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Boletín de

Actualización Fiscal

Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, de 21 de diciembre de

2016, Asuntos acumulados C-20/15P y C-21/15P. Se plantea si la

amortización del fondo financiero derivado de adquisiciones de sociedades en

el extranjero, regulado en el antiguo art. 12.5 TRLIS, tiene la consideración de

ayuda de Estado.

Tribunal Supremo. Sentencia de 15 de diciembre de 2016, recurso de

casación 2618/2016. El Tribunal Supremo confirma la posibilidad de la

aplicación del régimen de exención a los Juros sobre Capital Propio brasileños.

Tribunal Supremo. Sentencia de 13 de diciembre de 2016, recurso de

casación 2211/2015. El Tribunal Supremo excepciona su jurisprudencia sobre

la imposibilidad de sancionar en los casos de aplicación de la cláusula

antifraude del artículo 110.2 de la LIS de 1995, para supuestos donde se

aprecie la existencia de simulación.

Consulta V4765-16, de 10 de noviembre. Aplicación de deducciones

generadas dentro de un grupo de consolidación fiscal antes de la entrada en

vigor de la LIS.

Consulta V5064-16, de 22 de noviembre. Reversión antiguo artículo 12.3.

Disposición Transitoria 16º. Disolución de entidad dentro del grupo fiscal.

Enero 2017

Número 64

Boletín de Actualización Fiscal | Enero 2017| Número 64 Página 2 de 25

I. Legislación

Real Decreto 602/2016, de 2 de diciembre,

por el que se modifican el Plan General de

Contabilidad aprobado por el Real Decreto

1514/2007, de 16 de noviembre; el Plan

General de Contabilidad de Pequeñas y

Medianas Empresas aprobado por el Real

Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre; las

Normas para la Formulación de Cuentas

Anuales Consolidadas aprobadas por el Real

Decreto 1159/2010, de 17 de septiembre; y

las Normas de Adaptación del Plan General

de Contabilidad a las entidades sin fines

lucrativos aprobadas por el Real Decreto

1491/2011, de 24 de octubre

El pasado 17 de diciembre de 2016 se publicó en el BOE

el Real Decreto 602/2016, que introduce una serie de

modificaciones en el Plan General de Contabilidad, en el

Plan General de Contabilidad de las Pequeñas y

Medianas Empresas, y en las Normas para la

Formulación de Cuentas Anuales Consolidadas.

Además, se incluyen cambios en la normativa contable

de adaptación al Plan General de Contabilidad relativa a

las entidades sin ánimo de lucro.

Las modificaciones traen causa de las Directivas

78/660/CEE y 83/349/CEE, las denominadas

“Directivas contables”, que persiguen armonizar la

normativa contable europea al imponer a los Estados

miembros la obligación de aprobar unos requerimientos

máximos de información a aquellas entidades

consideradas como de menor volumen y tamaño.

En este sentido, ya se comenzó esta armonización con

la aprobación de la Ley 22/2015, de 20 de julio, de

Auditoria de Cuentas, que prevé modificaciones tanto el

Código de Comercio como en el texto refundido de la

Ley de Sociedades de Capital.

El presente Real Decreto se divide en los siguientes

bloques:

► Simplificación de las obligaciones contables de las

pequeñas empresas mediante modificación del Plan

General de Contabilidad-Pymes (elaboración

voluntaria del estado de cambios en el patrimonio

neto, menor información obligatoria a consignar en

la memoria de cuentas anuales) y equiparación,

entre Pymes y resto de empresas, de los límites que

permiten a una entidad elaborar el modelo

abreviado de balance y memoria.

► Revisión de los supuestos de dispensa y exención

para la obligación de consolidar establecidos por las

Normas para la Formulación de Cuentas Anuales

Consolidadas, así como el tratamiento del fondo de

comercio consolidado.

► Modificación de las normas de registro y valoración

de los activos intangibles y el fondo de comercio,

principalmente, en lo referente a la forma en que

deben ser valorados a efectos de determinar su

vida útil y la amortización que procede en cada

ejercicio.

El Real Decreto es aplicable para aquellos ejercicios que

se iniciaron a partir del 1 de enero de 2016, fecha

desde la que comenzó a producir efectos.

Orden HFP/1923/2016, de 19 de diciembre,

por la que se modifica la Orden

EHA/3514/2009, de 29 de diciembre, por la

que se aprueba el modelo 181 de declaración

informativa de préstamos y créditos, y

operaciones financieras relacionadas con

bienes inmuebles, la Orden EHA/3021/2007,

de 11 de octubre, por la que se aprueba el

modelo 182 de declaración informativa de

donativos, donaciones y aportaciones

recibidas y disposiciones realizadas, la Orden

HAP/2250/2015, de 23 de octubre, por la

que se aprueba el modelo 184 de declaración

informativa anual a presentar por las

entidades en régimen de atribución de

rentas, la Orden HAP/1608/2014, de 4 de

septiembre, por la que se aprueba el modelo

187, de declaración informativa de acciones

o participaciones representativas del capital

o del patrimonio de las instituciones de

inversión colectiva y del resumen anual de


retenciones e ingresos a cuenta del Impuesto

sobre la Renta de las Personas Físicas, del

Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto

sobre la Renta de no Residentes, en relación

con las rentas o ganancias patrimoniales

obtenidas como consecuencia de las

transmisiones o reembolsos de esas acciones

o participaciones, y la Orden

EHA/3895/2004, de 23 de noviembre, por la

que se aprueba el modelo 198, de

declaración anual de operaciones con activos

financieros y otros valores mobiliarios

La presente Orden introduce modificaciones en aras de

adaptar los modelos 181, 182, 184, 187 y 198 a los

cambios legislativos introducidos en la norma.


por la que se aprueba el modelo 217 de

autoliquidación del impuesto sobre

sociedades: gravamen especial sobre

dividendos o participaciones en beneficios

distribuidos por sociedades anónimas

cotizadas de inversión en el mercado

inmobiliario

Este modelo específico tiene como fin el facilitar a los

contribuyentes, entidades que hayan optado por aplicar

el régimen fiscal previsto en la Ley 11/2009, de 26 de

octubre, por la que se regulan las Sociedades Anónimas

Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario

(“SOCIMI”), el cumplimiento de la obligación tributaria

correspondiente al gravamen especial sobre dividendos

o participaciones en beneficios distribuidos por este tipo

de entidades al que se refiere el artículo 9.2 de la Ley

11/2009.

La Orden entró en vigor el 22 de diciembre de 2016 y

es aplicable a aquellos períodos impositivos iniciados a

partir del 1 de enero de 2013.

En este sentido, aquellos contribuyentes cuyo plazo de

declaración se hubiera iniciado con anterioridad a la

fecha de entrada en vigor de la Orden, dispondrán de un

período de dos meses desde la fecha de publicación en

el BOE para presentar el modelo 217, salvo que ya se

hubiese presentado otro tipo de documento y se

hubiese efectuado el ingreso correspondiente en

cumplimiento de esta obligación tributaria.


por la que se aprueba el modelo 231 de

Declaración de información país por país

Por medio de la presente Orden se aprueba el modelo

231 definitivo de Declaración de Información País por

País, que se encuentra en el Anexo de la Orden, y que

incluye los apartados que deberán ser cumplimentados

y la correspondiente información que deberá constar en

la Declaración de Información País por País.

El pasado mes de septiembre de 2016 ya anunciábamos

en el Boletín de Actualización Fiscal número 60, la

publicación del Proyecto de Orden que aprobaba el

borrador del modelo 231 relativo a la Declaración de

Información País por País. Dicho borrador no contenía

un ejemplo del modelo, como si hace la presente Orden,

en la que, en el Anexo, se incluye el modelo 231 con los

diseños y registros que deben cumplimentarse.

La presentación del modelo 231 se podrá realizar desde

el día siguiente a la finalización del período impositivo al

que se refiera la información hasta que transcurran

doce meses desde dicha finalización.


por la que se aprueban los precios medios de

venta aplicables en la gestión del Impuesto

sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos

Jurídicos Documentados, Impuesto sobre

Sucesiones y Donaciones e Impuesto Especial

sobre Determinados Medios de Transporte

El pasado 14 de diciembre de 2016 se publicó la

presente Orden por la que se actualizan los precios

medios de venta y los porcentajes de depreciación para

el año 2017 de determinados medios de transporte.

En los Anexos correspondientes a esta Orden se

encuentra la relación de modelos y precios, elaborada a

partir de las publicaciones de los fabricantes y

vendedores de medios de transporte.

Asimismo, los precios medios de venta a los que se hace

referencia, serán utilizables como medios de


comprobación por parte de los órganos de gestión de la

Administración Tributaria a los efectos del Impuesto

sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos

Documentados, Impuesto sobre Sucesiones y

Donaciones e Impuesto Especial sobre Determinados

Medios de Transporte.

Resolución de 27 de diciembre de 2016, de la

Secretaría de Estado de Función Pública, por

la que se establece, a efectos de cómputos

de plazos, el calendario de días inhábiles en

el ámbito de la Administración General del

Estado para el año 2017

En línea con el artículo 30.7 de la Ley 39/2015, de 1 de

octubre, del Procedimiento Administrativo Común de

las Administraciones Públicas, se fija, por medio de esta

Resolución de 27 de diciembre de 2016, el calendario

de días inhábiles correspondiente al año 2017. El

calendario contiene a su vez los días considerados

festivos nacionales y los correspondientes a cada

Comunidad Autónoma.

Instrucción 1/2017 de 17 de enero, de la

Dirección General de la Agencia Estatal de

Administración Tributaria, por la que se

procede a dejar sin efecto la instrucción

6/2006, de la Dirección General de la

Agencia Estatal de Administración Tributaria,

sobre gestión de aplazamientos y

fraccionamiento

Por medio de esta instrucción se deja sin efecto la

Instrucción 6/2006, de 23 de noviembre de 2006, por

la que se establecían las anteriores pautas dictadas por

la Agencia Estatal de la Administración Tributaria sobre

aplazamientos y fraccionamientos.

Instrucción 1/2017 de 18 de enero, de la

Directora del departamento de Recaudación

de la Agencia Estatal de Administración

Tributaria, sobre Gestión de aplazamientos y

fraccionamientos de pago

Por medio del Real Decreto-ley 3/2016, de 2 de

diciembre, se adoptaron una serie de medidas urgentes

para incrementar la recaudación con el objeto de

financiar el gasto público. Con la publicación de esta

instrucción se actualizan para el año en curso los

criterios que los órganos de gestión van a seguir en

materia de aplazamientos y fraccionamientos.

Resolución de 21 de diciembre de 2016, de la

Secretaría General del Tesoro y Política

Financiera, por la que se publica el tipo de

interés efectivo anual para el primer

trimestre natural del año 2017 a efectos de

calificar tributariamente a determinados

activos financieros

Con fecha 22 de diciembre de 2016 se ha publicado la

presente Resolución de 21 de diciembre de 2016 que

da a conocer los tipos efectivos anuales a fin de calificar

tributariamente como de rendimiento explícito a los

activos financieros con rendimiento mixto. Estos tipos

efectivos anuales serán los tipos de referencia para el

primer trimestre natural del año 2017.

Resolución de 19 de enero de 2017, de la

Dirección General de la Agencia Estatal de

Administración Tributaria, por la que se

aprueban las directrices generales del Plan

Anual de Control Tributario y Aduanero de

2017

Con fecha 27 de enero de 2017 se ha publicado la

presente Resolución de 19 de enero de 2017 mediante

la cual se aprueban las directrices generales del Plan

Anual de Control Tributario y Aduanero de 2017.

La presente Resolución hace énfasis en los medios a

disposición de la Administración y, en concreto, en la

afluencia de información internacional de forma

automática proveniente de diferentes fuentes (FATCA,

CRS, DACs, etc). La Agencia Tributaria tiene ahora la

posibilidad de establecer un nexo entre las diferentes

declaraciones que anualmente se presentan lo cual,

entre otras cosas, facilitará la determinación de saldos y

variaciones patrimoniales así como la detección de

diferentes hechos imponibles.


Entre las áreas de actuación destacamos las siguientes:

► Investigación patrimonial de personas físicas. Se

impulsará el desarrollo de herramientas

informáticas ad hoc, que faciliten el análisis de

riesgo de estos contribuyentes sobre la base de las

nuevas vías de información señaladas con

anterioridad.

► Prácticas de elusión fiscal de multinacionales y

empresas con actividad transfronteriza, entre las

que se incluye la existencia de estructuras de

planificación fiscal agresiva, o que tiendan

ilegítimamente a la elusión o minoración de

impuestos en España. Se prestará especial atención

a la utilización improcedente de instrumentos o

estructuras híbridas, así como a la deducción de

gastos por compra de valores con apalancamiento

cuando quede acreditado que la operación tiene

como finalidad principal generar gastos financieros.

► Se prestará especial atención, en consonancia con

los países de nuestro entorno próximo, al control de

entidades que operen internacionalmente en el

ámbito de la economía digital, en relación con la

posible presencia de establecimientos

permanentes, la política documentada de precios

de transferencia, la calificación funcional incorrecta

u otras acciones tendentes a excluir a nuestra

jurisdicción del pago de los impuestos directos

debidos.

II. Tribunales Europeos

Sentencia del Tribunal de Justicia de la

Unión Europea, de 21 de diciembre de

2016, Asuntos acumulados C-20/15P y

C-21/15P. Se plantea si la amortización

del fondo financiero derivado de

adquisiciones de sociedades en el

extranjero, regulado en el antiguo art.

12.5 TRLIS, tiene la consideración de

ayuda de Estado

El pasado 21 de diciembre se publicó la sentencia del

TJUE sobre los asuntos acumulados C-20/15P y C-

21/15P. En este caso el Tribunal resuelve los recursos

de casación interpuestos por la Comisión Europea contra

las Sentencias del TGUE de noviembre de 2014 que

anularon las decisiones de la Comisión de octubre de

2009 y enero de 2011 relativas al expediente del fondo

de comercio financiero, por entender que la Comisión no

había acreditado debidamente el carácter selectivo de la

medida nacional a la hora de sostener que el artículo

12.5 del TRLIS, que preveía la amortización del fondo

financiero derivado de adquisiciones de sociedades en el

extranjero, constituía una ayuda de Estado prohibida por

el Derecho de la Unión Europea.

El artículo 12.5 del TRLIS establecía que una sociedad

española que adquiriese una participación superior al 5%

en una empresa extranjera podía deducir de su base

imponible la diferencia entre el valor de mercado de las

acciones y su valor contable, con el límite máximo de la

veinteava parte de su importe.

La Comisión, en sus decisiones de 28 de octubre de

2009 (adquisiciones intra UE) y de 12 de enero de 2011

(adquisiciones extra UE) declaró dicha medida como

constitutiva de ayuda de Estado ilegal, ya que otorgaba a

las empresas españolas importantes ventajas respecto a

sus competidores de otros Estados miembros. Sin

embargo, la Comisión excluyó la obligación de

recuperación para las operaciones de adquisición

anteriores al 21 de diciembre de 2007, así como en

algún otro supuesto en el caso de adquisidores fuera de

la Unión Europea, debido a la existencia de confianza

legítima en los perceptores de ayuda.

Ambas decisiones fueron recurridas por varios de los

beneficiarios de la norma cuestionada sobre la base,

esencialmente, de la ausencia de selectividad de la

medida, entre otros motivos.

Mediante sentencias de 7 de noviembre de 2014 en los

asuntos T-219/10, Autogrill España/Comisión, y T-

399/11, Banco de Santander y Santusa/ Comisión, el

TGUE anuló las decisiones por entender que la Comisión

no había acreditado adecuadamente el carácter selectivo

de la medida nacional, al no haber identificado a un

sector o grupo de entidades con características propias

que fuesen beneficiarios de la medida.

Dichas sentencias fueron recurridas en casación por la

Comisión, dando lugar a los asuntos que resuelve el

TJUE en la sentencia que nos ocupa.


Es jurisprudencia reiterada del TJUE que para la

apreciación del requisito de selectividad de la ventaja

que constituye el concepto de ayuda de Estado es

necesario que, aplicando un análisis en tres etapas, se

determine si, en el marco de un régimen jurídico

determinado, la medida nacional puede favorecer a

determinadas empresas o producciones en relación con

otras que se encuentran en una situación fáctica y

jurídica comparable, y que por tanto, reciban un trato

diferenciado que pueda calificarse de discriminatorio.

De esta forma, según el TJUE, la Comisión no estaba

obligada a identificar un grupo o sector empresarial que

fuese beneficiario de la medida, sino que únicamente

estaba obligada a demostrar que dicha medida supone

una excepción al régimen tributario común aplicable en

España, introduciendo así un tratamiento diferenciado

entre operadores que se encuentran en una situación

fáctica y jurídica comparable. Esto sucedería si se

demostrase que entidades que realizan operaciones de

adquisiciones de participaciones en el extranjero se

encuentran en una situación distinta que aquellas que

llevaron a cabo esas mismas operaciones pero con

relación a participaciones en entidades domiciliadas en

España.

La Comisión, a fin de demostrar el carácter selectivo de

la medida controvertida, se basó en la desigualdad de

trato entre las empresas residentes, ya que sólo las

empresas residentes que adquirían participaciones de al

menos 5% en sociedades extranjeras se podían beneficiar

de esa ventaja fiscal, cosa que no sucedía en el caso de

aquellas que, siendo residentes, realizasen la misma

adquisición con respecto a entidades también residentes.

El TJUE declaró que el Tribunal General había incurrido

en error de derecho al conocer de los recursos de

anulación planteados, en particular al entender que la

medida no tenía la naturaleza de selectiva puesto que

era accesible para cualquier empresa y no se dirigía a

una categoría particular de operadores económicos,

Así, el TJUE considera que “para poder declarar el

carácter selectivo de la medida, sólo importa que la

misma, con independencia de su forma o de la técnica

normativa empleada, tenga el efecto de situar a las

empresas beneficiarias en una situación más ventajosa

que la de otras empresas, aun cuando el conjunto de

esas empresas se encuentren en una situación fáctica y

jurídicamente comparable habida cuenta del objetivo

perseguido por el régimen tributario en cuestión”.

El TJUE anula las sentencias recurridas pero considera

que no puede dictar sentencia definitiva en estos

asuntos ya que el TGUE (i) no ha comprobado si las

empresas beneficiarias del 12.5 estaban en una

situación comparable a las no que se podían beneficiar

de dicha medida y (ii) no ha analizado los restantes

motivos de impugnación planteados por los recurrentes.

Por ello, el TJUE devuelve el asunto al TGUE, y queda

pendiente de que este tribunal dicte una nueva

sentencia.

Tras la decisión del TJUE, que como hemos expuesto se

limita a aclarar el concepto de selectividad en las ayudas

de Estado, sigue abierta la cuestión de si la medida

regulada en el artículo 12.5 del TRLIS constituye, o no,

ayuda de Estado por ser, o no, de naturaleza selectiva.

Igualmente, queda por conocerse la postura del TGUE

respecto de los otros motivos impugnación invocados en

los recursos contra las Decisiones de la Comisión y sobre

los que no se pronunció en su resolución original.

Sentencia del Tribunal de Justicia de la

Unión Europea, de 21 de diciembre de

2016, Asunto C‑593/14 Masco

Denmark. Se cuestiona la

compatibilidad con la libertad de

establecimiento de una normativa

tributaria danesa que deja exentos los

intereses percibidos por una sociedad

danesa de una filial residente en el

mismo Estado (situación doméstica)

cuando ésta no haya podido deducir el

gasto correspondiente (debido a

normas que limitan el derecho a la

deducción de los intereses abonados en

caso de subcapitalización) pero que

somete a tributación los intereses

percibidos de filiales residentes en otro

Estado miembro en todo caso

El pasado 21 de diciembre se publicó la Sentencia del

TJUE sobre el asunto Masco Denmark (C‑593/14). En


este caso el Tribunal analiza una norma danesa

conforme a la cual una entidad prestamista danesa sólo

debe tributar por los intereses percibidos de una filial

residente en su mismo territorio (situación doméstica)

cuando éstos han sido deducibles para la prestataria,

pero que excluye de esta posibilidad a la entidad

prestamista cuando la prestataria sea residente en otro

Estado miembro de la UE.

Del análisis de la situación de hecho el Tribunal concluye

que la exención fiscal objeto del litigio supone un

tratamiento fiscal desfavorable para las entidades que

conceden préstamos a sus filiales no residentes, ya que

no se les da la posibilidad de dejar exentos los intereses

que no han sido deducibles para su filial residente en

otro Estado de la UE.

Según el Tribunal, este tratamiento solo puede admitirse

si afecta a situaciones que no son objetivamente

comparables o si no siendo así, estuviera justificada por

razones imperiosas de interés general.

En este sentido, el Tribunal recuerda que aunque los

Estados miembros no tienen la obligación de dictar

normas fiscales en función de las de otros Estados para

garantizar una tributación que elimine cualquier

disparidad entre legislaciones nacionales, cuando un

Estado miembro tiene un sistema que evita o atenúa la

doble imposición en cadena o la doble imposición en el

supuesto de dividendos que los residentes perciben de

sociedades residentes, deben conceder un trato

equivalente a los dividendos que los residentes perciben

de sociedades no residentes.

El TJUE resuelve que la medida controvertida supone un

tratamiento fiscal desfavorable sobre situaciones

comparables por lo que es contraria a la libertad de

establecimiento (en concreto al artículo 49 en relación al

artículo 54 del TFUE) dado que las sociedades residentes

en Dinamarca que prestan fondos a sus filiales danesas

están en una situación comparable a aquellas que

prestan a filiales residentes en otros Estados miembros.

Por otra parte, el TJUE rechaza el argumento planteado

por el Gobierno danés de que la medida cuestionada

constituye una restricción a la libertad de

establecimiento necesaria para asegurar el adecuado

reparto de la carga tributaria y prevenir la evasión fiscal,

por entender que no cumple el principio de

proporcionalidad ni tiene una finalidad primordialmente

anti-abuso.

III. Tribunales Nacionales

Tribunal Supremo. Sentencia de 15 de

diciembre de 2016, recurso de casación

2618/2016. El Tribunal Supremo confirma la

posibilidad de la aplicación del régimen de

exención a los Juros sobre Capital Propio

brasileños (en adelante, “JSCP”)

Se trata del segundo pronunciamiento del Tribunal

Supremo (el primero fue emitido con fecha de 16 de

marzo de 2016) confirmando que las rentas

procedentes de los JSCP pueden incluirse en el

concepto de dividendos o participaciones en beneficios

a que se refiere el artículo 21 TRLIS. Por tanto, dichos

rendimientos serán susceptibles de beneficiarse del

régimen de exención español aplicable con anterioridad

a 1 de enero de 2015.

El Tribunal sienta así jurisprudencia, ya que vuelve a

confirmar el criterio seguido en la Sentencia del propio

Tribunal con fecha 16 de marzo de 2016 y, por tanto, el

criterio también seguido previamente por la Audiencia

Nacional en sentencias de 7 de julio de 2015 y 27 de

febrero de 2014.

El Tribunal mantiene la misma línea argumental ya

sostenida en su anterior Sentencia, basando su

razonamiento en la necesidad de atender a la

naturaleza jurídica del instrumento para determinar su

tratamiento fiscal, concluyendo que las rentas

derivadas de los JSCP son equivalentes a una

distribución de dividendos con base en los siguientes

argumentos:

► los JSCP no remuneran cantidades en préstamo, ni

se calculan sobre el principal pendiente de un

crédito;

► proceden de la existencia de beneficios;

► el título que da derecho a su percepción es la

participación del socio en el capital social mediante

la tenencia de acciones; y


► el régimen de deducibilidad de los JSCP está sujeto

a unos requisitos diferentes al régimen de

deducibilidad de los intereses.

A mayor abundamiento, el Tribunal sostiene que se

puede entender que los JSCP han estado sometidos a

imposición en sede de las entidades brasileñas, ya que

debe presumirse que para los supuestos en los que,

como en el caso de Brasil, exista un Convenio para evitar

la doble imposición debe presumirse que se ha

producido un gravamen por impuesto extranjero de

naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre

Sociedades.

A pesar de lo anterior, es necesario tener en cuenta que

el régimen de exención ha sido modificado por la

entrada en vigor de la Ley 27/2014, del Impuesto sobre

Sociedades. La nueva redacción de este régimen

aplicable a partir del 1 de enero de 2015 excluye del

beneficio de la exención aquellas rentas cuya

distribución genere un gasto fiscalmente deducible en la

entidad pagadora y, por tanto, las rentas procedentes de

los JSCP no podrán beneficiarse de la exención prevista

en el nuevo artículo 21 LIS.

Sin perjuicio de lo anterior, dependiendo de las

circunstancias concretas del caso, podrían existir

argumentos técnicos para defender la aplicación de la

exención en sede de la sociedad española receptora de

los JSCP con base en el Convenio para evitar la doble

imposición España-Brasil.



2298/2015. En caso de una escisión, la

Administración puede acudir al método de

valoración de los bienes establecido en el

artículo 15 de la LIS y no a la norma de

valoración de las operaciones vinculadas

establecida en el artículo 15 del RIS

La recurrente entiende que en el caso de una escisión,

el método utilizado para obtener el valor de mercado de

los bienes que se transmiten debe de ser el previsto en

el artículo 15 del RIS, establecido con carácter

obligatorio para determinar el valor de mercado de las

operaciones vinculadas, por aplicación del artículo 16

de la LIS, ya que en una operación de escisión concurre

el concepto de entidades vinculadas.

Por su parte, el TS entiende que la Administración no

hizo uso de la facultad prevista en el artículo 16 de la

LIS, pues la comprobación se limitó a verificar si la

operación de escisión realizada cumplía los requisitos

necesarios para poder aplicar el régimen de neutralidad.

Una vez concluido que el régimen especial no resultaba

de aplicación, debe tributarse de conformidad con el

régimen general del impuesto, lo que conlleva a la

aplicación del artículo 15 de la LIS, siendo innecesario

para determinar el valor de mercado de la operación de

escisión acudir al procedimiento previsto en el artículo

15 del Reglamento, previsto para operaciones

vinculadas.

En relación con las sentencias del TS y de la AN aludidas

por la recurrente, el TS concluye que la única sentencia

que hacía referencia a una operación de restructuración

era la sentencia de la AN de 10 de diciembre de 2009

(también la Sentencia de la AN de 21 de julio de 2011,

aunque no la cita el TS), debiendo apartarse de su

doctrina dado que, en base al principio de especialidad,

debe prevalecer el artículo 15 de la LIS sobre el

mandato previsto con carácter general en el artículo 16,

toda vez que hay que tener en cuenta que las

operaciones reguladas en el artículo 15 eran

operaciones especiales con una reglas de valoración

específicas que podían ser realizadas tanto por

personas o entidades vinculadas como no vinculadas.

Este pronunciamiento está en línea del criterio reiterado

de la DGT, entre otras, en las consultas: V0607-11, de

11 de marzo, V0653-11, de 15 de marzo, V0668-11,

de 16 de marzo, V0982-11, de 13 de abril, V1610-11,

de 21 de junio, y V0407-12, de 23 de febrero.




2211/2015. El Tribunal Supremo se aparta

de su jurisprudencia sobre la imposibilidad de

sancionar las regularizaciones de

operaciones acogidas al régimen fiscal de

neutralidad efectuadas sin motivo económico

válido, para supuestos donde se aprecie la

existencia de simulación

La Administración considera que la fusión efectuada por

la compañía inspeccionada se acogió al régimen

especial no por la existencia de un motivo económico

válido, sino con la intención de obtener una ventaja

fiscal al transmitir un inmueble con una importancia

plusvalía, por lo que regularizó su situación tributaria

sobre la base del artículo 110.2 de la Ley 43/1995 del

Impuesto sobre Sociedades, según el cual cabía

inaplicar el régimen especial cuando la operación se

realizase con la mera finalidad de conseguir una ventaja

fiscal, imponiendo además sanción por ello.

En relación con la sanción, la Audiencia Nacional estimó

el recurso planteado por la compañía, al considerar que

según la jurisprudencia del Tribunal Supremo

(Sentencias de 16 de enero de 2014, rec.390/2011, 11

de junio de 2014, rec. 848/2012, 3 de julio de 2012,

rec. 3703/2009 y 23 de febrero de 2016, rec.

887/2014), no cabe imponer sanciones en casos como

el presente, referidos al artículo 110.2 de la citada Ley

43/1995. En síntesis, la interpretación del artículo

110.2 LIS que emana de tal doctrina excluye la tipicidad

como elemento constitutivo de la infracción e impide

todo ejercicio de la potestad sancionadora por parte de

la Administración

No obstante, el Alto Tribunal ha estimado finalmente la

casación presentada por el Abogado del Estado, al

considerar que en el caso concreto se justificó por la

Inspección la existencia de una simulación relativa, lo

que ha permitido la posibilidad de analizar la

concurrencia de culpabilidad y la consecuente

imposición de sanción. A juicio del Tribunal Supremo

concurrían en el caso analizado determinadas y

especiales que llevaron a la Inspección a considerar que

se estaba ante un supuesto de simulación relativa, por

lo que no resultaba automática la aplicación de la

doctrina jurisprudencial del TS, “como vino a reconocer

la propia sentencia de 16 de enero de 2014 , al precisar

no obstante la estimación del motivo, siguiendo la

doctrina expuesta en la sentencia de 3 de julio de 2012

, que afectaba a una operación de escisión parcial, que

todo ello era sin perjuicio de que la apreciación de las

circunstancias concurrentes, siempre necesaria en este

tipo de controversias, de acuerdo con la doctrina del

TJUE, pueda imponer solución distinta".

Por su parte, se formula voto particular discrepante por

el magistrado Excmo. Sr. Don Francisco Jose Navarro

Sanchís, al que se adhiere otro magistrado, mediante el

cual se denuncia que la interpretación jurisprudencial de

la cláusula antifraude del artículo 110.2 de la Ley

43/1995 impide el ejercicio de la potestad

sancionadora de la Administración. Añade que en el

caso concreto, el Alto Tribunal se ha separado de su

jurisprudencia sin ofrecer ningún tipo de motivación,

máxime cuando la Sentencia de 16 de enero de 2014

que sirve a la Sala para excepcionar su jurisprudencia

en el caso presente, “ni siquiera constituye un obiter

dictum de la sentencia en que se incluyó, puesto que fue

ineficaz para excepcionar, en aquél asunto, la aplicación

de la doctrina general para dirimir el recurso de

casación. Pero aun cuando, por pura hipótesis,

admitiéramos que lo fuera, es preciso recordar que las

afirmaciones complementarias o accesorias de las

sentencias no conforman ni integran la jurisprudencia,

formada sólo con la sustancia de la ratio decidendi o

razón para resolver, como es doctrina pacífica,

inveterada y aplicable a todas las jurisdicciones, no sólo

a la contencioso- administrativa”.

A fortiori, a juicio del magistrado discrepante, la

Sentencia del TS tampoco ha motivado la existencia de

una presunta simulación y aunque da por buena tal

calificación, niega la presencia de ocultación, lo cual

descarta la presencia de simulación.


Audiencia Nacional. Sentencia 10 de

noviembre de 2016, recurso 496/2013. Las

valoraciones sobre el cumplimiento de los

requisitos formales de una consulta

formulada ante la DGT, sólo podrán ser

valorados por la propia DGT

La entidad que actúa como demandante ante la AN

impugna la Resolución dictada por el TEAC que

desestimó la reclamación económico-administrativa

interpuesta frente al acuerdo de liquidación emitido por

la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la

Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la

AEAT.

Con carácter previo a las actuaciones inspectoras la

recurrente había solicitado una consulta ante la DGT.

Dicha consulta fue presentada bajo la vigencia de la

anterior Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General

Tributaria, conforme a la cual no todas las respuestas a

consultas tributarias tenían un carácter vinculante.

El contenido de la contestación a esta consulta

desvirtuaba la fundamentación utilizada por la

Administración a la hora de dictar el acuerdo de

liquidación. La consulta no fue tomada en consideración

por la Dependencia de Control a la hora de dictar el

acuerdo de liquidación ni por el TEAC en su Resolución a

la reclamación económico-administrativa.

A juicio de la Administración primero y del TEAC

después, en la consulta se han detectado defectos

formales al no haberse facilitado por el contribuyente

todos los antecedentes, las circunstancias referidas al

caso o la documentación necesaria para poder

responder a la misma.

Sin embargo, la AN estima el recurso contencioso-

administrativo interpuesto por la entidad demandante al

considerar que ni la Administración ni el TEAC son

competentes para valorar si la consulta había sido

debidamente planteada y si se habían aportado todos

los antecedentes, circunstancias y documentación

necesarios para poder “formar juicio” y responder

adecuadamente a la misma.

Esta labor de juicio corresponde exclusivamente a la

DGT quien, en caso de haber estimado que la consulta

adolecía de cualquier tipo de defecto, debía haber

requerido a la consultante para que procediese a

efectuar la subsanación pertinente.

En cualquier caso, la AN afirma que el hecho de que la

consulta de la DGT no tuviera un carácter vinculante no

desvirtúa el hecho de que la misma resulta ajustada a

Derecho y, por tanto, debiera haber sido considerada

por la Administración y por el TEAC a la hora de

resolver la controversia suscitada.

Por todo lo anterior, la AN acuerda estimar el recurso

contencioso-administrativo anulando la Resolución del

TEAC y el acuerdo de liquidación dictado por la

Administración al considerarlos contrarios a Derecho.

IV. Consultas de la DGT

Destacamos las siguientes consultas evacuadas por la

DGT en materia de tributación de empresas:

Consulta V4998-16, de 17 de noviembre.

Tratamiento fiscal aplicable a la renta que se

genera como consecuencia de la extinción de

un préstamo participativo otorgado entre dos

entidades dependientes de un mismo grupo

fiscal como consecuencia de la fusión entre

ambas o por la disolución y liquidación de la

entidad prestataria

La entidad consultante es la sociedad dominante de un

grupo de consolidación que participa, entre otras, en el

100% del capital de la sociedad A y en el 82,47% en la

sociedad B. A 31 de diciembre del 2015 B tiene un

patrimonio neto negativo pero no se encuentra en

causa de disolución legal porque A le concedió un

préstamo participativo.

Se plantea el tratamiento que se daría a la renta

negativa generada en A como consecuencia de la

extinción por confusión del préstamo participativo en

caso de: (i) fusión acogida al régimen especial del

capítulo VII del Título VII de la LIS; (ii) fusión sin

aplicación del citado régimen especial y; (iii) disolución y

liquidación de la sociedad B.

Resuelve la DGT que en ambos supuestos de fusión y en

caso de disolución con liquidación, con ocasión de la

extinción de la deuda y el crédito, la renta negativa que

surja, en su caso, en sede de la absorbente (A) formará


parte de su base imponible en el período impositivo que

se lleve a cabo la fusión o la disolución. Esto es, será

fiscalmente deducible. En el supuesto de fusión acogida

al régimen de neutralidad fiscal, dicha renta no queda

amparada por el régimen de diferimiento.

Asimismo, la DGT concluye que la renta que se genere

por extinción del préstamo participativo por confusión

se entenderá realizada y no debe ser eliminada al

determinar la base imponible del grupo fiscal.


Tributación de una donación a una fundación

residente en UK

La consultante es una fundación registrada en

Liechtenstein. Los principales bienes de la fundación

son acciones que posee de una sociedad (S1)

constituida en las islas Vírgenes Británicas. El principal

activo de S1 lo constituye un apartamento en

Barcelona.

La consultante va a donar sus acciones de S1 a uno de

sus beneficiarios, una entidad benéfica del Reino Unido

registrada como organización benéfica en la Comisión

de Inglaterra y Gales.

Se plantea si la donación está exenta de tributación en

España tanto para el donante como para el donatario.

En lo que se refiere a la tributación del donante

(fundación), la DGT establece que, se puede producir

una ganancia patrimonial derivada de la transmisión de

acciones de la entidad S1, que se considerará obtenida

en territorio español ya que su activo está constituido

principalmente por un inmueble situado en España y

estará sujeta a tributación en España por el IRNR.

Respecto de la tributación de la entidad donataria, el

Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones no resulta

aplicable, puesto que la entidad donataria no es una

persona física.

En lo que se refiere a la tributación en el IRNR, en este

caso se incorporan al patrimonio de la entidad británica

donataria acciones sin que esta ganancia derive de una

transmisión previa (ya que provienen de una donación),

pero no son bienes situados en territorio español ya se

trata de acciones de una sociedad de las Islas Vírgenes.

Por tanto, se produce para el donatario una ganancia

patrimonial no sujeta al IRNR en España, salvo que se

transmitieran a la donataria derechos (de uso

disposición, disfrute, etc.) sobre los bienes inmuebles

situados en España, en cuyo caso la incorporación de

los citados derechos, que deben cumplirse o ejercitarse

en España, sí daría lugar a una ganancia sujeta en este

país.

En lo que concierne a la aplicación por la entidad

donante de la exención prevista en la Ley 49/2002 para

las rentas derivadas de donaciones, la DGT concluye

que sí resultaría aplicable siempre que la organización

benéfica del Reino Unido, la donataria, pueda ser

declarada como una entidad beneficiaria del

mecenazgo. Para ello resulta imprescindible que la

citada organización cumpla los requisitos establecidos

en la citada Ley. El hecho de que la organización

benéfica sea residente fiscal en el Reino Unido, no debe

suponer un obstáculo a estos efectos, tal y como ha

reconocido el Tribunal de Justicia de la Unión Europea.


Aplicación de deducciones generadas dentro

de un grupo de consolidación fiscal antes de

la entrada en vigor de la LIS

Las sociedades A y B, entidades que tributan bajo el

régimen de consolidación, cuentan con deducciones

para evitar la doble imposición interna e internacional,

así como otras deducciones pendientes de aplicación en

el ejercicio 2016, generadas antes de la entrada en

vigor de la LIS.

Solicitan confirmación de si, de acuerdo con la LIS, la

aplicación de las deducciones para evitar la doble

imposición interna e internacional pendientes de

aplicación no son obligatorias en el primer ejercicio tras

su generación en el que el contribuyente obtenga cuota

íntegra positiva, sino que el contribuyente, en el

ejercicio 2016, puede aplicar otras deducciones con los

límites previstos para ello en la LIS, sin perder el

derecho a aplicar aquellas en ejercicios futuros.

En relación a lo expuesto, la DGT concluye que en el

período impositivo 2016, siendo la cuota íntegra del

grupo fiscal positiva, el grupo fiscal podrá optar por las

siguientes deducciones:


► Aplicar, en primer lugar, las deducciones para evitar

la doble imposición internacional previstas en los

artículos 31 y 32 (capítulo II del título IV) de la LIS

generadas en el propio período impositivo. La razón

de su deducción prioritaria reside en que

únicamente las cantidades no deducidas por

insuficiencia de cuota íntegra podrán deducirse en

los periodos impositivos siguientes. En definitiva,

en caso de no aplicar las generadas en el propio

ejercicio en que se obtuviera cuota íntegra positiva,

se perdería el derecho a aplicarlas en ejercicios

posteriores.

► La DGT confirma que es posible optar por la no

aplicación de las deducciones para evitar la doble

imposición interna e internacional recogidas en los

artículos 30, 31 y 32 del TRLIS, generadas en

ejercicios anteriores y pendientes de aplicación a la

entrada en vigor de la LIS, no deducidas por

insuficiencia de cuota íntegra, de manera que se

permite su aplicación en cualquier ejercicio

posterior en el que el grupo genere una cuota

positiva.

Asimismo, el grupo podrá optar por aplicar las

siguientes deducciones:

► Las deducciones para incentivar la realización de

determinadas actividades pendientes recogidas en

el capítulo IV del título VI del TRLIS, pendientes de

aplicar al inicio del primer período impositivo que

se inicie a partir de 1 de enero de 2015, tal y como

establece el apartado 3 de la disposición transitoria

vigésima cuarta de la LIS.

Dichas deducciones podrán aplicarse a partir de

dicho periodo impositivo, una vez realizadas las

deducciones por doble imposición generadas en el

propio ejercicio, así como las generadas en

ejercicios anteriores que se hayan decidido aplicar y

las bonificaciones del capítulo III del título IV de la

LIS.

► Una vez aplicadas las deducciones anteriores –de

los capítulos II, III y IV del título VI de la LIS-, se

podrán aplicar las deducciones por donativos,

donaciones y aportaciones pendientes de acuerdo

con el artículo 20 de la Ley 49/2002, que recoge

que las cantidades correspondientes al período

impositivo no deducidas podrán aplicarse en las

liquidaciones de los períodos impositivos siguientes,

en el plazo establecido.

► Las deducciones por inversión en Canarias

pendientes se aplicarán una vez realizadas las

deducciones y bonificaciones establecidas en los

capítulos II y III del título VI de la LIS (doble

imposición, bonificaciones y para incentivar

determinadas actividades).

Consulta V5026-16, de 18 de noviembre. Se

considera motivo económico válido facilitar el

cumplimiento de los requisitos de acceso a la

exención en el Impuesto sobre el Patrimonio

Una persona física “M” participa con un 9,5% en

NEWCOJ (Holding) y con un 13,65% en la entidad

consultante.

Se pretende llevar a cabo una operación por la cual se

realizará una aportación no dineraria de la totalidad de

las participaciones de la entidad consultante en

NEWCOJ.

Los motivos económicos que impulsan esta operación

son: concentrar la tenencia y gestión de las

participaciones con ánimo de permanencia en la

sociedad Holding NEWCOJ, garantizar la eficiencia de

flujos de tesorería entre las sociedades participadas por

NEWCOJ, que los excesos de tesorería obtenidos por las

filiales puedan ser distribuidos en forma de dividendos

sin coste fiscal a la matriz, pudiendo ser, a su vez objeto

de reinversión en las filiales que tenga necesidad de

tesorería o nuevas inversiones, facilitar el cumplimiento

de los requisitos de acceso a la exención en el Impuesto

sobre el Patrimonio de las participaciones en el capital

social de la entidad consultante y, por último, favorecer

la sucesión empresarial.

Se consulta si la operación puede acogerse al régimen

fiscal especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de

la LIS.

La DGT considera que los citados motivos económicos

pueden considerarse válidos a efectos del artículo 89.2

de la LIS, sin perjuicio de que, en el aportante se

consiga una eficiencia fiscal al facilitar el cumplimiento

de los requisitos de acceso a la exención en el Impuesto

sobre el Patrimonio de las participaciones en el capital

social de la entidad consultante.



Aplicación de las reglas del TRLIS para

errores contables con impacto en reservas -

pese a no existir abono o cargo contra

reservas

La entidad consultante dotó en el año 2013 un

deterioro de valor de la participación que poseía en su

filia austriaca como consecuencia de la declaración

judicial de quiebra de la misma, que supone, de oficio, la

inscripción de la disolución de la sociedad en el Registro

Mercantil Austriaco, lo que conlleva la disolución directa

de la entidad.

Posteriormente, en el ejercicio 2014 la entidad

consultante procedió a dar de baja la citada

participación traspasando a una cuenta de crédito no

corriente el valor neto de las mismas (1 euro),

considerando que la reclasificación no debía tener

efectos fiscales.

Teniendo en cuenta los datos indicados, manifiesta la

DGT que la baja de la participación debió haberse

registrado en 2013 y no en 2014 y, por tanto, puede

entenderse que se ha producido un error contable en

cuanto a la clasificación del gasto, por lo que,

atendiendo al espíritu y finalidad de la norma, deben

aplicarse las mismas reglas previstas en el TRLIS para

los errores contables con impacto en reservas (aunque

el error no haya determinado el registro de un cargo o

abono en reservas en este caso).

Ello significa, por tanto, que el gasto registrado en

2013 como deterioro, que fue considerado no deducible

y que se ha reclasificado en baja de activo en 2014,

debe ser fiscalmente deducible en este último periodo,

por cuanto en el mismo se produce el reconocimiento

contable de la baja del activo.


Aclaración sobre el cómputo, en algunos

supuestos concretos, de los activos aptos de

una SOCIMI a efectos de la aplicación del

régimen especial

La entidad consultante es una sociedad anónima

española que aplica el régimen especial de SOCIMIS.

La consultante se plantea si, a efectos de calcular el

requisito del 80% del valor de los activos invertidos en

bienes inmuebles de naturaleza urbana destinados al

arrendamiento, deben computarse los activos en

determinados supuestos:

► En el supuesto de pago de anticipos contabilizados

como pago previo a la adquisición de la propiedad

de las viviendas en un proceso de ejecución

hipotecaria, la DGT considera que, en la medida en

que el precio de la cesión se corresponde con la

adquisición posterior del inmueble, se deben

considerar computables como activos inmobiliarios

a efectos de determinar el cumplimiento del

requisito de inversión del 80% en este tipo de

activos.

► En el supuesto de posesión no pacífica de un

inmueble por encontrarse el mismo ocupado por

terceros sin justo título, la DGT considera que en la

medida en que por causas ajenas a la consultante

los inmuebles están ocupados por terceros de

manera que no se pueden arrendar, deben

computarse como bienes inmuebles de naturaleza

urbana destinados al arrendamiento a efectos del

requisito del 80% arriba mencionado. No obstante,

añade la DGT, que en tales condiciones no puede

considerarse que el inmueble esta arrendado a

efectos del cómputo del plazo de mantenimiento

exigido.

► Finalmente, la consultante se plantea si en aquellos

supuestos en los que las viviendas necesitan un

periodo de tránsito de acondicionamiento y mejora,

se pueden considerar como activos aptos. A este

respecto, concluye la DGT que dichos activos

pueden computarse como activo aptos pero que al

igual que en el supuesto anterior, en tales

condiciones no computan a efectos del cómputo del

plazo de mantenimiento exigido.


Consulta V4905-16, de 14 de noviembre. No

aplica la limitación del artículo 25.2 TRLIS (ni

del el artículo 26.4 de la LIS) a las BINs de

una entidad transmitida cuando transmitente

y adquirente son entidades vinculadas y ya

ostentaban una participación superior al 25%

en los periodos impositivos a los que

corresponden las BINs

La entidad consultante (A), se encuentra participada al

100% por la entidad B (de manera directa e indirecta).

Al mismo tiempo B está participada al 42,62% por varios

hermanos.

Como consecuencia de un concurso de acreedores B

vende las participaciones que ostenta en A a otra

entidad participada al 100% por los citados hermanos,

arriba mencionados (socios de B).

A la vista de los hechos descritos, la consultante se

plantea si resulta de aplicación la limitación del artículo

25.2 del TRLIS en relación con las bases imponibles

negativas (“BINs”) de la entidad que se transmite.

Concluye la DGT que, en la medida en que la entidad

transmitente y adquirente son vinculadas, teniendo

éstas una participación superior al 25% en el momento

de la conclusión de los periodos impositivos a los que

corresponden las BINs, no resultará de aplicación lo

previsto en el artículo 25.2 del TRLIS.

Igualmente, con arreglo a la LIS tampoco resultaría de

aplicación el artículo 26.4, por los mismos motivos

previamente expuestos.


Limitación deducibilidad gastos financieros.

Derivados. Ruptura/Ineficiencia del derivado

En 2011 formalizó la refinanciación de la consultante a

través de dos préstamos sindicados (deuda comercial),

con un plazo de vencimiento de 5 años y remuneración

variable. Con el fin de cubrir el tipo variable, se

formalizan varios derivados denominados “permuta

financiera de tipos de interés” que permiten asegurar

un tipo de interés fijo en un préstamo recibido a interés

variable.

En octubre de 2015 se produce la ruptura/ineficiencia

del derivado, dejando de ostenta la condición de

cobertura puesto que la consultante decide que se va a

refinanciar con bonos a tipo fijo.

Hasta esa fecha, los derivados se han contabilizado

como cobertura de flujos de efectivo conforme a lo

establecido en la NRV 9, apartado 6.b) del PGC. Según

esa NRV, la parte de ganancia o pérdida del instrumento

de cobertura se reconocerá transitoriamente en el

patrimonio neto, imputándose a la cuenta de PyG en el

ejercicio en los que la operación cubierta afecte al

resultado.

A partir del mes de noviembre, los derivados dejan de

ser eficaces y se consideran especulativos. De ahí que la

operación deba considerarse de no cobertura y su

valoración histórica deba imputarse íntegramente a la

cuenta de PyG como gasto financiero por derivados. El

último pago con causa en los derivados se efectuará en

marzo de 2016.

Pregunta la entidad consultante por i) la imputación del

gasto financiero generado con el cambio de los

derivados a ineficientes y especulativos en el mes de

noviembre de 2015, con independencia de que el último

pago se realice en marzo de 2016 y, ii) por la aplicación

de la limitación en la deducibilidad del gasto financiero.

En relación con el momento de imputación fiscal del

gasto, conforme al artículo 17.11 de la LIS, en la

medida en que el producto financiero tenga la

consideración de cobertura contable, las pérdidas

imputadas en el resultado contable deberían

computarse conjuntamente con las rentas originadas

por la partida cubierta. Sin embargo, dado que la

permuta financiera no tiene la calificación contable de

cobertura, las pérdidas serán deducibles en el ejercicio

en el que se imputen en la cuenta de PyG de acuerdo

con lo dispuesto en el artículo 11.3 de la LIS.

En relación con la limitación en la deducibilidad de

gastos financieros, en la Resolución de 16 de julio de

2012, la DGT confirmó que en el caso de coberturas

contables, tratándose de coberturas financieras

vinculadas al endeudamiento empresarial, el

tratamiento de la cobertura no debe desvincularse del

correspondiente a la partida cubierta.


A sensu contrario, los ingresos y gastos financieros

procedentes de derivados financieros que no tengan la

consideración de cobertura contable no deben tomarse

en consideración a efectos de determinar el gasto

financiero neto.

En resumen, aun tratándose de una cobertura contable

cuya partida cubierta consiste en una deuda, a efectos

del cómputo del gasto financiero neto del artículo 16

LIS, los ingresos y gastos contabilizados en PyG

derivados de la pérdida de la condición de instrumento

de cobertura y los registrados a partir de ese momento,

no deben tomarse en consideración.

Consulta V5038-16 de 21 de noviembre.

Tratamiento fiscal a efectos de los artículos

21 y 32 del TRLIS de la pérdida derivada de

la reclasificación contable de acciones por

expropiación de las mismas

La entidad A que participa en un 50,76% en la entidad B

(no residente) sufre un proceso expropiatorio del 45,7%

de sus acciones, por parte del Gobierno del país de

residencia de B. Dicha participación estaba registrada

como inversión en el patrimonio de empresas de grupo.

La entidad A, al haber perdido el control en la entidad B,

así como sus derechos políticos y económicos, procede

a dar de baja las acciones expropiadas y las registra

como “activos no corrientes mantenidos para la venta

sujetos a expropiación” por un valor razonable en

función de la expectativa de compensación por la

expropiación, lo que generó una pérdida integrada en la

cuenta de PyG.

Las acciones no expropiadas las registra como “activos

financieros disponibles para la venta” y se valoraron por

su cotización oficial.

En 2014, el Gobierno del país de residencia de la

entidad B estableció el importe de indemnización a

percibir por la entidad A. Dado que dicho importe fue

menor al esperado, surgió una nueva pérdida en la

entidad A.

La consultante pide confirmación de la si la pérdida del

ejercicio 2014 se tiene que tener en cuenta a efectos

del artículo 21.5 y 32.6 TRLIS.

En relación con la pérdida del ejercicio 2014 relativa a

las acciones expropiadas, dado que la valoración de las

mismas no se rigió por las reglas aplicables a

participaciones en entidades o disponibles para la venta,

sino más bien a la valoración de los derechos de crédito,

dicha pérdida no se ve afectada por las restricciones en

los artículos 21.5 y 32.6 TRLIS.

Adicionalmente, la DGT añade que si la entidad A

recibiera dividendos de la entidad B respecto de las

acciones no expropiadas una vez hubiese generado la

renta negativa por la reclasificación contable,

atendiendo a una interpretación sistemática y finalista

de la norma, los mismos no debieran tener derecho a la

exención del artículo 21 o la deducción del 32 TRLIS,

por cuanto, desde el punto de vista fiscal, suponen la

recuperación de la pérdida que previamente ha sido

deducible (aplicaría las restricciones del 21.5 y 32.6

TRLIS).


Ingreso y provisión por indemnización en

proceso judicial

La entidad consultante va a recibir por ejecución

provisional de una sentencia no firme, una

indemnización.

Dicho importe se va a contabilizar como ingreso

extraordinario y, al mismo tiempo como una provisión

porque dicha sentencia se encuentra recurrida.

La entidad consultante cuestiona cual sería la forma de

contabilización de la indemnización y si sería

fiscalmente deducible la provisión.

Según la DGT, por un lado, la dotación de la provisión

dependerá de las probabilidades de éxito por parte de la

entidad consultante en el recurso interpuesto. Si

después de un análisis se concluye que hay riesgo de

que el fallo sea desfavorable, se cumplirá el requisito

previsto en la NRV 15 del PGC para reconocer una

provisión y tendrá la consideración de fiscalmente

deducible dado que el artículo 14 LIS no establece

ninguna limitación a las provisiones dotadas derivadas

de litigios en curso.

En definitiva, la existencia de un procedimiento judicial

en curso no es razón suficiente para la incertidumbre

inherente al reconocimiento de un pasivo, pero si del


juicio experto, objetivo e imparcial sobre la posibilidad

de existencia de la obligación, se deriva que es más

posible que exista una obligación que lo contrario,

estaría bien registrada la provisión desde el punto de

vista contable y, por tanto, sería fiscalmente deducible.

Asimismo se cuestiona si la entidad ha de declarar el

ingreso en el ejercicio que lo recibe o cuando la

sentencia sea firme. A este respecto, entiende la DGT

que en la medida en que la entidad reciba el importe

acordado en el fallo judicial y goce de libertad de

disposición del mismo se cumplirán los requisitos para el

devengo y su correspondiente integración en la base

imponible.


Integración de dos grupos. Aplicación del

artículo 74.3 de la LIS

Las entidades X, residente en EEUU, e Y, residente en

Irlanda, son las entidades dominantes de sendos grupos

fiscales españoles (GX y GY), siendo las entidades

representantes RX y RY, respectivamente. De acuerdo

con la información contenida en la consulta X va a ser

absorbida por Y.

Los dos grupos fiscales tienen un período impositivo de

1 de octubre a 30 de septiembre, siendo el período

2015-2016 el primer período de aplicación de la Ley

27/2014 en estos grupos fiscales. La integración

jurídica se hará efectiva a principios de septiembre de

2016.

Se plantea cuáles serían las consecuencias tributarias

de la fusión en relación con los grupos fiscales

existentes.

A este respecto, la DGT señala que el artículo 74.3 de la

LIS trata de mantener la neutralidad en la aplicación de

las reglas relativas al régimen de consolidación fiscal en

aquellos supuestos en que la entidad dominante de un

grupo fiscal se convierte en dependiente de otro, o bien

se produce una absorción de la entidad dominante

acogida al régimen especial de neutralidad. Se pretende

evitar que la adquisición de grupos fiscales por parte de

otros desencadene los efectos de la extinción de un

grupo fiscal cuando realmente éste se ha integrado en

otro grupo.

La DGT señala que este artículo debe resultar de

aplicación igualmente a un supuesto en el que la

operación de reestructuración se produce entre dos

entidades que no tienen la residencia fiscal en España

sino en el extranjero, cuando de ellas dependen dos

grupos fiscales situados en este territorio. Por tanto,

con ocasión de la absorción de la entidad X por parte de

Y e integrándose el grupo fiscal de X en Y, se

producirán, respecto al primero, los efectos previstos

en el artículo 74.3 analizado.


Reserva de capitalización en grupos fiscales

En relación con la aplicación de la reserva de

capitalización en grupos fiscales, la DGT señala que ésta

se referirá al grupo fiscal. A efectos de determinar el

incremento de los fondos propios, habrá que atender a

los fondos propios de las entidades que integran el

grupo. Dicho cómputo se efectúa teniendo en cuenta la

suma de los fondos propios de las sociedades que

forman el grupo, sin realizar eliminaciones ni

incorporaciones.

El importe del incremento de los fondos propios debe

mantenerse por un plazo de 5 años desde el cierre del

período impositivo al que corresponda la reducción,

salvo que existan pérdidas contables. Este requisito de

mantenimiento se refiere al importe del incremento de

los fondos propios y no a cada una de las partidas de los

fondos propios que se hayan visto incrementadas. Por

tanto, señala la DGT, la disposición de cualquiera de los

conceptos que forman parte de los fondos propios en la

fecha de cierre del ejercicio no supondría el

incumplimiento del requisito de mantenimiento siempre

y cuando el importe del incremento se mantenga en

términos globales.

La reducción no podrá superar el importe del 10% de la

base imponible positiva del grupo fiscal. Por otro lado,

no se podría aplicar la reducción si la base imponible del

grupo fiscal fuese negativa, independientemente de que

la base imponible de la sociedad que genera el

incremento de los fondos fuese positiva. Por el

contrario, si podría aplicarse la reducción en caso

contrario.

En caso de que la base imponible del grupo fuese

insuficiente, las cantidades pendientes se podrán aplicar


en los períodos impositivos que finalicen en los dos años

inmediatamente posteriores al cierre del período en que

se haya generado el derecho a la reducción. Además, la

dotación de la reserva indisponible podrá realizarse por

cualquiera de las entidades del grupo.

Por último, en caso de pérdida del régimen de

consolidación, extinción del grupo fiscal o cuando

alguna de las entidades dejen de pertenecer al grupo,

las cantidades pendientes de aplicar de la reducción

serán asumidas por las entidades en la proporción en

que hayan sido generadas. No obstante, es preciso

indicar que el mantenimiento de los fondos propios debe

cumplirse respecto de la entidad que los generó, con

independencia de que deje de pertenecer al grupo fiscal.

En cuanto a la reserva indisponible, el requisito de

mantenimiento debe mantenerse siempre en el seno del

grupo.


Reversión antiguo artículo 12.3. Disposición

Transitoria 16º. Disolución de entidad dentro

del grupo fiscal

La consultante es una sucursal en España (S) de una

sociedad no residente (NR). S tiene participaciones en

dos sociedades españolas, X1 y X2, integrando todas

estas un grupo que consolida fiscalmente en el que NR

es la sociedad dominante.

El ejercicio social de las entidades consultantes

comprende desde el 1 de abril hasta el 31 de marzo. La

entidad X1 quedó excluida del grupo fiscal en el

ejercicio 2011-2012 debido a la situación de

desequilibrio patrimonial en que se encontraba. Su

exclusión provocó la incorporación de la eliminación

relativa al ajuste negativo derivado del deterioro fiscal

de S en X1, practicado según el artículo 12.3 del TRLIS.

En el período 2011-2012, S, tributando en el régimen

individual, realizó un ajuste negativo por el deterioro de

su participación en X1. En 2012-2013, X1 se reintegró

en el grupo fiscal, por lo que el ajuste practicado en

dicho periodo fue eliminado en el consolidado.

Se espera que X1 obtenga beneficios en los próximos

ejercicios y se plantea disolver S.

A este respecto, la DGT considera, en virtud de la

Disposición Transitoria 16 de la LIS y el artículo 62.1.a)

de la LIS, que en el seno de un grupo fiscal revierte en

primer lugar la diferencia entre el valor de los fondos

propios al cierre y al inicio del ejercicio que se

corresponda con pérdidas por deterioro que hayan

resultado fiscalmente deducibles.

Asimismo, en relación con la Disposición Transitoria

16.7 de la LIS, la DGT señala que las bases imponibles

generadas por la reversión de dichos deterioro solo

podrán compensarse sin limitación con las bases

imponibles negativas generadas en el período en que se

produjo el deterioro fiscalmente deducible, siempre que

dichas pérdidas por deterioro hubieran representado al

menos el 90% de los gastos deducibles de dicho periodo.

En el caso que nos ocupa, parte de las pérdidas por

deterioro fueron deducibles en la base imponible del

grupo en el período 2010-2011 y la otra parte en 2011-

2012. Sin embargo, tan solo en el ejercicio 2011-2012

el grupo tiene acreditadas bases imponibles negativas.

Por tanto, la reversión del ajuste negativo se podrá

compensar con las bases imponibles negativas del

grupo generadas en 2011-2012 sin límite alguno.

En caso de que la sucursal S se disolviese, el grupo

fiscal no se extingue, pues la entidad dominante (NR) no

pierde su carácter, y S formará parte del grupo fiscal

hasta el momento de su disolución.

Además, en sede de S se generaría una renta negativa

con ocasión de su disolución y en relación a sus

participaciones en X1 y X2 (por la diferencia entre el

valor de mercado de los elementos transmitidos y su

valor fiscal). A estos efectos no resulta de aplicación la

limitación prevista en el artículo 11.10 de la LIS, al

tratarse de una disolución.

No obstante, por una interpretación razonable y

sistemática de la norma (considerando el artículo 62.2

de la LIS), dichas rentas negativas deberán minorarse

en el importe de las bases imponibles negativas

generadas dentro del grupo fiscal por las sociedades X1

y X2 que hayan sido compensadas en el mismo.

La DGT considera que con la disolución S sale del grupo

fiscal, y conforme al artículo 74.1.b) de la LIS, asumirá

el derecho a la compensación de las bases imponibles

negativas del grupo pendientes de compensar, en la

proporción en que hubiere contribuido a su formación.

A estos efectos, dentro de las bases imponibles

negativas que asumirá S, debe estar incluida la base


imponible negativa generada por S en el período

impositivo de disolución. Dichas bases imponibles

negativas no podrán ser compensadas porque S habrá

sido disuelta, sin que el grupo fiscal pueda proceder a

compensar las mismas.


Concepto de entidad patrimonial a efectos

del artículo 5.2 LIS de una entidad en fase

inicial de un proyecto de promoción

inmobiliaria

La entidad Y es titular de unos inmuebles y unos

terrenos, que pretende destinar a la construcción de un

hotel para su explotación. La Compañía ha incurrido en

gastos de diversa índole y está ultimando la obtención

de la licencia de obras mayores. Se plantea la

transmisión de un porcentaje de participación

minoritario en Y como forma de financiación del

proyecto, derivando una ganancia de dicha venta.

Pretende aplicar la exención del artículo 21 a dicha

ganancia. ¿Calificaría la entidad Y como entidad

patrimonial a efectos del artículo 5.2 LIS?.

Para que se entienda iniciada una actividad económica

es necesaria la ordenación por cuenta propia de los

medios de producción y de recursos humanos, o de uno

de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción

o distribución de bienes o servicios.

Aun cuando no se había iniciado materialmente la obra

de promoción parece que la entidad ya había incurrido

en gastos de relacionados con esa actividad.

Entiende la DGT que se ha iniciado la necesaria

ordenación de medios de producción y de recursos

humanos para realizar la actividad, por lo que Y no tiene

la consideración de entidad patrimonial a efectos del IS.

Además, se señala que no se tiene previsto la

paralización de la actividad de promoción.


Naturaleza jurídica análoga entre entidad

alemana con forma de GmbH & Co KG y ERAR

española. Exención por distribución de

dividendos por parte de filial española a su

sociedad matriz europea o a su

correspondiente EP en la UE, de conformidad

con el art. 14.1.h) TRLIRNR

La entidad consultante (Y) es una sociedad de los Países

Bajos integrada en un grupo multinacional, que cuenta

con una filial operativa en España (X). X está participada

al 100% por una entidad alemana (F) con forma de

GmbH & Co KG. La entidad F tiene como socio

comanditario al 100% a la entidad Y. Por su parte, el

socio colectivo de F es una GmbH alemana, sociedad de

responsabilidad limitada.

Las sociedades GmbH & Co presentan las siguientes

características (i) su capital no está dividido en

acciones; (ii) tienen personalidad jurídica propia; (iii)

pueden ser titulares de derechos y obligaciones y llevar

a cabo actividad en su propio nombre (iv) cuentan con

dos tipos de socios: comanditario y colectivo (v)

tributan en régimen de transparencia fiscal.

Por tanto, desde una perspectiva fiscal, Y es quien

tributa en el IS alemán como entidad no residente con

EP en Alemania.

Se está valorando realizar un reparto de dividendos por

parte de la entidad española X al EP de Y, y una

posterior transformación de la forma jurídica de F

(pasando de ser una “GmbH & Co KG” a una “GmbH”).

Ante esto, se plantean las siguientes cuestiones: i) Si

existe analogía entre la naturaleza jurídica de una GmbH

& Co KG alemana y una ERAR (entidad en régimen de

atribución de rentas) española; ii) si la distribución del

dividendo por parte de X al EP de Y está exenta de

conformidad con lo dispuesto en el art.14.1.h)

TRLIRNR; iii) qué implicación fiscal en España tendría la

transformación jurídica de la GmbH & Co KG en una

GmbH.

Respecto a la primera cuestión, la DGT concluye que

para que una entidad constituida en el extranjero pueda

ser considerada como ERAR, ha de tener una naturaleza

jurídica idéntica o análoga a la misma. Uno de los


elementos esenciales al respecto será que la entidad no

sea contribuyente por sí misma del impuesto

correspondiente sobre las rentas, sino que lo sean sus

socios o participes. Dado que una GmbH & Co KG

cumple con este y otros requisitos de una ERAR, se

puede concluir que tiene una naturaleza jurídica

idéntica o análoga con una ERAR española.

En relación con la segunda cuestión, la DGT determina

que, siempre que el dividendo se pague por la filial

española a su matriz residente en la UE o a su EP

situado en la UE- lo que en este caso se correspondería

con el reparto de dividendo realizado por X al EP de Y

situado en Alemania-, la exención será aplicable.

Asimismo, deberá comprobarse que el EP en cuestión

este sujeto y no exento en Alemania, que la distribución

del dividendo no responda a la liquidación de la filial

española y que tanto la filial como la matriz revistan

formas recogidas en el anexo de la Directiva

2011/96/UE de 30 de junio de 2011.

Hace mención la DGT a la necesidad de analizar la

cláusula según la cual la exención no aplicaría cuando la

mayoría de los derechos de voto de la matriz los

ostenten, directa o indirectamente, personas que no

residan en la UE o en Estados del EEE con los que exista

intercambio de información en materia tributaria. En

dicho caso, se debería valorar si la constitución y

operativa responde a motivos económicos válidos y

razones empresariales sustantivas para que la exención

resultara aplicable.

En cuanto a la tercera cuestión, y partiendo de

que en la consulta se indicaba que desde la

perspectiva legal alemana la transformación

jurídica de la entidad no implicaba transmisión de

activo alguno, por aplicación del principio de

continuidad, la DGT concluye que, de

conformidad con el art. 13 del Modelo de

Convenio de la OCDE, en el que se basa el

Convenio Hispano Alemán, el art.13.3. TRLIRNR,

y el art. 33.1 LIRPF, dado que no se ha producido

alteración alguna en la composición del

patrimonio de los partícipes, tampoco se

producirá ganancia patrimonial en España.

Consulta V5067-16, de 22 de

noviembre. Se plantean diversas

cuestiones en relación con el cálculo del

70% de los ingresos necesarios para

saber si estamos ante una entidad

“holding” a efectos de la aplicación del

art. 21 LIS

La entidad X participa directamente en X1. X1 participa

en el capital de A, que a su vez participa íntegramente

en A1. X1 y A podrían tener la consideración de

sociedad holding a efectos de lo dispuesto en el art. 21

LIS.

La entidad X prevé la distribución dividendos

procedentes de los beneficios obtenidos de sus filiales.

Se plantean las siguientes cuestiones en relación a la

aplicación del artículo 21 de la LIS sobre dichos

rendimientos, cuyas conclusiones son las que siguen:

► El porcentaje del 70% necesario para saber si

estamos ante una entidad “holding” a efectos del

art. 21 LIS se calcula sobre los ingresos que

resulten del resultado consolidado que se derivan

de la cuenta de PyG consolidada, cuando la entidad

X sea dominante de un grupo del artículo 42 del

C.com y formule cuentas anuales consolidadas.

► Los resultados contables a tener en cuenta serán

los que resulten de aplicación de las NOFCAC.

► A la hora de determinar la condición de entidad

holding, deberán tenerse en cuenta los ingresos

obtenidos por la entidad participada en el ejercicio

cuyos beneficios son objeto de distribución.


Diversas cuestiones en relación a la

transmisión de una compañía cuyo activo

está formado en más de un 50% por

inmuebles situados en el territorio español en

el marco del CDI hispano suizo

Se plantean las siguientes cuestiones en relación con la

interpretación del artículo 13 del CDI hispano suizo en el

marco de una transmisión por una compañía suiza de su

participación en una compañía minera española.


Este CDI determina la ausencia de potestad de

gravamen en transmisiones de participaciones en

entidades en las que su activo está formado en más de

un 50% por inmuebles. No obstante, se establece una

cláusula de escape cuando “la sociedad utilice el bien

inmueble en su propia actividad industrial”.

Se plantea la cuestión de si los yacimientos mineros

están amparados por la excepción.

La DGT concluye que el propio yacimiento, con sus

minas subterráneas, así como los recursos minerales

que se encuentran en las mismas constituyen los

componentes esenciales para el desarrollo de la

actividad de extracción y explotación minera. Por

consiguiente, deben entenderse comprendidos en la

exclusión del art. 13.3.b) del CDI.


Operación de canje. Cambio de tipo de

acciones

La entidad consultante (X) participaba en las sociedades

no residentes A (8,9%) y B (33,3%). A su vez, B ostenta

8,5% del capital social de A. En 2015 la entidad A

procedió a unificar y re-denominar todas sus acciones

clase A y clase B a una sola clase con el mismo valor

nominal y los mismos derechos políticos y económicos.

La entidad X mantuvo su participación en el capital

social de A pero vio reducido su porcentaje global de

derechos y económicos. En el 2016, la entidad X

transmitió su participación en la Sociedad A, tanto la

poseída directa como indirectamente a través de B.

Como consecuencia, X y B han obtenido una ganancia

que, en el caso de B, podría ser distribuida a X en forma

de dividendo.

Se consultan diversas cuestiones sobre la tributación,

en su caso, del canje de valores derivado de la

unificación del tipo de acciones y la posible aplicación

de la exención prevista en el artículo 21 de la LIS en la

posterior transmisión de las acciones/distribución de

dividendos. A continuación se detallan las principales

conclusiones de la DGT:

► El cambio de acciones tipo B por acciones

ordinarias no es considerada como una operación

de canje de valores (artículo 76.5 LIS) porque no se

produce ninguna alteración patrimonial en la

medida en que se mantienen (i) el porcentaje de

participación y (ii) los mismos derechos políticos y

económicos.

► En relación con la aplicación del apartado 21.1.a de

la LIS a efectos tanto de la transmisión de las

acciones como de los dividendo distribuidos por X

con posterioridad, se señala que se cumple el

requisito de tenencia mínima de un año ya que X y

B mantienen el mismo porcentaje de participación

en el capital social de A antes y después del canje.


Disminución de BINs en el cálculo de la

diferencia de fusión

La entidad consultante ha completado un proceso de

reorganización en el ejercicio 2015 por el cual procedió

a absorber determinadas sociedades adquiridas en

2010, generándose una diferencia de fusión.

En el momento de la reestructuración varias de las

sociedades absorbidas tenían bases imponibles

negativas que derivaban de la aplicación del régimen de

libertad de amortización vigente en los ejercicios 2009,

2010 y 2011.

La entidad consultante interesa conocer si la diferencia

fiscalmente deducible a la que hace referencia la DT 27º

de la LIS únicamente debe minorarse por el importe de

las bases imponibles negativas que se correspondan con

diferencias permanentes.

La DGT indica que la finalidad que persigue la norma al

tener que disminuir la diferencia de fusión en la cuantía

de las BINs responde a evitar un doble aprovechamiento

de las pérdidas generadas en la sociedad transmitente

que se produciría, por una parte, a través de la

deducibilidad fiscal de la diferencia de fusión

consecuencia de tales pérdidas, en la medida de que las

pérdidas contables minoran los fondos propios de la

entidad transmitente, y por otra parte, a través del

aprovechamiento de las BINs relativas a esas pérdidas.

Dado que, en este caso, las bases imponibles negativas

no dieron lugar a una depreciación de la participación

de la consultante en las sociedades absorbidas, no se

produciría un doble aprovechamiento de las mismas.

En efecto, el mecanismo de la libertad de amortización

no altera en ningún caso el importe de la diferencia de


fusión que pudiera corresponder de acuerdo con la

DT27 de la LIS.

Por tanto, la DGT concluye que, teniendo en cuenta el

espíritu y finalidad de la norma, aquellas bases

imponibles negativas que inequívocamente se

correspondan con la libertad de amortización aplicada

por las entidades absorbidas y que esté pendiente de

revertir en el momento de producirse la operación de

fusión, no minorará el importe de la diferencia de

fusión.

V. BEPS

Versión actualizada de las Guías para la

Implementación de las Declaraciones Anuales

Informativas País por País

El día 5 de diciembre 2016 la OCDE publicó una

versión actualizada de sus Guías para la

Implementación de las Declaraciones Anuales

Informativas País por País (“CbCR”).

Esta actualización contiene una aclaración

acerca de cómo el adoptar un enfoque flexible

sobre las notificaciones de CbCR se encuentra en

línea con los estándares mínimos establecidos en

la Acción 13 de BEPS.

De este modo, se prevé que un país que requiera

presentar notificaciones pueda retrasar la fecha

de la notificación o adoptar un enfoque más

comprensivo sin penalizaciones.

La OCDE emite una versión actualizada del

informe final de la Acción 4 del plan BEPS

“Limiting Base Erosion Involving Interest

Deductions and Other Financial Payments”

El 22 de diciembre de 2016 la OCDE emitió una

versión actualizada de la Acción 4 del plan BEPS.

Dicha actualización contiene 3 partes:

► Limitación de la erosión de la base imponible

derivada de la deducción de intereses y otros

gastos financieros.

► Directrices para calcular el EBIDTA a nivel de grupo.

► Aproximaciones BEPS para abordar los potenciales

riesgos que plantea el sector bancario y

asegurador.

La OCDE publica un Borrador de la Acción 6

del plan BEPS en relación con la aplicación de

los Convenios de Doble Imposición a los

fondos de inversión no colectivos (“non-CIV”)

El borrador incluye tres ejemplos sobre la

legitimación de los “non-CIV” cuando se aplica la

cláusula “Principal Purposes Test” (PPT).

El borrador a discutir destaca la importancia de

analizar estos ejemplos antes de que las

recomendaciones de la Acción 6 sean incluidas

en el Instrumento Multilateral (“MLI”).

Con la finalización del MLI, se espera que un

número importante de convenios sean

modificados incorporando un nivel mínimo de

protección contra el “treaty shopping” o elusión

impositiva, incluyendo la opción de establecer la

regla PPT. Dada la naturaleza subjetiva de esta

regla, se prevé la inclusión de ejemplos en el

Modelo de Comentario de la OCDE para su

aplicación en el contexto de los “non-CIV”.

VI. Convenios

España–Estonia: En virtud de la cláusula de

nación más favorecida, a partir de 1 de enero de

2016, resultan aplicables las siguientes

modificaciones al Convenio para evitar la Doble

Imposición Internacional entre Estonia y España:

► La duración del periodo tras el cual una obra o un

proyecto de construcción se entiende constitutiva

de establecimiento permanente (“EP”) se extiende

a 12 meses (en lugar de nueve) y la definición de EP

deja de incluir a los proyectos de montaje.

► Los pagos de intereses están exentos de retención.

► Los pagos de cánones están exentos de retención;

los pagos por el uso o la concesión de uso de

equipos industriales, comerciales o científicos no

constituyen cánones.


España–Marruecos: El pasado 4 de agosto de

2016 entró en vigor la interpretación conjunta

entre el gobierno de España y el de Marruecos

respecto del Convenio para evitar la Doble

Imposición en materia de Impuestos sobre la

Renta y sobre el Patrimonio entre dichos

estados. Ambos gobiernos han acordado lo

siguiente:

► Se define el término “estudios técnicos o

económicos” como cualquier análisis o

investigación concreta de naturaleza técnica o

económica, en la que una de las partes se

compromete a utilizar sus conocimientos propios,

habilidades y experiencia para llevar a cabo por sí

misma el análisis o la investigación sin transferir

dichos conocimientos a la otra parte de manera que

esta última no pueda utilizarlos por su propia

cuenta.

► Se determina que los pagos efectuados por un

residente de un Estado Contratante a favor de un

EP situado en el mismo Estado, respecto de los

servicios prestados por éste no están sujetos a

retención en origen cuando dichos pagos son

atribuibles a ese establecimiento de acuerdo al

artículo 7 del Convenio.

► Se subraya la importancia de la emisión de

certificados de residencia para aplicar los

beneficios del Convenio.

VII. Otros temas de interés

Brasil publica una Instrucción Normativa

sobre procedimientos amistosos o de mutuo

acuerdo en virtud de los convenios de doble

imposición

El pasado 10 de noviembre Brasil adoptó, por

medio de la Instrucción Normativa 1669/16, el

estándar mínimo establecido en la Acción 14 de

BEPS para la resolución de controversias

relacionadas con los convenios para evitar la

doble imposición.

Esta norma prohíbe a los contribuyentes utilizar

los procedimientos amistosos cuando un asunto

se resuelva por medio de un proceso judicial o

administrativo, aunque los convenios suscritos

con Brasil establezcan que el procedimiento

amistoso estará disponible independientemente

de los recursos previstos por las leyes

nacionales.

Puede consultar las últimas alertas fiscales y legales en

nuestro Centro de Estudios EY

http://www.ey.com/gl/en/services/tax/international-tax/alert--brazil-publishes-normative-instruction-on-mutual-agreement-procedures-under-tax-treaties




http://www.ey.com/ES/es/Home/centro-de-estudios-EY-alertas-fiscales

http://www.estudiosey.es/


ABREVIATURAS

AEAT Agencia Estatal de Administración Tributaria

AN Audiencia Nacional

BEPS Base Erosion and Profit Shifting

BIN Base imponible negativa

BOICAC Boletín Oficial del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas

CbCR Country-by-Country Reporting

CDI o Convenio Convenio para evitar la Doble Imposición

CE Constitución Europea

DGT Dirección General de Tributos

DGRN Dirección General de los Registros y del Notariado

EEE Espacio Económico Europeo

EP Establecimiento Permanente

ICAC Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas

IRPF Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

IS Impuesto sobre Sociedades

ISyD Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

LGT Ley General Tributaria

LIS Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades

LISyD Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

LIVA Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido

MC Modelo de Convenio

OCDE Organización para la Cooperación y Desarrollo Económicos

RIS Reglamento del Impuesto sobre Sociedades

SOCIMI Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario

TEAC Tribunal Económico-Administrativo Central

TGUE Tribunal General de la Unión Europea

TFF Tasa sobre las Transacciones Financieras

TFUE Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea

TJUE Tribunal de Justicia de la Unión Europea

TRLIS Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades

TS Tribunal Supremo

UE Unión Europea


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