XII Jornadas Nacionales de Derecho Tributario 201

APLICACIN DE LOS PRINCIPIOS DE LA POTESTAD SANCIONADORA

CONTENIDOS EN LA LEY 27444 - LEY DEL PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO

GENERAL EN EL MBITO TRIBUTARIO

Mario A. Madau Martnez*

I. INTRODUCCIN

Durante aos la doctrina ha discutido (y sigue discutiendo hasta la fe-cha) acerca de la aplicacin de los principios del derecho penal, al dere-cho administrativo sancionador.1 En el Per no hemos sido ajenos a esta polmica, la cual parte de la discusin en torno a la naturaleza del * Abogado por la Pontificia Universidad Catlica del Per. Con Maestra en Ase-

sora Fiscal en la Universidad de Navarra. Egresado de la Maestra en Derecho de la empresa en la Pontificia Universidad Catlica del Per. Con estudios de Postgrado en Tributacin en la Universidad de Salamanca. Profesor en el Diplo-mado de Derecho de la Empresa de Pontificia Universidad Catlica del Per y en la Maestra de Tributacin y Poltica Fiscal de la Universidad de Lima.

1 Tal como seala Villegas: La regulacin jurdica de todo lo atinente a la infrac-cin y a la sancin tributaria corresponde al derecho penal tributario (). Algu-nos tericos sostienen que el derecho penal tributario es simplemente un captulo del derecho tributario. Otra tendencia doctrinal (posicin penalista) sostiene, al contrario, que el derecho penal tributario es parte integrante del derecho penal comn. () La conclusin lgica que puede extraerse de las teoras penalistas es que el Cdigo Penal es de obligatoria vigencia para todo lo relativo a la infraccin tributaria y su sancin, a menos que una norma expresa derogue su aplicacin. Una tercera posicin en la materia estima que el derecho penal tributario se halla en el campo del derecho penal contravencional, y no en el del derecho penal co-mn. () la rama que regula la punibilidad de las infracciones al orden de la ac-tividad administrativa tendiente al logro del bienestar social, constituye el derecho penal contravencional (al cual se lo denomina tambin derecho penal administra-tivo). Las consecuencias en las relaciones con el Cdigo Penal son las siguientes: se puede utilizar las frmulas del Cdigo Penal siempre y cuando exista congruen-cia con la esencia de la contravencin fiscal. VILLEGAS, Hctor B. Curso de Fi-nanzas, Derecho Financiero y Tributario. Tomo nico. 7ma. Edicin, ampliada y actualizada. Ediciones Depalma. Buenos Aires: 2001. Pgs. 373-374.

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ilcito administrativo, vale decir, a si el ilcito administrativo comparte la misma naturaleza que los ilcitos penales, existiendo slo diferencias de nivel o grado de intensidad, que deparan las sanciones ms graves para los ilcitos penales y las menos graves para los ilcitos administra-tivos; o, si existen diferencias ms profundas que terminan por darle a los ilcitos administrativos una naturaleza diferente, fundada segn al-gunos autores, en la inexistencia de un bien jurdico protegido en el caso de los ilcitos administrativos.2

Al respecto, consideramos que la doctrina mayoritaria en el Per y en el extranjero, se ha inclinado por la primera de las corrientes, es decir, a sostener la identidad sustancial entre los ilcitos administrativos y los ilcitos penales.3

2 De acuerdo con Villegas: La naturaleza jurdica de la infraccin tributaria ha

sido motivo de discusin doctrinal, y de all la falta de acuerdo sobre la ubicacin cientfica del derecho penal tributario, que hemos contemplado en el punto prece-dente. () Una posicin sostiene que la infraccin tributaria no se diferencia on-tolgicamente del delito penal comn, por lo que existe identidad sustancial entre ambos. Sostienen esta posicin Sinz de Bujanda (Hacienda..., t. 2, p. 209), Al-bert Hensel (Diritto..., p. 300), Dino Jarach (El ilcito..., en Derecho Fiscal, t. 18, p. 709) y otros destacados tributaristas. Entre los penalistas puede ubicarse en esta posicin a aquellos que no admiten diferencias esenciales entre delito y con-travencin, tales como Soler, Jimnez de Asa y Aftalin. b) La posicin antag-nica estima que la infraccin tributaria se distingue ontolgicamente del delito pe-nal comn, dado que sostiene que por un lado tal diferencia sustancial existe entre delito y contravencin, y por otro, que la infraccin tributaria es contravencional, y no delictual. Se hallan en esta posicin Andreozzi, Bielsa, Lubarry, Goldschmidt, Alvarez Gendn, etc., y los penalistas que aceptan diferencias sustanciales entre delito y contravencin, como Nez y Manzini. Por nuestra parte, hemos susten-tado la segunda posicin, sosteniendo que no hay diferencias slo cuantitativas, sino cualitativas o esenciales entre delitos y contravenciones (Villegas, Derecho..., pgs. 62 y ss.). VILLEGAS, Hctor B. Ob. Cit., Pg. 377.

3 En Espaa, Snchez Huete nos cuenta que: No existen intereses administrativos, contingentes y propios de la Administracin, existen bienes jurdicos prefijados por el legislador en base al principio de legalidad.

Ms adelante seala: La generalidad de la doctrina aboga por la inexistencia de una diferenciacin cualitativa entre tales ilcitos, pues ambos protegen bienes jur-dicos y su sancin posee la misma funcin de prevencin y motivacin. Lo anterior abocar a la vigencia de unos principios comunes y a la posibilidad de proteger el mismo bien jurdico con la tcnica penal o la sancionadora. Afirmada la identi-dad sustancial, la diferenciacin bascular bien en base a criterios formales -rga-nos y procedimiento aplicables-, bien sobre criterios cuantitativos. SNCHEZ

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Inclusive, el Modelo de Cdigo Tributario del Centro Interamericano de Administraciones Tributarias emitido el 2006, va en lnea con lo sea-lado, al recomendar la aplicacin supletoria de los principios generales del derecho en materia punitiva. Segn el comentario del mencionado artculo slo se descartara la aplicacin de los principios incompatibles con el derecho tributario.4

En efecto, esta identidad sustancial, sin embargo, no implica un trasva-se indiscriminado, no justificado, o sin matices, de los principios del de-recho penal al derecho administrativo sancionador. La jurisprudencia y la doctrina espaola,5 de gran influencia en la doctrina nacional, han

HUETE, Miguel ngel. Las Infracciones en la nueva LGT. Perspectiva Punitiva y Garantista. Marcial Pons. Madrid: 2007. Pgs. 30-31 y 33. En el Per sostienen la identidad ontolgica varios autores. Entre ellos Pereira Chumbe seala: No resultan admisibles aquellas posturas que tratan de encontrar diferencias cualita-tivas, sustanciales o frmulas eclticas entre las sanciones administrativas y las de naturaleza penal. PEREIRA CHUMBE, Roberto. La Potestad Sancionadora de la Administracin y el Procedimiento Administrativo Sancionador en la Ley 27444. Ara editores Julio 2001. Pg. 286. Al respecto, con postura similar, pueden revi-sarse tambin, entre otros, los trabajos de: Csar Gamba, Marco Chvez, Carlos Santos Loyola, Roberto Cores y Percy Bardales citados en la presente ponencia.

4 Artculo 143. Principios y normas aplicables 1. Las disposiciones de este Ttulo se aplican a todos los ilcitos tributarios, salvo

disposicin legal expresa en contrario.

2. A falta de normas tributarias expresas se aplicarn supletoriamente los princi-pios generales del derecho en materia punitiva.

En los comentarios a dicho artculo se puede apreciar:

El apartado 1 tiene por objeto solucionar la duda que podra plantearse acerca de cules son los textos aplicables a las infracciones no previstas en el Cdigo. En tal sentido se declara, en principio, la aplicacin de ste, salvo disposicin legal expresa en contrario.

El apartado 2 dispone la aplicacin supletoria de los principios generales del de-recho en materia punitiva, norma que debe entenderse en el sentido de que el intrprete deber apreciar la adaptacin de esa solucin a la naturaleza y fines del derecho tributario. En consecuencia, frente a un vaco u oscuridad de la ley tributaria penal no es simplemente aplicable el Cdigo Penal, sino solamente cuando ste ofrezca una solucin compatible con las caractersticas del derecho tributario, especialmente en cuanto a sus fines.

5 Al respecto, Csar Garca Novoa, seala: As pues, el orden sancionador en ma-teria tributaria ser, antes que nada, un orden sancionador administrativo. Al mismo, como ha sealado el TC espaol, en su conocida sentencia 18/1981, de 8

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puesto de manifiesto, que el legislador tiene la potestad de optar o de establecer ciertas diferencias o matices en la aplicacin de los menciona-dos principios al mbito administrativo sancionador, claro est, siem-pre que estas diferencias o matices se encuentren con una justificacin razonable.6

Esta corriente doctrinaria es la que habra prevalecido en el nimo del legislador peruano al momento de aprobar la Ley 27444 - Ley del Pro-cedimiento Administrativo General.

En el mbito tributario, sin embargo, pese a que en el ao 2007, se opt por modificar la redaccin del artculo 171 del Cdigo Tributario, a fin de mencionar en forma expresa, los principios que seran de apli-cacin en el mbito de las infracciones y sanciones tributarias, la pol-mica no ha quedado zanjada.7

A travs de la presente ponencia intentaremos poner de relieve aque-llos temas que por aplicacin de los principios del derecho penal en el mbito sancionador tributario generan polmica; as como proponer al-gunas ideas, en aras de buscar una solucin integradora.