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CURSO DE FINANZAS PARA NO

FINANCIEROS

Estados Financieros

Edicin: Enero 2010

: Quedan reservados todos los derechos. (Ley de Propiedad Intelectual del 17 de noviembre de 1987 y Reales Decretos). Documentacin elaborada por la EOI. Prohibida la reproduccin total o parcial sin autorizacin escrita de la EOI.

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1. INTRODUCCIN .................................................................................................. 4 1.1 La Contabilidad Financiera ........................................................................... 4 1.2 Los Estados Financieros ............................................................................... 5 1.3 Clases de Contabilidad ................................................................................. 7

2. BALANCE DE SITUACIN ..................................................................................... 9 2.1 Introduccin al Balance ................................................................................ 9 2.2 Origen y Destino de Fondos ......................................................................... 9 2.3 Financiacin .............................................................................................. 12 2.4 Inversin .................................................................................................. 13 2.5 Fondo de Maniobra .................................................................................... 15

3. CUENTA DE RESULTADOS ................................................................................. 16 3.1 Introduccin a la Cuenta de Resultados ...................................................... 16 3.2 Criterios de reconocimiento de de Ingresos y Gastos ................................... 16 3.3 Resultados de Explotacin .......................................................................... 18 3.4 Resultados Financieros ............................................................................... 20 3.5 Resultados Ordinarios ................................................................................ 20 3.6 Resultados Extraordinarios ......................................................................... 21 3.7 Definiciones del Beneficio ........................................................................... 21

4. RESTO DE ESTADOS FINANCIEROS.................................................................... 26 4.1 Normas comunes a los Estados Financieros ................................................. 26 4.2 Estado de Cambios en el Patrimonio Neto ................................................... 26 4.3 Estado de Flujos de Efectivo ....................................................................... 27 4.4 La Memoria ............................................................................................... 28

5. EL MTODO CONTABLE ..................................................................................... 31 5.1 La Cuenta ................................................................................................. 31 5.2 Cuentas de Situacin (Cuentas Patrimoniales) ............................................. 34 5.3 Cuentas de Gestin ................................................................................... 38 5.4 Cuentas de Ingresos y Gastos imputados al Patrimonio Neto ........................ 39

6. EL PROCESO CONTABLE .................................................................................... 41 6.1 Los Libros de Contabilidad: el Diario y el Mayor ........................................... 41 6.2 Proceso Contable ....................................................................................... 44 6.3 El Proceso de Regularizacin en detalle ....................................................... 46 6.4 Determinacin del Resultado del Ejercicio y Cierre Contable ......................... 48 6.5 La Aplicacin del Resultado ........................................................................ 49

7. EL PLAN GENERAL DE CONTABILIDAD ............................................................... 52 7.1 Introduccin al Plan General de Contabilidad ............................................... 52 7.2 Primera Parte: Marco conceptual ................................................................ 53 7.3 Segunda Parte: Normas de Registro y Valoracin ........................................ 53 7.4 Tercera Parte: Cuentas Anuales .................................................................. 54 7.5 Cuarta Parte: Cuadro de Cuentas ............................................................... 55 7.5 Quinta Parte: Definiciones y Relaciones Contables ....................................... 56

8. LOS PRINCIPIOS CONTABLES ............................................................................ 57 8.1 Introduccin a los Principios Contables ....................................................... 57 8.2 Principio de Empresa en Funcionamiento .................................................... 58 8.3 Principio del Devengo ................................................................................ 58

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8.4 Principio de Uniformidad ............................................................................ 60 8.5 Principio de Prudencia ................................................................................ 60 8.6 Principio de No Compensacin .................................................................... 61 8.7 Principio de Importancia Relativa ................................................................ 61 8.8 Conflicto entre Principios Contables ............................................................ 62

ANEXO. MARCO CONCEPTUAL DE LA CONTABILIDAD ............................................. 63 Marco Conceptual del PGC 2008 ....................................................................... 63

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1. INTRODUCCIN

1.1 LA CONTABILIDAD FINANCIERA

Las empresas son aquellas organizaciones destinadas a la produccin de bienes o prestacin de servicios para el mercado con el objetivo de alcanzar un determinado fin econmico. La Contabilidad Financiera es responsable de observar y medir los hechos econmicos acontecidos en la empresa.

De una manera ms formal, la Contabilidad Financiera es un sistema de inscripcin de registros que condensa los hechos empresariales. Las funciones de este sistema son identificar, recoger, sistematizar, valorar y resumir los acontecimientos de la empresa susceptibles de ser expresadas en trminos econmicos.

La Contabilidad Financiera trata de observar y medir los hechos econmicos de la empresa, y de elaborar una informacin estructurada sobre los mismos de cara a conseguir sus dos objetivos fundamentales:

1. Mostrar la imagen fiel del patrimonio, de situacin financiera, y de los resultados.

2. Proporcionar informacin a la Contabilidad de Gestin, encargada de apoyar la toma de decisiones empresariales y de alimentar los procesos de planificacin y control internos.

La empresa cuenta con un conjunto de bienes econmicos, derechos y obligaciones orientados hacia la consecucin del fin social. Estos bienes econmicos, derechos y obligaciones de la empresa tienen naturaleza heterognea. Es preciso, por tanto, realizar una homogenizacin de la unidad de medida utilizada de cara a ofrecer una informacin sinttica y homognea. La homogenizacin permite que todas las empresas ofrezcan una valoracin igual, o al menos similar, de los bienes, derechos y obligaciones asociados a su sistema productivo.

Esta homogenizacin se realiza valorando monetariamente los distintos bienes, derechos y obligaciones de la empresa.

Las valoraciones contables deben realizarse de acuerdo con unos criterios comunes de valoracin. El proceso contable cuenta con un sistema de medicin basado en principios contables, criterios de reconocimiento y normas de valoracin que proporcionan un conjunto de reglas que homogenizan y que reducen al mximo el posible papel discrecional que pueden jugar los sujetos participantes en ese proceso de valoracin contable.

El mtodo contable, mediante la aplicacin sistemtica y regular de sus principios, criterios y normas, nos va a reflejar la realidad patrimonial y financiera al comenzar cada ejercicio econmico para a continuacin recoger todas las variaciones que se vayan produciendo en el citado patrimonio: compras, ventas, pagos, cobros, formacin de costes, etc. Al finalizar el periodo, la informacin se ordenar para calcular la

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rentabilidad (beneficio o prdida) conseguida en el ejercicio y conocer por tanto si el patrimonio neto ha aumentado o disminuido su valor.

1.2 LOS ESTADOS FINANCIEROS

La informacin que se obtiene a travs del proceso contable se resume en los denominados estados financieros o cuentas anuales:

1. El balance de situacin.

2. La cuenta de prdidas y ganancias.

3. El estado de cambios en el patrimonio neto.

4. Estado de flujos de efectivo.

5. La memoria.

Estos documentos que constituyen los estados financieros forman una unidad y deben ser redactados con claridad para mostrar la imagen fiel del patrimonio, de los resultados econmicos, y de la situacin financiera de la empresa de conformidad con el Cdigo de Comercio, con la Ley de Sociedades Annimas, y con el Plan General de Contabilidad.

Que los estados financieros estn redactados con claridad quiere decir que deben ser comprensibles y tiles para los usuarios de los mismos al tomar sus decisiones econmicas. La informacin contenida en los cinco estados financieros constituye la base para formular el anlisis financiero fundamental de una empresa, tan importante para la toma de decisiones por los distintos agentes econmicos.

Formalmente la claridad de redaccin de los estados financieros se suele concretar en los siguientes puntos:

La informacin debe ser relevante, es decir, es til para la toma de decisiones econmicas ya que muestra la situacin de la empresa y en concreto muestra los riesgos a los que se enfrenta la empresa. Los estados financieros deben contener la informacin verdaderamente significativa para los usuarios de los mismos.

La informacin tambin debe ser fiable, es decir, se puede confiar en ella ya que est libre errores y sesgos. Derivada de esta fiabilidad la informacin ser tambin por tanto integra, es decir es completa y no omite ninguna informacin significativa.

Adems la informacin debe ser comparable. La informacin debe ser consistente y uniforme en el tiempo y entre las distintas empresas. La comparabilidad entre empresas o de una misma empresa en el tiempo est garantizada por la homogenizacin que trata de forma similar las transacciones o sucesos que se producen de forma parecida.

Por ltimo la informacin debe ser clara, dentro de la complejidad del mundo econmico, la informacin debe ser fcil de entender por los usuarios para permitir a los mimos formarse un juicio razonable de cara a su toma de decisiones.

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Aunque se ver ms en detalle en los siguientes captulos del curso, se puede anticipar el contenido de cada uno de estos estados financieros.

El balance situacin refleja la situacin patrimonial y financiera de la empresa, es decir, muestra una valoracin en un momento del tiempo de los bienes (incluyendo la liquidez), sus derechos, sus deudas y obligaciones, as como su patrimonio neto.

El balance de situacin es por tanto una sntesis referida al cierre del ejercicio de las cuentas patrimoniales y financieras.

El patrimonio neto es un concepto utilizado mucho en la contabilidad. Se entiende por patrimonio neto de una empresa al capital aportado por los socios de la empresa y las reservas acumuladas hasta la fecha. El patrimonio neto contable de los socios de la empresa tambin puede definirse como la parte residual de los activos de la empresa (bienes y derechos) una vez deducidos todos sus pasivos con terceros (deudas y obligaciones).

La cuenta de prdidas y ganancias refleja la situacin econmica de la empresa, es decir, muestra los beneficios o prdidas generados por la empresa. El beneficio o la prdida son la diferencia positiva o negativa entre los ingresos y los gastos de un periodo concreto. La estructura de la cuenta de prdidas y ganancias distingue los resultados de explotacin, los financieros, los extraordinarios y el beneficio total antes y despus de impuestos.

El estado de cambios en el patrimonio neto se compone a su vez de dos cuadros. El primero muestra los ingresos y gastos reconocidos en el ejercicio pero directamente imputables al patrimonio neto, es decir, ingresos y gastos reconocidos pero que no se reflejan en la cuenta de prdidas y ganancias. El segundo cuadro, conocido como estado total de cambios en el patrimonio neto, muestra los movimientos producidos en los dos ltimos ejercicios contables en cada uno de los elementos que componen el patrimonio neto de la empresa.

El estado de flujos de efectivo detalla los flujos de efectivo generados en las actividades de explotacin durante un ejercicio, y tambin todos los movimientos de caja asociados a las actividades de financiacin e inversin, mostrando al final el aumento o disminucin neto de efectivo producido en el ejercicio.

El estado de flujos de efectivo no es obligatorio para las empresas que por su tamao puedan formular estados financieros abreviados.

La memoria es un documento escrito que acompaa al resto de cuadros y que completa, ampla y comenta la informacin numrica contenida en el resto de estados financieros.

Patrimonio neto contable =

Bienes + Derechos Deudas - Obligaciones

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La formulacin de las cuentas anuales deber ser realizada por el empresario o los administradores de la sociedad en el plazo mximo de tres meses, a contar desde el cierre del ejercicio. En su formulacin los estados financieros debern estar perfectamente identificados; detallndose de forma clara en cada uno de dichos documentos su denominacin, la empresa a que corresponden, y el ejercicio a que se refieren.

La aprobacin final de las cuentas anuales la realizar la Junta General de Accionistas en un plazo mximo de seis meses a contar desde el cierre del ejercicio.

Los estados financieros o cuentas anuales son pblicos. Las empresas estn obligadas a presentar anualmente sus cuentas aprobadas en el Registro Mercantil. Cualquier agente que se relacione con la empresa y est interesado en conocer ms sobre ella puede, por tanto, acceder a sus estados financieros.

Hay dos modelos de cuentas anuales, el sistema normal y el sistema abreviado:

Los modelos normales de cuentas anuales son de aplicacin a las sociedades annimas y a las sociedades de responsabilidad limitada, as como cualquier otro tipo de sociedades en comandita, etc. de conformidad con el Cdigo de Comercio.

Las sociedades medianas y pequeas y los empresarios individuales formularn sus cuentas anuales aplicando los modelos abreviados de las cuentas anuales. Los modelos abreviados de cuentas anuales son una versin reducida y simplificada de los mismos y no incluyen el estado de flujo de efectivo.

En cualquier momento del ejercicio la sociedad podr formular unos estados financieros intermedios que se presentarn con la forma y los criterios establecidos para las cuentas anuales.

Los estados financieros intermedios deben formularse sin que tengan reflejo alguno en contabilidad, por lo cual, en su caso, se anularn las anotaciones contables eventualmente efectuadas para la realizacin de dichos estados financieros intermedios (amortizaciones, correcciones valorativas, valoracin de prdidas en divisas, etc.).

1.3 CLASES DE CONTABILIDAD

Como ya se ha anticipado, la Contabilidad Financiera, tambin llamada Externa, Financiera o General, tiene como objetivo principal la presentacin de la situacin patrimonial de la empresa y el clculo del resultado del ejercicio. La contabilidad financiera constituye un lenguaje comn, comprensible en la comunidad empresarial y los estados financieros que produce trascienden el mbito de la empresa, puesto que es obligatorio presentarlos de forma oficial.

La Contabilidad de Gestin, tambin llamada Analtica, de Costes o Interna, tiene como objetivo el clculo de los costes y mrgenes de los distintos productos, servicios y lneas de actividad, la valoracin de los inventarios de producto terminado y en curso de fabricacin, y la determinacin de la rentabilidad de las distintas unidades

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organizativas o reas de actividad. La Contabilidad de Gestin tiene un mbito exclusivamente interno, no trasciende al exterior de la empresa.

La Contabilidad de Gestin centra su estudio en las actividades internas de la empresa con el objetivo de analizar el mecanismo de gnesis de los resultados. Estudia la transformacin de los factores o recursos econmicos de la empresa en los productos y servicios elaborados y enajenados por la compaa, de cara a poder explicar el proceso de generacin de los resultados econmicos de la empresa.

Si unimos la informacin contable sobre la situacin patrimonial, financiera y de los resultados, a la informacin analtica suministrada por la Contabilidad de Gestin referente al proceso de generacin de los resultados empresariales, tenemos toda la informacin necesaria que permitir a la direccin de la empresa el segundo objetivo de la Contabilidad Financiera: el apoyo a la toma de decisiones empresariales y al establecimiento de los procesos internos de planificacin y control.

La Contabilidad Financiera y la Contabilidad de Gestin no son, por tanto, dos sistemas alternativos, sino complementarios, y la utilizacin conjunta de ambas permite realizar los anlisis econmico-financieros precisos para ayudar en la toma de decisiones y alimentar los procesos internos de planificacin y control.

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2. BALANCE DE SITUACIN

2.1 INTRODUCCIN AL BALANCE

El balance de situacin de la empresa es la expresin de su patrimonio. Es una descripcin esttica de las inversiones y los recursos de la empresa referida a un momento dado, el cierre del ejercicio. Por ello se suele afirmar que un balance es una fotografa patrimonial de la empresa.

El balance de situacin como expresin patrimonial de la empresa refleja todo lo que la empresa tiene, todo lo que debe, y tambin su patrimonio neto.

Todo lo que la empresa tiene es aquello a lo que ha destinado los fondos o recursos de los que dispone, es decir, sus bienes y derechos.

Todo aquello que la empresa debe es el origen de esos fondos o recursos, es decir, sus deudas y obligaciones con terceros.

El patrimonio neto lo constituyen el capital aportado por los socios de la empresa y las reservas acumuladas. Tambin se define como la parte residual de los activos de la empresa una vez deducidos todos sus pasivos por obligaciones con terceros.

2.2 ORIGEN Y DESTINO DE FONDOS

Para poder reflejar los bienes y derechos, las deudas y obligaciones, y el patrimonio neto, el balance de la empresa se compone de dos columnas:

La columna del Activo (columna de la izquierda), en la que se recogen los destinos de los fondos (bienes y derechos). Es decir, en la izquierda del balance de una empresa tenemos la inversin que la empresa ha realizado, la utilizacin, uso o destino de los fondos.

La columna del Pasivo y Patrimonio Neto (columna de la derecha), en la que se recogen los orgenes de los fondos (deudas, obligaciones y patrimonio neto). Es decir, en la derecha del balance de una empresa tenemos la financiacin que la empresa ha obtenido, el origen o fuente de los fondos utilizados.

Pasivo = Financiacin (deudas, obligaciones y patrimonio neto) = Origen de fondos

Activo = Inversin (bienes y derechos) = Uso de fondos

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Activo Pasivo

y Patrimonio Neto

Destino de los fondos (Lo que la empresa tiene)

Bienes

y derechos

Origen de los fondos (Lo que la empresa debe)

Deudas, obligaciones

y patrimonio neto

Supongamos que se quiere montar una empresa de transporte y para ello se requiere comprar un camin (un bien) que cuesta 100.000. Se decide financiar el camin pidiendo un crdito a un banco (una deuda). Cul sera el balance de esta empresa?

El crdito del banco es una deuda por lo que ir en el Pasivo (es el origen de los fondos que entran en la empresa), mientras que el camin es un bien material por lo que ir en el Activo (es el destino que se le ha dado a los fondos que han entrado en la empresa).

Activo Pasivo y Patrimonio Neto

Camin 100.000 Crditos 100.000

En este balance se cumple el principio bsico de la contabilidad de la partida doble: el Activo siempre tiene que ser igual al Pasivo. Para toda empresa siempre el Activo tiene que coincidir con el Pasivo, los orgenes de fondos con los destinos de los mismos.

En nuestro ejemplo, la empresa dispone de unos recursos (deuda = origen, pasivo) que utiliza (bien = destino, activo) y necesariamente origen y destino de los recursos deben coincidir.

En realidad la compra de este camin debera haberse realizado en dos pasos, en el primero la empresa recibe el dinero prestado del banco, y en el segundo paso utiliza ese dinero para adquirir el camin. El balance de la empresa tras el primer paso hubiese sido:

Activo Pasivo y Patrimonio Neto

Caja (bancos) 100.000 Crditos 100.000

Posteriormente el dinero en caja, se hubiese destinado a la adquisicin del camin por lo que la partida de balance caja hubiese sido cambiada por la del camin, y tendramos el balance final propuesto anteriormente:

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Activo Pasivo y Patrimonio Neto

Camin 100.000 Crditos 100.000

Veamos el ejemplo anterior pero en esta ocasin la empresa financia la compra del camin con recursos propios (capital), en vez pedir prestado el dinero al banco. En un primer momento la empresa recibira el importe de sus accionistas:

Activo Pasivo y Patrimonio Neto

Caja (bancos) 100.000 Capital 100.000

Posteriormente utilizara el dinero recibido para la compra del camin. Su balance final sera por tanto:

Activo Pasivo y Patrimonio Neto

Camin 100.000 Capital 100.000

Si la empresa comprase un segundo camin dejndoselo a deber al proveedor el balance final resultante sera en este caso:

Activo Pasivo y Patrimonio Neto

Camin 200.000 Capital 100.000

Proveedor 100.000

Comparando los ejemplos anteriores se puede ver como en ambos el Pasivo del balance recoge el origen de los fondos de la empresa, sean orgenes propios (capital) u orgenes ajenos (crditos) y el Activo del balance muestra el destino de esos fondos.

En resumen, la empresa necesita una financiacin para poder acometer las inversiones necesarias para poder realizar su proceso productivo.

Cuadro resumen de la financiacin y la inversin empresarial:

Activo = Inversin

(Bienes y derechos)

Pasivo = Financiacin

(Deudas, obligaciones y patrimonio neto)

Uso / destino de los fondos

Fuente / origen de los

fondos

Tanto la financiacin que la empresa necesita, como las inversiones que debe acometer para poder realizar su proceso productivo, pueden ser de distintos tipos. Tendremos, por tanto, diversos tipos de financiacin que se agruparn en distintos

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tipos de pasivo, y distintos tipos de inversin que se reflejarn en distintos tipos de activo.

2.3 FINANCIACIN

Los tipos de financiacin que la empresa puede tener son (tipos de pasivo):

Financiacin propia

El patrimonio neto o financiacin propia tambin llamado recursos propios, incluye todas aquellas financiaciones aportadas por los socios de la empresa y tambin los distintos conceptos que constituyen las reservas o autofinanciacin. En concreto los fondos propios se suelen dividir en:

El capital desembolsado por los accionistas,

Los distintos tipos de reservas que la empresa haya constituido (las reservas son beneficios retenidos),

Los resultados del ejercicio.

El patrimonio neto se ha definido como la parte residual de los activos de la empresa una vez deducidos todos sus pasivos por obligaciones con terceros. Al ser resultado de una diferencia, el patrimonio neto puede presentar uno de los siguientes resultados:

El patrimonio neto es positivo, es decir, el total de los elementos que componen el activo es superior al de los del pasivo con terceros. Esta es la situacin normal en una empresa.

El patrimonio neto es negativo, o lo que es igual, el conjunto de los elementos del activo es inferior al de los del pasivo con terceros. En esta situacin se puede decri que la empresa est en quibra tcnica, ya que sus activos seran insuficientes para cubrir las obligaciones con terceros.

El patrimonio neto es nulo, es decir, el conjunto de los elementos del activo es igual al de los del pasivo.

Si durante dos periodos consecutivos no se ampliado o reducido capital ni se han repartido dividendos, la comparacin del patrimonio neto obtenido en un ejercicio con el alcanzado en el inmediatamente anterior nos sealar si la empresa ha obtenido beneficios o prdidas.

Los movimientos en las diferentes partidas que componen los fondos propios son importantes de entender y analizar por lo que existe un estado financiero que est focalizado en dar luz a estas variaciones producidas en el ejercicio. Este estado es conocido como estado de cambios en el patrimonio neto.

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Financiacin ajena

La financiacin ajena a largo plazo o permanente, tambin llamado exigible a largo plazo, incluye todas aquellas financiaciones ajenas o de terceros con un vencimiento superior a 12 meses:

Los crditos y deuda bancaria a largo plazo (con vencimiento superior al ao).

Instrumentos de financiacin emitidos por la empresa como bonos.

La financiacin ajena a corto plazo o pasivo corriente, tambin llamada pasivo circulante de la empresa o exigible a corto plazo, incluye toda financiacin ajena o de terceros con un vencimiento inferior a los 12 meses. Tambin incluye la parte de financiacin a largo plazo que tiene un vencimiento a corto plazo. Las partidas de financiacin ajena a corto plazo ms comunes son:

Las cuentas a pagar a proveedores.

Los crditos y deudas bancarias a corto plazo (con vencimiento inferior al ao).

Instrumentos de financiacin emitidos por la empresa como pagars.

La parte que vence a corto plazo de las deudas a largo plazo.

Las deudas con la Hacienda Pblica.

Las deudas con empleados.

Los anticipos recibidos de clientes.

Los ajustes por periodificacin de ingresos.

Etc.

2.4 INVERSIN

Los tipos de inversin que la empresa puede realizar son (tipos de activo):

El activo no corriente de la empresa, tambin llamado activo fijo, y que incluye todos los elementos del patrimonio de la empresa destinados a servir de forma duradera en la actividad de la misma.

El inmovilizado material, compuesto por los bienes inmuebles, la maquinaria, los elementos de transporte, etc.

El inmovilizado intangible o inmaterial, compuesto por los derechos de propiedad intelectual (como patentes y marcas), los fondos de comercio, etc.

El inmovilizado financiero, compuesto por las inversiones financieras permanentes realizadas por la empresa.

Aquellos activos no corrientes que sean amortizables, es decir, que la contabilidad genere un flujo contable de gasto por su uso o desgaste, incorporarn junto al valor del activo y, ajustando a la baja su valor, su correspondiente amortizacin acumulada.

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El activo corriente de la empresa, tambin llamado activo circulante, y que incluye todos los elementos del patrimonio que la empresa espera vender, consumir o realizar durante su ciclo de explotacin (ciclo que con carcter general no exceder de un ao).

Las existencias, incluye las materias primas, los productos semiterminados o los productos finales en almacn.

Las cuentas a cobrar a clientes, tambin llamado realizable.

Otros deudores: empleados, Hacienda Pblica, etc.

Los anticipos a proveedores.

Los ajustes por periodificacin de gastos.

La tesorera, que tambin se suele llamar disponible y que se suele subdividir en:

- El dinero en la caja de la empresa

- El dinero en cuentas bancarias

- Las inversiones financieras temporales

Cuadro resumen de los tipos de financiacin y de inversin empresarial:

Inmovilizado

+ Inmovilizado Bruto - Fondo de Amortizacin = Inmovilizado Neto

Existencias Clientes (realizable)

Tesorera

Recursos Propios Capital Reservas Resultados, (BDI)

Exigible a largo plazo

Pasivo corriente

(exigible a corto plazo)

Existencias

Realizable + Disponible

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2.5 FONDO DE MANIOBRA

El fondo de maniobra, tambin conocido como capital corriente o capital circulante, expresa la parte del activo corriente que est financiada con recursos permanentes. El fondo de maniobra se calcula por diferencia entre el activo corriente y el pasivo corriente. Tambin puede calcularse restando el activo fijo a los recursos permanentes (recursos propios ms el exigible a largo).

El fondo de maniobra tiene gran importancia al analizar un balance de situacin de la empresa ya que es un indicador en valor absoluto de su nivel de liquidez. El pasivo corriente representa la deuda con vencimiento a corto plazo, y el activo corriente engloba las inversiones a corto plazo con capacidad para hacer frente a esa deuda.

Aunque existen excepciones, en general las empresas tendrn una situacin de liquidez buena cuando su fondo de maniobra sea positivo, cuando los activos corrientes sean superiores a los pasivos corrientes.

ACTIVO PASIVO y PN

ACTIVO CORRIENTE PASIVO

CORRIENTE

EXIGIBLE A LARGO PLAZO

ACTIVO NO CORRIENTE

RECURSOS PROPIOS

Por el contrario, y aunque tambin existan excepciones, en general se dir que una empresa tiene una mala situacin de liquidez cuando el fondo de maniobra es negativo, cuando sus obligaciones en el corto plazo son mayores que sus activos corrientes. En este caso, si la empresa no es capaz de poner remedio a esta situacin de inestabilidad financiera las tensiones por falta de liquidez pueden ser muy continuas y elevadas llevando a la empresa a lo que se conoce por suspensin de pagos tcnica (la empresa no posee recursos para atender las obligaciones vencidas).

ACTIVO PASIVO y PN

ACTIVO CORRIENTE PASIVO CORRIENTE

ACTIVO NO CORRIENTE

EXIGIBLE A LARGO PLAZO

RECURSOS PROPIOS

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3. CUENTA DE RESULTADOS

3.1 INTRODUCCIN A LA CUENTA DE RESULTADOS

La cuenta de resultados o cuenta de prdidas y ganancias trata de mostrar el resultado econmico del ejercicio de una empresa, recogiendo los ingresos y gastos que corresponden al perodo concreto, y determinando por diferencia el beneficio o prdida conseguido por la empresa en ese perodo.

La cuenta de resultados trata de mostrar la realidad de la empresa como unidad econmica, es decir, la calidad o rentabilidad de su negocio mediante la medicin de su capacidad para generar beneficios.

La estructura de la cuenta de prdidas y ganancias distingue entre los resultados de explotacin, los resultados financieros, los resultados extraordinarios y el beneficio antes y despus de impuestos:

Resultados de explotacin.

Resultados financieros.

Resultados extraordinarios.

Beneficio (o prdida) antes de impuestos.

Beneficio (o prdida) despus de impuestos, tambin llamado beneficio neto del ejercicio.

Antes de pasar a detallar los diferentes tipos de ingresos y gastos se va a revisar los criterios de reconocimiento de los mismos.

3.2 CRITERIOS DE RECONOCIMIENTO DE DE INGRESOS Y GASTOS

Los criterios para reconocer ingresos y gastos en la cuenta de prdidas y ganancias de un ejercicio son los siguientes:

Se considerar ingresos del ejercicio los incrementos del patrimonio neto que tengan su origen en entradas o aumentos de valor de los activos o disminuciones de los pasivos (siempre que no correspondan a aportaciones de los socios).

Por el contrario, se considerar gastos del ejercicio los decrementos del patrimonio neto que tengan su origen en salidas o disminuciones de activos o en reconocimiento o aumento de valor de los pasivos (siempre que no tengan su origen en distribuciones a los socios).

Existir una correlacin de ingresos y gastos, es decir, el resultado del ejercicio estar constituido por los ingresos de dicho ejercicio menos los gastos del mismo realizados para la obtencin de aquellos.

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Como se ver ms adelante, el principio del devengo determina que los hechos econmicos deben registrarse cuando nazcan los derechos u obligaciones que los mismos originen, y que los gastos o ingresos que generen deben imputarse a ese ejercicio econmico independientemente de la fecha que tengan los cobros o pagos asociados.

Muchos ingresos y gastos pueden afectar a ms de un periodo o ejercicio. La periodificacin de ingresos y gastos mediante la utilizacin de las cuentas de balance de ingresos y gastos periodificados o diferidos va a permitir llevar aplicar el principio de devengo y llevar una correcta correlacin de los ingresos y gastos del periodo.

Un cobro anticipado no se considera ingreso del periodo en que se produce. No afecta a la cuenta de resultados del periodo, y por tanto, no influye en la situacin econmica de la empresa. S que influira en la situacin financiera y en la situacin patrimonial.

Un pago anticipado no se considera gasto del periodo en que se produce. No afecta a la cuenta de resultados del periodo, y por tanto, no influye en la situacin econmica de la empresa. Anlogamente a los ejemplos anteriores, s que influira en la situacin financiera y en la patrimonial.

Aunque no se produzca la correlacin antes descrita, tambin sern considerados como ingresos o gastos extraordinarios del periodo los beneficios y quebrantos no relacionados claramente con la actividad normal de la empresa.

Ejemplos

Los consumos de electricidad o agua realizados durante el ejercicio en la sede central de la empresa se consideran gasto del periodo.

Las entregas de productos o las prestaciones de servicios realizadas a clientes durante el ejercicio se consideran ingresos del periodo.

Una empresa contrata un seguro de incendios anual el 1 de octubre. La empresa debe reconocer un cuarto del importe este periodo y los otros tres cuartos quedarn reconocidos en el activo del balance como un gasto anticipado del prximo ejercicio.

Una empresa de transporte escolar tiene que someter cada tres aos a todos sus autobuses a una importante revisin que se estima costar 120.000. La aplicacin del criterio de correlacin de ingresos y gastos supone que estos gastos no deban ser contabilizados todos en el ejercicio que se realiza la reparacin, sino que se deben registrar en los ejercicios que en los que estos gastos ayudan a la obtencin de ingresos. En este sentido habra que contabilizar 40.000 como gasto en cada uno de los tres ejercicios en los que los autobuses estn contribuyendo a la generacin de ingresos (constituyendo simultneamente el correspondiente fondo de provisin en el pasivo del balance).

Un cliente paga por anticipado un servicio que se le prestar en el siguiente ejercicio. El cobro por anticipado del cliente se considera un pasivo con ese cliente y no es un ingreso del ejercicio, en la medida que todava no se le ha prestado ningn servicio. El cobro por anticipado no afecta al resultado de este ejercicio. En

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el siguiente ejercicio el pasivo se convertir en ingreso si finalmente se presta el servicio al cliente.

3.3 RESULTADOS DE EXPLOTACIN

El resultado de explotacin surge a consecuencia de las actividades productivas de la empresa. Las operaciones de explotacin o trfico de una empresa son las compras o aprovisionamientos, y las ventas de productos o servicios asociadas a la actividad productiva principal de la empresa.

Por el contrario, las operaciones no asociadas a la explotacin o al trfico, son las operaciones empresariales que no forman parte de la actividad productiva habitual, por ejemplo comprar o vender un inmueble o solicitar un prstamo a un banco.

El clculo del resultado de explotacin se obtendr por diferencia entre los ingresos por ventas (netas de devoluciones y descuentos) y los gastos de explotacin, normalmente divididos entre coste de ventas y resto de gastos de explotacin.

Siendo el "Coste de las Ventas" (CV).

El coste de ventas o coste de las mercancas vendidas, es consecuencia de la aplicacin del criterio de reconocimiento de ingresos y gastos correlacionados. Segn este criterio la cuenta de resultados de un ejercicio enfrenta los ingresos producidos en el ejercicio con los gastos necesarios para producir esos ingresos.

Segn lo anterior, para obtener el coste de ventas de un periodo (los gastos asociados a los ingresos de ese periodo) tendremos que ajustar las compras del periodo con las variaciones que se produzcan en los inventarios.

(1) No toda compra del periodo se considera gasto ya que en lugar de utilizar esas compras para venderlas, se ha podido utilizar para aumentar las existencias:

AUMENTO DE EXISTENCIAS, cuando Ei (existencia inicial) sea menor que Ef (existencia final). Ei < Ef.

CV = COMPRAS +/- VARIACIN DE EXISTENCIAS

+ VENTAS (ajustadas por devoluciones y descuentos) - COSTE DE VENTAS - OTROS GASTOS DE EXPLOTACIN ________________________ = RESULTADO DE EXPLOTACIN

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(2) Es tambin posible que las compras hayan sido bajas durante el ejercicio y que para una parte de las ventas realizadas se hayan utilizado existencias acumuladas de otros ejercicios, reducindose por tanto los niveles de inventarios.

REDUCCIN DE EXISTENCIAS, cuando Ei (existencia inicial) sea mayor que Ef (existencia final). Ei > Ef.

Las partidas que estn incluidas en otros gastos de explotacin suelen ser las siguientes:

OTROS GASTOS DE EXPLOTACIN SERVICIOS EXTERIORES

ARRENDAMIENTOS REPARACIN Y CONSERVACIN SERVICIOS PROFES. INDEPENDIENTES TRANSPORTES PRIMAS DE SEGUROS

SUMINISTROS OTROS SERVICIOS

TRIBUTOS GASTOS DE PERSONAL

SUELDOS Y SALARIOS INDEMNIZACIONES

SEGURIDAD SOCIAL A CARGO DE LA EMPRESA OTROS GASTOS SOCIALES

OTROS GASTOS DE GESTIN DOTACIONES PARA AMORTIZACIONES DOTACIONES A LAS PROVISIONES ETC.

Las compras deben ser ajustadas a la baja, hay que minorar el valor

del coste de ventas del periodo.

Las compras deben ser ajustadas al alza, hay que aumentar el valor del

coste de ventas del periodo.

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3.4 RESULTADOS FINANCIEROS

El resultado financiero es el que se obtiene por diferencia entre los ingresos financieros y los gastos financieros correspondientes al periodo analizado.

Ingresos financieros

Son los originados por las inversiones financieras efectuadas por la empresa, bien procedan de inmovilizado financiero o de las inversiones financieras temporales.

Gastos financieros

Corresponde a las operaciones de financiacin de las operaciones comerciales y tambin de las operaciones financieras necesarias para mantener o ampliar la estructura de activo, de acuerdo a los objetivos establecidos por la empresa.

Beneficios y prdidas en Inversiones Financieras Temporales

Beneficios o prdidas obtenidos por la enajenacin de inversiones financieras temporales, acciones u otros valores de anloga naturaleza. El beneficio o la prdida se obtienen por diferencia entre el valor de enajenacin y el valor de adquisicin.

En definitiva, tenemos que:

El signo, positivo o negativo, depender de que sean mayores o menores los ingresos que los gastos.

3.5 RESULTADOS ORDINARIOS

Se conoce por resultado de las actividades ordinarias a la suma del resultado de explotacin ms los resultados financieros.

RESULTADOS FINANCIEROS =

INGRESOS FINANCIEROS GASTOS FINANCIEROS

+/- Beneficios o Prdidas en Inversiones Financieras Temporales

RESULTADOS ORDINARIOS =

RESULTADOS DE EXPLOTACIN + RESULTADOS FINANCIEROS

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3.6 RESULTADOS EXTRAORDINARIOS

Los resultados extraordinarios son los que se obtiene a partir de las operaciones no relacionadas con la propia actividad ordinaria de la empresa.

Figuran en dicho resultado extraordinario:

Los beneficios y prdidas obtenidos por la enajenacin de inmovilizados materiales, inmateriales o financieros.

Los ingresos extraordinarios o gastos extraordinarios. stos se caracterizan por obtenerse fuera de las actividades ordinarias, y por qu no se espera que ocurran con frecuencia.

Sern gastos extraordinarios (o atpicos), los gastos no peridicos originados por operaciones no habituales de la empresa, tal y como los gastos por inundaciones, incendios u otro tipo de siniestros, multas tributarias y penales, etc.

Sern ingresos extraordinarios (o atpicos), la recuperacin de un saldo de cliente que en su da se consider como incobrable y contabilizado como prdida, etc.

3.7 DEFINICIONES DEL BENEFICIO

Las definiciones de beneficio ms utilizadas son beneficio neto y beneficio operativo.

Beneficio neto o beneficio despus de impuestos

El beneficio neto o beneficio despus de impuestos es conocido como el ltimo rengln de la cuenta de prdidas y ganancias y se define como ingresos totales menos gastos totales. Considera tanto las actividades ordinarias como las extraordinarias, los ingresos y gastos financieros, y los impuestos sobre beneficio.

El beneficio neto o beneficio despus de impuestos tambin es conocido por sus nombres en ingls EAT (Earnings After Tax), Net Earnings y Net Profit.

RESULTADOS EXTRAORDINARIOS =

+ INGRESOS EXTRAORDINARIOS

+ BENEFICIOS EXTRAORDINARIOS

- GASTOS EXTRAORDINARIOS

- PRDIDAS EXTRAORDINARIAS

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Beneficio de explotacin o beneficio operativo

Es el resultado considerando slo las operaciones ordinarias, es decir, excluye por tanto los ingresos y gastos financieros, las actividades extraordinarias, y los efectos impositivos. En ocasiones tambin se le denomina margen operativo en lugar de beneficio operativo.

El beneficio o margen de explotacin u operativo tambin es conocido por su nombre en ingls Operating Profit o Operating Margin.

En la prctica al generar los estados financieros, las compaas incluyen con frecuencia otras definiciones intermedias del beneficio, y los propios analistas del mercado tambin utilizan otras definiciones que estiman oportunas en cada caso. A continuacin se muestran las definiciones de beneficio ms utilizadas.

Beneficio de bruto explotacin y beneficio neto de explotacin

Como se ha comentado el beneficio de explotacin es el resultado considerando slo las operaciones ordinarias (excluyendo los ingresos y gastos financieros, las actividades extraordinarias, y los efectos impositivos).

Debido a su distinta naturaleza, es comn separar los gastos operativos entre los gastos corrientes operativos y el coste de ventas. Dependiendo de si incluimos uno de ellos o los dos tenemos dos definiciones diferentes de beneficio de explotacin:

Beneficio bruto de explotacin: ventas netas menos coste de ventas

Beneficio neto de explotacin: ventas netas menos coste de ventas y gastos corrientes operativos.

Beneficio antes de intereses e impuestos (BAII o BAIT)

El beneficio antes de intereses e impuestos es una medida del beneficio que mide el resultado de la actividad econmica de la empresa sin tener en cuenta los resultados de la gestin financiera. Considera las actividades ordinarias y las extraordinarias, excluyendo las actividades financieras y los impuestos.

Se define como el beneficio neto de explotacin ms los ingresos extraordinarios y menos los gastos extraordinarios. Tambin es conocido por su nombre en ingls EBIT (Earnings Before Interest and Tax).

Beneficio antes de impuestos (BAI)

El beneficio antes de impuestos se obtiene mediante la suma del resultado de las actividades ordinarias (resultado de explotacin y resultado financiero) y los resultados extraordinarios.

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El beneficio antes de impuestos tambin es conocido como beneficio bruto del ejercicio, es decir, el beneficio antes de deducir los impuestos que gravan el beneficio del ejercicio. Tambin es conocido por su nombre en ingls EBT (Earnings Before Tax).

Beneficio despus de impuestos (BDI)

El beneficio despus de impuestos es el que hemos llamado al principio beneficio neto del ejercicio, y se obtiene:

1. Cuando el resultado bruto del ejercicio, refleja beneficio, es decir es positivo, mediante:

2. Cuando el resultado bruto del ejercicio, refleja prdida, es decir es negativo, mediante:

(El cambio de signo del impuesto en el clculo del beneficio neto cuando hay prdidas es consecuencia del crdito fiscal generado a favor de la empresa por el hecho de declarar prdida y de acuerdo con el sistema de compensacin de prdidas que la Ley del Impuesto de Sociedades contempla).

El resultado neto del ejercicio, cuando es positivo, indica que hay beneficio neto, y por lo tanto, se incrementa los fondos propios o patrimonio neto de la empresa. De la misma manera que cuando el resultado neto expresa prdida, sta minora en igual cantidad los recursos propios o patrimonio neto.

Earnings before Interest, Tax, Depreciation and Amortization (EBITDA)

El EBITDA es una medida reciente del beneficio que no tiene traduccin al espaol y que est siendo muy utilizada en aquellos sectores empresariales en los que debido a sus especiales caractersticas se tardan muchos ejercicios en tener una BAII positivo (es ms fcil tener un EBITDA positivo que un BAII).

Se define como el beneficio neto pero excluyendo:

Tax: impuestos

Interest: ingresos y gastos financieros

Depretiation: dotaciones a las amortizaciones de activos fijos

Beneficio antes de impuestos - Impuesto sobre el beneficio

Prdida antes de impuestos + Impuesto sobre el beneficio

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Amortization: amortizaciones totales o parciales de ciertos activos como los fondos de comercio

Las compaas y sectores que ms tienden a usar el EBITDA tiene alguna o algunas de las estas caractersticas:

Fuerte endeudamiento y elevados gastos financieros.

Elevadas inversiones en activos fijos que producen importantes gastos operativos por las dotaciones anuales a las amortizaciones correspondientes.

Altos fondos de comercio generados normalmente por la compra de otras compaas competidoras o por la compra de negocios complementarios a su negocio principal.

Son muchos los sectores y las compaas usando la medida proporcionada por el EBITDA, pero quiz el exponente mximo son las empresas de telecomunicaciones y los negocios relacionados con las nuevas tecnologas e internet.

Beneficio pro forma

El beneficio pro forma es una especie de beneficio operativo al que tambin se le llama beneficio bsico o habitual, y que se define como los ingresos totales menos los gastos totales, excluyendo de estos ltimos, todos aquellos que la empresa considera podran distorsionar la percepcin de un inversor sobre cul es el verdadero beneficio impulsado por el/los negocio/s principal/es de la empresa.

Es una definicin muy vaga e indeterminada en la medida que cada empresa puede decidir qu gastos excluye y adems puede cambiar de criterio de un ao para otro.

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RESUMEN SOBRE MEDIDAS DEL BENEFICIO

VENTAS BRUTAS

menos: - devoluciones

- rebajas/descuentos/bonificaciones

= VENTAS NETAS

menos: - coste de las ventas

= BENEFICIO BRUTO DE EXPLOTACIN / OPERATIVO

menos (gastos corrientes operativos):

- gastos de venta (o comerciales)

- gastos de administracin

- amortizaciones

- provisiones

- etc.

= BENEFICIO NETO DE EXPLOTACIN / OPERATIVO

ms: + ingresos extraordinarios

menos: - gastos extraordinarios

= BENEFICIOS ANTES DE INTERESES E IMPUESTOS (BAII)

ms + ingresos financieros

menos: - gastos financieros

= BENEFICIO ANTES DE IMPUESTOS (BAI)

menos: - impuesto de sociedades

= BENEFICIO DESPUS DE IMPUESTOS (BDI)

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4. RESTO DE ESTADOS FINANCIEROS

4.1 NORMAS COMUNES A LOS ESTADOS FINANCIEROS

En la elaboracin del balance, la cuenta de prdidas y ganancias, el estado de cambios en el patrimonio neto y el estado de flujos de efectivo se tendr en cuenta lo siguiente:

Para cada partida debe figurar las cifras correspondientes al ejercicio que se est presentando y tambin las correspondientes al ejercicio inmediatamente anterior. Es decir, en los estados financieros siempre debe aparecer una comparacin referida al ejercicio corriente y al precedente.

No podrn modificarse los criterios de contabilizacin de un ejercicio a otro ni la estructura de los estados financieros, salvo en casos excepcionales que se indicarn y justificarn en la memoria.

4.2 ESTADO DE CAMBIOS EN EL PATRIMONIO NETO

El estado de cambios en el patrimonio neto se compone a su vez de dos cuadros:

Estado de ingresos y gastos reconocidos

Se trata de un cuadro que pretende dar visibilidad a los ingresos y gastos reconocidos en el ejercicio pero directamente imputables al patrimonio neto, es decir, ingresos y gastos reconocidos pero que no se reflejan en la cuenta de prdidas y ganancias. Su estructura es la siguiente:

Resultado del ejercicio de la cuenta de prdidas y ganancias

Ingresos y gastos que deban imputarse directamente al patrimonio neto. Se admiten de cinco tipos:

- Valoracin de ciertos activos y pasivos

- Coberturas

- Subvenciones, donaciones y legados

- Prdidas y ganancias actuariales

- Determinados efectos impositivos

Transferencias realizadas a la cuenta de prdidas y ganancias. Algunos ingresos y gastos imputados directamente contra patrimonio neto en ocasiones deben ser contabilizados finalmente en la cuenta de prdidas y ganancias. En esta partida de transferencia se detallarn los ingresos y gastos reconocidos que finalmente deben ser reflejados en la cuenta de resultados.

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Estado total de cambios en el patrimonio neto

El segundo cuadro muestra los movimientos en cada uno de los elementos que componen el patrimonio neto de la empresa. El cuadro debe detallar los movimientos producidos en los dos ltimos ejercicios contables. Su estructura es la siguiente:

Saldo del patrimonio neto ajustado al inicio del ejercicio. El saldo del patrimonio neto debe ajustarse al alza o la baja por cualquier error contable o cambio de criterio realizado. Los errores y los cambios de criterio, adems de citarse en la memoria deber calcularse su impacto en el patrimonio neto e incluirse en este epgrafe.

Total de ingresos y gastos reconocidos directamente imputables al patrimonio neto.

Variaciones en el patrimonio neto por operaciones con los socios o propietarios tales como ampliaciones o reducciones de capital, distribucin de dividendos, conversiones de pasivos (obligaciones) en patrimonio neto, etc.

Resto de variaciones que se produzcan en el patrimonio neto como puedan ser los movimientos entre partidas de reservas.

4.3 ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO

El estado de flujos de efectivo detalla los flujos de efectivo generados en las actividades de explotacin durante un ejercicio, y tambin todos los movimientos de caja asociados a las actividades de financiacin (origen de fondos) e inversin (aplicacin de fondos), mostrando al final el posible aumento o disminucin neto de efectivo producido en el ejercicio.

El estado de flujos de efectivo no es obligatorio para las empresas que por su tamao puedan formular estados financieros abreviados.

Su estructura es la siguiente:

A. Flujos de efectivo de las actividades de explotacin

Los flujos de efectivo procedentes de las actividades de explotacin estn fundamentalmente motivados por las transacciones que intervienen en la determinacin del resultado de la empresa. En este sentido, el importe de partida del para su clculo es el resultado del ejercicio antes de impuestos.

Sobre el resultado del ejercicio antes de impuestos se realizan una serie de ajustes:

Correcciones valorativas de activos como amortizaciones o provisiones.

Importes provenientes de operaciones de inversin y financiacin tales como ingresos y gastos financieros, dividendos percibidos, etc.

Cambios en el capital corriente: existencias, deudores, acreedores, etc.

Impuesto sobre beneficios ya que se informa sobre el mismo separadamente.

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B. Flujos de efectivo de las actividades de inversin

Incluye los pagos por inversiones y los cobros por desinversiones en las partidas de inmovilizados materiales, inmovilizados intangibles, inversiones inmobiliarias o inversiones financieras.

C. Flujos de efectivo de las actividades de financiacin

Incluye los cobros y los pagos por instrumentos de patrimonio tales como emisiones de acciones, amortizaciones de acciones, cobro de subvenciones, dividendos pagados a accionistas, etc.

Tambin se consideran los cobros y los pagos motivados por instrumentos de pasivo financiero tales como emisiones de nueva deuda, amortizacin de deuda ya emitida, nuevos prstamos bancarios o cancelaciones de los antiguos, pagos de intereses, etc.

Por ltimo tambin se incluyen los pagos a los accionistas en concepto de dividendos.

4.4 LA MEMORIA

La memoria es un documento escrito que acompaa al resto de cuadros y que completa, ampla y comenta la informacin numrica contenida en el resto de estados financieros.

La complejidad que hoy ofrecen muchas de las operaciones empresariales, los cambios, a veces profundos, que se producen en la estructura econmica y financiera de la empresa y las demandas de informacin detallada propias del mundo moderno, han determinado la insuficiencia de los estados financieros numricos como documentos expresivos de la imagen fiel de la unidad econmica. De aqu la importancia creciente que toma la memoria y la razn de su integracin en las cuentas anuales.

La memoria se formula teniendo en cuenta que:

El modelo de la memoria recoge la informacin mnima a cumplimentar; no obstante, en aquellos casos en que la informacin que se solicita no sea significativa no se cumplimentarn los apartados correspondientes.

Deber indicarse cualquier otra informacin no incluida en el modelo de la memoria que sea necesaria para facilitar la comprensin de las cuentas anuales objeto de presentacin, con el fin de que las mismas reflejen la imagen fiel del patrimonio, de la situacin financiera y de los resultados de la empresa.

La memoria deber contener diversos apartados:

1. Actividad de la empresa. En este punto al menos se informar de domicilio y forma legal, actividades principales, informacin sobre el grupo de sociedades al que pertenece (si procede), y moneda funcional.

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2. Bases de presentacin de las cuentas anuales en relacin a los principios utilizados, agrupacin de partidas, cambios de criterio, errores, etc.

3. Cuadro de aplicacin de resultados.

4. Normas de registro y valoracin de determinadas partidas.

5. Inmovilizado material.

6. Inversiones inmobiliarias.

7. Inmovilizado intangible.

8. Arrendamientos y otras operaciones de carcter similar.

9. Instrumentos financieros. Se requiere detallar mucha informacin complementaria sobre este tipo de activos y especialmente en relacin a todas las implicaciones derivadas de su valoracin a valor razonable.

10. Existencias. Detallando las correcciones valorativas y cualquier otra circunstancia que afecte la disponibilidad o titularidad de las mismas.

11. Moneda extranjera. Importe de los activos y pasivos denominados en moneda extranjera, detalle sobre las diferencias de cambio producidas en el ejercicio, cambio de moneda funcional, etc.

12. Situacin fiscal. Detalle sobre los movimientos derivados del impuesto sobre beneficio tales como diferencias permanentes y temporales, compensaciones, etc.

13. Ingresos y gastos. Desglose de determinadas partidas de ingresos y gastos.

14. Provisiones y contingencias. Detalle de las dotaciones y aplicaciones realizadas durante el ejercicio.

15. Informacin sobre medio ambiente.

16. Retribuciones a largo plazo al personal. Proporciona informacin sobre los planes de pensiones para empleados.

17. Transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio. Poniendo especial nfasis en las opciones sobre acciones.

18. Subvenciones, donaciones y legados.

19. Combinaciones de negocios. Informacin de detalle sobre las operaciones de adquisicin de otras compaas realizadas durante el ejercicio.

20. Negocios conjuntos. Informacin de detalle sobre negocios conjuntos con otras compaas.

21. Activos no corrientes mantenidos para la venta y operaciones interrumpidas.

22. Hechos posteriores al cierre.

23. Operaciones con partes vinculadas. Detalle sobre operaciones realizadas con otras empresas del grupo, directivos, etc.

24. Otra informacin, que incluye el nmero medio de empleados, informacin sobre los auditores, informacin de operaciones que pueden tener un impacto financiero y que no aparecen en el balance (como un aval), etc.

25. Informacin segmentada si existen diferencias entre significativas en los distintos negocios y reas geogrficas en las que la empresa operta. Esta informacin no es

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obligatoria para las empresas que por su tamao puedan formular estados financieros abreviados.

Adems suele ser bastante comn la inclusin de un Informe de Gestin que suele explicar, entre otras cosas, una evolucin general de la compaa, las lneas estratgicas y la posicin competitiva de la empresa, las principales decisiones adoptadas, una explicacin detallada de los resultados de gestin de las distintas reas de negocio, la evolucin de la cotizacin burstil, etc.

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5. EL MTODO CONTABLE

5.1 LA CUENTA

Con el fin de conocer las variaciones producidas (incrementos y disminuciones) en los distintos grupos patrimoniales y en los ingresos y gastos de gestin de la empresa, la contabilidad utiliza como elemento de representacin contable la cuenta.

La cuenta es el centro de todo el proceso contable. Alrededor del que gira la teora del registro de los hechos y su representacin contable.

La cuenta proporciona una visin de la situacin del grupo patrimonial o de gestin de que se trate, as como la informacin acerca de los movimientos operativos del mismo.

El conjunto de todas cuentas de la empresa ofrece la situacin patrimonial (balance) y de la situacin econmica (cuenta de prdidas y ganancias) en un momento concreto.

De todo lo anterior se desprende que la cuenta es el instrumento material que recoge los movimientos operativos del grupo patrimonial o de gestin a que se refiere la cuenta.

Esquemticamente, una cuenta se representa en forma de T, de la forma siguiente:

La parte de la izquierda de la T (el Debe) recoge el movimiento del grupo patrimonial o de gestin a que dicha cuenta se refiere, cuando este grupo acta como aplicacin de fondos. Es decir, cuando apuntamos en el Debe de una cuenta estamos registrando nuevos fondos a esa cuenta.

Por ejemplo, la cuenta de Caja es el nombre que se suele asignar al grupo patrimonial del dinero. Un ingreso de dinero en la empresa lleva consigo una anotacin en el Debe de la cuenta de Caja, y se traduce como que la "Caja", que es el titular de la cuenta, debe esa cantidad.

Cuando anotamos un apunte en el Debe de una cuenta, tambin se suele decir que estamos adeudando, cargando o debitando la cuenta.

El Debe de una cuenta es la columna izquierda de la cuenta. Representa el conjunto de movimientos de la cuenta que son aplicacin o utilizacin de fondos. El cargo de

D H

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una cuenta es una anotacin en el Debe que supone un aumento del activo, una disminucin del pasivo, o un gasto.

Ejemplos de anotaciones en el Debe (utilizacin de fondos):

Incremento de activo. Adquisicin de nueva maquinaria.

Disminucin de pasivo. Reduccin del principal de un prstamo bancario.

Incremento de gasto. Contratacin de un servicio a una empresa externa.

La parte derecha de la T (el Haber) recoge el movimiento del grupo patrimonial o de gestin cuando el mismo constituye la fuente de financiacin de un hecho econmico.

Continuando con el anterior ejemplo, una salida de dinero de la empresa lleva consigo una anotacin en el Haber de la cuenta de Caja, y se traduce como que la "Caja", que es el titular de la cuenta, ya no debe esa cantidad.

Cuando anotamos un apunte en el Haber de una cuenta, tambin se suele decir que estamos abonando, descargando o acreditando la cuenta.

El Haber de una cuenta es la columna derecha de la cuenta. Representa el conjunto de movimientos de la cuenta que son origen de fondos. El abono de una cuenta es una anotacin en el Haber que supone una disminucin del activo, un aumento del pasivo, o un ingreso.

Ejemplos de anotaciones en el Haber (origen de fondos):

Disminucin de activo. Venta de un activo inmobiliario.

Incremento de pasivo. Solicitud de un nuevo prstamo bancario.

Incremento de ingreso. Venta de un bien o un servicio a un cliente.

Las anotaciones debido al principio contable de partida doble se producen simultneamente en el Debe y en el Haber de dos cuentas.

Ejemplo. Se adquiere una mquina por 8.000 y se paga en efectivo.

En este caso el cargo del asiento (la aplicacin de fondos) es el aumento de la cuenta de activo Maquinaria, y el abono del asiento (el origen de los fondos) es la disminucin de la cuenta de activo Caja. Es decir, sale de Caja por valor de 8.000 y entra en el elemento patrimonial Maquinaria tambin por 8.000. Por lo tanto, las anotaciones que procederan, sern:

Maquinaria D H D H

8.000 8.000

Caja

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Hay que observar que tanto las cuentas de Maquinaria como de Caja son cuentas de activo. La cuenta de caja debe tener un saldo contable previo superior a 8.000 para poder realizar ese pago.

Ejemplo. Se compra un solar por valor de 30.000 que se dejan a deber al vendedor.

En este caso el cargo del asiento (la aplicacin de fondos) es el aumento de la cuenta de activo Solares, y el abono del asiento (el origen de los fondos) es el aumento de la cuenta de pasivo Acreedores. Es decir, sale de Acreedores por valor de 30.000 y entra en Solares tambin por valor de 30.000. Por tanto, las anotaciones en las cuentas seran:

Hay que observar que la cuenta de Solares es una cuenta de activo, mientras que la cuenta de Acreedores en una cuenta de pasivo. Como ya se ha remarcado el cargo de una cuenta es una anotacin en el Debe que supone un aumento del activo, una disminucin del pasivo, o un gasto, y el abono es una anotacin en el Haber que supone una disminucin del activo, un aumento del pasivo, o un ingreso.

El Saldo de una cuenta es la diferencia entre la suma de las cantidades anotadas en el

Debe y en el Haber. Se dice que el saldo de una cuenta es deudor, cuando es mayor la suma del Debe que la del Haber, y que el saldo es acreedor, cuando es menor la suma del Debe que la del Haber.

Entendemos por abrir una cuenta, cuando la creamos. Formalmente se inicia el proceso escribiendo en la parte superior su nombre o ttulo.

Se entiende por cargar, adeudar o debitar una cuenta al hecho de anotar una o varias cantidades en el Debe de la cuenta.

Y se entiende por abonar, creditar o descargar una cuenta al hecho de anotar una o varias cantidades en el Haber de la cuenta.

Entendemos por liquidar o saldar una cuenta a determinar el saldo de una cuenta, es decir a calcular la diferencia entre la suma de las cantidades anotadas en el Debe y en el Haber de la cuenta.

Se dice que una cuenta es deudora cuando presenta un saldo deudor, y se dice que es una cuenta acreedora cuando presenta un saldo acreedor.

Solares D H D H

30.000 30.000

Acreedores

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5.2 CUENTAS DE SITUACIN (CUENTAS PATRIMONIALES)

Al tratar el balance de situacin se ha visto el activo y el pasivo de la empresa. La empresa necesita una financiacin (que se refleja en el pasivo del balance) para poder acometer las inversiones necesarias para realizar su proceso productivo (que aparecen en el activo del balance).

Tanto la financiacin propia y ajena (pasivo) como las inversiones (activo) se muestran contablemente mediante las llamadas cuentas de situacin o cuentas patrimoniales. Es decir, todos los bienes y derechos que tiene la empresa (toda la inversin), al igual que todas las obligaciones, deudas, y patrimonio neto (toda la financiacin) quedan reflejadas mediante las cuentas de situacin.

Las cuentas de situacin reflejan bienes, derechos, fondos propios, obligaciones y deudas de la empresa mostrando por tanto toda la informacin relacionada con la situacin patrimonial y la situacin financiera.

Las cuentas de situacin segn el tipo de bienes, derechos, obligaciones y deudas que muestren se pueden agrupar en cinco tipos (existen otras clasificaciones):

Grupo 1: Financiacin bsica.

Grupo 2: Inmovilizado.

Grupo 3: Existencias.

Grupo 4: Acreedores y deudores por operaciones de trfico.

Grupo 5: Cuentas financieras.

Grupo 1: Financiacin bsica

Las cuentas de la financiacin bsica, recogidas en el grupo 1, van (casi en su totalidad) al pasivo del balance de la empresa, ya que representan financiacin de la empresa.

La financiacin bsica est constituida por la financiacin a largo plazo de la empresa. Se entiende por largo plazo aquella financiacin a ms de 12 meses.

La financiacin bsica o financiacin a largo plazo comprende:

Los recursos propios (capital social, reservas y beneficios).

La financiacin ajena a largo plazo.

Otros conceptos como provisiones, fianzas y garantas recibidas, otras situaciones transitorias de financiacin bsica, etc.

La financiacin bsica de la empresa est destinada, en general, a financiar el activo permanente y a cubrir un margen razonable del activo circulante.

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Grupo 2: Inmovilizado

Todas las cuentas de inmovilizado, recogidas en el grupo 2, van al activo del balance de la empresa, ya que son bienes que la empresa tiene.

El inmovilizado est constituido por:

El activo no corriente o permanente, es decir, los elementos del patrimonio material, intangible e inmobiliario destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa.

La depreciacin o amortizacin acumulada del activo no corriente. Aparece en el activo del balance pero con signo negativo.

Las inversiones financieras permanentes, es decir, las participaciones en el capital de otras sociedades.

Otros conceptos como son las fianzas o depsitos entregados.

Grupo 3: Existencias

Todas las cuentas de existencias (tambin llamados almacenes o inventarios), recogidas en el grupo 3, van al activo del balance de la empresa, ya que son bienes que la empresa tiene.

Las existencias estn compuestas por todo tipo de elementos inventariables:

Las materias primas.

Los productos en curso (aquellos que estn en proceso de produccin, en la cadena productiva).

Los productos semiterminados (aquellos que no estn finalizados y se encuentran temporalmente almacenados).

Los productos terminados.

Los residuos y los materiales recuperados, si tuviesen algn valor.

Las provisiones por depreciacin de existencias.

Grupo 4: Acreedores y deudores por operaciones de trfico

Las cuentas de acreedores y deudores por operaciones de trfico, son decir producidas durante la operativa normal de la empresa estn recogidas en el grupo 4. Estas cuentas del grupo 4 van tanto al activo como al pasivo del balance de la empresa, ya que pueden representar derechos de cobro y obligaciones de pago.

Los acreedores y deudores por operaciones de trfico habituales comprenden:

Deudores comerciales o cuentas a cobrar a clientes (es un derecho de cobro y se encontrar en el activo).

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Acreedores comerciales o cuentas a pagar a proveedores (es una deuda u obligacin y se encontrar en el pasivo).

Los efectos comerciales (letras, pagares, etc.) tanto a cobrar como a pagar que tengan su origen en el trfico comercial habitiual de la empresa (si son a cobrar aparecern en el activo y si son a pagar en el pasivo).

Las cuentas deudoras o acreedoras con las Administraciones Pblicas: Seguridad Social, Hacienda Pblica, etc. (si son acreedoras aparecern en el activo y si son deudoras en el pasivo).

Grupo 5: Cuentas financieras

Las cuentas financieras y de tesorera, recogidas en el grupo 5, van tanto al activo como al pasivo del balance de la empresa.

Las cuentas financieras y de tesorera comprenden:

Las deudas y crditos por operaciones ajenas al trfico normal de la empresa con vencimiento no superior a un ao. El ejemplo tpico es un crdito bancario a menos de un ao.

Los medios lquidos disponibles se suelen componer de dinero en caja, dinero en cuentas bancarias y los distintos saldos en divisas (si hubiese).

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A continuacin se muestran dos cuadros resumen de la estructura bsica de un balance, por un lado el pasivo y por otro el activo.

Pasivo

Cuadro resumen de la estructura de los recursos:

Acreedores comerciales (cuentas a pagar) Deudas a corto plazo

Pasivo corriente Recursos circulantes o corto plazo (a menos de 12 meses)

Fondos o recursos ajenos

Deudas a largo plazo Pasivo permanente Recursos permanentes o a largo plazo (a ms de 12 meses)

Capital Beneficios Reservas

Fondos o recursos propios

Activo

Cuadro resumen de la estructura de las aplicaciones o empleos:

Tesorera y deudores no comerciales Activo corriente

Empleos circulantes o a corto plazo (a menos de 12 meses)

Deudores comerciales (cuentas a cobrar) Existencias Inversiones financieras permanentes Activo no corriente

Empleos fijos, permanentes o a largo plazo (a ms de 12 meses)

Activos no corrientes inmateriales o intangibles Activos no corrientes materiales

En este cuadro se resumen conjuntamente las estructuras bsicas de los recursos y los empleos de recursos (pasivo y activo de la empresa):

Activo Pasivo Pasivo

Activo corriente Empleos circulantes (a menos de 12 meses)

Pasivo corriente Recursos circulantes (a menos de 12 meses)

Fondos ajenos

Pasivo permanente Recursos permanentes (a ms de 12 meses) Activo no corriente

Empleos permanentes (a ms de 12 meses) Fondos propios

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5.3 CUENTAS DE GESTIN

Hasta el momento hemos visto cuentas de situacin o de balance que muestran la situacin patrimonial y financiera de la empresa. Por su parte, las cuentas de gestin muestran la situacin econmica de la empresa, es decir son las cuentas que establecen las prdidas y ganancias de la empresa.

Las cuentas de gestin se componen a su vez de las cuentas de gastos y de las cuentas de ingresos (grupos 6 y 7 respectivamente). Es decir, las cuentas de gestin son aquellas cuentas que determinan el resultado de la empresa y que ponen de manifiesto el resultado de la gestin realizada en la compaa.

Por lo tanto, mientras las cuentas de situacin muestran la situacin patrimonial y financiera de la empresa, las cuentas de gestin muestran la situacin econmica.

Cuentas de situacin

Cuentas Activo

Cuentas Pasivo

Situacin patrimonial y financiera

Cuentas de gestin

Cuentas Gastos

Cuentas Ingresos

Situacin econmica

Pasamos a repasar los dos tipos de cuentas de gestin:

Grupo 6: Gastos

Grupo 7: Ingresos

Grupo 6: Gastos

Las cuentas de gastos son las cuentas de gestin que muestran todas las compras que realiza la empresa durante un periodo para poder generar los ingresos de ese periodo.

Las cuentas de gastos incluyen:

Las compras o aprovisionamientos de mercancas.

Los gastos de personal.

Las adquisiciones de servicios externos.

Los tributos.

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La variacin de existencias (cuando hay un aumento de las mismas, se explicar al ver en detalle las existencias).

Los gastos financieros.

Las prdidas o gastos extraordinarios del ejercicio.

Grupo 7: Ingresos

Las cuentas de ingresos son el otro tipo de cuentas de gestin, y representan los ingresos generados por las actividades de la compaa en un periodo de tiempo determinado.

Las cuentas de ingresos incluyen:

La venta o enajenacin de los bienes que son objeto de trfico normal de la empresa, es decir la venta de sus productos.

La venta de prestaciones de los servicios que la empresa realiza.

La variacin de existencias (cuando hay una disminucin de las mismas, se explicar al ver al detalle las existencias).

Los ingresos financieros.

Los beneficios o ingresos extraordinarios del ejercicio.

Resumiendo, las cuentas de gestin muestran la situacin econmica de la empresa en sus vertientes de ingresos y gastos y por lo tanto pertenecen a la cuenta de prdidas y ganancias de la empresa. Por el contrario, las cuentas de situacin muestran la situacin patrimonial y financiera y pertenecen al balance de la sociedad.

5.4 CUENTAS DE INGRESOS Y GASTOS IMPUTADOS AL PATRIMONIO NETO

Adems de las cuentas de gestin que muestran el resultado de la gestin empresarial, la contabilidad permite reconocer algunos gastos e ingresos en el ejercicio pero que deben ser imputados directamente al patrimonio neto. Sern ingresos y gastos reconocidos pero que no se reflejan en la cuenta de prdidas y ganancias y van directamente a aumentar o disminuir el patrimonio neto de la sociedad.

Algunos de estos ingresos y gastos imputados directamente contra patrimonio neto en ocasiones deben ser finalmente contabilizados en la cuenta de prdidas y ganancias, por lo que en el ejercicio que finalmente corresponda sern transferidos a la cuenta de resultados como cualquier otro ingreso o gasto.

Los ingresos y gastos que se imputan directamente al patrimonio neto son de cinco tipos:

- Valoracin de ciertos activos y pasivos

- Coberturas

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- Subvenciones, donaciones y legados

- Prdidas y ganancias actuariales

- Determinados efectos impositivos

Los dos tipos de cuentas de imputacin a patrimonio neto son:

Grupo 8: Gastos imputados al patrimonio neto

Grupo 9: Ingresos imputados al patrimonio neto

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6. EL PROCESO CONTABLE

6.1 LOS LIBROS DE CONTABILIDAD: EL DIARIO Y EL MAYOR

Las anotaciones en las cuentas se llevan a cabo mediante los asientos contables, que se efectan en los libros de contabilidad.

Toda transaccin contable lleva asociada uno o varios asientos. A su vez, todo asiento, debido al principio contable de partida doble, tiene una anotacin en el Debe y otra en el Haber, y adems el importe de ambas tiene que coincidir. Este tipo de asiento se conoce como asiento simple, slo interviene una cuenta de cargo (un Debe) y una cuenta de abono (un Haber).

Tambin es posible la utilizacin de asientos mltiples, aquellos en los que hay ms de una cuenta de cargo (ms de un Debe) y/o ms de una cuenta de abono (ms de un Haber). En este caso tambin tiene que coincidir el importe total de los cargos con el importe total de los abonos.

La contabilizacin de los hechos se realiza, de una parte, en forma cronolgica; es decir, uno a continuacin de otro y en el orden en que stos se suceden. Dichas anotaciones cronolgicas se efectan en el libro Diario. El libro diario de la empresa tiene, por tanto, el objetivo de recoger, para cada operacin que realice la empresa, los grupos patrimoniales deudores y acreedores que en la misma han intervenido. Este libro recoge por orden cronolgico todas las operaciones que se van produciendo en una empresa. Los asientos contables dentro del diario tienen un nmero de orden y una fecha.

Como ya se ha apuntado, cada operacin contable origina un asiento que se caracteriza porque tiene una doble entrada: en la parte de la izquierda (Debe) se recoge el destino que se le da a los recursos, y en la parte de la derecha (Haber) el origen de esos recursos.

En los ejemplos utilizados anteriormente, el esquema de asientos en el libro diario seria el siguiente:

Asiento 1 (22/05/20X0)

8.000 Maquinaria a Caja 8.000

Asiento 2 (25/05/20X0)

30.000 Solares a Acreedores 30.000

Registro en el Libro Diario de las siguientes operaciones:

1. Se funda la empresa con una aportacin de los socios de 1.000.000.

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2. La empresa pide un crdito de 500.000.

3. Se adquiere una oficina por 750.000.

4. Se devuelve el crdito de 500.000.

Asiento 1

1.000.000 Caja a Capital 1.000.000

Asiento 2

500.000 Caja a Bancos 500.000

Asiento 3

750.000 Inmuebles a Caja 750.000

Asiento 4

500.000 Bancos a Caja 500.000

A partir de las anotaciones efectuadas en el libro Diario, se abre el libro Mayor para cada una de las cuentas implicadas en los asientos o movimientos del periodo.

El libro Mayor es el conjunto de cuentas (o fichas) utilizadas por la contabilidad, es decir, todas las T con sus anotaciones en el Debe y en el Haber correspondientes.

En la ficha de Mayor de cada cuenta se anotan cada uno de los cargos y abonos que ha tenido cada cuenta en el libro Diario. Se trata pues de un resumen de movimientos por cada cuenta. Es la misma informacin que tiene el libro Diario pero ordenada de distinta manera.

El libro Mayor se divide en tantas fichas o T como cuentas, y en cada ficha se recoge todos los apuntes que afectan a esa cuenta concreta. Por ejemplo, una ficha estar dedicada a la cuenta de "caja", otra a "bancos", otra a inmuebles, otra a "capital social", etc.

El libro Mayor recoge en sus fichas todos los movimientos que se registran en el libro Diario. Cada ficha o T del libro Mayor tiene dos columnas, la de la izquierda el "Debe" y la de la derecha el "Haber", que coinciden con las dos columnas del Libro Diario; es decir, un apunte en el "Debe" en el Libro Diario se recoge tambin en el "Debe" de la cuenta correspondiente del Libro Mayor.

Contabilizacin en el libro Mayor de un crdito de 1.000.000 que solicita una empresa.

La contabilizacin empezara por el Libro Diario:

Asiento

1.000.000 Caja a Bancos 1.000.000

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Y de aqu pasaramos al libro Mayor, a la ficha correspondiente a la cuenta "Caja", donde haramos el siguiente apunte:

El libro Mayor es posible representarlo sin T de la siguiente manera:

Debe Haber

Caja 1.000.000

Y en la pgina del libro Mayor correspondiente a "Bancos" (crditos), haramos el apunte:

Esta anotacin en el Mayor es posible representarla sin T de la siguiente manera:

Debe Haber

Bancos 1.000.000

Cuando necesitemos elaborar el Balance de la empresa, calcularemos el saldo de cada cuenta del libro Mayor y ese saldo es el que aparecer asignado a cada cuenta en el Balance.

Supongamos que tenemos las siguientes cuentas del libro Mayor y tenemos que calcular sus saldos:

Saldo deudor: 65.000

Bancos D H

1.000.000

Caja D H

1.000.000

Caja D H

100.000

50.000

25.000

40.000

70.000

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Saldo acreedor: 250.000

Al elaborar el Balance, nos aparecer en el Activo del balance, en la cuenta de "Caja", 65.000, y en el Pasivo, en la cuenta de "Proveedores", 250.000.

A modo de resumen de todo lo anterior, podemos decir que:

En todo movimiento contable la cuenta que recibe es la cuenta deudora (anotacin en el Debe), la cuenta que entrega es la cuenta acreedora (anotacin en el Haber), y que no puede haber cuenta deudora sin cuenta acreedora y viceversa.

La empresa va generando operaciones diarias (compras, ventas, pago de nminas, etc.) que hay que ir contabilizando. Se realiza por tanto siempre una doble anotacin de cada hecho econmico, una en el Diario de la empresa y otra en el Mayor.

El libro Mayor y el libro Diario son los documentos que nos permitirn tener toda la informacin contable ordenada y disponible para posteriormente elaborar los estados financieros.

6.2 PROCESO CONTABLE

Normalmente el proceso contable de un ejercicio social de una empresa cuenta con una serie de pasos que son los que se describen a continuacin:

Apertura del Libro Mayor con los datos del balance inicial

Consiste en ir abriendo una a una todas las cuentas poniendo como saldo inicial de las mismas el saldo final que tenan al concluir el anterior ejercicio contable.

En cada ejercicio el primer asiento es el conocido como asiento de apertura. Mediante este asiento se dan de alta los saldos finales del ejercicio anterior como los saldos iniciales del actual ejercicio contable.

La estructura del asiento de apertura ser la siguiente:

XXX Cuentas de activo a

Cuentas de pasivo XXX

Proveedores D H

50.000

50.000

100.000

150.000

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Confeccin del Libro Diario

Como se ha explicado anteriormente, consiste en realizar uno a uno los de asientos derivados de las operaciones realizadas por la empresa en el periodo

Confeccin del Libro Mayor

Se realiza pasando todos los cargos y abonos del libro Diario al Libro Mayor. Puede interesar hacerlo de forma simultnea a la confeccin del Libro Diario, de esta manera podremos conocer el saldo de alguna cuenta en un momento intermedio del ejercicio.

Cualquier software de gestin contable al realizar los asientos en el Libro Diario automticamente realiza los correspondientes apuntes en el Libro Mayor.

Es muy corriente la existencia de los llamados libro mayores auxiliares. Debido al elevado nmero de operaciones que realizan gran parte de las empresas, se suelen crear unos libros de registros auxiliares de ventas e ingresos, de compras y gastos, de bienes de inversin, de movimientos de tesorera (cobros y pagos), etc.

Obtencin de saldos en el Libro Mayor

Una vez se han anotado todos los cargos y abonos del libro Diario al Libro Mayor, se procede a saldar o liquidar las cuentas del libro Mayor obteniendo los correspondientes saldos o balances finales deudores o acreedores.

Balance de sumas y saldos

El conocido como balance de comprobacin o de sumas y saldos permite ver la consistencia de todos los asientos realizados en el ejercicio comprobando que la suma de todas las cuentas con saldo deudor es igual a la suma de los saldos de todas las cuentas con saldo acreedor.

Balance de sumas y saldos

Cuentas con saldo deudor Cuentas con saldo acreedor

Asientos de regularizacin

Mediante los denominados asientos de regularizacin:

1. Se saldan todas las cuentas de gestin con cargo o abono a la cuenta de Prdidas y Ganancias.

2. Se calcula la variacin de existencias eliminando las existencias iniciales (con cargo a Prdidas y Ganancias) y aflorar las existencias finales (con abono a Prdidas y Ganancias). Se estudiar en detalle al ver las existencias.

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Despus de efectuados los asientos de regularizacin, el saldo de la cuenta de Prdidas y Ganancias, que aparece en el balance de situacin, nos debe indicar el resultado neto de la empresa en el periodo, ya sea prdida (saldo deudor) o beneficios (saldo acreedor).

Cierre del Libro Mayor

Consiste en ir anotando uno a uno todos los saldos finales calculados en todas las cuentas. Estos saldos finales configurarn el balance final del ejercicio de la empresa. La obtencin de los saldos en el Libro Mayor se realiza siempre al finalizar los ejercicios contables, pero se puede realizar tambin en cualquier momento intermedio del ejercicio si se necesita.

Asiento de cierre

Una vez finalizado el proceso de regularizacin contable, determinado el resultado del ejercicio y calculados los saldos finales de las cuentas de balance, procede la formulacin del asiento de cierre de la contabilidad. En este asiento slo figurarn cuentas de situacin o balance y una sola cuenta de resultados, Prdidas y Ganancias (esta cuenta expresa el resultado global generado por la empresa en el ejercicio correspondiente).

La estructura del asiento de cierre ser la siguiente:

XXX Cuentas con saldo acreedor

a Cuentas con saldo deudor

XXX

Como consecuencia del traslado del contenido de este asiento a las cuentas correspondientes del libro Mayor, todas ellas quedarn cerradas y dispuestas para ser abiertas al iniciarse el ejercicio siguiente por medio del asiento de reapertura de la contabilidad del nuevo ejercicio. Por tanto, el asiento de cierre de la contabilidad viene a coincidir con el balance de situacin final de la entidad y, a su vez, con el balance de situacin inicial del prximo ejercicio.

Presentacin de los Estados Financieros

Finalmente slo queda proceder a la obtencin, cuadre y presentacin de los estados financieros del ejercicio.

6.3 EL PROCESO DE REGULARIZACIN EN DETALLE

Toda la informacin contable procesada a lo largo del ejercicio econmico (a travs de las distintas etapas en que se desarrolla el mtodo contable), no es suficiente para mostrar la imagen fiel de la situacin patrimonial, financiera y los resultados de la unidad econmica al cierre de cada ejercicio. Esto es debido a que es posible que se produzcan situaciones o circunstancias que an no han sido reflejadas contablemente y

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que han de ser consideradas para alcanzar la imagen fiel antes mencionada.

Se hace preciso, por tanto, realizar un proceso conocido como regularizacin contable que tiene por objeto adaptar toda la informacin contable elaborada a lo largo del ejercicio a la realidad econmica del momento en que concluye dicho ejercicio. Al final de ese proceso de regularizacin se habr determinado el beneficio o la prdida derivada de la gestin empresarial.

Etapas del proceso de regularizacin

Reclasificacin de cuentas.

Se hace preciso una reclasificacin de cuentas como consecuencia de que se han modificado las circunstancias que afectan a determinadas partidas. Por ejemplo, ser preciso proceder a una reclasificacin de los crditos o dbitos contrados por la empresa a largo plazo como crditos a corto plazo si una parte de los mismos tienen su vencimiento en el prximo ejercicio. La parte que tenga vencimiento en los prximos doce meses deber reclasificarse de largo a corto plazo.

Periodificacin contable.

La aplicacin del principio del devengo (que se explicar posteriormente en el captulo dedicado a los principios contables) y el criterio de reconocimiento de ingresos y gastos exigen que la imputacin de los ingresos y gastos a los diferentes ejercicios econmicos se realice atendiendo a la imputacin al ejercicio en el que el hecho econmico se produce con independencia del momento en que se produzcan su cobro o pago respectivo.

La periodificacin contable tiene por objeto separar aquellos gastos o ingresos que siendo contabilizados en un ejercicio, corresponden ser imputados a otros ejercicios por producirse en ellos su devengo. Se delimitar as, por tanto, los gastos e ingresos que corresponden al perodo cuyo resultado se quiere conocer. Adems, esto se realizar independi