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Reforma de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado

José P. Barnola (h)josep.barnolajr@bakermckenzie.comEnero 2015

1. Aspectos generales de la Reforma

2. Reforma

3. Jurisprudencia

4. Nuevas normas sobre facturación

Agenda

Aspectos generales

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Aspectos Generales ‒El Decreto-Ley N° 1.436 fue publicado en la Gaceta Oficial Ext. No. 6.152 del 18 de noviembre de 2014 (el “Decreto-Ley”)

‒El Decreto-Ley reformó parcialmente la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado (la "Ley Derogada") (G.O N° 38.632 del 26-02-07)

‒Entrada en vigencia: 1 de diciembre del 2014

‒Se perdió otra oportunidad para resolver varios temas pendientes (p.ej., definición de hechos imponibles y base imponible)

Reforma

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Supuestos de no sujeción

‒ El Decreto-Ley eliminó de los supuestos de no sujeción al IVA a las operaciones y servicios realizados por las sociedades cooperativas.

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Supuestos de no sujeción

‒ El Decreto-Ley eliminó de los supuestos de no sujeción al IVA a las operaciones y servicios realizados por las sociedades cooperativas (cont.):

Se convierten en contribuyentes ordinarios Deben facturar y repercutir el IVA Deben presentar declaraciones mensuales de IVA y pagar la cuota

tributaria Deben llevar libros de compras y ventas Deben emitir facturas de acuerdo con las formalidades de la

Providencia 071

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Facultad del Ejecutivo Nacional para Modificar la alícuota del impuesto‒ El Decreto-Ley delegó en el Ejecutivo Nacional la facultad de

Modificar entre los límites establecidos en el Decreto-Ley, tanto la alícuota general como la alícuota adicional aplicable a los bienes y prestaciones de servicios de consumo suntuario (i.e., entre el 8% y el 16,5% para la alícuota general; y entre el 15% y el 20% para la alícuota adicional); y

Establecer, entre los límites señalados, alícuotas distintas para determinados bienes y servicios.

‒ Ver reforma del Código Orgánico Tributario de noviembre 2014.

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Facturación Electrónica‒ El Decreto-Ley estableció como regla general la facturación

electrónica. ‒ Excepción: Posibilidad de emitir documentos por medios no

electrónicos cuando existan limitaciones tecnológicas. ‒ El Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria

(“SENIAT”) debe dictar las normas relativas a los requisitos, formalidades y especificaciones correspondientes a la facturación electrónica.

‒ El Decreto-Ley no estableció normas transitorias. Hasta tanto el SENIAT no dicte las normas de facturación, seguirá siendo aplicable la Providencia 071.

‒ Las facturas para exportaciones ahora no tienen requisitos especiales.

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Limitaciones a la deducibilidad de créditos fiscales‒Art. 33: El derecho a deducir el crédito fiscal no podrá ejercerse después de transcurridos 12 períodos impositivos, contados a partir de la fecha de emisión de la correspondiente factura, nota de débito o soporte del crédito fiscal.

‒El art. 38 del Decreto-Ley autoriza el traslado de los excesos de créditos fiscales de manera indefinida hasta su deducción.

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Limitaciones a la deducibilidad de créditos fiscales (Cont.)

‒El art. 33 del Decreto-Ley debe entenderse como una limitación al registro y deducción de aquellos créditos fiscales que consten en documentos emitidos con una antigüedad superior a los 12 períodos impositivos, pero en modo alguno como una limitación temporal al derecho de los contribuyentes de trasladar los excesos de créditos fiscales a períodos subsiguientes hasta su total deducción.

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EJEMPLOS

Un crédito fiscal reflejado en una factura de diciembre de 2013 no puede ser deducido en la declaración de IVA de enero de 2015 porque ya habrían pasado 12 meses.

Un crédito fiscal reflejado en una factura de diciembre de 2013 puede ser deducido en la declaración de IVA de diciembre de 2014 porque no habrían pasado 12 meses. Si la declaración de diciembre de 2014 refleja un exceso de créditos fiscales, el exceso se traslada indefinidamente.

Limitaciones a la deducibilidad de créditos fiscales (Cont.)

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‒ Créditos no vinculados directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional del contribuyente ordinario:

Bienes que se destinen simultáneamente tanto para actividades empresariales o profesionales como para actividades no empresariales o profesionales o para necesidades privadas tanto del contribuyente como de sus familiares o personal dependiente.

Bienes o servicios que no figuren en la contabilidad del contribuyente.

‒ Créditos soportados con ocasión a la recepción de servicios de comidas y bebidas, bebidas alcohólicas y espectáculos públicos.

Limitaciones a la deducibilidad de créditos fiscales (Cont.)

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Impuesto al Consumo Suntuario

Materia Ley Derogada Decreto-Ley

Tarifa 10% 15%

Hecho imponible

Estaba limitado a la venta e importación de ciertos bienes. Añadió ciertos servicios considerados suntuarios.

Bienes sujetos al impuesto

• Automóviles con precio superior al equivalente en Bolívares a 30.000,oo Dólares de los Estados Unidos de América ("US$")

• Motocicletas de cilindrada superior a quinientos centímetros cúbicos

• Máquinas de juegos activadas con monedas o fichas u otros medios

• Helicópteros, aviones, avionetas y demás aeronaves, de uso recreativo o deportivo

• Toros de lidia

• Caballos de paso

• Caviar

• Joyas con precio superior al equivalente en Bolívares a US$ 500,oo

• Automóviles con precio superior al equivalente en Bolívares a US$ 40.000,oo (importados) o a 6.000 Unidades Tributarias ("UT") (fabricados en el país)

• Motocicletas con precio superior al equivalente en Bolívares a US$ 20.000,oo (importados) o a 2.500 UT (fabricadas en el país)

• Aeronaves civiles y sus accesorios destinados a exhibiciones, publicidad, instrucción, recreación y deporte, así como las de uso particular

• Buques destinados a actividades recreativas o deportivas, así como los de uso particular

• Máquinas de juegos de envite o azar así como las mesas de juegos

• Joyas y relojes cuyo precio sea mayor o igual a 2.500 UT

• Armas y sus accesorios y proyectiles

• Accesorios para vehículos con precio mayor o igual a 700 UT

• Obras de arte y antigüedades cuyo precio sea mayor o igual a 6.000 UT

• Animales con fines recreativos o deportivos

• Caviar y sus sucedáneos

Materia Ley Derogada Decreto-Ley

Tarifa 10% 15%

Hecho imponible

Estaba limitado a la venta e importación de ciertos bienes. Añadió ciertos servicios considerados suntuarios.

Prestaciones de servicios

sujetas al impuesto

No aplica

• Membresía y cuotas de mantenimiento de restaurantes, centros nocturnos o bares de acceso restringido

• Arrendamiento o cesión de uso de buques o aeronaves civiles destinados a actividades recreativas, deportivas o de uso particular

• Servicios prestados por cuenta de terceros a través de mensajería de texto u otros medios tecnológicos

Jurisprudencia

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Análisis del art. 10(5) del Reglamento de la Ley de IVA‒ Aportes de bienes para constituir sociedades o aumentar el

capital = venta gravable a efectos del IVA

‒ Excepción:

“En todo caso, si las nuevas sociedades surgidas continúan el mismo giro, objeto o actividades de las sociedades o empresas antecesoras, sean en su totalidad o parcialmente, no se considerará que ha existido un acto, operación o transmisión de dominio de bienes corporales asimilable a enajenación, para los efectos de la aplicación del impuesto, salvo que se aumente el capital o la participación en él con aportes de nuevos bienes muebles”

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Análisis del art. 10(5) del Reglamento de la Ley de IVASPA-TSJ, sentencia N° 1363 del 15 de octubre del 2014, Caso: Tecniqueso, C.A. vs. Fisco Nacional ‒Hechos

Tecniqueso, C.A. aportó a Alimentos Toritos, C.A. ciertos bienes muebles con el objeto de aumentar el capital social de la última.

Alimentos Toritos, C.A. eran una compañía constituida con anterioridad al mencionado aporte.

Los bienes muebles aportados eran usados.

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Análisis del art. 10(5) del Reglamento de la Ley de IVASPA-TSJ, sentencia N° 1363 del 15 de octubre del 2014, Caso: Tecniqueso, C.A. vs. Fisco Nacional (cont.)

Tecniqueso, C.A.

Alimentos Toritos, C.A.

Aportó bienes usados para aumento de capital

(Compañía preexistente)

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Análisis del art. 10(5) del Reglamento de la Ley de IVA (Cont.)SPA-TSJ, sentencia No. 1363 del 15 de octubre del 2014, Caso: Tecniqueso, C.A. vs. Fisco Nacional

El SENIAT y el tribunal de instancia consideraron que el aporte realizado era una “venta” a los fines del art. 10(5) del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor toda vez que Alimentos Toritos, C.A. no era una nueva sociedad y no aplicaba la excepción porque la receptora del aporte no era una compañía nueva.

El tribunal de instancia confirmó la posición del SENIAT y declaró que el aporte era gravable con el IVA.

El texto del art. 10(5) del Reglamento de la Ley del IVA es idéntico al mismo artículo del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor.

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Análisis del art. 10(5) del Reglamento de la Ley de IVA (Cont.)SPA-TSJ, sentencia No. 1363 del 15 de octubre del 2014, Caso: Tecniqueso, C.A. vs. Fisco Nacional ‒Decisión

La Sala aplicó la excepción prevista en el art. 10(5) del Reglamento. En consecuencia, el aporte de los bienes muebles usados a compañías pre-existentes no está sujeto al IVM (hoy día IVA). Al respecto, la Sala estableció que: La “nueva” sociedad receptora del aporte y sucesora de la sociedad

trasmitente puede ser tanto una entidad de nueva constitución o, por el contrario, una empresa preexistente a tal operación siempre que continúe la actividad empresarial de la sociedad aportante; y

Los bienes muebles aportados eran usados y, en consecuencia, el aporte de los mismos no se considera como un acto asimilable a la enajenación para efectos del IVM.

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Posición del SENIAT

Compañía Aporte IVA

Nueva Bienes nuevos Sí

Existente Bienes nuevos Sí

Nueva Bienes usados No

Existente Bienes usados Sí (*)

(*) Pero en Tecniqueso, C.A. vs. Fisco Nacional el TSJ declaró que No aplicaba el IVA

Nuevas normas sobre facturación para prestadores de servicios masivos

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Nuevas reglas de facturación para prestadores de servicios masivos‒ El SENIAT dictó la Providencia Administrativa N° SNAT/2014/0032

(Gaceta Oficial N° 40.488 del 02 de septiembre de 2014) ("Providencia 0032") que "Regula la Utilización de Medios Distintos para la Emisión de Facturas y Otros Documentos por los Prestadores de Servicios Masivos" mediante la cual modificó las reglas de facturación para los prestadores de servicios masivos.

‒ La Providencia 0032 entró en vigencia el 01 de enero de 2015.

‒ La Providencia derogó expresamente la Providencia Administrativa No. SNAT/2009/0091 (Gaceta Oficial N° 39.259 del 08 de septiembre de 2009).

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‒ La Providencia 0032 agregó como prestadores de servicios masivos a las siguientes personas jurídicas, públicas o privadas: Agencias de viaje y similares Aseguradoras (aunque la Providencia 0032 no lo especifica, esta categoría

presumiblemente incluiría a las empresas de seguros y reaseguros) Couriers de carga y mensajería Compañías encargadas de la emisión de vales, cupones, tickets y tarjetas

electrónicas de beneficios sociales de alimentación, salud, juguetes y otros Líneas aéreas

‒ Se mantienen como prestadores de servicios masivos los siguientes: agua potable; aseo urbano; difusión de televisión por suscripción; electricidad; gas doméstico; Internet; telefonía básica y telefonía móvil.

Nuevas reglas de facturación para prestadores de servicios masivos (Cont.)

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‒ La Providencia 0032 creó el concepto de "imprentas digitales autorizadas“:

Sociedades autorizadas por el SENIAT para asignar un determinado número de control a las facturas de los prestadores de servicios masivos.

Nuevas reglas de facturación para prestadores de servicios masivos (Cont.)

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