiVaS .......... 1��0

12. CompatiBiliDaD Con otroS reGÍmeneS FiSCaleS ........................ 1��

13. liBroS SoCialeS Y ContaBiliDaD ..................................................... 1��

CapÍtulo Xlii

rÉGimen FiSCal De laS entiDaDeS Sin FineS luCratiVoS. inCentiVoS FiSCaleS al meCenaZGo

1. rÉGimen FiSCal De laS entiDaDeS Sin FineS luCratiVoS ............ 1��81.1. requisitos para ser entidades sin fines lucrativos ..................................... 1��81.2. Domicilio fiscal ......................................................................................... 1��1.3. tributación por el impuesto sobre Sociedades de las entidades sin fines

lucrativos .................................................................................................. 1��

1.�.1. Rentas exentas ........................................................................................... 1��1.�.2. Explotaciones económicas exentas ............................................................ 1��1.�.�. Código de conducta de las entidades sin ánimo de lucro para la realiza-

ción de inversiones temporales en el ámbito del mercado de valores ....... 1��1.�.�. Determinación de la base imponible y del tipo de gravamen en las entida-

des sin fines lucrativos ............................................................................... 1��1.�.�. Contabilidad de las entidades sin fines lucrativos ...................................... 1��91.�.�. Acogimiento al régimen fiscal de entidades sin fines lucrativos................. 1��21.�.�. Disolución ................................................................................................. 1��

2. inCentiVoS FiSCaleS al meCenaZGo. rÉGimen FiSCal De laS DonaCioneS Y aportaCioneS .......................................................... 1��

2.1. entidades beneficiarias del mecenazgo ..................................................... 1��2.2. régimen fiscal para el donante de las donaciones y aportaciones a enti-

dades beneficiarias .................................................................................... 1��

2.2.1. Donativos, donaciones y aportaciones dan derecho a la deducción ......... 1��2.2.2. Base de las deducciones en la cuota del Impuesto sobre Sociedades por

donativos, donaciones y aportaciones realizadas por personas jurídicas a favor de las entidades beneficiarias del mecenazgo .................................. 1��

2.2.�. Exención para el donante de las rentas derivadas de donativos, donacio-nes y aportaciones a las entidades beneficiarias en elementos no dinera-rios valorados a valor normal de mercado................................................. 1��

2.2.�. Contabilidad del donante persona jurídica y deducción en la cuota del Impuesto sobre Sociedades ....................................................................... 1��

2.2.�. Justificación de los donativos, donaciones y aportaciones deducibles ....... 1�80

3. rÉGimen FiSCal De otraS FormaS De meCenaZGo DiStintaS a la realiZaCiÓn De DonatiVoS, DonaCioneS Y aportaCioneS 1�81

3.1. Convenios de colaboración empresarial en actividades de interés general . 1�813.2. Gastos en actividades de interés general .................................................. 1�8�3.3. programas de apoyo a acontecimientos de excepcional interés público .. 1�8�

Índice

El cierre fiscal y contable. Ejercicio 2008 - �9


Índice

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CapÍtulo Xliii

rÉGimen FiSCal De entiDaDeS DeDiCaDaS al arrenDamiento De ViVienDaS

1. entiDaDeS Que pueDen aCoGerSe al rÉGimen De arrenDamien-to De ViVienDaS .................................................................................... 1�92

1.1. incompatibilidades .................................................................................... 1�921.2. requisitos para la aplicación del régimen ................................................. 1�9�

2. BoniFiCaCioneS en el impueSto SoBre SoCieDaDeS ................... 1�9�

3. DiStriBuCiÓn De reSultaDoS a loS SoCioS Con CarGo a laS rentaS BoniFiCaDaS ............................................................................ 1�9�

4. tranSmiSiÓn De partiCipaCioneS De la SoCieDaD aCoGiDa al rÉGimen FiSCal De arrenDamiento De ViVienDaS ...................... 1�98

5. ContaBiliZaCiÓn ................................................................................ 1�00

6. opCiÓn por el rÉGimen ..................................................................... 1�01

7. rÉGimen tranSitorio ......................................................................... 1�01


iii

aCtiVo no Corriente. ValoraCiÓn Del inmoViliZaDo

material, De laS inVerSioneS inmoBiliariaS Y Del

inmoViliZaDo intanGiBle

1. aCtiVo no Corriente

el artículo 35 del Código de Comercio, en su redacción dada por la Ley 1�/200�, de � de julio, establece que el activo de un balance comprenderá con la debida separación el activo fijo o no corriente y el activo circulante o corriente. La adscripción de los elementos patrimoniales del activo, se realizará en función de su afectación. El activo corriente com-prenderá los elementos del patrimonio que se espera vender, consumir o realizar en el trans-curso del ciclo normal de la explotación, así como, con carácter general, aquellas partidas cuyo vencimiento, enajenación o realización, se espera se produzca en un plazo máximo de un año contado desde la fecha de cierre del ejercicio. Los demás elementos del activo se clasificarán como fijos o no corrientes.

el plan General de Contabilidad (pGC), aprobado, por el Real Decreto 1�1�/200�, de 1� de noviembre, y el plan General de Contabilidad de pequeñas y medianas empresas (pGC/pYmeS) aprobado por el Real Decreto 1�1�/200�, también de 1� de noviembre, con el carácter ambos de Reglamento de la Ley 1�/200�, de � de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa de la Unión Europea, entraron en vigor para los ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2008. Olvidémonos con los PPGGCC de la forma de clasificar el activo como hemos hecho hasta el �1 de diciembre de 200�: A) Accionistas por desem-bolsos no exigidos, B) Inmovilizado, C) Gastos a distribuir en varios ejercicios y D) Activo Circulante, porque con los nuevos planes contables sólo tenemos: a) activo no corriente y B) activo corriente.

El activo no corriente tanto en el PGC como en el PGC/PYMES, en el modelo de balan-ce de las cuentas anuales, contienen los mismos grandes grupos, aunque el desglose en la presentación en el PGC es notablemente superior.



iii. activo no corriente. Valoración del inmovilizado material

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aCtiVo no Corriente

pGC pGC/pYmeS

i. inmovilizado intangible.1. Desarrollo.2. Concesiones.�. Patentes, licencias, marcas y similares.�. Fondo de comercio.�. Aplicaciones informáticas.�. Otro inmovilizado intangible.

ii. inmovilizado material.1. Terrenos y construcciones.2. Instalaciones técnicas y otro inmovi-

lizado material.iii. inversiones inmobiliarias.

1. Terrenos.2. Construcciones.

iV. inversiones en empresas del grupo y asociadas a largo plazo.

1. Instrumentos de patrimonio.2. Créditos a empresas.�. Valores representativos de deuda.�. Derivados.�. Otros activos financieros.

V. inversiones financieras a largo plazo.1. Instrumentos de patrimonio.2. Créditos a terceros.�. Valores representativos de deuda.�. Derivados.�. Otros activos financieros.

Vi. activos por impuesto diferido.

i. inmovilizado intangible.

ii. inmovilizado material.

iii. inversiones inmobiliarias.

iV. inversiones en empresas del grupo y asociadas a largo plazo.

V. inversiones financieras a largo plazo.

Vi. activos por impuesto diferido.

al inmovilizado intangible, al inmovilizado material y a las inversiones inmobiliarias que forman parte del activo no corriente dedicamos este capítulo.

De acuerdo a los PPGGCC, el inmovilizado comprende los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera a las actividades de la empresa así como las inversiones inmobiliarias. Adicionalmente, dentro del inmovilizado, se incluyen las inversiones financie-ras cuyo vencimiento, enajenación o realización se espera habrá de producirse en un plazo superior a un año y que contemplamos en el capítulo VI.

Ambos planes contables mantienen prácticamente la numeración y denominación de las cuentas del PGC de 1990, a no ser porque el subgrupo 20 se refiere a las inmo-vilizaciones intangibles (antes denominadas inmateriales), el subgrupo 21, a las inmovi-lizaciones materiales y porque el subgrupo 22 se dedica a las inversiones inmobiliarias en terrenos y construcciones, constituido por las inversiones en inmuebles que se tienen


2. inmovilizado material


para obtener rentas, plusvalías o ambas, en lugar de para su uso en la producción o suministro de bienes o servicios o para fines administrativos o para su venta en el curso ordinario de las operaciones.

En cambio, los PPGGCC no contemplan los activos biológicos, que quedan para mejor ocasión. Seguramente serán tratados a través de una Resolución del ICAC, valiendo mientras tanto la de 8 de febrero de 200�, de acuerdo con lo establecido en las dispo-siciones transitorias de los RRDD 1�1�/200� y 1�1�/200� de que las disposiciones de desarrollo en materia contable –las Resoluciones del ICAC lo son– en vigor antes de la reforma mercantil y contable seguirán siendo aplicables en cuando no se opongan al C de C, TRLSA, LSRL y planes contables (fundamentalmente su Marco Conceptual y las normas de registro y valoración).

Asimismo, aunque el tema se estudia con mayor detalle en el capítulo X de este libro, al desaparecer la cta. 21�. Derechos sobre bienes en arrendamiento financiero, se deben con-tabilizar estos bienes según su naturaleza por lo que aquellos objeto de leasing que tengan carácter de inmovilizado material se contabilizarán como tales.

Tanto el PGC de 200� como el PGC/PYMES, en materia de inmovilizado, intentan aproximarse a los criterios de las NIC/NIIF, pero sin abandonar demasiado los que mantenía el PGC de 1990. Al objeto de que las cuentas anuales sean más asequibles a los sectores económicos, ambos planes contables procuran evitar los criterios opcionales de las NIC/NIIF, decantándose por uno concreto de los aceptados.

2. inmoViliZaDo material

Tanto la norma 2.ª de las de registro y valoración del pGC de 200� como la norma 2.ª del pGC/pYmeS, en materia de valoración del inmovilizado material, tienen el mismo texto y están redactadas con las mismas palabras (a salvo una mayor extensión en el PGC en materia de deterioro del inmovilizado que estudiaremos en el capítulo V de este libro).

Ambos planes contables, identifican en el subgrupo 21 al inmovilizado material (en el PGC de 1990, subgrupo 22) con los elementos patrimoniales tangibles, muebles e inmue-bles1, excepto que deban ser clasificados en otros subgrupos, citando en particular el 22. Inversiones inmobiliarias y añadimos nosotros en el PGC el subgrupo �8. Activos no corrien-tes mantenidos para la venta y en ambos planes el grupo � de existencias para empresas inmobiliarias y además, al referirse en general al Grupo 2. activo no corriente, señalan que comprende los “elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en las acti-vidades de la empresa” sin mencionar ya que sean propiedad de la misma2, dedicando a su contabilización las siguientes cuentas:

1 Los planes contables ya no mencionan a los “semovientes”, ¡Qué pena! Con lo descriptiva que era la palabra.

2 Los derechos son bienes en arrendamiento financiero, con los PPGGCC deben contabilizarse con arreglo a su naturaleza, por lo que normalmente aparecerán en el inmovilizado material aunque no se tenga la propiedad sobre ellos.



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pGC Y pGC/pYmeS. Subgrupo 21. inmovilizaciones materiales

210. Terrenos y bienes naturales.211. Construcciones.212. Instalaciones técnicas.21�. Maquinaria.21�. Utillaje.21�. Otras instalaciones.21�. Mobiliario21�. Equipos para procesos de información.218. Elementos de transporte.219. Otro inmovilizado material.

Destacamos que el inmovilizado material del PGC de 1990 ha pasado a regularse en los planes contables en:

– En el subgrupo 21. inmovilizaciones materiales (bienes dedicados al proceso produc-tivo).

– En el subgrupo 22. inversiones inmobiliarias (las que se tienen para obtener rentas y/o plusvalías, pero no para la producción o servicios administrativos).

Y aún diremos, que también se trata del inmovilizado material aunque sin concederle tal carácter, en el PGC, en el subgrupo �8. Activos no corrientes mantenidos para la venta, a través de su cuenta �80. Inmovilizado (el que se piensa vender a corto plazo).

Para recoger las amortizaciones acumuladas, la normativa contable ha previsto la cuenta 281. amortización acumulada del inmovilizado material, que es objeto de estudio en el capítulo IV de este libro. El deterioro de valor del inmovilizado material lo veremos en el capítulo V.

2.1. Valoración

Tanto el Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, como en virtud de la remi-sión que hace a la legislación de las Sociedades Anónimas la Ley 2/199�, de 2� de marzo, para las Sociedades de Responsabilidad Limitada, establecen que los elementos del activo inmovilizado material deberán valorarse al precio de adquisición o al coste de producción, pero no contienen normas que desarrollen dichos criterios. La Ley �/200�, de 1 de abril de la Sociedad Limitada Nueva Empresa no regula la valoración de los elementos del inmoviliza-do, actuando supletoriamente la normativa de las SRL.

el Código de Comercio, en su artículo 38.f) en su redacción dada por la Ley 1�/200�, de � de julio, afirma, con carácter general, que “los activos se contabilizarán por el precio de adquisición, o por el coste de producción”, sin perjuicio de lo dispuesto en los artículos siguientes, en los que obliga a valorar a valor razonable a algunos activos financieros.

En materia de inmovilizado material el legislador español ha tenido el corazón dividido entre aproximarnos a las normas internacionales de contabilidad lo más posible o respetar la tradicional concepción del PGC, quedándose al final en mitad del camino porque en esta materia es donde menos nos hemos acercado a las NIC/NIIF, no existiendo grandes diferen-cias con el PGC de 1990 en materia de valoración del inmovilizado material, únicamente las




encontramos en el caso de existir en la compra de inmovilizado algún descuento por pronto pago, que reduce el importe del elemento del inmovilizado, pues ya no se contabiliza como un ingreso financiero, sino como menor valor del elemento y en los supuestos de permutas y aportaciones no dinerarias a sociedades.

la norma contable española no ha recogido la opción de las niC/niiF de valorar el inmovilizado material a valor razonable porque implicaría reflejar anualmente las diferen-cias positivas en reservas y las negativas en resultados, lo que no le ha parecido apropiado al legislador. Se trata de la mayor diferencia que separa a nuestra normativa de la normativa internacional contable.

Lo mismo el PGC de 200� que el PGC/PYMES, distinguen entre la valoración inicial y la valoración posterior a su reconocimiento.

Asimismo, dice la norma 2.ª de valoración de ambos planes contables formará parte del valor del inmovilizado material, la estimación inicial del valor actual de las obligacio-nes asumidas derivadas del desmantelamiento del activo y otras asociadas al citado activo, tales como los costes de rehabilitación del lugar sobre el que se asienta, siempre que estas obligaciones den lugar al registro de provisiones de acuerdo con lo dispuesto en la norma aplicable a éstas (ver capítulo XII, apartado �.�, de este libro). Ello podría provocar, en algún supuesto, una modificación del valor de reconocimiento si la estimación cambiase de impor-te, lo que originará a su vez una modificación del cálculo de las cuotas de amortización en lo sucesivo.

Nuestra legislación mercantil no acepta la opción de la NIC 1� de valorar el inmovi-lizado material a valor razonable con posterioridad a su reconocimiento inicial. Por tanto, seguirán teniendo las empresas sus inmuebles a precio de adquisición o construcción por los siglos de los siglos, mientras la imagen fiel del patrimonio sólo se obtendrá a través de los instrumentos financieros.

Es preocupante apreciar lo minucioso que se vuelve el Plan General de Contabilidad a la hora de registrar cualquier deterioro de valor por muy nimio que sea, mediante una regu-lación asfixiante bien a través de la cuenta de pérdidas y ganancias o del patrimonio neto� de determinados activos financieros, y la increíble laxitud legal que obliga a mantener nuestro inmovilizado material siempre a valor de reconocimiento inicial (menos amortizaciones y deterioros). Yo creo que al no permitir el legislador que el inmovilizado material se revalo-rice a valor razonable sufre nuestro sistema contable un “deterioro de valor” evidente. ¡Que ocasión perdida!.

2.1.1. Valoración inicial del inmovilizado material

De acuerdo a la NRV 2.ª de ambos planes contables, que tienen la misma redacción en materia de valoración del inmovilizado material, los bienes del inmovilizado material deben valorarse y contabilizarse por su coste, ya sea el precio de adquisición (compra) o el coste de producción (fabricado por la empresa).

� El patrimonio neto es junto con el pasivo la contrarréplica del activo del balance y equivalen al pasivo del PGC de 1990.



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A) en caso de compra: los bienes del inmovilizado material se valorarán por el precio de adquisición que incluye:

– El importe facturado por el vendedor (deducido cualquier descuento o rebaja que se haya practicado, aunque se tratase de un descuento por pronto pago).

– Todos los gastos adicionales y directamente relacionados que se produzcan hasta su puesta en condiciones de funcionamiento, incluida la ubicación en el lugar y cualquier otra condición necesaria para que pueda operar de la forma prevista, entre otros:

– Gastos de explanación y derribo, transporte, derechos arancelarios, seguros, instala-ción, montaje y otros similares.

No deben incluirse los gastos de administración no relacionados con la adquisición o puesta en funcionamiento.

La Resolución del ICAC de �0 de julio de 1991, que en virtud de lo dispuesto en los RRDD 1�1�/200� y 1�1�/200�, de 1� de noviembre, mantiene su vigor mientras no se opon-ga a lo dispuesto en el C de C, TRLSA, LSRL y los PPGGCC, entiende que el inmovilizado está en condiciones de funcionamiento “cuando el bien es capaz de producir rendimientos con regularidad, una vez superado el período de prueba, es decir, cuando está disponible para su utilización”. En contestación a una consulta, el ICAC en su Boletín ��, de diciembre de 2000, consideró que la puesta en condiciones de funcionamiento se produce en el momento en que los bienes del inmovilizado, después de superar el montaje, instalación y pruebas nece-sarias, estén en condiciones de participar normalmente en el proceso productivo al que están destinados, por lo que si es necesario realizar pruebas para conseguir que el inmovilizado se encuentre en condiciones de funcionamiento y pueda participar de forma plena y con regu-laridad en el proceso productivo (aunque se puedan producir ingresos de carácter accesorio mientras se realicen dichas pruebas) los gastos en que se incurra, se considerarán mayor valor de adquisición o coste de producción y en caso contrario, serán gastos del ejercicio y como tales se incluirán en la Cta. de pérdidas y ganancias.

La nrV 2.ª del PGC y del PGC/PYMES obligan en los inmovilizados que necesiten un período de tiempo superior a un año para estar en condiciones de uso a incluir en el precio de adquisición los gastos financieros que se hayan devengado antes de la puesta en condicio-nes de funcionamiento del inmovilizado material y que hayan sido girados por el proveedor o correspondan a préstamos u otro tipo de financiación ajena, específica o genérica, directa-mente atribuible a la adquisición.

Ya la Resolución del iCaC de �0 de julio de 1991, contempló la posible capitalización de los gastos financieros –los denominados intereses intercalarios– como mayor valor de los activos del inmovilizado material, señalando que se realizaría conforme a los criterios siguientes:

– Se entenderá por fuentes de financiación ajenas destinadas a la adquisición del inmovi-lizado las deudas generadas por los proveedores del inmovilizado y aquellas otras que se hayan obtenido específicamente para la financiación de la adquisición del inmovilizado mismo.

– Sólo se podrán capitalizar los gastos financieros devengados antes de que el inmovili-zado esté en condiciones de entrar en funcionamiento, o sea cuando el bien es capaz de pro-




ducir rendimientos con regularidad, una vez superado el período de prueba, es decir, cuando está disponible para su utilización. Si se trata de un activo compuesto por partes susceptibles de ser utilizadas por separado, deberá interrumpirse la capitalización de los gastos financieros en momentos distintos para cada parte del activo.

La Resolución entraba también en el estudio de los medios de financiación, pero, al no ajustarse a los recogidos en los PPGGCC, creemos no es aplicable hoy día.

Contablemente se procederá así:�

21 INMOVILIZACIONES MATERIALESa INCORPORACIÓN AL ACTIVO DE

GASTOS FINANCIEROS� ��8

Con lo cual, sin dejar de figurar el importe devengado en el subgrupo ��. Gastos finan-cieros, la activación producirá un ingreso por el mismo importe de los gastos.

Aunque estimamos que no habría problema en activar directamente esos gastos financie-ros como mayor valor de activo, en cuyo caso se asentaría así:

21 INMOVILIZACIONES MATERIALESa BANCOS E INSTITUCIONES

DE CRÉDITO C/C ��2

La activación supone, en definitiva, la posibilidad de incorporar los gastos financieros al debe de la cuenta de pérdidas y ganancias a través de las dotaciones futuras a la amortización y en la misma proporción que el elemento del inmovilizado al que se incorporan.

La posibilidad de incorporar las diferencias de cambio positivas o negativas producidas por las diferencias de cambio de los préstamos a más de un año en moneda extranjera para financiar la inversión del inmovilizado material se estudia en el capítulo XXII de este libro.

Señala la normativa contable que los impuestos indirectos que gravan los elementos del inmovilizado material sólo se incluirán en el precio de adquisición (o en el coste de produc-ción) cuando no sean recuperables directamente de la Hacienda pública. Por tanto, aumen-tan el valor del elemento las tasas e impuestos que recaigan sobre la operación, a excepción del IVA soportado deducible. El IVA soportado no deducible, debe formar parte del precio de adquisición, y se origina fundamentalmente por la compra de vehículos destinados a directivos de la compañía, que por su utilización para fines de la empresa y particulares, la sociedad estima no es deducible en su totalidad. La Ley ��/199�, de �0 de diciembre, presu-me afectados a la actividad de la empresa los vehículos de turismo en la proporción del �0 por 100, por lo que autoriza hasta ese porcentaje la deducibilidad del IVA soportado y aún permite deducir un porcentaje superior, si se acredita el grado efectivo de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial.

Los servicios de contabilidad de las empresas suelen dudar, a veces, si llevar a inmovi-lizado material los gastos de instalación y pruebas, cuando se han realizado por los propios servicios de mantenimiento y reparación de la empresa. Pensamos que si no tienen impor-tancia significativa, no deben disgregarse de sus respectivas cuentas de gastos, sin embargo

� No prevista en los PPGGCC.



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los PPGGCC regulan en su NRV 2.ª.1.1. que en el precio de adquisición se incluirán “todos los gastos adicionales y directamente relacionados que se produzcan hasta su puesta en con-diciones de funcionamiento”.

En general, no forman parte del precio, las indemnizaciones y sanciones derivadas de la operación de adquisición del elemento.

B) en caso de fabricación o construcción por la propia empresa: los bienes del inmovi-lizado material se valorarán de acuerdo a la norma 2.1.2 de las de registro y valoración, por el coste de producción, que se obtiene por la suma de:

– El precio de adquisición de las materias primas y otras materias consumibles.

– Los demás costes directamente imputables a dichos bienes.

– la parte que razonablemente corresponda de los costes indirectamente imputables a los bienes, en la medida que correspondan al período de fabricación o construcción y sean necesarios para la puesta del activo en condiciones operativas.

En cualquier caso, serán aplicables los criterios generales establecidos para determinar el coste de las existencias.

Tal vez por seguir los planes contables a la IV Directiva de la CEE, no determinan mediante especificación cuál es la fracción razonable de los costes indirectos de fabricación que se deban incluir en el coste de producción, de tal forma que servicios de contabilidad distintos llegarán, asimismo, a conclusiones diferentes.

Ya la Resolución del ICAC de 9 de mayo de 2000, por la que se establecen criterios para la determinación del coste de producción de los bienes y servicios comprendidos en las existencias, aplicable mientras no se opongan a lo establecido en la normativa mercantil y contable, señaló que “es aplicable con las necesarias adaptaciones terminológicas, para la determinación del coste de producción de inmovilizado fabricado o construido por la propia entidad”, estando formado el coste de producción por el precio de adquisición más los costes directos imputables y la parte que razonablemente corresponda de los costes indirectamente imputables al inmovilizado, en la medida en que tales costes correspondan al período de fabricación o construcción.

Por costes directos debemos entender, de acuerdo a la citada Resolución, los que se derivan de recursos cuyo consumo se puede medir y asignar de forma inequívoca a un deter-minado elemento del inmovilizado.

La Resolución del ICAC de 9 de mayo, define los costes indirectos como aquellos que se consumen en la elaboración, fabricación o construcción afectando a un conjunto de pro-cesos por lo que no resulta viable una medición directa de la cantidad consumida por cada elemento, por lo que su distribución o reparto entre los distintos productos y el inmovilizado responderá a unos criterios de imputación razonables que habrán de preestablecerse siste-máticamente y mantenerse uniformemente, identificándose de forma específica los costes indirectos que deben ser asignados al elemento, incluidos, en su caso, los de control de cali-dad, así como los de administración específicos u otros que estén vinculados a su producción (excluidos los gastos generales de administración y los costes de subactividad).




En la memoria de las cuentas anuales, en relación al inmovilizado material se incluirá información acerca de:

– La capitalización de los gastos financieros.– Costes de ampliación, modernización y mejoras.– Costes de desmantelamiento o retiro.– Costes de rehabilitación del lugar donde se asiente un activo.– Criterios sobre la determinación del coste de los trabajos efectuados por la empresa

para su inmovilizado.

Ambos planes contables, en su NRN 2.ª, exigen la inclusión de los gastos financieros en el coste de producción, siempre que tales gastos se hayan devengado antes de la puesta en condiciones de funcionamiento y hayan sido girados por el proveedor o correspondan a préstamos u otro tipo de financiación ajena específica o genérica, directamente atribuible a la fabricación o construcción con el límite del valor razonable del inmovilizado material en el que se integran como mayor valor. Es decir, que se permite incluirlos en las mismas condicio-nes que hemos estudiado en el apartado anterior para el caso de compra al considerar la posible capitalización de los gastos financieros. La LSA, para el caso de incluir en el coste de producción los intereses de los préstamos destinados a financiar la fabricación, señala que se hará constar en la memoria.

Ya la Resolución del ICAC de 9 de mayo de 2000, permitió incorporar los gastos finan-cieros como mayor valor del inmovilizado en curso, sin tener en cuenta las interrupciones y siempre que se hubieran devengado antes de la puesta en condiciones de funcionamiento el inmovilizado, pero sus normas de incorporación no se corresponden con las de los PGC por lo que no son aplicables (regulaba la asignación de fondos propios como financiación). Úni-camente sería rescatable de la Resolución –a nuestro juicio– la definición de qué se entiende por fuentes especiales de financiación ajena que considera son aquellas que inequívoca-mente han sido empleadas para la financiación del inmovilizado en curso, no reputándose como tal la simple nominación de la deuda, es decir, que, en todo caso, debe existir una identificación entre el activo financiero y la deuda correspondiente, imputándose entonces como mayor valor del activo en producción o construcción.

Aparte de ello, la Resolución del ICAC sólo permitía incorporar los gastos financieros mientras que tanto el PGC como el PGC/PYMES obligan a hacerlo, al señalar textualmente “se incluirán en el precio de adquisición o coste de producción, los gastos financieros...”.

Durante el ejercicio, los gastos de personal, sueldos y Seguridad Social, materiales y otros invertidos en la construcción del inmovilizado material de que se trate, se cargan en las cuentas que correspondan del Grupo � y al finalizar el ejercicio esas compras y gastos se activan mediante un cargo en el subgrupo 21. inmovilizaciones materiales con abono a la cuenta de ingresos ��1. trabajos realizados para el inmovilizado material. En el capítulo XIX dedicado a los ingresos, bajo el título traBaJoS realiZaDoS para el inmoViliZaDo se estudia con mayor detalle este tema.

El Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (trliS), en su artículo 1�.1, en la redacción dada por la Ley 1�/200�, de � de julio, aplicable a los ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2008, dispone que “los elementos patrimoniales se valorarán de acuerdo con los criterios establecidos en el Código de Comercio”, por lo que las normas de activación que hemos visto hasta ahora mercantiles-contables se aplican también fiscalmente en virtud de la remisión efectuada por el TRLIS.



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Existen normas específicas en el TRLIS, referentes a la amortización del inmovilizado material, dotaciones para la cobertura de la reducción de valor de los fondos ediciones y las reglas para los supuestos de transmisiones lucrativas y societarias que se estudian en el capítulo XXIII, relativo a las REGLAS DE VALORACIÓN PROCEDENTES DE TRANSMISIO-NES Y OPERACIONES SOCIETARIAS, y que parcialmente se contempla en este capítulo en el apartado 2.1.�.1�.

2.1.2. Valoración posterior del inmovilizado material y correcciones de valor

Ambos planes contables dedican la norma 2.ª.2 de las de registro y valoración a la valoración posterior al reconocimiento inicial del inmovilizado material, regulando que se valorarán por su precio de adquisición o coste de producción, menos:

– La amortización acumulada.– El importe acumulado de las correcciones valorativas por deterioro de valor, en su

caso.

Las amortizaciones del inmovilizado se estudian en este libro en el capítulo IV. Amor-tizaciones, así como las pérdidas por deterioro de valor se contemplan en el capítulo V. Deterioro del valor del inmovilizado material y del intangible.

2.1.3. Normas particulares de valoración contenidas en la normativa contable

La norma �.ª de las de registro y valoración de ambos planes contables, recoge normas específicas para los bienes que a continuación estudiamos.

2.1.3.1. Solares sin edificar

En los solares sin edificar, que se contabilizan en la cuenta 210. Terrenos y bienes natura-les, comprensiva de solares de naturaleza urbana, fincas rústicas y otros terrenos no urbanos, se incluirán en su precio de adquisición:

– Los gastos de acondicionamiento, como cierres, movimientos de tierras, obras de saneamiento y drenaje.

– Los gastos de derribo de construcciones cuando sea necesario para poder efectuar obras de nueva planta.

– Los gastos de inspección y levantamiento de planos cuando se efectúen con carácter previo a su adquisición.

– En su caso, la estimación inicial del valor actual de las obligaciones presentes deriva-das de los costes de rehabilitación del solar.�

Los solares al tener una vida ilimitada, en principio, no se amortizan al no sufrir depre-ciación, pero si, cuando hubiera costes de rehabilitación.

� Dentro de la normativa general de estimar dichas obligaciones dentro del valor inicial del inmo-vilizado siempre que se trate de obligaciones asumidas que den lugar a la obligación de registrar la provisión. (ver capítulo XII de este libro).




Si la propiedad de los solares corresponde a una empresa dedicada a la promoción inmo-biliaria, no deben contabilizarse los terrenos que serán objeto de venta en el inmovilizado material, sino como existencias.

2.1.3.2. Construcciones

Comprende las edificaciones en las que se desarrolla la actividad de la empresa como oficinas, pabellones fabriles, almacenes o locales comerciales�, pero no aquellas que tengan el carácter de inversiones inmobiliarias que se tienen para obtener rentas (arrendamientos) o plus-valías porque entonces se deben contabilizar en el subgrupo 22. Inversiones inmobiliarias. Este será uno de los puntos que habrá exigido mayor atención en el momento de efectuar la con-versión del PGC de 1990 a los nuevos planes contables, porque en aquel todos los inmuebles (salvo que fuesen existencias) se contabilizaban en la cuenta de construcciones. Asimismo al adquirir una edificación nueva o al construirla habrá que ver a qué finalidad se la destina para reconocerla en construcciones (subgrupo 21) o en inversiones inmobiliarias (subgrupo 22).

Forman parte de su precio de adquisición o coste de producción, además del generado por todas aquellas instalaciones y elementos que tengan carácter de permanencia –como lo son, las instalaciones de electricidad�, gas, calefacción y sanitarios, conducción de agua

� La Ley �8/2002, de 2� de diciembre, reguló el Catastro Inmobiliario como un registro adminis-trativo dependiente del Ministerio de Hacienda en el que se describen los bienes inmuebles rústicos, urbanos y los de características especiales que constituyan un conjunto complejo de uso especializado integrado por suelo, edificios, instalaciones y obras de urbanización como los destinados a la producción de energía eléctrica, gas, refino de petróleo, presas, embalses, autopistas, carreteras y túneles de peaje, aeropuertos y puertos comerciales. El registro, además de su finalidad tributaria, queda concebido en la Ley como una gran infraestructura de información territorial de utilización pública por la Administración y los ciudadanos; sin perjuicio de la existencia del Registro de la Propiedad al que el ordenamiento jurídico atribuye la función de garantizar la protección de los derechos inscritos y es el único que tiene efectos de fe pública respecto de la titularidad y derechos reales sobre los inmuebles. La Ley define el valor catastral y los criterios de su determinación, las ponencias de valores y los procedimientos de valoración colectiva y de incorporación de los bienes inmuebles al Catastro Inmobiliario bien median-te declaración, por comunicación de los Notarios, Registradores o Ayuntamientos, así como el deber de colaboración y las infracciones y sanciones. Es de agradecer a la ley que se hayan sistematizado y simplificado los mecanismos para la determinación de los valores y se haya reforzado el principio de legalidad y su coordinación con el Impuesto sobre Transmisiones y Sucesiones, porque la Administra-ción se comporta en el tema inmobiliario como un verdadero calvario de taifas independientes, con una burocracia excesiva que agobia al contribuyente. Ojalá que el día de mañana el Catastro y el Registro de la Propiedad funcionen con una sola ventanilla de presentación de documentos inmobiliarios. La Ley �8/2002 ha sido derogada por el Real Decreto Legislativo 1/200�, de � de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario, que mantiene el contenido de la ley derogada. El RD �1�/200� aprueba el Reglamento de la Ley del Catastro inmobiliario. El BOE del 11 de septiembre de 200� publica la Resolución de la Dirección General del Catastro, por la que se aprueba la remisión a las CCAA del fichero de información catastral de bienes inmuebles de naturaleza rústica y urbana.

� Las instalaciones eléctricas adquiridas con factura individualizada y realizadas después de termi-nada la construcción creemos podrían formar partida independiente en la cuenta de Otras Instalaciones dado que es muy difícil que su vida útil sea tan dilatada como la de un inmueble construido.

Cuando se adquiere un edificio o local ya construido es conveniente que en la escritura pública se especifique separadamente el valor del suelo y el de la construcción al objeto de poder abrir en ficha separada uno y otro y así amortizar únicamente la parte de lo construido. Si no se ha hecho así tradicio-nalmente se ha buscado la misma proporción del importe que aparezca en el recibo del IBI.



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y otras que formen parte del inmueble– las tasas inherentes a la construcción y honorarios facultativos del proyecto y dirección de obra.

Dado que los terrenos sobre los que se asienta la construcción no pueden ser objeto de amortización, en contabilidad deberá figurar en cuentas de cuatro dígitos desglose de la cuenta 211. Construcciones, por separado, el valor del terreno y el de los edificios y otras construccio-nes. Muchas empresas prefieren contabilizar en la cuenta 210. terrenos y bienes naturales el valor del suelo sobre el que existen construcciones, pero creemos no se ajusta exactamente a lo establecido en el Plan General de Contabilidad, aunque no tiene importancia práctica.

ejemplo:

La sociedad A adquiere el día 10 de enero de 2008, de una persona física no empresario ni profesional, un local comercial para dedicarlo a instalar un comercio menor de zapatería. En la escritura notarial se fija como valor del suelo la cifra de 282.000 € y por la construcción la de 198.300 €. Se satisface a la Comunidad Autónoma un 7% en concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.

La sociedad contabiliza así:

282.000,00198.300,00

33.621,00

210211631

10-01-2008TERRENOS Y BIENES NATURALESCONSTRUCCIONESOTROS TRIBUTOS

a BANCOS E INSTITUCIONES DE CRÉDITO C/C 572 513.921,00

Sin embargo, el 7% pagado por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales debe llevarse a mayor valor del terreno y de la construcción, por lo que deberá efectuarse la correc-ción mediante un asiento del siguiente tenor:

19.740,0013.881,00

210211

TERRENOS Y BIENES NATURALESCONSTRUCCIONES

a OTROS TRIBUTOS 631 33.621,00

2.1.3.3. Instalaciones técnicas

Se contabilizan en la cuenta 212 y se trata de unidades complejas de uso especializado en el proceso productivo, que comprenden edificaciones, maquinaria, material, piezas o elementos, incluidos los sistemas informáticos, que, aun siendo separables por naturaleza, están ligados de forma definitiva, para su funcionamiento y sometidos al mismo ritmo de amortización, incluyendo los repuestos o recambios cuya validez sea exclusiva para este tipo de instalaciones.

Su valoración comprenderá todos los gastos de adquisición o de fabricación y construc-ción hasta su puesta en condiciones de funcionamiento.

La contabilidad recoge en cuenta independiente (la 21�) el concepto otras instalaciones, comprendiendo el conjunto de elementos ligados de forma definitiva para su funcionamiento y sometidos al mismo ritmo de amortización, distintos de los señalados en la cuenta 212, que inclu-ye asimismo los repuestos o recambios cuya validez es exclusiva para este tipo de instalaciones.




2.1.3.4. Maquinaria

Se contabiliza en la cuenta 21� y se considera tal al conjunto de máquinas o bienes de equipo mediante las cuales se realiza la extracción o elaboración de los productos, com-prendiendo aquellos elementos de transporte interno que se destinen al traslado de personal, animales, materiales o mercaderías dentro de factorías, talleres, etc. sin salir al exterior.

Su valoración comprenderá todos los gastos de adquisición si se ha adquirido a un terce-ro o de fabricación y construcción si ha sido realizado por la propia empresa, hasta su puesta en condiciones de funcionamiento.

2.1.3.5. Utillaje

Se contabiliza el utillaje en la cuenta 21�.

Se trata del conjunto de utensilios o herramientas que se pueden utilizar autónomamente o conjuntamente con la maquinaria, incluidos los moldes y plantillas.

La valoración del utillaje comprende todos los gastos de adquisición y de fabricación originados hasta su puesta en condiciones de funcionamiento.

Los utensilios y herramientas incorporados a elementos mecánicos se someterán a las normas valorativas y de amortización aplicables a dichos elementos.

Los utensilios y las herramientas que no formen parte de una máquina y cuyo período de uti-lización se estime inferior a un año, deben cargarse como gasto del ejercicio. Se podrían contabi-lizar en el 622. reparaciones y conservación o en la 602. Compras de otros aprovisionamientos, como existencias por materiales diversos, si el período de su utilización fuese no superior a un año. Si el período de utilización fuese superior a un año, la normativa contable recomienda, por razones de facilidad operativa, el procedimiento de regularización anual, mediante su recuento físico, debitándose las adquisiciones en la cuenta del inmovilizado, regularizando al final del ejercicio, practicando un inventario en que se valoren razonablemente, teniendo en cuenta al demérito sufrido con cargo a la cuenta 659. otras pérdidas en gestión corriente.

Las plantillas y los moldes utilizados con carácter permanente en fabricaciones en serie, deben formar parte del inmovilizado material, calculándose su depreciación según el período de vida útil que se estime. Los moldes utilizados para fabricaciones aisladas, por encargo, no deben considerarse como inventariables, por lo que deben llevarse directamente a gastos, salvo que tengan valor neto realizable.

2.1.3.6. Mobiliario

Se refiere a todo el mobiliario, material y equipos de oficina, con excepción de los equi-pos informáticos que tienen cuenta independiente. Se contabilizan en la cuenta 21�.

Cuando un material de oficina tiene una duración superior a un año, puede ser tanto incluido en las existencias como en el inmovilizado. Únicamente el posible valor de realiza-ción y el sentido común permitirán incluirlo en una u otra cuenta.

El material de oficina irá a gastos si es objeto de consumo durante el ejercicio.


CIERRE FISCAL 2008 - CISS · con arreglo a las normas Internacionales de Contabilidad, reconocidas...

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